Материалы судебной практики по вопросам применения статьи 40
advertisement
Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации Материалы судебной практики по вопросам применения статьи 40 Налогового кодекса РФ ВАС РФ ОПРЕДЕЛЕНИЕ от 14 апреля 2008 г. N 18124/07 ВАС РФ ОПРЕДЕЛЕНИЕ от 3 апреля 2008 г. N 4535/08 ВАС РФ ОПРЕДЕЛЕНИЕ от 16 ноября 2007 г. N 14651/07 ВАС РФ ОПРЕДЕЛЕНИЕ от 29 октября 2007 г. N 12206/07 97 Удовлетворяя требования общества в части, касающейся решения инспекции о доначислении налога на прибыль, начислении пеней и штрафа в связи с включением в расходы стоимости угля по цене, определенной по договору с ООО "Русинвестпроект", суд установил, что налоговая инспекция определила эти расходы, исходя из цены угля по договорам поставки, заключенным обществом с ЗАО "Европейская энергетическая компания", приняв эту цену в качестве рыночной. <…> налоговой инспекцией не был исследован вопрос о наличии в сопоставимых экономических условиях спроса на уголь в данном регионе и соседних с ним в объемах, аналогичным объемам, потребляемым обществом, не было представлено доказательств наличия у общества возможности заключить договоры по поставке угля в необходимых объемах по цене ниже, чем было предложено ООО "Русинвестпроект". … инспекцией установлено, что один из поставщиков общества - общество с ограниченной ответственностью "Афипское производственное предприятие" является учредителем общества и его поставщика - общества с ограниченной ответственностью "ЮгВторРесурс", имеет 100 процентов уставного капитала в данных обществах. Между тем, второе условие для необходимости признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения - влияние заинтересованности на условия или экономические результаты деятельности общества и поставщиков - инспекцией осталось недоказанным, проверка рыночной цены на реализуемый товар и уровень отклонения от нее цены, указанной в договоре поставки между обществом и поставщиками, инспекцией не проводились. Арбитражные суды, установив фактические обстоятельства дела и исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, пришли к выводу о том, что произведенное инспекцией определение рыночной цены противоречит принципам определения цены, установленной пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и не может служить основанием для доначисления обществу налогов, пеней и применения штрафа. Как указали суды, инспекцией не были осуществлены все действия, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации для определения рыночной цены. … инспекцией установлено и обществом не оспаривается тот факт, что между обществом, ОАО "ТФК "КамАЗ" и обществом с ограниченной ответственностью "Склад "ТФК "КамАЗ" (далее - ООО "Склад "ТФК "КамАЗ") (экспортер, поставщик I звена и поставщик II звена) существует определенная взаимозависимость: учредителем общества и ОАО "ТФК "КамАЗ" является ОАО "КамАЗ" с долей участия 100 процентов, учредителем ООО "Склад "ТФК "КамАЗ" являются ОАО "ТФК "КамАЗ" и ОАО АКБ "Акибанк" - по 50 процентов соответственно. В связи с выявленной взаимозависимостью предприятий, инспекцией проведены мероприятия по контролю за ценообразованием. При сопоставлении закупочных цен из предоставленной информации ОАО "КамАЗ" с закупочными ценами общества, выставленными поставщиком, установлено их значительное превышение от закупочных цен экспортера ОАО "КамАЗ" по причине увеличения цепочки перепродаж за счет участия в ней двух взаимозависимых предприятий - ООО "Склад "ТФК "КамАЗ" и ОАО "ТФК "КамАЗ". Кроме того, при проведении анализа закупочных цен ОАО "КамАЗ" и общества установлен их средний уровень отклонения 23,5 процента. Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации ФАС ВВО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 29 декабря 2007 г. по делу N А29-1988/2007 ФАС ВВО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 29 мая 2007 года Дело N А43-24192/20066-569 ФАС ВВО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 14 мая 2007 года N А43-7991/2006-30-215 ФАС ВВО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 5 марта 2007 года N А82-4004/2006-20 ФАС ВВО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 17 ноября 2006 года 98 Между тем, общество имело право закупать аналогичную продукцию не у посредников, а у своего комитента - ОАО "КамАЗ" по договору комиссии от 24.02.2002 N 493/01/07-02 по более низким ценам, чем у поставщиков, и с наименьшими затратами. <…> инспекция доказала и суды установили необоснованность получения налоговой выгоды, в частности, взаимозависимость общества с ОАО "КамАЗ", а также поставщика и субпоставщиков между собой и с ОАО "КамАЗ"; наличие длинной цепочки перепродаж экспортируемого товара, при условии приобретения товара у первого поставщика, с целью увеличения закупочных цен, прибыли и сумм возмещаемого налога; система расчетов между участниками данных отношений не имеет экономического смысла, неуплату обществом суммы налога поставщику. … налоговый орган произвел доначисление Обществу налогов на прибыль и на имущество на сумму разницы между ценой сделки по приобретению имущества, определенной в договоре от 05.08.2003, и ценой, сложившейся на аукционе, по результатом которого имущество было приобретено Международной финансовой компанией SPINELLY FINANSE CORP, посчитав, что эта цена является рыночной стоимостью данного имущества. Между тем аукцион, как следует из статей 447, 448 Гражданского кодекса Российской Федерации, - это способ продажи товаров в виде публичных торгов, при котором заранее объявляется начальная (стартовая) цена. При этом товар продается тому покупателю, который предложит самую высокую цену. Целью проведения аукциона является продажа товара по наиболее высокой цене. Следовательно, цену, предложенную на аукционе, нельзя признать рыночной в том смысле, как она определена в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Суды первой и апелляционной инстанций установили, что налоговый орган не представил в суд бесспорных доказательств, подтверждающих отсутствие на соответствующем рынке сделок по идентичным услугам, отсутствие предложения на этом рынке услуг, а также невозможность определения соответствующих цен ввиду отсутствия или недоступности информационных источников для определения рыночной цены. Вывод судов о том, что налоговый орган не доказал идентичность договоров, заключенных Банком с ОАО, и договоров, заключенных Банком с другими заемщиками, материалам дела не противоречит. Материалы дела свидетельствуют о том, что налоговый орган, установивший наличие взаимозависимости между ОАО и ЗАО "В", определил сумму экономически обоснованных расходов по сублизинговым платежам в соответствии с пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса. Между тем, как установлено судами и подтверждается материалами дела, налоговый орган не представил доказательств наличия влияния на условия и результаты совершенных сделок отношений между директором Общества, его помощником, сыном и супругой, а также не доказал, что в рассматриваемом случае цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг). При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о необоснованном перерасчете расходов исходя из положений статьи 40 Кодекса. …Инспекция доначислила налоговые платежи по итогам проверки, не определив рыночную цену торгового павильона "Автозапчасти" по названным правилам, а использовав в качестве источника информации о рыночных ценах инвентаризационную стоимость объекта. Кроме того, в мае 2002 года производилась оценка объекта ЗАО "Ярославский центр недвижимости", на основании которого 18.06.2002 заключен договор его купли-продажи по цене, соответствующей произведенной оценке. …Инспекция использовала информацию (справку), представленную Территориальным органом Федеральной службы государственной статистики по Ярославской области от 02.03.2005 N 09-01/115. Между тем в данной справке указана средняя цена одного квадратного Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации Дело N А82-7208/200537 метра общей площади квартир улучшенной планировки в панельных домах, расположенных в "спальных районах", на первичном и на вторичном рынке жилья в первом квартале 2001 года. На рыночную цену квартиры влияют такие условия, как ее месторасположение, экологическая обстановка района, наличие инфраструктуры, транспортная доступность, этажность здания, общая и жилая площади квартиры, количество комнат, наличие подсобных помещений. Таким образом, информация, использованная налоговым органом, не содержала данных о рыночной цене идентичного товара, реализуемого в сопоставимых условиях в определенный промежуток времени… ФАС ВСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 24 апреля 2008 г. N А33-3220/07-Ф021439/08 ФАС ВСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 12 февраля 2008 г. N А74-1775/07-Ф02-135/08 Поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса определение рыночных цен производится по правилам пунктов 4 - 11, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени. Из оспариваемого решения N 57 следует, что налоговый орган пересчитал цену услуг переработки давальческого сырья исходя из себестоимости переработки этого сырья, то есть применялся затратный метод. При этом инспекцией не мотивированы основания применения затратного метода исчисления стоимости услуг в порядке пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации: не представлены доказательства отсутствия на соответствующем рынке услуг сделок по идентичным предложениям на этом рынке услуг, нет доказательств отсутствия возможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены. <…> Судом первой инстанции обоснованно не приняты представленные инспекцией в качестве официальной информации сведения, полученные из администрации Шушенского района за N 09-04-3369 от 30.11.2006, свидетельствующие об отсутствии аналогичных предприятий на территории Шушенского района. Указанные данные не являются доказательством, подтверждающим факт отсутствия информации о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары, поскольку указанный орган не имеет полномочий в области формирования сведений статистики или ценообразования он не может быть официальным источником, располагающим информацией о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары. При этом доказательства отсутствия идентичных услуг на рынке товаров (услуг), сходных по экономикогеографическим свойствам Минусинского и иных южных районов Красноярского края, инспекцией не представлены. С учетом того, что инспекцией не приняты достаточные меры для применения метода цены идентичных (однородных) товаров, не применен метод цены последующей реализации, выводы инспекции о занижении обществом рыночных цен сделаны с нарушением положений статьи 40 Кодекса и, следовательно, инспекцией не доказано, что применяемые налогоплательщиком цены не соответствуют рыночным. … в ходе проведения проверки налоговой инспекцией нарушен порядок определения рыночной цены, установленный пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Так, запрос от 26.02.2007 N ВС-19-19/7827, направленный налоговой инспекцией в территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Республике Хакасия, не содержит информации, необходимой для определения рыночной цены спорных автомобилей Шевроле Нива, а именно, не указаны сведения о комплектации, состоянии автомобилей и т.д. Налоговой инспекцией также не представлено суду доказательств принятия иных мер к получению информации о рыночных ценах по идентичным (однородным) товарам. <…> налоговой инспекцией не реализована возможность установления рыночной цены автомобилей путем исследования рынка товаров, в связи с чем затратный метод использован необоснованно. Кроме того, при использовании затратного метода определения рыночной цены налоговой инспекцией нарушен порядок, предусмотренный пунктом 10 статьи 40 Кодекса. В силу абзаца 2 пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при расчете рыночной 99 Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации цены затратным методом должны учитываться обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты и обычная для данной сферы деятельности прибыль, то есть усредненные показатели затрат и прибыли. <…> инспекцией определен средний размер надбавки у предпринимателя к стоимости автомобилей Шевроле Нива за 2005 год. При этом расчет осуществлялся исходя из цены приобретения и цены продажи автомобилей. Вместе с тем, налоговой инспекцией не оспаривается, что сравнение цены реализации на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации проводилось не с уровнем цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам, а с ценой приобретения. С учетом указанного правового регулирования ссылки налоговой инспекции на невозможность применения метода последующей реализации не могут служить подтверждением правильности расчета цены затратным методом. ФАС ВСО ФАС ВСО ФАС ВСО 100 ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 11 января 2008 г. N А58-9474/06-Ф029658/07 ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 10 января 2008 г. N А19-7382/07-41-Ф029669/07 ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 19 ноября 2007 г. N А78-2242/07-С3-21/80Ф02-8596/07 Применяя в оспариваемом решении при определении рыночной цены нефтяного котельного топлива метод цены последующей реализации, налоговый орган исходил из отсутствия сведений о сделках с идентичным товаром на территории Республики Саха (Якутия). При этом инспекцией в соответствии с положениями пункта 5 статьи 40 Кодекса не обоснован вывод о признании территории Республики Саха (Якутия) рынком товаров для определения рыночной цены указанного товара. В обоснование определения рыночной стоимости спорных услуг налоговой инспекцией представлены результаты встречных проверок: информация, представленная магазинами "Сибирские зори" и "Елена", о размере арендной платы, взимаемой с арендаторов в указанных магазинах; фотографии указанных магазинов и магазина БПО "Кооператор", информация Комитета по управлению имуществом города Братска о размере арендной платы в 2003 - 2005 годах. Кроме того, налоговой инспекцией представлены ответы на запросы, направленные в Братский городской центр технической инвентаризации и Комитет по градостроительству Администрации города Братска, из содержания которых следует, что по техническому состоянию (без учета разницы в площади) магазины "Кооператор" и "Сибирские зори" практически равнозначны, а также то, что магазины "Кооператор" и "Елена" равнозначны с точки зрения их размещения в городе Братске. Исследовав материалы встречных проверок, суды пришли к обоснованному выводу о том, что на основании представленных документов невозможно сделать вывод о том, что обществом допущено значительное отклонение цен на услуги по предоставлению в аренду торговых площадей, поскольку налоговой инспекцией не учтено, что в информации Комитета по управлению имуществом города Братска о размере арендной платы в 2003 - 2005 годах указана стоимость аренды за 1 кв.м в год, в информации, представленной магазинами "Елена" и "Сибирские зори" период, за который взималась арендная плата, не указан. Кроме того, документы, представленные магазином "Сибирские зори", не заверены печатью организации, в связи с чем правомерно не приняты судом в качестве надлежащих доказательств. Также судебные инстанции обоснованно признали, что представленные в материалы дела фотоснимки отдельных частей магазинов "Сибирские зори", "Елена", ПБО "Кооператор" носят фрагментарный характер и не позволяют составить полное представление об аналогичности (идентичности) условий торговли в указанных магазинах. В качестве рыночной цены инспекцией использована ценовая информация на лесоматериалы, разработанная Союзом лесопромышленников и лесоэкспортеров России с участием поставщиков лесобумажной продукции, согласованная с Государственным таможенным комитетом Российской Федерации, Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации, Министерством промышленности, науки и технологий Российской Федерации, Всероссийским научно-исследовательским конъюнктурным институтом. Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации ФАС ВСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 18 сентября 2007 г. Дело N А33-786/07-Ф026405/07 ФАС ВСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 12 сентября 2007 г. Дело N А33-18221/06Ф02-5491/07 А33-18221/06-Ф025891/07 ФАС ВСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 6 февраля 2007 г. Дело N А19-13806/06-51Ф02-37/07-С1 ФАС ВСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 28 августа 2006 г. Дело N А78-5814/05-С220/467-Ф02-4247/06-С1 101 <…> Суды сделали обоснованные выводы с учетом сложившейся правоприменительной практики, о том, что ценовая информация на лесоматериалы Союза лесопромышленников и лесоэкспортеров России содержит реальные данные о ценах товаров, отправляемых на китайский рынок на условиях поставки "ДАФ-Забайкальск", определенных для всех районов поквартально с учетом физических характеристик товаров и ГОСТов. Индикативные цены на поставку лесоматериалов на экспорт, разработанные Союзом лесопромышленников и лесоэкспортеров России не противоречат пункту 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому они применимы в данном конкретном деле, как рыночные. В ходе проведения налоговой проверки рыночная цена на алкогольную продукцию, реализованную обществом в проверяемый период, не проверялась и не устанавливалась, а была определена исходя из цен реализации аналогичной продукции самого общества, реализованной в предыдущих налоговых периодах до применения скидки на данную продукцию. В связи с чем судом апелляционной инстанции сделан обоснованный вывод о неисполнении налоговой инспекцией возложенной на нее обязанности по доказыванию несоответствия цены на алкогольную продукцию, установленную обществом, рыночному уровню цен с учетом правил статьи 40 Кодекса. Судом установлено, что налоговая инспекция определила рыночную стоимость на реализуемый обществом уголь с нарушением правил статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации: при применении метода последующей реализации учитывалась прибыль иных предприятий, не имеющих отношения к совершенным налогоплательщиком сделкам, а не прибыль непосредственных покупателей; использовались сведения Мосгорстата, отражающие норму прибыли предприятий, осуществляющих оптовую торговлю, без учета вида товара, реализация которого осуществляется, не учитывались условия сделок, которые могут повлиять на цены. Использование налоговой инспекцией при определении рыночной цены реализуемого обществом угля методом последующей реализации в качестве исходных данных только отчетов о прибылях и убытках покупателя, отчета эмитента, статистики для предприятий, осуществляющих оптовую торговлю, не является достаточным и достоверным для установления точных показателей, на определение которых направлен данный подход. Для определения рыночной цены товара согласно пунктам 4 - 10 статьи 40 Кодекса могут быть использованы три метода: метод цены идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод. Названные методы подлежат применению последовательно - каждый последующий метод применяется только в случае невозможности применения предыдущего метода. Судебные инстанции, проверив выводы налогового органа о занижении обществом рыночных цен, правильно указали, что инспекцией рыночные цены на реализуемую налогоплательщиком продукцию в нарушение пункта 3 статьи 40 Кодекса не были определены; налоговым органом не приняты достаточные меры для применения метода цены идентичных (однородных) товаров, учитывая, что добыча нефти не является малораспространенным видом деятельности; не применен метод цены последующей реализации. Из акта выездной налоговой проверки следует, что рыночная цена реализации угля организацией добывающей промышленности определена равной цене, по которой полезное ископаемое реализовано потребителям, без учета затрат, понесенных при перепродаже, продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров и обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя. Кроме того, в оспариваемом решении налоговым органом не мотивированы основания применения метода цены последующей реализации, а именно: отсутствие на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены. Использованный инспекцией метод определения рыночной цены не может быть признан методом цены идентичных (однородных) Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации ФАС ДО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 23 января 2008 г. N Ф03-А59/07-2/6103 ФАС ЗСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 31 марта 2008 г. N Ф04-2178/2008(2985А46-40) ФАС ЗСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 11 марта 2008 г. N Ф04-1169/2008(1169А46-19) 102 товаров, поскольку основан на цене реализации перепродавцом того же самого товара и не учитывает сопоставимости условий совершения сделок, указанных в пункте 9 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Основанием для доначисления налогов в порядке, установленном пунктом 3 статьи 40 НК РФ, послужило заключение экспертов экспертно-криминалистической службы Владивостокского филиала Центрального экспертно-криминалистического таможенного управления на основании постановлений налогового органа о назначении экспертизы. На основании выводов экспертов, налоговый орган посчитал доказанным факт отклонения цен в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, примененных предпринимателем при реализации завезенных из Японии автомобилей в 2004 году. Суд, исследуя и оценивая заключения экспертов, положенных налоговым органом в основу оспариваемого решения, пришел к выводу о том, что они в нарушение пункта 8 статьи 95 НК РФ не содержат сведений о конкретных исследованиях, проведенными экспертами. Оценка проданных предпринимателем автомобилей производилась в отсутствие необходимых характеристик по общему техническому состоянию автомобилей, комплектации, году выпуска и состояния автомобильных колес, состояния двигателя, трансмиссии, ходовой части. Заключения экспертов носят предположительный характер, о чем отражено в самих заключениях. Кассационная инстанция считает также необоснованным вывод суда о том, что метод определения рыночной цены, примененный Инспекцией и заключающийся в признании за рыночную цену, примененную Обществом по отношению к другим контрагентам (не взаимозависимым лицам), не предусмотрен статьей 40 НК РФ. Суд, признавая недействительным решение Инспекции по настоящему эпизоду, не учел, что из представленных Инспекцией ответов официальных источников следует, что они не располагают сведениями о цене на алкогольную продукцию Общества (сведениями о рыночной цене на водку "Богатство Сибири", "Хрустальная"), в связи с чем Инспекция сравнение цен по сделкам между взаимозависимыми и не взаимозависимыми покупателями проводила по произведенной и реализованной Обществом идентичной алкогольной продукции (водка "Богатство Сибири "Серебряная", "Богатство Сибири "Хрустальная", "Богатство Сибири "Русская народная"). При этом Инспекцией в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ при определении идентичности товаров учитывался тот факт, что указанные марки водки разработаны и выпущены одним производителем (Обществом), которое в установленном порядке разработало технологические инструкции ГОСТ на выпуск указанной марки водки; при определении рыночных цен товара Инспекцией была использована информация о ценах Общества, сложившихся при взаимодействии спроса со стороны не взаимозависимых лиц и предложения Общества как производителя, выпускающего единственную в данном регионе марку водки "Богатство Сибири", в связи с чем официальным источником информации о рыночных ценах на вышеуказанные товары могло быть рассмотрено и само Общество. Изучив представленные сторонами доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу, что при проведении экспертизы стоимость объекта недвижимости была определена без учета принципов определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, изложенных в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Отчет эксперта от 16.01.2007 указывает только на наличие предложения на рынке недвижимости, вопрос об условиях конкретной сделки не был исследован. Инспекция также в полной мере не учитывала обстоятельства продажи спорного объекта недвижимости по цене, указанной в договоре; не выясняла факторы, которые принимались во внимание сторонами при определении цены здания, в том числе нахождение этого объекта недвижимости в аварийном состоянии; отсутствие в здании системы отопления, канализации, водоснабжения, электроснабжения; физический износ здания в размере 76 процентов, экономический - 95 процентов, а также то обстоятельство, что все ремонтно-восстановительные работы, в результате которых произошло увеличение стоимости объекта недвижимости, были Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации ФАС ЗСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 21 января 2008 г. N Ф04-228/2008(676-А7537) ФАС ЗСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 26 сентября 2007 года Дело N Ф046622/2007(38512-А27-14) ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 10 сентября 2007 года Дело N Ф046102/2007(37892-А46-15) ФАС ЗСО ФАС ЗСО 103 ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 14 августа 2007 года Дело N Ф045568/2007(37209-А03-31) произведены ООО "Деловой Центр "На Яковлева" после приобретения здания у ООО "Омское сукно". Налоговая инспекция, доначисляя налоговые платежи по итогам проверки, не определив рыночную стоимость нефти по статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации, использовала информацию справки комитета по статистике от 23.06.2006 N 298 (л.д. 16 т. 2). В этой справке, подписанной начальником Нижневартовского городского отдела государственной статистики А.М.Гордей, указан уровень средних цен реализации 1 тонны нефти на внутреннем рынке Российской Федерации (по выборочному обследованию) нефтедобывающими предприятиями Ханты-Мансийского автономного округа в 2005 году, в том числе в январе 2991,12 руб. В материалах дела имеется еще одна справка от 14.05.2007 N 169 указанного выше отдела статистики и подписанная тем же руководителем, согласно которой в качестве средней цены реализации 1 тонны нефти в январе 2005 указана 2 742,54 руб. (л.д. 17 т. 2). Исходя из расчетов, произведенных налоговым органом, отклонение цены реализации нефти от идентичных товаров составляет 24,1 процента более чем на 20 процентов, а из расчетов, произведенных налогоплательщиком, но по им представленной справке, составляет 17 процентов, то есть отклонение цены меньше 20 процентов. … документы, свидетельствующие об отсутствии официальных источников информации на идентичные (однородные) товары, а равно об отсутствии на рынке сделок с соответствующими товарами, налоговым органом не представлены, а также не подтверждено наличие оснований для применения затратного метода. … в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, определение рыночной цены путем применения метода последующей реализации и затратного метода возможно только при наличии доказательств факта отсутствия на соответствующем рынке сделок по идентичным товарам (работам, услугам) или из-за отсутствия предложения на этом рынке товаров, работ, услуг, или при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников. При этом затратный метод применяется лишь при невозможности применения метода цен на идентичные товары и метода последующей реализации. Судом установлено и подтверждено материалами дела, что налоговым органом нарушен прядок определения рыночной цены, установленный пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. В частности, налоговым органом вообще не принимались меры по установлению рыночной цены путем обращения к официальным источникам, реально существующие цены на рынке не исследовались, а при использовании затратного метода определения рыночной цены налоговый орган неправильно определил его вторую составляющую - обычную для данной сферы деятельности прибыль. В силу абзаца 2 пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при расчете рыночной цены затратным методом должны учитываться "обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты и обычная для данной сферы деятельности прибыль", то есть усредненные показатели затрат и прибыли, а не фактические и плановые показатели себестоимости у прибыли. Судом установлено, что в качестве обычной для данной сферы деятельности прибыли налоговым органом учитывалось конкретное вознаграждение Общества по каждому договору оказания услуг, что не соответствует требованиям указанной нормы права. … в запросе Инспекции, на основании которого представлен отчет Алтайской торгово-промышленной палаты, не были указаны сведения и соответственно не учтены при расчете следующие условия формирования цены по сделкам налогоплательщика: объем партий товара, сорт (тип) товара. Справки от других торговых организаций (ООО "Датсун", ПО "Рубцовское"), представленные налоговым органом, не восполняют отсутствие необходимой информации в указанном отчете. Судом сделан правильный вывод о том, что Инспекция в нарушение пункта 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении и признании рыночной цены товара использовала неофициальные источники информации о рыночных ценах на товары. Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации ФАС ЗСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 17 июля 2007 года Дело N Ф044809/2007(36308-А46-19) … налоговый орган при определении рыночной цены использовал информацию открытого печатного органа ООО "Омск-Экспо" (редакция газеты "Рынок недвижимости") за 2003, 2004 годы и журнала "Коммерческая недвижимость в Омске" N 6 (6) 2005 - 2006, приложение к журналу "Недвижимость" за 2005 год. Поскольку данная информация содержит не рыночные цены, а цены предложения без учета взаимодействия данного предложения со спросом на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях, то обе судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что данные издания не являются официальным источником. ФАС ЗСО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 5 июля 2007 года Дело N Ф043537/2006(36103-А46-14) … при определении рыночных цен на определенные виды хлебобулочных изделий налоговым органом была использована информация, представленная производителем идентичных изделий ОАО "Форнакс". Однако из оспариваемого решения не следует, что налоговым органом был проведен анализ условий по сделкам на предмет их сопоставимости. Более того, налоговый орган в решении сравнивает цены со средними ценами предприятий - производителей товара, предоставленными Омским областным комитетом государственной статистики, а не с рыночными ценами. ФАС МО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 10 апреля 2008 г. N КА-А40/1764-08-П ФАС ПО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 10 апреля 2008 г. по делу N А06-4542/07 Суд пришел к выводу о том, что у ответчика имелись основания, предусмотренные п. 2 ст. 20, п. 2 ст. 40 НК РФ для проведения проверки правильности применении цен по заключенным заявителем договорам. Совокупность установленных по делу обстоятельств доказывают, что результаты сделок определены именно отношениями между заявителем и ООО "Торговый центр "ТЦ Миллениум". Судом были проанализированы исследования компании Jones Land La Salle, ведущего в мире поставщика комплексных услуг в области недвижимости, и анализ указанных сведений подтвердил доводы ответчика о том, что ситуация, сложившаяся в ТЦ "СтартАвиацентр" противоположная, поскольку незначительная доля торговых площадей (менее 5%), расположенных на третьем этаже, сдается в аренду по сравнительной высокой арендной ставке - 984 доллара США за 1 кв. м в год, в то время как большая часть торговых площадей (96%), имеющая наиболее выгодное расположение (1 - 2 этажи) сдается по очень низкой стоимости, причем сдается своему учредителю. Суд обоснованно отклонил доводы заявителя о том, что инспекцией не определена рыночная цена. Апелляционный суд указал, что согласно п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работ или услуг используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги. В соответствии с п. 12 этой же нормы при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в п. 4 - 11 настоящей статьи. В доказательство применение заниженных ставок арендной платы ответчик ссылался на данные консалтинговых компаний (Jones Land La Salle, ORGMANAGMENT Aesearch, NP Consulting). Суд пришел к выводу о том, что данные сведения ответчика не могут быть отвергнуты со ссылкой на их непринадлежность к официальным источникам информации, поскольку в качестве доказательств инспекция приводит не сами данные названных компаний, а результаты проведенного ею маркетингового исследования рыночных цен, допустимые к использованию в соответствии со ст. 40 НК РФ. Как верно указали судебные инстанции, уровень рыночных цен налоговым органом не исследовался и не устанавливался. На запрос N 09-40/4986 от 29.03.2007 в Службу тарифов Астраханской области о предоставлении информации о рыночных ценах на лом черных и цветных металлов, сложившихся в 2006 году, получен ответ, что информацией о рыночных ценах на лом черных и цветных металлов данная служба не располагает. 104 Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации ФАС ПО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 11 марта 2008 г. по делу N А65-6526/07 ФАС СЗО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 14 апреля 2008 г. по делу N А05-9182/2007 ФАС СЗО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 14 марта 2008 г. по делу N А13-2920/2006 ФАС СЗО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 18 февраля 2008 г. по делу N А56-15558/2007 ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 14 февраля 2008 г. по делу N А05-1030/2007 ФАС СЗО 105 В данном случае ответчик в нарушение ст. 40 НК РФ не определил рыночную цену товара по названным правилам, а использовал в качестве источника информации сведения, представленные другой коммерческой организацией (ОАО "КамАЗ"). Более того, как видно из оспариваемого решения, ответчиком был получен ответ (вход N 44917 от 26.06.06 г.) в котором указано, что закупочные цены на товары применяются для главного конвейера ОАО "КамАЗ" и могут отличаться от закупочных цен для других покупателей, приобретающих запчасти для других целей. Вместе с тем, как указано в решении ответчика, сравнение закупочных цен Общества и ОАО "КамАЗ" было произведено только по некоторым позициям, в основном дорогостоящим. По остальным позициям сравнение закупочных цен ответчиком не производилось. Согласно требованиям пункта 11 статьи 40 Кодекса при определении рыночной цены товара (работы, услуги) подлежат использованию официальные источники информации о рыночных ценах на товары (работы, услуги) и биржевые котировки. В данном случае Инспекция воспользовалась информацией, предоставленной налоговыми органами - Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 24 по Санкт-Петербургу, Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл и Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Коми. Кроме того, материалами дела подтверждается, что данная информация содержит сведения о различных видах масла таллового (сырое талловое масло, масло талловое сырое марки СТМ-2, масло талловое сырое марки ЛТМ, масло талловое 1 сорта). Таким образом, Инспекция не обосновала применение цены на товар, из расчета которой произведено доначисление налога, с позиции рыночных цен по правилам статьи 40 НК РФ. …в целях получения информации о мировых ценах на продукцию, идентичную продукции, выпускаемой Обществом, Инспекция заключила договоры от 25.11.2005 с Центром международной коммерческой информации ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" о предоставлении специалистами информации о мировых ценах и ценах на внутреннем рынке за 2003 и 2004 годы на различные виды спичек. В письме от 01.12.2005 N 1/765 Центр международной коммерческой информации ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" сообщил налоговому органу цены на спички в рублях на внутреннем и мировом рынке за 2003 и 2004 годы. Удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, суды пришли к выводу о том, что полученная налоговым органом информация Центра международной коммерческой информации ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ" не является источником рыночных цен в целях налогообложения. В письме от 01.12.2005 N 1/765 не указаны условия сделок, которые учтены при определении мирового уровня цен (количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей и иные), нет информации о сопоставимых экономических (коммерческих) условиях поставки, скидках. Договор купли-продажи от 15.03.2004 N 7 являлся единственным договором по отчуждению недвижимого имущества в проверяемом периоде, поэтому налоговый орган не может утверждать, что примененная налогоплательщиком цена недвижимого имущества отклонялась в сторону повышения или в сторону понижения по сравнению с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами). Судами установлено, что при проведении проверки Инспекция с целью определения, исследования и признания рыночных цен направила соответствующие запросы в органы государственной статистики Северо-Западного и Центрального районов Российской Федерации, в том числе Архангельской, Мурманской, Вологодской, Ярославской, Ленинградской и Московских областей, а также в органы статистики Республики Коми. На указанные запросы органы статистики сообщили Инспекции об отсутствии официальной статистической информации о рыночных ценах на услуги по производству цемента из давальческого сырья, в связи с чем налоговый орган произвел перерасчет налоговых обязательств Общества. С учетом этих обстоятельств Инспекция использовала затратный метод, определив рыночную цену исходя из прямых и косвенных Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации ФАС СЗО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 28 января 2008 г. по делу N А13-1642/2007 ФАС СКО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 3 апреля 2008 г. N Ф08-1296/08-596А ФАС СКО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 16 января 2008 г. N Ф08-8871/07-3321А ФАС СКО ПОСТАНОВЛЕНИЕ 106 затрат Общества на производство (реализацию услуг), а также из факта получения налогоплательщиком нулевой прибыли ввиду отсутствия сведений о размере обычного для данной сферы деятельности дохода. … Суды, детально проанализировав все имеющиеся в деле доказательства и доводы Инспекции, пришли к обоснованному выводу о том, что в нарушение вышеперечисленных норм Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом не проведена специальная процедура исследования сферы обращения услуг, определяемой исходя из возможности приобретения соответствующей услуги за пределами Российской Федерации или в иных субъектах Российской Федерации, что привело к необоснованному применению затратного метода. Инспекцией также не установлены географические границы рынка услуг, поскольку для определения территориальной границы рынка требуется не анализ хозяйственной деятельности налогоплательщика, а исследование возможности приобретения идентичных и однородных товаров (работ, услуг). Суды правомерно сослались и на пункт 3 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9, в соответствии с которым статьей 40 НК РФ закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции. Фактически, как указал суд апелляционной инстанции, для определения рыночной цены производства цемента из давальческого сырья Инспекцией использован показатель себестоимости названных работ, что противоречит правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 4 информационного письма от 17.03.2003 N 71. Суды правильно указали, что при проверке соответствия цены реализации продукции рыночной налоговый орган необоснованно определил рыночную цену на основании информации ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ". Предоставленная названной организацией информация не позволяет установить, что реализуемые товары являются идентичными, сопоставимыми и обладают одинаковыми характеристиками. Суд первой инстанции обоснованно указал в решении, что в информации, предоставленной ФГУП "ЦНИИ ЭИСУ", не указано, о каких ценах, оптовых или розничных, идет речь, не указаны категории яиц в соответствии с Техническими требованиями к яйцам куриным пищевым, установленным ГОСТом Р 52121-2003 (утвержден постановлением Госстандарта России от 10.10.2003 N 284-ст). Суд, исследовав указанные доказательства, сделал обоснованный вывод о том, что они не могут подтверждать произведенные доначисления, поскольку письма Армавирской межрайонной Торгово-промышленной палаты и Армавирского отдела государственной статистики об отсутствии официальной информации о соответствующих ценах не освобождают налоговый орган от обязанности получить информацию из других источников, не могут быть признаны достаточными доказательствами отсутствия или недоступности иных источников информации о рыночных ценах на услуги по аренде газораспределительных сетей и сооружений. … расчет стоимости товаров в целях налогообложения по ценам с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и представленных в его обоснование документов свидетельствует, что налоговая инспекция доначислила НДС исходя из цен на идентичные товары по сделкам самого общества с иными покупателями. Такая позиция налоговой инспекции противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 3 статьи 40) и рекомендациям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.03 N 71. Цены на идентичные (однородные) товары, используемые налогоплательщиком в сделках с другими покупателями, могут приниматься во внимание наряду с ценами иных продавцов, однако рыночная цена не может устанавливаться исключительно на основании цен самого налогоплательщика. Поэтому при отсутствии других продавцов идентичных (однородных) товаров, подлежит применению иной метод определения рыночной цены. В обоснование соблюдения требования статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая инспекция сослалась на Сессия 2: Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации от 3 декабря 2007 г. N Ф08-7770/07-2905А ФАС УО ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 9 апреля 2008 г. N Ф09-2285/08-С2 ответы ООО "Базис", ООО "Донстрой", ЗАО "Ростстройинвест". Суд, исследовав указанные доказательства, пришел к обоснованному выводу о том, что они не могут подтверждать произведенные доначисления, поскольку содержащиеся в них сведения свидетельствуют о существенном процентном разбросе удельного веса затрат на содержание службы заказчика-застройщика и не позволяют произвести сопоставление по критериям идентичности и однородности. Признавая незаконным решение налогового органа в указанной части, суды обоснованно указали на то, что при определении рыночной цены для целей налогообложения инспекцией не приняты во внимание условия совершаемых сделок, в том числе объемы поставок, сроки исполнения обязательств, условия оплаты, а также положения п. 5 ст. 40 Кодекса о порядке определения рынка реализуемых товаров. На цену продукции повлияло и отсутствие рисков неплатежей между налогоплательщиком и ООО "Торговая компания "Уралхимпласт", связанными не только корпоративными, но и длительными хозяйственными связями. Обзор судебной практики подготовлен Департаментом налоговых исследований и экспертиз Палаты налоговых консультантов 107
