КонсультантПлюс, 30.11.2011 бухгалтерской отчетности за 2011 г.

КонсультантПлюс, 30.11.2011
ПУТЕВОДИТЕЛЬ ПО НАЛОГАМ
ПРАКТИЧЕСКОЕ ПОСОБИЕ
ПО ПРОМЕЖУТОЧНОЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ - 2011
Данный документ применяется при составлении промежуточной
бухгалтерской отчетности за 2011 г.
Порядок составления и представления отчетности в 2010 г. см. в
Практическом пособии по годовой бухгалтерской отчетности - 2010.
Порядок составления и представления отчетности в 2009 г. см. в
Практическом пособии по годовой бухгалтерской отчетности - 2009.
Порядок составления и представления отчетности в 2008 г. см. в
Практическом пособии по годовой бухгалтерской отчетности - 2008.
1. Общие требования к бухгалтерской отчетности
Бухгалтерская отчетность - это единая система данных об
имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее
хозяйственной деятельности. Отчетность составляется на основе данных
бухгалтерского учета по установленным формам (ст. 2 Федерального закона
от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", абз. 2 п. 4 Положения по
бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99),
утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н).
1.1. Каким требованиям должна удовлетворять
бухгалтерская отчетность
Основными
требованиями,
которым
бухгалтерская отчетность, являются:
должна
удовлетворять
Достоверность.
Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное представление о
финансовом положении организации, финансовых результатах ее
деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Информация о
финансовом положении формируется главным образом в виде
Бухгалтерского баланса, информация о финансовых результатах
деятельности организации - в виде Отчета о прибылях и убытках,
информация об изменениях в финансовом положении организации - в виде
Отчета о движении денежных средств (п. 6 ПБУ 4/99, п. 5.1.4 Концепции
бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена
Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России
29.12.1997)).
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерской отчетности
организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств,
в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие,
состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации
определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда
проведение инвентаризации обязательно. Перед составлением годовой
бухгалтерской
отчетности
проведение
инвентаризации
является
обязательным (кроме имущества, инвентаризация которого производилась не
ранее 1 октября отчетного года) (п. 1, абз. 3 п. 2 ст. 12 Закона N 129-ФЗ, п. п.
26, 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина
России от 29.07.1998 N 34н). Порядок проведения инвентаризации
установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и
финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от
13.06.1995 N 49.
Полезность.
Информация, представляемая в бухгалтерской отчетности, должна быть
полезна. Информация считается полезной, если она уместна, надежна,
сравнима и своевременна (п. п. 6.1, 6.5.1 Концепции).
Информация уместна, если наличие или отсутствие ее оказывает или
способно оказать влияние на решения (включая управленческие)
пользователей отчетности, помогая им оценить прошлые, настоящие или
будущие события, подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки (п. 6.2
Концепции).
Подробнее о пользователях бухгалтерской отчетности см. разд. 1.4 "В
каком порядке подписывается и представляется бухгалтерская
отчетность".
Информация надежна, если она не содержит существенных ошибок <*>.
Чтобы быть надежной, информация должна объективно отражать факты
хозяйственной деятельности, к которым она фактически или
предположительно относится (п. п. 6.3, 6.3.1 Концепции).
--------------------------------
<*> Определение существенной ошибки приведено в п. 3 Положения по
бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и
отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденного Приказом Минфина России от
28.06.2010 N 63н.
Сравнимость информации означает возможность для пользователей
отчетности сравнивать показатели деятельности за разные периоды времени,
чтобы определить тенденции в финансовом положении организации и
финансовых результатах ее деятельности. Пользователи должны также иметь
возможность сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы
сравнить их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и
изменения в финансовом положении (п. 6.4 Концепции).
Информация своевременна, если она способна наилучшим образом
удовлетворить потребности пользователей, связанные с принятием решений,
т.е. если достигнут баланс между ее уместностью и надежностью (п. 6.5.1
Концепции).
Полнота.
Бухгалтерская отчетность должна давать полное представление о
финансовом положении организации, финансовых результатах ее
деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Полнота
обеспечивается единством указанных выше отчетов, а также
соответствующими дополнительными данными (п. 6 ПБУ 4/99, абз. 2 п. 5.1.4,
п. 6.3.5 Концепции).
Существенность.
В бухгалтерскую отчетность должны включаться существенные
показатели. Показатель считается существенным, если его нераскрытие
может
повлиять
на
экономические
решения
заинтересованных
пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение
организацией вопроса, является ли данный показатель существенным,
зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств
возникновения. То есть существенность показателя при формировании
бухгалтерской отчетности определяется совокупностью качественных и
количественных факторов (п. 11 ПБУ 4/99, п. 6.2.1 Концепции, Письмо
Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01).
Нейтральность.
При формировании бухгалтерской отчетности организацией должна
быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е.
исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп
пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Информация не
является нейтральной, если посредством отбора или формы представления
она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения
предопределенных результатов или последствий (п. 7 ПБУ 4/99, п. 6.3.3
Концепции).
Последовательность.
Организация должна при составлении отчетности придерживаться
принятых ею содержания и форм отчетности последовательно от одного
отчетного периода к другому. Изменение принятых содержания и формы
Бухгалтерского баланса, Отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним
допускается в исключительных случаях, например при изменении вида
деятельности (п. 9 ПБУ 4/99).
1.2. По каким формам представляется бухгалтерская отчетность
До 2010 г. включительно организации самостоятельно разрабатывали и
принимали формы бухгалтерской отчетности на основе Образцов,
рекомендованных Минфином России в Приказе от 22.07.2003 N 67н (п. 1
Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности,
п. 3 Приказа Минфина России от 22.07.2010 N 67н).
С 2011 г. бухгалтерская отчетность составляется и представляется по
формам, утвержденным Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. При
этом детализацию показателей по статьям отчетов организации определяют
самостоятельно (п. 3 Приказа N 66н).
По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме
отчета, составляемого за первый отчетный год, должны быть приведены
данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному (п. 10
ПБУ 4/99). Для этого форма Бухгалтерского баланса, утвержденная Приказом
N 66н, содержит графы, в которых по каждой статье приводятся показатели
на отчетную дату, на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему. Форма Отчета о прибылях и убытках, как и
прежде, содержит графы для отражения показателей за отчетный период и за
период предыдущего года, аналогичный отчетному.
В бухгалтерской отчетности, представляемой в органы государственной
статистики и другие органы исполнительной власти, указываются коды
показателей согласно Приложению N 4 к Приказу N 66н.
В случае отсутствия у организации числовых данных по активам,
обязательствам,
доходам,
расходам,
хозяйственным
операциям
соответствующие строки (графы) в типовых формах прочеркиваются (п. 11
ПБУ 4/99).
1.3. Какая информация обязательна в формах
бухгалтерской отчетности
В формах представляемой бухгалтерской отчетности обязательно
наличие следующих данных (п. 14 ПБУ 4/99):
- наименование формы бухгалтерской отчетности;
- указание отчетной даты, по состоянию на которую составлена
бухгалтерская отчетность, или отчетного периода, за который составлена
бухгалтерская отчетность.
Подробнее см. разд. 1.5 "Что является отчетной датой и отчетным
периодом";
- полное наименование юридического лица (в соответствии с
учредительными документами, зарегистрированными в установленном
порядке);
- идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);
- вид деятельности (указывается вид деятельности, который признается
основным);
- организационно-правовая форма/форма собственности (код по ОКОПФ
и код по ОКФС);
- единица измерения (указывается формат представления числовых
показателей: тыс. руб. - код по ОКЕИ 384; млн руб. - код по ОКЕИ 385).
Подробнее см. разд. 1.6 "Какие правила надо соблюдать при
составлении бухгалтерской отчетности";
- местонахождение (адрес) (указывается в форме Бухгалтерского
баланса);
- дата подписания.
1.4. В каком порядке подписывается
и представляется бухгалтерская отчетность
В
общем
случае
бухгалтерская
отчетность
подписывается
руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации. В
организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах
специализированной
организацией
или
бухгалтером-специалистом,
бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации и
руководителем специализированной организации либо специалистом,
ведущим бухгалтерский учет (п. 5 ст. 13 Закона N 129-ФЗ, п. 17 ПБУ 4/99).
Сформировать промежуточную бухгалтерскую отчетность организация
должна не позднее 30 дней по окончании отчетного периода. Представлять
квартальную бухгалтерскую отчетность организация обязана в течение 30
дней по окончании квартала, а годовую - в течение 90 дней по окончании
года, если иное не установлено законодательством РФ. В пределах указанных
сроков конкретная дата представления бухгалтерской отчетности
устанавливается учредителями (участниками) организации или общим
собранием (п. 51 ПБУ 4/99, п. 2 ст. 15 Закона N 129-ФЗ, п. 86 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
Бухгалтерская отчетность составляется, хранится и представляется
пользователям бухгалтерской отчетности в установленной форме на
бумажных носителях. При наличии технических возможностей и с согласия
пользователей бухгалтерской отчетности организация может представлять
бухгалтерскую отчетность в электронном виде (п. 6 ст. 13 Закона N 129-ФЗ,
см. также Письмо Минфина России от 15.01.2008 N 03-02-07/1-11).
Внимание!
Приказом ФНС России от 01.04.2011 N ММВ-7-6/245@ утвержден
Формат бухгалтерской отчетности в электронном виде, разработанный в
соответствии с Формами Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и
убытках, утвержденными Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н.
Пользователями бухгалтерской отчетности являются руководители,
учредители (участники), собственники имущества, инвесторы, кредитные
организации, кредиторы, покупатели, поставщики, работники и другие лица,
заинтересованные в информации об организации. Организация должна
обеспечить возможность для пользователей ознакомиться с бухгалтерской
отчетностью (п. 3 ст. 1 Закона N 129-ФЗ, п. п. 4, 42 ПБУ 4/99, п. п. 3.3, 3.4
Концепции).
Бухгалтерская отчетность может быть представлена пользователям
организацией непосредственно или передана через ее представителя,
направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана
по телекоммуникационным каналам связи.
Днем представления отчетности считается:
- дата отправки почтового отправления с описью вложения;
- дата отправки по телекоммуникационным каналам связи;
- дата фактической передачи по принадлежности (п. 5 ст. 15 Закона N
129-ФЗ).
Если дата представления бухгалтерской отчетности приходится на
нерабочий (выходной) день, то сроком представления бухгалтерской
отчетности считается первый следующий за ним рабочий день (п. 47 ПБУ
4/99).
Организации обязаны хранить бухгалтерскую отчетность в течение
сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации
государственного архивного дела, но не менее пяти лет (п. 1 ст. 17 Закона N
129-ФЗ).
1.5. Что является отчетной датой и отчетным периодом
Отчетной датой для составления бухгалтерской отчетности считается
последний календарный день отчетного периода (п. п. 4, 12 ПБУ 4/99).
Отчетным периодом признается период, за который организация должна
составлять бухгалтерскую отчетность (п. 4 ПБУ 4/99).
Организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую
отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года
(п. 48 ПБУ 4/99, п. 3 ст. 14 Закона N 129-ФЗ).
Отчетным годом является календарный год - с 1 января по 31 декабря
включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций
считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря
соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по
31 декабря следующего года. Данные о хозяйственных операциях,
проведенных до государственной регистрации организаций, включаются в их
бухгалтерскую отчетность за первый отчетный год (п. п. 1, 2 ст. 14 Закона N
129-ФЗ, п. 13 ПБУ 4/99).
1.6. Какие правила надо соблюдать
при составлении бухгалтерской отчетности
При составлении бухгалтерской отчетности организацией должны быть
соблюдены следующие правила.
1. Бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке
(п. 15 ПБУ 4/99).
2. Бухгалтерская отчетность должна быть составлена в валюте РФ (в
рублях) (п. 16 ПБУ 4/99).
3. Данные бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без
десятичных знаков. Организация, имеющая существенные обороты продаж,
обязательств и т.п., может приводить данные в представляемой
бухгалтерской отчетности в миллионах рублей без десятичных знаков.
4. В бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и
помарок.
5. Если значение какого-либо числового показателя отсутствует, то в
строке (графе) ставится прочерк (п. 11 ПБУ 4/99).
6. Вычитаемый показатель или показатель, имеющий отрицательное
значение, указывается в круглых скобках (примечание 7 к форме
Бухгалтерского баланса (Приложение N 1 к Приказу N 66н)).
7. Статьи бухгалтерской отчетности оцениваются по правилам,
установленным соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.
При оценке статей отчетности организация обязана обеспечить соблюдение
допущений и требований, предусмотренных п. п. 5 и 6 Положения по
бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008),
утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (п. п. 32, 36
ПБУ 4/99).
8. Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в неттооценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, которые должны
раскрываться в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и
убытках (п. 35 ПБУ 4/99).
9. В бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями
активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда
такой
зачет
предусмотрен
соответствующими
положениями
по
бухгалтерскому учету (п. 34 ПБУ 4/99).
10. Данные бухгалтерской отчетности должны быть сопоставимы с
данными за предшествующие отчетные периоды (п. 6.4 Концепции, п. 10
ПБУ 4/99).
1.7. Какие особенности надо учитывать
при формировании бухгалтерской отчетности
1.7.1. Организация имеет филиалы
Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели
деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (в том
числе выделенных на отдельные балансы) (п. 8 ПБУ 4/99). Следовательно,
данные по счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты" (субсчетам 79-1
"Расчеты по выделенному имуществу" и 79-2 "Расчеты по текущим
операциям") при составлении бухгалтерской отчетности организации не
отражаются (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной
деятельности
организаций,
утвержденная
Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
1.7.2. Организация является учредителем
управления по договору доверительного управления
Если организация является учредителем управления по договору
доверительного управления имуществом, то в ее бухгалтерскую отчетность
полностью
включаются
данные,
представленные
доверительным
управляющим об активах, обязательствах, доходах, расходах и других
показателях, путем суммирования аналогичных показателей. Это означает,
что данные по счету 79, субсчет 79-3 "Расчеты по договору доверительного
управления имуществом", в бухгалтерской отчетности организации не
отражаются (п. п. 7, 15 Указаний по отражению в бухгалтерском учете
организаций
операций,
связанных
с
осуществлением
договора
доверительного управления имуществом, утвержденных Приказом Минфина
России от 28.11.2001 N 97н).
1.7.3. Организация является участником
простого товарищества, ведущим общие дела
Показатели отдельного баланса по совместной деятельности не
включаются в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела (п. 17
Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной
деятельности" ПБУ 20/03, утвержденного Приказом Минфина России от
24.11.2003 N 105н).
Товарищ, ведущий общие дела, составляет и представляет участникам
договора о совместной деятельности в порядке и сроки, установленные
договором, информацию, необходимую им для формирования отчетной,
налоговой и иной документации <*>. При этом представление товарищем,
ведущим общие дела, информации, включаемой в бухгалтерскую отчетность
товарищей, осуществляется в сроки, определенные договором, но не позднее
сроков, установленных Законом N 129-ФЗ (п. 20 ПБУ 20/03).
--------------------------------
<*> Прибыли и убытки по совместной деятельности, распределенные
между товарищами, включаются каждой организацией-товарищем в
соответствующей доле в состав своих прочих доходов или расходов при
формировании собственных финансовых результатов (п. 14 ПБУ 20/03).
1.8. Ответственность за нарушение правил ведения бухучета
и представления бухгалтерской отчетности
Статьей 120 НК РФ установлена ответственность налогоплательщика за
систематическое (два раза и более в течение календарного года)
несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского
учета и в бухгалтерской отчетности хозяйственных операций, денежных
средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых
вложений:
- если эти деяния совершены в течение одного налогового периода взимается штраф в размере 10 000 руб. (п. 1 ст. 120 НК РФ);
- если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода
- взимается штраф в размере 30 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ);
- если эти деяния повлекли занижение налоговой базы - взимается штраф
в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. (п. 3
ст. 120 НК РФ).
Кроме того, ст. 15.11 КоАП РФ установлена ответственность для
должностных лиц организации в виде штрафа в размере от 2000 до 3000 руб.
за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления
бухгалтерской отчетности, под которым понимаются:
- искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;
- искажение любой статьи (строки) бухгалтерской отчетности не менее
чем на 10%.
Непредставление в налоговый орган в установленный срок форм
бухгалтерской отчетности (в том числе аудиторского заключения в случаях,
когда проведение аудиторской проверки обязательно) влечет наложение на
организацию штрафа в размере 200 руб. за каждую непредставленную
форму, а на должностных лиц организации - от 300 до 500 руб. (пп. 5 п. 1 ст.
23, п. 1 ст. 126 НК РФ, п. 1 ст. 15.6 КоАП РФ). Причем уплата этих штрафов
не освобождает от необходимости представить бухгалтерскую отчетность в
налоговую инспекцию (п. 4 ст. 4.1 КоАП РФ).
2. Объем представляемой бухгалтерской отчетности
2.1. Состав годовой бухгалтерской отчетности
В общем случае годовая бухгалтерская отчетность коммерческих
организаций (кроме страховых и кредитных) включает:
- Бухгалтерский баланс;
- Отчет о прибылях и убытках;
- Отчет об изменениях капитала;
- Отчет о движении денежных средств;
- иные приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и
убытках;
- пояснительную записку;
аудиторское
заключение,
подтверждающее
достоверность
бухгалтерской отчетности организации, если она подлежит обязательному
аудиту <*> или если организация самостоятельно приняла решение о
проведении аудита бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 13 Закона N 129-ФЗ, п.
5 ПБУ 4/99).
--------------------------------
<*> Перечень случаев, когда проведение аудиторской проверки
обязательно, установлен ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2008 N 307ФЗ "Об аудиторской деятельности". В частности, начиная с бухгалтерской
отчетности за 2010 г. аудит обязателен (ч. 2 ст. 2 Федерального закона от
28.12.2010 N 400-ФЗ):
- если организация имеет организационно-правовую форму открытого
акционерного общества (ОАО) (п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 307-ФЗ);
- если ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах
фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных
бумаг (п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона N 307-ФЗ);
- если объем выручки от продажи продукции (продажи товаров,
выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением
государственных
и
муниципальных
унитарных
предприятий,
сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за
предшествовавший отчетному год превышает 400 млн руб. или сумма
активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего
отчетному года превышает 60 млн руб. (п. 4 ч. 1 ст. 5 Закона N 307-ФЗ).
Отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств,
иные приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках
и пояснительная записка являются пояснениями к бухгалтерскому балансу и
отчету о прибылях и убытках и представляются в составе годовой
бухгалтерской отчетности (п. п. 24, 28 ПБУ 4/99, пп. "в", "г" п. 30, п. 85
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
Статьи Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках, к которым
даются пояснения, должны иметь указание на такое раскрытие в графе
"Пояснения" (п. 28 ПБУ 4/99).
2.2. Состав промежуточной бухгалтерской отчетности
Месячная и квартальная бухгалтерская отчетность является
промежуточной (п. 3 ст. 14 Закона N 129-ФЗ, п. 29 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
Промежуточная бухгалтерская отчетность включает (п. 49 ПБУ 4/99):
- Бухгалтерский баланс;
- Отчет о прибылях и убытках.
В состав промежуточной бухгалтерской отчетности может включаться
пояснительная записка в тех случаях, когда это необходимо для понимания
показателей бухгалтерской отчетности заинтересованными пользователями.
Если промежуточная бухгалтерская отчетность не содержит пояснений,
то графы "Пояснения" в Бухгалтерском балансе и Отчете о прибылях и
убытках не заполняются.
2.3. Бухгалтерская отчетность малых предприятий
Организации - субъекты малого предпринимательства формируют
промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетность в общеустановленном
объеме форм. При этом в Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и
убытках такие организации включают показатели только по группам статей
(без детализации показателей по статьям), а в приложениях к бухгалтерскому
балансу и отчету о прибылях и убытках они приводят только наиболее
важную информацию, без знания которой невозможна оценка финансового
положения организации или финансовых результатов ее деятельности (п. 6
Приказа N 66н).
В то же время организации - субъекты малого предпринимательства
вправе формировать представляемую бухгалтерскую отчетность в
общеустановленном порядке.
Напомним, что к субъектам малого предпринимательства в настоящее
время относятся организации, соответствующие следующим условиям:
- суммарная доля участия РФ, субъектов РФ, муниципальных
образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан,
общественных
и
религиозных
организаций
(объединений),
благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале
(паевом фонде) не должна превышать 25% (за исключением активов
акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных
фондов), доля участия, принадлежащая одному или нескольким
юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего
предпринимательства, не должна превышать 25% (за исключением
хозяйственных обществ, деятельность которых заключается в практическом
применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности,
исключительные права на которые принадлежат их учредителям
(участникам) - бюджетным научным и образовательным учреждениям) (пп. 1
п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и
среднего предпринимательства в Российской Федерации");
- средняя численность работников за предшествующий календарный год
не должна превышать сто человек включительно (пп. 2 п. 1 ст. 4 Закона N
209-ФЗ);
- выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за
предшествующий календарный год не должна превышать 400 млн руб. (пп. 3
п. 1 ст. 4 Закона N 209-ФЗ, абз. 3 п. 1 Постановления Правительства РФ от
22.07.2008 N 556).
Обращаем внимание на то, что вне зависимости от объема
представляемых форм отчетность организации должна удовлетворять
указанным выше требованиям полноты, достоверности и др.
3. Формы бухгалтерской отчетности и порядок их заполнения
3.1. Бухгалтерский баланс
3.1.1. Внеоборотные активы (раздел I Бухгалтерского баланса)
В форме Бухгалтерского баланса, утвержденной Приказом Минфина
России от 02.07.2010 N 66н, разд. I выглядит следующим образом (с учетом
кодов строк, приведенных в Приложении N 4 к Приказу N 66н).
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬───────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│На ____│
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│20__ г.│ декабря │ декабря │
│
│
│
│
│ 20__ г. │ 20__ г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│
АКТИВ
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
│
│
│
│
│
│
│Нематериальные активы
│1110│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Результаты исследований и
│1120│
│
│
│
│
│разработок
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Основные средства
│1130│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Доходные вложения в материальные │1140│
│
│
│
│
│ценности
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Финансовые вложения
│1150│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Отложенные налоговые активы
│1160│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Прочие внеоборотные активы
│1170│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу I
│1100│
│
│
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
Внимание!
В данном и других разделах Бухгалтерского баланса по каждой из строк
приводятся показатели (п. 10 ПБУ 4/99, примечания 3, 4, 5 к Бухгалтерскому
балансу в Приложении N 1 к Приказу N 66н):
- на отчетную дату отчетного периода, за который составляется
отчетность;
- на 31 декабря предыдущего года;
- на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.
В графе "Пояснения" указывается номер соответствующего пояснения
к бухгалтерскому балансу (абз. 2 п. 28 ПБУ 4/99). Если промежуточная
бухгалтерская отчетность не содержит пояснений, то графа "Пояснения"
в Бухгалтерском балансе не заполняется.
3.1.1.1. Строка 1110 "Нематериальные активы"
По данной строке Бухгалтерского баланса отражается информация об
объектах нематериальных активов (НМА).
В Приложении N 3 к Приказу Минфина России N 66н приводится
Пример оформления пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о
прибылях и убытках. В данном Примере разд. 1 "Нематериальные активы и
расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и
технологические работы (НИОКР)" включает подраздел 1.5 "Незаконченные
и неоформленные НИОКР и незаконченные операции по приобретению
нематериальных активов". При этом в разд. I новой формы Бухгалтерского
баланса отсутствует отдельная строка для отражения незавершенных
капитальных вложений организации. Тем не менее считаем, что вложения
организации в нематериальные активы, не удовлетворяющие требованиям п.
3 ПБУ 14/2007, не должны участвовать в формировании показателя строки
1110 "Нематериальные активы". Данные вложения, на наш взгляд, могут
быть отражены по строке 1170 "Прочие внеоборотные активы".
3.1.1.1.1. Что учитывается в составе НМА
В составе НМА могут учитываться:
- произведения науки, литературы и искусства;
- объекты смежных прав (исполнения, фонограммы и т.п.);
- программы для электронных вычислительных машин и базы данных;
- изобретения;
- полезные модели;
- селекционные достижения;
- секреты производства (ноу-хау);
- товарные знаки и знаки обслуживания;
- иные охраняемые результаты интеллектуальной собственности и
средства индивидуализации, перечисленные в п. 1 ст. 1225 ГК РФ.
Объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве НМА, если
выполняются следующие условия:
а) объект способен приносить организации экономические выгоды в
будущем.
Это условие выполняется, если объект предназначен для использования
в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для
управленческих нужд организации;
б) организация осуществляет контроль над объектом.
То есть организация имеет охранные или иные документы,
подтверждающие существование самого актива и исключительные права
организации на него. Такими документами являются, в частности, патенты,
свидетельства, договор об отчуждении исключительного права на результат
интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;
в) имеется возможность выделения или отделения (идентификации)
объекта от других активов;
г) объект предназначен для использования в течение длительного
времени.
Длительным
является
срок
полезного
использования
продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла,
если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12
месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть
достоверно определена;
ж) у объекта отсутствует материально-вещественная форма.
В составе НМА учитывается также положительная деловая репутация,
возникшая при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в
целом или его части) (п. п. 3, 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет
нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина
России от 27.12.2007 N 153н).
Внимание!
Объекты интеллектуальной собственности, в отношении которых
организация не обладает исключительным имущественным правом, в
составе НМА не учитываются. Их стоимость отражается на счете 97
"Расходы будущих периодов" (абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007). В частности, не
являются НМА экземпляры программ для ЭВМ и баз данных, используемые
на основании лицензионных соглашений с правообладателями.
3.1.1.1.2. По какой стоимости объекты НМА отражаются в учете
Объекты НМА принимаются к учету на счет 04 "Нематериальные
активы" по фактической (первоначальной) стоимости, которая определяется
в порядке, установленном п. п. 7 - 15 ПБУ 14/2007. Стоимость объектов НМА
(за исключением НМА с неопределенным сроком полезного использования)
погашается посредством начисления амортизации, которая учитывается на
счете 05 "Амортизация нематериальных активов" (п. п. 6, 23 ПБУ 14/2007,
Инструкция по применению Плана счетов). В течение срока полезного
использования нематериальных активов начисление амортизационных
отчислений не приостанавливается (абз. 2 п. 31 ПБУ 14/2007).
Внимание!
До 01.01.2008 амортизационные отчисления по объектам НМА могли
отражаться путем уменьшения первоначальной стоимости объекта,
отраженной на счете 04 (п. 21, абз. 2 п. 29 Положения по бухгалтерскому
учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного
Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н, Инструкция по применению
Плана счетов).
Фактическая (первоначальная) стоимость НМА может изменяться в
случаях их переоценки или обесценения.
Коммерческая организация может ежегодно переоценивать НМА по
текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным
активного рынка указанных НМА. Переоценка НМА производится путем
пересчета их остаточной стоимости (п. п. 16, 17, 19 ПБУ 14/2007).
Внимание!
С 2011 г. переоценка объектов НМА производится на конец отчетного
года. Как и прежде, сумма дооценки объекта НМА в результате переоценки
зачисляется в добавочный капитал организации. Однако теперь если в
предыдущие отчетные периоды объект НМА был уценен и сумма уценки
отнесена на финансовый результат в качестве прочих расходов (до
01.01.2011 - на счет нераспределенной прибыли), то сумма дооценки
объекта НМА, равная сумме его уценки, зачисляется в финансовый
результат в качестве прочих доходов (а не на счет нераспределенной
прибыли, как это было ранее).
Сумма уценки объекта НМА в результате переоценки с 2011 г.
относится на финансовый результат в качестве прочих расходов (а не на
счет нераспределенной прибыли, как это было ранее). Если в предыдущие
отчетные периоды объект НМА был дооценен и сумма дооценки отнесена в
добавочный капитал организации, то сумма уценки объекта НМА
относится в уменьшение добавочного капитала, а превышение суммы
уценки объекта НМА над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный
капитал, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.
До 01.01.2011 действует старая редакция п. 20 ПБУ 14/2007, в
соответствии с которой результаты проведенной по состоянию на
01.01.2011 переоценки НМА не включаются в данные бухгалтерской
отчетности за 2010 г. и принимаются при формировании входящих сальдо
по счетам 04, 05, 83, 84 на 01.01.2011.
Кроме того, НМА могут проверяться на обесценение в порядке,
определенном Международными стандартами финансовой отчетности (п. 22
ПБУ 14/2007).
В случаях пересмотра срока полезного использования или способа
начисления амортизации НМА производятся корректировки, которые
отражаются как изменения в оценочных значениях (т.е. в суммах
начисленной амортизации) (п. п. 27, 30 ПБУ 14/2007). Напомним, что к
изменениям в оценочных значениях применяется Положение по
бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008),
утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. раздел "Учет
нематериальных активов и расходов на НИОКР (счета 04, 05, 08)"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.1.1.1.3. Какие данные бухучета используются при заполнении
строки 1110 "Нематериальные активы"
По этой строке Бухгалтерского баланса указывается остаточная
стоимость НМА организации (п. 35 ПБУ 4/99, Письмо Минфина России от
30.01.2006 N 07-05-06/16). Остаточная стоимость нематериальных активов
определяется как разница между сальдо по счетам 04 и 05 (с учетом
переоценки и обесценения).
Внимание!
Имущество в бухгалтерском учете классифицируется в момент его
признания, исходя из соответствия установленным критериям видов
активов. Поэтому информация об объектах НМА, оставшийся срок
полезного использования по которым на отчетную дату составляет 12
месяцев и менее, не может раскрываться в разд. II "Оборотные активы" и
должна включаться в разд. I Бухгалтерского баланса (Письмо Минфина
России от 19.12.2006 N 07-05-06/302).
Внимание!
Если у организации на счете 04 учитываются также расходы на
завершенные НИОКР, результаты которых не подлежат правовой охране,
то из остатка по счету 04 необходимо исключить величину таких расходов
(подробнее см. разд. 3.1.1.2.1 "Что учитывается в составе расходов на
НИОКР на счете 04").
┌───────────────┐
┌───────────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 1110
│
│Дебетовое сальдо по│
│Кредитовое сальдо по│
│"Нематериальные│
│счету 04 (без учета│
│счету 05
│
│активы"
│ = │расходов на НИОКР) │ - │
│
│Бухгалтерского │
│
│
│
│
│баланса
│
│
│
│
│
└───────────────┘
└───────────────────┘
└────────────────────┘
В общем случае показатели строки 1110 "Нематериальные активы" на 31
декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за предыдущий год.
Если организация ежегодно производит переоценку объектов НМА, то
при составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г. для
обеспечения сопоставимости отчетных данных она должна скорректировать
сравнительные показатели на суммы переоценки таким образом, как если бы
переоценки производились не по состоянию на 01.01.2011 и на 01.01.2010, а
на конец 2010 и 2009 гг. соответственно. Указанные корректировки
обусловлены тем, что изменение нормативного правового акта по
бухгалтерскому учету (в частности, ПБУ 14/2007) влечет изменение учетной
политики организации. Приказ Минфина России N 186н, которым внесены
изменения в ПБУ 14/2007, не установил специального порядка для отражения
в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменений, связанных с
новыми правилами переоценки нематериальных активов. Следовательно, в
данном случае последствия изменения учетной политики отражаются в
бухгалтерской отчетности ретроспективно (п. п. 10, 14, 15 ПБУ 1/2008).
Таким образом, в графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009
г." указывается остаточная стоимость НМА на 01.01.2011 и на 01.01.2010
соответственно, т.е. с учетом переоценок, проведенных по состоянию на эти
даты.
ПРИМЕР 1.1
Показатели по счетам 04 и 05 в бухгалтерском учете.
руб.
1
1. По дебету счета 04
2. По кредиту счета 05
На отчетную дату
2
2 420 000
413 611
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 110
"Нематериальные активы" Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 110
"Нематериальные активы" Бухгалтерского баланса за 2010 г.
1520
1638
Организация не производит переоценку НМА.
Решение
Остаточная стоимость НМА составляет:
на конец отчетного периода - 2 006 389 руб. (2 420 000 руб. - 413 611
руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 1638 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 1520 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.1 будет выглядеть
следующим образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│
АКТИВ
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
│
│
│
│
│
│
│Нематериальные активы
│1110│ 2006 │
1638
│
1520
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
3.1.1.2. Строка 1120 "Результаты исследований и разработок"
По данной строке Бухгалтерского баланса отражается информация о
расходах
на
завершенные
научно-исследовательские,
опытноконструкторские и технологические работы (НИОКР), учитываемых на счете
04 "Нематериальные активы" обособленно (Инструкция по применению
Плана счетов, абз. 3 п. 16 ПБУ 17/02).
Напомним, что в "старой" (ранее действовавшей) форме Бухгалтерского
баланса не было предусмотрено специальной (отдельной) строки для
отражения расходов на завершенные НИОКР. Как правило, они отражались в
составе прочих внеоборотных активов и формировали показатель строки 150.
В Приложении N 3 к Приказу Минфина России N 66н приводится
Пример оформления пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о
прибылях и убытках. В данном Примере разд. 1 "Нематериальные активы и
расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и
технологические работы (НИОКР)" включает подраздел 1.5 "Незаконченные
и неоформленные НИОКР и незаконченные операции по приобретению
нематериальных активов". При этом в разд. I новой формы Бухгалтерского
баланса отсутствует отдельная строка для отражения осуществленных
организацией затрат на незаконченные и неоформленные НИОКР. Тем не
менее считаем, что сумма таких затрат не должна участвовать в
формировании показателя строки 1120 "Результаты исследований и
разработок". Данные затраты, на наш взгляд, могут быть отражены по строке
1170 "Прочие внеоборотные активы".
3.1.1.2.1. Что учитывается в составе расходов на НИОКР
на счете 04
В составе расходов на НИОКР, отражаемых обособленно на счете 04,
учитываются затраты организации на выполненные самостоятельно или с
привлечением сторонних исполнителей работы, связанные с осуществлением
научной (научно-исследовательской), научно-технической деятельности и
экспериментальных разработок, определенные Федеральным законом от
23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической
политике". При этом принимаются во внимание работы (п. п. 2, 5 ПБУ 17/02,
Инструкция по применению Плана счетов):
по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, но не
оформленные в установленном законодательством порядке;
по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране в
соответствии с нормами действующего законодательства.
В частности, в состав расходов на выполнение НИОКР могут
включаться (п. 9 ПБУ 17/02):
стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних
организаций и лиц, используемых при выполнении указанных работ;
затраты на заработную плату и другие выплаты работникам,
непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому
договору;
отчисления на социальные нужды (в т.ч. страховые взносы в ПФР, ФСС,
ФОМС);
стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных
для использования в качестве объектов испытаний и исследований;
амортизация объектов основных средств и нематериальных активов,
используемых при выполнении указанных работ;
затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского
оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и
иного имущества;
общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно
связаны с выполнением данных работ;
прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением научноисследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ,
включая расходы по проведению испытаний.
Расходы, связанные с выполнением НИОКР, первоначально
учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-8
"Выполнение
научно-исследовательских,
опытно-конструкторских
и
технологических работ" (п. 5 ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана
счетов). Если результаты НИОКР подлежат применению в производстве
продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих
нужд организации, то расходы на их выполнение списываются с кредита
счета 08, субсчет 08-8, в дебет счета 04 "Нематериальные активы".
Расходы на незаконченные НИОКР, а также НИОКР, результаты
которых отражаются в бухгалтерском учете в качестве НМА, не
учитываются в составе расходов на НИОКР на счете 04 (п. 3 ПБУ 17/02).
3.1.1.2.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1120
"Результаты исследований и разработок"
По этой строке Бухгалтерского баланса указывается сумма расходов на
выполнение НИОКР, отраженная на счете 04 и не списанная на отчетную
дату на расходы по обычным видам деятельности и (или) на прочие расходы
(абз. 3 п. 16 ПБУ 17/02).
Внимание!
Имущество в бухгалтерском учете классифицируется в момент его
признания исходя из соответствия установленным критериям видов
активов. Поэтому информация о расходах на НИОКР, оставшийся срок
списания которых на отчетную дату составляет 12 месяцев и менее, не
может раскрываться в разд. II "Оборотные активы" и должна включаться
в разд. I Бухгалтерского баланса (Письмо Минфина России от 19.12.2006 N
07-05-06/302).
┌──────────────────────────┐
┌─────────────────────────────────┐
│Строка 1120 "Результаты
│
│Дебетовое сальдо по счету 04,
│
│исследований и разработок"│ = │аналитический счет учета расходов│
│Бухгалтерского баланса
│
│на НИОКР
│
└──────────────────────────┘
└─────────────────────────────────┘
В общем случае показатели строки 1120 "Результаты исследований и
разработок" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за
предыдущий год.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г.
организации необходимо для заполнения строки 1120 "Результаты
исследований и разработок" использовать данные аналитического учета по
счету 04. В графах данной строки указываются дебетовые остатки по
аналитическому счету к счету 04, на котором учитываются расходы на
выполненные НИОКР, на соответствующие даты.
ПРИМЕР 1.2
Показатели по счету 04 (в части расходов на НИОКР) на отчетные
даты.
руб.
1
На
30 сентября
2011 г.
2
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
3
4
1. По дебету счета 04,
аналитический счет учета
расходов на НИОКР
1 065 234
1 420 310
-
Решение
Стоимость результатов исследований и разработок составляет:
на отчетную дату - 1065 тыс. руб.
на 31 декабря 2010 г. - 1420 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.2 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Результаты исследований и
разработок
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
112 1065
0
На 31
декабря
2010 г.
5
1420
На 31
декабря
2009 г.
6
-
3.1.1.3. Строка 1130 "Основные средства"
По данной строке Бухгалтерского баланса отражается информация об
объектах основных средств (ОС), учитываемых в бухгалтерском учете на
счете 01 "Основные средства".
В Приложении N 3 к Приказу N 66н приводится Пример оформления
пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках. В
данном Примере разд. 2 "Основные средства" включает подраздел 2.2
"Незавершенные капитальные вложения". При этом в разд. I новой формы
Бухгалтерского баланса отсутствует отдельная строка "Незавершенное
строительство" или строка с иным названием для отражения незавершенных
капитальных вложений организации. Тем не менее считаем, что вложения
организации во внеоборотные активы, не удовлетворяющие требованиям п. 4
ПБУ 6/01, не должны участвовать в формировании показателя строки 1130
"Основные средства". Данные вложения, на наш взгляд, могут быть
отражены по строке 1170 "Прочие внеоборотные активы".
3.1.1.3.1. Что учитывается в составе ОС на счете 01
Объекты ОС - это материально-вещественные ценности, используемые в
качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или
оказании услуг либо для управления организацией (п. 46 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
К объектам ОС относятся здания и сооружения, машины и
оборудование, вычислительная техника, транспортные средства, рабочий,
продуктивный
и
племенной
скот,
многолетние
насаждения,
внутрихозяйственные дороги и прочие объекты.
В составе ОС, принимаемых к учету на счет 01, учитываются также:
- капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные,
оросительные и другие мелиоративные работы);
- капитальные вложения в арендованные объекты ОС;
- земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие
природные ресурсы) (п. 5 ПБУ 6/01);
- специальные инструменты, специальные приспособления, специальное
оборудование, специальная одежда (если это предусмотрено учетной
политикой организации) (п. 9 Методических указаний по бухгалтерскому
учету
специального
инструмента,
специальных
приспособлений,
специального оборудования и специальной одежды, утвержденных Приказом
Минфина России от 26.12.2002 N 135н, Письмо Минфина России от
12.05.2003 N 16-00-14/159);
- лизинговое имущество, учитываемое по соглашению сторон на балансе
лизингополучателя (п. 1 ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ
"О финансовой аренде (лизинге)", п. 8 Указаний об отражении в
бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом
Минфина России от 17.02.1997 N 15);
- основные средства арендованного предприятия (при аренде
предприятия как имущественного комплекса) (Письма Минфина России от
21.06.2002 N 04-02-06/3/41, от 20.02.2007 N 03-03-06/1/101).
Указанные активы принимаются организацией к бухгалтерскому учету в
качестве ОС, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции,
при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд
организации <*>;
б) объект предназначен для использования в течение длительного
времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного
операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного
объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды
(доход) в будущем.
--------------------------------
<*> По вопросу принятия к учету объектов в качестве ОС см. Письма
Минфина России от 20.01.2010 N 03-05-05-01/01, от 09.06.2009 N 03-05-0501/31, от 18.04.2007 N 03-05-06-01/33.
Кроме того, организация вправе установить в своей учетной политике
стоимостный критерий для принятия к учету актива, удовлетворяющего
вышеприведенным условиям, в качестве объекта ОС (п. п. 4, 5 ПБУ 6/01). В
случае если стоимость такого актива не превышает 40 000 руб. (или иного
лимита, установленного организацией), он может учитываться в составе
материально-производственных запасов.
Внимание!
С 01.01.2011 фактически эксплуатируемые объекты недвижимости,
подлежащие государственной регистрации, по которым закончены
капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные
документы по приемке-передаче, принимаются к бухгалтерскому учету в
качестве ОС на отдельном субсчете к счету 01 независимо от того,
переданы документы на государственную регистрацию или нет (п. 52
Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств,
утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, пп. 10 п. 7
Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н).
До
01.01.2011
организация
могла
учитывать
фактически
эксплуатируемые объекты недвижимости, право собственности на
которые не зарегистрировано в установленном порядке, на счете 08
"Вложения во внеоборотные активы" (п. 52 Методических указаний по
бухгалтерскому учету основных средств). Однако в Бухгалтерском балансе
они показывались в составе ОС. По данному вопросу см., например,
Определение ВАС РФ от 14.02.2008 N 758/08 по делу N 8464/07.
Не списываются со счета 01 объекты ОС, переданные в аренду или
безвозмездное пользование, а также переведенные на консервацию,
находящиеся в процессе восстановления, достройки или дооборудования.
Отметим также, что начисление по объекту ОС амортизации в размере 100%
первоначальной (восстановительной) стоимости не является основанием для
списания этого объекта ОС с учета.
Внимание!
Сельскохозяйственные организации учитывают на счете 01, субсчет
01-5 "Многолетние насаждения" (аналитический счет "Молодые
насаждения"), стоимость многолетних насаждений, не достигших
эксплуатационного возраста, определяемую как сумма произведенных
затрат на их закладку и ежегодно присоединяемая к ней сумма затрат на
их выращивание (п. 7 разд. 2 Методических рекомендаций по бухгалтерскому
учету основных средств сельскохозяйственных организаций, утвержденных
Приказом Минсельхоза России от 19.06.2002 N 559, Методические
рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций
агропромышленного комплекса, утвержденные Приказом Минсельхоза
России от 13.06.2001 N 654, Методические рекомендации по
корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности сельскохозяйственных организаций, утвержденные Приказом
Минсельхоза России от 29.01.2002 N 68).
Но по сути многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного
возраста, являются не объектами ОС, а вложениями во внеоборотные
активы (п. п. 4, 13 ПБУ 6/01, п. 34 Методических указаний по
бухгалтерскому учету основных средств, п. 7 разд. 2 Методических
рекомендаций
по
бухгалтерскому
учету
основных
средств
сельскохозяйственных организаций, Письма Минфина России от 14.08.2006
N 03-06-01-02/33, от 20.07.2006 N 07-05-08/279). Поэтому стоимость
многолетних насаждений, не достигших эксплуатационного возраста,
должна в Бухгалтерском балансе показываться не по строке "Основные
средства", а по строке "Прочие внеоборотные активы".
3.1.1.3.2. По какой стоимости объекты ОС отражаются в учете
ОС принимаются на учет по счету 01 по первоначальной стоимости,
которая определяется в соответствии с требованиями п. п. 8 - 13 ПБУ 6/01.
Первоначальная стоимость ОС погашается путем начисления
амортизации. Суммы начисленной по ОС амортизации отражаются на счете
02 "Амортизация основных средств". В течение срока полезного
использования
начисление
амортизации
по
объектам
ОС
не
приостанавливается, за исключением случаев перевода на консервацию на
срок свыше трех месяцев, а также в период восстановления объекта,
продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. п. 17, 23 ПБУ 6/01).
Существуют категории объектов основных средств, которые не
амортизируются (п. 17 ПБУ 6/01). К ним относятся: используемые для
реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и
мобилизации объекты ОС, которые законсервированы и не используются в
производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для
управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за
плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к
музейным предметам и музейным коллекциям.
Организация может принять решение ежегодно переоценивать объекты
ОС по текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01). Переоценка
объектов ОС производится путем пересчета их первоначальной стоимости
или текущей (восстановительной) стоимости и сумм амортизации,
начисленных за все время использования объектов. Переоцененные объекты
ОС отражаются в учете по восстановительной стоимости.
Внимание!
С 2011 г. переоценка объектов ОС производится на конец отчетного
года. Как и прежде, сумма дооценки объекта ОС в результате переоценки
зачисляется в добавочный капитал организации. Однако теперь, если в
предыдущие отчетные периоды объект ОС был уценен и сумма уценки
отнесена на финансовый результат в качестве прочих расходов (до
01.01.2011 - на счет нераспределенной прибыли), сумма дооценки объекта
ОС, равная сумме его уценки, зачисляется в финансовый результат в
качестве прочих доходов (а не на счет нераспределенной прибыли, как это
было ранее).
Сумма уценки объекта ОС в результате переоценки с 2011 г. относится
на финансовый результат в качестве прочих расходов (а не на счет
нераспределенной прибыли, как это было ранее). Если в предыдущие
отчетные периоды объект ОС был дооценен и сумма дооценки отнесена в
добавочный капитал организации, то сумма уценки объекта ОС относится
в уменьшение добавочного капитала, а превышение суммы уценки объекта
ОС над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал, относится
на финансовый результат в качестве прочих расходов.
До 01.01.2011 действует старая редакция п. 15 ПБУ 6/01, в
соответствии с которой результаты проведенной по состоянию на
01.01.2011 переоценки объектов ОС подлежат отражению в бухгалтерском
учете обособленно, не включаются в данные бухгалтерской отчетности за
2010 г. и принимаются при формировании входящих сальдо по счетам 01, 02,
03, 83, 84 на 01.01.2011.
Внимание!
Если в отчетном периоде организация производила оценку ОС с целью
передачи их в залог (или в иных целях), то такая оценка при составлении
отчетности не учитывается. Учитывается только переоценка,
произведенная по правилам п. 15 ПБУ 6/01.
Первоначальная стоимость объектов ОС, по которой они приняты к
бухгалтерскому учету, может также изменяться в случаях их
дооборудования, модернизации, реконструкции и частичной ликвидации (п.
14 ПБУ 6/01, п. 41 Методических указаний по бухгалтерскому учету
основных средств).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. раздел "Учет основных
средств и незавершенного строительства (счета 01, 02, 07, 08)" Путеводителя
по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.1.1.3.3. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1130 "Основные средства"
По этой строке Бухгалтерского баланса указывается остаточная
стоимость ОС организации на отчетную дату, на 31 декабря предыдущего
года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему (п. 35 ПБУ 4/99,
п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности, Письмо Минфина России от 30.01.2006 N 07-05-06/16).
Остаточная стоимость ОС на отчетную дату определяется как разница
между сальдо по счетам 01 и 02 (с учетом переоценки, если таковая
проводилась).
Не подлежащие амортизации объекты ОС показываются в
Бухгалтерском балансе по первоначальной (восстановительной) стоимости.
Внимание!
Имущество в бухгалтерском учете классифицируется в момент его
признания исходя из соответствия установленным критериям видов
активов. Поэтому информация об объектах ОС, оставшийся срок полезного
использования по которым на отчетную дату составляет 12 месяцев и
менее, не может раскрываться в разд. II "Оборотные активы" и должна
включаться в разд. I Бухгалтерского баланса (Письмо Минфина России от
19.12.2006 N 07-05-06/302).
Внимание!
Если у организации имеются также ОС, учитываемые в составе
доходных вложений в материальные ценности на счете 03 "Доходные
вложения в материальные ценности", то из остатка по счету 02
необходимо исключить суммы амортизации, начисленной по этим объектам
(подробнее см. разд. 3.1.1.4.1 "Какие ОС учитываются на счете 03").
┌──────────────┐
┌────────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 1130
│
│Дебетовое сальдо│
│Кредитовое сальдо по│
│"Основные
│
│по счету 01 (без│
│счету 02 (без учета │
│средства"
│ = │учета
│ - │амортизации по ОС, │
│Бухгалтерского│
│аналитического │
│учитываемым на
│
│баланса
│
│счета "Молодые │
│счете 03)
│
│
│
│насаждения")
│
│
│
└──────────────┘
└────────────────┘
└────────────────────┘
Организации самостоятельно определяют детализацию показателя по
строке 1130 "Основные средства". Например, в бухгалтерском балансе может
быть обособленно приведена информация о стоимости зданий, машин и
оборудования, транспортных средств и т.п., если такая информация
признается организацией существенной (абз. 2 п. 11 ПБУ 4/99, п. 3 Приказа
Минфина России N 66н). Решение организацией вопроса о том, является ли
показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера,
конкретных обстоятельств возникновения. То есть при формировании
бухгалтерской отчетности существенность определяется совокупностью
качественных и количественных факторов (Письмо Минфина России от
24.01.2011 N 07-02-18/01).
В общем случае показатели строки 1130 "Основные средства" на 31
декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за предыдущий год.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г.
для обеспечения сопоставимости отчетных данных сравнительные
показатели должны быть скорректированы на суммы переоценки таким
образом, как если бы переоценки производились не по состоянию на
01.01.2011 и на 01.01.2010, а на конец 2010 и 2009 гг. соответственно.
Указанные корректировки обусловлены тем, что изменение нормативного
правового акта по бухгалтерскому учету (в частности, ПБУ 6/01) влечет
изменение учетной политики организации. Приказ Минфина России N 186н,
которым внесены изменения в ПБУ 6/01, не установил специального порядка
для отражения в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменений,
связанных с новыми правилами переоценки основных средств.
Следовательно, в данном случае последствия изменения учетной политики
отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно (п. п. 10, 14, 15 ПБУ
1/2008).
Таким образом, в графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009
г." указывается остаточная стоимость основных средств, учитываемых на
счете 01, на 01.01.2011 и на 01.01.2010 соответственно, т.е. с учетом
переоценок, проведенных по состоянию на эти даты.
ПРИМЕР 1.3
Показатели по счетам 01 и 02 в бухгалтерском учете.
руб.
1
1. По дебету счета 01, в том
числе:
1.1. Восстановительная
стоимость зданий
1.2. Восстановительная
стоимость машин и оборудования
1.3. Первоначальная стоимость
транспортных средств
1.4. Первоначальная стоимость
оргтехники
2. По кредиту счета 02,
аналитический счет учета
амортизации по ОС, учитываемым
на счете 01, в том числе:
2.1. Амортизация зданий
2.2. Амортизация машин и
оборудования
2.3. Амортизация транспортных
средств
2.4. Амортизация оргтехники
На отчетную
дату
(30.09.2011)
2
12 358 000
На 01.01.2011 На 01.01.2010
3
13 305 420
4
12 800 117
5 180 000
5 180 000
5 100 000
5 920 960
6 510 657
5 418 862
937 040
1 264 763
1 995 197
320 000
350 000
286 058
1 561 464
1 400 280
836 900
841 750
510 016
777 000
483 970
510 000
216 430
139 799
92 873
73 647
69 899
46 437
36 823
Решение
Остаточная стоимость ОС составляет:
на отчетную дату - 10 797 тыс. руб. (12 358 000 руб. - 1 561 464 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 11 905 тыс. руб. (13 305 420 руб. - 1 400 280 руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 11 963 тыс. руб. (12 800 117 руб. - 836 900 руб.).
В том числе:
остаточная стоимость зданий:
на отчетную дату - 4338 тыс. руб. (5 180 000 руб. - 841 750 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 4403 тыс. руб. (5 180 000 руб. - 777 000 руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 4590 тыс. руб. (5 100 000 руб. - 510 000 руб.);
остаточная стоимость машин и оборудования:
на отчетную дату - 5411 тыс. руб. (5 920 960 руб. - 510 016 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 6027 тыс. руб. (6 510 657 руб. - 483 970 руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 5202 тыс. руб. (5 418 862 руб. - 216 430 руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.3 будет выглядеть
следующим образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Основные средства
│1130│ 10 797 │
11 905 │
11 963 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│здания
│1131│ 4 338 │
4 403 │
4 590 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│машины и оборудование
│1132│ 5 411 │
6 027 │
5 202 │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
3.1.1.4. Строка 1140
"Доходные вложения в материальные ценности"
По данной строке отражается информация об ОС, учитываемых в
бухгалтерском учете на счете 03 "Доходные вложения в материальные
ценности".
3.1.1.4.1. Какие ОС учитываются на счете 03
В составе доходных вложений в материальные ценности на счете 03
учитываются ОС, предназначенные исключительно для предоставления
организацией за плату во временное владение и пользование или во
временное пользование с целью получения дохода (в том числе по договорам
лизинга, аренды, проката) (п. п. 4, 5 ПБУ 6/01, п. 3 Указаний об отражении в
бухгалтерском учете операций по договору лизинга).
В Приложении N 3 к Приказу Минфина России N 66н приводится
Пример оформления пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о
прибылях и убытках. В данном Примере разд. 2 "Основные средства"
включает подраздел 2.2 "Незавершенные капитальные вложения". При этом в
разд. I новой формы Бухгалтерского баланса отсутствует отдельная строка
для отражения незавершенных капитальных вложений организации. Тем не
менее считаем, что вложения организации во внеоборотные активы, не
удовлетворяющие требованиям п. 4 ПБУ 6/01, не должны участвовать в
формировании показателя строки 1140 "Доходные вложения в материальные
ценности". Данные вложения, на наш взгляд, могут быть отражены по строке
1170 "Прочие внеоборотные активы".
3.1.1.4.2. По какой стоимости доходные вложения
в материальные ценности отражаются в учете
ОС, которые учитываются на счете 03 в составе доходных вложений в
материальные ценности, принимаются на учет по первоначальной стоимости,
которая определяется в соответствии с п. п. 8 - 13 ПБУ 6/01.
Первоначальная стоимость ОС погашается путем начисления
амортизации. Суммы начисленной по ОС амортизации отражаются на счете
02 "Амортизация основных средств" по соответствующей аналитике.
Подробнее см. разд. 3.1.1.3.2 "По какой стоимости объекты ОС
отражаются в учете".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. раздел "Учет доходных
вложений в материальные ценности (счета 03, 02, 08)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.1.1.4.3. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1140
"Доходные вложения в материальные ценности"
По этой строке Бухгалтерского баланса указывается остаточная
стоимость доходных вложений в материальные ценности на отчетную дату, а
также на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему (п. 35 ПБУ 4/99, п. 49 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Письмо
Минфина России от 30.01.2006 N 07-05-06/16). Остаточная стоимость ОС,
учтенных в составе доходных вложений в материальные ценности,
определяется как разница между сальдо по счетам 03 и 02 (с учетом
переоценки, если она проводилась).
Внимание!
Имущество в бухгалтерском учете классифицируется в момент его
признания в учете исходя из соответствия установленным критериям видов
активов. Поэтому информация об объектах ОС, оставшийся срок полезного
использования по которым на отчетную дату составляет 12 месяцев и
менее, не может раскрываться в разд. II "Оборотные активы" и должна
включаться в разд. I Бухгалтерского баланса (Письмо Минфина России от
19.12.2006 N 07-05-06/302).
Внимание!
Если у организации имеются также ОС, учитываемые на счете 01, то
из остатка по счету 02 необходимо исключить суммы амортизации,
начисленные по этим объектам (подробнее см. разд. 3.1.1.3.1 "Что
учитывается в составе ОС на счете 01").
┌────────────────────────┐
┌─────────┐
┌────────────────────────┐
│Строка 1140 "Доходные
│
│Дебетовое│
│Кредитовое сальдо по
│
│вложения в материальные │ = │сальдо по│ - │счету 02 (без учета
│
│ценности" Бухгалтерского│
│баланса
│
└────────────────────────┘
│счету 03 │
│
│
└─────────┘
│амортизации по ОС,
│
│учитываемым на счете 01)│
└────────────────────────┘
В общем случае показатели строки 1140 "Доходные вложения в
материальные ценности" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря
года, предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерского
баланса за предыдущий год.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г.
для обеспечения сопоставимости отчетных данных сравнительные
показатели должны быть скорректированы на суммы переоценки таким
образом, как если бы переоценки производились не по состоянию на
01.01.2011 и на 01.01.2010, а на конец 2010 и 2009 гг. соответственно.
Указанные корректировки обусловлены тем, что изменение нормативного
правового акта по бухгалтерскому учету (в частности, ПБУ 6/01) влечет
изменение учетной политики организации. Приказ Минфина России N 186н,
которым внесены изменения в ПБУ 6/01, не установил специального порядка
для отражения в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменений,
связанных с новыми правилами переоценки основных средств.
Следовательно, в данном случае последствия изменения учетной политики
отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно (п. п. 10, 14, 15 ПБУ
1/2008).
Таким образом, в графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009
г." указывается остаточная стоимость основных средств, учитываемых на
счете 03, на 01.01.2011 и на 01.01.2010 соответственно, т.е. с учетом
переоценок, проведенных по состоянию на эти даты.
ПРИМЕР 1.4
Показатели по счетам 03 и 02 в бухгалтерском учете.
руб.
1
1. По дебету счета 03
На отчетную
дату (на
30.09.2011)
2
3 200 000
На 01.01.2011 На 01.01.2010
3
3 200 000
4
3 200 000
2. По кредиту счета 02,
аналитический счет учета
амортизации по доходным
вложениям в материальные
ценности
1 163 631
872 727
581 818
Решение
Остаточная стоимость объектов ОС, учтенных в составе доходных
вложений в материальные ценности, составляет:
на отчетную дату - 2036 тыс. руб. (3 200 000 руб. - 1 163 631 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 2327 тыс. руб. (3 200 000 руб. - 872 727 руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 2618 тыс. руб. (3 200 000 руб. - 581 818 руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.4 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
1
Наименование показателя
Код На 30
сентября
2011 г.
2
3
4
Доходные вложения в материальные 114 2036
ценности
0
На 31
декабря
2010 г.
5
2327
На 31
декабря
2009 г.
6
2618
3.1.1.5. Строка 1150 "Финансовые вложения"
По данной строке показывается информация о финансовых вложениях
организации, срок обращения (погашения) которых превышает 12 месяцев
после отчетной даты (п. 19 ПБУ 4/99, п. 41 Положения по бухгалтерскому
учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом
Минфина России от 10.12.2002 N 126н).
3.1.1.5.1. Что учитывается в составе финансовых вложений
К финансовым вложениям организации могут относиться:
- государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги
других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и
стоимость погашения определены (облигации, векселя);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том
числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);
- предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в
кредитных организациях;
- дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки
права требования;
- вклады организации-товарища по договору простого товарищества и
пр.
Для включения в состав финансовых вложений организации указанных
выше активов необходимо единовременное выполнение следующих условий
(п. п. 2, 3 ПБУ 19/02):
- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих
существование права у организации на финансовые вложения и на получение
денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми
вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника,
риск ликвидности и др.);
- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в
будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в
виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и
его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при
погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной
стоимости и т.п.).
Что касается выданных организацией беспроцентных займов,
полученных от покупателей (заказчиков) товаров (работ, услуг)
беспроцентных векселей, принятых к учету по номинальной стоимости, и
аналогичных им активов, то они финансовыми вложениями организации не
являются и показываются по строке 1230 "Дебиторская задолженность" в
разд. II Бухгалтерского баланса.
3.1.1.5.2. По какой стоимости финансовые вложения
отражаются в учете
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по
первоначальной стоимости, которая определяется в соответствии с п. п. 9 - 15
ПБУ 19/02, п. 13 ПБУ 20/03.
В дальнейшем финансовые вложения, обращающиеся на ОРЦБ,
отражаются в бухгалтерском учете и отчетности на конец отчетного года по
текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на
предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может
производить ежемесячно или ежеквартально (п. 20 ПБУ 19/02).
Под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их
рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором
торговли на рынке ценных бумаг. В настоящее время такой Порядок
определен Приказом ФСФР России от 09.11.2010 N 10-65/пз-н "Об
утверждении Порядка определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной
цены ценных бумаг, а также предельной границы колебаний рыночной цены
ценных бумаг в целях 23 главы Налогового кодекса Российской Федерации"
(Приказ ФСФР России от 02.12.2010 N 10-74/пз-н, абз. 2 п. 11
Информационного сообщения Минфина России от 21.12.2009 "О раскрытии
информации о финансовых вложениях организации в годовой бухгалтерской
отчетности", Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01).
Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная
стоимость (которые не обращаются на ОРЦБ), подлежат отражению в
бухгалтерском учете на отчетную дату по первоначальной стоимости. По
таким финансовым вложениям организация обязана проводить проверку на
обесценение. Данная проверка проводится не реже одного раза в год по
состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения
финансовых вложений. Указанную проверку организация вправе
производить и на даты составления промежуточной бухгалтерской
отчетности. Если проверка подтверждает устойчивое существенное
снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв
под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной
стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений (п. п. 21,
38 ПБУ 19/02). Напомним, что создание оценочных резервов
рассматривается как изменение оценочных значений в соответствии с п. п. 2,
3 ПБУ 21/2008.
По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая
рыночная стоимость, первоначальная стоимость может изменяться за счет
увеличения (уменьшения) ее на разницу между первоначальной и
номинальной стоимостью в течение срока их обращения (п. 22 ПБУ 19/02).
3.1.1.5.3. На каких счетах бухучета
отражаются финансовые вложения
Согласно Инструкции по применению Плана счетов финансовые
вложения отражаются по соответствующим субсчетам счета 58 "Финансовые
вложения", аналитический учет по которому должен обеспечивать в том
числе получение информации о долгосрочных и краткосрочных активах.
В то же время Инструкцией по применению Плана счетов
предусмотрено, что такие финансовые вложения, как депозитные вклады,
могут учитываться на счете 55 "Специальные счета в банках", субсчет 55-3
"Депозитные счета", а процентные займы, выданные работникам
организации, могут отражаться на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим
операциям", субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет финансовых вложений (счета 58, 59)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет расчетов по кредитам и займам в рублях у заимодавца"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет расчетов по кредитам и займам в валюте у заимодавца"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет расчетов по займам в условных единицах у заимодавца"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет займов, выданных имуществом,
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
у
заимодавца"
Рубрика "Учет прекращения обязательства по договору займа
отступным, новацией, зачетом у заимодавца" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
3.1.1.5.4. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1150 "Финансовые вложения"
Вне зависимости от того, на каком счете бухгалтерского учета
отражаются активы, которые в соответствии с требованиями ПБУ 19/02
являются финансовыми вложениями, в Бухгалтерском балансе информация о
них должна показываться в составе финансовых вложений. По строке 1150
"Финансовые вложения" Бухгалтерского баланса указывается стоимость
долгосрочных финансовых вложений на отчетную дату, на 31 декабря
предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.
По долгосрочным финансовым вложениям, обращающимся на ОРЦБ,
показывается их текущая рыночная стоимость (т.е. первоначальная
стоимость с учетом корректировок) по данным аналитического учета по
счету 58 (п. п. 20, 24 ПБУ 19/02).
По долгосрочным финансовым вложениям, по которым текущая
рыночная стоимость не определяется, показывается их первоначальная
стоимость за вычетом созданного по ним резерва, для чего используются
данные аналитического учета по счетам 58 (55, субсчет 55-3, и 73, субсчет
73-1) и 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" (п. п. 24, 38
ПБУ 19/02, п. 35 ПБУ 4/99).
Внимание!
В случае существенности вклад организации-товарища в совместную
деятельность показывается в Бухгалтерском балансе отдельной статьей
(п. 16 ПБУ 20/03).
┌──────────────┐
┌──────────────────────┐
┌───────────────────────┐
│Строка 1150
│
│Дебетовое сальдо по
│
│Кредитовое сальдо по
│
│"Финансовые
│
│счету 58,
│
│счету 59 (аналитический│
│вложения"
│ = │субсчетам 55-3 и 73-1 │ - │счет учета резерва,
│
│Бухгалтерского│
│(аналитические счета │
│созданного по
│
│баланса
│
│учета долгосрочных
│
│долгосрочным финансовым│
│
│
│финансовых вложений) │
│вложениям)
│
└──────────────┘
└──────────────────────┘
└───────────────────────┘
Показатели строки 1150 "Финансовые вложения" на 31 декабря 2009 г. и
на 31 декабря 2010 г. переносятся из графы 4 строки 140 Бухгалтерских
балансов, составленных на эти отчетные даты.
ПРИМЕР 1.5
Показатели по счетам 58, 59 и 73, субсчет 73-1, в бухгалтерском учете
(показатели по счету 55, субсчет 55-3, отсутствуют).
руб.
1
1. По дебету счета 58, аналитические счета
учета долгосрочных финансовых вложений
2. По дебету счета 73, субсчет 73-1,
аналитический счет учета долгосрочных
процентных займов, выданных работникам
3. По кредиту счета 59, аналитический счет
учета резерва по долгосрочным финансовым
вложениям
На отчетную дату
2
3 270 000
130 000
70 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 140
"Долгосрочные финансовые вложения" Бухгалтерского баланса за
2010 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 140
"Долгосрочные финансовые вложения" Бухгалтерского баланса за
2010 г.
1080
1080
Решение
Стоимость долгосрочных финансовых вложений организации за
вычетом созданного резерва составляет:
на отчетную дату - 3 330 000 руб. (3 270 000 руб. + 130 000 руб. - 70 000
руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 1080 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 1080 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.5 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Финансовые вложения
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
115 3330
0
На 31
декабря
2010 г.
5
1080
На 31
декабря
2009 г.
6
1080
3.1.1.6. Строка 1160 "Отложенные налоговые активы"
По этой строке отражается информация об отложенных налоговых
активах, признанных в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями
Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль
организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от
19.11.2002 N 114н (п. 23).
3.1.1.6.1. Что учитывается
в качестве отложенных налоговых активов
Под отложенными налоговыми активами понимается та часть
отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению
налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным
или в последующих отчетных периодах (п. 14 ПБУ 18/02).
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете по
дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы". Суммы, на которые
уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде
отложенные налоговые активы, отражаются в бухгалтерском учете по
кредиту счета 09 (п. п. 14, 17 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана
счетов).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Отложенные
налоговые активы" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.1.1.6.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1160 "Отложенные налоговые активы"
По этой строке Бухгалтерского баланса указывается сумма отложенных
налоговых активов по состоянию на отчетную дату, на 31 декабря
предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.
Внимание!
При
составлении
бухгалтерской
отчетности
организации
предоставляется
право
отражать
в
Бухгалтерском
балансе
сальдированную (свернутую) сумму отложенных налоговых активов и
отложенных налоговых обязательств (п. 19 ПБУ 18/02). Информацию о
принятом по вопросу отражения в отчетности отложенных налоговых
активов и обязательств решении необходимо сообщить заинтересованным
пользователям в пояснительной записке.
Подробнее об отложенных налоговых обязательствах см. разд. 3.1.4.2.1
"Что учитывается в качестве отложенных налоговых обязательств".
Вариант 1. Если организация суммы отложенных налоговых активов и
отложенных налоговых обязательств отражает развернуто, то:
┌─────────────────────────────────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 1160 "Отложенные налоговые активы"│ = │Дебетовое сальдо по │
│Бухгалтерского баланса
│
│счету 09
│
└─────────────────────────────────────────┘
└────────────────────┘
Вариант 2. Если организация суммы отложенных налоговых активов и
отложенных налоговых обязательств отражает свернуто, то:
- в случае когда сальдо по счету 09 больше сальдо по счету 77:
┌───────────────────────┐
┌────────────────┐
┌─────────────────┐
│Строка 1160 "Отложенные│
│Дебетовое сальдо│
│Кредитовое сальдо│
│налоговые активы"
│ = │по счету 09
│ - │по счету 77
│
│Бухгалтерского баланса │
│
│
│
│
└───────────────────────┘
└────────────────┘
└─────────────────┘
- в случае когда сальдо по счету 09 меньше сальдо по счету 77:
┌──────────────────────────────────────────────────────────┐
┌───┐
│Строка 1160 "Отложенные налоговые активы" Бухгалтерского │ = │ - │
│баланса
│
│
│
└──────────────────────────────────────────────────────────┘
└───┘
При любом из вариантов соответствующие показатели по строке
"Отложенные налоговые активы" на 31 декабря предыдущего года и на 31
декабря
года,
предшествующего
предыдущему,
переносятся
из
Бухгалтерских балансов, составленных на указанные отчетные даты.
В случае если на отчетную дату организация суммы отложенных
налоговых активов и отложенных налоговых обязательств отражает
свернуто, а в Бухгалтерском балансе за предыдущий год данные показатели
указаны развернуто (или наоборот), для отражения в Бухгалтерском балансе
за отчетный период показатели на 31 декабря предыдущего года и на 31
декабря года, предшествующего предыдущему, необходимо пересчитать,
чтобы обеспечить сопоставимость отчетных данных (п. 10 ПБУ 4/99).
ПРИМЕР 1.6
Показатели по счетам 09 и 77 в бухгалтерском учете.
руб.
1
1. По дебету счета 09
2. По кредиту счета 77
На отчетную дату
2
66 000
396 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
1. Организация отражает в Бухгалтерском балансе величину
отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств
развернуто.
тыс. руб.
Показатель
1
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 145
"Отложенные налоговые активы"
Бухгалтерский баланс
за 2010 г.
2
40
Бухгалтерский баланс
за 2009 г.
3
16
2. Организация отражает в Бухгалтерском балансе величину
отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств
свернуто.
тыс. руб.
Показатель
1
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 145
"Отложенные налоговые активы"
Бухгалтерский баланс
за 2010 г.
2
26
Бухгалтерский баланс
за 2009 г.
3
-
Решение
1. Организация отражает в Бухгалтерском балансе величину
отложенных налоговых активов (т.е. не сворачивает сальдо по счетам 09 и
77).
Величина отложенных налоговых активов составляет:
на отчетную дату - 66 000 руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 40 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 16 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.6 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Отложенные налоговые активы
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
116 66
0
На 31
декабря
2010 г.
5
40
На 31
декабря
2009 г.
6
16
2. Организация отражает в Бухгалтерском балансе свернутую величину отложенных налоговых активов и
отложенных налоговых обязательств.
Сальдо отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств на отчетную дату составляет 330 000 руб. (66 000 руб. - 396 000 руб.).
Поскольку сумма отложенных налоговых обязательств превышает сумму отложенных налоговых активов, в
графе 4 по строке "Отложенные налоговые активы" проставляется прочерк.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.6 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
На 31
декабря
2010 г.
5
На 31
декабря
2009 г.
6
Отложенные налоговые активы
116 0
26
-
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. разд. 4 "Взаимоувязка
показателей".
3.1.1.7. Строка 1170 "Прочие внеоборотные активы"
По данной строке отражается информация о прочих, не перечисленных
выше, активах, срок обращения которых превышает 12 месяцев или
продолжительность операционного цикла (п. 19 ПБУ 4/99).
3.1.1.7.1. Что относится к прочим внеоборотным активам
К прочим внеоборотным активам организации могут относиться:
1. Вложения во внеоборотные активы организации, учитываемые на
соответствующих субсчетах счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", в
частности затраты организации в объекты, которые впоследствии будут
приняты к учету в качестве объектов НМА или ОС, а также затраты,
связанные с выполнением незавершенных НИОКР (Инструкция по
применению Плана счетов, п. 41 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности, п. 5, абз. 4 п. 16 ПБУ 17/02).
В частности, такими вложениями во внеоборотные активы являются
затраты, составляющие незавершенное строительство. В составе
незавершенного строительства на счете 08 "Вложения во внеоборотные
активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств",
учитываются фактические затраты организации по строительству объектов,
осуществленные до окончания работ по строительству и ввода этих объектов
в эксплуатацию (п. п. 2.2, 2.3, 3.1.1, 3.1.2 Положения по бухгалтерскому
учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России
от 30.12.1993 N 160, п. п. 41, 42 Положения по ведению бухгалтерского учета
и отчетности, Письма Минфина России от 02.12.2005 N 07-05-06/323, от
10.11.2005 N 07-05-06/295, Инструкция по применению Плана счетов).
Обращаем внимание на то, что в Приложении N 3 к Приказу Минфина
России N 66н приводится Пример оформления пояснений к Бухгалтерскому
балансу и Отчету о прибылях и убытках. В данном Примере разд. 2
"Основные средства" включает подраздел 2.2 "Незавершенные капитальные
вложения". При этом в разд. I новой формы Бухгалтерского баланса
отсутствует отдельная строка "Незавершенное строительство" или строка с
иным названием для отражения незавершенных капитальных вложений
организации. Тем не менее считаем, что вложения организации во
внеоборотные активы, не удовлетворяющие требованиям п. 4 ПБУ 6/01, не
должны участвовать в формировании показателя строки 1130 "Основные
средства". Данные активы, на наш взгляд, могут быть отражены по строке
1170 "Прочие внеоборотные активы".
2. Оборудование, требующее монтажа, под которым понимают
оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и
прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным
перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а
также комплекты запасных частей такого оборудования. Оборудование к
установке принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07
"Оборудование к установке" по фактической себестоимости его
приобретения, включая расходы на доставку и т.п. (п. 3.1.3 Положения по
бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, Инструкция по
применению Плана счетов).
Поступление оборудования к установке может быть отражено с
использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных
ценностей" и 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей". В этом
случае остаток по счету 15 на конец месяца показывает стоимость
оборудования к установке в пути (Инструкция по применению Плана счетов,
Методические рекомендации по применению Плана счетов предприятий и
организаций агропромышленного комплекса, Методические рекомендации
по корреспонденции счетов в сельскохозяйственных организациях).
Подробнее об использовании счетов 15 и 16 см. разд. 3.1.2.1.1 "По какой
стоимости учитываются запасы".
3. Ряд расходов, относящихся к будущим отчетным периодам и
учитываемых на счете 97 "Расходы будущих периодов" (например, расходы
на освоение природных ресурсов, разовый (паушальный) платеж за право
пользования результатами интеллектуальной деятельности и средствами
индивидуализации). В разд. I Бухгалтерского баланса данные расходы
отражаются при условии, что период списания этих расходов превышает 12
месяцев (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности, абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007, п. 16 ПБУ 2/2008, абз. 2 п. 8 ПБУ
15/2008).
4.
Стоимость
многолетних
насаждений,
не
достигших
эксплуатационного возраста, учитываемая на счете 01 "Основные средства",
субсчет 01-5 "Многолетние насаждения" (аналитический счет "Молодые
насаждения") (п. 7 разд. 2 Методических рекомендаций по бухгалтерскому
учету основных средств сельскохозяйственных организаций, Методические
рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций
агропромышленного комплекса, п. 4 ПБУ 6/01, Письма Минфина России от
14.08.2006 N 03-06-01-02/33, от 20.07.2006 N 07-05-08/279).
Подробнее об учете затрат на выращивание многолетних насаждений,
не достигших эксплуатационного возраста, см. разд. 3.1.1.3.1 "Что
учитывается в составе ОС на счете 01".
5. Суммы перечисленных авансов и предварительной оплаты работ,
услуг, связанных со строительством объектов основных средств (Письмо
Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет основных средств и незавершенного строительства (счета
01, 02, 07, 08)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет доходных вложений в материальные ценности (счета 03,
02, 08)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет нематериальных активов и расходов на НИОКР (счета 04,
05, 08)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расходов будущих периодов (счет 97)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
3.1.1.7.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1170 "Прочие внеоборотные активы"
Из вышесказанного следует, что при заполнении строки 1170 "Прочие
внеоборотные активы" используются данные о сальдо на отчетную дату по
счетам 08, 07, 15 и 16 (в части, относящейся к оборудованию к установке), 97
(аналитический счет учета расходов со сроком списания свыше 12 месяцев),
а также счету 01, субсчет 01-5, аналитический счет "Молодые насаждения".
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
│Строка 1170
│
│Дебетовое
│
│Дебетовое
│
│Дебетовое
│
│"Прочие
│
│сальдо по
│
│сальдо по
│
│сальдо по
│
│внеоборотные │
│счету 08
│
│счету 07
│
│счету 15 в
│
│активы"
│ = │
│ + │
│ + │части,
│ +
│Бухгалтерского│
│
│
│
│
│относящейся к │ │баланса
│
│
│
│
│
│оборудованию к│
│
│
│
│
│
│
│установке
│
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
┌────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
│Сальдо по
│
│Дебетовое
│
│Дебетовое
│
│Дебетовое
│
│счету 16 в │
│сальдо по
│
│сальдо по
│
│сальдо по
│
│части,
│
│счету 97
│
│субсчету 01-5 │
│счету 60 в
│
│относящейся │
│(аналитический│
│(аналитический│
│части авансов │
+ │к
│ + │счет учета
│ + │счет "Молодые │ + │и предоплаты │
- │оборудованию│
│расходов со
│
│насаждения") │
│за работы,
│
│к установке │
│сроком
│
│
│
│услуги,
│
│
│
│списания
│
│
│
│связанные со │
│
│
│свыше
│
│
│
│строительством│
│
│
│12 месяцев)
│
│
│
│объектов ОС
│
└────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
В общем случае показатели строки 1170 "Прочие внеоборотные активы"
на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на
указанные отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в
графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1170
"Прочие внеоборотные активы" Бухгалтерского баланса отражаются
соответствующие показатели графы 4 строки 150 "Прочие внеоборотные
активы" Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г. Для обеспечения
сопоставимости данных отчетности указанные показатели увеличиваются на
показатели графы 4 по строке 130 "Незавершенное строительство"
Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г. и уменьшаются на суммы
расходов на НИОКР, отраженные в графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31
декабря 2009 г." по строке 1120 "Результаты исследований и разработок"
Бухгалтерского баланса за отчетный период 2011 г.
ПРИМЕР 1.7
Показатели по счетам 08, 07 и 97 в бухгалтерском учете (показатели
по счету 01, субсчет 01-5, аналитический счет "Молодые насаждения", по
счетам 15 и 16 в части, относящейся к оборудованию к установке, а также
по счету 60 в части авансов и предоплат за работы и услуги, связанные со
строительством объектов ОС, отсутствуют).
руб.
1
1. По дебету счета 08
2. По дебету счета 07
3. По дебету счета 97, аналитические счета
учета расходов со сроком списания свыше
12 месяцев
На отчетную дату
2
6 800 000
860 000
586 806
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
По строке 130 "Незавершенное
строительство"
По строке 150 "Прочие
внеоборотные активы"
Графа 4 "На конец
отчетного периода"
Бухгалтерского
баланса за 2009 г.
2500
Графа 4 "На конец
отчетного периода"
Бухгалтерского
баланса за 2010 г.
3700
3994
2859
Показатели Бухгалтерского баланса на 30 сентября 2011 г.
тыс. руб.
Показатель
По строке 1120 "Результаты
исследований и разработок"
Решение
Графа "На 31 декабря Графа "На 31 декабря
2010 г."
2009 г."
1420
-
Стоимость прочих внеоборотных активов составляет:
на отчетную дату - 8 246 806 руб. (6 800 000 руб. + 860 000 руб. + 586
806 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 5139 тыс. руб. (2859 тыс. руб. + 3700 тыс. руб. 1420 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 6494 тыс. руб. (3994 тыс. руб. + 2500 тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.7 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Прочие внеоборотные активы
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
117 8247
0
На 31
декабря
2010 г.
5
5139
На 31
декабря
2009 г.
6
6494
3.1.1.8. Строка 1100 "Итого по разделу I"
Показатель этой строки представляет собой сумму показателей по строкам бухгалтерского баланса с кодами 1110 1170 и отражает общую стоимость внеоборотных активов, имеющихся у организации.
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
│Строка 1100
│
│Строка 1110
│
│Строка 1120
│
│Строка 1130
│
│Бухгалтерского│ = │Бухгалтерского│ + │Бухгалтерского│ + │Бухгалтерского│ +
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
│Строка 1140
│
│Строка 1150
│
│Строка 1160
│
│Строка 1170
│
+ │Бухгалтерского│ + │Бухгалтерского│ + │Бухгалтерского│ + │Бухгалтерского│
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
ПРИМЕР 1.8
Показатели по строкам разд. I Бухгалтерского баланса на 30 сентября 2011 г.
тыс. руб.
1
1. По строке "Нематериальные
активы"
2. По строке "Результаты
исследований и разработок"
3. По строке "Основные
средства"
4. По строке "Доходные вложения
в материальные ценности"
5. По строке "Финансовые
вложения"
6. По строке "Отложенные
налоговые активы"
7. По строке "Прочие
внеоборотные активы"
Решение
На
30 сентября
2011 г.
2
2 006
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
3
1 638
4
1 520
1 065
1 420
-
10 797
11 905
11 963
2 036
2 327
2 618
3 330
1 080
1 080
66
40
16
8 247
5 139
6 494
Значение строки "Итого по разделу I" равно:
на отчетную дату - 27 547 тыс. руб. (2006 тыс. руб. + 1065 тыс. руб. + 10 797 тыс. руб. + 2036 тыс. руб. + 3330
тыс. руб. + 66 тыс. руб. + 8247 тыс. руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 23 549 тыс. руб. (1638 тыс. руб. + 1420 тыс. руб. + 11 905 тыс. руб. + 2327 тыс. руб. + 1080
тыс. руб. + 40 тыс. руб. + 5139 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 23 691 тыс. руб. (1520 тыс. руб. + 11 963 тыс. руб. + 2618 тыс. руб. + 1080 тыс. руб. + 16
тыс. руб. + 6494 тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 1.8 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Итого по разделу I
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
110 27 547
0
На 31
декабря
2010 г.
5
23 549
На 31
декабря
2009 г.
6
23 691
3.1.2. Оборотные активы (раздел II Бухгалтерского баланса)
В форме Бухгалтерского баланса, утвержденной Приказом Минфина России N 66н, разд. II выглядит следующим
образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬───────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│На ____│
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│20__ г.│ декабря │ декабря │
│
│
│
│
│ 20__ г. │ 20__ г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
│
│
│
│
│
│
│Запасы
│1210│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Налог на добавленную стоимость по│
│
│
│
│
│
│приобретенным ценностям
│1220│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Дебиторская задолженность
│1230│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Финансовые вложения
│1240│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Денежные средства
│1250│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Прочие оборотные активы
│1260│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу II
│1200│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│БАЛАНС
│1600│
│
│
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
В указанном разделе представляется информация об оборотных (более
ликвидных по сравнению с внеоборотными) активах.
3.1.2.1. Строка 1210 "Запасы"
По данной строке Бухгалтерского баланса отражается информация о
запасах организации, а именно (п. 20 ПБУ 4/99):
- о предметах труда, предназначенных для обработки, переработки или
использования в производстве либо для хозяйственных нужд;
- о средствах труда, которые в соответствии с установленным порядком
включаются в состав средств в обороте;
- о затратах в незавершенном производстве;
- о готовой продукции (продуктах производства);
- о товарах;
- о расходах будущих периодов и т.п.
3.1.2.1.1. По какой стоимости учитываются запасы
1. Сырье, материалы и другие аналогичные ценности принимаются к
учету по фактической себестоимости, которая определяется в порядке,
установленном п. п. 6 - 11, 13 ПБУ 5/01, п. п. 16, 17, 63 - 71 Методических
указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов
(п. 5 ПБУ 5/01, п. п. 15, 62 Методических указаний по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов, п. 11 Методических указаний по
бухгалтерскому
учету
специального
инструмента,
специальных
приспособлений, специального оборудования и специальной одежды).
Указанные материальные ценности, учитываемые на отдельных
субсчетах счета 10 "Материалы", могут числиться на этом счете по
фактической себестоимости или по учетным ценам. В последнем случае
разница между стоимостью этих ценностей по учетным ценам и их
фактической себестоимостью приобретения (заготовления) отражается на
счете 16 "Отклонение в стоимости материалов" (п. п. 80, 83, 85
Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов, п. 13 Методических указаний по бухгалтерскому
учету
специального
инструмента,
специальных
приспособлений,
специального оборудования и специальной одежды, Инструкция по
применению Плана счетов).
В случае если поступление материалов отражается с использованием
счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", остаток по
счету 15 показывает наличие МПЗ в пути на конец месяца (по договорной
стоимости) (Инструкция по применению Плана счетов, п. 26 ПБУ 5/01, п. 85
Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов).
2. Готовая продукция принимается к учету по фактической
производственной себестоимости, которая определяется в порядке,
установленном п. 7 ПБУ 5/01, абз. 5 п. 16, п. 203 Методических указаний по
бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. При этом
остатки готовой продукции на складе (иных местах хранения) на конец
(начало) отчетного периода могут оцениваться в аналитическом и
синтетическом бухгалтерском учете организации по учетным ценам, в
частности по нормативной (плановой) себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01, абз. 2 п.
203, п. 204 Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов).
Информация о наличии и движении готовой продукции отражается на
счете 43 "Готовая продукция".
Если учет готовой продукции ведется по учетным ценам, то разница
между фактической себестоимостью и стоимостью готовой продукции по
учетным ценам отражается на счете 43 на отдельном субсчете "Отклонения
фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости" (п.
206 Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов).
При учете готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости
для выявления разницы между фактической себестоимостью и стоимостью
готовой продукции по нормативной себестоимости может использоваться
счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" (Инструкция по применению
Плана счетов). Счет 40 ежемесячно закрывается на счет 90 "Продажи" и
сальдо на отчетную дату не имеет.
Таким образом, если учет отклонений от учетной стоимости готовой
продукции ведется на счете 43, то в Бухгалтерском балансе готовая
продукция отражается по фактической себестоимости, а если на счете 40, то
готовая продукция отражается по нормативной (плановой) себестоимости (п.
59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности,
п. 24 ПБУ 5/01).
3. Товары принимаются к учету по фактической себестоимости, которая
определяется в порядке, установленном п. п. 6, 8 - 11 ПБУ 5/01 (п. 5 ПБУ
5/01). Организации, осуществляющие торговую деятельность, могут
учитывать товары по стоимости их приобретения. Организации,
осуществляющие розничную торговлю, могут учитывать товары по
продажной стоимости (п. 13 ПБУ 5/01, п. 60 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
Для обобщения информации
предназначен счет 41 "Товары".
о
наличии
и
движении
товаров
В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет
товаров по продажным ценам, информация о торговых наценках (скидках,
накидках) на товары отражается на счете 42 "Торговая наценка".
Поступление товаров и тары может отражаться с использованием счетов
15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16
"Отклонение в стоимости материальных ценностей" или без их
использования в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих
операций с материалами (Инструкция по применению Плана счетов).
В общем случае фактическая себестоимость МПЗ (в том числе сырья,
материалов, готовой продукции и товаров) не подлежит изменению (п. 12
ПБУ 5/01). Но по МПЗ, рыночная цена которых снизилась или они морально
устарели либо полностью или частично потеряли свои первоначальные
качества, в бухгалтерском учете начисляется резерв под снижение
стоимости материальных ценностей. Для учета такого резерва
предназначен счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных
ценностей" (п. 25 ПБУ 5/01, п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому
учету материально-производственных запасов, Инструкция по применению
Плана счетов). Напомним, что создание оценочных резервов рассматривается
как изменение оценочных значений в соответствии с п. п. 2, 3 ПБУ 21/2008.
4. Товары отгруженные учитываются на счете 45 "Товары
отгруженные"
по
стоимости,
складывающейся
из
фактической
производственной
себестоимости
(или
нормативной
(плановой)
себестоимости) и расходов по реализации (сбыту) продукции (товаров, работ,
услуг и т.п.) (при частичном списании расходов) (Инструкция по
применению Плана счетов, п. 61 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности).
Внимание!
Резерв под снижение стоимости товаров, числящихся на отчетную
дату как товары отгруженные, не создается (Письма Минфина России от
29.01.2008 N 07-05-06/18, от 29.01.2009 N 07-02-18/01).
5. Незавершенное производство (НЗП) учитывается в оценке,
определяемой одним из способов, установленных п. 64 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
Под снижение стоимости незавершенного производства может
создаваться резерв, учитываемый на счете 14 "Резервы под снижение
стоимости материальных ценностей" (Инструкция по применению Плана
счетов). Напомним, что создание оценочных резервов рассматривается как
изменение оценочных значений в соответствии с п. п. 2, 3 ПБУ 21/2008.
6. Животные на выращивании и откорме учитываются на счете 11
"Животные на выращивании и откорме" (на соответствующих субсчетах).
Животные, приобретенные у других организаций и лиц, учитываются по
фактической себестоимости приобретения (фактическим затратам) или
учетным ценам; переведенные из основного стада - по остаточной стоимости
или первоначальной (восстановительной) стоимости; приплод, привес и
прирост животных - по плановой себестоимости с корректировкой в конце
года до фактической себестоимости выращивания (п. п. 9, 10, 12, 13, 14
Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету животных на
выращивании и откорме, Инструкция по применению Плана счетов).
Приобретение животных у других организаций и лиц может отражаться
с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных
ценностей" и 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей" (при
применении учетных цен) (абз. 2 п. 45 Методических рекомендаций по
бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме, Методические
рекомендации
по
применению
Плана
счетов
организаций
агропромышленного комплекса, Инструкция по применению Плана счетов,
Методические
рекомендации
по
корреспонденции
счетов
сельскохозяйственных организаций). Животные на выращивании и откорме,
принадлежащие организации, но находящиеся в пути, учитываются в
бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим
уточнением фактической себестоимости (п. 62 Методических рекомендаций
по бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме).
7. Расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, а
также расходы, связанные с заготовкой сельскохозяйственного сырья, скота
и птицы (в случае, если учетной политикой организации предусмотрено их
частичное списание со счета 44 "Расходы на продажу"), подлежат
распределению следующим образом (Инструкция по применению Плана
счетов, Методические рекомендации по применению Плана счетов
предприятий и организаций агропромышленного комплекса, абз. 2 п. 228
Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов):
1) в организациях, осуществляющих промышленную и иную
производственную деятельность, - расходы на упаковку и транспортировку
(между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно, исходя из
их веса, объема, производственной себестоимости или других
соответствующих показателей);
2) в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую
деятельность, - расходы на транспортировку (между проданным товаром и
остатком товара на конец каждого месяца);
3)
в
организациях,
заготавливающих
и
перерабатывающих
сельскохозяйственную
продукцию,
расходы
по
заготовке
сельскохозяйственного сырья и расходы по заготовке скота и птицы.
8. Расходы будущих периодов учитываются в сумме фактически
произведенных затрат за вычетом их части, отнесенной на расходы истекших
периодов (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности, абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007, п. 16 ПБУ 2/2008, абз. 2
п. 8 ПБУ 15/2008).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет материалов (включая сырье, покупные полуфабрикаты,
запасные части и пр.) (счета 10, 14, 15, 16)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет спецоснастки и спецодежды (субсчета 10-10, 10-11)"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет товаров (счета 41, 42, 14, 45)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет готовой продукции (счета 43, 40, 14, 45)" Путеводителя по
ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет животных на выращивании и откорме (счет 11)"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Расходы на продажу" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция
счетов"
Раздел "Учет затрат на производство и расходов на продажу (счета 20 29, 44)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
3.1.2.1.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1210 "Запасы"
По данной строке Бухгалтерского баланса указывается стоимость
запасов, определяемая исходя из используемых организацией способов
оценки запасов, за вычетом созданного резерва под снижение их стоимости
(п. п. 58, 59, 61, 62, 64, 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности, п. п. 24, 25 ПБУ 5/01, п. п. 60, 61 Методических
рекомендаций по бухгалтерскому учету животных на выращивании и
откорме, п. п. 20, 35 ПБУ 4/99).
┌───────────┐
┌─────────┐
┌──────────┐
┌──────────┐
┌───────────┐
│Строка 1210│
│Дебетовое│
│Дебетовое │
│Дебетовое │
│Кредитовое │
│"Запасы"
│ = │сальдо по│ + │сальдо по │ + │сальдо по │ - │сальдо по │ +
│
│
│счету 10 │
│счету 11 │
│счету 41 │
│счету 42
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
└───────────┘
└─────────┘
└──────────┘
└──────────┘
└───────────┘
┌──────────┐
┌─────────┐
┌─────────┐
┌───────────┐
┌──────────┐
│Дебетовое │
│Дебетовое│
│Сальдо по│
│Кредитовое │
│Дебетовое │
+ │сальдо по │ + │сальдо по│ + │счету 16 │ - │сальдо по │ + │сальдо по │ +
│счету 43 │
│счету 15 │ - │<*>
│
│счету 14
│
│счету 45 │
│
│
│<*>
│
│
│
│
│
│
│
└──────────┘
└─────────┘
└─────────┘
└───────────┘
└──────────┘
┌───────────────────────┐
┌────────────────────────────┐
┌──────────┐
│Дебетовое сальдо по
│
│Дебетовое сальдо по счету 97│
│Дебетовое │
+ │счетам 20, 21, 23, 28, │ + │(аналитический счет учета
│ + │сальдо по │
│29
│
│расходов со сроком списания,│
│счету 44 │
│
│
│не превышающим 12 месяцев) │
│
│
└───────────────────────┘
└────────────────────────────┘
└──────────┘
--------------------------------
<*> В части, относящейся к МПЗ (без учета сумм, относящихся к
приобретенному оборудованию к установке).
Организации самостоятельно определяют детализацию показателя по
строке 1210 "Запасы". Например, в бухгалтерском балансе может быть
обособленно приведена информация о стоимости материалов, готовой
продукции и товаров, о затратах в незавершенном производстве, если такая
информация признается организацией существенной (абз. 2 п. 11 ПБУ 4/99,
п. 3 Приказа Минфина России N 66н). Решение организацией вопроса о том,
является ли показатель существенным, зависит от оценки показателя, его
характера, конкретных обстоятельств возникновения. То есть при
формировании бухгалтерской отчетности существенность определяется
совокупностью качественных и количественных факторов (Письмо Минфина
России от 24.01.2011 N 07-02-18/01).
Показатели строки 1210 "Запасы" на 31 декабря предыдущего года и на
31 декабря года, предшествующего предыдущему, переносятся из
Бухгалтерских балансов, составленных на указанные отчетные даты. При
составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в графах
"На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1210 "Запасы"
Бухгалтерского баланса отражаются показатели графы 4 строки 210 "Запасы"
Бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг. Если указанные показатели были
сформированы с учетом таких расходов будущих периодов, которые
организация с 01.01.2011 должна квалифицировать как авансы выданные или
единовременно включать в затраты (например, уплаченные взносы по
договорам страхования), то эти показатели должны быть скорректированы
таким образом, как если бы новый порядок бухгалтерского учета применялся
и ранее (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности, п. п. 14, 15 ПБУ 1/2008, п. 10 ПБУ 4/99).
ПРИМЕР 2.1
Показатели по счетам 10, 14, 20, 23, 41, 43, 97 в бухгалтерском учете
на отчетную дату (показатели по счетам 15 и 16, 21, 28, 29, 42, 44, 45 в
бухгалтерском учете на отчетную дату отсутствуют).
руб.
Показатель
1
1. По дебету счета 10
2. По кредиту счета 14 (в части резервов
под снижение стоимости материалов)
3. По дебету счета 20
4. По дебету счета 23
5. По дебету счета 41
6. По дебету счета 43
7. По дебету счета 97
Сумма
2
2 469 600
48 000
4 000 000
54 200
5 160 000
3 030 000
38 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 210 "Запасы"
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке "сырье,
материалы и другие аналогичные
ценности"
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке "затраты в
незавершенном производстве"
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке "готовая
продукция и товары для
перепродажи"
Бухгалтерский баланс Бухгалтерский баланс
за 2010 г.
за 2009 г.
22 737
18 932
8 922
6 780
9 634
8 200
4 120
3 862
В связи с исправлением в 2011 г. существенной ошибки, допущенной в
2009 г. <*>, показатели граф "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009
г." по строке 1210 "Запасы" корректируются (уменьшаются) на 300 000 руб.
-------------------------------<*> Ошибочно не была списана в затраты и себестоимость продаж
стоимость материалов, отпущенных для осуществления работ, выручка от
выполнения которых признана в 2009 г.
Решение
Стоимость запасов организации составляет:
на отчетную дату - 14 704 тыс. руб. (2 469 600 руб. - 48 000 руб. + 4
000 000 руб. + 54 200 руб. + 5 160 000 руб. + 3 030 000 руб. + 38 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 22 437 тыс. руб. (22 737 тыс. руб. - 300 тыс.
руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 18 632 тыс. руб. (18 932 тыс. руб. - 300 тыс.
руб.).
В том числе:
стоимость материалов организации составляет:
на отчетную дату - 2422 тыс. руб. (2 469 600 руб. - 48 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 8622 тыс. руб. (8922 тыс. руб. - 300 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 6480 тыс. руб. (6780 тыс. руб. - 300 тыс. руб.);
затраты в незавершенном производстве составляют:
на отчетную дату - 4054 тыс. руб. (4 000 000 руб. + 54 200 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 9634 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 8200 тыс. руб.;
стоимость готовой продукции и товаров для перепродажи составляет:
на отчетную дату - 8190 тыс. руб. (5 160 000 руб. + 3 030 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 4120 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 3862 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 2.1 будет выглядеть
следующим образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
│
│
│
│
│
│
│Запасы
│1210│ 14 704 │
22 437 │
18 632 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│сырье и материалы
│1211│ 2 422 │
8 622 │
6 480 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│затраты в незавершенном
│1212│ 4 054 │
9 634 │
8 200 │
│
│производстве
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│готовая продукция и товары для
│1213│ 8 190 │
4 120 │
3 862 │
│
│перепродажи
│
│
│
│
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
3.1.2.2. Строка 1220 "Налог на добавленную стоимость
по приобретенным ценностям"
По данной строке отражается остаток сумм "входного" НДС, которые
контрагенты предъявили организации к оплате при приобретении ею товаров
(работ, услуг), при этом организация на конец отчетного периода не приняла
их к вычету и не включила в стоимость приобретенных активов или в состав
расходов. Этот остаток учитывается на счете 19 "Налог на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям".
3.1.2.2.1. За счет чего возникает остаток по счету 19
В настоящее время возможность вычета "входного" НДС в общем случае
не ставится в зависимость от факта оплаты приобретаемых ОС, товаров,
работ, услуг.
Тем не менее остаток на счете 19 на конец отчетного периода может
возникать:
- при совершении экспортных операций (п. 3 ст. 172 НК РФ);
- при производстве товаров с длительным производственным циклом (п.
7 ст. 172 НК РФ);
- при уплате НДС налоговыми агентами (п. 3 ст. 171 НК РФ);
- при осуществлении расходов, нормируемых в целях налогообложения
прибыли, когда на конец отчетного периода они не учтены полностью в
составе расходов, но существует вероятность, что до конца года у
организации возникнут право на признание их в целях налогообложения
прибыли и, соответственно, право на вычет "входного" НДС по ним (п. 7 ст.
171 НК РФ);
- при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся
под ее юрисдикцией (п. 1 ст. 172 НК РФ);
- когда от контрагента не получены счета-фактуры (п. 1 ст. 169 НК РФ);
- при приобретении ОС и НМА (остаток по счету 19 возможен до
принятия ОС и НМА к учету на счетах 01 "Основные средства" и 04
"Нематериальные активы", если организация по данному вопросу
руководствуется мнением Минфина России) (абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ, см.,
например, Письмо Минфина России от 21.09.2007 N 03-07-10/20);
- при приобретении товаров, работ, услуг, в том числе ОС и НМА,
используемых как в облагаемых, так и в не облагаемых НДС операциях. НДС
в этом случае принимается к вычету либо учитывается в стоимости товаров,
работ, услуг в той пропорции, в которой они используются для производства
и (или) реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по
реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от
налогообложения). Данная пропорция определяется по результатам
налогового периода, которым в настоящее время является квартал (ст. 163, п.
4 ст. 170 НК РФ, Письма Минфина России от 12.11.2008 N 03-07-07/121, от
23.10.2008 N 03-03-05/136). До окончания квартала произвести
распределение НДС невозможно, поэтому он учитывается на счете 19 в
фактически предъявленной сумме.
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Налог на
добавленную стоимость (НДС)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция
счетов".
3.1.2.2.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1220 "Налог на добавленную стоимость
по приобретенным ценностям"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о сальдо по счету 19 на отчетную дату.
┌───────────────────────────────────────────┐
│Строка 1220 "Налог на добавленную стоимость│
│по приобретенным ценностям" Бухгалтерского │
│баланса
│
└───────────────────────────────────────────┘
=
┌───────────────────┐
│Дебетовое сальдо по│
│счету 19
│
│
│
└───────────────────┘
Показатели строки 1220 "Налог на добавленную стоимость по
приобретенным ценностям" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря
года, предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерских
балансов, составленных на указанные отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в
графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1220
"Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
Бухгалтерского баланса отражаются показатели графы 4 строки 220
Бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
ПРИМЕР 2.2
Показатели по счету 19 в бухгалтерском учете.
руб.
1
1. По дебету счета 19
На отчетную дату
2
925 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 220 "Налог на
добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 220 "Налог на
добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
Бухгалтерского баланса за 2010 г.
1582
3953
Решение
Величина остатка "входного" НДС на отчетную дату составляет 925
000 руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 2.2 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
1
Наименование показателя
Код На 30
сентября
2011 г.
2
3
4
Налог на добавленную стоимость по 122 925
приобретенным ценностям
0
На 31
декабря
2010 г.
5
3953
На 31
декабря
2009 г.
6
1582
3.1.2.3. Строка 1230 "Дебиторская задолженность"
По данной строке показывается общая сумма дебиторской
задолженности на отчетную дату, на 31 декабря предыдущего года и на 31
декабря года, предшествующего предыдущему.
В форме, утвержденной Приказом Минфина России N 66н, отсутствует
какая-либо расшифровка данного показателя. При этом согласно п. 19 ПБУ
4/99 в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться
с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на
краткосрочные и долгосрочные. Раскрытие информации о характере
дебиторской задолженности может осуществляться путем введения
дополнительных строк, например 1231 "в том числе долгосрочная" и 1232 "в
том числе краткосрочная".
3.1.2.3.1. Что учитывается
в составе дебиторской задолженности
В составе дебиторской задолженности могут учитываться задолженность
покупателей, заказчиков, поставщиков, подрядчиков, прочих должников,
задолженность учредителей, а также работников по оплате труда и
подотчетным суммам.
Дебиторская задолженность в бухгалтерском учете отражается на счетах
(Инструкция по применению Плана счетов, п. п. 73, 74 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, абз. 2 п. 23 ПБУ
18/02):
- 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в сумме задолженности за
проданные товары, продукцию (выполненные работы, оказанные услуги);
- 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме перечисленной
организацией предварительной оплаты (авансов) под поставку товаров,
продукции, выполнение работ, оказание услуг;
- 68 "Расчеты по налогам и сборам" в сумме излишне уплаченных
(взысканных) налогов и сборов;
- 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в сумме
излишне уплаченных взносов на обязательное социальное страхование, а
также в сумме выплаченных пособий;
- 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в сумме излишне
выплаченных работникам сумм оплаты труда, отпускных;
- 71 "Расчеты с подотчетными лицами" в части подотчетных сумм, по
которым не представлен отчет об их использовании, или не израсходованных
и не возвращенных в срок авансов, выплаченных в связи со служебной
командировкой;
- 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" в сумме
задолженности работников по беспроцентным займам, по возмещению
материального ущерба;
- 75 "Расчеты с учредителями" в сумме не внесенного вклада в уставный
капитал;
- 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в части прочей, не
поименованной выше, дебиторской задолженности (в частности, по
штрафным санкциям, процентам, начисленным по ценным бумагам,
кредитам и займам).
В случае признания дебиторской задолженности сомнительной
организация создает резервы сомнительных долгов. Сомнительной считается
дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой
степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором,
и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина созданного
резерва учитывается на счете 63 "Резервы по сомнительным долгам" и
относится на финансовые результаты организации (Инструкция по
применению Плана счетов, п. 70 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности).
Напомним, что создание оценочных резервов рассматривается как
изменение оценочных значений в соответствии с п. п. 2, 3 ПБУ 21/2008.
Внимание!
До 01.01.2011 организации создавали резервы сомнительных долгов
только по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию,
товары, работы и услуги (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности).
С 01.01.2011 резервы сомнительных долгов создаются по любой
дебиторской задолженности, признаваемой организацией сомнительной.
При этом сомнительной может быть признана не только задолженность с
наступившим сроком погашения, но и задолженность, срок погашения
которой еще не наступил, если высока степень вероятности того, что при
наступлении этого срока задолженность не будет погашена (абз. 2 п. 70
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
в редакции Приказа N 186н).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет расчетов с работниками (счета 70, 71, 73)" Путеводителя по
ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов с учредителями, участниками простого
товарищества (счета 75, 70)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов по имущественному и личному страхованию
(субсчет 76-1)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов по претензиям (субсчет 76-2)" Путеводителя по
ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет расчетов по беспроцентному займу у заимодавца"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов по отдельным видам договоров (счета/субсчета
60, 62, 76, 79-3, 86)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет резервов по сомнительным долгам (счет 63)" Путеводителя
по ИБ "Корреспонденция счетов"
3.1.2.3.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1230 "Дебиторская задолженность"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о дебетовых остатках по счетам 62, 60, 68, 69, 70, 71, 73, 75, 76 за
вычетом кредитового сальдо по счету 63 (резерва, созданного по этой
задолженности) (п. п. 73, 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности, п. 35 ПБУ 4/99).
Согласно разъяснениям Минфина России суммы перечисленных авансов
и предварительной оплаты работ, услуг, связанных со строительством
объектов основных средств, отражаются в разд. I "Внеоборотные активы"
Бухгалтерского баланса (Письмо Минфина России от 24.01.2011 N 07-0218/01).
Внимание!
При отражении в отчетности не допускается зачет между статьями
активов и пассивов (дебетовым и кредитовым остатками по счетам 62, 60,
68, 69, 70, 71, 73, 75, 76) (п. 34 ПБУ 4/99).
Внимание!
Дебиторская задолженность, выраженная в иностранной валюте (в
том числе подлежащая оплате в рублях), для отражения в бухгалтерской
отчетности пересчитывается в рубли по курсу, действующему на
отчетную дату (п. п. 1, 5, 7, 8 ПБУ 3/2006).
Исключение составляет дебиторская задолженность, возникшая в
результате перечисления контрагентам аванса, предоплаты или задатка.
Такая задолженность показывается в бухгалтерской отчетности по курсу,
действующему на дату перечисления денежных средств (п. п. 9, 10 ПБУ
3/2006).
┌────────────────────────┐
┌──────────────────────┐
┌──────────┐
│Строка 1230 "Дебиторская│
│Дебетовый остаток по │
│Кредитовое│
│задолженность"
│ = │счетам 62, 60, 68, 69,│ - │сальдо по │
│Бухгалтерского баланса │
│70, 71, 73, 75, 76
│
│счету 63 │
└────────────────────────┘
└──────────────────────┘
└──────────┘
В общем случае показатели строки 1230 "Дебиторская задолженность"
на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на
указанные отчетные даты.
При составлении отчетности в 2011 г. показатель на 31 декабря 2010 г.
получают суммированием данных графы 4 по строкам 230 и 240
Бухгалтерского баланса за 2010 г. Сумма показателей, отраженных в графе 4
по строкам 230 и 240 Бухгалтерского баланса за 2009 г., указывается в графе
"На 31 декабря 2009 г." строки 1230 "Дебиторская задолженность".
Кроме того, в связи с изменением учетной политики организации,
вызванным изменением в п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета
и бухгалтерской отчетности, внесенным Приказом Минфина России N 186н,
сравнительные показатели дебиторской задолженности должны быть
скорректированы таким образом, как если бы новая учетная политика
применялась и ранее (п. п. 14, 15 ПБУ 1/2008). Это означает, что показатели
строки 1230 "Дебиторская задолженность" на 31 декабря 2010 г. и на 31
декабря 2009 г. должны быть сформированы в том числе с учетом резервов
по сомнительным долгам, существовавшим на эти даты, отличным от
задолженности других организаций и граждан за продукцию, товары, работы
и услуги. Такие корректировки обеспечивают сопоставимость данных
отчетности на отчетную дату, на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г.
(абз. 2 п. 10 ПБУ 4/99).
Указанные корректировки
производиться, если:
сравнительных
показателей
могут
не
- рассматриваемые изменения учетной политики не способны оказать
существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые
результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств либо
- оценка в денежном выражении последствий изменения учетной
политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может
быть произведена с достаточной надежностью (п. 15 ПБУ 1/2008).
Внимание!
Если у организации на счете 73, субсчет 73-1 "Расчеты по
предоставленным займам", учитываются предоставленные работникам
процентные займы, соответствующие критериям признания их
финансовыми вложениями, то величину этих займов следует показывать в
Бухгалтерском балансе по строке 1150 или 1240, а не по строке 1230
"Дебиторская задолженность".
Подробнее см.:
разд. 3.1.1.5.4 "Какие данные бухучета используются при заполнении
строки 1150 "Финансовые вложения";
разд. 3.1.2.4.1 "Какие данные бухучета используются при заполнении
строки 1240 "Финансовые вложения".
ПРИМЕР 2.3
Показатели по счетам 62, 60, 70, 71, 73, 76 и 63 (дебетовые остатки по
счетам 68, 69 и 75 отсутствуют).
руб.
Показатель
1
1. По дебету счета 62
2. По дебету счета 60
3. По дебету счета 70
4. По дебету счета 71
5. По дебету счета 73
6. По дебету счета 76
7. По кредиту счета 63
На отчетную дату
Со сроком
погашения
менее 12 месяцев
после отчетной даты
2
4 456 000
236 000
28 200
14 000
101 000
1 180 000
300 000
Со сроком
погашения
более 12 месяцев
после отчетной даты
3
500 000
-
Показатели Бухгалтерского баланса за 2009 и 2010 гг.
тыс. руб.
Показатель
Строка 230 "Дебиторская
задолженность (платежи по
которой ожидаются более чем
через 12 месяцев после отчетной
даты)"
Строка 240 "Дебиторская
задолженность (платежи по
которой ожидаются в течение
12 месяцев после отчетной
даты)"
Графа 4 "На конец
отчетного периода"
Бухгалтерского
баланса за 2009 г.
800
Графа 4 "На конец
отчетного периода"
Бухгалтерского
баланса за 2010 г.
1800
4557
5259
У организации на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г.
отсутствовала сомнительная дебиторская задолженность помимо
задолженности покупателей и заказчиков по оплате отгруженных
продукции и товаров, выполненных работ, оказанных услуг.
Решение
Величина дебиторской задолженности за вычетом созданного резерва
составляет:
на отчетную дату - 6 215 200 руб. (4 456 000 руб. + 500 000 руб. + 236
000 руб. + 28 200 руб. + 14 000 руб. + 101 000 руб. + 1 180 000 руб. - 300 000
руб.);
в том числе долгосрочная - 500 000 руб.;
краткосрочная - 5 715 200 руб. (6 215 200 руб. - 500 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 7059 тыс. руб. (1800 тыс. руб. + 5259 тыс. руб.);
в том числе долгосрочная - 1800 тыс. руб.;
краткосрочная - 5259 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 5357 тыс. руб. (800 тыс. руб. + 4557 тыс. руб.);
в том числе долгосрочная - 800 тыс. руб.;
краткосрочная - 4557 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 2.3 будет выглядеть
следующим образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Дебиторская задолженность
│1230│ 6215 │
7059
│
5357
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│долгосрочная
│1231│
500 │
1800
│
800
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│краткосрочная
│1232│ 5715 │
5259
│
4557
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
3.1.2.4. Строка 1240 "Финансовые вложения"
По данной строке показывается информация о финансовых вложениях
организации, срок обращения (погашения) которых не превышает 12 месяцев
(п. 19 ПБУ 4/99, п. 41 ПБУ 19/02).
Подробнее о том, какие активы могут учитываться в составе
финансовых вложений, по какой стоимости они учитываются и на каких
счетах бухгалтерского учета отражаются, см. разд. 3.1.1.5.1 "Что
учитывается в составе финансовых вложений", разд. 3.1.1.5.2 "По какой
стоимости финансовые вложения отражаются в учете", разд. 3.1.1.5.3 "На
каких счетах бухучета отражаются финансовые вложения".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет финансовых вложений (счета 58, 59)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет расчетов по кредитам и займам в рублях у заимодавца"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет расчетов по кредитам и займам в валюте у заимодавца"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет расчетов по займам в условных единицах у заимодавца"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет займов, выданных имуществом,
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
у
заимодавца"
Рубрика "Учет прекращения обязательства по договору займа
отступным, новацией, зачетом у заимодавца" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
3.1.2.4.1. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1240 "Финансовые вложения"
Вне зависимости от того, на каком счете бухгалтерского учета
отражаются активы, которые в соответствии с требованиями ПБУ 19/02
являются финансовыми вложениями, в Бухгалтерском балансе информация о
них должна показываться в составе финансовых вложений. По строке 1240
"Финансовые вложения" Бухгалтерского баланса указывается стоимость
краткосрочных финансовых вложений на отчетную дату, на 31 декабря
предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.
По краткосрочным финансовым вложениям, обращающимся на ОРЦБ,
показывается их текущая рыночная стоимость (т.е. первоначальная
стоимость с учетом корректировок) по данным аналитического учета по
счету 58 "Финансовые вложения" (п. п. 20, 24 ПБУ 19/02).
По краткосрочным финансовым вложениям, по которым текущая
рыночная стоимость не определяется, показывается их первоначальная
стоимость за вычетом созданного по ним резерва, для чего используются
данные аналитического учета по счетам 58 (55 "Специальные счета в
банках", субсчет 55-3 "Депозитные счета", и 73 "Расчеты с персоналом по
прочим операциям", субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам") и
59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" (п. п. 24, 38 ПБУ 19/02,
п. 35 ПБУ 4/99). Напомним, что создание оценочных резервов
рассматривается как изменение оценочных значений в соответствии с п. п. 2,
3 ПБУ 21/2008.
Внимание!
В случае существенности вклад организации-товарища в совместную
деятельность показывается в Бухгалтерском балансе отдельной статьей
(п. 16 ПБУ 20/03).
┌──────────────┐
┌──────────────────────────┐
┌───────────────────────┐
│Строка 1240
│
│Дебетовое сальдо по
│
│Кредитовое сальдо по
│
│"Финансовые
│
│счету 58, субсчетам 55-3 и│
│счету 59 (аналитический│
│вложения"
│ = │73-1 (аналитические счета │ - │счет учета резерва,
│
│Бухгалтерского│
│учета краткосрочных
│
│созданного по
│
│баланса
│
│финансовых вложений)
│
│краткосрочным
│
│
│
│
│
│финансовым вложениям) │
└──────────────┘
└──────────────────────────┘
└───────────────────────┘
Показатели строки 1240 "Финансовые вложения" на 31 декабря
предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему,
переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на указанные
отчетные даты. При составлении отчетности в 2011 г. показатели строки 1240
"Финансовые вложения" на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г.
переносятся из графы 4 строки 250 "Краткосрочные финансовые вложения"
Бухгалтерских балансов за 2010 г. и за 2009 г.
ПРИМЕР 2.4
Показатели по счету 58 в части краткосрочных финансовых вложений
в бухгалтерском учете (сальдо по счетам 55, субсчет 55-3, 73, субсчет 73-1,
и 59 в части краткосрочных финансовых вложений отсутствует).
руб.
1
1. По дебету счета 58, аналитические
счета учета краткосрочных финансовых
вложений
На начало
отчетного года
2
920 000
На отчетную дату
3
450 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 250
"Краткосрочные финансовые вложения" Бухгалтерского баланса за
2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 250
"Краткосрочные финансовые вложения" Бухгалтерского баланса за
2010 г.
638
920
Решение
Стоимость
составляет:
краткосрочных
финансовых
на отчетную дату - 450 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 920 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 638 тыс. руб.
вложений
организации
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 2.4 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Финансовые вложения
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
124 450
0
На 31
декабря
2010 г.
5
920
На 31
декабря
2009 г.
6
638
3.1.2.5. Строка 1250 "Денежные средства"
По данной строке указывается информация об имеющихся у
организации денежных средствах в российской и иностранных валютах, а
также о платежных и денежных документах.
3.1.2.5.1. На каких счетах бухучета
отражается информация об остатках денежных средств
Сальдо по дебету счета 50 "Касса" показывает (Инструкция по
применению Плана счетов, п. п. 5, 7, 8 ПБУ 3/2006, абз. 2, 3 п. 23 Положения
по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности):
- остаток наличных денежных средств в рублях;
- остаток наличных денежных средств в иностранной валюте по курсу
ЦБ РФ, действующему на отчетную дату;
- наличие денежных документов (авиабилетов, почтовых марок, путевок
и др.) - в сумме фактических затрат на приобретение.
Сальдо по дебету счета 51 "Расчетные счета" показывает остаток
денежных средств в валюте РФ на расчетных счетах организации, открытых
в кредитных организациях.
Сальдо по дебету счета 52 "Валютные счета" показывает остаток
денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах организации
по курсу ЦБ РФ, действующему на отчетную дату (Инструкция по
применению Плана счетов, п. п. 5, 7, 8 ПБУ 3/2006).
Сальдо по дебету счета 55 "Специальные счета в банках" отражает
информацию об остатках денежных средств в валюте РФ и в иностранных
валютах (по курсу ЦБ РФ, действующему на отчетную дату), находящихся на
территории РФ и за ее пределами (Инструкция по применению Плана счетов,
п. п. 5, 7, 8 ПБУ 3/2006):
- в аккредитивах;
- в чековых книжках;
- в иных платежных документах (кроме векселей);
- на текущих, особых и иных специальных счетах;
- об остатках средств целевого финансирования в той их части, которая
подлежит обособленному хранению на отдельном банковском счете.
Внимание!
Инструкцией по применению Плана счетов к счету 55 предусмотрен
отдельный субсчет 55-3 "Депозитные счета" для учета денежных средств,
вложенных организацией в банковские и другие вклады. Но поскольку эти
вклады, как правило, удовлетворяют критериям их признания финансовыми
вложениями (п. п. 2, 3 ПБУ 19/02), их учет может вестись на счете 58
"Финансовые вложения". Независимо от счета, на котором депозитные
вклады учитываются в бухгалтерском учете, в Бухгалтерском балансе они
должны показываться в составе финансовых вложений либо по строке
1150, либо по строке 1240 (в зависимости от срока обращения (погашения))
(п. 41 ПБУ 19/02).
Дебетовое сальдо по счету 57 "Переводы в пути" показывает величину
денежных средств в рублях или в иностранной валюте, внесенных в кассы
кредитных организаций, сберегательные кассы или кассы почтовых
отделений для зачисления на расчетный или иной счет организации, но еще
не зачисленных по назначению. Денежные средства в иностранной валюте
отражаются по курсу ЦБ РФ, действующему на отчетную дату (Инструкция
по применению Плана счетов, п. п. 5, 7, 8 ПБУ 3/2006).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет денежных средств и денежных документов в кассах (счет
50)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет операций с иностранной валютой (счета 52, 55)"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет средств на специальных счетах в банках (счет 55)"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов с использованием платежных карт (счета 57, 70,
71)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
3.1.2.5.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1250 "Денежные средства"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о дебетовом сальдо по счетам 50, 51, 52, 55 (кроме субсчета 55-3) и
57 на отчетную дату.
┌────────────────┐
│Строка 1250
│
│"Денежные
│
│средства"
│
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
=
┌──────────┐
│Дебетовое │
│сальдо по │
│счету 50 │
│
│
│
│
└──────────┘
+
┌──────────┐
│Дебетовое │
│сальдо по │
│счету 51 │
│
│
│
│
└──────────┘
+
┌──────────┐
│Дебетовое │
│сальдо по │
│счету 52 │
│
│
│
│
└──────────┘
+
┌──────────────┐
┌─────────┐
│Дебетовое
│
│Дебетовое│
│сальдо по
│
│сальдо по│
+ │счету 55
│ + │счету 57 │
│(кроме
│
│
│
│субсчета 55-3)│
│
│
└──────────────┘
└─────────┘
Показатели строки 1250 "Денежные средства" на 31 декабря
предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему,
переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на указанные
отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в
графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1250
"Денежные средства" Бухгалтерского баланса отражаются показатели графы
4 строки 260 Бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
ПРИМЕР 2.5
Показатели по счетам 50, 51, 52, 55 и 57 в бухгалтерском учете.
руб.
1
На отчетную дату
2
1. По дебету счета 50
2. По дебету счета 51
3. По дебету счета 52
4. По дебету счета 55
(кроме субсчета 55-3)
5. По дебету счета 57
21 344
413 122
901 923
842 290
24 290
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 260 "Денежные
средства" Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 260 "Денежные
средства" Бухгалтерского баланса за 2010 г.
1894
2766
Решение
Величина денежных средств организации составляет:
на отчетную дату - 2 202 969 руб. (21 344 руб. + 413 122 руб. + 901 923
руб. + 842 290 руб. + 24 290 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 2766 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 1894 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 2.5 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Денежные средства
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
125 2203
0
На 31
декабря
2010 г.
5
2766
На 31
декабря
2009 г.
6
1894
3.1.2.6. Строка 1260 "Прочие оборотные активы"
По данной строке указывается информация об имеющихся
организации прочих, не перечисленных выше, оборотных активах.
у
3.1.2.6.1. Что может учитываться в составе
прочих оборотных активов
В составе прочих оборотных активов могут учитываться, например:
- выполненные этапы по незавершенным работам, имеющие
самостоятельное значение, учитываемые на счете 46 "Выполненные этапы по
незавершенным работам" по договорной стоимости (Инструкция по
применению Плана счетов);
- не предъявленная к оплате начисленная выручка по договорам
строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более
одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на
разные отчетные годы (в сумме, исчисленной исходя из договорной
стоимости или из размера фактически понесенных расходов, которые за
отчетный период считаются возможными к возмещению) (п. п. 1, 2, 17, 23
Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного
подряда" (ПБУ 2/2008), утвержденного Приказом Минфина России от
24.10.2008 N 116н).
Внимание!
Если показатель не предъявленной к оплате начисленной выручки,
договорной стоимости выполненных этапов по незавершенным работам или
иной показатель являются существенными для организации и если без
знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка
финансового положения организации или финансовых результатов ее
деятельности, то организация может отразить такой показатель
обособленно по дополнительно введенной строке, детализирующей строку
1260 "Прочие оборотные активы", или в качестве отдельной статьи разд. II
"Оборотные активы" Бухгалтерского баланса (абз. 2 п. 11 ПБУ 4/99, п. 3
Приказа Минфина России N 66н).
Внимание!
Согласно разъяснениям Минфина России числящаяся в бухгалтерском
учете на отчетную дату в соответствии с ПБУ 2/2008 не предъявленная к
оплате начисленная выручка, выраженная в иностранной валюте,
подлежит пересчету в рубли на дату совершения операции в иностранной
валюте и на отчетную дату в той части, в которой она превышает сумму
полученного аванса (предварительной оплаты), выраженного в иностранной
валюте (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01);
- стоимость недостающих или испорченных материальных ценностей, в
отношении которых не принято решение об их списании в состав затрат на
производство (расходов на продажу) или на виновных лиц, отражаемых по
дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" <*> (Инструкция
по применению Плана счетов);
- суммы НДС, исчисленные с авансов и предварительной оплаты
(частичной оплаты), отражаемые обособленно по дебету счетов 62 "Расчеты с
покупателями и заказчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами" (абз. 2 п. 7 Письма Минфина России от 12.11.1996 N 96 "О
порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с
налогом на добавленную стоимость и акцизами", пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ, п.
34 ПБУ 4/99, п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности);
- суммы акцизов, подлежащие впоследствии вычетам (ст. ст. 200 - 201
НК РФ);
- суммы НДС, начисленные при отгрузке товаров (продукции, иных
ценностей), выручка от продажи которых определенное время не может быть
признана в бухгалтерском учете (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, п. 12 Положения
по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного
Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н), учитываемые организацией
обособленно на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" или
на счете 45 "Товары отгруженные";
- суммы НДС и акцизов, начисленные по неподтвержденному экспорту и
подлежащие впоследствии возмещению из бюджета (абз. 2 п. 9 ст. 165, абз.
21 п. 7 ст. 198 НК РФ, абз. 2 Письма Минфина России от 27.05.2003 N 16-0014/177).
--------------------------------
<*> Напомним, что для включения актива в бухгалтерский баланс на
дату составления бухгалтерской отчетности должна существовать
обоснованная вероятность того, что организация получит какие-либо
экономические выгоды в будущем от этого актива (п. п. 8.1, 8.1.1, 8.3
Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России). Если же
вероятно, что выявленные недостачи и потери от порчи ценностей не будут
возмещены, то, руководствуясь принципом осмотрительности, организации
следует признать расход отчетного периода (п. 6 ПБУ 1/2008, п. п. 17, 19
ПБУ 10/99). При этом сумма (или диапазон сумм) возмещения, получение
которого организация все же считает возможным при определенных
обстоятельствах, не контролируемых ею, раскрывается в пояснениях к
бухгалтерской отчетности в качестве оценочного значения условного актива
(п. п. 13, 14, 27 ПБУ 8/2010).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет недостач и потерь от порчи ценностей (счет 94)"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "НДС с полученных сумм авансов и предоплат" Путеводителя
по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "НДС при реализации товаров по договорам с особыми
условиями перехода права собственности" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
Подраздел "Акцизы" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
3.1.2.6.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1260 "Прочие оборотные активы"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о дебетовом сальдо по счетам 46, 94 и дебетовых остатках по
аналитическим счетам 62-НДС, 68 (в части сумм акцизов, подлежащих
вычетам), 76-НДС и 45-НДС на отчетную дату.
┌──────────────┐
│Строка 1260
│
│"Прочие
│
│оборотные
│ =
┌─────────┐
│Дебетовое│
│сальдо по│
│счету 94 │ +
┌─────────────┐
│Дебетовые
│
│остатки по
│
│аналитическим│ +
┌─────────┐
│Дебетовый│
│остаток │
│по
│ +
┌─────────┐
│Дебетовое│
│сальдо по│
│счету 46 │
│активы"
│
│Бухгалтерского│
│баланса
│
└──────────────┘
│
│
│
│
│
│
└─────────┘
│счетам 62-НДС│
│и 76-НДС
│
│(45-НДС)
│
└─────────────┘
│счету 68 │
│<*>
│
│
│
└─────────┘
│
│
│
│
│
│
└─────────┘
--------------------------------
<*> В части сумм акцизов, подлежащих вычетам.
Показатели строки 1260 "Прочие оборотные активы" на 31 декабря
предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему,
переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на указанные
отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в
графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1260
"Прочие оборотные активы" Бухгалтерского баланса отражаются показатели
графы 4 строки 270 Бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
ПРИМЕР 2.6
Показатели по счетам 46, 94 и 62-НДС в бухгалтерском учете
(показатели по счету 76-НДС (45-НДС) отсутствуют).
руб.
1
1. По дебету счета 46
2. По дебету счета 94
3. По дебету счета 62-НДС
На отчетную дату
2
3 540 000
600 000
360 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 270 "Прочие
оборотные активы" Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 270 "Прочие
оборотные активы" Бухгалтерского баланса за 2010 г.
349
208
Решение
Величина прочих оборотных активов составляет:
на отчетную дату - 4 500 000 руб. (3 540 000 руб. + 600 000 руб. + 360
000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 208 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 349 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 2.6 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Прочие оборотные активы
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
126 4500
0
На 31
декабря
2010 г.
5
208
На 31
декабря
2009 г.
6
349
3.1.2.7. Строка 1200 "Итого по разделу II"
Показатель этой строки представляет собой сумму показателей по строкам с кодами 1210 - 1260 Бухгалтерского
баланса и отражает общую стоимость оборотных активов, имеющихся у организации.
┌────────────────┐
│Строка 1200
│
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
┌──────────────┐
│Строка 1260
│
+ │Бухгалтерского│
│баланса
│
└──────────────┘
ПРИМЕР 2.7
=
┌────────────────┐
│Строка 1210
│
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
+
┌───────────────┐
│Строка 1220
│
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└───────────────┘
+
...
+
Показатели по строкам разд. II Бухгалтерского баланса на 30 сентября 2011 г.
тыс. руб.
1
По строке 1210 "Запасы"
По строке 1220 "Налог на
добавленную стоимость по
приобретенным ценностям"
По строке 1230 "Дебиторская
задолженность"
По строке 1240 "Финансовые
вложения"
По строке 1250 "Денежные
средства"
По строке 1260 "Прочие
оборотные активы"
На
30 сентября
2011 г.
2
14 704
925
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
3
22 437
3 953
4
18 632
1 582
6 215
7 059
5 357
450
920
638
2 203
2 766
1 894
4 500
208
349
Решение
Значение строки "Итого по разделу II" равно:
на отчетную дату - 28 997 тыс. руб. (14 704 тыс. руб. + 925 тыс. руб. + 6215 тыс. руб. + 450 тыс. руб. + 2203
тыс. руб. + 4500 тыс. руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 37 343 тыс. руб. (22 437 тыс. руб. + 3953 тыс. руб. + 7059 тыс. руб. + 920 тыс. руб. + 2766
тыс. руб. + 208 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 28 452 тыс. руб. (18 632 тыс. руб. + 1582 тыс. руб. + 5357 тыс. руб. + 638 тыс. руб. + 1894
тыс. руб. + 349 тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 2.7 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Итого по разделу II
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
120 28 997
0
На 31
декабря
2010 г.
5
37 343
На 31
декабря
2009 г.
6
28 452
3.1.2.8. Строка 1600 "БАЛАНС" Актива Бухгалтерского баланса
Показатель этой строки представляет собой сумму показателей по строкам 1100 "Итого по разделу I" и 1200 "Итого
по разделу II" и отражает общую стоимость активов, имеющихся у организации. Значение строки 1600 "БАЛАНС"
характеризует валюту баланса.
┌──────────────┐
┌────────────────────┐
┌─────────────────────┐
│Строка 1600
│
│Строка 1100
│
│Строка 1200
│
│"БАЛАНС"
│ = │"Итого по разделу I"│ + │"Итого по разделу II"│
│Бухгалтерского│
│Бухгалтерского
│
│Бухгалтерского
│
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
└──────────────┘
└────────────────────┘
└─────────────────────┘
ПРИМЕР 2.8
Показатели по строкам 1100 "Итого по разделу I" и 1200 "Итого по разделу II" Бухгалтерского баланса на 30
сентября 2011 г.
тыс. руб.
1
По строке 1100 "Итого по
разделу I"
По строке 1200 "Итого по
разделу II"
Решение
На
30 сентября
2011 г.
2
27 547
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
3
23 549
4
23 691
28 997
37 343
28 452
Значение строки "БАЛАНС" равно:
на отчетную дату - 56 544 тыс. руб. (27 547 тыс. руб. + 28 997 тыс. руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 60 892 тыс. руб. (23 549 тыс. руб. + 37 343 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 52 143 тыс. руб. (23 691 тыс. руб. + 28 452 тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 2.8 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
БАЛАНС
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
160 56 544
0
На 31
декабря
2010 г.
5
60 892
На 31
декабря
2009 г.
6
52 143
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. разд. 4 "Взаимоувязка показателей".
3.1.3. Капитал и резервы (раздел III Бухгалтерского баланса)
В форме Бухгалтерского баланса, утвержденной Приказом Минфина России N 66н, разд. III выглядит следующим
образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬───────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│На ____│
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│20__ г.│ декабря │ декабря │
│
│
│
│
│ 20__ г. │ 20__ г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│
ПАССИВ
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
│
│
│
│
│
│
│Уставный капитал (складочный
│1310│
│
│
│
│
│капитал, уставный фонд, вклады
│
│
│
│
│
│
│товарищей)
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Собственные акции, выкупленные у │1320│ (
) │
(
)
│
(
)
│
│
│акционеров
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Переоценка внеоборотных активов │1340│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Добавочный капитал (без
│1350│
│
│
│
│
│переоценки)
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Резервный капитал
│1360│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Нераспределенная прибыль
│1370│
│
│
│
│
│(непокрытый убыток)
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу III
│1300│
│
│
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
В указанном разделе показывается информация о состоянии
собственного капитала организации (п. 66 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
3.1.3.1. Строка 1310 "Уставный капитал
(складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)"
По данной строке отражается величина уставного капитала (складочного
капитала, уставного фонда) организации. При составлении обособленного
баланса по совместной деятельности участник, ведущий общие дела,
указывает в рассматриваемой строке сумму внесенных товарищами вкладов.
3.1.3.1.1. В каком размере отражается в бухучете
уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд,
вклады товарищей)
В бухгалтерском учете на счете 80 "Уставный капитал" отражается
сумма уставного (складочного) капитала, зарегистрированная в
учредительных документах и представляющая собой совокупность вкладов
(долей, акций) учредителей (участников) организации. Сальдо по счету 80
соответствует размеру уставного капитала (складочного капитала, уставного
фонда), зафиксированному в учредительных документах организации. Таким
образом, не имеет значения, полностью участники на отчетную дату внесли
свои вклады или нет.
Государственные и муниципальные унитарные предприятия на счете 80
учитывают величину уставного фонда, сформированного в установленном
порядке (абз. 1, 3 п. 67 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности, Инструкция по применению Плана счетов).
В обособленном балансе по совместной деятельности вклады товарищей
отражаются на счете 80 "Вклады товарищей" в размере фактически
внесенных участниками вкладов (Инструкция по применению Плана счетов).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. раздел "Учет
формирования и движения уставного капитала (складочного капитала,
уставного фонда) организации (счета 80, 81)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.1.3.1.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1310 "Уставный капитал
(складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о кредитовом сальдо по счету 80 на отчетную дату.
Уставный (складочный) капитал в полной сумме, а также фактическая
задолженность учредителей (участников) по вкладам (взносам) в уставный
(складочный) капитал отражаются в Бухгалтерском балансе отдельно (абз. 2
п. 67 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности, Инструкция по применению Плана счетов). Задолженность
учредителей показывается по строке 1230 "Дебиторская задолженность".
Заметим, что если организацией принято решение об увеличении
(уменьшении) уставного капитала, то новый размер уставного капитала
показывается в Бухгалтерском балансе только после регистрации изменений
в учредительных документах организации. Даже если организация выкупила
акции (доли) с целью уменьшения уставного капитала, то до государственной
регистрации уменьшения уставного капитала полная сумма уставного
капитала отражается по строке 1310 "Уставный капитал (складочный
капитал, уставный фонд, вклады товарищей)", а стоимость выкупленных
акций (долей) показывается в круглых скобках по строке 1320 "Собственные
акции, выкупленные у акционеров".
┌──────────────────────────────────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 1310 "Уставный капитал (складочный │
│Кредитовое сальдо по│
│капитал, уставный фонд, вклады товарищей)"│ = │счету 80
│
│Бухгалтерского баланса
│
│
│
└──────────────────────────────────────────┘
└────────────────────┘
Показатели строки 1310 "Уставный капитал (складочный капитал,
уставный фонд, вклады товарищей)" на 31 декабря предыдущего года и на 31
декабря
года,
предшествующего
предыдущему,
переносятся
из
Бухгалтерских балансов, составленных на указанные отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в
графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1310
"Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады
товарищей)" отражаются показатели графы 4 строки 410 "Уставный капитал"
Бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
ПРИМЕР 3.1
Показатели по счету 80.
руб.
1
1. По кредиту счета 80
На отчетную дату
2
1 000 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 410 "Уставный
капитал" Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 410 "Уставный
капитал" Бухгалтерского баланса за 2010 г.
1000
1000
Решение
Величина уставного капитала составляет:
на отчетную дату - 1000 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 1000 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 1000 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 3.1 будет выглядеть
следующим образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
│
│
│
│
│
│
│Уставный капитал (складочный
│1310│ 1000 │
1000
│
1000
│
│
│капитал, уставный фонд, вклады
│
│
│
│
│
│
│товарищей)
│
│
│
│
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
3.1.3.2. Строка 1320 "Собственные акции,
выкупленные у акционеров"
По данной строке показывается стоимость акций (долей), выкупленных
акционерным (или иным хозяйственным) обществом у своих акционеров
(участников), учитываемая на счете 81 "Собственные акции (доли)".
3.1.3.2.1. По какой стоимости учитываются
собственные акции (доли) в бухучете
В бухгалтерском учете собственные акции (доли), выкупленные
(перешедшие к организации), которые впоследствии могут быть проданы или
аннулированы, учитываются в сумме фактических затрат на приобретение
(Инструкция по применению Плана счетов).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Учет
собственных акций (долей), выкупленных у акционеров (участников)"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.1.3.2.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1320 "Собственные акции,
выкупленные у акционеров"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о дебетовом сальдо по счету 81 на отчетную дату. Данная величина
указывается в круглых скобках (как величина, уменьшающая показатель
собственного капитала организации).
┌───────────────────────────────────────────┐
┌───────────────────┐
│Строка 1320 "Собственные акции, выкупленные│ = │Дебетовое сальдо по│
│у акционеров" Бухгалтерского баланса
│
│счету 81
│
└───────────────────────────────────────────┘
└───────────────────┘
Показатели строки 1320 "Собственные акции, выкупленные у
акционеров" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерских балансов,
составленных на указанные отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в
графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1320
отражаются показатели графы 4 строки 411 Бухгалтерских балансов за 2010 и
2009 гг.
ПРИМЕР 3.2
Показатели по счету 81 в бухгалтерском учете организации.
руб.
1
1. По дебету счета 81
На отчетную дату
2
180 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке "Собственные
акции, выкупленные у акционеров" Бухгалтерского баланса за
2009 г.
-
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке "Собственные
акции, выкупленные у акционеров" Бухгалтерского баланса за
2010 г.
-
Решение
Стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров, составляет:
на отчетную дату - 180 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. собственные акции,
выкупленные у акционеров, отсутствуют.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 3.2 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
1
Наименование показателя
Код На 30
сентября
2011 г.
2
3
4
Собственные акции, выкупленные у 132 (180)
акционеров
0
На 31
декабря
2010 г.
5
-
На 31
декабря
2009 г.
6
-
3.1.3.3. Строка 1340 "Переоценка внеоборотных активов"
По этой строке отражается сумма прироста стоимости внеоборотных
активов, выявляемого по результатам их переоценки, отраженная
обособленно на счете 83 "Добавочный капитал" (Инструкция по применению
Плана счетов, п. 15 ПБУ 6/01, п. 21 ПБУ 14/2007).
Напомним, что добавочный капитал, образовавшийся за счет
переоценки внеоборотных активов, при выбытии переоцененных активов
подлежит списанию в нераспределенную прибыль (непокрытый убыток)
организации (абз. 7 п. 15 ПБУ 6/01, п. 21 ПБУ 14/2007).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Прирост
стоимости основных средств при переоценке" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.1.3.3.1. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1340 "Переоценка внеоборотных активов"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о кредитовом сальдо по счету 83, аналитические счета учета сумм
дооценки основных средств и нематериальных активов на отчетную дату.
┌───────────────────────┐
┌──────────────────────────────┐
│Строка 1340 "Переоценка│
│Кредитовое сальдо по счету 83,│
│внеоборотных активов" │ = │аналитические счета учета сумм│
│Бухгалтерского баланса │
│дооценки объектов ОС и НМА
│
└───────────────────────┘
└──────────────────────────────┘
В общем случае показатели строки 1340 "Переоценка внеоборотных
активов" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за
предыдущий год.
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. организация
вынуждена воспользоваться данными аналитического учета по счету 83. В
графе "На 30 сентября 2011 г." указывается кредитовое сальдо по счету 83,
аналитические счета учета сумм дооценки ОС и НМА, с учетом переоценки,
проведенной по состоянию на 01.01.2011. При этом в графах "На 31 декабря
2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." указывается кредитовое сальдо по счету 83,
аналитические счета учета сумм дооценки ОС и НМА, на 01.01.2011 и на
01.01.2010 соответственно. То есть для обеспечения сопоставимости
отчетных данных сравнительные показатели должны быть скорректированы
на суммы переоценки таким образом, как если бы переоценки производились
не по состоянию на 01.01.2011 и на 01.01.2010, а на конец 2010 и 2009 гг.
соответственно. Указанные корректировки обусловлены тем, что изменение
нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету (в частности, ПБУ
6/01 и ПБУ 14/2007) влечет изменение учетной политики организации.
Приказ Минфина России N 186н, которым внесены изменения в ПБУ 6/01 и
ПБУ 14/2007, не установил специального порядка для отражения в
бухгалтерском учете и отчетности последствий изменений, связанных с
новыми правилами переоценки основных средств. Следовательно, в данном
случае последствия изменения учетной политики отражаются в
бухгалтерской отчетности ретроспективно (п. п. 10, 14, 15 ПБУ 1/2008).
ПРИМЕР 3.3
Показатели по счету 83, аналитический счет учета сумм дооценки
объектов ОС (переоценка НМА организацией не производится).
руб.
На
30 сентября
2011 г.
1
1. По кредиту счета 83
2
180 000
На 1 января
2011 г.
(с учетом
переоценки
на эту дату)
3
180 000
На 1 января
2010 г.
(с учетом
переоценки
на эту дату)
4
100 000
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 3.3 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Переоценка внеоборотных активов
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
134 180
0
На 31
декабря
2010 г.
5
180
На 31
декабря
2009 г.
6
100
3.1.3.4. Строка 1350 "Добавочный капитал (без переоценки)"
По этой строке отражается величина добавочного капитала организации,
учитываемого на счете 83 "Добавочный капитал", за исключением сумм
дооценки внеоборотных активов.
3.1.3.4.1. За счет чего
(помимо сумм дооценки внеоборотных активов)
формируется добавочный капитал
Добавочный капитал может формироваться за счет:
- эмиссионного дохода, представляющего собой сумму разницы между
продажной и номинальной стоимостью акций (долей), вырученную в
процессе формирования уставного капитала организации (при учреждении
организации, при последующем увеличении уставного капитала) за счет
продажи акций (долей) по цене, превышающей номинальную стоимость (п.
68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности,
Письма Минфина России от 09.08.2004 N 07-05-12/18, от 19.01.2007 N 07-0506/16, Инструкция по применению Плана счетов);
- курсовой разницы, связанной с расчетами с учредителями по вкладам, в
том числе вкладам в уставный (складочный) капитал организации,
выраженным в иностранной валюте (п. 14 ПБУ 3/2006);
- разницы, возникающей в результате пересчета выраженной в
иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации,
используемых для ведения деятельности за пределами Российской
Федерации, в рубли (абз. 2 п. 19 ПБУ 3/2006);
- вкладов в имущество общества с ограниченной ответственностью (ст.
27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с
ограниченной ответственностью", Письмо Минфина России от 13.04.2005 N
07-05-06/107);
- суммы НДС, восстановленного учредителем при передаче имущества в
качестве вклада в уставный капитал и переданного учреждаемой организации
(в случае, если указанные суммы не являются вкладом в уставный капитал
учреждаемой организации) (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, Письмо Минфина
России от 30.10.2006 N 07-05-06/262).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. раздел "Учет добавочного
капитала (счет 83)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.1.3.4.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1350
"Добавочный капитал (без переоценки)"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о кредитовом сальдо по счету 83 (за исключением сумм дооценки
внеоборотных активов) на отчетную дату.
┌────────────────────────────────┐
┌────────────────────────┐
│Строка 1350 "Добавочный капитал │
│Кредитовое сальдо по
│
│(без переоценки)" Бухгалтерского│ = │счету 83 (за исключением│
│баланса
│
│сумм дооценки ОС и НМА) │
└────────────────────────────────┘
└────────────────────────┘
В общем случае показатели строки 1350 "Добавочный капитал (без
переоценки)" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерских балансов,
составленных на указанные отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. организация
вынуждена воспользоваться данными аналитического учета по счету 83 и
отразить в графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г."
кредитовые сальдо по счету 83 на эти даты за вычетом формирующих их
сумм дооценки внеоборотных активов.
ПРИМЕР 3.4
Показатели по счету 83.
руб.
1
1. По кредиту счета 83
2. В том числе аналитический
счет учета сумм дооценки ОС
На
30 сентября
2011 г.
2
330 000
180 000
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
3
250 000
100 000
4
210 000
60 000
Решение
Величина добавочного капитала (без переоценки) составляет:
на отчетную дату - 150 000 руб. (330 000 руб. - 180 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 150 000 руб. (250 000 руб. - 100 000 руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 150 000 руб. (210 000 руб. - 60 000 руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 3.4 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Добавочный капитал (без
переоценки)
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
135 150
0
На 31
декабря
2010 г.
5
150
На 31
декабря
2009 г.
6
150
3.1.3.5. Строка 1360 "Резервный капитал"
По данной строке отражается величина резервного капитала
организации, образованного как в соответствии с учредительными
документами, так и в соответствии с законодательством (п. 20 ПБУ 4/99).
3.1.3.5.1. Что учитывается в составе резервного капитала
В составе резервного капитала на счете 82 "Резервный капитал" в
обществах с ограниченной ответственностью могут учитываться:
- резервный фонд;
- иные фонды, создаваемые в порядке и размерах, установленных
уставом общества (ст. 30 Закона N 14-ФЗ).
В составе резервного капитала в акционерных обществах могут
учитываться:
- резервный фонд (п. 1 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208ФЗ "Об акционерных обществах");
- специальный фонд акционирования работников (п. 2 ст. 35 Закона N
208-ФЗ, п. 1 ст. 7 Федерального закона от 19.07.1998 N 115-ФЗ "Об
особенностях правового положения акционерных обществ работников
(народных предприятий)");
- специальные фонды для выплаты дивидендов по привилегированным
акциям (п. 2 ст. 42 Закона N 208-ФЗ);
- иные фонды, создаваемые в соответствии с уставом общества,
например фонд на выкуп собственных акций по требованию акционеров (ст.
ст. 75, 76 Закона N 208-ФЗ).
В составе резервного капитала в унитарных предприятиях могут
учитываться:
- резервный фонд (п. 1 ст. 16 Закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О
государственных и муниципальных унитарных предприятиях");
- иные фонды, предусмотренные уставом унитарного предприятия (п. 2
ст. 16 Закона N 161-ФЗ).
Внимание!
Организация вправе организовать учет своих специальных фондов (на
выплату дивидендов по привилегированным акциям, на акционирование
работников и т.п.) на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый
убыток)" обособленно (Инструкция по применению Плана счетов). Но вне
зависимости от счета, на котором эти фонды учитываются в
бухгалтерском учете, в Бухгалтерском балансе они показываются по строке
"Резервный капитал".
Внимание!
Распределение прибыли (в том числе на формирование резервного
капитала) по результатам года относится к категории событий после
отчетной даты, свидетельствующих о возникших после отчетной даты
хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.
При этом в отчетном периоде, за который организацией распределяется
прибыль, никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом)
учете не производятся. А при наступлении события после отчетной даты в
бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке
делается запись, отражающая это событие (п. п. 3, 5, 10 Положения по
бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98),
утвержденного Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н).
Следовательно, данные по счету 82 в отчетном году формируются с
учетом принятого в отчетном году решения о распределении прибыли,
полученной по итогам прошлого года.
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. раздел "Учет
формирования и использования средств резервного капитала (счет 82)"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.1.3.5.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1360 "Резервный капитал"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о кредитовом сальдо по счетам 82 и 84 (в части специальных фондов,
за исключением фондов на финансирование текущих расходов) на отчетную
дату (п. 69 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности).
┌───────────────────────┐
┌─────────────────┐
┌───────────────────────┐
│Строка 1360 "Резервный │
│Кредитовое сальдо│
│Кредитовое сальдо по
│
│капитал" Бухгалтерского│ = │по счету 82 <*> │ + │счету 84 (в части
│
│баланса
│
│
│
│специальных фондов) <*>│
└───────────────────────┘
└─────────────────┘
└───────────────────────┘
--------------------------------
<*> За исключением специальных фондов на финансирование текущих
расходов.
Показатели строки 1360 "Резервный капитал" на 31 декабря
предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему,
переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на указанные
отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в
графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1360
отражаются показатели графы 4 строки 430 Бухгалтерских балансов за 2010 и
2009 гг.
ПРИМЕР 3.5
Показатели по счету 82 (показатели по счету 84 в части специальных
фондов отсутствуют).
руб.
1
1. По кредиту счета 82
На отчетную дату
2
9 110 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного года" по строке 430 "Резервный
капитал" Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 430 "Резервный
капитал" Бухгалтерского баланса за 2010 г.
3000
5000
Решение
Величина резервного капитала составляет:
на отчетную дату - 9110 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 5000 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 3000 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 3.5 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Резервный капитал
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
136 9110
0
На 31
декабря
2010 г.
5
5000
На 31
декабря
2009 г.
6
3000
3.1.3.6. Строка 1370 "Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)"
По этой строке отражается сумма нераспределенной прибыли или
непокрытого убытка организации.
3.1.3.6.1. Что влияет на величину
нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)
Величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отчетного
периода равна сумме чистой прибыли (чистого убытка) отчетного периода,
т.е. прибыли (убытку) после налогообложения:
- уменьшенной на сумму начисленных промежуточных дивидендов;
- увеличенной на сумму добавочного капитала от переоценки выбывших
в отчетном периоде основных средств и нематериальных активов (п. 15 ПБУ
6/01, п. 21 ПБУ 14/2007);
- скорректированной на сумму увеличения уставного капитала за счет
нераспределенной прибыли (уменьшения уставного капитала при его
доведении до величины чистых активов).
Поэтому, в случае если у организации на начало отчетного периода
отсутствует нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет, в
течение отчетного периода не распределялись промежуточные дивиденды и
не выбывали дооцененные ранее основные средства, значение строки 1370
"Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" на отчетную дату
совпадает со значением строки 2400 "Чистая прибыль (убыток) отчетного
периода" Отчета о прибылях и убытках (Инструкция по применению Плана
счетов, п. п. 79, 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности, п. п. 1, 2 ст. 42 Закона N 208-ФЗ, п. 1 ст. 28 Закона
N 14-ФЗ).
Внимание!
Согласно пп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010 существенные ошибки
предшествующего отчетного года, выявленные после утверждения
бухгалтерской отчетности за этот год, исправляются записями по
соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном
периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет 84
"Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Следовательно, если
организация записями 2011 г. исправляла существенные ошибки 2010 г. или
предшествующих лет, выявленные после утверждения бухгалтерской
отчетности за соответствующий год, то показатель строки 1370
"Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" Бухгалтерского баланса
за отчетный период 2011 г., в котором сделаны исправительные записи,
будет отличаться от показателя строки 2400 "Чистая прибыль (убыток)
отчетного периода" Отчета о прибылях и убытках за этот отчетный
период.
Сумма чистой прибыли организации за отчетный период в
бухгалтерском учете отражается по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки", а
сумма чистого убытка - по дебету счета 99.
Заключительными оборотами декабря сумма чистой прибыли (убытка)
отчетного года списывается на счет 84 "Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)" (Инструкция по применению Плана счетов). Сумма
нераспределенной прибыли учитывается по кредиту счета 84, а сумма
непокрытого убытка - по дебету счета 84.
Начисление дивидендов (как промежуточных, так и по итогам года)
отражается по дебету счета 84 в корреспонденции со счетами 75 "Расчеты с
учредителями", субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов", и 70 "Расчеты с
персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов).
Внимание!
Распределение прибыли по результатам года относится к категории
событий после отчетной даты, свидетельствующих о возникших после
отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою
деятельность. При этом в отчетном периоде, за который организацией
распределяется прибыль, никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и
аналитическом) учете не производятся. А при наступлении события после
отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным,
в общем порядке делается запись, отражающая это событие (п. п. 3, 5, 10
ПБУ 7/98). Следовательно, данные по счету 84 в отчетном году
формируются с учетом принятого в отчетном году решения о
распределении прибыли, полученной по итогам прошлого года.
3.1.3.6.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1370
"Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"
при составлении промежуточной отчетности
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса, составляемого при
подготовке промежуточной бухгалтерской отчетности за отчетный период,
используются данные по счетам 99 и 84. Если в результате расчетов по
приведенной ниже формуле получится отрицательная величина (т.е.
непокрытый убыток), то она показывается в Бухгалтерском балансе в
круглых скобках.
┌─────────────────────────┐
┌────────┐
┌────────┐
│Строка 1370
│
│Остаток │
│Остаток │
│"Нераспределенная прибыль│ = + │по
│ + │по
│
│(непокрытый убыток)"
│
- │счету 99│ - │счету 84│
│Бухгалтерского баланса
│
│
│
│
│
└─────────────────────────┘
└────────┘
└────────┘
При этом остаток по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый
убыток)" на отчетную дату может отличаться от величины нераспределенной
прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет. Это связано с тем, что в
отчетном периоде в бухгалтерском учете отражаются обороты по счету 84:
- в случае распределения промежуточных дивидендов;
- в случае выбытия
внеоборотных активов;
в
отчетном периоде
ранее дооцененных
- в случае корректировки существенных ошибок прошлых лет.
┌────────┐
┌───────────────────────────┐
┌──────────────────────────┐
│Остаток │
│Остаток по счету 84 в части│
│Оборот по дебету счета 84 │
│по
│ = │нераспределенной прибыли
│ - │(в части начисленных в
│ +
│счету 84│
│(непокрытого убытка)
│
│отчетном периоде
│
│
│
│прошлых лет) <*>
│
│промежуточных дивидендов) │
└────────┘
└───────────────────────────┘
└──────────────────────────┘
┌──────────────────────────────────────┐
┌──────────────────────────┐
│Оборот по кредиту счета 84 в
│
│Обороты по счету 84 в
│
+ │корреспонденции со счетом 83 на сумму │ + │связи с корректировками
│
│дооценки выбывших в отчетном периоде │ - │существенных ошибок
│
│внеоборотных активов
│
│прошлых лет <**>
│
└──────────────────────────────────────┘
└──────────────────────────┘
--------------------------------
<*> С учетом сумм уценки внеоборотных активов, отнесенных по
"старым" правилам в дебет счета 84, в том числе в результате переоценки по
состоянию на 01.01.2011.
Данный показатель также учитывает результаты произведенного в
отчетном периоде распределения прибыли прошлых лет.
<**> Если организация в отчетном периоде исправляла существенные
ошибки прошлого года, бухгалтерская отчетность за который утверждена, то
показатель нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на 31 декабря
предыдущего года пересчитывается, как если бы ошибка предшествующего
отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет)
(пп. 2 п. 9 ПБУ 22/2010).
Если исправлялись существенные ошибки более ранних отчетных
периодов (лет, предшествующих предыдущему году), то пересчету подлежит
также показатель нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на 31
декабря года, предшествующего предыдущему.
Исключением являются случаи, когда невозможно установить связь
ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой
ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих
отчетных периодов.
В общем случае показатели строки 1370 "Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерских балансов за
предыдущие годы <*>.
С бухгалтерской отчетности 2011 г. вступил в силу Приказ Минфина
России от 24.12.2010 N 186н, внесший изменения в нормативные правовые
акты по бухгалтерскому учету, которые влекут изменение учетной политики
организаций. Поскольку данный Приказ не устанавливает порядка отражения
последствий изменения учетной политики, эти последствия отражаются в
бухгалтерской отчетности ретроспективно (п. п. 14, 15 ПБУ 1/2008). То есть
сравнительные показатели, указываемые в графах "На 31 декабря 2010 г." и
"На 31 декабря 2009 г." по строке 1370 "Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)", а также по связанным статьям, должны быть
скорректированы таким образом, как если бы новая учетная политика
применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности
данного вида.
Минфин России рекомендует промежуточные дивиденды, выплаченные
в течение отчетного года, отражать в Бухгалтерском балансе обособленно в
разд. III (в круглых скобках) (Письмо Минфина России от 19.12.2006 N 0705-06/302). Если организация решит последовать этой рекомендации, то ей
необходимо будет предусмотреть в разд. III отдельную строку, например
строку 1371 "в том числе промежуточные дивиденды".
ПРИМЕР 3.6
Показатели по счетам 99 и 84 на отчетную дату.
руб.
Показатель
1. По кредиту счета 84 (в части
нераспределенной прибыли прошлых лет без
учета корректировки существенной ошибки
2009 г. и суммы уценки ОС по состоянию на
01.01.2011)
2. По дебету счета 84 (в части уценки ОС)
<*>
3. По кредиту счета 99
4. Оборот по дебету счета 84 (в части
корректировки существенной ошибки 2009 г.)
<**>
5. Оборот по кредиту счета 84 (в части
корректировки существенной ошибки 2009 г.)
<***>
6. Оборот по дебету счета 84 (в части
начисленных в отчетном году промежуточных
дивидендов)
На отчетную дату
9 587 260
50 000
9 722 897
300 000
60 000
4 000 000
-------------------------------<*> При проведении переоценки по "старым" правилам по состоянию
на 01.01.2011 один из объектов ОС уценен на 50 000 руб. с отнесением
суммы уценки на счет 84.
При проведении переоценки по состоянию на 01.01.2010 суммы уценки
объектов ОС не относились на счет 84.
Переоценка НМА организацией не производится.
<**> Ошибочно не была списана в затраты и в себестоимость продаж
стоимость материалов (300 000 руб.), отпущенных для осуществления
работ, выручка от выполнения которых признана в 2009 г.
<***> Ошибочно были завышены сумма начисленного условного расхода
по налогу на прибыль и сумма обязательства перед бюджетом (60 000 руб.).
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
Вариант 1. Организация не выделяет в бухгалтерской отчетности
суммы начисленных промежуточных дивидендов за текущий год.
тыс. руб.
Показатель
Графа 4 "На конец отчетного периода" по
строке 470 "Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)"
За 2010 г.
19 950
За 2009 г.
17 061
Вариант
2.
Организация
отражает
суммы
начисленных
промежуточных дивидендов за текущий год по отдельной строке в разд. III
"Капитал и резервы" Бухгалтерского баланса.
тыс. руб.
Показатель
Графа 4 "На конец отчетного периода" по
строке 470 "Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)"
Графа 4 "На конец отчетного периода" по
строке 471 "в том числе промежуточные
дивиденды"
За 2010 г.
25 950
За 2009 г.
22 061
(6 000)
(5 000)
Решение
Показатель нераспределенной прибыли, отражаемый в графе "На 31
декабря 2010 г.", корректируется ретроспективным способом в связи с
исправлением в 2011 г. существенных ошибок 2009 г., а также в связи с
изменением учетной политики, вызванным изменением ПБУ 6/01 в части
порядка переоценки ОС.
Показатель нераспределенной прибыли, отражаемый в графе "На 31
декабря 2009 г.", корректируется ретроспективным способом в связи с
исправлением в 2011 г. существенных ошибок 2009 г.
Вариант 1. Организация не выделяет в бухгалтерской отчетности
суммы начисленных промежуточных дивидендов за текущий год.
Величина нераспределенной прибыли составляет:
на отчетную дату - 15 020 157 руб. (9 587 260 руб. - 50 000 руб. + 9 722
897 руб. - 300 000 руб. + 60 000 руб. - 4 000 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 19 660 тыс. руб. (19 950 тыс. руб. - 50 тыс. руб. 300 тыс. руб. + 60 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 16 821 тыс. руб. (17 061 тыс. руб. - 300 тыс. руб.
+ 60 тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 3.6 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
137 15 020
0
На 31
декабря
2010 г.
5
19 660
На 31
декабря
2009 г.
6
16 821
Вариант 2. Организация отражает суммы начисленных промежуточных дивидендов за текущий год по отдельной
строке в разд. III "Капитал и резервы" Бухгалтерского баланса.
Величина нераспределенной прибыли составляет:
на отчетную дату - 19 020 157 руб. (9 587 260 руб. - 50 000 руб. + 9 722 897 руб. - 300 000 руб. + 60 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 25 660 тыс. руб. (25 950 тыс. руб. - 50 тыс. руб. - 300 тыс. руб. + 60 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 21 821 тыс. руб. (22 061 тыс. руб. - 300 тыс. руб. + 60 тыс. руб.).
Величина начисленных промежуточных дивидендов составляет:
на отчетную дату - 4000 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 6000 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 5000 тыс. руб.
В таком случае фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 3.6 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток),
в том числе промежуточные
дивиденды
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
137 19 020
0
137 (4 000)
1
На 31
декабря
2010 г.
5
25 660
На 31
декабря
2009 г.
6
21 821
(6 000)
(5 000)
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Корреспонденция счетов: Как отразить в учете и бухгалтерской отчетности организации исправление существенной
ошибки (занижение себестоимости продаж), если ошибка выявлена после утверждения бухгалтерской отчетности за
2010 г.?
Корреспонденция счетов: Как отразить в учете и бухгалтерской отчетности организации исправление существенной
ошибки (завышение себестоимости продаж), если ошибка выявлена после утверждения бухгалтерской отчетности за
2010 г.?
3.1.3.7. Строка 1300 "Итого по разделу III"
Показатель этой строки представляет собой сумму показателей по строкам разд. III с кодами 1310 - 1370 и отражает
общую величину капитала организации.
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
│Строка 1300
│
│Строка 1310
│
│Строка 1320
│
│Строка 1340
│
│Бухгалтерского│ = │Бухгалтерского│ - │Бухгалтерского│ + │Бухгалтерского│ +
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
│Строка 1350
│
│Строка 1360
│ + │Строка 1370
│
+ │Бухгалтерского│ + │Бухгалтерского│ - │Бухгалтерского│
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
ПРИМЕР 3.7
Показатели по строкам разд. III Бухгалтерского баланса на 30 сентября 2011 г.
тыс. руб.
1
На
30 сентября
2011 г.
2
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
3
4
1. По строке 1310 "Уставный
капитал (складочный капитал,
уставный фонд, вклады
товарищей)"
2. По строке 1320 "Собственные
акции, выкупленные у
акционеров"
3. По строке 1340 "Переоценка
внеоборотных активов"
4. По строке 1350 "Добавочный
капитал (без переоценки)"
5. По строке 1360 "Резервный
капитал"
6. По строке 1370
"Нераспределенная прибыль
(непокрытый убыток)"
1 000
1 000
1 000
(180)
-
-
180
180
100
150
150
150
9 110
5 000
3 000
15 020
19 660
16 821
Решение
Значение строки "Итого по разделу III" равно:
на отчетную дату - 25 280 тыс. руб. (1000 тыс. руб. - 180 тыс. руб. + 180 тыс. руб. + 150 тыс. руб. + 9110 тыс.
руб. + 15 020 тыс. руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 25 990 тыс. руб. (1000 тыс. руб. + 180 тыс. руб. + 150 тыс. руб. + 5000 тыс. руб. + 19 660
тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 21 071 тыс. руб. (1000 тыс. руб. + 100 тыс. руб. + 150 тыс. руб. + 3000 тыс. руб. + 16 821
тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 3.7 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Итого по разделу III
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
130 25 280
0
На 31
декабря
2010 г.
5
25 990
На 31
декабря
2009 г.
6
21 071
3.1.4. Долгосрочные обязательства
(раздел IV Бухгалтерского баланса)
В форме Бухгалтерского баланса, утвержденной Приказом Минфина России N 66н, разд. IV выглядит следующим
образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬───────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│На ____│
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│20__ г.│ декабря │ декабря │
│
│
│
│
│ 20__ г. │ 20__ г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│ IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА │
│
│
│
│
│
│Заемные средства
│1410│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Отложенные налоговые
│1420│
│
│
│
│
│обязательства
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Резервы под условные
│1430│
│
│
│
│
│обязательства
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Прочие обязательства
│1450│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу IV
│1400│
│
│
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
В указанном разделе показывается информация о долгосрочных
обязательствах организации. Долгосрочными являются обязательства, срок
погашения которых превышает 12 месяцев (п. 19 ПБУ 4/99).
3.1.4.1. Строка 1410 "Заемные средства"
раздела IV Бухгалтерского баланса
По данной строке показывается информация о долгосрочных кредитах и
займах, привлеченных организацией (срок погашения которых на отчетную
дату превышает 12 месяцев) (абз. 2 п. 17 ПБУ 15/2008, п. п. 19, 20 ПБУ 4/99).
Внимание!
Если срок погашения заемных средств, ранее представленных в
бухгалтерском балансе как долгосрочные обязательства, на отчетную дату
составляет менее 12 месяцев, указанные обязательства представляются
как краткосрочные (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01).
3.1.4.1.1. Что учитывается в составе заемных средств
Задолженность по долгосрочным займам и кредитам (как процентным,
так и беспроцентным) отражается на счете 67 "Расчеты по долгосрочным
кредитам и займам" (Инструкция по применению Плана счетов). На счете 67
учитываются:
- займы (как денежные, так и полученные другими вещами,
определенными родовыми признаками);
- банковские кредиты;
- бюджетные кредиты;
- вексельные обязательства;
- облигационные обязательства;
- расчеты с банками по операциям учета (дисконта) векселей и других
обязательств;
- товарные кредиты (п. 1 ПБУ 15/2008, п. 16 Положения по
бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000,
утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н, Инструкция
по применению Плана счетов).
Внимание!
Напомним, что в бухгалтерском учете:
- коммерческие кредиты, полученные от поставщиков и подрядчиков,
учитываются на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
- коммерческие кредиты, полученные в виде авансов (предварительной
оплаты) от покупателей и заказчиков, - на счете 62 "Расчеты с
покупателями и заказчиками";
- отсрочки, рассрочки по уплате налогов (сборов) и инвестиционные
налоговые кредиты - на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам"
(Инструкция по применению Плана счетов).
Суммы, учтенные на счетах 60, 62 и 68, характеризуют состояние
расчетов организации с поставщиками и подрядчиками, покупателями и
заказчиками, с бюджетом по налогам и сборам, поэтому показатель строки
1410 "Заемные средства" не формируют.
3.1.4.1.2. Как определяется величина задолженности
по займам и кредитам
В бухгалтерском учете и бухгалтерском балансе организации-заемщика
обязательства отражаются в качестве кредиторской задолженности в сумме
денежных средств, фактически полученных по договору займа (кредитному
договору) и не возвращенных на отчетную дату (Письмо Минфина России от
28.01.2010 N 07-02-18/01).
Сумму задолженности по займам и кредитам формируют как сумма
основного долга, так и причитающиеся на конец отчетного периода к уплате
проценты согласно условиям договоров (п. п. 2, 4, 15, 16 ПБУ 15/2008, п. п.
73, 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности). При этом если срок уплаты процентов по долгосрочному займу
составляет менее 12 месяцев, то сумма задолженности по их уплате
отражается организацией-заемщиком по строке 1510 "Заемные средства"
разд. V "Краткосрочные обязательства" (Письмо Минфина России от
28.01.2010 N 07-02-18/01).
Внимание!
Задолженность по займам и кредитам, выраженная в иностранной
валюте (в том числе подлежащая оплате в рублях), для отражения в
бухгалтерской отчетности пересчитывается в рубли по курсу,
действующему на отчетную дату (п. п. 1, 5, 7, 8 ПБУ 3/2006).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. раздел "Учет расчетов по
кредитам и займам (счета/субсчета 66, 67, 58, 73-1)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.1.4.1.3. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1410 "Заемные средства"
раздела IV Бухгалтерского баланса
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о сальдо по счету 67 на отчетную дату (п. п. 73, 74 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
┌──────────────────────────────┐
┌──────────────────────────────────────┐
│Строка 1410 "Заемные средства"│
│Кредитовое сальдо по счету 67 в части │
│разд. IV Бухгалтерского
│
│задолженностей, срок погашения которых│
│баланса
│ = │на отчетную дату более 12 месяцев (по │
│
│
│основной сумме обязательства и/или
│
│
│
│по уплате процентов)
│
└──────────────────────────────┘
└──────────────────────────────────────┘
Показатели строки 1410 "Заемные средства" на 31 декабря предыдущего
года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему, переносятся из
Бухгалтерских балансов, составленных на указанные отчетные даты. При
составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г.
используются данные графы 4 строки 510 "Займы и кредиты" разд. IV
Бухгалтерских балансов за 2010 г. и за 2009 г.
ПРИМЕР 4.1
Показатели по счету 67 (обязательства по возврату основной суммы
долга и уплате процентов со сроком погашения более 12 месяцев после
отчетной даты).
руб.
Показатель
1
1. По кредиту счета 67
На отчетную дату
2
5 942 250
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 510 "Займы и
кредиты" разд. IV Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 510 "Займы и
кредиты" разд. IV Бухгалтерского баланса за 2010 г.
6320
8341
Решение
Величина долгосрочных займов и кредитов составляет:
на отчетную дату - 5942 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 8341 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 6320 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 4.1 будет выглядеть
следующим образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│ IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА │
│
│
│
│
│
│Заемные средства
│1410│ 5942 │
8341
│
6320
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
3.1.4.2. Строка 1420 "Отложенные налоговые обязательства"
По данной строке отражается информация об отложенных налоговых
обязательствах, признанных в бухгалтерском учете в соответствии с
требованиями ПБУ 18/02 (п. 23 ПБУ 18/02).
3.1.4.2.1. Что учитывается в качестве
отложенных налоговых обязательств
Под отложенными налоговыми обязательствами понимается та часть
отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению
налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным
или в последующих отчетных периодах (п. 15 ПБУ 18/02).
Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском
учете по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства". Суммы,
на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном
периоде отложенные налоговые обязательства, отражаются в бухгалтерском
учете по дебету счета 77 (п. п. 15, 18 ПБУ 18/02, Инструкция по применению
Плана счетов).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Отложенные
налоговые обязательства" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.1.4.2.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1420
"Отложенные налоговые обязательства"
По этой строке Бухгалтерского баланса указывается сумма отложенных
налоговых обязательств по состоянию на отчетную дату, на 31 декабря
предыдущего года и 31 декабря года, предшествующего предыдущему.
При
составлении
бухгалтерской
отчетности
организации
предоставляется право отражать в Бухгалтерском балансе сальдированную
(свернутую) сумму отложенных налоговых активов и отложенных налоговых
обязательств (п. 19 ПБУ 18/02).
Подробнее об отложенных налоговых активах см. разд. 3.1.1.6.1 "Что
учитывается в качестве отложенных налоговых активов".
Вариант 1. Если организация суммы отложенных налоговых активов и
отложенных налоговых обязательств отражает развернуто, то:
┌──────────────────────────────────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 1420 "Отложенные налоговые
│ = │Кредитовое сальдо по│
│обязательства" Бухгалтерского баланса
│
│счету 77
│
└──────────────────────────────────────────┘
└────────────────────┘
Вариант 2. Если организация суммы отложенных налоговых активов и
отложенных налоговых обязательств отражает свернуто, то:
- в случае когда сальдо по счету 77 больше сальдо по счету 09:
┌────────────────────────┐
┌─────────────────┐
┌────────────────┐
│Строка 1420 "Отложенные │
│Кредитовое сальдо│
│Дебетовое сальдо│
│налоговые обязательства"│ = │по счету 77
│ - │по счету 09
│
│Бухгалтерского баланса │
│
│
│
│
└────────────────────────┘
└─────────────────┘
└────────────────┘
- в случае когда сальдо по счету 77 меньше сальдо по счету 09:
┌───────────────────────────────────────────────────────┐
┌───────┐
│Строка 1420 "Отложенные налоговые обязательства"
│ = │
│
│Бухгалтерского баланса
│
│
│
└───────────────────────────────────────────────────────┘
└───────┘
При любом из вариантов показатели по строке 1420 "Отложенные
налоговые обязательства" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря
года, предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерских
балансов, составленных на указанные отчетные даты. При составлении
бухгалтерской отчетности за отчетный период 2011 г. в графах "На 31
декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." по строке 1420 отражаются
показатели графы 4 строки 515 Бухгалтерских балансов за 2010 г. и за 2009 г.
соответственно.
В случае если на отчетную дату суммы отложенных налоговых активов
и отложенных налоговых обязательств организация отражает свернуто, а в
Бухгалтерском балансе за предыдущий год или год, предшествующий
предыдущему, данные показатели указаны развернуто (или наоборот), для
отражения в Бухгалтерском балансе за отчетный период показатели на 31
декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, необходимо пересчитать, чтобы обеспечить сопоставимость
отчетных данных (п. 10 ПБУ 4/99).
ПРИМЕР 4.2
Показатели по счетам 09 и 77 в бухгалтерском учете.
руб.
1
1. По дебету счета 09
2. По кредиту счета 77
На отчетную дату
2
66 000
396 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
1. Организация отражает в Бухгалтерском балансе величину
отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств
развернуто.
тыс. руб.
Показатель
1
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 515
"Отложенные налоговые
обязательства"
Бухгалтерский баланс
за 2010 г.
2
14
Бухгалтерский баланс
за 2009 г.
3
38
2. Организация отражает в Бухгалтерском балансе величину
отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств
свернуто.
тыс. руб.
Показатель
1
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 515
"Отложенные налоговые
обязательства"
Бухгалтерский баланс
за 2010 г.
2
-
Бухгалтерский баланс
за 2009 г.
3
22
Решение
1. Организация отражает в Бухгалтерском балансе величину
отложенных налоговых активов (т.е. не сворачивает сальдо по счетам 09 и
77).
Величина отложенных налоговых обязательств на отчетную дату
составляет 396 000 руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 4.2 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Отложенные налоговые
обязательства
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
142 396
0
На 31
декабря
2010 г.
5
14
На 31
декабря
2009 г.
6
38
2. Организация отражает в Бухгалтерском балансе свернутую величину отложенных налоговых активов и
отложенных налоговых обязательств.
Сальдо отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств на отчетную дату составляет 330 000 руб. (66 000 руб. - 396 000 руб.).
Поскольку сумма отложенных налоговых обязательств превышает сумму отложенных налоговых активов, в
графе 4 по строке "Отложенные налоговые обязательства" указывается сумма превышения - 330 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 4.2 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
На 31
декабря
2010 г.
5
На 31
декабря
2009 г.
6
Отложенные налоговые
обязательства
142 330
0
-
22
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. разд. 4 "Взаимоувязка
показателей".
3.1.4.3. Строка 1430 "Резервы под условные обязательства"
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. по строке 1430
"Резервы под условные обязательства" отражаются учитываемые на счете 96
"Резервы предстоящих расходов" суммы оценочных обязательств,
предполагаемый срок исполнения которых превышает 12 месяцев после
отчетной даты (п. п. 4, 8, 20 Положения по бухгалтерскому учету
"Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы"
(ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N
167н) <*>.
--------------------------------
<*> С бухгалтерской отчетности 2011 г. вступило в силу новое ПБУ
8/2010, а старое ПБУ 8/01 утратило силу (п. п. 2, 3 Приказа Минфина России
от 13.12.2010 N 167н). Также с 01.01.2011 признан утратившим силу п. 72
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
(пп. 17 п. 1 Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н).
Напомним, что до 2011 г. по строке 650 "Резервы предстоящих
расходов" отражались остатки резервов предстоящих расходов, т.е. резервов,
созданных в целях равномерного включения предстоящих расходов в состав
затрат на производство (расходов на продажу) (п. 72 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, абз. 2 п. 20 ПБУ 8/01).
3.1.4.3.1. Какие оценочные обязательства
признаются организацией
Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при
одновременном соблюдении следующих условий (п. 5 ПБУ 8/2010):
- у организации существует обязанность, явившаяся следствием
прошлых событий ее хозяйственной деятельности, исполнения которой
организация не может избежать;
- вероятно уменьшение экономических выгод организации, необходимое
для исполнения оценочного обязательства;
- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
В частности, оценочные обязательства признаются:
- в связи с предстоящей реструктуризацией деятельности организации,
если имеется детальный утвержденный в надлежащем порядке план
предстоящей реструктуризации и организация своими действиями и (или)
заявлениями создала у лиц, права которых затрагиваются предстоящей
реструктуризацией деятельности организации, обоснованные ожидания, что
план реструктуризации будет реализован в ближайшем будущем (п. 11 ПБУ
8/2010);
- в связи с выявлением убыточности заключенного организацией
договора в случае, если условиями этого договора предусмотрены штрафные
санкции за его расторжение;
- в связи с допущенными организацией нарушениями законодательства,
влекущими наложение штрафов, в случае если выполняются все условия
признания оценочных обязательств в отношении таких штрафов;
- в связи с участием организации в судебном разбирательстве, если у
организации есть основания считать, что судебное решение будет принято не
в ее пользу, и может обоснованно оценить сумму возмещения, которую ей
придется заплатить истцу;
- в связи с предстоящими выплатами отпускных работникам;
- в связи с предстоящими выплатами работникам по итогам года либо за
выслугу лет (если такие выплаты предусмотрены коллективным или
трудовыми договорами);
- в связи с наличием обязательств организации по гарантийному
обслуживанию продаваемой продукции.
Оценочное обязательство, предполагаемый срок исполнения которого не
превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок,
установленный организацией в учетной политике, признается в
бухгалтерском учете организации в размере, отражающем наиболее
достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по
этому обязательству (п. 15 ПБУ 8/2010).
Если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства
превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок,
установленный организацией в учетной политике, такое оценочное
обязательство оценивается по приведенной (дисконтированной) стоимости
(п. 20 ПБУ 8/2010). Требования, которым должна отвечать применяемая при
определении приведенной стоимости ставка дисконтирования, приведены в
ч. 2 п. 20 ПБУ 8/2010.
3.1.4.3.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1430
"Резервы под условные обязательства"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о кредитовом сальдо на отчетную дату по счету 96 в части оценочных
обязательств, предполагаемый срок исполнения которых превышает 12
месяцев после отчетной даты.
┌─────────────────────────┐
┌─────────────────────────────────────┐
│Строка 1430 "Резервы под │
│Кредитовое сальдо по счету 96 в части│
│условные обязательства" │ = │оценочных обязательств со сроком
│
│Бухгалтерского баланса
│
│исполнения более 12 месяцев после
│
│
│
│отчетной даты
│
└─────────────────────────┘
└─────────────────────────────────────┘
В общем случае показатели по строке 1430 "Резервы под условные
обязательства" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за
предыдущий год.
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. для обеспечения
сопоставимости отчетных данных по строке 1430 "Резервы под условные
обязательства" на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. указываются не
резервы предстоящих расходов, создававшиеся организацией в соответствии
с п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности, а суммы долгосрочных оценочных обязательств, которые были
бы ею созданы на эти даты по правилам ПБУ 8/2010 (п. 10 ПБУ 4/99).
Указанная корректировка обусловлена изменением учетной политики
организации, связанным с изменением нормативного правового акта по
бухгалтерскому учету (п. п. 10, 14, 15 ПБУ 1/2008).
Заметим, что п. 15 ПБУ 1/2008 допускает в случаях, когда оценка в
денежном выражении последствий изменения учетной политики в
отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть
произведена с достаточной надежностью, применять измененный способ
ведения бухгалтерского учета в отношении соответствующих фактов
хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного
способа (перспективно).
ПРИМЕР 4.3
Показатели по счету 96.
руб.
Показатель
1
Кредитовый остаток по аналитическому счету к счету 96, на
котором учитывается оценочное обязательство по гарантийному
обслуживанию со сроком исполнения более 12 месяцев после
отчетной даты
Показатель
1
Кредитовый остаток по аналитическому счету к
счету 96, на котором учитывается резерв под
условное обязательство по гарантийному
обслуживанию по истечении 12 месяцев после
отчетной даты
На 31 декабря
2010 г.
2
800 000
На отчетную
дату
2
1 600 000
На 31 декабря
2009 г.
3
800 000
Решение
В рассматриваемом примере корректировка показателей отчетности
2010 г. не производится, поскольку последствия изменения учетной
политики, вызванные изменением законодательства по бухгалтерскому
учету, не способны оказать существенное влияние на финансовое
положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или)
движение денежных средств.
Показатели по строке 1430 "Резервы под условные обязательства"
составляют:
на отчетную дату - 1600 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 800 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 800 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 4.3 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Резервы под условные
обязательства
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
143 1600
0
На 31
декабря
2010 г.
5
800
На 31
декабря
2009 г.
6
800
3.1.4.4. Строка 1450 "Прочие обязательства"
раздела IV Бухгалтерского баланса
По данной строке отражаются прочие, не упомянутые выше,
обязательства организации, срок погашения которых превышает 12 месяцев
(п. 19 ПБУ 4/99).
3.1.4.4.1. Что учитывается
в составе прочих долгосрочных обязательств
В составе прочих долгосрочных обязательств могут числиться
кредиторская задолженность и обязательства, учитываемые на следующих
счетах бухгалтерского учета (Инструкция по применению Плана счетов, пп.
"г" п. 3.1.8 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций,
Письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18):
- 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - в части задолженности
перед поставщиками и подрядчиками, срок погашения которой превышает 12
месяцев
(указанная
задолженность
характеризует
долгосрочные
обязательства организации по оплате полученных от поставщиков и
подрядчиков товаров, работ, услуг, включая обязательства по коммерческим
кредитам);
- 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - в части задолженности
перед покупателями и заказчиками, срок погашения которой превышает 12
месяцев (указанная задолженность возникает в случае получения аванса
(предварительной оплаты) под поставку продукции, товаров (выполнение
работ, оказание услуг) и включает задолженность по коммерческим
кредитам);
- 68 "Расчеты по налогам и сборам" - в части долгосрочной
задолженности по налогам и сборам (например, при предоставлении
организации инвестиционного налогового кредита, отсрочки или рассрочки
по уплате федеральных налогов и сборов);
- 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - в части
долгосрочной задолженности по страховым взносам (например, при
реструктуризации задолженности перед внебюджетными фондами);
- 86 "Целевое финансирование" - в части обязательств, срок исполнения
которых превышает 12 месяцев (например, при получении целевого
финансирования организациями-застройщиками от инвесторов, которое
порождает обязательства застройщика перед инвесторами по передаче им
построенного объекта);
- 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - в части прочей
долгосрочной кредиторской задолженности и обязательств.
3.1.4.4.2. Как определяется
величина кредиторской задолженности
Величина кредиторской задолженности определяется на основе данных
бухгалтерского учета. Расчеты с кредиторами отражаются организацией в
суммах, признаваемых ею правильными. Отражаемые в бухгалтерской
отчетности суммы по расчетам с банками, бюджетом должны быть
согласованы с соответствующими организациями и тождественны. Сумму
задолженности по коммерческим и инвестиционным налоговым кредитам
формируют как сумма основного долга, так и сумма причитающихся на
конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров
(п. 1 ПБУ 15/2008, п. п. 73, 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности).
Внимание!
Кредиторская задолженность, выраженная в иностранной валюте (в
том числе подлежащая оплате в рублях), для отражения в бухгалтерской
отчетности пересчитывается в рубли по курсу, действующему на
отчетную дату (п. п. 1, 5, 7, 8 ПБУ 3/2006).
Исключение составляет кредиторская задолженность, возникшая в
связи с получением аванса, предварительной оплаты или задатка. Кроме
того, не пересчитываются остатки средств целевого финансирования,
полученного в иностранной валюте. Такие кредиторская задолженность и
обязательства показываются в бухгалтерской отчетности по курсу на
дату получения денежных средств (принятия их к учету) (п. п. 7, 9, 10 ПБУ
3/2006).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет расчетов по налогам и сборам, обязательным неналоговым
платежам, страховым взносам на обязательное социальное страхование
(счета 68, 19, 09, 77, 69, 76)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов по отдельным видам договоров (счета/субсчета
60, 62, 76, 79-3, 86)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет иных средств целевого (небюджетного) финансирования"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
3.1.4.4.3. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1450 "Прочие обязательства"
раздела IV Бухгалтерского баланса
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные аналитического учета об остатках по счетам 60, 62, 68, 69, 76 и о
кредитовом сальдо по счету 86 (в части долгосрочной кредиторской
задолженности) на отчетную дату.
Внимание!
При отражении в отчетности не допускается зачет между статьями
активов и пассивов (дебетовым и кредитовым остатками по счетам 60, 62,
68, 69 и 76) (п. 34 ПБУ 4/99).
┌─────────────────┐
┌───────────────────────┐
┌───────────────────────┐
│Строка 1450
│
│Кредитовые остатки по │
│Кредитовое сальдо по
│
│"Прочие
│
│счетам 60, 62, 68, 69, │
│счету 86 (аналитический│
│обязательства"
│ = │76 (аналитические счета│ + │счет учета долгосрочной│
│разд. IV
│
│учета долгосрочной
│
│задолженности)
│
│Бухгалтерского
│
│задолженности)
│
│
│
│баланса
│
│
│
│
│
└─────────────────┘
└───────────────────────┘
└───────────────────────┘
В общем случае показатели по строке 1450 "Прочие обязательства" на 31
декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за предыдущий год.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. организация
использует показатели графы 4 строки 520 "Прочие долгосрочные
обязательства" Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
ПРИМЕР 4.4
Показатели по счету 86 (показатели по счетам 60, 62, 68, 69, 76 в
части долгосрочной кредиторской задолженности отсутствуют).
руб.
1
1. По кредиту счета 86 (аналитический счет
учета долгосрочных обязательств)
На отчетную дату
2
4 053 404
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 520 "Прочие
долгосрочные обязательства" разд. IV Бухгалтерского баланса за
2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 520 "Прочие
долгосрочные обязательства" разд. IV Бухгалтерского баланса за
2010 г.
1500
2933
Все указанные выше показатели представляют собой задолженность
организации-застройщика
по
передаче
объектов
строительства
инвесторам и являются для нее существенными.
Решение
Величина прочих долгосрочных обязательств, представляющих собой
задолженность перед инвесторами по передаче объектов строительства,
составляет:
на отчетную дату - 4053 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 2933 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 1500 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 4.4 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Прочие обязательства,
в том числе обязательства перед
инвесторами по передаче объектов
строительства
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
145 4053
0
145 4053
1
На 31
декабря
2010 г.
5
2933
На 31
декабря
2009 г.
6
1500
2933
1500
3.1.4.5. Строка 1400 "Итого по разделу IV"
Показатель этой строки представляет собой сумму показателей по строкам разд. IV с кодами 1410 - 1450 и отражает
общую величину долгосрочных обязательств организации.
┌────────────────┐
│Строка 1400
│
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
┌──────────────┐
│Строка 1450
│
+ │Бухгалтерского│
│баланса
│
└──────────────┘
=
┌────────────────┐
│Строка 1410
│
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
+
┌────────────────┐
│Строка 1420
│
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
+
...
+
ПРИМЕР 4.5
Показатели по строкам разд. IV Бухгалтерского баланса на 30 сентября 2011 г.
тыс. руб.
1
1. По строке 1410 "Заемные
средства"
2. По строке 1420 "Отложенные
налоговые обязательства"
3. По строке 1430 "Резервы под
условные обязательства"
4. По строке 1450 "Прочие
обязательства"
На
30 сентября
2011 г.
2
5942
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
3
8341
4
6320
396
14
38
1600
800
800
4053
2933
1500
Решение
Значение строки 1400 "Итого по разделу IV" равно:
на отчетную дату - 11 991 тыс. руб. (5942 тыс. руб. + 396 тыс. руб. + 1600 тыс. руб. + 4053 тыс. руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 12 088 тыс. руб. (8341 тыс. руб. + 14 тыс. руб. + 800 тыс. руб. + 2933 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 8658 тыс. руб. (6320 тыс. руб. + 38 тыс. руб. + 800 тыс. руб. + 1500 тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 4.5 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Итого по разделу IV
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
140 11 991
0
На 31
декабря
2010 г.
5
12 088
На 31
декабря
2009 г.
6
8 658
3.1.5. Краткосрочные обязательства
(раздел V Бухгалтерского баланса)
В форме Бухгалтерского баланса, утвержденной Приказом Минфина России N 66н, разд. V выглядит следующим
образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬───────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│На ____│
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│20__ г.│ декабря │ декабря │
│
│
│
│
│ 20__ г. │ 20__ г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│ V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА │
│
│
│
│
│
│Заемные средства
│1510│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Кредиторская задолженность
│1520│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Доходы будущих периодов
│1530│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Резервы предстоящих расходов
│1540│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Прочие обязательства
│1550│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу V
│1500│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│
│БАЛАНС
│1700│
│
│
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
В указанном разделе показывается информация о краткосрочных
обязательствах организации. Краткосрочными являются обязательства, срок
погашения которых не превышает 12 месяцев после отчетной даты (п. 19
ПБУ 4/99).
3.1.5.1. Строка 1510 "Заемные средства"
раздела V Бухгалтерского баланса
По данной строке показывается информация о краткосрочных
обязательствах по займам и кредитам, привлеченным организацией (срок
погашения которых не превышает 12 месяцев после отчетной даты) (абз. 2 п.
17 ПБУ 15/2008, п. п. 19, 20 ПБУ 4/99).
Сумму задолженности по займам и кредитам формируют как сумма
основного долга, так и причитающиеся на конец отчетного периода к уплате
проценты согласно условиям договоров (п. п. 2, 4, 15, 16 ПБУ 15/2008, п. п.
73, 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности).
Если срок погашения заемных средств, ранее представленных в
бухгалтерском балансе как долгосрочные обязательства, на отчетную дату
составляет менее 12 месяцев, указанные обязательства представляются как
краткосрочные (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01).
Если организация имеет долгосрочное заемное обязательство, срок
уплаты процентов по которому составляет менее 12 месяцев, то сумма
задолженности по уплате таких процентов отражается организациейзаемщиком по строке 1510 "Заемные средства" разд. V "Краткосрочные
обязательства" (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01).
Причитающиеся на отчетную дату к уплате проценты по долгосрочным
кредитам и займам, отражаемые в бухгалтерском балансе как краткосрочные
обязательства, должны быть обособлены от данных о краткосрочных
кредитах и займах (Письмо Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01).
3.1.5.1.1. Что учитывается в составе заемных средств
в разделе V Бухгалтерского баланса
Задолженность по краткосрочным займам и кредитам (как процентным,
так и беспроцентным) отражается на счете 66 "Расчеты по краткосрочным
кредитам и займам" (Инструкция по применению Плана счетов). На счете 66
учитываются:
- займы (как денежные, так и полученные другими вещами,
определенными родовыми признаками);
- банковские кредиты (в том числе в виде овердрафта (кредитования
расчетного счета));
- бюджетные кредиты;
- вексельные обязательства;
- облигационные обязательства;
- расчеты с банками по операциям учета (дисконта) векселей и других
обязательств;
- товарные кредиты (п. 1 ПБУ 15/2008, п. 16 ПБУ 13/2000, Инструкция
по применению Плана счетов).
Обособленно на счете 66 учитываются обязательства по уплате
процентов по заемным обязательствам, полученным на срок не более 12
месяцев (Инструкция по применению Плана счетов).
Задолженность по основной сумме долга по займу (кредиту),
полученному на срок более 12 месяцев, учитывается на счете 67 до момента
ее погашения (Инструкция по применению Плана счетов). Если на отчетную
дату срок погашения такой задолженности не превышает 12 месяцев, сумма
задолженности формирует показатель строки 1510 "Заемные средства" разд.
V Бухгалтерского баланса.
Задолженность по уплате процентов по долгосрочным кредитам и
займам учитывается на отдельном субсчете к счету 67 независимо от срока ее
погашения (Инструкция по применению Плана счетов).
Внимание!
Напомним, что в бухгалтерском учете:
- коммерческие кредиты, полученные от поставщиков и подрядчиков,
учитываются на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
- коммерческие кредиты, полученные в виде авансов (предварительной
оплаты) от покупателей и заказчиков, - на счете 62 "Расчеты с
покупателями и заказчиками";
- отсрочки, рассрочки по уплате налога (сбора) и инвестиционные
налоговые кредиты - на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам"
(Инструкция по применению Плана счетов).
Суммы, учтенные на счетах 60, 62 и 68, характеризуют состояние
расчетов организации с поставщиками и подрядчиками, покупателями и
заказчиками, с бюджетом по налогам и сборам, поэтому показатель строки
1510 "Заемные средства" не формируют.
Подробнее о том, в какой сумме отражается в бухгалтерском учете
задолженность по займам и кредитам, см. разд. 3.1.4.1.2 "Как определяется
величина задолженности по займам и кредитам".
Внимание!
Задолженность по займам и кредитам, выраженная в иностранной
валюте (в том числе подлежащая оплате в рублях), для отражения в
бухгалтерской отчетности пересчитывается в рубли по курсу,
действующему на отчетную дату (п. п. 1, 5, 7, 8 ПБУ 3/2006).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. раздел "Учет расчетов по
кредитам и займам (счета/субсчета 66, 67, 58, 73-1)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.1.5.1.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1510 "Заемные средства"
раздела V Бухгалтерского баланса
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о сальдо по счету 66 (п. п. 73, 74 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
┌──────────────────┐
┌──────────┐
┌──────────────────────────────────┐
│Строка 1510
│
│Кредитовое│
│Кредитовое сальдо по счету 67 в
│
│"Заемные средства"│
│сальдо по │
│части задолженностей, срок
│
│разд. V
│ = │счету 66 │ + │погашения которых на отчетную дату│
│Бухгалтерского
│
│
│
│не более 12 месяцев (по основной │
│баланса
│
│
│
│сумме долга и/или по уплате
│
│
│
│
│
│процентов)
│
└──────────────────┘
└──────────┘
└──────────────────────────────────┘
В общем случае показатели по строке 1510 "Заемные средства" на 31
декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, переносятся из Бухгалтерского баланса за предыдущий год.
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. показатели строки 1510
"Заемные средства" на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. переносятся
из графы 4 строки 610 "Займы и кредиты" Бухгалтерских балансов за 2010 г.
и за 2009 г.
ПРИМЕР 5.1
Показатели по счету 66 (показатели по счету 67 в части
задолженностей по основной сумме долга и/или по уплате процентов, срок
погашения которых на отчетную дату не превышает 12 месяцев,
отсутствуют).
руб.
1
1. По кредиту счета 66
На отчетную дату
2
2 898 750
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 610 "Займы и
кредиты" разд. V Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 610 "Займы и
кредиты" разд. V Бухгалтерского баланса за 2010 г.
Решение
2000
Величина краткосрочной задолженности по займам и кредитам
составляет:
на отчетную дату - 2899 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 2000 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. задолженность по займам и кредитам
отсутствует.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 5.1 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Заемные средства
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
151 2899
0
На 31
декабря
2010 г.
5
2000
На 31
декабря
2009 г.
6
-
3.1.5.2. Строка 1520 "Кредиторская задолженность"
По данной строке показывается краткосрочная кредиторская
задолженность организации (п. 19 ПБУ 4/99), срок погашения которой не
превышает 12 месяцев после отчетной даты.
3.1.5.2.1. Что учитывается в составе
краткосрочной кредиторской задолженности
По строке 1520 "Кредиторская задолженность" в разд. V Бухгалтерского
баланса приводится информация о следующих видах краткосрочной
кредиторской задолженности:
1. Кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками,
которая учитывается на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
в суммах, признаваемых организацией правильными (Инструкция по
применению Плана счетов, п. 73 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности).
В частности, на счете 60 отражается задолженность организации:
- за приобретенные материальные ценности (в том числе по
неотфактурованным поставкам);
- за принятые выполненные работы;
- за потребленные услуги;
- по выданным поставщикам и подрядчикам векселям;
- по полученным от поставщиков и подрядчиков коммерческим
кредитам.
Сумму задолженности по коммерческим кредитам формируют как
сумма основного долга, так и сумма причитающихся на конец отчетного
периода к уплате процентов согласно условиям договоров (п. 1 ПБУ 15/2008,
п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности).
2. Кредиторская задолженность перед работниками организации,
которая может учитываться на следующих счетах бухгалтерского учета:
- 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - в части начисленных, но
не выплаченных заработной платы, премий, пособий, сумм распределяемого
дохода, причитающихся учредителям - работникам организации, и т.п.;
- 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - в части сумм перерасхода по
авансовым отчетам, не возмещенным работникам;
- 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - в части
начисленных, но не выплаченных работникам компенсаций за использование
личного имущества, сумм материальной помощи, морального вреда и т.п.;
- 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-4
"Расчеты по депонированным суммам", - в части начисленных, но не
выплаченных из-за неявки получателей сумм оплаты труда (Инструкция по
применению Плана счетов).
3. Кредиторская задолженность по обязательному социальному
страхованию, включающая задолженность по взносам с учетом штрафов и
пеней, начисленных к уплате в государственные внебюджетные фонды.
Данные виды задолженности учитываются на счете 69 "Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению" (Инструкция по применению
Плана счетов).
4. Кредиторская задолженность по налогам и сборам, которая может
включать следующие виды задолженности (ст. ст. 13, 14, 15, 75, 114 НК РФ,
абз. 2 п. 23 ПБУ 18/02):
- по уплате налога на прибыль;
- по уплате НДС;
- по уплате НДФЛ;
- по уплате налога на имущество;
- по уплате транспортного налога;
- по уплате земельного налога;
- по уплате других налогов и сборов;
- по уплате пеней и штрафов, начисленных налогоплательщику.
Данные виды задолженности учитываются на счете 68 "Расчеты по
налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).
5. Кредиторская задолженность перед покупателями и заказчиками,
которая возникает в случае получения аванса (предварительной оплаты) под
поставку продукции, товаров (выполнение работ, оказание услуг) и включает
задолженность по коммерческим кредитам. Указанная задолженность
отражается по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Кредиторская задолженность перед покупателями, возникшая в связи с
получением аванса (предварительной оплаты), отражается в бухгалтерском
учете и отчетности в полной сумме полученных денежных средств, т.е. не
уменьшается на сумму НДС, начисленную с полученного аванса
(предварительной оплаты) и учитываемую обособленно на счете 62 (или на
счете 76).
6. Кредиторская задолженность по негосударственному пенсионному
обеспечению работников организации, учитываемая на счете 69 "Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению".
7. Кредиторская задолженность перед учредителями (участниками) по
выплате действительной стоимости доли (рыночной стоимости акций) при
выходе из общества, а также по выплате доходов в виде распределенной
прибыли, учитываемая на счете 75 "Расчеты с учредителями".
Задолженность перед учредителями по выплате доходов возникает на
дату принятия общим собранием участников (учредителей, акционеров или
собственником имущества предприятия) решения о распределении прибыли
(п. 1 ст. 28 Закона N 14-ФЗ, п. п. 1, 3 ст. 42 Закона N 208-ФЗ, п. п. 1, 2 ст. 17
Закона N 161-ФЗ).
В бухгалтерском учете распределение прибыли по итогам года
относится к категории событий после отчетной даты, свидетельствующих о
возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых
организация ведет свою деятельность. Такое событие после отчетной даты
раскрывается в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и
убытках за отчетный год. При этом в отчетном периоде, за который
распределяются доходы, никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и
аналитическом) учете не производятся. При наступлении события после
отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в
общем порядке делается запись, отражающая это событие (п. п. 3, 5, 10 ПБУ
7/98).
В связи с этим задолженность по выплате доходов в виде
распределяемой прибыли (как по итогам года, так и при осуществлении
промежуточных выплат) показывается в бухгалтерском учете на дату
принятия соответствующего решения.
8. Прочая кредиторская задолженность по имущественному и личному
страхованию, по претензиям, по ошибочно зачисленным на счета
организации суммам, по арендной плате, по лицензионным платежам, по
таможенным платежам, по расчетам с комитентом и иным видам
задолженности, не упомянутым выше. Указанные виды кредиторской
задолженности отражаются по кредиту счета 76 "Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами".
Подробнее о том, как определяется
задолженности, см. разд. 3.1.4.4.2 "Как
кредиторской задолженности".
величина кредиторской
определяется величина
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет расчетов по отдельным видам договоров (счета/субсчета
60, 62, 76, 79-3, 86)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов с работниками (счета 70, 71, 73)" Путеводителя по
ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов по налогам и сборам, обязательным неналоговым
платежам, страховым взносам на обязательное социальное страхование
(счета 68, 19, 09, 77, 69, 76)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Страховые взносы на обязательное социальное страхование (с
01.01.2010)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов по имущественному и личному страхованию
(субсчет 76-1)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расчетов по претензиям (субсчет 76-2)" Путеводителя по
ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Расчеты с работниками по выплате дивидендов" Путеводителя
по ИБ "Корреспонденция счетов"
Подраздел "Учет расчетов с учредителями по выплате доходов"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет расчетов с учредителями при их выходе из общества"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
3.1.5.2.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1520 "Кредиторская задолженность"
раздела V Бухгалтерского баланса
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о кредитовых остатках на отчетную дату (п. п. 73, 74 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности):
- по счету 60 (в части краткосрочной кредиторской задолженности);
- по счетам 70, 71, 73;
- по счету 69 (в части краткосрочной кредиторской задолженности);
- по счету 68 (в части краткосрочной кредиторской задолженности);
- по счету 62 (в части краткосрочной кредиторской задолженности);
- по счету 75, субсчет 75-2;
- по счету 76 (в части краткосрочной кредиторской задолженности).
┌─────────────────────────┐
┌────────────────────────────────────────┐
│Строка 1520 "Кредиторская│
│Кредитовые остатки в части краткосрочной│
│задолженность"
│ = │кредиторской задолженности по счетам 60,│
│Бухгалтерского баланса
│
│62, 76, 68, 69, 70, 71, 73,
│
│
│
│субсчету 75-2
│
└─────────────────────────┘
└────────────────────────────────────────┘
Внимание!
При отражении в отчетности не допускается зачет между статьями
активов и пассивов (дебетовым и кредитовым остатками по счетам 60, 62,
68, 69, 70, 71, 73, 75, 76) (п. 34 ПБУ 4/99).
Внимание!
Кредиторская задолженность, выраженная в иностранной валюте (в
том числе подлежащая оплате в рублях), для отражения в бухгалтерской
отчетности пересчитывается в рубли по курсу, действующему на
отчетную дату (п. п. 1, 5, 7, 8 ПБУ 3/2006).
Исключение составляет кредиторская задолженность, возникшая в
связи с получением аванса, предварительной оплаты или задатка. Такая
кредиторская задолженность показывается в бухгалтерской отчетности
по курсу на дату получения денежных средств (п. п. 9, 10 ПБУ 3/2006).
Организации самостоятельно определяют детализацию показателя по
строке 1520 "Кредиторская задолженность". Например, в бухгалтерском
балансе может быть обособленно приведена информация о краткосрочной
кредиторской задолженности организации перед поставщиками и
подрядчиками, перед персоналом организации, перед бюджетом по уплате
налогов и сборов, а также перед внебюджетными фондами, если такая
информация признается организацией существенной (абз. 2 п. 11 ПБУ 4/99,
п. 3 Приказа Минфина России N 66н). Решение организацией вопроса о том,
является ли показатель существенным, зависит от оценки показателя, его
характера, конкретных обстоятельств возникновения. То есть при
формировании бухгалтерской отчетности существенность определяется
совокупностью качественных и количественных факторов (Письмо Минфина
России от 24.01.2011 N 07-02-18/01).
Показатели по строке 1520 "Кредиторская задолженность" на 31 декабря
предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему,
переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на эти отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. организация
использует показатели графы 4 строки 620 "Кредиторская задолженность"
Бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
ПРИМЕР 5.2
Показатели по счетам 60, 70, 71, 76, 69, 68, 62, 75 (кредитовый
остаток по счету 73 отсутствует).
руб.
Показатель
1
1. По кредиту счета 60, аналитические счета
учета краткосрочной задолженности
2. По кредиту счета 70
3. По кредиту счета 71
4. По кредиту счета 76, субсчет 76-4
5. По кредиту счета 69
6. По кредиту счета 68
7. По кредиту счета 62 (аналитический счет
учета полученных авансов (предварительной
оплаты))
На отчетную дату
2
2 541 600
2 000 000
2 000
12 000
376 600
1 427 000
2 619 000
8. По кредиту счета 76 (субсчет по учету
начисленных санкций за нарушение
договорных
обязательств и субсчет по учету расчетов с
арендодателем)
9. По кредиту счета 75, субсчет 75-2
134 043
400 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 620
"Кредиторская задолженность"
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 621 "в том
числе: поставщики и подрядчики"
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 622
"задолженность перед персоналом
организации"
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 623
"задолженность перед
государственными
внебюджетными
фондами"
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 624
"задолженность по налогам и
сборам"
Графа 4 "На конец отчетного
периода" по строке 626
"задолженность перед
покупателями и заказчиками"
Бухгалтерский баланс Бухгалтерский баланс
за 2010 г.
за 2009 г.
14 888
15 260
3 846
4 656
3 571
3 904
1 401
1 434
2 929
2 220
2 300
2 164
В связи с исправлением в 2011 г. существенной ошибки, допущенной в
2009 г. <*>, показатели граф "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009
г." по строке 1520 "Кредиторская задолженность" корректируются
(уменьшаются) на 60 000 руб.
-------------------------------<*> Ошибочно были завышены сумма начисленного условного расхода
по налогу на прибыль и сумма обязательства перед бюджетом.
Решение
Величина краткосрочной кредиторской задолженности составляет:
на отчетную дату - 9512 тыс. руб. (2 541 600 руб. + 2 000 000 руб. +
2000 руб. + 12 000 руб. + 376 600 руб. + 1 427 000 руб. + 2 619 000 руб. + 134
043 руб. + 400 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 14 828 тыс. руб. (14 888 тыс. руб. - 60 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 15 260 тыс. руб. (15 320 тыс. руб. - 60 тыс. руб.).
В том числе:
задолженность перед поставщиками и подрядчиками:
на отчетную дату - 2542 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 3846 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 4656 тыс. руб.;
задолженность перед покупателями и заказчиками в сумме полученных
авансов и предоплат:
на отчетную дату - 2619 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 2300 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 2164 тыс. руб.;
задолженность перед персоналом организации:
на отчетную дату - 2014 тыс. руб. (2 000 000 руб. + 2000 руб. + 12 000
руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 3571 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 3904 тыс. руб.;
задолженность перед бюджетом по налогам и сборам:
на отчетную дату - 1427 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 2869 тыс. руб. (2929 тыс. руб. - 60 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 2160 тыс. руб. (2220 тыс. руб. - 60 тыс. руб.);
задолженность перед государственными внебюджетными фондами:
на отчетную дату - 377 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 1401 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 1434 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 5.2 будет выглядеть
следующим образом.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Кредиторская задолженность
│1520│ 9 512 │
14 828 │
15 260 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│перед поставщиками и подрядчиками│1521│ 2 542 │
3 846 │
4 656 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│перед покупателями и заказчиками │1522│ 2 619 │
2 300 │
2 164 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│перед персоналом организации
│1523│ 2 014 │
3 571 │
3 904 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│перед бюджетом по налогам и
│1524│ 1 427 │
2 869 │
2 160 │
│
│сборам
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│перед государственными
│1525│
377 │
1 401 │
1 434 │
│
│внебюджетными фондами
│
│
│
│
│
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
3.1.5.3. Строка 1530 "Доходы будущих периодов"
По данной строке отражаются доходы будущих периодов, т.е. доходы (в
том числе прочие доходы), полученные в отчетном периоде, но относящиеся
к следующим отчетным периодам.
3.1.5.3.1. Что может отражаться в отчетности
в составе доходов будущих периодов
До 2011 г. организации отражали в составе доходов будущих периодов
следующие суммы (Инструкция по применению Плана счетов (пояснения к
счету 98 "Доходы будущих периодов"), п. 9 ПБУ 13/2000, п. 4 Указаний об
отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, п. 81
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности):
- плату за месячные (квартальные) проездные билеты;
- абонементную плату;
- разовые (паушальные) платежи за предоставление права использования
объектов интеллектуальной собственности;
- стоимость активов, полученных организацией безвозмездно;
- сумму бюджетных средств, направленную коммерческой организацией
на финансирование расходов;
- предстоящие поступления по недостачам, выявленным в отчетном
периоде за предыдущие отчетные годы;
- разницу между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие
материальные и иные ценности и их стоимостью, числящейся в
бухгалтерском учете организации;
- разницу между общей суммой лизинговых платежей согласно договору
лизинга и стоимостью лизингового имущества (если организация при
отражении в учете операций по договору лизинга руководствуется
Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору
лизинга);
- положительную разницу между ценой размещения облигаций и их
номинальной стоимостью (Инструкция по применению Плана счетов
(пояснения к счетам 66 и 67));
- иные доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к
следующим отчетным периодам.
Перечисленные выше доходы будущих периодов в бухгалтерском учете
учитывались на счете 98 "Доходы будущих периодов" (на соответствующих
субсчетах).
Заметим, что если организация получила арендную плату авансом, то
полученная сумма и до 2011 г. признавалась ею в составе кредиторской
задолженности, а не в составе доходов будущих периодов (абз. 7, 8 п. 12
ПБУ 9/99). Как правило, в качестве доходов будущих периодов учитывались
суммы, получаемые по длящимся договорам, не предусматривающим
перерасчетов в зависимости от факта оказания услуги.
С 01.01.2011 утратил силу п. 81 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности, в котором содержалось определение
доходов будущих периодов (пп. 19 п. 1 Приказа Минфина России от
24.12.2010 N 186н). При этом Инструкция по применению Плана счетов не
претерпела изменений, понятие доходов будущих периодов продолжает
использоваться, например, в ПБУ 13/2000, Указаниях об отражении в
бухгалтерском учете операций по договору лизинга.
Следует отметить, что Инструкция по применению Плана счетов лишь
устанавливает единые подходы к применению Плана счетов бухгалтерского
учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и отражению
фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета.
Принципы, правила и способы ведения организациями бухгалтерского учета
отдельных активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и
др., в том числе признания, оценки, группировки, устанавливаются ПБУ,
методическими указаниями и другими нормативными актами по вопросам
бухгалтерского учета (абз. 1, 2 Преамбулы к Инструкции по применению
Плана счетов). Согласно Письму Минфина России от 15.03.2001 N 16-0013/05 План счетов, в отличие от ПБУ, является документом, не имеющим
нормативно-правового характера. В связи с этим с бухгалтерской отчетности
за 2011 г. обоснованным является отражение по строке 1530 "Доходы
будущих периодов" только:
- бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на
финансирование расходов (п. 9 ПБУ 13/2000);
- разницы между общей суммой лизинговых платежей согласно договору
лизинга и стоимостью лизингового имущества (п. 4 Указаний об отражении в
бухгалтерском учете операций по договору лизинга).
Кроме того, в составе доходов будущих периодов показываются не
использованные на конец отчетного периода остатки средств целевого
бюджетного финансирования, предоставленного организации, которые
учитываются в бухгалтерском учете на счете 86 "Целевое финансирование"
(п. 20 ПБУ 13/2000, Инструкция по применению Плана счетов). В
аналогичном порядке, на наш взгляд, отражаются в отчетности и средства
целевого финансирования, полученные в виде грантов, технической помощи
(содействия) и т.п.
Внимание!
Если величина неиспользованных средств целевого бюджетного
финансирования существенна для организации, то организация показывает
ее обособленно по отдельной строке в разд. V "Краткосрочные
обязательства" Бухгалтерского баланса (п. 20 ПБУ 13/2000, п. 11 ПБУ 4/99).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет целевого финансирования (счет 86)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет доходов будущих периодов (счет 98)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
3.1.5.3.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1530 "Доходы будущих периодов"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса организации получатели государственных субсидий, а также организации-лизингодатели
используют данные о кредитовом сальдо по счету 98 (на котором отражаются
бюджетные средства, направленные на финансирование расходов, или
разница между общей суммой лизинговых платежей по договору лизинга и
стоимостью лизингового имущества) и о кредитовом остатке по счету 86 (в
части целевого бюджетного финансирования и средств целевого
финансирования, полученных в виде грантов, технической помощи
(содействия) и т.п.) на отчетную дату.
Внимание!
Остатки средств целевого финансирования, полученного в иностранной
валюте, пересчету для отражения в бухгалтерской отчетности не
подлежат. Они показываются в отчетности по курсу, действовавшему на
дату их принятия к учету (п. п. 7, 9 ПБУ 3/2006).
┌───────────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────────────────────┐
│Строка 1530 "Доходы│
│Кредитовое
│
│Кредитовый остаток по счету 86│
│будущих периодов" │ = │сальдо по
│ + │в части целевого бюджетного
│
│Бухгалтерского
│
│счету 98
│
│финансирования, грантов,
│
│баланса
│
│
│
│технической помощи и т.п.
│
└───────────────────┘
└──────────────┘
└──────────────────────────────┘
В общем случае показатели по строке 1530 "Доходы будущих периодов"
на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на эти
отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. показатели графы 4
строки 640 "Доходы будущих периодов" Бухгалтерских балансов за 2010 г. и
за 2009 г. корректируются. Для обеспечения сопоставимости отчетных
данных по строке 1530 "Доходы будущих периодов" на 31 декабря 2010 г. и
на 31 декабря 2009 г. указываются только суммы субсидий, направленных на
финансирование расходов, и разница между общей суммой лизинговых
платежей согласно договору лизинга и стоимостью лизингового имущества
(п. 10 ПБУ 4/99). Если показатели строки 640 в Бухгалтерских балансах за
2010 и 2009 гг. включали иные суммы, то эти суммы отражаются в
Бухгалтерском балансе за отчетные периоды 2011 г., например, по строке
1520 "Кредиторская задолженность" либо по строке 1370 "Нераспределенная
прибыль (непокрытый убыток)". Указанная корректировка обусловлена
изменением учетной политики организации, связанным с изменением
нормативного правового акта по бухгалтерскому учету (п. п. 10, 14, 15 ПБУ
1/2008).
ПРИМЕР 5.3
Показатели по счетам 98 и 86 в части целевого бюджетного
финансирования (гранты, техническая помощь и другое целевое
финансирование отсутствуют).
руб.
1
1. По кредиту счета 98 (суммы
государственных субсидий, направленных
организацией на финансирование расходов)
На отчетную дату
2
2 061 828
2. По кредиту счета 86 в части целевого
бюджетного финансирования
800 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г. (показатель
строки 640 формирует только суммы государственных субсидий,
направленных организацией на финансирование расходов).
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 640 "Доходы
будущих периодов" Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 640 "Доходы
будущих периодов" Бухгалтерского баланса за 2010 г.
2710
2786
Решение
Поскольку показатели строки 640 Бухгалтерских балансов за 2009 г. и
за 2010 г. формируют только суммы государственных субсидий,
направленных на финансирование расходов, данные показатели переносятся
в соответствующие графы строки 1530 Бухгалтерского баланса в 2011 г.
без корректировки.
Величина доходов будущих периодов составляет:
на отчетную дату - 2862 тыс. руб. (2 061 828 руб. + 800 000 руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 2786 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 2710 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 5.3 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Доходы будущих периодов
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
153 2862
0
На 31
декабря
2010 г.
5
2786
На 31
декабря
2009 г.
6
2710
3.1.5.4. Строка 1540 "Резервы предстоящих расходов"
Напомним, что до 2010 г. включительно по строке 650 "Резервы
предстоящих расходов" отражались остатки резервов предстоящих расходов,
т.е. резервов, созданных в целях равномерного включения предстоящих
расходов в состав затрат на производство (расходов на продажу) (п. 72
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности,
абз. 2 п. 20 ПБУ 8/01).
С бухгалтерской отчетности 2011 г. вступило в силу новое ПБУ 8/2010, а
старое ПБУ 8/01 утратило силу (п. п. 2, 3 Приказа Минфина России от
13.12.2010 N 167н). Также с 01.01.2011 признан утратившим силу п. 72
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
(пп. 17 п. 1 Приказа Минфина России от 24.12.2010 N 186н).
3.1.5.4.1. Какие оценочные обязательства
отражаются по строке 1540 "Резервы предстоящих расходов"
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. по строке 1540
"Резервы предстоящих расходов" отражаются учитываемые на счете 96
"Резервы предстоящих расходов" суммы оценочных обязательств,
предполагаемый срок исполнения которых не превышает 12 месяцев после
отчетной даты (п. п. 4, 8, 20 ПБУ 8/2010).
Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при
одновременном соблюдении следующих условий (п. 5 ПБУ 8/2010):
- у организации существует обязанность, явившаяся следствием
прошлых событий ее хозяйственной деятельности, исполнения которой
организация не может избежать;
- вероятно уменьшение экономических выгод организации, необходимое
для исполнения оценочного обязательства;
- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
Оценочное обязательство, предполагаемый срок исполнения которого не
превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок,
установленный организацией в учетной политике, признается в
бухгалтерском учете в размере, отражающем наиболее достоверную
денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому
обязательству (п. 15 ПБУ 8/2010).
Если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства
превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок,
установленный организацией в учетной политике, такое оценочное
обязательство оценивается по приведенной (дисконтированной) стоимости
(п. 20 ПБУ 8/2010). Требования, которым должна отвечать применяемая при
определении приведенной стоимости ставка дисконтирования, приведены в
ч. 2 п. 20 ПБУ 8/2010.
Подробнее о том, какие оценочные обязательства могут признаваться
организацией, см. в разд. 3.1.4.3.1 "Какие оценочные обязательства
признаются организацией".
3.1.5.4.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1540 "Резервы предстоящих расходов"
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о кредитовом сальдо на отчетную дату по счету 96 в части оценочных
обязательств, предполагаемый срок исполнения которых не превышает 12
месяцев после отчетной даты.
┌─────────────────────────────────┐
┌───────────────────────────────────┐
│Строка 1540 "Резервы предстоящих │
│Кредитовое сальдо по счету 96 в
│
│расходов" Бухгалтерского баланса │ = │части оценочных обязательств со
│
│
│
│сроком исполнения не более
│
│
│
│12 месяцев после отчетной даты
│
└─────────────────────────────────┘
└───────────────────────────────────┘
В общем случае показатели по строке 1540 "Резервы предстоящих
расходов" на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года,
предшествующего предыдущему, переносятся из Бухгалтерских балансов,
составленных на указанные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. используются
показатели графы 4 строки 650 "Резервы предстоящих расходов"
Бухгалтерских балансов за 2010 г. и за 2009 г., которые следует
скорректировать для обеспечения сопоставимости с отчетными данными по
строке 1540 "Резервы предстоящих расходов" на отчетную дату. Из
сказанного выше следует, что на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г.
указываются не резервы предстоящих расходов, создававшиеся организацией
в соответствии с п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности, а суммы оценочных обязательств, которые были
бы ею созданы на эти даты по правилам ПБУ 8/2010 (п. 10 ПБУ 4/99).
Указанная корректировка обусловлена изменением учетной политики
организации, связанным с изменением нормативного правового акта по
бухгалтерскому учету (п. п. 10, 14, 15 ПБУ 1/2008).
Все указанные выше корректировки сравнительных показателей могут
не производиться, если:
- изменения учетной политики не способны оказать существенное
влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее
деятельности и (или) движение денежных средств либо
- оценка в денежном выражении последствий изменения учетной
политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может
быть произведена с достаточной надежностью (п. 15 ПБУ 1/2008).
ПРИМЕР 5.4
Показатели по счету 96 (кредитовые остатки по аналитическим
счетам учета резервов предстоящих расходов).
руб.
1
1. Сумма кредитовых остатков по аналитическим счетам к
счету 96, на которых учитываются оценочные обязательства со
сроком исполнения не более 12 месяцев после отчетной даты
На
30 сентября
2011 г.
2
800 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г. (показатель
строки 650 формирует только суммы резервов предстоящих расходов на
оплату отпусков, на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и
по итогам работы за год, предусмотренных трудовыми договорами, а
также на гарантийное обслуживание проданной продукции в течение 12
месяцев после отчетной даты).
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 650 "Резервы
предстоящих расходов" Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 650 "Резервы
предстоящих расходов" Бухгалтерского баланса за 2010 г.
600
400
Решение
В рассматриваемом примере корректировка показателей отчетности
за 2009 и 2010 гг. не производится, поскольку последствия изменения
учетной политики, вызванные изменением законодательства по
бухгалтерскому учету, не способны оказать существенное влияние на
финансовое положение организации, финансовые результаты ее
деятельности и (или) движение денежных средств.
Показатели
составляют:
по
строке
1540
"Резервы
предстоящих
расходов"
на отчетную дату - 800 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 400 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 600 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 5.4 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Резервы предстоящих расходов
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
154 800
0
На 31
декабря
2010 г.
5
400
На 31
декабря
2009 г.
6
600
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Рубрика "Оценочное обязательство в отношении гарантийных ремонтов
и гарантийного обслуживания" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция
счетов"
Рубрика "Оценочное обязательство в связи с предстоящей оплатой
отпусков" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Иные оценочные обязательства" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
3.1.5.5. Строка 1550 "Прочие обязательства"
раздела V Бухгалтерского баланса
По данной строке отражаются прочие, не упомянутые выше и не
включенные в другие строки разд. V краткосрочные обязательства
организации (со сроком погашения не более 12 месяцев после отчетной даты)
(п. 19 ПБУ 4/99).
3.1.5.5.1. Что может отражаться в отчетности
в составе прочих краткосрочных обязательств
В составе прочих краткосрочных обязательств могут отражаться:
1) целевое финансирование, полученное организациями-застройщиками
от инвесторов и порождающее обязательство по передаче им построенного
объекта в течение 12 месяцев после отчетной даты. В бухгалтерском учете
такие обязательства учитываются на счете 86 "Целевое финансирование" (пп.
"г" п. 3.1.8 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций,
Письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18, Инструкция по
применению Плана счетов).
Внимание!
Если величина средств целевого финансирования, полученного от
инвесторов, существенна для организации, то организация может показать
ее обособленно по отдельной строке в разд. V "Краткосрочные
обязательства" Бухгалтерского баланса (п. 11 ПБУ 4/99);
2) суммы НДС, принятые к вычету при перечислении аванса
(предоплаты) и подлежащие восстановлению к уплате в бюджет при
фактическом получении товаров, работ, услуг либо при возврате
перечисленного аванса (предоплаты) (п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172, пп. 3 п. 3 ст.
170 НК РФ);
3) фонды специального назначения на финансирование текущих
расходов (Письмо Минфина России от 26.07.2005 N 07-05-04/15).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Рубрика "Договоры инвестирования в строительство и участия в
долевом строительстве" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Учет иных средств целевого (небюджетного) финансирования"
Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет формирования и использования средств резервного
капитала (счет 82)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Использование (распределение) прибыли" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
3.1.5.5.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 1550 "Прочие обязательства"
раздела V Бухгалтерского баланса
При заполнении этой строки Бухгалтерского баланса используются
данные о кредитовом сальдо по счету 86 (в части прочих краткосрочных
обязательств), кредитовом остатке по счету 76 (в части прочих
краткосрочных обязательств, включая остатки фондов специального
назначения на финансирование текущих расходов) на отчетную дату.
Внимание!
Остатки средств целевого финансирования, полученного в иностранной
валюте, пересчету для отражения в бухгалтерской отчетности не
подлежат. Они показываются в отчетности по курсу, действовавшему на
дату их принятия к учету (п. п. 7, 9 ПБУ 3/2006).
Внимание!
При отражении в отчетности не допускается зачет между статьями
активов и пассивов (дебетовым и кредитовым остатками по счету 76) (п.
34 ПБУ 4/99).
┌───────────────────┐
┌────────────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 1550 "Прочие│
│Кредитовое сальдо по│
│Кредитовое сальдо по│
│обязательства"
│
│счету 86 (в части
│
│счету 76 (в части
│
│разд. V
│ = │прочих краткосрочных│ + │прочих краткосрочных│
│Бухгалтерского
│
│обязательств)
│
│обязательств)
│
│баланса
│
│
│
│
│
└───────────────────┘
└────────────────────┘
└────────────────────┘
В общем случае показатели по строке 1550 "Прочие обязательства" на 31
декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего
предыдущему, переносятся из Бухгалтерских балансов, составленных на эти
отчетные даты.
При составлении бухгалтерской отчетности в 2011 г. используются
показатели графы 4 строки 660 "Прочие краткосрочные обязательства"
Бухгалтерских балансов за 2010 г. и за 2009 г., которые при необходимости
следует скорректировать для обеспечения сопоставимости отчетных данных.
ПРИМЕР 5.5
Показатели по счету 86 (в части прочих краткосрочных обязательств)
(показатели по счету 76 в части прочих краткосрочных обязательств
отсутствуют).
руб.
1
На отчетную дату
2
1. По кредиту счета 86
3 200 000
Показатели Бухгалтерских балансов за 2009 г. и за 2010 г.
тыс. руб.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 660 "Прочие
краткосрочные обязательства" Бухгалтерского баланса за 2009 г.
Графа 4 "На конец отчетного периода" по строке 660 "Прочие
краткосрочные обязательства" Бухгалтерского баланса за 2010 г.
3844
2800
Решение
Величина прочих краткосрочных обязательств составляет:
на отчетную дату - 3200 тыс. руб.;
на 31 декабря 2010 г. - 2800 тыс. руб.;
на 31 декабря 2009 г. - 3844 тыс. руб.
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 5.5 будет выглядеть
следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Прочие обязательства
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
155 3200
0
На 31
декабря
2010 г.
5
2800
На 31
декабря
2009 г.
6
3844
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Корреспонденция счетов: Как отразить в учете организации признание оценочного обязательства по возмещению
вреда окружающей среде, причиненного в результате строительства и эксплуатации нефтедобывающей установки?..
Корреспонденция счетов: Как отразить в учете организации признание оценочного обязательства по долгосрочным
гарантийным обязательствам, возникшим в связи с продажей продукции, и частичное использование данного
оценочного обязательства?..
3.1.5.6. Строка 1500 "Итого по разделу V"
Показатель этой строки представляет собой сумму показателей по строкам с кодами 1510 - 1550 и отражает общую
величину краткосрочных обязательств организации.
┌────────────────┐
│Строка 1500
│
┌────────────────┐
│Строка 1510
│
┌────────────────┐
│Строка 1520
│
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
=
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
+
│Бухгалтерского │
│баланса
│
└────────────────┘
+
...
+
┌──────────────┐
│Строка 1550
│
+ │Бухгалтерского│
│баланса
│
└──────────────┘
ПРИМЕР 5.6
Показатели по строкам разд. V Бухгалтерского баланса на 30 сентября 2011 г.
тыс. руб.
1
1. По строке 1510 "Заемные
средства"
2. По строке 1520 "Кредиторская
задолженность"
3. По строке 1530 "Доходы
будущих периодов"
4. По строке 1540 "Резервы
предстоящих расходов"
На
30 сентября
2011 г.
2
2 899
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
3
2 000
4
-
9 512
14 828
15 260
2 862
2 786
2 710
800
400
600
5. По строке 1550 "Прочие
обязательства"
3 200
2 800
3 844
Решение
Значение строки 1500 "Итого по разделу V" равно:
на отчетную дату - 19 273 тыс. руб. (2899 тыс. руб. + 9512 тыс. руб. + 2862 тыс. руб. + 800 тыс. руб. + 3200
тыс. руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 22 814 тыс. руб. (2000 тыс. руб. + 14 828 тыс. руб. + 2786 тыс. руб. + 400 тыс. руб. + 2800
тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 22 414 тыс. руб. (15 260 тыс. руб. + 2710 тыс. руб. + 600 тыс. руб. + 3844 тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 5.6 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Итого по разделу V
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
150 19 273
0
На 31
декабря
2010 г.
5
22 814
На 31
декабря
2009 г.
6
22 414
3.1.5.7. Строка 1700 "БАЛАНС" Пассива Бухгалтерского баланса
Показатель этой строки представляет собой сумму показателей по строкам 1300 "Итого по разделу III", 1400 "Итого
по разделу IV" и 1500 "Итого по разделу V" и отражает общую стоимость пассивов организации. Значение данной
строки характеризует валюту баланса.
┌──────────────┐
│Строка 1700
│
│"БАЛАНС"
│
│Бухгалтерского│
│баланса
│
│
│
└──────────────┘
=
┌──────────────┐
┌──────────────┐
┌──────────────┐
│Строка 1300
│
│Строка 1400
│
│Строка 1500
│
│"Итого по
│
│"Итого по
│
│"Итого по
│
│разделу III" │ + │разделу IV"
│ + │разделу V"
│
│Бухгалтерского│
│Бухгалтерского│
│Бухгалтерского│
│баланса
│
│баланса
│
│баланса
│
└──────────────┘
└──────────────┘
└──────────────┘
ПРИМЕР 5.7
Показатели по строкам 1300 "Итого по разделу III", 1400 "Итого по разделу IV" и 1500 "Итого по разделу V"
Бухгалтерского баланса на 30 сентября 2011 г.
тыс. руб.
На
30 сентября
2011 г.
На 31 декабря На 31 декабря
2010 г.
2009 г.
1
По строке 1300 "Итого по
разделу III"
По строке 1400 "Итого по
разделу IV"
По строке 1500 "Итого по
разделу V"
2
25 280
3
25 990
4
21 071
11 991
12 088
8 658
19 273
22 814
22 414
Решение
Значение строки 1700 "БАЛАНС" равно:
на отчетную дату - 56 544 тыс. руб. (25 280 тыс. руб. + 11 991 тыс. руб. + 19 273 тыс. руб.);
на 31 декабря 2010 г. - 60 892 тыс. руб. (25 990 тыс. руб. + 12 088 тыс. руб. + 22 814 тыс. руб.);
на 31 декабря 2009 г. - 52 143 тыс. руб. (21 071 тыс. руб. + 8658 тыс. руб. + 22 414 тыс. руб.).
Фрагмент Бухгалтерского баланса в примере 5.7 будет выглядеть следующим образом.
Пояснения
Наименование показателя
1
2
Код На 30
сентября
2011 г.
3
4
На 31
декабря
2010 г.
5
На 31
декабря
2009 г.
6
БАЛАНС
170 56 544
0
60 892
52 143
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. разд. 4 "Взаимоувязка
показателей".
3.2. Отчет о прибылях и убытках
Форма Отчета о прибылях и убытках, утвержденная Приказом Минфина
России N 66н, выглядит следующим образом.
┌─────┬─────────────────────────────────────────┬────┬───────────┬─────────────┐
│Пояс-│
Наименование показателя
│ Код│ За _______│ За ______ │
│нения│
│
│ 20__ г. │
20__ г.
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│ 1 │
2
│ 3 │
4
│
5
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Выручка
│2110│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Себестоимость продаж
│2120│
(
)
│
(
)
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Валовая прибыль (убыток)
│2100│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Коммерческие расходы
│2210│
(
)
│
(
)
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Управленческие расходы
│2220│
(
)
│
(
)
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│
Прибыль (убыток) от продаж
│2200│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Доходы от участия в других организациях │2310│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Проценты к получению
│2320│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Проценты к уплате
│2330│
(
)
│
(
)
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Прочие доходы
│2340│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Прочие расходы
│2350│
(
)
│
(
)
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│
Прибыль (убыток) до налогообложения
│2300│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Текущий налог на прибыль
│2410│
(
)
│
(
)
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│
в т.ч. постоянные налоговые
│2421│
│
│
│
│обязательства (активы)
│
│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Изменение отложенных налоговых
│2430│
│
│
│
│обязательств
│
│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Изменение отложенных налоговых активов
│2450│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Прочее
│2460│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│
Чистая прибыль (убыток)
│2400│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│СПРАВОЧНО
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│Результат от переоценки внеоборотных
│2510│
│
│
│
│активов, не включаемый в чистую прибыль │
│
│
│
│
│(убыток) периода
│
│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Результат от прочих операций, не
│2520│
│
│
│
│включаемый в чистую прибыль (убыток)
│
│
│
│
│
│периода
│
│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Совокупный финансовый результат периода │2500│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Базовая прибыль (убыток) на акцию
│2900│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Разводненная прибыль (убыток) на акцию
│2910│
│
│
└─────┴─────────────────────────────────────────┴────┴───────────┴─────────────┘
В Отчете о прибылях и убытках отражается информация о доходах и
расходах организации, а также о ее прибылях и убытках за отчетный период
и аналогичный период предыдущего года (п. п. 21, 22, 23 ПБУ 4/99).
3.2.1. Строка 2110 "Выручка"
По данной строке отражается информация о выручке (доходах по
обычным видам деятельности), полученной организацией (п. 18 ПБУ 9/99, п.
27 ПБУ 2/2008).
3.2.1.1. Что признается выручкой организации
Выручкой организации являются (п. п. 4, 5 ПБУ 9/99):
- поступления от продажи продукции;
- поступления от продажи товаров;
- поступления за выполненные работы;
- поступления за оказанные услуги;
- арендная плата (в организациях, предметом деятельности которых
является предоставление своих активов во временное владение и (или)
пользование);
- лицензионные платежи (в том числе роялти) (в организациях,
предметом деятельности которых является предоставление прав на
использование результатов интеллектуальной деятельности);
- поступления от участия в уставных капиталах других организаций (в
организациях, предметом деятельности которых является такое участие);
- другие поступления, признаваемые организацией доходами по
обычным видам деятельности исходя из характера ее деятельности, вида
доходов и условий их получения (например, для ломбардов проценты по
предоставленным займам являются доходами по обычным видам
деятельности).
Заметим, что сумма выручки указывается без учета (п. 3 ПБУ 9/99):
- НДС;
- акцизов;
- вывозных таможенных пошлин;
- иных аналогичных обязательных платежей.
Выручка в бухгалтерском учете признается при выполнении условий,
установленных п. 12 ПБУ 9/99. Если в отношении денежных средств и иных
активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из
этих условий, то в бухгалтерском учете организации признается
кредиторская задолженность, а не выручка (абз. 7 п. 12 ПБУ 9/99).
Организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от
выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным
циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции или по
завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в
целом, если возможно определить готовность работы, услуги, изделия (п. 13
ПБУ 9/99).
Выручка по договорам строительного подряда (в том числе по
договорам на восстановление зданий, сооружений, судов), длительность
выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки
начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы,
признается в бухгалтерском учете и Отчете о прибылях и убытках либо
способом "по мере готовности", либо исходя из величины понесенных
расходов, считающихся возможными к возмещению (п. п. 1, 2, 17, 23 ПБУ
2/2008). При этом величина выручки по договорам строительного подряда
определяется с учетом претензий, предъявляемых заказчикам и третьим
лицам (п. 8 ПБУ 2/2008).
Выручка отражается в бухгалтерском учете с использованием счета 90
"Продажи".
Заметим, что с годовой бухгалтерской отчетности за 2010 г. субъекты
малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично
размещаемых ценных бумаг, вправе признавать выручку по мере
поступления денежных средств от покупателей (заказчиков) при соблюдении
условий, определенных в пп. "а", "б", "в" и "д" п. 12 ПБУ 9/99, а также могут
не применять ПБУ 2/2008 (п. 12 ПБУ 9/99, п. 1 Приложения к Приказу
Минфина России от 08.11.2010 N 144н).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Доходы от
обычных видов деятельности" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция
счетов".
3.2.1.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2110 "Выручка"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя строки 2110 "Выручка" (за
определяется на основании данных о суммарном за
кредитовом обороте по субсчету 90-1 "Выручка",
суммарный за этот отчетный период дебетовый оборот
"Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы",
пошлины" счета 90.
отчетный период)
отчетный период
уменьшенном на
по субсчетам 90-3
90-5 "Экспортные
Внимание!
Выручка от продажи продукции (товаров), выручка от выполнения
работ (оказания услуг и т.п.), составляющие пять и более процентов от
общей суммы выручки организации за отчетный период, показываются по
каждому виду в отдельности. Для этого организация вводит к строке
"Выручка" дополнительные строки (п. 18.1 ПБУ 9/99).
┌─────────────────────┐
┌─────────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 2110 "Выручка"│
│Оборот по кредиту│
│Оборот по дебету
│
│Отчета о прибылях и │ = │субсчета 90-1
│ - │субсчетов 90-3, 90-4│
│убытках
│
│
│
│и 90-5
│
└─────────────────────┘
└─────────────────┘
└────────────────────┘
Показатель строки 2110 "Выручка" (за аналогичный отчетный период
предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и убытках за такой же
отчетный период предыдущего года. При составлении бухгалтерской
отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки 2110 "Выручка" за
аналогичный отчетный период 2010 г. переносится из графы "За отчетный
период" строки 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ,
услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных
обязательных платежей)" Отчета о прибылях и убытках за соответствующий
отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.1
Показатели по субсчетам 90-1 и 90-3 счета 90 в бухгалтерском учете
(показатели по субсчетам 90-4 и 90-5 отсутствуют).
руб.
Оборот за отчетный период
1
1. По субсчету 90-1
1.1. Аналитический счет учета выручки от продажи
готовой продукции
1.2. Аналитический счет учета выручки от продажи
покупных товаров
1.3. Аналитический счет учета выручки от оказания
посреднических услуг
1.4. Аналитический счет учета выручки от выполнения
работ по ремонту автомобилей
2. По субсчету 90-3
2.1. Аналитический счет учета НДС с выручки от продажи
готовой продукции
2.2. Аналитический счет учета НДС с выручки от продажи
покупных товаров
2.3. Аналитический счет учета НДС с выручки от
оказания посреднических услуг
2.4. Аналитический счет учета НДС с выручки от
выполнения работ по ремонту автомобилей
Сумма
2
103 061 816
74 569 821
21 415 365
4 216 834
2 859 796
15 721 294
11 375 057
3 266 751
643 246
436 240
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
┌──────────────────────────────────────────────────────┬──────────────────┐
│
Показатель
│
Сумма
│
├──────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────┤
│
1
│
2
│
├──────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────┤
│1. Строка 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров,
│
98 972
│
│продукции, работ, услуг (за минусом налога на
│
│
│добавленную стоимость, акцизов и аналогичных
│
│
│обязательных платежей)"
│
│
├──────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────┤
│в том числе:
│
│
│1.1. Строка 011 "выручка от продажи продукции"
│
70 622
│
├──────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────┤
│1.2. Строка 012 "выручка от продажи покупных товаров" │
15 287
│
└──────────────────────────────────────────────────────┴──────────────────┘
Решение
Выручка (нетто) организации за отчетный период составляет:
общая сумма выручки (всего) - 87 341 тыс. руб. (103 061 816 руб. - 15
721 294 руб.).
Не менее 5% от общей суммы выручки составляют:
выручка от продажи продукции - 63 195 тыс. руб. (74 569 821 руб. - 11
375 057 руб.);
выручка от продажи товаров - 18 149 тыс. руб. (21 415 365 руб. - 3 266
751 руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.1 будет выглядеть
следующим образом.
┌─────┬─────────────────────────────────────────┬────┬───────────┬─────────────┐
│Пояс-│
Наименование показателя
│ Код│
За
│ За 9 месяцев│
│нения│
│
│ 9 месяцев │
2010 г.
│
│
│
│
│ 2011 г. │
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│ 1 │
2
│ 3 │
4
│
5
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Выручка
│2110│
87 341 │
98 972
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│выручка от продажи продукции
│2111│
63 195 │
70 622
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│выручка от продажи покупных товаров
│2112│
18 149 │
15 287
│
└─────┴─────────────────────────────────────────┴────┴───────────┴─────────────┘
3.2.2. Строка 2120 "Себестоимость продаж"
По данной строке отражается информация о расходах по обычным видам
деятельности, которые сформировали себестоимость проданных товаров,
продукции, выполненных работ и оказанных услуг (п. п. 9, 21 ПБУ 10/99).
3.2.2.1. Какие расходы формируют себестоимость
проданных товаров, продукции, работ, услуг
В себестоимость проданных товаров, работ, услуг включаются
следующие расходы по обычным видам деятельности (п. п. 4, 5, 9 ПБУ 10/99,
п. п. 11, 22, абз. 3 п. 23 ПБУ 2/2008):
- расходы, связанные с изготовлением продукции;
- расходы, связанные с приобретением товаров;
- расходы, связанные с выполнением работ;
- расходы, связанные с оказанием услуг;
- расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду (в
организациях, предметом деятельности которых является предоставление
своих активов в аренду);
- расходы, связанные с предоставлением прав на использование
результатов интеллектуальной деятельности (в организациях, предметом
деятельности которых является предоставление таких прав за плату);
- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других
организаций (в организациях, предметом деятельности которых является
участие в уставных капиталах других организаций);
- суммы отклонений, претензий, поощрительных платежей, признанных
в составе выручки по договорам строительного подряда в предыдущие
отчетные периоды, в отношении поступления которых возникли сомнения
(ожидаемые убытки);
- иные расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и
направлений деятельности организации.
У организаций, выполняющих работы по договорам строительного
подряда, прямые расходы по договору (расходы по обычным видам
деятельности) могут быть уменьшены на не связанные непосредственно с
исполнением договора доходы организации, полученные при исполнении
других договоров (абз. 3 п. 12 ПБУ 2/2008). Например:
- на доходы от продажи излишне списанных в производство материалов
и конструкций;
- на арендную плату за строительную технику, временно не
используемую самой организацией для исполнения договора строительного
подряда.
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг списывается
со счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства",
29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 41 "Товары", 43 "Готовая
продукция", 40 "Выпуск продукции, работ, услуг" и других в дебет счета 90
"Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по
применению Плана счетов).
Заметим, что управленческие расходы, учитываемые на счете 26
"Общехозяйственные расходы", в соответствии с учетной политикой
организации (п. п. 9, 20 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана
счетов):
1) могут включаться в себестоимость продукции, работ, услуг
(списываться со счета 26 в дебет счетов 20, 23, 29);
2) в качестве условно-постоянных могут относиться напрямую в
себестоимость продаж того отчетного периода, в котором возникли
(списываться со счета 26 в дебет счета 90, субсчет 90-2).
Внимание!
Общехозяйственные расходы строительных организаций могут
включаться в себестоимость работ по договорам строительного подряда
только в случае, если предусмотрено их возмещение заказчиком (п. 14 ПБУ
2/2008).
В первом случае эти расходы формируют показатель по строке 2120
"Себестоимость продаж", а во втором - показываются по строке 2220
"Управленческие расходы" Отчета о прибылях и убытках.
Правила признания расходов в Отчете о прибылях и убытках
определены в п. п. 18, 19 ПБУ 10/99 и п. п. 16, 23 ПБУ 2/2008. В частности:
- расходы признаются с учетом их связи с поступлениями (например,
себестоимость выполнения работ признается одновременно с признанием в
составе доходов выручки от их реализации);
- если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких
отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть
определена четко или определяется косвенным путем, то они признаются в
Отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между
отчетными периодами (например, расходы на получение лицензии на занятие
определенным видом деятельности признаются в составе расходов в течение
срока, на который выдана лицензия);
- если организацией - субъектом малого предпринимательства, за
исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, выручка от
продажи продукции и товаров признается не по мере передачи прав
владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию,
отпущенный товар, а после поступления оплаты, то и расходы признаются
после погашения задолженности.
Особенности исчисления себестоимости товаров, продукции, работ,
услуг устанавливаются отраслевыми методическими инструкциями,
рекомендациями, указаниями (п. 10 ПБУ 10/99, Письмо Минфина России от
29.04.2002 N 16-00-13/03 "О применении нормативных документов,
регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования
себестоимости продукции (работ, услуг)").
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Расходы по
обычным видам деятельности (по элементам затрат)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.2.2.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2120 "Себестоимость продаж"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя строки 2120 "Себестоимость продаж" (за отчетный
период) определяется на основании данных о суммарном за отчетный период
дебетовом обороте по счету 90, субсчет 90-2, в корреспонденции со счетами
20, 23, 29, 41, 43, 40 и др. При этом оборот по дебету счета 90, субсчет 90-2, и
кредиту счета 44, а также оборот по кредиту счета 26 (при его наличии) не
учитываются (п. 23 ПБУ 4/99). Полученное значение показателя
себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг указывается в
строке 2120 "Себестоимость продаж" в круглых скобках.
Внимание!
В случае выделения в Отчете о прибылях и убытках видов доходов,
каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от
общей суммы доходов организации за отчетный год, к строке 2120
"Себестоимость продаж" вводятся дополнительные строки, по которым
указываются расходы, соответствующие выделенным организацией видам
доходов (п. 21.1 ПБУ 10/99).
┌──────────────┐
┌─────────────┐
┌─────────────┐
┌─────────────┐
│Строка 2120
│
│Оборот по
│
│Оборот по
│
│Оборот по
│
│"Себестоимость│
│дебету
│
│дебету
│
│дебету
│
│продаж" Отчета│ = │субсчета 90-2│ - │субсчета 90-2│ - │субсчета 90-2│
│о прибылях и │
│
│
│и кредиту
│
│и кредиту
│
│убытках
│
│
│
│счета 44
│
│счета 26 <*> │
└──────────────┘
└─────────────┘
└─────────────┘
└─────────────┘
--------------------------------
<*> Если в соответствии с учетной политикой организации
управленческие расходы в качестве условно-постоянных списываются в
дебет счета 90, субсчет 90-2.
Показатель строки 2120 "Себестоимость продаж" (за аналогичный
отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и
убытках за аналогичный отчетный период предыдущего года. При
составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г.
показатель себестоимости продаж за аналогичный отчетный период 2010 г.
переносится из графы "За отчетный период" строки 020 "Себестоимость
проданных товаров, продукции, работ, услуг" Отчета о прибылях и убытках
за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.2
Показатели по субсчету 90-2 счета 90 в бухгалтерском учете (без
учета оборота по дебету субсчета 90-2 и кредиту счетов 44 и 26).
руб.
Оборот за отчетный период
1
1. По субсчету 90-2
1.1. По субсчету 90-2, аналитический счет учета
себестоимости продаж готовой продукции
1.2. По субсчету 90-2, аналитический счет учета
себестоимости продаж товаров
1.3. По субсчету 90-2, аналитический счет учета
себестоимости оказания посреднических услуг
1.4. По субсчету 90-2, аналитический счет учета
себестоимости выполнения работ по ремонту автомобилей
Сумма
2
72 013 678
53 214 540
15 220 638
1 678 500
1 900 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
┌──────────────────────────────────────────────────────┬──────────────────┐
│
Показатель
│
Сумма
│
├──────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────┤
│
1
│
2
│
├──────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────┤
│1. Строка 020 "Себестоимость проданных товаров,
│
(71 165)
│
│продукции, работ, услуг"
│
│
├──────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────┤
│в том числе:
│
│
│1.1. Строка 021 "проданной продукции"
│
(52 600)
│
├──────────────────────────────────────────────────────┼──────────────────┤
│1.2. Строка 022 "проданных товаров"
│
(15 628)
│
└──────────────────────────────────────────────────────┴──────────────────┘
Решение
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг за
отчетный период составляет (всего) 72 013 678 руб.
По видам выручки, составляющим не менее 5%, себестоимость равна:
проданной продукции - 53 214 540 руб.;
проданных товаров - 15 220 638 руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.2 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Себестоимость продаж
в том числе:
проданной продукции
проданных товаров
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
212 (72 014)
0
5
(71 165)
212 (53 215)
1
212 (15 221)
2
(52 600)
(15 628)
3.2.3. Строка 2100 "Валовая прибыль (убыток)"
По данной строке отражается информация о валовой прибыли организации, т.е. о прибыли от обычных видов
деятельности, рассчитанной без учета коммерческих и управленческих расходов (если в соответствии с учетной
политикой организации управленческие расходы признаются условно-постоянными и показываются по строке 2220
"Управленческие расходы" Отчета о прибылях и убытках (п. 23 ПБУ 4/99)).
Значение строки 2100 "Валовая прибыль (убыток)" определяется как разница между показателями строк 2110
"Выручка" и 2120 "Себестоимость продаж". Если в результате вычитания этих показателей организацией получена
отрицательная величина (убыток), то она показывается в Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.
┌────────────────────┐
┌────────────────┐
┌──────────────────────┐
│Строка 2100 "Валовая│
│Строка 2110
│
│Строка 2120
│
│прибыль (убыток)"
│ = │"Выручка" Отчета│ - │"Себестоимость продаж"│
│Отчета о прибылях и │
│о прибылях и
│
│Отчета о прибылях и
│
│убытках
│
│убытках
│
│убытках
│
└────────────────────┘
└────────────────┘
└──────────────────────┘
Показатель строки 2100 "Валовая прибыль (убыток)" (за аналогичный отчетный период предыдущего года)
переносится из Отчета о прибылях и убытках за этот отчетный период предыдущего года. При составлении
бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель валовой прибыли (убытка) за соответствующий
отчетный период 2010 г. переносится из графы 3 "За отчетный период" строки 029 "Валовая прибыль" Отчета о
прибылях и убытках за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.3
Показатели по строкам 2110 "Выручка" и 2120 "Себестоимость продаж" Отчета о прибылях и убытках за
отчетный период (9 месяцев 2011 г.).
тыс. руб.
Показатель
1
1. По строке 2110 "Выручка"
2. По строке 2120 "Себестоимость продаж"
Сумма
2
87 341
72 014
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Наименование
1
1. Строка 029 "Валовая прибыль (убыток)"
Показатель
2
27 807
Решение
Валовая прибыль за отчетный период составляет 15 327 тыс. руб. (87 341 тыс. руб. - 72 014 тыс. руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.3 будет выглядеть следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Валовая прибыль (убыток)
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
210 15 327
0
5
27 807
3.2.4. Строка 2210 "Коммерческие расходы"
По данной строке отражается информация о расходах по обычным видам
деятельности, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг
(коммерческих расходах организации) (п. п. 5, 7, 21 ПБУ 10/99).
3.2.4.1. Какие расходы включаются в состав коммерческих
Расходами по обычным видам деятельности, включаемыми в состав
коммерческих, являются следующие связанные с продажей товаров,
продукции, работ и услуг расходы (п. 5 ПБУ 10/99, п. 13 ПБУ 5/01, пп. "б" п.
28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности,
п. 30 Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов, Инструкция по применению Плана счетов):
- на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции;
- на доставку продукции на станцию (пристань) отправления;
- на погрузку в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные
средства;
- на комиссионные вознаграждения, уплачиваемые сбытовым и другим
посредническим организациям;
- на содержание помещений для хранения продукции в местах ее
продажи;
- на оплату труда продавцов в организациях, занятых производством;
- на проведение анализов продукции при ее отпуске;
- на рекламу;
- на представительские расходы;
- на заготовку, доставку товаров до центральных складов (баз) и
перевозку (отправку) товаров (в торговых организациях);
- на оплату труда в торговых организациях;
- на аренду торговых помещений и складов готовой продукции;
- на содержание торговых помещений и складов готовой продукции;
- на хранение и подработку товаров;
- на страхование отгруженных товаров, продукции и коммерческих
рисков;
- на покрытие недостачи товаров (продукции) в пределах норм
естественной убыли;
- на содержание заготовительных и приемных пунктов;
- на содержание скота и птицы на приемных пунктах и базах;
- другие аналогичные по назначению расходы.
Коммерческие расходы ежемесячно полностью или частично (при
распределении коммерческих расходов между реализованной и
нереализованной продукцией (товарами)) списываются со счета 44 "Расходы
на продажу" в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость
продаж" (п. 9 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).
Порядок списания устанавливается в учетной политике организации (п. 20
ПБУ 10/99).
Особенности отнесения расходов к коммерческим и порядок их списания
устанавливаются
отраслевыми
методическими
инструкциями,
рекомендациями, указаниями (п. 10 ПБУ 10/99, Письмо Минфина России от
29.04.2002 N 16-00-13/03).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Подраздел "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам
затрат)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Рубрика "Расходы на продажу" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция
счетов"
3.2.4.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2210 "Коммерческие расходы"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя строки 2210 "Коммерческие расходы" (за отчетный
период) определяется на основании данных о суммарном за отчетный период
дебетовом обороте по счету 90, субсчет 90-2, в корреспонденции со счетом
44. Полученная величина коммерческих расходов указывается в круглых
скобках.
┌──────────────────────────────────┐
┌──────────────────────────────┐
│Строка 2210 "Коммерческие расходы"│ = │Оборот по дебету субсчета 90-2│
│Отчета о прибылях и убытках
│
│и кредиту счета 44
│
└──────────────────────────────────┘
└──────────────────────────────┘
Показатель строки 2210 "Коммерческие расходы" (за аналогичный
отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и
убытках за такой же отчетный период предыдущего года. При составлении
бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки
2210 "Коммерческие расходы" за аналогичный отчетный период 2010 г.
переносится из графы 3 "За отчетный период" строки 030 "Коммерческие
расходы" Отчета о прибылях и убытках за соответствующий отчетный
период 2010 г.
ПРИМЕР 6.4
Показатели по субсчету 90-2 счета 90 в бухгалтерском учете (в
корреспонденции со счетом 44).
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По субсчету 90-2 в корреспонденции со счетом 44
Сумма
2
860 342
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Наименование
1
Показатель
2
1. Строка 030 "Коммерческие расходы"
(1021)
Решение
Коммерческие расходы за отчетный период составляют 860 тыс. руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.4 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Коммерческие расходы
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
221 (860)
0
5
(1021)
3.2.5. Строка 2220 "Управленческие расходы"
По данной строке отражается информация о расходах по обычным видам
деятельности, связанных с управлением организацией (п. п. 5, 7, 21 ПБУ
10/99).
3.2.5.1. Какие расходы являются управленческими
В состав управленческих могут быть включены следующие расходы
(Инструкция по применению Плана счетов):
- административно-управленческие расходы;
- на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с
производственным процессом;
- амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств
управленческого и общехозяйственного назначения;
- арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;
- расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных
и т.п. услуг;
- налоги, уплачиваемые в целом по организации (налог на имущество,
транспортный налог, земельный налог и т.п.);
- другие аналогичные по назначению расходы, возникающие в процессе
управления организацией и обусловленные ее содержанием как единого
финансово-имущественного комплекса.
Управленческие
расходы,
учитываемые
на
счете
26
"Общехозяйственные расходы", в соответствии с учетной политикой могут
ежемесячно (п. п. 9, 20 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана
счетов):
1) списываться в качестве условно-постоянных в дебет счета 90
"Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж";
2) включаться в себестоимость продукции, работ, услуг (т.е. списываться
в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные
производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства").
Внимание!
Общехозяйственные расходы строительных организаций могут
включаться в себестоимость работ по договорам строительного подряда
только в случае, если предусмотрено их возмещение заказчиком (п. 14 ПБУ
2/2008).
Особенности включения управленческих расходов в себестоимость
продаж устанавливаются отраслевыми методическими инструкциями,
рекомендациями, указаниями (п. 10 ПБУ 10/99, Письмо Минфина России от
29.04.2002 N 16-00-13/03).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Расходы по
обычным видам деятельности (по элементам затрат)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.2.5.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2220 "Управленческие расходы"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя строки 2220 "Управленческие расходы" (за
отчетный период) определяется на основании данных о суммарном за
отчетный период дебетовом обороте по счету 90, субсчет 90-2, в
корреспонденции со счетом 26 (если такой порядок списания управленческих
расходов предусмотрен учетной политикой организации). Полученная
величина управленческих расходов указывается в Отчете о прибылях и
убытках в круглых скобках.
Вариант 1. Учетной политикой организации предусмотрено включение
управленческих расходов в себестоимость продаж полностью в отчетном
периоде их признания расходами по обычным видам деятельности.
┌────────────────────────────────────┐
┌───────────────────────┐
│Строка 2220 "Управленческие расходы"│
│Оборот по дебету
│
│Отчета о прибылях и убытках
│ = │субсчета 90-2 и кредиту│
│
│
│счета 26
│
└────────────────────────────────────┘
└───────────────────────┘
Вариант 2. Учетной политикой организации предусмотрено включение
управленческих расходов в себестоимость продукции, работ, услуг.
┌────────────────────────────────────────────────────────┐
│Строка 2220 "Управленческие расходы" Отчета о прибылях и│
│убытках
│
└────────────────────────────────────────────────────────┘
=
┌───┐
│ - │
│
│
└───┘
Показатель строки 2220 "Управленческие расходы" (за аналогичный
отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и
убытках за этот отчетный период предыдущего года. При составлении
бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки
2220 "Управленческие расходы" за аналогичный отчетный период 2010 г.
переносится из графы 3 "За отчетный период" строки 040 "Управленческие
расходы" Отчета о прибылях и убытках за соответствующий отчетный
период 2010 г.
ПРИМЕР 6.5
Показатели по субсчету 90-2 счета 90 в бухгалтерском учете (в
корреспонденции с кредитом счета 26).
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По субсчету 90-2 в корреспонденции со счетом 26
Сумма
2
6 345 970
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
Сумма
2
1. Строка 040 "Управленческие расходы"
(15 780)
Решение
Управленческие расходы составляют 6346 тыс. руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.5 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Управленческие расходы
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
222 (6 346)
0
5
(15 780)
3.2.6. Строка 2200 "Прибыль (убыток) от продаж"
По данной строке отражается информация о прибыли (убытке) организации от обычных видов деятельности.
Значение строки 2200 "Прибыль (убыток) от продаж" определяется путем вычитания из показателя строки 2100
"Валовая прибыль (убыток)" показателей строк 2210 "Коммерческие расходы" и 2220 "Управленческие расходы". Если в
результате вычитания этих показателей организацией получена отрицательная величина (убыток), то она показывается в
Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.
Значение строки 2200 "Прибыль (убыток) от продаж" должно быть равно разнице между суммарными оборотами за
отчетный период по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж", и кредиту счета 99
"Прибыли и убытки" и суммарными оборотами по кредиту счета 90, субсчет 90-9, и дебету счета 99 (сальдо по счету 99,
аналитический счет учета прибыли (убытка) от продаж) (Инструкция по применению Плана счетов). При этом
кредитовое сальдо означает, что организацией получена прибыль по обычным видам деятельности, а дебетовое говорит
о получении убытка (Инструкция по применению Плана счетов (пояснения к счетам 90 и к 99)). Дебетовый остаток
(полученный убыток) показывается в Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.
┌──────────────┐
┌────────────────┐
┌─────────────┐
┌───────────────┐
│Строка 2200
│
│Строка 2100
│
│Строка 2210 │
│Строка 2220
│
│"Прибыль
│
│"Валовая прибыль│
│"Коммерческие│
│"Управленческие│
│(убыток) от
│ = │(убыток)" Отчета│ - │расходы"
│ - │расходы" Отчета│
│продаж" Отчета│
│о прибылях и
│
│Отчета о
│
│о прибылях и
│
│о прибылях и │
│убытках
│
│прибылях и
│
│убытках
│
│убытках
│
│
│
│убытках
│
│
│
└──────────────┘
└────────────────┘
└─────────────┘
└───────────────┘
При этом должно соблюдаться равенство.
┌─────────────────────────────┐
┌───────────────────────────────────────┐
│Строка 2200 "Прибыль (убыток)│
│Остаток счета 99 по аналитическому
│
│от продаж" Отчета о прибылях │ = │счету учета прибыли (убытка) от продаж │
│и убытках
│
│
│
└─────────────────────────────┘
└───────────────────────────────────────┘
Показатель строки 2200 "Прибыль (убыток) от продаж" (за аналогичный отчетный период предыдущего года)
переносится из Отчета о прибылях и убытках за этот отчетный период предыдущего года. При составлении
бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки 2200 "Прибыль (убыток) от продаж" за
аналогичный отчетный период 2010 г. переносится из графы 3 "За отчетный период" строки 050 "Прибыль (убыток) от
продаж" Отчета о прибылях и убытках за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.6
Показатель по счету 99, аналитический счет учета прибыли (убытка) от продаж, в бухгалтерском учете.
руб.
Остаток на конец отчетного периода (30.09.2011)
1
1. По кредиту счета 99, аналитический счет учета
прибыли (убытка) от продаж
Сумма
2
8 120 532
Показатели по строкам 2100 "Валовая прибыль (убыток)", 2210 "Коммерческие расходы" и 2220 "Управленческие
расходы" Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2011 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. По строке 2100 "Валовая прибыль (убыток)"
2. По строке 2210 "Коммерческие расходы"
3. По строке 2220 "Управленческие расходы"
Сумма
2
15 327
(860)
(6 346)
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 050 "Прибыль (убыток) от продаж"
Сумма
2
11 006
Решение
Прибыль от продаж за отчетный период составляет:
1) определенная на основе данных бухгалтерского учета - 8121 тыс. руб.;
2) определенная расчетным путем - 8121 тыс. руб. (15 327 тыс. руб. - 860 тыс. руб. - 6346 тыс. руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.6 будет выглядеть следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Прибыль (убыток) от продаж
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
220 8 121
0
5
11 006
3.2.7. Строка 2310 "Доходы от участия в других организациях"
По данной строке отражается информация о доходах организации,
полученных от участия в уставных (складочных) капиталах других
организаций и являющихся для нее прочими (п. 18 ПБУ 9/99).
3.2.7.1. Что относится к доходам
от участия в других организациях
К доходам от участия в других организациях относятся (п. 7 ПБУ 9/99):
- суммы распределенной в пользу организации части прибыли
(дивидендов);
- стоимость имущества, полученного при выходе из общества или при
ликвидации организации.
Доходы от участия в уставных капиталах других организаций
признаются при выполнении условий, установленных п. 12 ПБУ 9/99 (п. 16
ПБУ 9/99).
Минфин России в Письме от 19.12.2006 N 07-05-06/302 рекомендует
признавать поступления в виде дивидендов доходами в сумме за минусом
суммы налога, удерживаемого налоговым агентом согласно законодательству
РФ о налогах и сборах.
Заметим, что доходы от участия в уставных капиталах других
организаций показываются по строке 2310 "Доходы от участия в других
организациях" только в том случае, если они квалифицируются организацией
в качестве прочих доходов (п. 4 ПБУ 9/99). Прочие доходы от участия
организации в уставных капиталах других организаций отражаются в
бухгалтерском учете по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы",
субсчет 91-1 "Прочие доходы", и дебету счета 76 "Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами", субсчет 76-3 "Расчеты по причитающимся
дивидендам и другим доходам".
Если доходы от участия в уставных капиталах других организаций
являются для организации доходами от обычных видов деятельности, то
они формируют показатель строки 2110 "Выручка".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Доходы от
участия в уставных капиталах других организаций (включая проценты и
иные доходы по ценным бумагам)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция
счетов".
3.2.7.2. Какие данные бухучета используются при заполнении
строки 2310 "Доходы от участия в других организациях"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя строки 2310 "Доходы от участия в других
организациях" (за отчетный период) определяется на основании данных о
суммарном за отчетный период кредитовом обороте по субсчету 91-1 счета
91, аналитический счет учета доходов от участия в уставных капиталах
других организаций.
┌──────────────────────┐
┌────────────────────────────────────┐
│Строка 2310 "Доходы от│
│Оборот по кредиту субсчета 91-1
│
│участия в других
│ = │(аналитический счет учета доходов от│
│организациях" Отчета о│
│участия в уставных капиталах других │
│прибылях и убытках
│
│организаций)
│
└──────────────────────┘
└────────────────────────────────────┘
Показатель строки 2310 "Доходы от участия в других организациях" (за
аналогичный отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о
прибылях и убытках за этот отчетный период предыдущего года. При
составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г.
показатель строки 2310 "Доходы от участия в других организациях" за
аналогичный отчетный период 2010 г. переносится из графы 3 "За отчетный
период" строки 080 "Доходы от участия в других организациях" Отчета о
прибылях и убытках за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.7
Показатели по кредиту субсчета 91-1 счета 91 в бухгалтерском учете
(в части начисленных к получению доходов от участия в уставных
капиталах других организаций).
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По субсчету 91-1, аналитический счет учета доходов
от участия в уставных капиталах других организаций, в
корреспонденции со счетом 76, субсчет 76-3
Сумма
2
5 460 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 080 "Доходы от участия в других
организациях"
Сумма
2
7280
Решение
Сумма доходов от участия в уставных капиталах других организаций за
отчетный период составляет 5460 тыс. руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.7 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Доходы от участия в других организациях
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
231 5460
0
5
7280
3.2.8. Строка 2320 "Проценты к получению"
По данной строке отражается информация о доходах организации в виде
причитающихся ей процентов, являющихся для организации прочими
доходами (п. 18 ПБУ 9/99).
3.2.8.1. Что относится к процентам к получению
К процентам, подлежащим к получению организацией, относятся (п. 7
ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов):
- проценты, причитающиеся организации по выданным ею займам;
- проценты и дисконт, причитающиеся к получению по ценным бумагам
(например, по облигациям, векселям);
- проценты по коммерческим кредитам, предоставленным путем
перечисления аванса, предварительной оплаты, задатка;
- проценты, выплачиваемые банком за пользование денежными
средствами, находящимися на расчетном счете организации.
Проценты признаются в составе доходов за истекший отчетный период в
соответствии с условиями договоров (п. 16 ПБУ 9/99).
Заметим, что проценты, причитающиеся к получению организацией,
показываются по строке 2320 "Проценты к получению" только в том случае,
если они квалифицируются ею в качестве прочих доходов и отражаются в
бухгалтерском учете по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы",
субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 4 ПБУ 9/99).
Если причитающиеся организации проценты являются для нее доходами
по обычным видам деятельности (как, например, для ломбардов), то они
формируют показатель строки 2110 "Выручка".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Проценты,
полученные за предоставление в пользование денежных средств
организации, а также проценты за использование банком денежных средств,
находящихся на счете организации в этом банке" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.2.8.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2320 "Проценты к получению"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя строки 2320 "Проценты к получению" (за отчетный
период) определяется на основании данных о суммарном за отчетный период
кредитовом обороте по субсчету 91-1 счета 91, аналитический счет учета
процентов к получению.
┌────────────────────────────┐
┌───────────────────────────────────┐
│Строка 2320 "Проценты к
│
│Оборот по кредиту субсчета 91-1
│
│получению" Отчета о прибылях│ = │(аналитический счет учета процентов│
│и убытках
│
│к получению)
│
└────────────────────────────┘
└───────────────────────────────────┘
Показатель строки 2320 "Проценты к получению" (за аналогичный
отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и
убытках за этот отчетный период предыдущего года. При составлении
бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки
2320 "Проценты к получению" за аналогичный отчетный период 2010 г.
переносится из графы 3 "За отчетный период" строки 060 "Проценты к
получению" Отчета о прибылях и убытках за соответствующий отчетный
период 2010 г.
ПРИМЕР 6.8
Показатели по субсчету 91-1 счета 91 в бухгалтерском учете (в части
начисленных к получению процентов).
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По субсчету 91-1, аналитический счет учета
процентов к получению
Сумма
2
281 160
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 060 "Проценты к получению"
Сумма
2
133
Решение
Сумма процентов к получению за отчетный период составляет 281
тыс. руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.8 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Проценты к получению
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
232 281
0
5
133
3.2.9. Строка 2330 "Проценты к уплате"
По данной строке отражается информация о прочих расходах
организации в виде начисленных к уплате процентов (п. 21 ПБУ 10/99, п. 17
ПБУ 15/2008).
3.2.9.1. Что относится к процентам к уплате
К процентам, подлежащим уплате организацией, относятся (п. п. 1, 3, 7,
15, 16 ПБУ 15/2008, п. 11 ПБУ 10/99):
- проценты, уплачиваемые по всем видам заемных обязательств
организации (в том числе по товарным и коммерческим кредитам,
облигационным и вексельным займам), помимо той их части, которая в
соответствии с правилами бухгалтерского учета включается в стоимость
инвестиционного актива;
- дисконт, причитающийся к уплате по облигациям и векселям, помимо
той его части, которая включена в состав расходов будущих периодов в
соответствии с учетной политикой организации.
Внимание!
С годовой бухгалтерской отчетности за 2010 г. субъекты малого
предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых
ценных бумаг, вправе признавать все расходы по займам прочими расходами
(п. 7 ПБУ 15/2008, пп. "б" п. 6 Приложения к Приказу Минфина России от
08.11.2010 N 144н).
Проценты равномерно признаются в составе прочих расходов в тех
отчетных периодах, к которым они относятся (п. п. 6, 8, 15, 16 ПБУ 15/2008).
Проценты к уплате отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета
91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Проценты,
уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных
средств (кредитов, займов)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.2.9.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2330 "Проценты к уплате"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя этой строки (за отчетный период) определяется на
основании данных о суммарном за отчетный период дебетовом обороте по
субсчету 91-2 счета 91, аналитический счет учета процентов, подлежащих
уплате организацией. Данный показатель указывается в Отчете о прибылях и
убытках в круглых скобках.
┌───────────────────────────────┐
┌──────────────────────────────┐
│Строка 2330 "Проценты к уплате"│
│Оборот по дебету субсчета 91-2│
│Отчета о прибылях и убытках
│ = │(аналитический счет учета
│
│
│
│процентов к уплате)
│
└───────────────────────────────┘
└──────────────────────────────┘
Показатель строки 2330 "Проценты к уплате" (за аналогичный отчетный
период предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и убытках за
этот отчетный период предыдущего года. При составлении бухгалтерской
отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки 2330 "Проценты к
уплате" за аналогичный отчетный период 2010 г. переносится из графы 3 "За
отчетный период" строки 070 "Проценты к уплате" Отчета о прибылях и
убытках за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.9
Показатели по дебету субсчета 91-2 счета 91 в бухгалтерском учете (в
части начисленных к уплате процентов).
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
Сумма
2
1. По субсчету 91-2, аналитический счет учета
процентов к уплате
607 123
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 070 "Проценты к уплате"
Сумма
2
(372)
Решение
Сумма процентов к уплате за отчетный период составляет 607 тыс.
руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.9 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Проценты к уплате
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
233 (607)
0
5
(372)
3.2.10. Строка 2340 "Прочие доходы"
По данной строке отражается информация
организации, не упомянутых выше (п. 18 ПБУ 9/99).
о
прочих
доходах
3.2.10.1. Что относится к прочим доходам организации
За исключением доходов, перечисленных выше и отраженных в строках
2310 "Доходы от участия в других организациях" и 2320 "Проценты к
получению", к прочим доходам относятся (п. п. 4, 7 ПБУ 9/99, п. 13, абз. 3 п.
19 ПБУ 3/2006, абз. 5 п. 15 ПБУ 6/01, п. 21 ПБУ 14/2007, абз. 2 п. 20, п. 22
ПБУ 19/02, п. 21 ПБУ 13/2000, п. 45 ПБУ 14/2007, Инструкция по
применению Плана счетов, п. 14 ПБУ 20/03):
- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное
пользование (временное владение и пользование) активов организации (если
эти поступления не признаются в составе доходов от обычных видов
деятельности);
- поступления, связанные с предоставлением за плату прав на
использование результатов интеллектуальной деятельности (если эти
поступления не признаются в составе доходов от обычных видов
деятельности);
- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных
от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения и в
качестве государственной помощи;
- прибыль, полученная организацией в результате
деятельности (по договору простого товарищества);
совместной
- поступления в возмещение причиненных организации убытков;
- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
- суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой
давности;
- положительные курсовые разницы;
- часть добавочного капитала, соответствующая сумме положительных
курсовых разниц, относящихся к прекращаемой деятельности организации за
пределами Российской Федерации;
- поступления от операций с тарой;
- суммы дооценки ОС в пределах суммы уценки этого ОС в предыдущие
отчетные периоды, отнесенной на прочие расходы;
- суммы дооценки НМА в пределах суммы уценки этого НМА в
предыдущие отчетные периоды, отнесенной на прочие расходы;
- суммы дооценки финансовых вложений;
- отрицательная деловая репутация при приобретении предприятия как
имущественного комплекса;
- иные доходы, квалифицируемые организацией в качестве прочих.
Для строительных организаций предусмотрены следующие особенности
(п. п. 8, 12 ПБУ 2/2008):
- суммы претензий, предъявленных заказчикам и третьим лицам по
договорам строительного подряда, включаются в состав доходов по обычным
видам деятельности и увеличивают выручку от реализации;
- доходы от продажи излишне списанных в производство материалов и
конструкций могут уменьшать расходы по договору строительного подряда
(расходы по обычным видам деятельности);
- арендная плата за строительную технику, временно не используемую
самой организацией для исполнения договора строительного подряда, может
уменьшать расходы по договору строительного подряда (расходы по
обычным видам деятельности).
Заметим, что сумма прочих доходов указывается в Отчете о прибылях и
убытках без учета подлежащих получению от юридических и физических
лиц (п. 3 ПБУ 9/99):
- НДС;
- акцизов;
- вывозных таможенных пошлин;
- иных аналогичных обязательных платежей.
Прочие доходы признаются при выполнении условий, установленных п.
16 ПБУ 9/99.
Прочие доходы отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 91
"Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", а суммы НДС,
акцизов и иных аналогичных обязательных платежей - по дебету счета 91,
субсчет 91-2 "Прочие расходы".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Прочие
доходы" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.2.10.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2340 "Прочие доходы"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя строки 2340 "Прочие доходы" (за отчетный период)
определяется на основании данных о суммарном за отчетный период
кредитовом обороте по субсчету 91-1 счета 91 (за исключением
аналитических счетов учета процентов к получению и доходов от участия в
уставных капиталах других организаций) за минусом дебетового оборота по
субсчету 91-2 счета 91 в части НДС, акцизов и иных аналогичных
обязательных платежей.
Прочие доходы могут показываться в Отчете о прибылях и убытках за
минусом расходов, относящихся к этим доходам, если (п. 18.2 ПБУ 9/99, п.
21.2 ПБУ 10/99, п. 34 ПБУ 4/99):
1) правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают
такое отражение доходов;
2) доходы и связанные с ними расходы, возникающие в результате
одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной
деятельности, не являются существенными для характеристики финансового
положения организации.
Подробнее о прочих расходах см. разд. 3.2.11.1 "Что относится к
прочим расходам организации".
Внимание!
Прочие доходы, составляющие пять и более процентов от общей суммы
прочих доходов организации за отчетный период, показываются по
каждому виду в отдельности. Для этого организация может вводить в
Отчет о прибылях и убытках дополнительные строки (п. 18.1 ПБУ 9/99).
Вариант 1. Если организация суммы прочих доходов и прочих расходов
отражает развернуто, то:
┌─────────────────┐
┌─────────────┐
┌─────────────────────────────────┐
│Строка 2340
│
│Оборот по
│
│Оборот по дебету субсчета 91-2 в │
│"Прочие доходы" │ = │кредиту
│ - │части предъявленных к уплате НДС,│
│Отчета о прибылях│
│субсчета 91-1│
│акцизов и иных аналогичных
│
│и убытках
│
│<*>
│
│обязательных платежей
│
└─────────────────┘
└─────────────┘
└─────────────────────────────────┘
Вариант 2. Если организация суммы прочих доходов и прочих расходов
отражает свернуто, то:
┌──────-────┐
┌─────────────┐
┌──────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 2340│
│Оборот по
│
│Оборот по
│
│Положительное сальдо│
│"Прочие
│
│кредиту
│
│дебету
│
│прочих доходов
│
│доходы"
│
│субсчета 91-1│
│субсчета 91-2 │
│(кредитовый оборот │
│Отчета о
│
│в части
│
│в части
│
│по субсчету 91-1) и │
│прибылях и │ = │прочих
│ - │предъявленных │ + │прочих расходов
│
│убытках
│
│доходов,
│
│к уплате НДС, │
│(дебетовый оборот по│
│
│
│которые не
│
│акцизов и иных│
│субсчету 91-2) в
│
│
│
│сальдируются │
│аналогичных
│
│части доходов и
│
│
│
│<*>
│
│обязательных │
│расходов, которые
│
│
│
│
│
│платежей
│
│сальдируются <*>
│
└───────────┘
└─────────────┘
└──────────────┘
└────────────────────┘
--------------------------------
<*> За исключением доходов и расходов, включенных в строки 2310
"Доходы от участия в других организациях", 2320 "Проценты к получению" и
2330 "Проценты к уплате".
Показатель строки 2340 "Прочие доходы" (за аналогичный отчетный
период предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и убытках за
этот отчетный период предыдущего года. При составлении бухгалтерской
отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки 2340 "Прочие
доходы" за аналогичный отчетный период 2010 г. переносится из графы 3 "За
отчетный период" строки 090 "Прочие доходы" Отчета о прибылях и убытках
за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.10
Показатели по субсчетам 91-1 и 91-2 счета 91 в бухгалтерском учете
(за исключением аналитических счетов учета доходов от участия в
уставных капиталах других организаций, процентов к получению, процентов
к уплате).
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По субсчету 91-1 (по соответствующей аналитике)
1.1. Доходы в виде штрафов, пеней, неустоек за
нарушение условий договоров, а также сумм, полученных
в возмещение убытков (ущерба)
1.2. Положительные курсовые разницы
1.3. Корректировка оценочных резервов
1.4. Доходы от продажи внеоборотных активов
1.5. Доходы от предоставления имущества в аренду
1.6. Активы, полученные безвозмездно
1.7. Иные прочие доходы
2. По субсчету 91-2 (по соответствующей аналитике)
2.1. Расходы в виде штрафов, пеней, неустоек за
нарушение условий договоров, а также сумм,
выплачиваемых в возмещение убытков (ущерба)
2.2. Отрицательные курсовые разницы
2.3. Отчисления в оценочные резервы
2.4. Расходы, связанные с продажей внеоборотных
активов
2.5. Расходы, связанные с предоставлением имущества в
аренду
2.6. Убыток прошлых лет, выявленный в отчетном году
(несущественная ошибка)
2.7. Ущерб, причиненный организации (при отсутствии
виновных лиц)
2.8. Иные прочие расходы
Сумма
2
4 208 120
250 000
280 635
900 000
1 770 000
826 000
150 000
31 485
6 047 314
680 000
346 120
1 800 000
950 000
550 000
260 000
600 000
465 194
2.9. Аналитический счет учета НДС с сумм дохода от
продажи внеоборотных активов
2.10. Аналитический счет учета НДС с арендной платы
270 000
126 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
Вариант 1. Организация показывает в Отчете о прибылях и убытках
прочие доходы и расходы развернуто.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 090 "Прочие доходы"
Сумма
2
3955
Вариант 2. Организация показывает в Отчете о прибылях и убытках
прочие доходы и расходы свернуто.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 090 "Прочие доходы"
Сумма
2
1553
Решение
Вариант 1. Организация показывает в Отчете о прибылях и убытках
прочие доходы и расходы развернуто.
Сумма прочих доходов за вычетом НДС за отчетный период
составляет 3812 тыс. руб. (4 208 120 руб. - 270 000 руб. - 126 000 руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.10 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Прочие доходы
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
234 3812
0
5
3955
Вариант 2. Организация показывает в Отчете о прибылях и убытках прочие доходы и расходы свернуто.
Шаг первый.
Определим сальдо доходов и расходов, которые показываются в Отчете о прибылях и убытках свернуто:
- доходы (за вычетом НДС) и расходы от сдачи имущества в аренду - 150 000 руб. (826 000 руб. - 126 000 руб. - 550
000 руб.);
- доходы (за вычетом НДС) и расходы, связанные с продажей внеоборотных активов, - 550 000 руб. (1 770 000 руб.
- 270 000 руб. - 950 000 руб.);
- положительные и отрицательные курсовые разницы - (-65 485 руб.) (280 635 руб. - 346 120 руб.);
- суммы созданных оценочных резервов (с учетом корректировок) - (-900 000 руб.) (900 000 руб. - 1 800 000 руб.).
Шаг второй.
Определим показатель строки "Прочие доходы".
Сумма прочих доходов за отчетный период составляет 1131 тыс. руб. (250 000 руб. + 150 000 руб. + 550 000 руб.
+ 150 000 руб. + 31 485 руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.10 будет выглядеть следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Прочие доходы
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
234 1131
0
5
1553
3.2.11. Строка 2350 "Прочие расходы"
По данной строке отражается информация о прочих расходах
организации, не упомянутых выше (п. 21 ПБУ 10/99).
3.2.11.1. Что относится к прочим расходам организации
За исключением процентов к уплате, к прочим расходам относятся (п. п.
11, 13 ПБУ 10/99, абз. 2 п. 20, п. 22, абз. 4 п. 38 ПБУ 19/02, п. 13, абз. 3 п. 19
ПБУ 3/2006, п. 7 ПБУ 17/02, п. 25 ПБУ 5/01, п. 20 Методических указаний по
бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, абз. 6 п. 15
ПБУ 6/01, п. п. 21, 41 ПБУ 14/2007, п. 70 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Инструкция по
применению Плана счетов, п. 21 ПБУ 13/2000, п. п. 3, 7 ПБУ 15/2008, п. 15
ПБУ 2/2008, п. 14 ПБУ 20/03, п. 14, абз. 6 п. 9 ПБУ 22/2010):
- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное
пользование (временное владение и пользование) активов организации (в
случае, если эти расходы не признаются организацией в составе расходов по
обычным видам деятельности);
- расходы, связанные с предоставлением за плату прав на использование
объектов интеллектуальной собственности (в случае, если эти расходы не
признаются организацией в составе расходов по обычным видам
деятельности);
- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других
организаций (в случае, если эти расходы не признаются организацией в
составе расходов по обычным видам деятельности);
- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием
основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме
иностранной валюты), товаров, продукции;
- остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и
фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией;
- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными
организациями;
- отчисления в оценочные резервы;
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- возмещение причиненных организацией убытков;
- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году при исправлении
несущественной ошибки предшествующего отчетного года после подписания
бухгалтерской отчетности за этот год либо при исправлении существенной
ошибки предшествующего года после подписания бухгалтерской отчетности
за этот год организацией - субъектом малого предпринимательства;
- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой
давности, других долгов, нереальных для взыскания;
- отрицательные курсовые разницы;
- часть добавочного капитала, соответствующая сумме отрицательных
курсовых разниц, относящихся к прекращаемой деятельности организации за
пределами РФ;
- сумма уценки ОС сверх суммы его дооценки, зачисленной в
добавочный капитал при переоценке в предыдущие отчетные периоды;
- сумма уценки НМА сверх суммы его дооценки, зачисленной в
добавочный капитал при переоценке в предыдущие отчетные периоды;
- убыток от обесценения НМА;
- сумма уценки финансовых вложений;
- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с
благотворительной деятельностью;
- расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха,
развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных
аналогичных мероприятий;
- расходы по операциям с тарой;
- расходы на содержание мощностей и объектов, находящихся на
консервации;
- расходы, связанные с рассмотрением дел в судах;
- расходы по НИОКР, не давшим положительного результата;
- суммы бюджетных средств, полученные в прошлые годы и
подлежащие возврату в связи с нарушением условий их предоставления;
- расходы, возникающие как последствия чрезвычайных фактов
хозяйственной деятельности;
- дополнительные расходы по займам;
- расходы, связанные с подготовкой и подписанием договора
строительного подряда (при отсутствии в отчетном периоде вероятности его
заключения);
- убыток
товарищами;
по
совместной
деятельности,
распределенный
между
- иные расходы, квалифицируемые организацией в качестве прочих.
Прочие расходы признаются при выполнении условий, установленных п.
16 ПБУ 10/99, в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 18 ПБУ
10/99).
Правила признания расходов в Отчете о прибылях и убытках
определены в п. 19 ПБУ 10/99. В частности, в Отчете о прибылях и убытках
показываются:
- расходы, признанные в отчетном периоде, когда по ним становится
определенным неполучение экономических выгод (доходов) или
поступление активов;
- возникающие обязательства,
соответствующих активов.
не
обусловленные
признанием
Прочие расходы учитываются по дебету счета 91 "Прочие доходы и
расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".
Внимание!
Организации - субъекты малого предпринимательства, за исключением
эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, признающие выручку не по
мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную
продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а
после поступления денежных средств и иной формы оплаты, расходы
также признают после погашения задолженности (абз. 2 п. 18 ПБУ 10/99).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Прочие
расходы" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.2.11.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2350 "Прочие расходы"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя этой строки (за отчетный период) определяется на
основании данных о суммарном за отчетный период дебетовом обороте по
субсчету 91-2 счета 91 (за исключением аналитических счетов учета
процентов к уплате и учета НДС, акцизов и иных аналогичных обязательных
платежей, подлежащих получению от других юридических и физических
лиц). Величина прочих расходов указывается в Отчете о прибылях и убытках
в круглых скобках.
Прочие расходы могут не показываться в Отчете о прибылях и убытках
развернуто по отношению к соответствующим доходам, если (п. 21.2 ПБУ
10/99, п. 18.2 ПБУ 9/99, п. 34 ПБУ 4/99):
1) правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают
такое отражение расходов;
2) доходы и связанные с ними расходы, возникающие в результате
одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной
деятельности, не являются существенными для характеристики финансового
положения организации.
Подробнее о прочих доходах см. разд. 3.2.10.1 "Что относится к прочим
доходам организации".
Внимание!
В случае выделения в Отчете о прибылях и убытках видов доходов,
каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от
общей суммы доходов организации за отчетный период, в нем показывается
соответствующая каждому виду доходов часть расходов. Для этого
организация может вводить в Отчет о прибылях и убытках
дополнительные строки (п. 21.1 ПБУ 10/99).
Вариант 1. Если организация суммы прочих доходов и прочих расходов
отражает развернуто, то:
┌────────────────────────────┐
┌──────────────────────────────┐
│Строка 2350 "Прочие расходы"│ = │Оборот по дебету субсчета 91-2│
│Отчета о прибылях и убытках │
│<*>
│
└────────────────────────────┘
└──────────────────────────────┘
--------------------------------
<*> За исключением процентов к уплате, а также НДС, акцизов и иных
аналогичных обязательных платежей, подлежащих получению от других
юридических и физических лиц и отраженных на субсчете 91-2.
Вариант 2. Если организация суммы прочих доходов и расходов
отражает свернуто, то:
┌────────────┐
┌───────────────────┐
┌────────────────────────────────┐
│Строка 2350 │
│Оборот по дебету
│
│Отрицательное сальдо прочих
│
│"Прочие
│
│субсчета 91-2 в
│
│доходов (кредитовый оборот по
│
│расходы"
│
│части прочих
│
│субсчету 91-1) и прочих расходов│
│Отчета о
│ = │расходов, которые │ + │(дебетовый оборот по
│
│прибылях и │
│не сальдируются <*>│
│субсчету 91-2) в части доходов и│
│убытках
│
│
│
│расходов, которые сальдируются │
│
│
│
│
│<**>
│
└────────────┘
└───────────────────┘
└────────────────────────────────┘
--------------------------------
<*> За исключением процентов к уплате.
<**> За исключением доходов и расходов, включенных в строки 2310
"Доходы от участия в других организациях", 2320 "Проценты к получению" и
2330 "Проценты к уплате", а также НДС, акцизов и иных аналогичных
обязательных платежей.
Показатель строки 2350 "Прочие расходы" (за аналогичный отчетный
период предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и убытках за
этот отчетный период предыдущего года. При составлении бухгалтерской
отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки 2350 "Прочие
расходы" за аналогичный отчетный период 2010 г. переносится из графы 3
"За отчетный период" строки 100 "Прочие расходы" Отчета о прибылях и
убытках за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.11
Воспользуемся условиями примера 6.10, дополнив их данными по строке
100 "Прочие расходы" Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
Показатели по субсчетам 91-1 и 91-2 счета 91 в бухгалтерском учете
(за исключением аналитических счетов учета процентов к получению,
процентов к уплате, доходов от участия в уставных капиталах других
организаций).
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По субсчету 91-1 (по соответствующей аналитике)
1.1. Доходы в виде штрафов, пеней, неустоек за
нарушение условий договоров, а также сумм, полученных
в возмещение убытков (ущерба)
1.2. Положительные курсовые разницы
1.3. Корректировка оценочных резервов
1.4. Доходы от продажи внеоборотных активов
1.5. Доходы от предоставления имущества в аренду
1.6. Активы, полученные безвозмездно
1.7. Иные прочие доходы
2. По субсчету 91-2 (по соответствующей аналитике)
2.1. Расходы в виде штрафов, пеней, неустоек за
нарушение условий договоров, а также сумм,
выплачиваемых в возмещение убытков (ущерба)
2.2. Отрицательные курсовые разницы
2.3. Отчисления в оценочные резервы
2.4. Расходы, связанные с продажей внеоборотных
активов
2.5. Расходы, связанные с предоставлением имущества в
аренду
2.6. Убыток прошлых лет, выявленный в отчетном году
(несущественная ошибка)
2.7. Ущерб, причиненный организации (при отсутствии
виновных лиц)
2.8. Иные прочие расходы
2.9. Аналитический счет учета НДС с сумм дохода от
продажи внеоборотных активов
2.10. Аналитический счет учета НДС с арендной платы
Сумма
2
4 208 120
250 000
280 635
900 000
1 770 000
826 000
150 000
31 485
6 047 314
680 000
346 120
1 800 000
950 000
550 000
260 000
600 000
465 194
270 000
126 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
Вариант 1. Организация показывает в Отчете о прибылях и убытках
прочие доходы и расходы развернуто.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 100 "Прочие расходы"
Сумма
2
(5826)
Вариант 2. Организация показывает в Отчете о прибылях и убытках
прочие доходы и расходы свернуто.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 100 "Прочие расходы"
Сумма
2
(3425)
Решение
Вариант 1. Организация показывает в Отчете о прибылях и убытках
прочие доходы и расходы развернуто.
Сумма прочих расходов за отчетный период составляет 5651 тыс. руб.
(6 047 314 руб. - 270 000 руб. - 126 000 руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.11 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Прочие расходы
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
235 (5651)
0
5
(5826)
Вариант 2. Организация показывает в Отчете о прибылях и убытках прочие доходы и расходы свернуто.
Шаг первый.
Определим сальдо прочих доходов и расходов, которые показываются в Отчете о прибылях и убытках свернуто:
- доходы (за вычетом НДС) и расходы от сдачи имущества в аренду - 150 000 руб. (826 000 руб. - 126 000 руб. - 550
000 руб.);
- доходы (за вычетом НДС) и расходы, связанные с продажей внеоборотных активов, - 550 000 руб. (1 770 000 руб.
- 270 000 руб. - 950 000 руб.);
- положительные и отрицательные курсовые разницы - (-65 485) руб. (280 635 руб. - 346 120 руб.);
- суммы созданных оценочных резервов (с учетом корректировок) - (-900 000) руб. (900 000 руб. - 1 800 000 руб.).
Шаг второй.
Определим показатель строки 2350 "Прочие расходы".
Сумма прочих расходов за отчетный период составляет 2971 тыс. руб. (680 000 руб. + 65 485 руб. + 900 000 руб.
+ 260 000 руб. + 600 000 руб. + 465 194 руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.11 будет выглядеть следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Прочие расходы
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
235 (2971)
0
5
(3425)
3.2.12. Строка 2300 "Прибыль (убыток) до налогообложения"
По данной строке отражается информация о прибыли (убытке) до
налогообложения (бухгалтерской прибыли (убытке) организации) (п. 79
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
Значение этой строки определяется путем сложения показателей строк
2200 "Прибыль (убыток) от продаж", 2310 "Доходы от участия в других
организациях", 2320 "Проценты к получению" и 2340 "Прочие доходы" и
вычитания из полученной суммы показателей строк 2330 "Проценты к
уплате" и 2350 "Прочие расходы". Если в результате организацией получена
отрицательная величина (убыток), то она показывается в Отчете о прибылях
и убытках в круглых скобках.
Значение строки 2300 "Прибыль (убыток) до налогообложения" должно
быть равно разнице суммарного дебетового и кредитового оборотов по счету
99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции со счетами 90 "Продажи",
субсчет 90-9 "Прибыль/убыток от продаж", и 91 "Прочие доходы и расходы",
субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов". Кредитовый остаток по
счету 99, аналитический счет учета бухгалтерской прибыли (убытка),
означает, что организацией получена прибыль, а дебетовый говорит о
получении убытка. Этот остаток складывается из прибылей и убытков от
обычных видов деятельности и прочих доходов и расходов (Инструкция по
применению Плана счетов). Дебетовый остаток (полученный убыток)
показывается в Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Формирование
конечного финансового результата деятельности организации в отчетном
году" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
┌────────────────┐
┌───────────────────────────┐
┌────────────────────┐
│Строка 2300
│
│Строка 2200 "Прибыль
│
│Строка 2330
│
│"Прибыль
│
│(убыток) от продаж" +
│
│"Проценты к
│
│(убыток) до
│
│строка 2310 "Доходы от
│
│уплате" +
│
│налогообложения"│ = │участия в других
│ - │строка 2350 "Прочие │
│Отчета о
│
│организациях" + строка 2320│
│расходы" Отчета о
│
│прибылях и
│
│"Проценты к получению" +
│
│прибылях и убытках │
│убытках
│
│строка 2340 "Прочие доходы"│
│
│
│
│
│Отчета о прибылях и убытках│
│
│
└────────────────┘
└───────────────────────────┘
└────────────────────┘
При этом должно соблюдаться равенство.
┌─────────────────────────────┐
┌──────────────────────────────────┐
│Строка 2300 "Прибыль (убыток)│
│Остаток счета 99 по аналитическому│
│до налогообложения" Отчета о │ = │счету учета бухгалтерской прибыли │
│прибылях и убытках
│
│(убытка)
│
└─────────────────────────────┘
└──────────────────────────────────┘
Показатель строки 2300 "Прибыль (убыток) до налогообложения" (за
аналогичный отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о
прибылях и убытках за этот отчетный период предыдущего года. При
составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г.
показатель строки 2300 "Прибыль (убыток) до налогообложения" за
аналогичный отчетный период 2010 г. переносится из графы 3 "За отчетный
период" строки 140 "Прибыль (убыток) до налогообложения" Отчета о
прибылях и убытках за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.12
Показатель по счету 99, аналитический счет учета бухгалтерской
прибыли (убытка).
руб.
Остаток на конец отчетного периода (30.09.2011)
1
1. По кредиту счета 99, аналитический счет учета
бухгалтерской прибыли (убытка)
Сумма
2
11 415 375
Показатели по строкам Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев
2011 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. По строке 2200 "Прибыль (убыток) от продаж"
2. По строке 2310 "Доходы от участия в других
организациях"
3. По строке 2320 "Проценты к получению"
Сумма
2
8121
5460
281
4. По строке 2330 "Проценты к уплате"
5. По строке 2340 "Прочие доходы"
6. По строке 2350 "Прочие расходы"
(607)
3812
(5651)
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 140 "Прибыль (убыток) до налогообложения"
Сумма
2
16 176
Решение
Бухгалтерская прибыль за отчетный период составляет:
1) определенная на основе данных Отчета о прибылях и убытках - 11
415 тыс. руб. (8121 тыс. руб. + 5460 тыс. руб. + 281 тыс. руб. - 607 тыс.
руб. + 3812 тыс. руб. - 5651 тыс. руб.);
2) определенная на основе данных бухгалтерского учета - 11 415 тыс.
руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.12 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Прибыль (убыток) до налогообложения
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
230 11 415
0
5
16 176
3.2.13. Строка 2410 "Текущий налог на прибыль"
По данной строке отражается информация о текущем налоге на прибыль,
т.е. о сумме налога на прибыль, начисленной к уплате в бюджет, отраженной
в Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (п. 24 ПБУ
18/02).
3.2.13.1. Как определяется текущий налог на прибыль
Способ 1. Текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль
для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного
расхода (условного дохода) по налогу на прибыль <*>, скорректированной на
суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или
уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового
обязательства отчетного периода (п. п. 21, 22 ПБУ 18/02).
--------------------------------
<*> Под условным расходом (доходом) по налогу на прибыль
понимается величина, определяемая как произведение бухгалтерской
прибыли (убытка) на ставку налога на прибыль. Условный расход (доход) по
налогу на прибыль отражается на счете 99 "Прибыли и убытки" обособленно
(в аналитическом учете или на отдельном субсчете) (п. 20 ПБУ 18/02,
Инструкция по применению Плана счетов).
Организация может справочно указать сумму условного расхода
(дохода) по налогу на прибыль в Отчете о прибылях и убытках (п. 25 ПБУ
18/02).
При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и
налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой
возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных
налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, текущий налог на
прибыль равен условному расходу по налогу на прибыль (п. 21 ПБУ 18/02).
Способ 2. Текущий налог на прибыль может определяться на основе
Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (строка 180 листа
02) (п. 22 ПБУ 18/02).
Заметим, что такой способ не освобождает организацию от
необходимости отражать в бухгалтерском учете постоянные и временные
разницы, постоянные налоговые обязательства и активы, а также отложенные
налоговые обязательства и активы (п. п. 3, 7, 14, 15 ПБУ 18/02).
Подробнее:
- об отложенных налоговых активах см. разд. 3.1.1.6.1 "Что
учитывается в качестве отложенных налоговых активов";
- об отложенных налоговых обязательствах см. разд. 3.1.4.2.1 "Что
учитывается в качестве отложенных налоговых обязательств";
- о постоянных налоговых обязательствах (активах) см. разд. 3.2.14.1
"Что учитывается в качестве постоянных налоговых обязательств
(активов)".
При любом способе определения текущий налог на прибыль должен
быть равен сумме налога на прибыль, отраженной в Налоговой декларации
по налогу на прибыль организаций и исчисленной по данным налогового
учета.
Способ определения величины текущего налога на
закрепляется в учетной политике организации (п. 22 ПБУ 18/02).
прибыль
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Текущий налог
на прибыль (текущий налоговый убыток)" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов".
3.2.13.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2410 "Текущий налог на прибыль"
Отчета о прибылях и убытках
Показатель этой строки (за отчетный период) определяется исходя из
показателей условного расхода (дохода) по налогу на прибыль (отражаемого
обособленно по счету 99), скорректированного на сумму сальдо постоянных
налоговых активов и обязательств, увеличения (уменьшения) отложенных
налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.
Сальдо постоянных налоговых активов и обязательств определяется как
разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 99 (в
обособленном учете постоянных налоговых активов и обязательств) и
отражается по строке 2421 "в т.ч. постоянные налоговые обязательства
(активы)" Отчета о прибылях и убытках. Отрицательное сальдо постоянных
налоговых активов и обязательств означает, что обязательства больше
активов, и приводит к увеличению платежей в бюджет. Поэтому при
определении текущего налога на прибыль отрицательное сальдо увеличивает
условный расход (уменьшает условный доход) по налогу на прибыль.
Положительное сальдо постоянных налоговых активов и обязательств
означает, что обязательства меньше активов, и приводит к уменьшению
платежей в бюджет. Поэтому при определении текущего налога на прибыль
оно уменьшает условный расход (увеличивает условный доход) по налогу на
прибыль.
Подробнее см. разд. 3.2.14.2 "Какие данные бухучета используются при
заполнении строки 2421 "в т.ч. постоянные налоговые обязательства
(активы)".
Под увеличением отложенных налоговых активов понимается
положительная разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету
09 "Отложенные налоговые активы" (показатель по строке 2450 "Изменение
отложенных налоговых активов" Отчета о прибылях и убытках) <*>.
Увеличение отложенных налоговых активов приводит к увеличению
платежей в бюджет, поэтому при корректировке эту величину следует
прибавлять к условному расходу по налогу на прибыль (вычитать из
условного дохода по налогу на прибыль).
Под уменьшением отложенных налоговых активов понимается
отрицательная разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету
09 (показатель по строке 2450 "Изменение отложенных налоговых активов" в
круглых скобках) <*>. Уменьшение отложенных налоговых активов влечет
уменьшение платежей в бюджет, поэтому при определении текущего налога
на прибыль эта величина вычитается из условного расхода (прибавляется к
условному доходу) по налогу на прибыль.
--------------------------------
<*> Без учета кредитового оборота по счету 09 в корреспонденции со
счетом 99.
Подробнее см. разд. 3.2.16.1 "Какие данные бухучета используются при
заполнении строки 2450 "Изменение отложенных налоговых активов"
Отчета о прибылях и убытках".
Под уменьшением отложенных налоговых обязательств понимается
отрицательная разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету
77 "Отложенные налоговые обязательства" (показатель по строке 2430
"Изменение отложенных налоговых обязательств") <**>. Уменьшение
отложенных налоговых обязательств приводит к увеличению платежей в
бюджет, поэтому при корректировке эту величину следует прибавлять к
условному расходу (вычитать из условного дохода) по налогу на прибыль.
Под увеличением отложенных налоговых обязательств понимается
положительная разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету
77 (показатель по строке 2430 "Изменение отложенных налоговых
обязательств" в круглых скобках) <**>. Увеличение отложенных налоговых
обязательств влечет уменьшение платежей в бюджет, поэтому при
определении текущего налога на прибыль эта величина вычитается из
условного расхода (прибавляется к условному доходу) по налогу на прибыль.
--------------------------------
<**> Без учета дебетового оборота по счету 77 в корреспонденции со
счетом 99.
Подробнее см. разд. 3.2.15.1 "Какие данные бухучета используются при
заполнении строки 2430 "Изменение отложенных налоговых обязательств"
Отчета о прибылях и убытках".
Показатель строки 2410 "Текущий налог на прибыль" рассчитывается по
приведенной ниже формуле.
┌──────────────┐
┌─────────────┐
│Строка 2410
│
│Оборот по
│
│"Текущий налог│
│счету 99,
│
│на прибыль"
│
│аналитический│
│Отчета о
│
│счет учета
│
│прибылях и
│ = + │условного
│
│убытках
│
- │расхода
│
│
│
│(дохода) по │
│
│
│налогу на
│
│
│
│прибыль
│
│
│
│
│
+
-
┌─────────────┐
│Разница между│
│кредитовым и │
│дебетовым
│
│оборотами по │
│счету 99,
│
│аналитический│
│счет учета
│
│постоянных
│
│налоговых
│
│обязательств │
+
-
┌──────────┐
│Разница
│
│между
│
│дебетовым │
│и
│
│кредитовым│ +
│оборотами │ │по
│
│счету 09 │
│
│
│
│
│
│
└──────────────┘
│
│
└─────────────┘
│и активов
│
└─────────────┘
│
│
└──────────┘
┌──────────┐
│Разница
│
│между
│
│кредитовым│
+ │и
│
- │дебетовым │
│оборотами │
│по
│
│счету 77 │
└──────────┘
Полученный показатель текущего налога на прибыль указывается в
круглых скобках.
Или, что то же самое:
┌───────────┐
┌──────────────────┐
┌─────────────┐
┌───────────┐
│Строка 2410│
│Показатель
│
│Строка 2421 │
│Строка 2450│
│"Текущий
│
│строки 2300
│
│"в т.ч.
│
│"Изменение │
│налог на
│
│"Прибыль (убыток) │
│постоянные
│
│отложенных │
│прибыль"
│ = + │до
│ + │налоговые
│ + │налоговых │
│Отчета о
│
- │налогообложения" x│ - │обязательства│ - │активов"
│
│прибылях и │
│20% <*>
│
│(активы)"
│
│Отчета о
│
│убытках
│
│
│
│Отчета о
│
│прибылях и │
│
│
│
│
│прибылях и
│
│убытках
│
│
│
│
│
│убытках
│
│
│
└───────────┘
└──────────────────┘
└─────────────┘
└───────────┘
+
-
┌─────────────┐
│Строка 2430 │
│"Изменение
│
│отложенных
│
+ │налоговых
│
- │обязательств"│
│Отчета о
│
│прибылях и
│
│убытках
│
└─────────────┘
--------------------------------
<*> При отсутствии доходов, облагаемых по иным ставкам (Письмо
Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01).
Показатель строки 2410 "Текущий налог на прибыль" (за аналогичный
отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и
убытках за этот отчетный период предыдущего года. При составлении
бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г. показатель строки
2410 "Текущий налог на прибыль" за аналогичный отчетный период 2010 г.
переносится из графы 3 "За отчетный период" строки 150 "Текущий налог на
прибыль" Отчета о прибылях и убытках за соответствующий отчетный
период 2010 г.
ПРИМЕР 6.13
Показатели по счетам 99, 09 и 77 в корреспонденции со счетом 68 в
бухгалтерском учете.
руб.
Оборот за отчетный период
1
1. По дебету счета 09
2. По кредиту счета 09
3. По дебету счета 77
4. По кредиту счета 77
5. По дебету счета 99 в части начисленного условного
расхода по налогу на прибыль
6. По дебету счета 99 в части постоянных налоговых
обязательств
7. По кредиту счета 99 в части постоянных налоговых
активов
Сумма
2
47 000
21 000
30 000
412 000
2 283 075
366 403
1 092 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 150 "Текущий налог на прибыль"
Решение
Сумма
2
(1426)
Величина текущего налога на прибыль за отчетный период составляет
1 201 478 руб. (2 283 075 руб. + (366 403 руб. - 1 092 000 руб.) + (47 000 руб. 21 000 руб.) - (412 000 руб. - 30 000 руб.)).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.13 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Текущий налог на прибыль
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
241 (1201)
0
5
(1426)
3.2.14. Строка 2421 "в т.ч. постоянные
налоговые обязательства (активы)"
По данной строке приводится информация о сальдо постоянных
налоговых обязательств (активов) (п. 24 ПБУ 18/02).
3.2.14.1. Что учитывается в качестве постоянных
налоговых обязательств (активов)
В качестве постоянных налоговых обязательств учитывается сумма
налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на
прибыль в отчетном периоде, а под постоянным налоговым активом - сумма
налога, которая приводит к уменьшению налоговых платежей по налогу на
прибыль в отчетном периоде. Причиной возникновения постоянных
налоговых обязательств (активов) является несоответствие сумм отдельных
видов доходов или расходов, признаваемых в бухгалтерском учете и в целях
налогообложения прибыли (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).
Суммы постоянных налоговых обязательств (активов) учитываются по
дебету (кредиту) счета 99 "Прибыли и убытки" обособленно (Инструкция по
применению Плана счетов).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Подраздел "Постоянные налоговые обязательства" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
Подраздел "Постоянные налоговые активы" Путеводителя по ИБ
"Корреспонденция счетов"
3.2.14.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2421 "в т.ч. постоянные
налоговые обязательства (активы)"
Значение показателя этой строки (за отчетный период) определяется как
разница между кредитовым и дебетовым оборотами за отчетный период по
счету 99 (аналитический счет (субсчет) учета постоянных налоговых
обязательств (активов)) и представляет собой сальдо постоянных налоговых
активов и постоянных налоговых обязательств, накопленных за отчетный
период.
Отрицательная разница означает, что постоянные налоговые
обязательства больше постоянных налоговых активов. И поскольку
постоянные налоговые обязательства уменьшают чистую прибыль, такая
разница показывается в Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках как
отрицательная величина.
Положительная разница означает, что постоянные налоговые активы
больше постоянных налоговых обязательств. И поскольку постоянные
налоговые активы чистую прибыль увеличивают, такая разница показывается
в строке 2421 без круглых скобок как положительная величина.
Внимание!
Поскольку постоянные налоговые обязательства (активы) включены в
показатель строки 2410 "Текущий налог на прибыль", при расчете чистой
прибыли по Отчету о прибылях и убытках показатель строки 2421 "в т.ч.
постоянные налоговые обязательства (активы)" не учитывается.
Подробнее об этом см. разд. 3.2.13.1 "Как определяется текущий налог
на прибыль" и разд. 3.2.18 "Строка 2400 "Чистая прибыль (убыток)".
┌──────────────────────────────┐
┌─────────────────────────────────┐
│Строка 2421 "в т.ч. постоянные│
│Разница между кредитовым и
│
│налоговые обязательства
│
│дебетовым оборотами по счету 99, │
│(активы)" Отчета о прибылях и │ = │аналитический счет учета
│
│убытках
│
│постоянных налоговых обязательств│
│
│
│и активов
│
└──────────────────────────────┘
└─────────────────────────────────┘
Показатель строки 2421 "в т.ч. постоянные налоговые обязательства
(активы)" (за аналогичный отчетный период предыдущего года) переносится
из Отчета о прибылях и убытках за этот отчетный период предыдущего года.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г.
показатель строки 2421 "в т.ч. постоянные налоговые обязательства
(активы)" за аналогичный отчетный период 2010 г. переносится из графы 3
"За отчетный период" строки 200 "Постоянные налоговые обязательства
(активы)" Отчета о прибылях и убытках за соответствующий отчетный
период 2010 г.
ПРИМЕР 6.14
Показатели по счету 99 в части постоянных налоговых обязательств и
активов за отчетный период в бухгалтерском учете.
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По дебету счета 99 в части постоянных налоговых
обязательств
2. По кредиту счета 99 в части постоянных налоговых
активов
Сумма
2
366 403
1 092 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 200 "Постоянные налоговые обязательства
(активы)"
Сумма
2
1853
Решение
Разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 99
положительна и составляет 725 597 руб. (1 092 000 руб. - 366 403 руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.14 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
в т.ч. постоянные налоговые обязательства
(активы)
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
242 726
1
5
1853
3.2.15. Строка 2430 "Изменение
отложенных налоговых обязательств"
По данной строке отражается информация об изменении величины
отложенных налоговых обязательств, признанных в бухгалтерском учете в
соответствии с требованиями ПБУ 18/02 (п. 24 ПБУ 18/02).
Подробнее об отложенных налоговых обязательствах см. разд. 3.1.4.2.1
"Что учитывается в качестве отложенных налоговых обязательств".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Отложенные
налоговые обязательства" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.2.15.1. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2430 "Изменение отложенных
налоговых обязательств" Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя этой строки (за отчетный период) определяется как
разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77
"Отложенные налоговые обязательства" за отчетный период <*>. Если
разница получается отрицательной, то это означает, что отложенных
налоговых обязательств за отчетный период списано больше, чем начислено.
--------------------------------
<*> Без учета дебетового оборота по счету 77 в корреспонденции со
счетом 99 "Прибыли и убытки".
Напомним, что отложенное налоговое обязательство при выбытии
актива или обязательства, по которому оно было начислено, списывается на
счет 99 в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не
будет увеличена налогооблагаемая прибыль как текущего, так и
последующих отчетных периодов (абз. 3 п. 18 ПБУ 18/02).
Чтобы исключить влияние изменения отложенных налоговых
обязательств на показатель чистой прибыли (убытка) при расчете этого
показателя по Отчету о прибылях и убытках, положительную разницу между
кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77 (увеличение отложенных
налоговых обязательств) необходимо вычитать из показателя бухгалтерской
прибыли (строка 2300 "Прибыль (убыток) до налогообложения"), а
отрицательную разницу (уменьшение отложенных налоговых обязательств) прибавлять к показателю бухгалтерской прибыли. Соответственно,
полученная положительная разница должна указываться в строке 2430
"Изменение отложенных налоговых обязательств" в круглых скобках, а
отрицательная - без них.
Подробнее об этом см. разд. 3.2.18 "Строка 2400 "Чистая прибыль
(убыток)".
┌─────────────────────────────────┐
┌─────────┐
┌─────────┐
│Строка 2430 "Изменение отложенных│
│Оборот по│
│Оборот по│
│налоговых обязательств" Отчета о │ = │кредиту │ - │дебету
│
│прибылях и убытках
│
│счета 77 │
│счета 77 │
└─────────────────────────────────┘
└─────────┘
└─────────┘
Показатель строки 2430 "Изменение отложенных налоговых
обязательств" (за аналогичный отчетный период предыдущего года)
переносится из Отчета о прибылях и убытках за этот отчетный период
предыдущего года. При составлении бухгалтерской отчетности за отчетные
периоды 2011 г. используется показатель графы 3 "За отчетный период"
строки 142 "Отложенные налоговые обязательства" Отчета о прибылях и
убытках за соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.15
Показатели по счету 77 в бухгалтерском учете.
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По дебету счета 77 в корреспонденции со счетом 68
Сумма
2
30 000
2. По кредиту счета 77 в корреспонденции со счетом 68
412 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 142 "Отложенные налоговые обязательства"
Сумма
2
18
Решение
Увеличение отложенных налоговых обязательств за отчетный период
составляет 382 тыс. руб. (412 000 руб. - 30 000 руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.15 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Изменение отложенных налоговых
обязательств
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
243 (382)
0
5
18
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. разд. 4 "Взаимоувязка
показателей".
3.2.16. Строка 2450 "Изменение отложенных налоговых активов"
По данной строке отражается информация об изменении величины
отложенных налоговых активов, признанных в бухгалтерском учете в
соответствии с требованиями ПБУ 18/02 (п. 24 ПБУ 18/02).
Подробнее об отложенных налоговых активах см. разд. 3.1.1.6.1 "Что
учитывается в качестве отложенных налоговых активов".
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. подраздел "Отложенные
налоговые активы" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
3.2.16.1. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2450 "Изменение отложенных
налоговых активов" Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя этой строки (за отчетный период) определяется как
разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09
"Отложенные налоговые активы" за отчетный период <*>. Если разница
получается отрицательной, то это означает, что отложенных налоговых
активов за отчетный период списано больше, чем начислено.
--------------------------------
<*> Без учета кредитового оборота по счету 09 в корреспонденции со
счетом 99 "Прибыли и убытки".
Напомним, что отложенный налоговый актив при выбытии актива, по
которому он был начислен, списывается на счет 99 в сумме, на которую по
законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена
налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих
отчетных периодов (абз. 4 п. 17 ПБУ 18/02).
Чтобы исключить влияние изменения отложенных налоговых активов на
показатель чистой прибыли, при расчете этого показателя по Отчету о
прибылях и убытках необходимо положительную разницу между дебетовым
и кредитовым оборотами по счету 09 (увеличение отложенных налоговых
активов) прибавлять к показателю бухгалтерской прибыли (строка 2300
"Прибыль (убыток) до налогообложения"), а отрицательную разницу
(уменьшение отложенных налоговых активов) вычитать из показателя
бухгалтерской прибыли. Соответственно, полученная отрицательная разница
должна указываться в строке 2450 "Изменение отложенных налоговых
активов" в круглых скобках, а положительная - без них.
Подробнее об этом см. разд. 3.2.18 "Строка 2400 "Чистая прибыль
(убыток)".
┌─────────────────────────────────────┐
┌───────────┐
┌───────────┐
│Строка 2450 "Изменение отложенных
│
│Оборот по │
│Оборот по │
│налоговых активов" Отчета о прибылях │ = │дебету
│ - │кредиту
│
│и убытках
│
│счета 09
│
│счета 09
│
└─────────────────────────────────────┘
└───────────┘
└───────────┘
Показатель строки 2450 "Изменение отложенных налоговых активов" (за
аналогичный отчетный период предыдущего года) переносится из Отчета о
прибылях и убытках за этот отчетный период предыдущего года. В
частности, при составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды
2011 г. используется показатель графы 3 "За отчетный период" строки 141
"Отложенные налоговые активы" Отчета о прибылях и убытках за
соответствующий отчетный период 2010 г.
ПРИМЕР 6.16
Показатели по счету 09 в бухгалтерском учете.
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
Сумма
2
1. По дебету счета 09
2. По кредиту счета 09
47 000
21 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка "Отложенные налоговые активы"
Сумма
2
27
Решение
Увеличение отложенных налоговых активов за отчетный период
составляет 26 тыс. руб. (47 000 руб. - 21 000 руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.16 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Изменение отложенных налоговых активов
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
245 26
0
5
27
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. разд. 4 "Взаимоувязка
показателей".
3.2.17. Строка 2460 "Прочее" Отчета о прибылях и убытках
По данной строке отражается информация об иных, не упомянутых
выше, показателях, оказывающих влияние на величину чистой прибыли
организации (п. 23 ПБУ 4/99). При необходимости организация может ввести
в Отчет о прибылях и убытках несколько дополнительных строк,
самостоятельно назвав и закодировав их.
3.2.17.1. Что может отражаться
в строке 2460 "Прочее" Отчета о прибылях и убытках
По строке 2460 "Прочее" Отчета о прибылях и убытках могут
отражаться:
- налоги, уплачиваемые организациями, применяющими специальные
налоговые режимы (Письма Минфина России от 18.08.2004 N 07-05-14/215,
от 25.06.2008 N 07-05-09/3);
- штрафные санкции и пени, уплачиваемые организациями за нарушения
налогового и иного законодательства (п. 83 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Инструкция по
применению Плана счетов);
- сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением
ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не
влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода (п. 22 ПБУ
18/02);
- иные аналогичные обязательные платежи;
- сумма списанных в дебет счета 99 "Прибыли и убытки" отложенных
налоговых активов (п. 17 ПБУ 18/02);
- сумма списанных в кредит счета 99 отложенных налоговых
обязательств (п. 18 ПБУ 18/02);
- разницы, возникшие в результате пересчета отложенных налоговых
активов и отложенных налоговых обязательств в связи с изменением
налоговой ставки по налогу на прибыль организаций (абз. 4 п. 14, абз. 3 п. 15
ПБУ 18/02).
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Платежи за счет
прибыли после налогообложения" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция
счетов".
3.2.17.2. Какие данные бухучета используются
при заполнении строки 2460 "Прочее"
Отчета о прибылях и убытках
Значение показателя по строке 2460 "Прочее" (за отчетный период)
определяется на основе данных аналитического учета по счету 99 в части
перечисленных выше платежей, переплаты по налогу на прибыль и
списанных отложенных налоговых активов и обязательств. При этом
платежи, осуществляемые за счет бухгалтерской прибыли, показываются в
Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.
┌───────────┐
┌───────────────────────────┐
┌─────────────────────┐
│Строка 2460│
│Оборот по дебету счета 99 в│
│Оборот по кредиту
│
│"Прочее"
│
│части налогов, уплачиваемых│
│счета 99 в части
│
│Отчета о
│
│при применении налоговых
│
│переплаты по налогу │
│прибылях и │ = │спецрежимов, пеней и
│ - │на прибыль, списанных│
│убытках
│
│штрафов, доплат по налогу │
│отложенных налоговых │
│
│
│на прибыль, списанных
│
│обязательств
│
│
│
│отложенных налоговых
│
│
│
│
│
│активов
│
│
│
└───────────┘
└───────────────────────────┘
└─────────────────────┘
Показатель строки 2460 "Прочее" (за аналогичный отчетный период
предыдущего года) переносится из Отчета о прибылях и убытках за этот
отчетный период. При составлении бухгалтерской отчетности за отчетные
периоды 2011 г. используется показатель свободной строки Отчета о
прибылях и убытках за соответствующий отчетный период 2010 г.
Напомним, что данная строка могла именоваться в зависимости от того,
какие платежи формировали ее показатель.
ПРИМЕР 6.17
Показатели по счету 99 в части пеней и штрафов по результатам
налоговой проверки в бухгалтерском учете (иные аналогичные обязательные
платежи отсутствуют).
руб.
Оборот за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. По дебету счета 99 в части штрафов и пеней по
результатам налоговой проверки
Сумма
2
135 000
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка "Санкции за нарушение требований
законодательства"
Сумма
2
(15)
Решение
Величина санкций за нарушение требований законодательства,
подлежащая отражению по строке "Прочее", составляет 135 тыс. руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.17 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Прочее
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
246 (135)
0
5
(15)
3.2.18. Строка 2400 "Чистая прибыль (убыток)"
Отчета о прибылях и убытках
По данной строке отражается информация о чистой прибыли (убытке) организации, т.е. о нераспределенной
прибыли (непокрытом убытке) (п. 23 ПБУ 4/99).
При составлении промежуточной бухгалтерской отчетности величина чистой (нераспределенной) прибыли
(чистого (непокрытого) убытка) отчетного периода определяется на основе данных аналитического бухгалтерского
учета по счету 99 "Прибыли и убытки" (Инструкция по применению Плана счетов). Фактически это остаток по счету 99
на конец отчетного периода. Чистая прибыль отражается по кредиту счета 99, а чистый убыток - по дебету счета 99 (п. п.
79, 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Инструкция по применению Плана
счетов).
Заметим, что при определении величины чистой прибыли (убытка) в бухгалтерском учете в общем случае
используются показатели условного расхода (дохода) по налогу на прибыль и постоянных налоговых обязательств
(активов).
По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При
этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит
(дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (Инструкция по применению Плана счетов).
Полученный убыток показывается в Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.
При составлении промежуточной отчетности:
┌─────────────────────────────────────┐
┌───────────────────────────┐
│Строка 2400 "Чистая прибыль (убыток)"│ = │Остаток по счету 99 в части│
│Отчета о прибылях и убытках
│
│чистой прибыли (убытка)
│
└─────────────────────────────────────┘
└───────────────────────────┘
При составлении годовой отчетности:
┌─────────────────────────────────────┐
┌───────────────────────────┐
│Строка 2400 "Чистая прибыль (убыток)"│
│Оборот по счету 99 в
│
│Отчета о прибылях и убытках
│ = │корреспонденции со
│
│
│
│счетом 84
│
└─────────────────────────────────────┘
└───────────────────────────┘
Величина чистой прибыли по данным бухгалтерского учета должна совпадать с величиной чистой прибыли,
определенной расчетным путем на основании показателей Отчета о прибылях и убытках.
В Отчете о прибылях и убытках вместо условного расхода (дохода) по налогу на прибыль фигурируют показатели
текущего налога на прибыль, величины изменений отложенных налоговых активов и отложенных налоговых
обязательств.
Подробнее:
- об условном расходе (доходе) по налогу на прибыль и текущем налоге на прибыль см. разд. 3.2.13.1 "Как
определяется текущий налог на прибыль";
- об отложенных налоговых активах см. разд. 3.1.1.6.1 "Что учитывается в качестве отложенных налоговых
активов";
- об отложенных налоговых обязательствах см. разд. 3.1.4.2.1 "Что учитывается в качестве отложенных
налоговых обязательств".
Увеличение (уменьшение) отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств формирует
значение текущего налога на прибыль.
Подробнее по этому вопросу см. разд. 3.2.13.2 "Какие данные бухучета используются при заполнении строки 2410
"Текущий налог на прибыль" Отчета о прибылях и убытках".
Для целей определения величины чистой прибыли (убытка) по данным Отчета о прибылях и убытках влияние
отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств должно быть исключено. Поскольку текущий
налог на прибыль вычитается из бухгалтерской прибыли, увеличение отложенных налоговых активов и уменьшение
отложенных налоговых обязательств должны прибавляться к значению строки "Прибыль (убыток) до
налогообложения", а уменьшение отложенных налоговых активов и увеличение отложенных налоговых обязательств вычитаться из него. Если в результате получена отрицательная величина (чистый убыток), то она показывается по
строке 2400 "Чистая прибыль (убыток)" в круглых скобках.
Проиллюстрируем сказанное в виде формул:
ТН = УР(-УД) + ПНО - ПНА + УвОНА(-УмОНА) - УвОНО(+УмОНО).
(1)
При расчете чистой прибыли по данным бухгалтерского учета по счету 99:
ЧП(ЧУ) = БП(-БУ) - УР(+УД) - ПНО + ПНА <*>.
(2)
--------------------------------
<*> Формула приведена без учета других показателей, способных оказать влияние на величину чистой прибыли и
отражаемых в Отчете о прибылях и убытках по строке 2460 "Прочее".
Выразим УР(УД), ПНО и ПНА через ТН, ОНА и ОНО из формулы (1):
УР(-УД) + ПНО - ПНА = ТН - УвОНА(+УмОНА) + УвОНО(-УмОНО).
(3)
Подставим полученное значение в формулу (2):
ЧП(ЧУ) = БП(-БУ) - ТН + УвОНА(-УмОНА) - УвОНО(+УмОНО).
(4)
При подстановке в формулу (4) значения текущего налога на прибыль и раскрытии скобок наглядно видно, что
изменения ОНА и ОНО как одинаковые члены с разными знаками не участвуют в расчете чистой прибыли (убытка):
ЧП(ЧУ) = БП(-БУ) - (УР(-УД) + ПНО - ПНА + УвОНА(-УмОНА) - УвОНО(+УмОНО)) + УвОНА(-УмОНА) - УвОНО(+УмОНО) = БП(-БУ) - УР(+УД) - ПНО + ПНА,
где ТН - текущий налог на прибыль;
УР - условный расход по налогу на прибыль;
УД - условный доход по налогу на прибыль;
ПНО - постоянные налоговые обязательства;
ПНА - постоянные налоговые активы;
УвОНА - увеличение отложенных налоговых активов;
УмОНА - уменьшение отложенных налоговых активов;
УвОНО - увеличение отложенных налоговых обязательств;
(5)
УмОНО - уменьшение отложенных налоговых обязательств;
ЧП - чистая прибыль;
ЧУ - чистый убыток;
БП - бухгалтерская прибыль;
БУ - бухгалтерский убыток.
Подробнее о постоянных налоговых обязательствах (активах) см. разд. 3.2.14.1 "Что учитывается в качестве
постоянных налоговых обязательств (активов)".
┌───────────────────────────┐
│Строка 2400 "Чистая прибыль│
│(убыток)" Отчета о прибылях│
│и убытках
│
│
│
└───────────────────────────┘
=
┌───────────────────┐
│Строка 2300
│
│"Прибыль (убыток) │
│до налогообложения"│
│
│
└───────────────────┘
-
┌───────────┐
│Строка 2410│
│"Текущий
│ +
│налог на
│ │прибыль"
│
└───────────┘
┌──────────────────────┐
┌──────────────────────┐
┌───────────┐
│Строка 2430 "Изменение│
│Строка 2450 "Изменение│
│Строка 2460│
+ │отложенных налоговых │ + │отложенных налоговых │ - │"Прочее"
│
- │обязательств"
│ - │активов"
│
│
│
└──────────────────────┘
└──────────────────────┘
└───────────┘
Показатель строки 2400 "Чистая прибыль (убыток)" (за аналогичный отчетный период предыдущего года)
переносится из Отчета о прибылях и убытках за этот отчетный период предыдущего года. При составлении
бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г. используется показатель графы 3 "За отчетный период" строки
190 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" Отчета о прибылях и убытках за соответствующий отчетный период
2010 г.
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. рубрику "Формирование конечного финансового результата
деятельности организации в отчетном году" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов".
ПРИМЕР 6.18
Показатели по счету 99 в части чистой прибыли в бухгалтерском учете.
руб.
Показатель за отчетный период (9 месяцев 2011 г.)
1
1. Остаток по кредиту счета 99
Сумма
2
9 722 897
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2011 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 2300 "Прибыль (убыток) до налогообложения"
Сумма
2
11 415
2. Строка 2410 "Текущий налог на прибыль"
3. Строка 2430 "Изменение отложенных налоговых
обязательств"
4. Строка 2450 "Изменение отложенных налоговых
активов"
5. Строка 2460 "Прочее"
(1 201)
(382)
26
(135)
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 190 "Чистая прибыль (убыток) отчетного
периода"
Сумма
2
14 780
Решение
Величина чистой прибыли организации за отчетный период составляет 9723 тыс. руб.
Величина чистой прибыли по данным Отчета о прибылях и убытках составляет 9723 тыс. руб. (11 415 тыс. руб. 1201 руб. - 382 тыс. руб. + 26 тыс. руб. - 135 тыс. руб.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.18 будет выглядеть следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Чистая прибыль (убыток)
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
240 9 723
0
5
14 780
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см. разд. 4 "Взаимоувязка
показателей".
3.2.19. Строка 2510 "Результат от переоценки
внеоборотных активов,
не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода"
По данной строке справочного раздела Отчета о прибылях и убытках
могут отражаться результаты проведенной в отчетном периоде переоценки
внеоборотных активов организации. В соответствии с абз. 5, 6 п. 15 ПБУ 6/01
и п. 21 ПБУ 14/2007 в результате переоценки объектов ОС и НМА
изменяется собственный капитал организации. При этом в зависимости от
результата предыдущих переоценок конкретного внеоборотного актива:
- организация признает прочий доход (прочий расход) в сумме дооценки
(уценки), что в конечном итоге приводит к увеличению (уменьшению)
нераспределенной прибыли/непокрытого убытка, или
- увеличивается (уменьшается) добавочный капитал организации.
В данной строке указывается только изменение добавочного капитала
организации, явившееся результатом переоценки внеоборотных активов,
проведенной в отчетном периоде. Суммы дооценки (уценки) ОС и НМА,
отнесенные на финансовый результат в качестве прочих доходов (прочих
расходов), участвуют в формировании показателей строки 2340 "Прочие
доходы" (строки 2350 "Прочие расходы") Отчета о прибылях и убытках.
Поскольку переоценка объектов ОС и НМА производится на конец
отчетного года, строка 2510 Отчета о прибылях и убытках может заполняться
только при составлении годовой бухгалтерской отчетности (п. 15 ПБУ 6/01,
п. 17 ПБУ 14/2007).
При составлении промежуточной бухгалтерской отчетности в строке
2510 ставятся прочерки.
3.2.20. Строка 2520 "Результат от прочих операций,
не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода"
На настоящий момент российскими нормативно-правовыми актами по
бухгалтерскому учету не определено, какие именно результаты и от каких
операций формируют показатель данной строки. Согласно Примечанию 6 к
Отчету о прибылях и убытках (Приложение N 1 к Приказу Минфина России
N 66н) показатель строки 2520 наряду с показателями строк 2400 "Чистая
прибыль (убыток)" и 2510 "Результат от переоценки внеоборотных активов,
не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода" участвует в
формировании показателя строки 2500 "Совокупный финансовый результат
периода". Определение совокупного финансового результата периода также
отсутствует в российских положениях по бухгалтерскому учету.
В такой ситуации с учетом нормы п. 7 ПБУ 1/2008 следует обратиться к
Международным стандартам финансовой отчетности. В частности, в п. 7 IAS
1 "Представление финансовой отчетности" содержатся следующие
определения:
прибыль или убыток - общая сумма дохода за вычетом расходов, за
исключением компонентов прочей совокупной прибыли;
прочая совокупная прибыль включает статьи дохода и расхода, которые
не признаны в составе прибыли или убытка;
общая совокупная прибыль - изменение в капитале в течение периода в
результате операций и других событий, не являющихся изменением в
результате операций с собственниками в их качестве собственников. Общая
совокупная прибыль включает все компоненты "прибыли или убытка" и
"прочей совокупной прибыли".
Очевидно, что сумма показателей строк 2510 "Результат от переоценки
внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода"
и 2520 "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль
(убыток) периода" соответствует понятию "прочая совокупная прибыль" в
терминах IAS 1. Следовательно, по строке 2520 отражается изменение
величины капитала организации за отчетный период, за исключением:
- чистой прибыли (убытка) отчетного периода;
- изменения добавочного
внеоборотных активов;
капитала
в
результате
переоценки
- увеличения или уменьшения уставного капитала (ст. ст. 28, 29 Закона N
208-ФЗ, ст. ст. 17, 20 Закона N 14-ФЗ);
- курсовой разницы, возникающей по расчетам с учредителями, если
вклад в уставный капитал предусмотрен в иностранной валюте (п. 14 ПБУ
3/2006);
- эмиссионного дохода (п. 68 Положения по ведению бухгалтерского
учета и отчетности организации, Инструкция по применению Плана счетов).
С учетом перечисленных исключений изменение величины капитала
возможно за счет увеличения/уменьшения показателей добавочного капитала
(кроме сумм дооценки внеоборотных активов) и нераспределенной прибыли
(непокрытого убытка), не связанного с возникновением доходов и расходов
по обычным видам деятельности, а также с возникновением прочих доходов
и расходов.
К таким операциям, например, относятся:
- исправление в бухгалтерском учете существенных ошибок
предшествующего отчетного года, выявленных после утверждения
бухгалтерской отчетности за этот год (пп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010);
- пересчет в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости
активов и обязательств организации, используемых для ведения
деятельности за пределами РФ, с возникновением разницы, включаемой в
добавочный капитал организации (абз. 2 п. 19 ПБУ 3/2006).
Исправление
в
отчетном
периоде
существенных
ошибок
предшествующего отчетного года, выявленных после утверждения
бухгалтерской отчетности за этот год, приводит к изменению на одну и ту же
сумму показателей нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на
последнюю отчетную дату и на 31 декабря года, предшествующего
отчетному. Следовательно, данная операция не влияет на совокупный
финансовый результат отчетного периода и не должна отражаться по
строке 2520 "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую
прибыль (убыток) периода". Таким образом, на данный момент
единственным примером может служить разница от пересчета в рубли
выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств
организации, используемых для ведения деятельности за пределами
Российской Федерации, которая включается в добавочный капитал
организации (абз. 2 п. 19 ПБУ 3/2006).
3.2.21. Строка 2500
"Совокупный финансовый результат периода"
По данной строке справочно указывается показатель, представляющий
собой чистую прибыль (убыток) организации, скорректированную на
результаты от переоценки внеоборотных активов и прочих операций, не
включаемые в чистую прибыль (убыток) отчетного периода.
┌──────────────────┐
│Строка 2500
│
│"Совокупный
│
│финансовый
│
│результат периода"│
│Отчета о прибылях │
│и убытках
│
│
│
└──────────────────┘
=
┌───────────────┐
│Строка 2400
│
│"Чистая прибыль│
│(убыток)"
│
│Отчета о
│
│прибылях и
│
│убытках
│
│
│
└───────────────┘
+
-
┌────────────────────────┐
│Строка 2510 "Результат │
│от переоценки
│
│внеоборотных активов, не│ +
│включаемый в чистую
│ │прибыль (убыток)
│
│периода" Отчета о
│
│прибылях и убытках
│
└────────────────────────┘
┌───────────────────┐
│Строка 2520
│
│"Результат от
│
+ │прочих операций, не│
- │включаемый в чистую│
│прибыль (убыток)
│
│периода" Отчета о │
│прибылях и убытках │
└───────────────────┘
При составлении промежуточной бухгалтерской отчетности за отчетные
периоды 2011 г. показатель строки 2500 "Совокупный финансовый результат
периода" равен показателю строки 2400 "Чистая прибыль (убыток)" при
отсутствии показателя по строке 2520.
Если совокупным финансовым результатом является убыток, то он
показывается в Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.
В общем случае показатель строки 2500 "Совокупный финансовый
результат периода" (за аналогичный отчетный период предыдущего года)
переносится из Отчета о прибылях и убытках за этот отчетный период
предыдущего года.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетные периоды 2011 г.
показатель строки 2500 "Совокупный финансовый результат периода" (за
аналогичный отчетный период предыдущего года) может быть определен как
сумма показателей строк 2400 "Чистая прибыль (убыток)", 2510 "Результат
от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль
(убыток) периода" и 2520 "Результат от прочих операций, не включаемый в
чистую прибыль (убыток) периода" за аналогичный отчетный период 2010 г.
Отчета о прибылях и убытках за 2011 г.
ПРИМЕР 6.19
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2011 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка 2400 "Чистая прибыль (убыток)"
2. Строка 2510 "Результат от переоценки
внеоборотных активов, не включаемый в чистую
прибыль (убыток) периода"
3. Строка 2520 "Результат от прочих операций, не
включаемый в чистую прибыль (убыток) периода"
Графа "За
9 месяцев
2011 г."
2
9 723
-
Графа "За
9 месяцев
2010 г."
3
14 780
-
-
-
Решение
Величина совокупного финансового результата за 9 месяцев 2011 г.
составляет 9723 тыс. руб.
Величина совокупного финансового результата за 9 месяцев 2010 г.
составляет 14 780 тыс. руб.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.19 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Совокупный финансовый результат периода
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
250 9 723
0
5
14 780
3.2.22. Строка 2900 "Базовая прибыль (убыток) на акцию"
По данной строке справочно указывается информация о базовой
прибыли (убытке) на акцию, которая отражает часть прибыли (убытка)
отчетного периода, причитающейся акционерам - владельцам обыкновенных
акций. Эта строка заполняется только акционерными обществами (п. 27 ПБУ
4/99, п. 2, пп. "а" п. 16 Методических рекомендаций по раскрытию
информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденных
Приказом Минфина России от 21.03.2000 N 29н).
3.2.22.1. Как определить базовую прибыль (убыток) на акцию
Для определения показателя базовой прибыли (убытка) на акцию
сначала необходимо определить:
- базовую прибыль (убыток) отчетного периода;
- средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в
обращении в течение отчетного периода.
3.2.22.1.1. Расчет базовой прибыли (убытка)
Базовая прибыль (убыток) отчетного периода определяется путем
уменьшения (увеличения) прибыли (убытка) отчетного периода, остающейся
в распоряжении организации после налогообложения и других обязательных
платежей в бюджет и внебюджетные фонды, на сумму дивидендов по
привилегированным акциям, начисленных их владельцам за отчетный период
(п. 4 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию).
Величина прибыли (убытка) отчетного периода, остающейся в
распоряжении организации, отражена по строке 2400 "Чистая прибыль
(убыток)" Отчета о прибылях и убытках.
Внимание!
При исчислении базовой прибыли (убытка) отчетного периода не
учитываются дивиденды по привилегированным акциям, в том числе по
кумулятивным, за предыдущие отчетные периоды, которые были
выплачены или объявлены в течение отчетного периода.
3.2.22.1.2. Расчет средневзвешенного количества
обыкновенных акций, находящихся в обращении
Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в
обращении в течение отчетного периода, определяется путем суммирования
количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на первое число
каждого календарного месяца отчетного периода, и деления полученной
суммы на число календарных месяцев в отчетном периоде. Для расчета
используются данные реестра акционеров общества на первое число каждого
календарного месяца отчетного периода (п. 5 Методических рекомендаций
по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
3.2.22.1.3. Корректировка средневзвешенного количества
обыкновенных акций, находящихся в обращении
Данные о средневзвешенном количестве
необходимо скорректировать в двух случаях:
обыкновенных
акций
1) размещения акционерным обществом обыкновенных акций без их
оплаты, не влияющего на распределение прибыли между акционерами (пп.
"а" п. 6 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию).
При размещении акционерным обществом обыкновенных акций без
оплаты путем распределения их среди акционеров общества каждому
акционеру - владельцу обыкновенных акций распределяется целое число
обыкновенных акций, пропорциональное числу принадлежавших ему
обыкновенных акций. К указанному виду размещения относятся дробление и
консолидация обыкновенных акций, в том числе выпуск дополнительных
акций в пределах сумм дооценки основных средств, направленных на
увеличение уставного капитала.
Обыкновенные акции считаются размещенными на начало отчетного
периода. Количество обыкновенных акций, находящихся в обращении до
даты размещения, при расчете их средневзвешенного количества
увеличивается (уменьшается) в той же пропорции, в какой они были
увеличены (уменьшены) в результате этого размещения (п. 7 Методических
рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну
акцию);
2) размещения дополнительных обыкновенных акций по цене ниже
рыночной стоимости в разрешенных законодательством случаях (пп. "б" п. 6
Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию).
При размещении обыкновенных акций по цене ниже их рыночной
стоимости для целей расчета базовой прибыли (убытка) на акцию все
обыкновенные акции, находящиеся в обращении до размещения,
предполагаются оплаченными по цене ниже рыночной стоимости при
соответствующем увеличении их количества.
Количество обыкновенных акций, находящихся в обращении до
размещения, корректируется в зависимости от соотношения рыночной
стоимости на дату окончания указанного размещения и средней расчетной
стоимости обыкновенных акций, находящихся в обращении.
Средняя расчетная стоимость обыкновенных акций, находящихся в
обращении, определяется как частное от деления совокупной стоимости
обыкновенных акций, находящихся в обращении на дату, следующую за
датой окончания размещения, на их количество.
При этом совокупная стоимость обыкновенных акций складывается из:
- рыночной стоимости обыкновенных акций, находящихся в обращении
до размещения;
- средств, полученных от размещения обыкновенных акций по цене
ниже рыночной стоимости (п. 8 Методических рекомендаций по раскрытию
информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Внимание!
Данные о средневзвешенном количестве обыкновенных акций,
находившихся в обращении, за аналогичный отчетный период предыдущего
отчетного года корректируются так, как если бы размещение
обыкновенных акций без их оплаты или по цене ниже рыночной стоимости
произошло в начале этого года (пп. "б" п. 16, абз. 4 п. 17 Методических
рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну
акцию).
3.2.22.1.4. Расчет базовой прибыли (убытка) на акцию
Базовая прибыль (убыток) на акцию определяется как отношение
базовой прибыли (убытка) отчетного периода к средневзвешенному
количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение
отчетного периода (п. 3 Методических рекомендаций по раскрытию
информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Величина базового убытка на акцию приводится в Отчете о прибылях и
убытках в круглых скобках.
Внимание!
В случае изменений в учетной политике данные о базовой прибыли за
прошлый отчетный год подлежат корректировке, как если бы данное
изменение уже имело место на начало прошлого отчетного года (пп. "а" п.
17 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию, п. п. 14, 15 ПБУ 1/2008).
ПРИМЕР 6.20
Показатель Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2011 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. По строке 2400 "Чистая прибыль (убыток)"
По графе
"За
9 месяцев
2011 г."
2
9 723
По графе
"За
9 месяцев
2010 г."
3
14 780
Движение обыкновенных акций организации (привилегированные акции
организация не выпускала).
Дата
1
01.01.2011.
Остаток на начало года
06.02.2011.
Выкуп собственных акций
30.09.2011.
Остаток на конец отчетного периода
Количеств
о
акций, шт.
2
1000
Номинал
акций, руб.
180
1000
1000
1000
3
1000
В 2010 г. количество акций в обращении оставалось неизменным и
равнялось 1000 шт.
Решение
Шаг первый.
Определим базовую прибыль отчетного периода.
Базовая прибыль за 9 месяцев 2011 г. составляет 9723 тыс. руб.
Базовая прибыль за 9 месяцев 2010 г. составляет 14 780 тыс. руб.
Шаг второй.
Определим средневзвешенное количество обыкновенных
находящихся в обращении в течение 9 месяцев 2011 г.
акций,
Средневзвешенное количество обыкновенных акций равно 860 шт.
((1000 шт. x 2 мес. + (1000 шт. - 180 шт.) x 7 мес.) / 9 мес.).
Шаг третий.
Проверим необходимость корректировок средневзвешенного количества
обыкновенных акций.
Поскольку организация не размещала обыкновенные акции без их
оплаты или по цене ниже рыночной стоимости, корректировка
средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении не
производится.
Шаг четвертый.
Определим показатель базовой прибыли (убытка) на акцию за 9 месяцев
2011 г.
Базовая прибыль на акцию равна 11 тыс. руб. (9723 тыс. руб. / 860 шт.).
Шаг пятый.
Определим сопоставимый показатель базовой прибыли (убытка) на
акцию за 9 месяцев 2010 г.
Базовая прибыль на акцию равна 15 тыс. руб. (14 780 тыс. руб. / 1000
шт.).
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.20 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Базовая прибыль (убыток) на акцию
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
290 11
0
5
15
3.2.23. Строка 2910 "Разводненная прибыль (убыток) на акцию"
По данной строке справочно указывается информация о разводненной
прибыли (убытке) на акцию, которая отражает возможное снижение уровня
базовой прибыли (увеличение убытка) на акцию в последующем отчетном
году (в случае конвертации всех конвертируемых ценных бумаг
акционерного общества в обыкновенные акции либо при исполнении всех
договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их
рыночной стоимости). Эта строка заполняется только акционерными
обществами (п. п. 2, 9, пп. "б" п. 16 Методических рекомендаций по
раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Внимание!
Если акционерное общество не имеет конвертируемых ценных бумаг
или договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже
их рыночной стоимости, то в бухгалтерской отчетности отражается
только базовая прибыль (убыток) на акцию с обязательным раскрытием
соответствующей информации в пояснительной записке (п. 16
Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию).
3.2.23.1. Как определить разводненную прибыль (убыток)
на акцию
Под разводнением прибыли понимается ее уменьшение (увеличение
убытка) в расчете на одну обыкновенную акцию в результате возможного в
будущем
выпуска
дополнительных
обыкновенных
акций
без
соответствующего увеличения активов общества, за исключением случаев
размещения акций среди акционеров без оплаты (п. 9 Методических
рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну
акцию).
При определении разводненной прибыли (убытка) на акцию значения
базовой прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций,
находящихся в обращении, используемые в отчетном периоде при расчете
базовой прибыли на акцию, корректируются на соответствующие суммы
возможного прироста в связи с конвертацией в обыкновенные акции всех
конвертируемых ценных бумаг акционерного общества и исполнения
договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их
рыночной стоимости (п. 10 Методических рекомендаций по раскрытию
информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Подробнее о расчете и корректировке базовой прибыли
средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся
обращении, см.:
и
в
- разд. 3.2.22.1.1 "Расчет базовой прибыли (убытка)";
- разд. 3.2.22.1.2 "Расчет средневзвешенного количества обыкновенных
акций, находящихся в обращении";
- разд. 3.2.22.1.3 "Корректировка средневзвешенного количества
обыкновенных акций, находящихся в обращении".
Корректировка осуществляется путем увеличения базовой прибыли и
средневзвешенного количества акций, используемых при расчете базовой
прибыли на акцию, на суммы возможного прироста соответственно базовой
прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении
в случае конвертации ценных бумаг и исполнения договоров, указанных
выше.
Возможный прирост базовой прибыли и средневзвешенного количества
обыкновенных акций в обращении рассчитывается:
- по каждому виду и выпуску конвертируемых ценных бумаг;
- по каждому договору или нескольким договорам, если в них
предусмотрены одинаковые условия размещения обыкновенных акций.
3.2.23.2. Расчет возможного прироста базовой прибыли
При определении возможного прироста базовой прибыли в расчет
принимаются все расходы (доходы), относящиеся к конвертируемым ценным
бумагам и договорам, которые акционерное общество перестанет
осуществлять (получать) в случае конвертации в обыкновенные акции всех
конвертируемых ценных бумаг и исполнения договоров купли-продажи
обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости.
Расходами, относящимися к конвертируемым ценным бумагам, могут
быть:
- дивиденды, причитающиеся по привилегированным акциям, которые в
соответствии с условиями их выпуска могут быть конвертированы в
обыкновенные акции;
- проценты,
облигациям;
выплачиваемые
по
собственным
конвертируемым
- суммы списания разницы между ценой размещения конвертируемых
ценных бумаг и номинальной стоимостью, если они были размещены по цене
ниже номинальной стоимости;
- другие аналогичные расходы.
Доходами, относящимися к конвертируемым ценным бумагам, могут
быть:
- суммы списания разницы между ценой размещения конвертируемых
ценных бумаг и номинальной стоимостью, если они были размещены по цене
выше номинальной стоимости;
- другие аналогичные доходы.
При расчете возможного прироста прибыли в целях определения
разводненной прибыли (убытка) величина расходов уменьшается на суммы
доходов (п. 11 Методических рекомендаций по раскрытию информации о
прибыли, приходящейся на одну акцию).
3.2.23.3. Расчет возможного прироста
средневзвешенного количества акций в обращении
При определении возможного прироста средневзвешенного количества
обыкновенных акций в обращении в случаях конвертации ценных бумаг в
расчет принимаются все дополнительные обыкновенные акции, которые
будут размещены в результате такой конвертации.
В случае исполнения договоров купли-продажи обыкновенных акций у
эмитента по цене ниже их рыночной стоимости предполагается, что часть
обыкновенных акций, размещаемых по таким договорам, будет оплачена по
рыночной стоимости, а остальная часть будет размещена без оплаты. При
расчете возможного прироста средневзвешенного количества обыкновенных
акций, находящихся в обращении, необходимо учитывать только те, которые
будут размещены без оплаты.
Формула для расчета возможного прироста приведена в п. 12
Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию.
Возможный прирост количества обыкновенных акций принимается в
расчет средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в
обращении:
- с начала отчетного периода;
- с даты выпуска конвертируемых ценных бумаг или заключения
договора о приобретении, если эти события произошли в течение отчетного
периода.
Если в течение отчетного периода происходит прекращение действия
договоров купли-продажи или аннулирование конвертируемых ценных
бумаг, а также их конвертация в обыкновенные акции, возможный прирост
средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении
рассчитывается за период, в течение которого конвертируемые ценные
бумаги (договоры) находились в обращении (имели силу).
В случае исполнения договора купли-продажи обыкновенных акций по
цене ниже рыночной стоимости в течение отчетного периода расчет
возможного прироста средневзвешенного количества обыкновенных акций в
обращении производится за период с начала отчетного периода (с даты
заключения указанного договора) до даты размещения ценных бумаг, т.е.
возникновения прав на обыкновенные акции у их первых владельцев (п. 12
Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию).
3.2.23.4. Расчет разводненной прибыли (убытка) на акцию
Разводненная прибыль (убыток) на акцию представляет собой
отношение базовой прибыли (убытка), скорректированной на величину ее
возможного прироста, к средневзвешенному количеству обыкновенных
акций, находящихся в обращении, скорректированному на величину
возможного прироста их количества в результате конвертации ценных бумаг
в обыкновенные акции и исполнения договоров купли-продажи
обыкновенных акций по цене ниже рыночной стоимости (п. 14
Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию).
Для расчета разводненной прибыли (убытка) на акцию необходимо
выполнить следующие действия.
1. Определить на основании данных расчетов возможного прироста
прибыли и возможного прироста средневзвешенного количества акций в
обращении отношение возможного прироста прибыли к возможному
приросту средневзвешенного количества для каждого вида и выпуска
конвертируемых ценных бумаг и договоров купли-продажи обыкновенных
акций по цене ниже рыночной стоимости (величину возможного прироста
прибыли на дополнительную акцию) (п. 13 Методических рекомендаций по
раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
2. Расположить полученные значения возможного прироста прибыли на
дополнительную акцию в порядке возрастания: от наименьшей величины до
наибольшей (абз. 2 п. 13 Методических рекомендаций по раскрытию
информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
3. В соответствии с получившейся последовательностью увеличить
базовую прибыль (числитель) на величину возможного прироста прибыли, а
средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в
обращении (знаменатель), - на величину возможного прироста
средневзвешенного количества акций (абз. 3 п. 13 Методических
рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну
акцию).
Это означает, что сначала необходимо увеличить базовую прибыль на
возможный прирост прибыли по тому виду (выпуску) конвертируемых
ценных бумаг (заключенному договору), возможный прирост прибыли на
дополнительную акцию по которому минимален. Затем к полученному
значению следует прибавить возможный прирост прибыли по следующему в
соответствии с последовательностью виду (выпуску) конвертируемых
ценных бумаг (заключенному договору) и т.д.
Аналогичным образом следует увеличивать
количество акций, находящихся в обращении.
средневзвешенное
4. Рассчитать на основе полученной последовательности значений
числителя и знаменателя последовательность показателей разводненной
прибыли (убытка) на акцию.
5. Провести анализ значений, полученных в результате расчетов (абз. 2
п. 14 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию).
Если какое-либо из этих значений больше предыдущего, т.е. приводит к
увеличению прибыли на одну обыкновенную акцию, находящуюся в
обращении, соответствующий вид (выпуск) конвертируемых ценных бумаг
или договор имеет антиразводняющий эффект и не участвует в расчете
разводненной прибыли на акцию. Если полученные значения располагаются
в порядке убывания, то это означает, что все имеющиеся у общества
конвертируемые ценные бумаги и договоры имеют разводняющий эффект.
6. Увеличить значения числителя и знаменателя в расчете базовой
прибыли на акцию на суммы возможного прироста прибыли и
средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении по
конвертируемым
ценным
бумагам
и
договорам
купли-продажи
обыкновенных акций по цене ниже рыночной стоимости, имеющим
разводняющий эффект (п. 15 Методических рекомендаций по раскрытию
информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
7. Отразить полученный результат в бухгалтерской отчетности
акционерного общества. Именно он является показателем максимально
возможной степени разводнения прибыли на акцию (п. 15 Методических
рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну
акцию).
Внимание!
В целях обеспечения сравнимости информации данные о разводненной
прибыли на акцию за прошлый отчетный год подлежат корректировке в
случаях:
- изменений в учетной политике (пп. "а" п. 17 Методических
рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну
акцию, п. п. 14, 15 ПБУ 1/2008);
- размещения акционерным обществом в отчетном периоде
обыкновенных акций без их оплаты, не влияющего на распределение прибыли
между акционерами;
- размещения обыкновенных акций в отчетном периоде по цене ниже их
рыночной стоимости в соответствии с законодательством (пп. "б" п. 17
Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли,
приходящейся на одну акцию).
В двух последних случаях данные о средневзвешенном количестве
обыкновенных акций, находящихся в обращении, за предшествующий год
корректируются так, как если бы эти события произошли в начале этого
года (п. п. 16, 17 Методических рекомендаций по раскрытию информации о
прибыли, приходящейся на одну акцию).
ПРИМЕР 6.21
Воспользуемся результатами примера 6.20 и дополним их.
Показатель
1
Базовая прибыль
Средневзвешенное количество обыкновенных акций,
находящихся в обращении
Значение
2
9723 тыс. руб.
860 шт.
В отчетном периоде организация выпустила 200 конвертируемых
облигаций номинальной стоимостью 1000 руб. Облигации размещены по
номинальной стоимости, а погашение будет осуществляться в следующем
году путем конвертации одной облигации в одну обыкновенную акцию.
Доходность по облигациям установлена из расчета 10% годовых.
Показатели по счету 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2
"Прочие расходы", в части процентов, начисленных в пользу держателей
облигаций, в бухгалтерском учете.
руб.
Показатель
1
1. По дебету субсчета 91-2 в части процентов,
начисленных в пользу держателей облигаций
Сумма
2
6667
Показатели Отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2010 г.
тыс. руб.
Показатель
1
1. Строка "Разводненная прибыль (убыток) на акцию"
Сумма
2
-
Решение
Шаг первый.
Определим возможный прирост прибыли от экономии на процентах,
выплачиваемых по конвертируемым облигациям.
Возможный прирост
составляет 6667 руб.
прибыли
по
конвертируемым
облигациям
Шаг второй.
Определим возможное увеличение расходов на сумму налога на прибыль
(поскольку проценты по конвертируемым облигациям учитываются в целях
налогообложения прибыли).
Возможное увеличение расходов составляет 1333 руб. (6667 руб. x 20%).
Шаг третий.
Определим возможный прирост базовой прибыли.
Возможный прирост базовой прибыли равен 5334 руб. (6667 руб. - 1333
руб.).
Шаг четвертый.
Определим дополнительное количество акций в случае конвертации
облигаций.
Дополнительное количество акций в результате конвертации равно 200
шт. (200 шт. x 1).
Шаг пятый.
Определим возможный прирост прибыли на дополнительную акцию.
Возможный прирост прибыли на дополнительную акцию составляет 27
руб. (5334 руб. / 200 шт.).
Шаг шестой.
Определим показатель разводненной прибыли на акцию.
Разводненная прибыль на акцию составляет 9178 руб. ((9 722 897 руб. +
5334 руб.) / (860 шт. + 200 шт.)).
Шаг седьмой.
Проверим необходимость корректировок разводненной прибыли за
прошлый год (по данным примера 6.20).
Поскольку организация не размещала обыкновенные акции без их
оплаты или по цене ниже рыночной стоимости, корректировка
разводненной прибыли за прошлый отчетный год не производится.
Фрагмент Отчета о прибылях и убытках в примере 6.21 будет выглядеть
следующим образом.
Пояс Наименование показателя
нени
я
1
2
Разводненная прибыль (убыток) на акцию
Код За
9 месяцев
2011 г.
За 9 месяцев
2010 г.
3
4
291 9
0
5
-
ДОПОЛНИТЕЛЬНО по данному вопросу см.:
Раздел "Учет доходов организации (счета/субсчета 90-1, 91-1)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Раздел "Учет расходов организации (счета/субсчета 90-2, 91-2)" Путеводителя по ИБ "Корреспонденция счетов"
Пример заполненного Отчета о прибылях и убытках см. в приложении 2.
4. Взаимоувязка показателей
промежуточной отчетности 2011 года
4.1. Взаимоувязка показателей Бухгалтерского баланса
N
1
1
2
3
Показатель отчетности
2
Показатели по строке 1600
"БАЛАНС" актива
Бухгалтерского баланса
С чем должен совпадать
3
С показателями по
строке 1700 "БАЛАНС"
пассива Бухгалтерского
баланса
Графа 4 "На отчетную дату С показателем графы 4
2011 г." строки 1370
"За отчетный период
"Нераспределенная
2011 г." строки 2400
прибыль
"Чистая прибыль
(непокрытый убыток)"
(убыток)" Отчета о
Бухгалтерского баланса
прибылях и убытках
Показатели по строке 1700
"БАЛАНС" пассива
Бухгалтерского баланса
С показателями по
строке 1600 "БАЛАНС"
актива Бухгалтерского
баланса
При каких условиях
4
Всегда
Если на начало
отчетного периода
отсутствует
нераспределенная
прибыль
(непокрытый
убыток) прошлых
лет, в течение
отчетного периода
не начислялись
промежуточные
дивиденды и не
выбывали
дооцененные ранее
объекты ОС
Всегда
4.2. Взаимоувязка показателей Отчета о прибылях и убытках
N
1
1
Показатель отчетности
2
Графа 4 "За отчетный
период 2011 г."
строки 2450 "Изменение
отложенных налоговых
активов" Отчета о
прибылях и убытках
С чем должен совпадать
3
С разницей между
показателями граф 4 "На
отчетную дату 2011 г." и
5 "На 31 декабря
2010 г." строки 1160
"Отложенные налоговые
активы" Бухгалтерского
баланса
При каких условиях
4
Если отложенные
налоговые активы и
отложенные
налоговые
обязательства
показываются в
отчетности
развернуто и
отложенные
налоговые активы в
отчетном году не
списывались в
дебет счета 99
"Прибыли и
убытки"
2
Графа 4 "За отчетный
период 2011 г."
строки 2430 "Изменение
отложенных налоговых
обязательств" Отчета о
прибылях и убытках
С разницей между
показателями граф 4 "На
отчетную дату 2011 г." и
5 "На 31 декабря
2010 г." строки 1420
"Отложенные налоговые
обязательства"
Бухгалтерского баланса
Если отложенные
налоговые активы и
отложенные
налоговые
обязательства
показываются в
отчетности
развернуто и
отложенные
налоговые
обязательства в
отчетном году не
списывались в
кредит счета 99
3
Графа 4 "За отчетный
период 2011 г."
строки 2400 "Чистая
прибыль (убыток)" Отчета
о прибылях и убытках
С показателем графы 4
"На отчетную дату
2011 г." строки 1370
"Нераспределенная
прибыль (непокрытый
убыток)" Бухгалтерского
баланса
Если на начало
отчетного периода
отсутствует
нераспределенная
прибыль
(непокрытый
убыток) прошлых
лет, в течение
отчетного периода
не начислялись
промежуточные
дивиденды и не
выбывали
дооцененные ранее
объекты ОС
Приложение 1
Пример заполненного Бухгалтерского баланса
Ниже приведен Бухгалтерский баланс, заполненный на основании примеров 1.1 - 5.7. При этом исходим из условия,
что отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства при отражении в отчетности не
сальдируются.
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│
АКТИВ
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
│
│
│
│
│
│
│Нематериальные активы
│1110│ 2 006 │
1 638 │
1 520 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Результаты исследований и
│1120│ 1 065 │
1 420 │
│
│
│разработок
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Основные средства
│1130│ 10 797 │
11 905 │
11 963 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│здания
│1131│ 4 338 │
4 403 │
4 590 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│машины и оборудование
│1132│ 5 411 │
6 027 │
5 202 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Доходные вложения в материальные │1140│ 2 036 │
2 327 │
2 618 │
│
│ценности
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Финансовые вложения
│1150│ 3 330 │
1 080 │
1 080 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Отложенные налоговые активы
│1160│
66 │
40 │
16 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Прочие внеоборотные активы
│1170│ 8 247 │
5 139 │
6 494 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу I
│1100│ 27 547 │
23 549 │
23 691 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
│
│
│
│
│
│
│Запасы
│1210│ 14 704 │
22 437 │
18 632 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│сырье и материалы
│1211│ 2 422 │
8 622 │
6 480 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│затраты в незавершенном
│1212│ 4 054 │
9 634 │
8 200 │
│
│производстве
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│готовая продукция и товары для
│1213│ 8 190 │
4 120 │
3 862 │
│
│перепродажи
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Налог на добавленную стоимость по│1220│
925 │
3 953 │
1 582 │
│
│приобретенным ценностям
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Дебиторская задолженность
│1230│ 6 215 │
7 059 │
5 357 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│долгосрочная
│1231│
500 │
1 800 │
800 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│краткосрочная
│1232│ 5 715 │
5 259 │
4 557 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Финансовые вложения
│1240│
450 │
920 │
638 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Денежные средства
│1250│ 2 203 │
2 766 │
1 894 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Прочие оборотные активы
│1260│ 4 500 │
208 │
349 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу II
│1200│ 28 997 │
37 343 │
28 452 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│БАЛАНС
│1600│ 56 544 │
60 892 │
52 143 │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │
Наименование показателя
│ Код│ На 30 │
На 31
│
На 31
│
│нения │
│
│сентября│ декабря │ декабря │
│
│
│
│ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
1
│
2
│ 3 │
4
│
5
│
6
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│
ПАССИВ
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
│
│
│
│
│
│
│Уставный капитал (складочный
│1310│ 1 000 │
1 000 │
1 000 │
│
│капитал, уставный фонд, вклады
│
│
│
│
│
│
│товарищей)
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Собственные акции, выкупленные у │1320│
(180)│
│
│
│
│акционеров
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Переоценка внеоборотных активов │1340│
180 │
180 │
100 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Добавочный капитал (без
│1350│
150 │
150 │
150 │
│
│переоценки)
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Резервный капитал
│1360│ 9 110 │
5 000 │
3 000 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Нераспределенная прибыль
│1370│ 15 020 │
19 660 │
16 821 │
│
│(непокрытый убыток)
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу III
│1300│ 25 280 │
25 990 │
21 071 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│ IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА │
│
│
│
│
│
│Заемные средства
│1410│ 5 942 │
8 341 │
6 320 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Отложенные налоговые
│1420│
396 │
14 │
38 │
│
│обязательства
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Резервы под условные
│1430│ 1 600 │
800 │
800 │
│
│обязательства
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Прочие обязательства
│1450│ 4 053 │
2 933 │
1 500 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│обязательства перед инвесторами │1451│ 4 053 │
2 933 │
1 500 │
│
│по передаче объектов
│
│
│
│
│
│
│строительства
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу IV
│1400│ 11 991 │
12 088 │
8 658 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│ V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА │
│
│
│
│
│
│Заемные средства
│1510│ 2 899 │
2 000 │
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Кредиторская задолженность
│1520│ 9 512 │
14 828 │
15 260 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│
│перед поставщиками и подрядчиками│1521│ 2 542 │
3 846 │
4 656 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│перед покупателями и заказчиками │1522│ 2 619 │
2 300 │
2 164 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│перед персоналом организации
│1523│ 2 014 │
3 571 │
3 904 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│перед бюджетом по налогам и
│1524│ 1 427 │
2 869 │
2 160 │
│
│сборам
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│перед государственными
│1525│
377 │
1 401 │
1 434 │
│
│внебюджетными фондами
│
│
│
│
│
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Доходы будущих периодов
│1530│ 2 862 │
2 786 │
2 710 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Резервы предстоящих расходов
│1540│
800 │
400 │
600 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Прочие обязательства
│1550│ 3 200 │
2 800 │
3 844 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│Итого по разделу V
│1500│ 19 273 │
22 814 │
22 414 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│
│БАЛАНС
│1700│ 56 544 │
60 892 │
52 143 │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
Приложение 2
Пример заполненного Отчета о прибылях и убытках
Ниже приведен Отчет о прибылях и убытках, заполненный на основании
примеров 6.1 - 6.21. При этом исходим из условия, что прочие доходы и
расходы при отражении в отчетности не сальдируются.
┌─────┬─────────────────────────────────────────┬────┬───────────┬─────────────┐
│Пояс-│
Наименование показателя
│ Код│
За
│ За 9 месяцев│
│нения│
│
│ 9 месяцев │
2010 г.
│
│
│
│
│ 2011 г. │
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│ 1 │
2
│ 3 │
4
│
5
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Выручка
│2110│
87 341 │
98 972
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│выручка от продажи продукции
│2111│
63 195 │
70 622
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│выручка от продажи покупных товаров
│2112│
18 149 │
15 287
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Себестоимость продаж
│2120│ (72 014) │
(71 065) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│в том числе:
│
│
│
│
│
│проданной продукции
│2121│ (53 215) │
(52 600) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│проданных товаров
│2122│ (15 221) │
(15 628) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Валовая прибыль (убыток)
│2100│
15 327 │
27 807
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Коммерческие расходы
│2210│
(860) │
(1 021) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Управленческие расходы
│2220│
(6 346) │
(15 780) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│
Прибыль (убыток) от продаж
│2200│
8 121 │
11 006
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Доходы от участия в других организациях │2310│
5 460 │
7 280
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Проценты к получению
│2320│
281 │
133
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Проценты к уплате
│2330│
(607) │
(372) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Прочие доходы
│2340│
3 812 │
3 955
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Прочие расходы
│2350│
(5 651) │
(5 826) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│
Прибыль (убыток) до налогообложения
│2300│
11 415 │
16 176
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Текущий налог на прибыль
│2410│
(1 201) │
(1 426) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│
в т.ч. постоянные налоговые
│2421│
726 │
1 853
│
│
│обязательства (активы)
│
│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Изменение отложенных налоговых
│2430│
(382) │
18
│
│
│обязательств
│
│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Изменение отложенных налоговых активов
│2450│
26 │
27
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Прочее
│2460│
(135) │
(15) │
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│
Чистая прибыль (убыток)
│2400│
9 723 │
14 780
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│СПРАВОЧНО
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│
│Результат от переоценки внеоборотных
│2510│
│
│
│
│активов, не включаемый в чистую прибыль │
│
│
│
│
│(убыток) периода
│
│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Результат от прочих операций, не
│2520│
│
│
│
│включаемый в чистую прибыль (убыток)
│
│
│
│
│
│периода
│
│
│
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Совокупный финансовый результат периода │2500│
9 723 │
14 780
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Базовая прибыль (убыток) на акцию
│2900│
11 │
15
│
├─────┼─────────────────────────────────────────┼────┼───────────┼─────────────┤
│
│Разводненная прибыль (убыток) на акцию
│2910│
9 │
│
└─────┴─────────────────────────────────────────┴────┴───────────┴─────────────┘
Подписано в печать
30.11.2011