ПБУ 10/1999 Расходы организации

Журнал "Наш Бухгалтер"
Дополнительные материалы для подписчиков
Расходы организации (ПБУ 10/99)
Система учета затрат в организации, особенно работающей в условиях рынка, это центральный участок работы бухгалтерии и, можно сказать, всей системы
управления организацией, так как здесь собирается информация о фактических
издержках, а значит, создаются основы для подсчета фактической прибыли, т.е.
того показателя, ради достижения которого и была создана коммерческая
организация.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах
коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству
Российской Федерации, установлены Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99
«Расходы организации», утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н
(далее - ПБУ 10/99). Данное Положение не применяется кредитными и бюджетными
организациями.
Некоммерческие
организации
могут
осуществлять
предпринимательскую
деятельность, если это служит достижению целей, ради которых некоммерческая
организация создана. При осуществлении предпринимательской деятельности
некоммерческие организации должны вести учет доходов и расходов, причем расходы от
предпринимательской деятельности должны признаваться в соответствии с положениями
ПБУ 10/99.
Что относится к расходам организации
Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате
выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения
обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением
уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Данное
определение расходов содержится в п. 2 ПБУ 10/99.
Расходами организации согласно п. 3 ПБУ 10/99 не признается следующее выбытие
активов:
- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств,
незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение
акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу
комитента, принципала и т. п.;
- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных
ценностей, работ, услуг;
- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и
иных ценностей, работ, услуг;
- в погашение кредитов, займов, полученных организацией.
В зависимости от характера, условия осуществления и направлений деятельности
организации в соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 все расходы организации подразделяются на
расходы от обычных видов деятельности и прочие расходы.
Расходы, не относящиеся к расходам от обычных видов деятельности, являются
прочими расходами. К прочим расходам отнесены также и чрезвычайные расходы.
Расходы по обычным видам деятельности
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с
изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими
расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением
работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99).
Такие виды деятельности, как сдача имущества в аренду, предоставление за плату
прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды
интеллектуальной собственности, и участие в уставных капиталах других организаций,
могут учитываться в качестве расходов по обычным видам деятельности или
операционных расходов. Организация самостоятельно для целей бухгалтерского учета
устанавливает, куда их отнести в зависимости от направлений деятельности, характера
расходов, размера и условий осуществления.
В ПБУ 10/99 приведено одно отступление от определения понятия расходы. К
расходам по обычным видам деятельности приравнено возмещение стоимости основных
средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов организации,
осуществляемых в виде амортизационных отчислений.
Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в
сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной
форме или величине кредиторской задолженности.
Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы,
принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской
задолженности (в части, не покрытой оплатой) (п. 6 ПБУ 10/99).
Расходы по обычным видам деятельности делятся на две части (п. 7 ПБУ 10/99):
- расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных
материально-производственных запасов;
- расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки)
материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения
работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи товаров. Это расходы по
содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по
поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы
и др.
При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть
обеспечена их группировка по следующим элементам:
- материальные затраты;
- затраты на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизация;
- прочие затраты.
Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям
затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно в учетной
политике (п. 8 ПБУ 10/99).
Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от
обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции,
работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности,
признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих
расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды,
с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции,
выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи)
товаров (п. 9 ПБУ 10/99).
При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в
себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году
их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. То есть эти расходы,
учитываемые на счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу»,
ежемесячно можно списывать в дебет счета 90 «Продажи».
Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение
работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости
продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и
методическими указаниями по бухгалтерскому учету (п. 10 ПБУ 10/99).
Централизованно (на уровне Минфина России) подобные документы так и не были
разработаны, хотя Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с
МСФО, принятой в 1998 г., предполагалось выпустить рекомендации по учету затрат на
производство и реализацию продукции еще в 1998 году.
Прочие расходы
Пункт 11 ПБУ 10/99 устанавливает перечень прочих расходов:
- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование
(временное владение и пользование) активов организации;
- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на
изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств
и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров,
продукции;
- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование
денежных средств (кредитов, займов);
- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами
бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в
ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных
фактов хозяйственной деятельности;
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- возмещение причиненных организацией убытков;
- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности,
других долгов, нереальных для взыскания;
- курсовые разницы;
- сумма уценки активов;
- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной
деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха,
развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных
мероприятий;
- прочие расходы.
Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия
чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара,
аварии, национализации имущества и т.п.) (п. 13 ПБУ 10/99).
Для целей бухгалтерского учета величина прочих расходов определяется в
следующем порядке.
Величина расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных
средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты),
товаров, продукции, а также с участием в уставных капиталах других организаций, с
предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование)
активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные
образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это не является
предметом деятельности организации), процентов, уплачиваемых организацией за
предоставление ей в пользование денежных средств, а также расходы, связанные с
оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, определяются в порядке,
аналогичном признанию расходов от обычных видов деятельности (п. 14.1 ПБУ 10/99).
Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение
причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах,
присужденных судом или признанных организацией (п. 14.2 ПБУ 10/99).
Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги,
нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой
задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации (п. 14.3 ПБУ 10/99).
Условия признания расходов
В бухгалтерском учете расходы признаются при наличии следующих условий,
установленных п. 16 ПБУ 10/99:
- расход произведен в соответствии с конкретным договором, требованием
законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет
уменьшение экономических выгод организации. Уверенность имеется в случае, когда
организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи
актива.
Следует обратить внимание, что для признания расхода необходимо выполнение
всех перечисленных условий. Если хотя бы одно из условий не выполняется, то в
бухгалтерском учете организации признается не расход, а дебиторская задолженность.
Пунктом 17 ПБУ 10/99 установлено, что расходы подлежат признанию в
бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные
доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).
Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место,
независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы
осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной
деятельности) (п. 17 ПБУ 10/99).
В п. 19 ПБУ 10/99 установлены правила для признания расходов в Отчете о
прибылях и убытках:
- расходы признаются с учетом их связи с поступлениями (например, себестоимость
выполнения работ признается в составе расходов одновременно с признанием в составе
доходов выручки от их реализации);
- если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных
периодов и связь между доходами расходами не может быть определена четко или
определяется косвенным путем, то они признаются в форме № 2 путем их обоснованного
распределения между отчетными периодами (например, расходы на получение лицензии
на занятие определенным видом деятельности признаются в составе расходов в течение
срока, на который выдана лицензия);
- расходы, признанные в отчетном периоде, подлежат признанию в Отчете о
прибылях и убытках, когда становится определенным неполучение по ним экономических
выгод (доходов) или поступление активов;
- расходы должны быть признаны в отчете о прибылях и убытках независимо от
того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы.
- расходы признаются, когда возникают обязательства, не обусловленные
признанием соответствующих активов (например, штрафы, пени, неустойки).
Что отразить в учетной политике
1. Порядок признания расходов (кассовый метод или метод начисления).
Возможность применения кассового метода признания выручки в бухгалтерском
учете предусмотрена п. 20 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета
для субъектов малого предпринимательства, утвержденных Приказом Минфина России от
21.12.1998 № 64н.
2. Счета, на которых учитываются производственные затраты (издержки обращения).
3. Принцип отнесения затрат к основному виду деятельности (п. 4, 5 ПБУ 10/99) .
4. Перечень статей затрат (п. 8 ПБУ 10/99).
5. Порядок признания управленческих и коммерческих расходов (п. 9 ПБУ 10/99).
6. Порядок списания расходов будущих периодов (п. 65 Приказа Минфина № 34н).
7. Порядок создания резервов.
8. Порядок учета выпущенной продукции: либо с применением счета 40 «Выпуск
продукции (работ, услуг)», либо непосредственно на счете 43 «Готовая продукция».
Бухгалтерский учет расходов
Расходы по обычным видам деятельности отражаются по дебету счетов:
20 «Основное производство»;
21 «Полуфабрикаты собственного производства»;
23 «Вспомогательные производства»;
25 «Общепроизводственные расходы»;
26 «Общехозяйственные расходы»;
28 «Брак в производстве»;
29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;
44 «Расходы на продажу».
Затем после соответствующего распределения затрат, закрытия счетов и определения
себестоимости отгруженной продукции они отражаются по дебету счета 90 «Продажи».
Прочие расходы отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы»
(субсчет 2 «Прочие расходы»). На счете 91 учитываются также и чрезвычайные расходы.
Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
Информация о расходах организации подлежит раскрытию в нескольких формах
отчетности:
В отчете о прибылях и убытках отражаются расходы организации с подразделением
на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы,
управленческие расходы и прочие расходы (п. 21 ПБУ 10/99).
В случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из
которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов
организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть
расходов (п. 21.1 ПБУ 10/99).
Прочие расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто
по отношению к соответствующим доходам, когда:
- соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не
запрещают такое отражение расходов;
- расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или
аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются
существенными для характеристики финансового положения организации (п. 21.2 ПБУ
10/99).
В приложении к балансу и отчету о прибылях и убытках (форма №5) отражаются
расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат (п. 22 ПБУ 10/99).
В пояснительной записке подлежит раскрытию следующая информация:
- в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской
отчетности подлежит раскрытию порядок признания коммерческих и управленческих
расходов (п. 20 ПБУ 10/99);
- изменение величины расходов, не имеющих отношения к исчислению
себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном году (п. 22 ПБУ
10/99);
- расходы, равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии с
правилами бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов и
др.) (п. 22 ПБУ 10/99);
- прочие расходы организации за отчетный год, которые в соответствии с правилами
бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году на счет прибылей и убытков (п. 23
ПБУ 10/99).
Хобачева И.В., аудитор