Тема 6 Организация управленческого учета
advertisement
Тема 6. Организация управленческого учета Цель Цель изучения темы – формирование у студентов представления о возможных вариантах организации управленческого учета на предприятии и связанных с этим проблемах. Основные задачи: изучение возможных вариантов организации управленческого учета, взаимосвязи финансовой и управленческой бухгалтерии; изучение сущности интегрированной и автономной систем организации управленческого учета, их достоинств и недостатков, целесообразности реализации каждой из них в конкретных условиях; изучение сущности понятия «финансовая структура предприятия», концепции децентрализации управления, принятия управленческих решений и выделения центров ответственности; изучение принципов формирования и представления внутренней отчетности. Оглавление 6.1. Финансовая и управленческая бухгалтерия .....................................................................1 6.2. Интегрированная и автономная система управленческого учета ..................................3 6.3. Организационная и финансовая структура предприятия .............................................10 6.4. Организация учета и контроля по центрам ответственности ......................................12 Выводы .....................................................................................................................................13 Вопросы для самопроверки ....................................................................................................14 Библиография...........................................................................................................................14 6.1. Финансовая и управленческая бухгалтерия Как отмечалось в п. 1.3, управленческий учет – это внутренняя система предприятия, и решение о ее создании принимает руководство предприятия. Главным аргументом в пользу организации управленческого учета является экономическая среда, те условия, в которых функционирует современное предприятие. Характерной для настоящего времени является юридическая и экономическая самостоятельность предприятий, позволяющая им делать выбор вида деятельности, ассортимента производимой продукции, определять цены реализации продукции, ее потребителей, распределять полученные доходы и т. д. Руководители предприятий должны постоянно принимать разнообразные управленческие решения, эффективность которых в значительной мере определяется составом, своевременностью и достоверностью используемой при этом информации. Причинами неудовлетворительного состояния информации, ее недостаточности, а следовательно, и необходимости организации управленческого учета, обычно являются: отсутствие механизма бюджетирования деятельности предприятия, позволяющего проводить предварительный сравнительный анализ принимаемых решений, рассчитывать плановые, экономически оправданные показатели затрат, прогнозировать результаты деятельности и обосновывать перспективные решения, проводить анализ отклонений фактических показателей от плановых и выявлять их причины; отсутствие «прозрачной» системы учета затрат, позволяющей не только определить их достоверную величину, но и проанализировать их по видам, статьям, местам возникновения, носителям, центрам ответственности с целью осуществления контроля; отсутствие либо несовершенство системы внутренней отчетности; отсутствие механизма оценки рентабельности отдельных видов деятельности, видов продукции; отсутствие методик проведения анализа и принятия управленческих решений, связанных с формированием производственной программы, ценообразованием, инвестициями и т. д.; отсутствие эффективных методов стимулирования руководителей структурных подразделений в снижении затрат и повышении эффективности деятельности как отдельного структурного подразделения, так и предприятия в целом. Под организацией управленческого учета понимают систему условий и элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации об объектах управленческого учета. Поскольку управленческий учет является составной частью системы управления предприятием, то от эффективности его организации и функционирования в значительной мере зависит эффективность системы управления предприятием в целом. Вопрос создания системы управленческого учета решается администрацией предприятия. При положительном его решении необходимо определить порядок классификации затрат, степень детализации мест возникновения затрат и центров ответственности, порядок планирования, учета и контроля затрат по местам возникновения и центрам ответственности, порядок составления и представления внутренней отчетности. Управленческий учет должен быть организован таким образом, чтобы достигалось его соответствие целям и задачам предприятия, чтобы были учтены технические особенности производства. Наиболее сложным при принятии решения о создании системы управленческого учета является вопрос о его взаимодействии с финансовым учетом. Как отмечалось выше, финансовый и управленческий учет – это две подсистемы единой системы бухгалтерского учета, в которой финансовый учет предназначен в основном для управления финансовой и коммерческой деятельностью и для внешних пользователей, а управленческий учет – для управления производственной деятельностью и для внутренних пользователей. На зарубежных предприятиях общая бухгалтерия подразделяется на две – финансовую и управленческую. В финансовой бухгалтерии создается информация о текущих расходах в поэлементном разрезе, о доходах, о дебиторской и кредиторской задолженности и пр. На основе этой информации составляется финансовая отчетность. Управленческая бухгалтерия аккумулирует данные о расходах и доходах организации, детализированные в той мере, чтобы быть полезными руководству организации при принятии управленческих решений. Для отечественной практики наличие двух бухгалтерий – финансовой и управленческой пока является нетипичным. Чаще всего при положительном решении руководства предприятия о ведении управленческого учета, он организуется как аналитический, его ведут в рамках бухгалтерского учета с выделением дополнительных аналитических признаков (третьего, четвертого и прочих порядков). Возможны два варианта обособленного ведения (взаимодействия) финансового и управленческого учета. Они называются интегрированной и автономной системами организации бухгалтерского управленческого учета. При интегрированной системе и финансовая, и управленческая бухгалтерия работают, используя единую систему счетов бухгалтерского учета. При автономной системе учета для каждой из бухгалтерий создается своя самостоятельная система счетов бухгалтерского учета. При выборе одного из названных вариантов должны быть учтены организационная структура предприятия, вид его деятельности, особенности производства, объем осуществляемых хозяйственных операций и другие факторы. Кроме того, следует иметь в виду, что организация финансового и управленческого учета в единой системе счетов не всегда позволяет учесть специфику принципов управленческого учета. Обособление счетов управленческого учета позволяет улучшить информационное обслуживание управленческого персонала предприятия, создает условия для сохранения коммерческой тайны о производственных затратах, рентабельности отдельных видов продукции и пр. Однако использование автономных систем финансового и управленческого учета повышает трудоемкость учетной работы, делает практически неизбежным дублирование информации. Интегрированную систему учета рекомендуют, как правило, для использования на небольших предприятиях, а автономную систему – для использования на средних и крупных предприятиях. Важнейшим фактором как при принятии решения о создании системы управленческого учета, так и при определении формы взаимодействия двух учетных подсистем является экономическая эффективность принятого решения, т. е. те выгоды, которые получает предприятие при организации управленческого учета в той или иной форме. Экономически эффективным следует считать тот вариант организации учета, который позволяет повысить качество принимаемых управленческих решений и вследствие этого получить доходы, превышающие затраты на его реализацию. При любом из принятых вариантов взаимодействия финансовой и управленческой бухгалтерии как на небольших, так и на крупных предприятиях целесообразно: определить организационную и финансовую структуру предприятия; определить состав основных задач финансового и управленческого учета, их согласование с функциями общей системы управления предприятием; определить степень детализации счетов; сформировать учетную политику для финансового и управленческого учета; определить технологию сбора и обработки информации, разработать схему документооборота для финансового и управленческого учета; создать систему внутренней отчетности, определить порядок представления информации внутренним пользователям для контроля, анализа и принятия управленческих решений; определить методику контроля и анализа реализации решений, принятых на основе информации управленческого учета. 6.2. Интегрированная и автономная система управленческого учета Как отмечалось в п. 6.1, сущность интегрированной (однокруговой) системы учета состоит в том, что финансовая и управленческая бухгалтерия используют единую систему счетов и бухгалтерских проводок, а автономной (двухкруговой) системы – в том, что каждая из систем учета (финансового и управленческого) является замкнутой. Интегрированная система учета, основанная на использовании единой системы счетов, – традиционный вариант для российского бухгалтерского учета. Он повсеместно применяется на практике. Счета управленческого и финансового учета, отражающие затраты на производство, ведутся в единой системе счетов бухгалтерского учета без обособления калькуляционных счетов в систему управленческого учета. При этом обеспечивается прямая корреспонденция счетов управленческой бухгалтерии с контрольными счетами финансового учета, которыми являются счета учета доходов и расходов. В этом случае системность учета предполагает единство принципов отражения учетной информации, взаимосвязь регистров учета и внутренней отчетности, обеспечение в необходимых случаях согласования данных управленческого учета с показателями финансового учета и отчетности, формирование единой учетной политики финансового и управленческого учета. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) расходы организации формируются по элементам. Для учета затрат по элементам дополнительно к используемым калькуляционным счетам 20–29 рекомендуют открывать предусмотренные действующим планом счетов бухгалтерского учета синтетические счета: 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты». В настоящее время правила отражения операций на счетах 30–34 нормативно не определены. Однако существует множество публикаций с рекомендациями по использованию этих счетов в учете. Считается, что счета 30–34 могут использоваться при интегрированной системе организации управленческого учета и в рамках интегрированной системы учета на этих счетах целесообразно учитывать все затраты организации по их элементам. По дебету счетов 30–34 предлагают учитывать все расходы по формированию соответствующих затрат. При этом по дебету счета 30 «Материальные затраты» в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» отражается стоимость материалов, израсходованных на производственные и другие цели. По дебету счета 31 «Затраты на оплату труда» в корреспонденции со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражается сумма заработной платы, начисленной всем категориям работающих. По дебету счета 32 «Отчисления на социальные нужды» в корреспонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхованию» отражается сумма единого социального налога, страховых платежей в Фонд социального страхования, начисленных с заработной платы всех категорий работающих. По дебету счета 33 «Амортизация» в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов» отражается сумма амортизации, начисленной по всем используемым в организации основным средствам и нематериальным активам. По дебету счета 34 «Прочие затраты» в корреспонденции с разными счетами отражаются затраты, относящиеся к прочим затратам организации. Ежемесячно счета по учету элементов затрат предлагают закрывать, списывая учтенные на них суммы с кредита этих счетов в дебет счета 37 «Отражение общих затрат» (рис. 6.1). Рис. 6.1. Учет затрат по экономическим элементам Собранные на счете 37 «Отражение общих затрат» суммы рекомендуют распределять между калькуляционными счетами и записывать их в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25»Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 91 «Прочие расходы» (рис. 6.2). Рис. 6.2. Распределение затрат, учтенных по экономическим элементам По мнению авторов приведенных рекомендаций (Г.И. Пашигорева, О.С. Савченко), организация управленческого учета и обеспечение взаимодействия финансовой и управленческой бухгалтерии по рассмотренной схеме не потребуют значительных дополнительных затрат. По мнению других авторов (М.А. Вахрушина), при интегрированной системе учета счета 30–34 не применяются. При этом счета 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» ведутся одновременно и в финансовой, и в управленческой бухгалтерии. Однако запись всех операций на них производит только управленческая бухгалтерия, а в финансовую бухгалтерию для сохранения коммерческой тайны она передает информацию только об оборотах по этим счетам за месяц и об остатках на конец месяца. Счета затрат, не имеющие сальдо (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»), используются только в управленческой бухгалтерии. Финансовый результат определяется в управленческой бухгалтерии на счете 90 «Продажи» и затем передается в финансовую бухгалтерию. Для передачи данных из управленческой бухгалтерии в финансовую рекомендуют использовать специально выделенный передаточный счет, например счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты» При автономной системе учета для каждой из бухгалтерий – финансовой и управленческой – создается своя система счетов бухгалтерского учета. Финансовый и управленческий учет выделяются как самостоятельные, и каждый представляет собой замкнутую подсистему. При этом в каждой учетной подсистеме используются парные контрольные счета одного и того же наименования. Их называют зеркальными счетами или счетами-экранами. Через эти счета осуществляется взаимосвязь между финансовой и управленческой бухгалтерией. Система счетов управленческой бухгалтерии включает в себя счета учета затрат на производство: 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Здесь они представляют собой самостоятельную систему счетов управленческого учета, отделенную от системы других синтетических счетов бухгалтерского учета. В дополнение к названным счетам добавляют счет 27 «Распределение общих затрат». Финансовая бухгалтерия эти счета не использует. Счета, предназначенные для учета запасов и для калькулирования себестоимости (10, 20, 25, 26, 43), для финансовой бухгалтерии недоступны. Для учета затрат по элементам и в финансовой, и в управленческой бухгалтерии используют счета-экраны – 30, 31, 32, 33, 34. В финансовой бухгалтерии на этих счетах в течение периода накапливают данные по соответствующему элементу затрат без детализации по местам возникновения и видам продукции, а в конце периода эти счета закрывают на счет 35 «Расходы по обычной деятельности». Учтенные на счете 35 суммы, в свою очередь, списывают в дебет счета 90 «Продажи». При этом все запасы и затраты периода считаются по умолчанию расходами этого периода и уменьшают прибыль от продаж. Однако это чаще всего не так. Поэтому в управленческой бухгалтерии определяют сальдо по каждому виду запасов (счета 10, 20, 43) и передают их в финансовую бухгалтерию, где на эту сумму производят корректировку заниженной прибыли по кредиту счета 90 и по дебету счетов, предназначенных в финансовой бухгалтерии для учета остатков запасов. Это может быть счет 39 «Остатки материальных ценностей» с открытыми к нему субсчетами. Таким образом, информация о выручке от продаж присутствует как в финансовой, так и в управленческой бухгалтерии. Прибыль от продаж рассчитывается и в финансовой, и в управленческой бухгалтерии: в финансовой – на счете 90, а в управленческой – на счете 27. Финансовая бухгалтерия располагает информацией как о доходах, так и о затратах, но только в разрезе экономических элементов. В табл.6.1 приведен перечень синтетических счетов, рекомендуемых для использования в условиях автономной системы учета. Счета, помеченные (*), являются счетами-экранами. Таблица 6.1 Перечень счетов финансовой и управленческой бухгалтерии Счета финансового учета Номер Наименование Счета управленческого учета Номер Наименование 10 Материалы 20 Основное производство 23 Вспомогательные производства 25 Общепроизводственные расходы 26 Общехозяйственные расходы 27 Результаты производственной деятельности 30 Материальные затраты 30* Материальные затраты 31 Затраты на оплату труда 31* Затраты на оплату труда 32 Отчисления на социальные нужды 32* Отчисления на социальные нужды 33 Амортизация 33* Амортизация 34 Прочие затраты 34* Прочие затраты 35 Расходы по обычной деятельности 43 Готовая продукция 90* Продажи 39 Остатки материальных ценностей 90 Продажи Существуют различные рекомендации по отражению операций на счетах, указанных в табл. 6.1. Рассмотрим один из предлагаемых вариантов учета при автономной системе на упрощенном примере. Предположим, что организация производит и реализует продукцию, не облагаемую НДС. Никаких иных видов деятельности организация не осуществляет. Корреспонденция счетов по хозяйственным операциям за месяц при использовании автономной системы учета представлена в табл. 6.2. Таблица 6.2 Корреспонденция счетов по хозяйственным операциям за месяц в финансовой и управленческой бухгалтерии при использовании автономной системы учета Финансовая бухгалтерия № хоз. операции 1 Содержание операции Сумма, руб. Корреспонденция счетов Д К 75 000 30 60 изготовления - - обслуживания - - Оприходованы на склад полученные от поставщика материалы Управленческая бухгалтерия Сумма, руб. Корреспонденция счетов Д К 75 000 10 30* - 50 000 20 10 - 15 000 25 10 Отпущены со склада и израсходованы материалы: 2 для продукции для производства для общехозяйственных нужд Начисленная заработная плата: - 5000 26 10 100 000 31 70 - - - за - - - 50 000 20 31 и - - - 20 000 25 31 административноуправленческому персоналу предприятия - - - 30 000 26 31 26 000 32 69 - - - - - - 13 000 20 32 - - - 5200 25 32 - - - 7800 26 32 12 000 33 02 - - - общепроизводственн ого назначения - - - 8000 25 33 - - - 4000 26 33 специалистам служащим цехов Начисленные страховые платежи во внебюджетные фонды: – с заработной платы рабочих 4 - рабочим изготовление продукции 3 - с заработной платы специалистов и служащих цехов с заработной платы административноуправленческого персонала предприятия Начисленная средств: 5 амортизация основных общехозяйственного назначения 6 Определяются и списываются ОПР - - - 48 200 20 25 7 Определяются и списываются ОХР - - - 46 800 27 26 8 Сдана на склад готовая продукция - - - 140 000 43 20 9 Предъявлен отгруженную облагается) 160 000 62 90 160 000 90 27 - - - 110 000 27 43 10 счет покупателю продукцию (НДС за не Списывается фактическая производственная себестоимость реализованной продукции Закрываются счета: 11 материальных затрат 75 000 35 30 - - - расходов на оплату 100 000 35 31 - - - на 26 000 35 32 - - - 12 000 35 33 - - - труда отчислений социальные нужды 12 амортизации Оценка запасов на конец месяца: 5000 39,1 90 - - - 21 200 39,2 90 - - - готовой продукции (по данным управленческой бухгалтерии) 30 000 39,3 90 - - - Закрытие счета расходов по обычным видам деятельности 213 000 90 35 - - - материалов незавершенного производства 13 В результате в конце месяца: в финансовой бухгалтерии данные счетов 30–33 показывают величину затрат на производство продукции по элементам без учета места их возникновения; в конце месяца счета 30–33 закрываются; по данным счета 90 определяется финансовый результат реализации продукции – 3000 руб.; в управленческой бухгалтерии по данным счета 10 определяется остаток материалов на складе (5000 руб.); по данным счета 20 определяется неполная (сокращенная) себестоимость готовой продукции, переданной на склад (14 000 руб.), остаток незавершенного производства (21 200 руб.); счета 25 и 26 закрываются; по данным счета 43 определяется неполная фактическая себестоимость остатка готовой продукции на складе (30 000 руб.); по данным счета 27 – маржинальная прибыль (160 000 -110 000 = 50 000 руб.) и прибыль от реализации продукции (50 000 - 46 800 = 3200 руб.). Информация о выручке от продажи присутствует как в финансовой, так и в управленческой бухгалтерии. 6.3. Организационная и финансовая структура предприятия Построение системы управленческого учета тесно связано с организационной структурой предприятия. Организационная структура предприятия представляет собой совокупность правил распределения прав, обязанностей и ответственности по принятию решений между управленческими звеньями. Организационная структура предприятия обычно является достаточно устойчивой. Ее изменение производится не часто, как правило, в связи с изменением вида деятельности, обновлением ассортимента выпускаемой продукции и т. п. В связи с задачами управленческого учета и организационным обеспечением их решения наряду с понятием «организационная структура предприятия» вводят понятие «финансовая структура предприятия». При этом под финансовой структурой предприятия понимают совокупность центров финансовой ответственности, связанных между собой линиями ответственности. Центр финансовой ответственности это, как правило, структурное подразделение, осуществляющее деятельность в соответствии с утвержденными функциями, возглавляемое руководителем, который отвечает за результаты его работы. Образуется иерархия центров ответственности во главе с генеральным директором, который несет ответственность перед собственниками предприятия за результаты его деятельности. Далее следуют являющиеся центрами ответственности функциональные подразделения, а затем – такие центры ответственности, как секции, подсекции и даже отдельные работники функциональных подразделений предприятия. В результате формируется такая система организационного обеспечения управленческого учета, которая основана на децентрализации управления. Необходимость децентрализации, т. е. распределения полномочий между различными структурными подразделениями и уровнями управления предприятием, в управленческом учете связана с тем, что большая часть информации о фактическом использовании ресурсов и формировании доходов подконтрольна центрам ответственности. Считается, что финансовая структура предприятия более мобильна, чем организационная, и состав центров финансовой ответственности при неизменной организационной структуре может меняться по бюджетным периодам в зависимости от целей деятельности предприятия, определенных планами его стратегического развития. Понятие «центр ответственности» было рассмотрено ранее в п. 1.4 и 5.2. Как отмечалось, выделяют такие типы центров финансовой ответственности с разной степенью полномочий и ответственности, как: центр затрат (ответственность за затраты); центр доходов (ответственность за выручку); центр прибыли (ответственность за прибыль); центр инвестиций (ответственность за размеры и эффективность капитальных вложений). Порядок формирования центров ответственности зависит от вида деятельности предприятия, его мощности, отраслевой специфики, организационной структуры, характера технологического процесса, численности персонала и других факторов. Поэтому определение состава центров ответственности требует индивидуального подхода для каждого предприятия. Формирование системы организационного обеспечения управленческого учета на основе центров ответственности предусматривает следующие основные этапы: исследование особенностей функционирования отдельных структурных подразделений; определение основных типов центров ответственности в разрезе структурных подразделений предприятия; определение прав, обязанностей и ответственности руководителей центров ответственности; разработка и доведение до центров ответственности их бюджетов; организация контроля за выполнением бюджетов центрами ответственности путем формирования внутренней отчетности, ее анализа и выявления причин отклонений. В результате формирования центров ответственности (финансовой структуры предприятия) рекомендуется разрабатывать «Классификатор центров ответственности», в котором закрепляются принципы их выделения, классификации и кодирования, и «Справочник центров ответственности», содержащий перечень центров ответственности предприятия. При разработке финансовой структуры организации следует учитывать как ее преимущества, так и недостатки. К преимуществам финансовой центров ответственности относят: руководители структуры предприятия как совокупности центров ответственности имеют больше информации, необходимой для принятия управленческих решений, чем руководители более высоких уровней управления предприятием; у руководителей центров ответственности больше возможностей для своевременного принятия оперативных управленческих решений; деятельность руководителей центров ответственности становится более мотивированной; децентрализация управления позволяет руководству акцентировать внимание на задачах стратегического деятельности предприятия в целом. предприятия планирования К недостаткам управления по центрам ответственности относят: несогласованность целей центров ответственности с целями деятельности предприятия в целом; у руководителей центров ответственности информации о влиянии результатов их деятельности на результаты деятельности предприятия в целом; дублирование функций; вероятность принятия руководителями центров ответственности неэффективных решений ввиду невнимания к деятельности других центров ответственности. отсутствие 6.4. Организация учета и контроля по центрам ответственности Для реализации названных в п. 6.3 преимуществ финансовой структуры предприятия необходима организация учета и контроля по центрам ответственности. Организация учета и контроля по центрам ответственности обеспечивает отражение, накопление, анализ и представление информации о затратах, доходах и результатах центров ответственности и позволяет дать оценку деятельности отдельных структурных подразделений и их руководителей. В настоящее время учет затрат на производство чаще всего ведут по местам их возникновения и носителям затрат. С этой целью используют соответствующим образом сформированную систему аналитических счетов учета затрат. Для организации учета затрат не только по местам их возникновения и по носителям затрат, но и по центрам ответственности целесообразно перестроить систему аналитических счетов учета затрат, привязав ее к центрам ответственности. При этом в условиях бюджетирования, когда для каждого центра ответственности определены показатели деятельности, за достижение которых они несут ответственность, важно организовать ни только учет фактических затрат по центрам ответственности, но и учет других бюджетных показателей и отклонений фактических их значений от бюджетных. Организация такого учета является одной из проблем управленческой бухгалтерии. В мировой практике существуют два варианта учета отклонений по затратам. Первый – когда для учета отклонений используются соответствующие счета синтетического и аналитического учета. Отраженные на таких счетах отклонения анализируются и списываются затем на счета реализации или финансового результата. Этот вариант используется в управленческой бухгалтерии западных учетных систем. Второй вариант – когда отклонения отражаются в первичной документации и в учетных регистрах без использования специальных счетов бухгалтерского учета. В последующем эти отклонения отражаются на счетах учета прямых и косвенных затрат, т. е. включаются в фактическую производственную себестоимость изготовленной продукции. Такой вариант характерен для отечественной практики при использовании нормативного метода учета затрат. Данный подход к учету отклонений чаще всего не позволяет провести их анализ по местам возникновения и центрам ответственности, анализ их влияния на себестоимость и финансовый результат. С целью обеспечения возможности более эффективного контроля за фактическим уровнем затрат и анализа отклонений рекомендуется для каждого центра ответственности выделить синтетические и аналитические счета для отражения на них фактических затрат. Учет фактических затрат и финансового результата осуществляется при этом согласно принятой методологии. Учет отклонений ведется внесистемно (без использования счетов бухгалтерского учета) отдельно для каждого центра ответственности на основе данных аналитического учета затрат по центрам ответственности и базы данных о бюджетных затратах путем сопоставления фактических затрат с бюджетной их величиной. Таким образом, бюджет центров ответственности становится важным инструментом управленческого учета, позволяющим контролировать их деятельность. Данные о фактических затратах и их отклонениях от бюджетных величин рекомендуется представлять в отчетах об исполнении бюджета, составляемых для каждого центра ответственности. В отчетах может быть приведена также и другая наиболее важная информация, характеризующая результаты деятельности центра ответственности и персональную ответственность их руководителей. В процессе анализа отчетов об исполнении бюджета устанавливаются причины отклонений от бюджетных показателей, факторы, положительно и отрицательно повлиявшие на величину затрат и доходов центров ответственности, дается оценка деятельности руководителей центров ответственности. Бюджеты и отчеты об их исполнении называют первым уровнем внутренней отчетности предприятия о затратах и результатах, разрабатываемой в рамках информационной системы управленческого учета. Цель внутренней отчетности – обеспечение управленческого персонала предприятия информацией, позволяющей контролировать и оценивать деятельность центров ответственности и их руководителей. Составление в необходимые сроки и в требуемых объемах внутренней управленческой отчетности, содержащей необходимую руководству предприятия информацию, является одной из важнейших задач системы управленческого учета. Внутренние отчеты должны формироваться и представляться в соответствии со следующими принципами: отчет должен быть адресным и конкретным; отчет должен содержать оперативную информацию, полезную для принятия управленческих решений; отчет не должен быть перегружен, информация в отчете должна быть систематизирована; затраты на подготовку внутренней отчетности не должны превышать экономического эффекта от ее использования. В формах внутренней отчетности рекомендуется: приводить как фактические, так и плановые значения показателей, а также их значения в предыдущих периодах; дополнять отчетные формы текстовыми пояснениями; осуществлять классификацию информации; осуществлять расчет аналитических показателей. Все элементы системы управленческой отчетности должны быть закреплены в учетной политике организации для целей управленческого учета. Выводы Принимая решение о создании системы управленческого учета на предприятии, его руководство должно осуществить выбор варианта его организации, определить возможность и целесообразность обособленного ведения финансового и управленческого учета, выбрать вариант взаимодействия финансовой и управленческой бухгалтерии. Этот выбор должен быть произведен с учетом преимуществ и недостатков интегрированной и автономной систем организации управленческого учета. С целью рациональной организации управленческого учета на предприятии должна быть сформирована финансовая структура как совокупность финансовых центров ответственности. Учет затрат и доходов и составление внутренней управленческой отчетности должны осуществляться в разрезе выделенных в финансовой структуре предприятия центров ответственности. Вопросы для самопроверки 1. Чем обусловлена необходимость организации управленческого учета на отечественных предприятиях? 2. Что понимают под организацией управленческого учета? 3. Назовите основные варианты взаимодействия систем финансового и управленческого учета. 4. Какие факторы влияют на решение о выборе варианта взаимодействия финансового и управленческого учета? 5. В чем состоит сущность интегрированной системы учета? 6. В чем состоит сущность автономной системы учета? 7. Каков порядок использования счетов бухгалтерского учета при интегрированной и автономной системах учета? 8. Что такое организационная структура предприятия? 9. Что такое финансовая структура предприятия? 10. Что такое центры финансовой ответственности? 11. Какие существуют виды центров финансовой ответственности? 12. Какое значение имеют центры ответственности для организации внутреннего управленческого учета? 13. Назовите преимущества финансовой структуры предприятия. 14. Назовите недостатки управления по центрам ответственности. 15. Назовите принципы построения внутренней управленческой отчетности предприятия. Библиография 1. Гущина И.Э., Балакирева Н.М. Управленческий учет: основы теории и практики: Учеб. пособие. – М.: КНОРУС, 2004. 2. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Финстатинформ, 2000. 3. Николаева С.А. Управленческий учет: Учеб. пособие. – М.: Ин-т проф. бухгалтеров России; Информационное агентство «ИПБ – БИНФА», 2002. 4. Пашигорева Г.И., Савченко О.С. Системы управленческого учета и анализа. – СПб.: Питер, 2002.
