СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
advertisement
На правах рукописи 005044280 ГАФАРОВА ОКСАНА ВЛАДИМИРОВНА СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ В УСЛОВИЯХ РЕФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РОССИИ Специальность: 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук 1 7 МАЙ 2012 Ростов-на-Дону - 2012 Диссертационная работа выполнена на кафедре «Финансы и кредит» ФГБОУ ВПО «Южно-Российский государственный университет экономики и сервиса». Научный руководитель: Болдырева Инна Александровна доктор экономических наук, доцент Официальные оппоненты: Гашенко Ирина Владиленовна доктор экономических наук, доцент заведующий кафедрой «Налоги и налогообложение» Ростовского государственного экономического университета (РИНХ) Шелепов Владимир Германович кандидат экономических наук, исполняющий обязанности руководителя Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области Ведущая организация Защита состоится Южно-Российский институт - филиал Российской Академии Народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации 29 мая 2012 года в 14-30 часов на заседании диссертационного совета Д 212.208.02 по экономическим наукам в Южном федеральном университете по адресу: 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. М. Горького, 88ауд. 118. С диссертацией можно ознакомиться в Зональной научной библиотеке Южного федерального университета по адресу: 344006, г. Ростов-на-Дону, ул. Пушкинская, 148, http://vak2.ed.gov.ru; с на авторефератом сайте Южного на официальном федерального сайте ВАК: университета: http://www.sfedu.ш. Автореферат рщослан «27» апреля 2012 г. Отзывы на автореферат, заверенные гербовой печатью, просим направлять по адресу: 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. М. Горького, 88, ауд.209. Диссертационный совет Д 212.208.02. Ученый секретарь диссертационного совета, Д . Э . Н . , профессор О С / М и х а л к и н а Е.В. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность темы исследования. В настоящее время развитие экономических отношений в России сопроволодается преобразованием финансовобюджетной, налоговой и других систем хозяйствования. Налоги - это отношения собственности, а противостояние в проблемы собственности обществе. В условиях вызывают становления и определенное реформирования налоговой системы России закономерно возрастает роль налога на прибыль как инструмента, регулирующего воздействие государства на развитие рыночной экономики. В научных работах, посвященных анализу налога на прибыль предприятий и организаций, экономического достаточное его эволюционной содержания количество трансформации, институциональных системных и с точки изменений, комплексных зрения отсутствует исследований. Это обстоятельство требует продолжения исследования принципов формирования и функционирования данного налога, а также определения направлений его развития в условиях социально-экономических преобразований в стране. По мнению большинства ученых, для успешного реформирования налоговой системы необходима разработка концепции налогообложения доходов субъектов экономики, которая должна учитывать как мировой опыт, так и специфические особенности государственной системы России. В 2002 г. была проведена реформа налога на прибыль предприятий и организаций, предполагающая снижение налогового бремени с целью сокращения масштабов уклонения от уплаты налога. Годы практической реализации нового механизма взимания налога на прибыль показали, что ожидаемые от реформы результаты не были достигнуты. В этой ситуации актуализировалось квалификации налога на прибыль. изучение методологических основ Требует упрощения схема взимания налога на прибыль, так как здесь существуют как концептуальные, так и практические сложности, одной из которых является определение затрат предприятий и организаций. Более того, сложность расчетов и неоднозначность толкования отдельных норм налогового права по данному налогу способствовали резкому возрастанию нелегитимного сектора экономики, себестоимости работ, услуг и товаров, что, в свою очередь, способствовало снижению налогооблагаемой базы, сокращению доходной части бюджетов всех уровней. Необходимость формирования новой модели налогообложения прибыли предприятий и организаций в экономике России, важность рассматриваемой проблемы, ее теоретическая и практическая значимость придают теме настоящего диссертационного исследования особую актуальность. Степень разработанности проблемы. Анализ периодической и монографической литературы по проблеме диссертации показал, что вопросам реформирования налоговой системы России, налогообложения субъектов экономики в научной литературе уделено достаточно внимания. Однако, направления реформирования отдельных видов налогов являются во многом дискуссионными, несмотря на их разноаспектное рассмотрение. В исследуемой области среди работ зарубежных и российских З'ченьгх, практиков можно выделить труды Боголепова Д., Маршалла А., Петги У., Риккардо Д., Смита А., Стиглица Дж., Стюарта Д., Твердохлёбова В.,' посвященные природе налогов, системе налогообложения. Границы ' налогообложения раскрыты в исследованиях Лаффера А., Боголепов М. Финансы, правительство и общественные интересы / С.Пб: изд-во О.Н. Поповой, 1907; Маршал А. Принципы экономической науки (Principles of Economics, I S 9 0 - I 8 9 I ) [Электронный ресурс]: Режим доступа: http://exsolver.narod.ni/Books/Econom/Marshal/index.html; Петти У. Трактат о налогах и сборах, 1662 [Электронный ресурс]: Режим доступа: http://eklit,narod.ni/pettsod.htni; Риккардо, Д. Начала политической экономии и налогового обложения. Том 1. М.: Издат.: Госполитиздат. 1955; Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. - М.: Соцэкгиз, 1963; Стиглиц Д ж . Капетал, заработная плата и структурная безработица» (Capital, Wages and Structural Unemployment), 1969; Твердохлебов В. Местные финансы, 2-е изд. М.: Госиздат, 1927. ФридменаМ.^ Современные исследования сферы налогообложения отражены в трудах Гончаренко Л., Горского И., Маршавиной Л., Панскова В.^ Анализ моделей налогообложения провели Брызгалин А., Гашенко И., Князев В., Лаптев С., Шаталов С/ Реформирование налогообложения исследовалось Артеменко Д., Гварлиани Т., Глазьевым С., Джурбиной Е., Игониной Л., Клюкович 3., Кузнецовым Н.Г., Лесковой Н., Малис Н., Павловой Л., Пчелинцевым О., Тюпаковой И., Челышевой Э., Яндиевым М.' Недостаточная изученность налогообложения прибыли субъектов экономики России обусловила выбор темы, объекта, предмета, формулировку цели и задач настоящего исследования. ' Laffer А. The Laffer curve: Past, Present, and Future [Электронный ресурс]: Режим доступа: http://www.heritage.org/research/Taxes/bgl765.cfrn; Фридмен и . «Деньги и экономическое развитие» (Money and economic development), 1973. ' Гончаренко Л. Налогообложение организаций финансового сектора экономики -М.: Финансы и статистика.-2001; Горский И. Налогообложение и финансовый контроль// Аудит и финансовый анализ. - 2004 - № 4. - С.5; Маршавина Л. Налоги и налогообложение. Общее редактирование и разделы 1.1. и 2.8. - Уч-метод. пособие. - М.: ГОУ ВПО "РЭУ им. Г.В.Плеханова", 2011; Пансков В. Налоги и налогообложение в Российской Федерации, 7-е изд., доп. и перераб. - М.: МЦФЭР 2006. ' Брызгалин А. Налоговый учет и налоговая политика организации. // Финансы. - 2004 - № 3. - стр.11-17; Гашенко И. Налоговое законодательство и его влияние на развитие малого и среднего бизнеса // Экономические науки. - 2 0 0 9 . - № 5 ; Князев В. Налоги в механизме стимулирования малого бизнеса //Финансы. - 2 0 0 7 . - № 8. - С. 19 - 24.; Лаптев С.. Основы теории государственных финансов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010; ^ Шаталов С. Перспективы налоговой реформы: что нас ожидает//Налоговые с п о р ы . - 2 0 0 7 . - J 6 6 . - C 1 4 . Артеменко Д. Механизм налогового администрирования; теория, методология, направления трансформации: монография / Д.А, Артеменко. — Ростов н / Д : Изд-во «Содействие — XXI век», 2010 Гварлиани Т. Налогообложение и таможенно-тарифное регулирование внешнеэкономической деятельности. - М.: Финансы и кредит, 2007; 2010 опережающего развития России в условиях глобального кризиса». М.: Экономика, Джурбина Е. Перспективы использованга межбюджетных трансфертов в интересах социальноэкономического развития региона / Е. М. Джурбина // Региональная экономика: теория и практика. - 2007. - N 2. С. 34-41; Игонина Л. Инвестиции. М. Издательство: Магистр, 2010; Клюкович 3. Налоги и налогообложение. Рн/Д: Феникс, 2009; Кузнецов Н. Налоги в воспроизводственном механизме региональной экономики: Монография/ Под ред. проф. Н. Г. Кузнецова. -Ростов н/Д: Изд-во РГЭА, 2000; Лескова И. Акцизное обложение: ретроспективный взгляд/И. Е. Лескова Н Финансы, 2001. T.N 4; Малис Н. Плюсы и минусы изменения ставки налога на прибыль // Финансы. - 201 Гг.- №9. С.25-27; Павлова Л.П. Налоги в условиях экономической интеграции / Под ред. Проф. B.C. Барда и проф Л П Павлова. М.: КНОРУС, 2004; Пчелинцев О. Региональная экономика в системе устойчивого развития. - М.: Наука, 2004; Тюпакова Н. Налоговая политика России: реалии и перспективы (монография) (соавтор'нечаев В И ) Краснодар: К у б Г А У . - 2 0 0 6 ; ' Челышева Э. Налоги и налогообложение / А. М. Лозовой, Э. Л. Челышева. 2-е изд., доп. и перераб Ростов н/Д,: Феникс, 2006; Яндиев М. Теория финансов. Трансформация финансов органов власти. - М.: Теис, 2001. 5 Цель и задачи диссертационного исследования. Целью исследования является разработка теоретических подходов и практических мер по развитию налогообложения прибыли в условиях постоянного реформирования налоговой системы государства. Реализация данной цели предполагает решение совокупности взаимосвязанных задач: - выявить экономическую природу, сущность и функции налога на прибыль; - проанализировать основные этапы трансформации налога на прибьшь; - исследовать современные тенденции налогообложения прибыли, динамику развития; -обобщить опыт налогообложения прибыли предприятий и организаций Ростовской области; - определить направления совершенствования фискального механизма налога на прибыль; -выявить влияние налогообложения прибыли на развитие предприятий и организаций. Объект исследования. Объектом исследования является налоговая система Российской Федерации на современном этапе. Предметом исследования выступают финансово-экономические отношения, складывающиеся между налоговыми органами и хозяйствующими субъектами в процессе налогообложения по поводу формирования и взимания налога на прибыль. Область исследования. Диссертация выполнена в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.10 - финансы, денежное обращение и кредит, раздела 2 «Государственные финансы», п. 2.9 «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы». Теоретико-методологическая основа исследования базируется на концептуальных положениях научных трудов отечественных и зарубежных б специалистов по развитию системы налогообложения субъектов экономики, разработках Федеральной налоговой службы, материалах конференций по проблеме налогообложения, а также на теоретических и эмпирических разработках российских экономистов, занимающихся вопросами технологии и практики налогообложения в контексте устойчивого развития субъектов экономики. Инструментарно-методичеекий аппарат исследования основан на использовании общенаучных методов системного и функционального подходов. В исследовании использованы методы логики, анализа, оценки, группировок, моделирования и сравнения. функциональному Все потенциалу, методы что применялись обеспечило идентично их достоверность и аргументированность выводов и предложений в работе. Информационно-эмпирическая база псследоваиня формировалась на основе официальных данных Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации (Росстат), Федеральной службы по финансовым рынкам. Федеральной налоговой службы Российской Федерации, а также территориальных УФНС, нормативных и директивных документов Президента и Правительства Российской Федерации, данных монографических исследований отечественных и зарубежных ученых, авторских расчетов и Интернет-ресурсов. Нормативно-правовую базу исследования составили: Конституция Российской Федерации, законодательные акты. Указы Президента, Постановления и приказы Правительства и Министерства финансов Российской Федерации, в части налогового контроля и деятельности налоговых органов, отчетность и нормативные акты Федеральной налоговой службы. Направления совершенствования бюджетной и налоговой системы России. Рабочая гипотеза диссертационного исследования состоит в выдвижении и обосновании теоретических положений, согласно которым разработка эффективной модели функционирования налога на прибыль в качестве своей исходной базы требует становления объекта налогообложения, применения дифференцированных ставок налога на прибыль; в свою очередь, такой подход может возникнуть не только на основе объективного репрезентативного анализа действующей практики налогообложения прибыли организаций, но и в результате определения поэлементного состава налогооблагаемой базы, налоговых режимов, условий льготирования налогоплательщиков, определения долевых отчислений по данному налогу в бюджеты различных уровней, преимуществ, недостатков и специфики сложившихся институтов с учетом обеспечения единых принципов и теоретико-методологических подходов к системе налогообложения доходов юридических лиц. Положения диссертации, выносимые на защиту: 1. Выявленные факторы, воздействующие в ходе трансформационного процесса на налоговую систему России, по-новому обусловливают конструктивную роль и место налога на прибыль, как одного из ее основных фискальных элементов, имеющего безвозвратный характер, который заключается в отчуждении части собственности плательщика в пользу государства. Данный аспект отличает налог на прибыль от других (косвенных) налогов тем, что потребителями товаров и услуг не возмещается изъятая у налогоплательщика часть собственности. Основными функциями, характеризующими налог на прибыль, являются фискальная, стимулирующая и контрольная, которые обеспечивают рациональность налогового механизма, объективное управление перераспределением собственности. 2. Исследование основных этапов становления и развития модели налога на прибыль с позиций эволюционного подхода показывает, что они формировались в рамках общих трансформационных процессов всей налоговой системы государства. Первый доналоговый этап (1984 - 1992 г.г.) характеризуется чисто формальным разделением прибыли предприятий. С 1990г. по 1992г. изменяется методический подход к налогу на прибыль, исчезает его конфискационный характер. Во второй период-с 1992г. по 2002г. осуществлена широкомасштабная комплексная налоговая реформа: снижена налоговая ставка, введен налоговый учет. В третьем периоде (2003 - 2011 г.г.) произошло снижение ставки налога на прибыль до 20% с параллельной отменой основных льгот, что повлекло снижение привлекательности ведения легального бизнеса, снизило эффект регулирующей функции налога на прибыль в современной налоговой системе России. 3. Определение налогообложения системных тенденций в современной практике прибыли организаций позволило констатировать процесс снижения влияния налога на прибыль на муниципальные бюджеты, потерявших часть налоговых доходов из-за отмены 2% ставки. Кроме того, отмена инвестиционной льготы, которая отчислениям, привела предприятий, осваивающих стабильное к заменена ухудшению формирование непосредственно связанный новые льготой льготного мощности, финансовых по амортизационным налогового существенно ресурсов. Налог режима для повлияло на на прибыль, с производством, способствует стимулированию роста платежеспособного спроса. 4. Установлено, что введение Главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, новых методических подходов к формированию налогооблагаемой базы по налогу на прибыль осуществляется исходя из многих факторов, в том числе размера затрат, признаваемых экономически обоснованными, документально подтвержденными и совершенными с целью получения прибыли организации, без законодательно установленного периода ее получения, что часто приводит к росту затрат предприятия, а соответственно, снижению налогооблагаемой базы и платежей в бюджеты. 5. Новации, предложенные во введенном в действие в 2002 году налоге на прибыль организаций, повлияли на инвестиционную и инновационную льготы, которые распространялись ранее на более чем 80-85% предприятий и организаций России. Отмена инвестиционных льгот по налогу на прибыль привела к тому, что предприятиями, с целью увеличения объема инвестиций, стала проводиться восстановительной переоценка стоимости, основных фондов соответственно, для размера повышения их амортизационных отчислений и себестоимости продукции, работ и услуг. 6. Реформы, проходящие в экономике России на современном этапе, привели к снижению воспроизводства основных фондов, их инвестиционного потенциала. Данная проблема может быть решена за счет гибкой амортизационной политики государства, что может стать главным фактором восстановления экономического роста предприятий в условиях спада производства и инфляции. На данный момент отсутствует государственная амортизационная накопления политика, и использования нет системы финансовых восстановления, ресурсов. эффективного Поэтому на уровне предприятий амортизационная политика рассматривается как второстепенная в решении задач воспроизводственного характера, обновления финансовых ресурсов предприятий, а использование прогрессивных методов начисления амортизации носит весьма ограниченный характер. Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке теоретических положений и методических подходов к развитию налога на прибыль организаций, основанных на усилении контроля за объемом затрат, конкретизации периода получения прибыли, элементном обосновании налогооблагаемой базы, совершенствовании льготных режимов, возврате инвестиционной льготы, законодательного изменения статуса налога, механизма распределения ставок налога, объекта начисления амортизации. Элементы научной новизны состоят в следующем: 1. Определены и развиты на основе гносеологии научного познания экономическая природа, понятийно-категориальный аппарат и сущностная трактовка налога на прибыль, как базового системообразующего фискального элемента в налоговой системе государства, обеспечивающего рациональность налогового механизма. Данный налог, в отличие от других налогов, способствует более объективному управлению перераспределения собственности, что важно учитывать при разработке концептуальных подходов и системы мер стратегии развития налогообложения прибыли организаций. В отличие от ранее полученных результатов ученых экономистов (Гварлиани Т., Гончаренко Л., Князев В.) предложенный подход расширяет понимание того, что в случае восполнения изъятой у плательщика части собственности, не компенсируемой потребителями товаров и услуг, не трансформируется экономическая природа налога на прибыль, 10 что способствует более обоснованному распределению собственности. 2. Осуществлена диагностика современного состояния изменений институциональной среды в механизме налога на прибыль и дан углубленный анализ социально-экономических функционирования, что особенностей позволило и специфики идентифицировать его структурную трансформацию его развития - по видам, элементам, источникам формирования и поступления, режимам льготирования, составу налогооблагаемой базы, его доле в общем объеме налоговых платежей, способствующих выявлению императивов и позитивно-воспроизводственной динамики социальных процессов в налоговой системе. В дополнение к уже полученным результатам исследования (Артеменко Д., Павлова Л.,) удалось установить, что во втором периоде реформирования налога на прибыль трансформированы принципы построения амортизационной политики предприятия, либерализованы расходы, повлекшие возникновение сложностей с оценкой их экономической целесообразности, что породило ситуацию невозможности осуществлять вычет произведенных расходов, поскольку появилась опасность потери объекта налогообложения. 3. Обоснован вывод о целесообразности изменения соотношений в распределении поступлений от налога на прибыль в федеральный, региональный и местный бюджеты, закрепления доли муниципальных образований в части формирования собственных средств за счет возврата им ранее установленной 2% ставки налога на прибыль, которая позволила бы уменьшить количество целевых субсидий муниципалитетам из вышестоящих бюджетов и снизить необходимость введения новых налогов, повысила возможности по прогнозированию собственных налоговых доходов муниципальных образований, обеспечила финансовое направлениям покрытие расходных полномочий социально-экономического территорий развития (ЖКХ, по им основным здравоохранение, образование, культура). В развитие ранее полученных результатов ученыхэкономистов (Кузнецов П., Малис Н.) обоснована целесообразность возврата налогу на прибыль законодательного статуса «регулирующего», что гарантирует распределение платежей в три бюджета государства, в отличие от действующего 11 порядка (18% - в регаональный бюджет и 2% - в федеральный) 4. Доказано, что конкретизация периода получения прибыли по понесенным предприятием затратам, экономически обоснованным и документально подтвержденным, будет способствовать ужесточению контроля за объемом затрат, что положительно скажется на налогооблагаемой базе по налогу на прибыль, ценовой политике предприятия. В дополнение к уже имеющимся результатам научных исследований (Малыхин В., Тюпакова Н.) было определено, что законодательно установленный срок получения прибыли по совершенным предприятием затратам повысит их экономическую обоснованность и улучшит методический аспект взимания налога на прибыль. 5. Обоснована потребность возвращения инвестиционной льготы прямого действия при взимании с субъектов экономики налога на прибыль, отмененной в связи с вступлением в силу нового Налогового кодекса Российской Федерации в 2002 году. Данная льгота была активной и целенаправленной, в отличие от нового механизма ускоренной амортизации, стимулировала предприятия к внедрению научно-технического прогресса и позволяла получать финансовые средства им дополнительные в виде недоплаченных налогов. В дополнение к уже имеющимся результатам научных исследований (Клюкович 3., Челышева Э.) было установлено, инвестиционной что вышеизложенная активности ситуация предприятий привела по причине к снижению отсутствия у них финансовых средств, снизила интерес к освоению капитальных вложений. 6. Выявлены направления совершенствования налога на прибыль, аргументированы меры налогового стимулирования экономической деятельности предприятий, на основе создания налоговых стимулов для инноваций, интеграции налоговой системы России в международные стандарты налоговых отношений, новых инструментов налоговой учитывающих современные условия и амортизационной политики, развития экономики. Значение рекомендаций, предложенных рядом авторов в части применения эффективной амортизационной политики (Игонина Л., Шаталов С.), дополнено положением о несоответствии восстановительной стоимости основных средств предприятий их 12 рыночному потенциалу, что особенно важно для формирования эффективного амортизационного механизма в современных условиях, а также предложением обновления инструментов по сокращению сроков полезного использования основных средств с целью их более быстрого и полного физического и морального восстановления, возврата ранее действующего банковского контроля над целевым использованием средств амортизационного фонда предприятий и организаций. Теоретическая приращением значимость научных знаний результатов в области исследования налогов и определяется налогообложения. Разработанные теоретические основы налогообложения прибыли способствуют решению практической проблемы обеспечения социально и экономически необходимого уровня налоговых доходов в бюджет через повышение результативности механизма взимания и распределения налога на прибыль предприятий. Полученные в ходе исследования результаты позволяют теоретически обосновать направления налоговой политики России в области налогообложения прибыли организаций. Практическая значимость диесертацнн. Разработаны рекомендации по совершенствованию механизма взимания налога на прибыль, что позволит усилить контроль над доходами и расходами предприятий, а также сформировать прочную базу по налогу на прибыль и повысить уровень платежей в бюджеты. Практические решения представляют интерес для органов власти разных уровней, руководителей и специалистов налоговых служб, предприятий и организаций. Основные положения, выводы и рекомендации можно использовать: - при выработке и реализации решений органов власти разных уровней по вопросам налогообложения прибыли организаций; - при дальнейшем реформировании налоговой совершенствовании ведомственной нормативной базы; 13 системы и - при реализации Основных направлений налоговой политики Российской Федерации. В учебном процессе результаты исследования могут быть использованы при преподавании дисциплин «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение», «Налоговая система Российской Федерации», «Бюджетная система Российской Федерации». Апробация результатов исследования. Теоретические положения и практические выводы исследования отражены в докладах на международных, всероссийских и региональных научных и научно-практических конференциях в городах Ростове-на-Дону, Москве, Новосибирске, Великом Новгороде, Тамбове в 2010-2012 годах. Основные положения диссертации использованы в преподавании курсов по дисциплинам «Налоги и налогообложение», «Финансы и кредит», «Банковское дело», «Бюджетная система Российской Федерации», «Налогообложение финансового сектора экономики» в Евразийском открытом институте (Азовский филиал). Достоверность полученных результатов обеспечена репрезентативностью информационно-эмпирической базы, содержательным анализом выявленных фактов и закономерностей, использованием статистических методов обработки полученных эмпирических данных и программного инструментария: Microsoft Excel. Обоснованность переработанными российских исследования полученных результатов методологическими подтверждается позициями; нормативно-правовых актов; соответствующими справками тщательной подтверждением о внедрении; критически проработкой результатов обсуждением результатов на научно-практических конференциях; публикациями в научных изданиях, в том числе включенных в список ВАК России. Публикации. Основные положения диссертации опубликованы в 10 работах (объем - 5,35 п.л.), в том числе в трех научных статьях, рекомендованных ВАК России (объем - 2,13 п.л.). 14 Структура диссертационной работы отражает логику исследования и алгоритм решения поставленных задач. Работа состоит из введения, трех глав, шести парафафов, заключения, перечня использованных источников и литературы. В работе содержится 9 таблиц и 16 рисунков. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ Во введении обосновывается актуальность темы диссертационной работы, определяется степень разработанности поставленной проблемы, формулируется цель и задачи исследования, излагаются основные положения, выносимые на защиту, элементы научной новизны, теоретическая и практическая значимость работы. В первон главе «Теоретические принципы налогообложения прибыли субъектов экономики, эволюция механизма налогообложения» рассмотрены основные подходы к оценке экономической природы и сущности прибыли, дана характеристика основных этапов трансформации модели налога на прибыль в России. Для исследования проблем налогообложения прибыли огромный теоретический и практический интерес представляет анализ ее экономической природы, для чего в работе рассмотрены основные теории прибыли в ракурсе взглядов различных экономистов и экономических школ. В диссертационной работе подчеркнуто, что развитие налога на прибыль предприятий и организаций в разные времена обусловлено специфическими экономическими условиями его применения. Исследование экономической природы и сущности прибыли необходимо для определения ее как объекта налогообложения с целью обоснованного изъятия части собственности налогоплательщика. На современном этапе прибыль рассматривается как выручка от использования всех факторов производства: труда, земли, капитала. Авторское приращение научного знания заключается в дополнении оценки экономической 15 природы и сущности прибыли, являющейся одним из базовых фискальных элементов налоговой системы. Налог на прибыль отличается от других налогов тем (например, налога на добавленную стоимость), что в этом случае восполнение изъятой у плательщика части собственности не компенсируется потребителями товаров и услуг, что не ведет к трансформации его экономической природы. Данный налог способствует более объективному управлению перераспределением собственности, поскольку в нем в наибольшей степени соизмеряются две главные функции налогообложения - стимулирующая и контрольная. Анализ структурного состава современной модели налога на прибыль за весь период его функционирования (1992 - 2011 г.г.) позволил выявить значительные изменения его элементного состава, сформировавшегося влиянием эволюции в различные трансформационные этапы. В под работе рассмотрены основные этапы эволюционных изменений налога на прибыль и выявлены предпосылки данных изменений. В диссертационной работе показано, что основные этапы становления и развития модели налога на прибыль формировались в рамках общих трансформационных процессов всей налоговой системы государства. Первый доншюговый этап (1984 - 1992 г.г.) характеризуется переходом от чисто дискреционного государственного отчуждения бюджета. С прибыли 1990г. по предприятиями 1992г. изменяется в пользу методико- методологический подход к налогу на прибыль, исчезает его конфискационный характер. Комплексная налоговая реформа характеризует второй период развития налога на прибыль (1992 - 2002 г.г.), когда введен налоговый учет, снижена налоговая ставка, отменена инвестиционная льгота, изменены принципы построения амортизационной политики предприятия, либерализованы расходы, повлекшие возникновение сложностей с оценкой их экономической целесообразности, что породило ситуацию невозможности производить вычет произведенных расходов, поскольку появилась опасность потери объекта 16 налогообложения. В дальнейшем (2003 - 2011 г.г.) произошло снижение ставки налога на прибыль до 20% с параллельной отменой основных льгот, что снизило воздействие регулирующей функции налога на прибыль (табл.1). Таблица 1 Изменения ставки налога на прибыль организаций в период с 1992 по настоящее время' Период 01.1992 г.12.1994 г. 01.1995 г,03.1999 г. 04.1999 г.12.2000 г. 01.2003 г.12.2003 г. 01.2004 г.12.2004 г. 01.2005 г.12.2008 г. 01.2009 г.по настоящее время Нормативно-правовой акт Сумма налога, Сумма налога, Сумма ИТОГО, регламентирующий ставк) зачисляемая в зачисляемая в налога, % налога и порядок оплаты федеральный бюджеты зачисляемая бюджет, % субъектов РФ, в местные % бюджеты, % Фед.Закон РФ от 32 32 27.12.1991г. №2116-1 Фед.Закон РФ от 27.12.1991г. №2116-1 с 13 22 35 изм. от 25.04.1995г. Фед.Закон РФ от 27.12.1991г. №2116-1 с 11 19 30 изм. от31.03.1999г. НК РФ Часть 2 от 05.08.2000 №П7-Ф3 6 16 2 24 (ред.07.07.2003г.) НК РФ Часть 2 от 05.08.2000 №117-ФЗ 5 17 2 24 (ред.04.10.2004г.) НК РФ Часть 2 от 05.08.2000 №117-ФЗ 6,5 17,5 24 (ред.28.02.2006г.) НК РФ Часть 2 от 05.08.2000 №П7-Ф3 (ред.26.11.2008г.) 2 18 - 20 Анализируя основные этапы становления и развития модели налога на прибыль, в работе обосновывается положение о том, что современный механизм функционирования налога на прибыль имеет ряд недостатков, одним из которых является унификация и снижение ставки налога на прибыль до 20%, что в сочетании с отменой основных льгот, носит декларативный характер. Расчет на ' Составлена по Налоговому кодексу Российской Федерации, Глава 25 [электронный ресурс] Официальный сайт компании "Консультант Плюс"ЬИр://и'\«¥.сопзи11ап1.ги/рори1аг/па1о§2/3_4.Ыт1#р5951 17 выход существенной части предприятий из теневого сектора не оправдался, т.к. отмена льгот снизила привлекательность ведения легального бизнеса. Во второй практического главе диссертационного налогообложения прибыли в исследования современных «Анализ условиях» исследованы методические подходы налогообложения прибыли предприятий и организаций, динамика его развития, а также практика налогообложения прибыли предприятий и организаций Ростовской области. Научная проблема сочетания налоговых интересов в экономической литературе является недостаточно проработанной. Под налоговыми интересами всех уровней власти автор понимает интересы по поводу разграничения налоговых полномочий и ответственности, а также распределения налоговых доходов, поступающих в распоряжение соответствующих бюджетов. Нормативно-правовое регулирование налога на прибыль осуществляется федеральными органами законодательной и исполнительной власти, так как этот налог относится к федеральным, хотя некоторые особенности, касающиеся налогообложения прибыли, должны решаться на уровне законодательных и исполнительных органов власти субъектов Российской Федерации. Результатом авторского исследования современного механизма налогообложения прибыли является вывод о том, что налог на прибыль, непосредственно связанный с производством, способствует стимулированию роста платежеспособного спроса, сокращению налогового бремени населения, ужесточению контроля над денежной эмиссией. Анализ практики налогообложения прибыли в исследуемом регионе показал, что бюджет Ростовской области входит в число 20 крупнейших региональных бюджетов Российской Федерации. Однако, в 2010 году отмечается снижение доходов в бюджетную систему на 19%, что обусловлено уменьшением ставки налога на прибыль в федеральный бюджет с 6,5 до 2%., а также ухудшением результатов в финансово-хозяйственной деятельности организаций (ростом количества убыточных организаций и суммы полученного убытка).' ' Официальный портал Ростовской области [Электронный ресурс): ЬПр://ууи'\¥.<1оп1ап(1.ги/ОеГаи11.а5рх?ра£е1с1=7б338 18 На рисунке 1 показан существенный рост формирования доходов в бюджетную систему Российской Федерации за 2006-2010 гг. 2009 2010 год год Рис. 1. Темп роста доходов в бюджетную систему по Ростовской области^ Ростовская область находится на шестнадцатом месте относительно всех субъектов в части Российской поступления Федерации. доходов В соответствии в с консолидированный оценкой качества бюджет управления региональными финансами за 2010 год, произведенной Министерством финансов РФ, Ростовской области присвоена I степень качества, которая характеризует высокий уровень организации бюджетного процесса.' По сумме доходов в бюджетную систему Российской Федерации, администрируемых УФНС России, Ростовская область занимает 2 место среди субъектов Южного Федерального округа, обеспечивая 20% поступлений. Поступления налогов по уровням бюджетной системы за 2010 год распределены следующим образом (рис.2): ^Рассчитан по данным http://www.r6l.nalog.ru/ [Электронный ресурс]: официальный сайт «Управление ФНС России по Ростовской области 9 Официальный портал Ростовской области [Электронный ресурс]: http://www.donland.nl/Default.aspx?page¡d=76338 19 0% 20% 40% 60% 80% 100% « федеральный бюджет областной бюджет • бюджеты муниципальных образований Рис. 2 Распределение поступлений по уровням бюджетной системы за 2010 годСУо)'" Распределение поступлений по уровням бюджетной системы за 2010 год позволяет увидеть, что наибольшие поступления по регулируемым налогам приходятся на региональный бюджет. Структура поступлений администрируемых ФНС России налогов и сборов в консолидированный бюджет Российской Федерации от налогоплательщиков, осуществляющих деятельность на территории Ростовской области, характеризуется следующими данными (табл. 2). Таблица 2 Поступления администрируемых ФНС России налогов и сборов в консолидированный бюджет РФ от налогоплательщиков по Ростовской области (млн. руб.)'' Показатели 2009 г. 2010 г. темпы роста, % ОТКЛ. Поступило в консолид. бюджет РФ 83097,8 97741,0 117,6 14643,3 15475,9 30097,7 14012,4 5789,2 4558,9 5418,5 16965,6 32369,6 16975,5 11302,0 5856,4 6537,3 109,6 107,5 121,1 195,2 128,5 120,6 1489,7 2272,0 2963,1 5512,8 1297,5 1118,8 в том числе: Налог на добавленную стоимость Налог на доходы физических лиц Налог на прибыль Акцизы Земельный налог Налог на имущество организаций Рассчитан а в т о р о м по данным http://www.r61.nalog.ru/ [Электронный ресурс]: о ф и ц и а л ь н ы й сайт «Управление Ф Н С России по Ростовской области» ' 'Там же 20 Из таблицы 2 видно, что среди всех видов налогов наибольшими темпами росли акцизы, земельный налог и налог на прибыль организаций. Динамика поступлений налога в увязке с базовыми макроэкономическими показателями характеризуется следующими данными: Таблица 3 Поступления налога на прибыль по Ростовской области'^ Показатели 2006 г. 2007 г. 2008 г. 2009 г. 2010 г. ВРП (Валовой региональный продукт), млн.руб. 336009,7 419438,3 588524,0 554269, 0 634500,0 Прибыль прибыльных организаций, млн.руб. 18857,6 27362,0 33280 26577 30776,2 103,9 145,1 121,6 79,8 115,8 16975,5 121,1 Темп роста, % Поступило налога на прибыль, млн.руб. Темп роста, % 11894,5 16603,0 21084,4 14012,4 157,5 139,6 127,0 66,5 Системный анализ практики налогообложения прибыли предприятий и организаций в Ростовской области позволил автору обосновать заключение о снижении ее влияния на муниципальные бюджеты, потерявших часть налоговых доходов из-за отмены 2% доли поступлений с налога на прибыль, об отрицательном результате отмены инвестиционной льготы, которая заменена льготой по амортизационным отчислениям, что привело к изменению льготного налогового режима для предприятий, которые осваивают новые мощности. Третья глава «Направления совершенствования налога на прибыль в условиях реформирования налоговой системы» отражает направления совершенствования фискальной составляющей налога на прибыль, влияния налогообложения прибыли на развитие предприятий и организаций. К одной из значимых целей в совершенствовании фискального механизма налога на прибыль относится пополнение бюджета необходимым уровнем налоговых поступлений для решения социальных и экономических проблем. - Рассчитана автором по данным http://www.r6l,nalog.ru/ [Электронный ресурс]: официальный сайт «Управление ФНС России по Ростовской области» 21 Ставка налога является основным инструментом воздействия на увеличение доходов от налога на прибыль. Если сравнивать с зарубежными странами, то ставка налога на прибыль, равная в России 20% - одна из самых низких. Во множестве стран данный налог является прогрессивным и его ставка зависит от уровня рентабельности, он служит действенным инструментом стимулирования малого бизнеса и позволяет изымать достаточные поступления в бюджет, за счет сверхдоходов крупных корпораций. В целях совершенствования амортизационной политики Правительством и УФНС России расчету рассмотрен вопрос о пересмотре концептуальных подходов к амортизации для целей налогообложения с 2012 года. Так предусматривается изменить пообъектное начисление амортизации, перейти на метод начисления амортизации по убывающему остатку. " В 2012-2013 годах на правительственном уровне по налогу на прибыль организаций предусматриваются следующие изменения: -установление с 2012 г. особого порядка переноса убытков при реорганизации организаций, ограничивающие сроки и размеры прибыли, которая направляется на погашение убытков преобразовываемых организаций; - установление порядка налогообложения экономической выгоды при предоставлении беспроцентных займов, кредитов, векселей и т.п.; - повышение с 3 млн. до 10 млн. рублей объема доходов от реализации, при получении которого организации уплачивают только квартальные, а не месячные авансовые платежи. Стимулирование предпринимательской активности является одной из ключевых проблем современного этапа российских реформ, обеспечивающих устойчивый рост экономики. Налоговая система является важнейшим звеном в решении этой проблемы, она не только обеспечивает финансовыми ресурсами бюджет государства, но и создает стимулы к предпринимательской деятельности. Основные направления налоговой политики на 2011 http://www.rnk.ru/documents/new/documentl46500.phtral " Там же 22 год и на плановый период 2012 и 2013 годов Налог на прибыль организаций Действующий порядок Предложения автора Определение финансового результата на основе обоснованных и документировано подтвержденных затратах Конкретизация периода получения прибыли, контроль за объемом себестоимости продукции, работ, услуг Ожидаемый результат Снижение затрат за счет ужесточения механизма контроля -¿21 Применение единой 20% ставки налогообложения для субъектов всех отраслей народного хозяйства Дифференциация ставок, введение повышенных ставок для субъектов финансового сектора Отмена налогового кредита, используемого ранее более чем 85 % предприятий и организаций Возврат ранее действовавшего налогового кредита для организаций при освоении капвложений Отмена 2% ставки налога на прибыль, зачисляемой в местный бюджет муниципальных образований Введение амортизационной премии, вместо инвестиционной льготы прямого действия Возврат 2% ставки налога на прибыль, зачисляемой в местный бюджет Изменение методических подходов формирования базы по начислению амортизационных отчислений (с первоначальной стоимости) Придание научной обоснованности изъятию собственности налогоплательшика Повышение инвестиционной активности предприятий Увеличение налогооблагаемой базы местных бюджетов, снижение объема дотаций и необходимости введения новых налогов Формирование у предприятий фонда амортизации больших размеров, прекращение практики переоценки основных фондов, с н и ж е н и е роста цен V Рис.3 Предложения по совершенствованию налога на прибыль организаций" " Составлен автором по результатам исследования 23 На рисунке 3 отражены основные авторские предложения, направленные на совершенствование методических подходов к налогу на прибыль организаций. Одна из основных ролей воздействия на финансовое состояние предприятий принадлежит налогу на прибыль путем реализации гибкой амортизационной политики государства, что будет способствовать инвестиционной активности. В настоящее время неэффективное воздействие налога на прибыль на развитие предприятий связано с отменой налогового кредита, используемого многими организациями. Данный факт привел к утрате собственных финансовых источников организации. Предприятия и организации стали производить переоценку активов с целью увеличения их восстановительной стоимости, что привело к росту себестоимости товаров и услуг, а, следовательно, и цен. Современный этап развития экономики требует преобразований налоговой системы России, принципов формирования и функционирования отдельных видов налогов, в том числе налога на прибыль, оказывающего влияние на развитие предприятий и организаций. В заключении диссертационной работы сформулированы основные теоретические обобщения и выводы на основе результатов исследования. По теме диссертационного исследования опубликованы следующие работы: Статьи в журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК 1. Гафарова О.В. Совершенствование механизма налогообложения прибыли организаций // Terra Economicus - Экономический вестник Ростовского государственного университета: научно-аналитическое издание. - Ростов н/Д: Изд-во «Наука-Спектр». - 2010. №4, т. 8, ч.2. - С. 68-73. (0,69 п.л.) 2. Гафарова О.В. Экономическая природа прибыли как основа налогообложения предприятий, статья ВАК // Terra Economicus - Экономический вестник Ростовского государственного университета: научно-аналитическое издание. - Ростов н/Д: Изд-во «Наука-Спектр».- 2010. - №4, т. 8, ч. 2 - С.29-34. (0,69 П.Л.) 24 3. Гафарова O.B. Пути совершенствования механизма напогообложения прибыли организаций // Научно-практический журнал «Перспективы науки» №8(23) - Тамбов; Издательский дом «ТМБпринт»,- 2011.-С. 153-159. (0,69 п.л.) Статьи в других научных н практических изданиях 4. Гафарова О.В. Современные традиции учета налогообложения прибыли организаций // Развитие предпринимательства в городе Азове: экономические и правовые аспекты: материалы межвузовской научно-практической конференции - Ростов н/Д: Изд-во ЗАО Ростиздат, 2010 - С. 75-79. (0,38 п.л.) 5. Гафарова О.В., Черемисов М.Н. Совершенствование механизма уплаты налога на прибыль организаций // Развитие предпринимательства в городе Азове: экономические и правовые аспекты: материалы межвузовской научно- практической конференции - Ростов н/Д: Изд-во ЗАО Ростиздат, 2010 - С. 71-75. (0,38 п.л./авторских 0,25 п.л.) 6. Гафарова О.В. Влияние налогообложения прибыли на развитие предприятий и организаций // Наука и образование: хозяйство и экономика; предпринимательство; право и управление: научно-практический журнал, №7, Ростов н/Д: КМЦ «Копицентр», -2011- €.50-57.(0,94 п.л.) 7. Гафарова О.В. Налогообложение прибыли: проблемы и перспективы совершенствования// Наука и современность - 2011: сборник материалов XII Международной научно-практической конференции: в 3-х частях. Часть 3/ Под общ. ред. С.С. Чернова. - Новосибирск: Издательство НГТУ, 2011 - С. 163-168. (0,38 п.л.) 8. Гафарова О.В. Прибыль как основа налогообложения доходов предприятия// Конкурентные преимущества национальной экономики в условиях модернизации: сборник статей Ежегодной Всероссийской научно-практической конференции с международным участием/ Под редакцией Грековой Г.И., Сазоновой Т.Ю., Фихтнер O.A.; НовГУ им.Ярослава Мудрово - Великий Новгород, 2011 - С. 111-116. (0,38 п.л.) 25 9. Гафарова O.B. Эволюция налога на прибыль в России// Проблемы и перспективы социально-экономического реформирования современного государства н общества: Материалы Ш международной научно-практической конференции 29-30 июня 2011г.: Москва, 2011 - С. 26-30. (0,38 п.л.) 10. Гафарова О.В. Совершенствование налогообложения прибыли организаций// Инновационное развитие современной экономики: теория и практика: сборник материалов VI научно-практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых. Москва, 25 ноября 2010г. - М.: Изд.центр БАСИ, 2 0 1 0 - С . 45-49. (0,38 П.Л.) 26 Печать цифровая. Бумага офсетная. Гарнитура «Тайме». Формат 60x84/16. Объем 1,2 уч.-изд,-л. Заказ № 2681. Тираж 100 экз. Отпечатано в КМЦ «КОПИЦЕНТР» 344006, г. Ростов-на-Дону, ул. Суворова, 19, тел. 247-34-88
