Document 482212
advertisement
ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ ВСЕРОССИЙСКИЙ ЗАОЧНЫЙ ФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ИНСТИТУТ Курсовая работа по дисциплине "Бухгалтерский (управленческий) учет" на тему «Современные системы учета и калькулирования неполной ограниченной себестоимости» Исполнитель: Специальность: БУАиА Группа: 5 курс (вечер) № зачетной книжки: Преподаватель: 2010 Содержание Введение...............................................................................................................2 1. Калькулирование полной и неполной себестоимости продукции, их преимущества и недостатки...............................................................................3 2. Система «директ-костинг» как элемент управленческого учета................7 2.1. История зарождения системы «директ-костинг».........................................7 2.2. Варианты системы «директ-костинг»............................................................8 3. Применение системы «директ-костинг».....................................................12 3.1.Метод и организация учета затрат в соответствии с системой «директ-костинг»................................................................................12 3.2.Схема учетных записей при учете затрат по системе «директ-костинг»................................................................................16 3.3.Аналитические возможности системы калькулирования неполной себестоимости.........................................................................................................18 3.4. Преимущества и недостатки системы «директ-костинг»..........................21 4. Практическая часть............................................................................................23 Заключение..............................................................................................................28 Список использованной литературы....................................................................30 2 Введение В условиях постоянно развивающегося рынка администрация и менеджеры должны всегда иметь под рукой оперативную информацию о том, во что же обходится предприятию производство продукции, оказание услуг, осуществление того или иного вида деятельности. Поэтому сегодня часто в теории и практике управления себестоимостью и прибылью декларируется и применяется следующий принцип, самая точная калькуляция изделия не та, которая наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия, а та, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, выполнением работ и услуг. Таким подходом к калькулированию себестоимости является подход, когда в разрезе объектов калькулирования планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Тема учета и калькулирования неполной ограниченной себестоимости на современном этапе развития экономики актуальна, т.к. улучшается контроль за управленческими и коммерческими затратами, позволяет проводить эффективную политику цен. Цель работы – раскрыть сущность современной системы учета и калькулирования неполной ограниченной себестоимости на примере одной из ее модификаций – системы «директ–костинг». Задачами в данной курсовой работе является раскрытие таких вопросов как: калькулирование полной и неполной себестоимости продукции, их преимущества и недостатки; модификация систем учета неполной себестоимости – «директ-костинг»; история ее зарождения; приведен пример учетных записей при калькулировании неполной себестоимости по методу «директ-костинг», в практической части решена задача по распределению затрат непроизводственных подразделений разными методами в организации ЗАО «Макси Дент». 3 1. Калькулирование полной и неполной себестоимости продукции, их преимущества и недостатки По полноте учитываемых затрат различают учет и калькулирование полной и неполной себестоимости. Калькулирование полной себестоимости включает в себя все затраты, связанные с производством и продажей продукции. Неполная себестоимость может включать только прямые затраты, она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т. е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости. Учет полных затрат исчисление полной себестоимости является основой для долгосрочной финансовой политики. В этом его преимущество. Недостатками полной себестоимости являются: 1) Нет точных методов распределения косвенных затрат между изделиями. Поэтому, полная себестоимость не отражает истинной величины затрат на изделие того или иного изделия. 2) Исчисление полной себестоимости не позволяет оперативно проанализировать цены, затраты и результаты, т.к. полная себестоимость становиться известной только после окончания отчетного периода и после многочисленного распределения косвенных затрат. Исчисление полной себестоимости ориентирована на бухгалтерское обобщение затрат, а не на рынок. В бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является 4 подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые, затраты. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости. Калькулирование неполной себестоимости предполагает разделение всех затрат на производственные, общехозяйственные и коммерческие. Прямые производственные затраты собирабтся на Дебете счета 20 «Основное производство», косвенные производственные 23 «Вспомогательные затраты на производства», Дебете счета 25 «Общепроизводственные расходы», в себестоимость отдельных видов продукции включаются прямые производствееные затраты и косвенные производсвенные затраты, учтеные на счете 25 «Общепроизводственные расходы». Калькулирование неполной себестоимости отвечает международным стандартам бухгалтерского учета в соответствии с которым в себестоимость продукции должны включаться лишь производственные затраты. Управленческие и сбытовые затраты в калькулирование себестоимости участвовать не должны. Поэтому общехозяйственные и коммерческие расходы, учтеные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» списываются в конце отчетного периода на уменьшение финансовых результатов от продажи продукции. Они называются затратами периода. 5 Учет неполной себестоимости имеет значительные преимущества: 1. за счет сокращения планирование, учет статей и себестоимости контроль, упрощается ее контроль за улучшается управленческими и коммерческими затратами. Они отражаются в отчете о прибылях и убытках отдельными строками, что наглядно показывает их влияние на величину прибыли от продаж. 2. Руководство имеет возможность получить оперативную информацию о том, во что обходится предприятию производство каждого вида продукции и информацию о доходах не дожидаясь окончания месяца. 3. Позволяет проводить эффективную политику цен, устанавливать долгосрочные и краткосрочные пределы цен. 4. Данные учета неполной ограниченной себестоимости продукции используются для принятия краткосрочных управленческих решений по адаптации производственной программы к меняющимся рыночным условиям и ситуациям. Одной из модификаций данной системы является система «директ-костинг». 6 2. Система «директ-костинг» как элемент управленческого учета 2.1. История зарождения системы «директ-костинг» Система учета переменных затрат «direct-costing» возникла в США в период Великой депрессии и получила широкое распространение в пятидесятых годах двадцатого века. До начала Великой депрессии (1928г.) для расчета себестоимости использовалась система учета полных издержек, что, по мнению аналитиков того времени, приводило к искусственному искажению прибыли. Для решения данной проблемы была разработана новая система, получившая название «direct-costing». Оно было введено в 1936 году американцем Д. Харрисом1. Данное название возникло не случайно. На первых этапах практического применения системы «директ-костинг» в себестоимость включались лишь прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Отсюда и название системы — Direct – Costing System (система учета прямых затрат). Позднее «директ-костинг» трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат. Отсюда следует некоторая условность в названии. В настоящее время «direct-costing» предусматривает включение в себестоимость не только прямых переменных, но и части переменных косвенных затрат. В разных странах эта система именуется по-разному. В Германии и Австрии для обозначения метода «direct-costing» используют термины «Teilkostenrechnung» или «Grenzkostenrechnung», то есть учет частичных, либо граничных затрат, или же «Deckungsbeitragsrechnung» – учет суммы покрытия. В Великобритании «direct-costing» называют еще 1 Карпова Т. П. Управленческий учет. Учебник для вузов – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004, [стр.173] 7 «marginal-costing» – учет маржинальных затрат. А во Франции «La Comptabilite» - маржинальный учет. Однако, несмотря на все это разнообразие терминов, определяющих систему учета переменных издержек, «direct-costing» является самым употребляемым и популярным, возможно потому, что он был первым названием, данным этому методу учета себестоимости. 2.2. Варианты системы директ-костинг Одной из наиболее важных и актуальных проблем управленческого учета является внедрение в практику методов, основанных на исчислении переменной себестоимости, то есть методов простого и развитого "директкостинга", изменивших систему производственного учета и контроля. Основой "директ-костинга", о чем уже неоднократно говорилось, часто называемого методом усеченной (неполной) себестоимости, является четкое разделение затрат на переменные и постоянные. При этом постоянные затраты считаются затратами периода и не распределяются между изделиями, а прямо относятся на результат. Как следствие этого, общие расходы более быстро относятся на результат при "директкостинге", чем при методах исчисления полной себестоимости, причем остатки готовой продукции оцениваются только по переменным затратам. Метод "директ-костинг" имеет два варианта: • простой "директ-костинг", основанный на использовании в учете данных только о переменных (операционных) затратах; • развитой "директ-костинг", при котором в себестоимость наряду с переменными затратами включаются и прямые постоянные затраты по производству и реализации продукции. Простой "директ-костинг" Простой "директ-костинг" базируется на следующих принципах: • затраты подразделяются по элементам на постоянные и переменные; 8 • себестоимость произведенных и реализованных изделий исчисляется только на основе распределения переменных (операционных) затрат; • сравнение полученной таким образом переменной себестоимости с ценой реализации в целях определения разницы, называемой маржей с переменных затрат; • возмещение постоянных затрат за счет различных марж с переменной себестоимости для определения результата деятельности и рентабельности предприятия. Таким образом, согласно методу переменных затрат (простой "директкостинг") определяется маржа с переменной себестоимости, которая представляет собой излишек выручки от реализации по сравнению с переменными затратами: маржа с перемен. себестоим. = объем реализац. - переменные затраты Когда маржа с переменных затрат позволяет возместить сумму постоянных затрат, предприятие достигает "мертвой точки", или порога рентабельности, то есть финансовый результат равен нулю. Основы данного метода - это: • постоянная направленность учета на конечный результат, то есть определение маржи по изделиям, в целом по предприятию и производственному результату (прибыли или убытки); • учет по изделиям только переменных затрат и определение переменной себестоимости по изделиям; • учет постоянных затрат в целом по предприятию и их отнесение на уменьшение маржи в целях определения производственного результата; • определение маржи по изделиям как базы процесса оперативного управления ценами и ценообразованием. Если предприятие производит много изделий, то метод переменных затрат позволяет измерить "вклад" каждого изделия в возмещение 9 постоянных затрат и формирование общего уровня рентабельности. Кроме того, этот метод в условиях рыночной экономики дает возможность проводить политику развития торговли в зависимости от заданных ориентиров на основе определения минимального объема реализации, то есть критического объема реализации, или порога рентабельности различных товаров. Понятие "вклад продукта" получило широкое распространение в практике "директ-костинга", оно позволяет определить, что каждый продукт приносит предприятию. Эта учетная категория позволяет лучше измерить рентабельность продукта или группы продуктов, индивидуализируя затраты, которые к нему относятся. При таком методе отклоняются от строгого соблюдения переменной себестоимости, так как себестоимость включает не только переменные затраты, но и часть прямых постоянных затрат. Это дает возможность улучшить технику исчисления себестоимости, а сам метод был назван развитым "директ-костингом". Развитой "директ-костинг" Внедрение в практику развитого "директ-костинга" приводит к тому, что предприятия в целях повышения эффективности производства и контроля деятельности центров ответственности все большую часть постоянных расходов прямо относят на себестоимость этих центров. Разбивка предприятия на сегменты реализации может оказаться очень полезной в плане ориентации сотрудников, занимающихся маркетингом. Определение маржи по уровням дает возможность проведения двойного анализа. С одной стороны, производственную деятельность как бы локализуют и определяют серию марж по сегментам - продуктам. С другой стороны, обособляют распределительную деятельность, определяют и анализируют серию марж по сегментам реализации. В результате, исходя из этих двух критериев, анализируют действие новой экономической 10 модели "продукт - рынок". Каждый продукт (товар) продается на многих рынках. Поэтому целесообразно исчислять маржу по каждому продукту, на каждом рынке. Внедрение нормативов в систему "директ-костинга" вызывает меньше проблем, чем исчисление полной себестоимости, так как применение данной системы не требует условного распределения затрат. Кроме того, не нужно оперировать категориями "единица работы" и "нормальная деятельность", использование которых сильно затрудняет учет, но которые тем не менее необходимы при системе учета полной себестоимости. В управленческом учете главенствующей становится система нормативов. Определяют не только нормативную себестоимость, но и нормативную выручку, так как это единственное средство соизмерить поступления и расходы и определить нормативную маржу, то есть использовать модель "затраты - выпуск". Преимущества развитого "директ-костинга" очевидны. Особенно эффективно его применение на предприятиях с массовым производством и относительно сложным, технологическим процессом, поскольку в этом случае гораздо легче определить маржу по сегментам деятельности, чем по производственным признакам. Основные новации развитого "директ-костинга": • появление категории специфических прямых постоянных затрат и системы полумарж и регулирование на этой основе объемов производства и реализации, себестоимости, цен; • исчисление результатов (марж) по внешним сегментам (находящимся за пределами предприятия), то есть использование маркетинговых принципов в системе управленческого учета; • пирамидальная (ступенчатая) система калькулирования на базе данных о переменных затратах и специфических прямых постоянных затратах. 11 3. Применение системы «директ-костинг» 3.1. Метод и организация учета затрат в соответствии с системой «директ-костинг» Учет затрат состоит из следующих элементов: учет по видам затрат, учет по местам возникновения затрат и учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия). Все эти элементы присутствуют при любой конкретной организации учета затрат в управленческом (производственном) учете, в том числе и при учете полных или частичных затрат. Рассмотрим организацию учета затрат в соответствии с системой “директ-костинг” по перечисленным выше элементам. Задачей первого элемента учета затрат является систематический учет затрат по видам за данный период. Он отражает вертикальную структуру затрат предприятия. Главный принцип, заложенный в основу системы «директ-костинг», – раздельный учет переменных и постоянных затрат и признание постоянных затрат убытками отчетного периода. Переменные затраты меняются с изменением степени загрузки производственных мощностей, но в расчете на единицу продукции они являются постоянными. Постоянные затраты в сумме не меняются при изменении уровня деловой активности, но в расчете на единицу продукции они зависят от объема производства. Важнейшими видами затрат, подлежащими учету, являются: затраты на заработную плату; материальные затраты; затраты на энергию; затраты на ремонт; налоги, взносы, страхование; затраты на амортизацию; проценты, риски; прочие затраты. Этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации. С точки зрения применения системы “директ-костинг” здесь 12 отсутствуют какие-либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости. Нужно только подчеркнуть, что необходимое для организации «директ-костинга» разделение затрат на постоянные и переменные не может быть произведено в учете по видам затрат, так как зачастую один и тот же вид затрат в разных местах возникновения затрат ведет себя по-разному по отношению к изменению объема производства. Например, заработная плата вспомогательных рабочих в одном месте возникновения затрат может носить переменный характер, в другом – полупеременный, в третьем – практически не меняется с изменением загрузки мощностей или объема производства. Таким образом, разграничение затрат на постоянные и переменные, а также их раздельный учет по видам может быть организован только в разрезе мест возникновения затрат. Учет по местам возникновения затрат дает представление о горизонтальной структуре затрат предприятия. По сути дела, при организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе “директ-костинг” исчезает само понятие косвенных расходов, накладные расходы становятся прямыми по отношению к данному месту возникновения затрат. Таким образом, при системе “директ-костинг” затраты в местах возникновения затрат подразделяются на постоянные и переменные. Этот элемент системы учета затрат дает информацию для калькулирования себестоимости носителей затрат следующего элемента системы производственного учета – только по переменным затратам. Одной из проблем учета затрат по местам их возникновения в части раздельного учета переменных и постоянных затрат является наличие “скачкообразных” (ступенчатых) затрат, которые носят постоянный характер на определенном интервале изменения объема, а затем резко 13 возрастают при каком-либо определенном значении показателя объема производства. В практике организация учета затрат в разрезе мест возникновения затрат по системе “директ-костинг” эта проблема решается путем выделения трех групп затрат: абсолютно переменных затрат, Изменяющихся пропорционально изменению объемов производства; относительно переменных (или относительно постоянных) затрат – для отражения “скачкообразных”, ступенчатых затрат; абсолютно постоянных затрат, не изменяющихся с изменением объемов производства или загрузкой мощностей. При принятии решений в конкретной управленческой ситуации вторая группа затрат присоединяется либо к первой, либо к третьей в зависимости от преследуемой цели. Под учетом по носителям затрат в производственном учете понимают отнесение затрат на их носители. Носители затрат – продукция, работы и услуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке. При калькулировании себестоимости продукции по системе “директкостинг” постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты (прямые затраты и часть накладных расходов) зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат. Таким образом, в себестоимость носителя затрат не включены постоянные расходы. Такой вариант калькулирования без специальных дополнительных расчетов предоставляет нужную в условиях рынка информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения загрузки или объема. При системе директ-костинг схема построения отчетов о доходах многоступенчатая (табл. 1). В них содержится, по крайней мере, 2 финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль. 14 Таблица 1 “Схема отчета о доходах по системе «директ-костинг». Наименование показателей. Значение Выручка от реализации продукции (В) В = 1000 Переменные затраты (ПЗ) ПЗ = 600 Маржинальный доход (М) М=В-ПЗ = 400 Постоянные расходы (ПР) ПР = 200 Прибыль (П) П=М-ПР = 200 Маржинальный доход2 — это разница между выручкой от продажи продукции и ее неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным расходам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального доходя постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли. Отчет о доходах не обязательно должен быть двухступенчатым. Если переменные затраты подразделять на производственные и непроизводственные, то данный отчет о доходах будет трех ступенчатым. В этом случае на первом этапе определяет производственные маржинальный доход как разность между объемом реализованной продукции и переменными производственными затратами. На втором этапе как разность между производственными маржинальными и внепроизводственными переменными затратами определяется маржинальный доход в целом по фирме. На третьем этапе – прибыль фирмы путем вычитания из общей суммы маржинального дохода суммы постоянных расходов. Важной особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью. При использовании «директ-костинга» размер прибыли определяется 2 Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям – 4-е изд., стер. – М.: Омега-Л, 2005.- [стр.196] 15 уровнем переменных производственных затрат, ценами продажи, структурой выпускаемой продукции и величиной постоянных издержек производства. В результате такая учетная информация позволяет в оперативном порядке находить наиболее выгодные комбинации продажных цен и объема производства, быстро переориентировать производство в соответствии с меняющейся конъюнктурой рынка. Однако в соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета метод «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений. 3.2. Схема учетных записей при учете затрат по системе «Директ-костинг» Рассмотрим порядок отражения операций на бухгалтерских счетах в условиях системы «директ-костинг». Прямые производственные затраты с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства». Переменная часть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списывается на счет 20 (23). Затраты, используя какую-либо базу распределения, в дальнейшем будут отнесены на соответствующие носители затрат, т.е. будут участвовать в калькулировании. Постоянная часть общепроизводственных издержек вместе с коммерческими и общехозяйственными расходами, рассматриваемыми как периодические, при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат), а списываются на уменьшение выручки от реализации продукции: Дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» 16 Кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы». Таким образом, применение системы «директ-костинг» на практике предполагает дифференцированный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменную части. К счету 25 создаются два субсчета: 25-1 «Общепроизводственные переменные расходы» и 25-2 «Общепроизводственные постоянные расходы». Оборот счета 25-1 в конце отчетного периода, распределяясь по носителям затрат, списывается на счет 20 «Основное производство». Счет 25-2 закрывается счетом 90 «Продажи» Порядок учетных записей на счетах при учете затрат по системе «директ-костинг» проиллюстрирован на рис. 1. Необходимо обратить внимание на то, что остатки незавершенного производства и готовой продукции, т.е. запасы, оцениваются в этом случае по неполной (переменной) себестоимости. 3 3 Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям – 4-е изд., стер. – М.: Омега-Л, 2005.- [стр.197] 17 3.3. Аналитические возможности системы калькулирования неполной себестоимости Система «директ - костинг» предоставляет широкие возможности для проведения анализа и принятия на его основе различных управленческих решений. В качестве наиболее важных ее аналитических возможностей можно выделить: - планирование объемов деятельности с оптимизацией ассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающего фактора; - ценообразование; - анализ эффективности закупки комплектующих и альтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги); - выбор варианта капитальных вложений (инвестиций); - оценка эффективности деятельности подразделений предприятия (центров ответственности); - оценка эффективности организации собственного производства или приобретения полуфабрикатов. Рассмотрим некоторые аналитические возможности и особенности их использования: 1. Планирование объемов деятельности с оптимизацией ассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающего фактора. При планировании используется метод гибкого бюджетирования, то есть расчеты проводятся для различных вариантов загрузки мощностей. Упор при анализе делается на выбор ассортимента, обеспечивающего предприятию наибольшую рентабельность. "Директ костинг", разделяя затраты на постоянные и переменные, обеспечивает более корректный подход к проведению анализа, поскольку учитывает тот 18 факт, что некоторые изделия, убыточные при анализе их по полной себестоимости, в действительности приносят предприятию положительный маржинальный доход, что выявляется при анализе с использованием данной системы. При полной загрузке мощностей "директ - костинг" позволяет сформировать наиболее рентабельную производственную программу с использованием показателя маржинальной прибыли на единицу ограничивающего фактора. 2. Ценообразование по системе «директ - костинг» используется в следующих ситуациях: - в условиях частичного контроля над ценами метод "переменная себестоимость плюс маржинальная прибыль" позволит рассчитать цену, которая обеспечит желаемую сумму покрытия на единицу продукции, желаемую долю маржинальной прибыли в выручке или целевую маржинальную прибыль на единицу ограниченного фактора; - во время экономического спада снижение цен на реализуемую продукцию является средством стимулирования спроса, при этом нижней границей цены будет маржинальная себестоимость - себестоимость, рассчитанная по прямым (переменным) затратам; - в условиях острой ценовой конкуренции за рынки сбыта использование для отдельных ассортиментных позиций демпинговых цен, основанных на маржинальной себестоимости, может вести к занятию лидирующих позиций на рынке; - при обмене полуфабрикатами и изделиями между различными подразделениями одного предприятия маржинальная себестоимость может быть использована в качестве трансфертной цены (внутренней цены предприятия). 3. Анализ эффективности закупки комплектующих и альтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги). 19 Подобный сборочные анализ характерен операции. для Система предприятий, «директ-костинг» осуществляющих предоставляет возможность обоснованного выбора - покупать или производить самим. При принятии решения необходимо сравнить предлагаемую цену поставки комплектующих с переменными затратами на их производство (при условии, что высвобожденное оборудование не будет использоваться). В действительности оборудование может применяться для производства других, иногда даже более рентабельных, изделий, сдаваться в аренду или использоваться иным выгодным образом, и эти возможности должны быть учтены при принятии окончательного решения. Для оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности проводится анализ двух отчетов о прибылях и убытках, составленных с использованием маржинального подхода, один из которых содержит данные о сегменте, в другом эти данные элиминируются. Однако при анализе необходимо учесть релевантность постоянных затрат, поскольку при прекращении деятельности сегмента часть постоянных затрат может сохраниться. 4. Выбор варианта капитальных вложений. Наряду с другими методами инвестиционного анализа обеспечивает возможность принятия обоснованных решений о целесообразности инвестиций в новые виды активов или создания новых видов продукции. Таким образом, «директ-костинг» представляет собой с систему калькулирования неполных затрат, основными преимуществами которой являются: простота и объективность, возможность сравнения себестоимости различных периодов по переменным затратам, абсолютным и относительным маржам, возможность акцентировать внимание руководства на изменении маржинального дохода, позволяет проводить эффективную политику цен, дает возможность проведения анализа в условиях ограниченного ресурса, принципы системы «директ - костинг» 20 могут быть использованы в сочетании с другими системами управленческого учета. 3.4. Преимущества и недостатки системы «директ-костинг» К преимуществам системы «директ-костинг» относятся: – простота и объективность калькулирования частичной себестоимости, так как отпадает необходимость в условном распределении постоянных затрат; – возможность сравнения себестоимости различных периодов по переменным затратам, абсолютным и относительным маржам. В связи с этим изменение структуры предприятия и связанные с ним изменения постоянных затрат не оказывают влияния на себестоимость изделий; – возможность акцентировать внимание руководства на изменении маржинального дохода (суммы покрытия) как по предприятию в целом, так и по различным изделиям; выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск; – информация, получаемая в системе «директ-костинг», позволяет проводить эффективную политику цен, указывая наиболее выгодные комбинации цены и объема; – возможность проведения анализа в условиях ограниченного ресурса, что важно для планирования производства при наличии ограничивающих факторов; – принципы системы «директ-костинг» могут быть использованы в сочетании с другими системами управленческого учета. Общие недостатки системы «директ-костинг»: – трудности в разделении затрат на постоянные и переменные. Значительная часть смешанных расходов может быть квалифицирована по-разному, например в зависимости от применяемого метода деления 21 затрат на постоянные и переменные, а это будет сказываться на результатах; – необходимость для большинства компаний наличия информации о величине полных издержек, прежде всего для определения цены изделия, так как в ценах в долгосрочном плане необходимо обеспечивать покрытие всех издержек предприятия. При отсутствии данных о полной себестоимости велик риск несоблюдения этого условия; – наличие некоторых трудностей при формировании внешней отчетности. Итак, «директ-костинг» – система управленческого учета, базирующаяся на категории переменных (либо частичных) затрат. Эта система не лишена недостатков, но имеет и некоторые преимущества по сравнению с системой полного учета и распределения затрат. Выбор одной из них зависит, прежде всего, от практической пользы применения той или иной системы. 22 4. Практическая часть Задание 12 ЗАО «Макси Дент» оказывает платные стоматологические услуги. Организационная структура предприятия включает два производственных подразделения (отделения): хирургическое и терапевтическое, а так же три непроизводственные службы – администрацию, автоклавную (стерилизационную), прачечную. Информация о затратах подразделений ЗАО « Макси Дент» представлена в таблице. Затраты ЗАО «Макси Дент» по центрам ответственности Центр ответственности Администрация Прачечная Автоклавная (стерилизационная) Хирургическое отделение Терапевтическое отделение Итого Затраты, руб. 3000 1000 1500 5000 5500 16000 Необходимо распределить затраты непроизводственных подразделений между производственными секторами различными методами: а) методом прямого распределения затрат; б) методом пошагового распределения; в) методом взаимного распределения (двусторонним). При распределении затрат прямым методом за базу распределения принять выручку производственных подразделений, считая что доля терапевтического отделения в общей выручке ЗАО «Макси Дент» составляет 65%, а хирургического – 35%. При распределении затрат пошаговым методом исходить из того, что услуги администрации потребляются всеми подразделениями, а услуги прачечной – тремя остальными подразделениями. 23 В процессе распределения использовать следующую информацию: - численность администрации составит – 10 чел; хирургического и терапевтического отделений – 15, автоклавной и прачечной – по 5 чел.; - потребности хирургического и терапевтического отделений в чистых медицинских халатах – 30 шт., автоклавной – 15 шт.; - потребность в стерильных комплектах медицинских инструментов в каждом отделении составит – по 23 шт. При распределении затрат двусторонним методом автоклавную и прачечную объединить в одно подразделение – хозяйственный блок. Решение: 1. Метод прямого распределения затрат. База распределения – выручка производственных подразделений. Доля терапевтического отделения – 65%, доля хирургического- 35%. Формула распределения = общая сумма затрат непроизводственных служб * доля выручки / 100% Общая сумма затрат непроизводственных служб = 3000 руб + 1000руб. + 1500руб. = 55000 рублей. Распределение затрат терапевтического отделения = 5500руб.*65% / 100% = 3575 руб. Распределение затрат хирургического отделения = 5500руб. * 35% / 100% = 1925 руб. Итого затрат по производственным отделениям: 5500 руб. 2. Метод пошагового распределения затрат. Затраты администрации распределим между прачечной и автоклавной, хирургическим и терапевтическим отделением пропорционально численности работающих. Данные представим в таблице 1. 24 Таблица 1 Распределение затрат администрации Центр ответственности Прачечная Автоклавная Хирургическое отделение Терапевтическое отделение Итого Численность работающих 5 5 15 15 40 Распределение затрат 375 375 1125 1125 3000 Ставка распределения затрат администрации = 3000 руб. /40 чел. = 75. Численность работающих по центрам ответственности умножим на полученную ставку распределения и запишем в таблицу. Затраты прачечной распределим пропорционально потребности в чистых медицинских халатах между автоклавной, хирургическим и терапевтическим отделениями. Сумма затрат прачечной к распределению = 1000 руб. + 375 руб. = 1375 руб. Ставка распределения затрат прачечной = 1375 руб / 75шт. = 18,333. Умножаем количество потребности в чистых халатах на полученную ставку распределения. Данные представим в таблице 2. Таблица 2 Распределение затрат прачечной Центр ответственности Автоклавная Хирургическое отделение Терапевтическое отделение Итого Потребность в чистых медицинских халатах 15 30 30 75 Распределение затрат 275 550 550 1375 Затраты автоклавной распределим между хирургическим и терапевтическим отделениями пропорционально комплектам медицинских инструментов. 25 Сумма затрат к распределению = 1500 руб. + 275 руб. + 375 руб. = 2150 руб. Ставка распределения затрат автоклавной = 2150 руб. / 46 шт. = 46,74. Умножим количество комплектов медицинскийх инстументов по отделениям на ставку распределения затрат автоклавной. Полученные результаты представлены в таблице 3. Таблица 3 Распределение затрат автоклавной Центр ответственности Хирургическое отделение Терапевтическое отделение Итого Комплекты медицинских инструментов, шт. 23 23 46 Распределение затрат 1075 1075 2150 Таблица 4 Итоговые сведения о распределении затрат непроизводственных подразделений пошаговым методом Производственное подразделение Хирургическое Терапевтическое Итого Администрация прачечная Автоклавная Итого 1125 1125 2250 550 550 1100 1075 1075 2150 2750 2750 5500 5. Метод взаимного распределения затрат (двусторонний метод). Два непроизводственных подразделения – администрация и хозяйственных блок (прачечная и автоклавная). Затраты администрации распределим пропорционально численности работающих. Таблица 5 Распределение затрат администрации Центр ответственности Хоз. блок Численность работающих 10 Распределение затрат 750 26 Хирургическое отделение Терапевтическое отделение Итого 15 15 1125 1125 40 3000 Ставка распределения затрат = 3000 руб. /40 чел. = 75. Численность работников по центрам ответственности умножим на полученную ставку распределения. Получим распределение затрат по центрам ответственности. Данные представлены в таблице 5. Затраты хоз. блока распределим между хирургическим и терапевтическими отделениями пропорционально комплектам медицинских инструментов. Сумма затрат хоз.блока к распределению = 1000 руб. + 1500 руб. + 750 руб. = 3250 руб. Так как количество потребляемых медицинских инструментов и медицинских халатов одинаковое, распределим затраты поровну: хирургическое отделение – 1625 руб.; терапевтическое отделение - 1625 руб. Полученные данные представим в таблице 6. Таблица 6 Итоговые сведения по распределению затрат непроизводственных служб двухсторонним методом Производственное подразделение Хирургическое Терапевтическое Итого Администрация Хоз. блок Итого 1125 1125 2150 1625 1625 3250 2750 2750 5500 27 Заключение В системе «директ-костинг» все затраты делятся на переменные и постоянные. Постоянные расходы учитывают отдельно, их не распределяют между отдельными видами продукции и не включают в себестоимость продукции, а возмещают общей суммой из выручки. С помощью «директ-костинга» обосновываются важные управленческие решения, в том числе по оптимизации производственной программы, о целесообразности принятия к исполнению дополнительного заказа, о приобретении или замене оборудования, производстве полуфабрикатов или заказе их на стороне, выпуске побочной продукции, по вопросам ценовой политики и др. Система «директ-костинг» позволяет определять формы зависимости затрат от объемов производства; получать информацию о прибыльности или убыточности хозяйственной деятельности в зависимости от объема производства и продаж; рассчитывать критическую точку объема продаж; оптимизировать товарный ассортимент; прогнозировать поведение затрат в зависимости от различных факторов; принимать управленческие решения в условиях ограниченности какого-либо ресурса; проводить эффективную ценовую политику; решать тактические задачи управления предприятием. На основе анализа переменных и постоянных издержек разрабатываются гибкие программы-сметы. Они, хотя и ориентируются на исходную ожидаемую величину выручки, позволяют учесть возможные отклонения объема продаж и выручки от реализации и влияние этих отклонений на конечную величину прибыли. В результате менеджер может рассчитать тот объем безубыточность организации, продаж, при котором достигается а затем оценить прибыльность при различных уровнях деловой активности. Одним из важных преимуществ использования в учете системы «директ-костинг» является возможность изучения взаимосвязей и 28 взаимозависимостей между объемом производства, затратами и прибылью. Важным моментом калькуляции переменным издержкам является себестоимости связь продукции калькуляции с по анализом безубыточности производства, которая обеспечивает информацию для расчета оптимального соотношения объема и прибыли. «Директ-костинг» непосредственно влияет на установление цен на изделия, стимулирует производительность различных сегментов бизнеса. Идеальных систем или идеальных методов не бывает. У каждой системы и у каждого метода – свои достоинства и свои недостатки. Главная задача - понять особенности систем и методов с тем, чтобы, минимизуруя их негативные стороны, максимально использовать положительные, реализовать заложенные в них преимущества. 29 Список использованной литературы: 1. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям – 4-е изд., стер. – М.: Омега-Л, 2005.-576с. 2. Дури К. Введение в управленческий и производственный учет. Учебное пособие для вузов/3-е изд., перераб. и доп. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.-783с. 3. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. – М.: Магистр, 2008. – 574с. 4. Керимов В. Э. Управленческий учет. Учебник – 4-е изд., измененное и дополненное - М.: издательско-торговая корпорация «Дашков и К0»; 2005.-460с. 5. Карпова Т. П. Управленческий учет. Учебник для вузов – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004-351с. 6. Кондаков Н.П., Иванова М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие. – М.: ИНФРА-М, 2008. – 368с. 7. Котенева Е.Н., Краснослободцева Г.К., Фильчакова С.О. Управление затратами предприятия. - Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2008. – 350 с. 8. Адамов Н. Особенности системы управленческого учета "директ- костинг" // Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 26. 9. Правовая система «Консультант плюс» 30
