Егорова А. С. &quot

Егорова А. С.
Студент ЭФ, группы № з-828-а
Налог на добавленную стоимость:
экономическая природа и направления совершенствования
Руководитель: Золотарева Г.А.
Внедрение НДС в налоговые системы развитых стран мира берет начало со
второй половины прошлого столетия, после того как он был теоретически
разработан во Франции в 1954 г. Распространение налога на добавленную
стоимость в странах Европы ускорило принятие в 1967 г. I и III Директив ЕС, в
которых НДС утверждался в качестве основного косвенного налога для стран членов Сообщества и обязательного условия для стран, имеющих намерение в
будущем вступить в ЕС.
Можно сформулировать по крайней мере три отличительные особенности
НДС. Во-первых, в облагаемый оборот не включаются суммы ранее внесенного
плательщиком налога (основное отличие НДС от ранее действовавшего
"каскадного" налога с оборота, ставка которого применялась к валовой стоимости
товара, аккумулированной на всех стадиях его продвижения). Во-вторых,
облагаемый оборот и налог учитываются и указываются в счетах организаций
отдельно в составе цены товара. В-третьих, обложению подлежит весь оборот, но
уплачивается в бюджет только часть налога, соответствующая стоимости,
добавленной к цене закупок плательщиком.
В России НДС действуют с 1992 г. Все это время НДС является одним из
бюджетообразующих и одним из самых сложных и конфликтных в налоговой
системе России. За это время произошло огромное количество изменений в
механизме исчисления и уплаты. Но все проблемные вопросы пока еще не
разрешены.
Постоянное напряжение вокруг НДС объясняется тем, что речь идет о
действительно больших деньгах – этот налог обеспечивает половину поступлений в
федеральную казну. У бизнеса и налоговых органов встречные претензии.
Предприниматели, прежде всего экспортеры, возмущены постоянными задержками
возмещения и тем, что положенные им по закону суммы зачастую можно выбить из
бюджета только через суд. Фискальные органы говорят о незаконном возмещении
НДС теми же экспортерами и о мошенничестве при уплате этого налога при
внутреннем товарообороте.
Необходимо отметить, что НДС является одним из самых сложных налогов
по администрированию. На его обслуживание уходит около 60% рабочего времени.
Налоговые инспекции продолжают наращивать инструменты контроля. Бизнес, в
свою очередь, увеличивает необходимые для работы с НДС инструменты. Это ведет
только к росту затрат для обеих сторон. Кроме того, НДС содержит значительную
криминогенную и коррупционную составляющие, связанные с принципом
возвратности НДС. Для борьбы с такими явлениями многие экономисты
предлагают изменить администрирование НДС, связанное с тем, что начислять
НДС надо на другую налогооблагаемую базу без переходного начисления
входящего и исходящего НДС. В этих целях предлагается использовать так
называемый прямой метод, при котором налогом облагается именно та стоимость,
которая была добавлена на конкретном этапе (стадии, переделе) производства.
Облагаемым оборотом и, соответственно, налоговой базой в этом случае должна
стать именно добавленная стоимость. Вместе с тем, несмотря на кажущуюся
очевидность подобного изменения налоговой базы по НДС, реализация данного
предложения, на наш взгляд, чревата достаточно серьезными негативными
последствиями. В частности, в существенной мере усложнится администрирование
данного налога при одновременном увеличении объема учетной работы
налогоплательщиков. При этом перед налогоплательщиком, реализующим товар,
облагаемый по разным налоговым ставкам, может встать одна серьезная проблема:
как разделить добавленную стоимость на разные категории товаров, работ и услуг?
Такая же проблема возникает и у организаций, реализующих произведенную
продукцию как внутри страны, так и за пределы российской таможенной
территории. Естественно, что решение данной проблемы можно найти, но это
существенным образом усложнит бухгалтерский и налоговый учет и одновременно
снизит эффективность контрольной работы налоговых органов. Одновременно с
этим изменение механизма расчета НДС вызывает серьезные опасения в части
возможного возникновения мультипликационного эффекта повышения цен на
реализуемые товары, работы и услуги. Дело в том, что при действующем зачетном
порядке расчета подлежащей уплате в бюджет суммы НДС у налогоплательщика
имеется источник для уплаты налога в виде полученной от покупателя
соответствующей суммы налога. При прямом методе такой источник выпадает и
появляется вероятность при наличии высокой ставки налога завышения цен
поставщиками. Вместе с тем указанный метод, несомненно, обладает и серьезными
преимуществами против действующего. И самый главный из них - отмена зачета и
возврата сумм НДС, уплаченных поставщику, с соответствующей ликвидацией
огромных потерь федерального бюджета.
Сейчас вокруг возмещения НДС выстроилась целая преступная индустрия.
Фирмы-однодневки, ничего не производящие и тем более не экспортирующие,
получают из бюджета огромные деньги в счет возврата НДС. Некоторые даже
считают НДС самым коррупционным налогом России.
В настоящее время лазеек в законодательстве для уклонения от уплаты
налогов более чем достаточно. Простейший пример - незаконное возмещение НДС
из бюджета, оно основывается на таком пробеле законодательства, как отсутствие
ответственности налогоплательщика за своих контрагентов. Это дает возможность
недобросовестным организациям использовать "серые" схемы с участием
фиктивных компаний, т.е. "купить" у фирмы-"однодневки" несуществующий товар,
получить от фиктивного поставщика счета-фактуры. В дальнейшем по ним
организация осуществляет налоговые вычеты по НДС, так как согласно гл. 21 НК
РФ сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным
правам может быть предъявлена к вычету при выполнении следующих условий:
1) приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права
предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК
РФ);
2) товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету (п. 1 ст.
172 НК РФ);
3) имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура (п. 1 ст. 172 НК
РФ).
Все эти вышеназванные основные три условия могут быть легко выполнены
фирмами, пытающимися получить необоснованную налоговую выгоду в виде
незаконного возмещения НДС.
Другим примером несовершенства правового регулирования НДС может
служить следующая схема. В соответствии с действующим Таможенным кодексом
Таможенного союза при перемещении через границу декларируются только товары,
а таможенное оформление экспорта работ и услуг не предусмотрено (ст. 179
Таможенного кодекса Таможенного союза).
Используя
данный
законодательный
пробел,
недобросовестные
налогоплательщики заключают договор на оказание услуг (маркетинговых,
юридических, информационных и т.д.). Примером может служить договор на
оказание маркетинговых услуг (на изучение рынка региона, товара, возможностей
его продвижения и т.д.). Результаты такого маркетингового исследования
переносятся на магнитный диск, который и является объектом налогообложения.
Стоимость диска добросовестно указывается в налоговой декларации, например в
размере 100 001 долл. США, из которых 1 долл. США - цена одного диска и 100
тыс. долл. США - "продукта умственного труда". На таможне, в свою очередь,
фиксируется вывоз магнитного диска с записанной на нем информацией, что
подтверждается налоговой службой, при этом не известно, насколько ценной
является данная информация, но НДС тем не менее приходится возмещать фирме,
оказавшей маркетинговую услугу.
Есть и другие схемы незаконного получения денег от государства. Так, в
частности, существуют проблемы с возмещением НДС при приобретении товаров
на территории России. Согласно ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога,
предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а
также имущественных прав на территории Российской Федерации. При этом в силу
п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур и
документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия
товара на учет. Такой упрощенный подход к документальному подтверждению
обоснованности списания НДС приводит к тому, что достаточно часто
недобросовестные
налогоплательщики
прибегают
к
манипулированию
документами, представляют в налоговые органы сомнительные счета-фактуры, при
этом нередко такие действия имеют коррупционную составляющую.
Применяя схемы возвратов, предприниматели устраивают длинные цепочки
подставных посреднических фирм-"однодневок". Создаются они исключительно с
целью проведения нескольких операций по перепродаже товаров на внутреннем
рынке, с тем чтобы нельзя было найти начальный пункт движения товаров и
конечный пункт получения денежных средств.
Федеральная таможенная служба частичное решение существующей
проблемы видит в возврате к ранее существовавшим формулировкам Закона
Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость". В частности,
предлагается наделить правом обращаться за возвратом НДС при экспорте только
производителя-экспортера.
Высказываются и иные предложения, например такое, что на возврат НДС
может претендовать любой экспортер при условии, что сумма НДС фактически
поступила в бюджет, обмен информацией при этом должен идти через налоговые
органы, с тем чтобы избежать искажения информации.
Минфин России в свою очередь рекомендует использовать специальные
счета для расчетов по НДС, полагая, что таким образом НДС в конечном итоге
окажется в бюджете.
Но, данные предложения в конечном итоге не решают проблемы возврата
НДС, поскольку, используя данные подходы, едва ли возможно заставить
фиктивную фирму-"однодневку" перечислить средства в бюджет.
Несмотря на экономическую целесообразность НДС, действия,
направленные на неправомерное возмещение НДС из бюджета, подрывают основы
финансовой системы путем сокращения доходной части бюджета, ставят под угрозу
выполнение различных социальных программ, выплату заработной платы
работникам бюджетной сферы, нарушают принцип справедливости, заложенный в
основу функционирования российской налоговой системы.
Таким образом, решение проблемы декриминализации возмещения НДС
является насущным вопросом для законодателей, экономистов и политиков.
Для быстрого и эффективного (в том числе по финансовым издержкам)
решения проблем, связанных с контролем за возмещением НДС при экспортных
операциях, необходимо в первую очередь опереться на уже имеющиеся рыночные и
государственные институты с учетом их реальной эффективности. В частности,
одним из наиболее развитых и прогрессирующих является институт коммерческих
банков и Банка России. Этот институт характеризуется относительной полнотой
необходимой законодательной базы и достаточно современным техническим
оснащением .
При этом возможное решение должно быть, во-первых, выгодным и для
государства, и для бизнеса, во-вторых, оно должно быть практически реализуемым.
Это означает, что никаких принципиальных организационных, технических, а
также существенных финансовых затрат требоваться не должно. То есть решение
должно ощутимо уменьшать общественные издержки.
Предлагаемое данной статьей решение поставленной задачи заключается в
корректировке правила функционирования НДС таким образом, чтобы, с одной
стороны, налоговые и другие контролирующие органы могли обеспечить
администрирование налога (и, в частности, предотвращать увод НДС через
подставные "однодневные" фирмы), а с другой - любые добросовестные
налогоплательщики - производители и экспортеры оказались в более выгодном
положении, чем они находятся сейчас.
Тем самым у предприятий появится стимул добровольно следовать
указанным новым правилам возмещения НДС и быть добросовестными
налогоплательщиками. Для решения данной задачи предлагается использовать в
совокупности систему специальных банковских счетов для осуществления
движения средств, связанных с расчетами по НДС, со следующим режимом
функционирования:
1) на специальный счет могут поступать: средства в части полученного НДС
за реализованные организацией товары и услуги; средства с расчетного счета
данной организации;
2) со специального счета средства могут списываться: по поручению
организации на аналогичные специальные счета поставщиков этой организации; в
бюджет в качестве уплаты НДС; на расчетный счет организации в объеме, не
превышающем предварительного поступления средств с расчетного счета этой
организации на указанный специальный счет.
Исполнение режима специального счета обеспечивает коммерческий банк,
обслуживающий данную организацию, при этом вводится обязательная тщательная
проверка всех контрактов на предмет возможного сговора с целью незаконного
получения возмещения НДС по цепочке организаций, связанных с теми
поставщиками материальных ресурсов, которым экспортер уплатил весь или часть
НДС без использования специального счета.
Также одним из направлений усовершенствования администрирования НДС
является электронная отчетность плательщиков НДС. Ее внедрение позволит
максимально устранить человеческий фактор и ограничить непосредственный
контакт работников налоговых инспекций с налогоплательщиками, а также
исключить возможность незаконной корректировки отчетности. Это, в свою
очередь, уменьшит коррупционные риски при возмещении НДС.
Кроме того, полагается, что предоставление плательщиками НДС реестров
полученных и выданных налоговых накладных в электронном виде поможет отсечь
теневой бизнес и навести порядок в системе администрирования НДС.
В настоящее время порядок обмена информацией между различными
налоговыми органами, между налоговыми и таможенными органами и другими
государственными
учреждениями
сильно
затруднен
из-за
сложного
бюрократического аппарата и некорректного представления этой информации. Если
бы у сотрудников налоговых органов имелся доступ к различным информационным
ресурсам, необходимым для проверки обоснованности заявленных к возмещению
сумм налога, эффективность камеральных и выездных проверок повысилась бы в
несколько раз, что в условиях развития инноваций и нового информационного
общества является очень актуальным. Об этом же говорится в Стратегии
инновационного развития Российской Федерации на период до 2020 г.: "В рамках
формирования Государственной автоматизированной системы "Управление"
(ГАСУ) будут созданы эффективные механизмы обмена информацией в системе
государственных органов в режиме реального времени, формирования
общедоступных информационных ресурсов по различным направлениям
реализации государственной политики...".
Среди других мер, направленных на совершенствование механизма
взимания НДС, можно предложить пути, такие, как отмена следующих объектов
налогообложения:
 Передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд,
расходы на которые не учитываются при исчислении налогооблагаемой
прибыли (пп. 2 п. ст. НК РФ);
 Выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Поскольку передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд не
учитывается при исчислении налогооблагаемой прибыли, то обложение этой
передачи ещё и НДС означает совокупную налоговую нагрузку на организации в 38
%, что лишено экономического смысла, кроме ограничительного.
Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления
облагается НДС, однако в этом же налоговом периоде исчисленная сумма НДС
предъявляется к вычету, что лишает всякого экономического смысла данный объект
налогообложения ( кроме случаев налогообложения, которые не используются в
налогооблагаемой деятельности).
Необходимо уточнить такой объект налогообложения, как безвозмездная
передача. В частности, передача права собственности на товары, результаты
выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе, которые не
учитываются при исчислении налогооблагаемой прибыли, признается реализацией
товаров ( работ, услуг). Такая формулировка сняла бы вопросы по рекламным,
представительским расходам и т.д. Одновременно необходимо скорректировать
подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ в отношении рекламы.
Немаловажным моментом является и сама ставка НДС. Снижение НДС
является
мерой
поддержки
диверсификации
российской
экономики,
промышленного роста. От этого выиграют, в первую очередь, промышленные
предприятия с высоким уровнем добавленной стоимость. Более того, за счет
снижения НДС высвобождаются значительные средства предприятия, которые
могут быть направлены на инвестиции в основной капитал, на перевооружение и
расширение производства.
К числу актуальных проблем относятся:
 Сокращение объема документов для отчетности – упрощение
формы налоговой декларации;
 Корректировка перечня обязательных реквизитов от счет фактур;
 Перенос сроков предоставления декларации по НДС с 20 на 28
число месяца, следующего за налоговым периодом.
Существует и еще один важный аспект НДС, напрямую свызанный с малым
и средним бизнесом. В настоящее время согласно ст. 346.11 НК РФ организации,
применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением налога,
подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию РФ.
Аналогичное освобождение предусмотрено ст. 346.26 НК РФ для
плательщиков ЕНВД.
В связи с этим организации и предприниматели, применяющие общий
режим налогообложения, не могут учитывать сумму НДС по товарам (работам,
услугам), приобретенным у "упрощенцев" или плательщиков ЕНВД, которые в
результате оказываются исключенными из состава (возможного состава)
контрагентов.
Таким образом, данное положение оказывает отрицательное воздействие на
развитие российской экономики, сдерживая товарооборот, и не позволяет
реализовывать в полной мере потенциал малых предприятий.
В связи с этим предлагается предоставить организациям, применяющим
общий режим налогообложения, возможность учитывать "входной" НДС при
реализации товаров (работ, услуг), приобретенных у "упрощенцев" или
плательщиков ЕНВД, а также при реализации результатов обработки, переработки
или иной трансформации закупленной у них продукции. Налоговую базу
предлагается установить равной разнице между ценой реализации, определяемой в
соответствии со ст. 40 НК РФ, без включения в нее НДС и ценой приобретения
указанных товаров (работ, услуг).
Указанные изменения позволят увеличить количество заключаемых
договоров купли-продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) между
организациями и предпринимателями, применяющими различные режимы
налогообложения, что приведет к увеличению оборота.
В итоге произойдет рост прибыли малых предприятий и индивидуальных
предпринимателей и, как следствие, увеличение налоговых поступлений в
бюджетную систему Российской Федерации. Таким образом, предлагаемые меры
позволят создать условия, при которых малые предприятия и индивидуальные
предприниматели смогут полнее реализовать свой экономический потенциал.
Литература
 Статья: Налоги. Социальный аспект (Сбежнев А.А., Фадеев Д.Е.)
(Налоговый вестник, 2011)
 Статья: Косвенные налоги в России и зарубежный опыт в области взимания
косвенных налогов (Замалетдинова Э.Н.) ("Международный бухгалтерский
учет", 2011, N 7)
 Статья: Налоги. Социальный аспект (Сбежнев А.А., Фадеев Д.Е.)
(Налоговый вестник, 2011)
 Статья: Методика раздельного учета сумм входного НДС (Угрюмова А.В.)
(Налоги и налогообложение, 2009, N 7)
 Статья: Налог на добавленную стоимость: возможные пути
совершенствования (Самсонова Л.И.) (Аудит и финансовый анализ)