Краткий конспект лекций по дисциплине «Управленческий учет, анализ 1
advertisement
Краткий конспект лекций по дисциплине «Управленческий учет, анализ» 1 Понятие управленческого учёта, его место в информационной системе предприятия. До недавнего времени была единая система бухгалтерского учёта, однако, в настоящее время возникла необходимость выделить из состава бухгалтерского учёта управленческий учёт. Таким образом, в настоящее время на предприятиях имеют право на существование финансовый (бухгалтерский) и управленческий учёты. Основное назначение управленческого учёта организация учёта затрат на производство, калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг, контроль за формированием затрат на производство и реализацию продукции, выявление причин и виновников превышения фактических расходов над нормативными, разработка рекомендаций по максимальному сокращению затрат, поиск дополнительных резервов снижения затрат. Таким образом, оптимизация затрат приводит к увеличению прибыли предприятия и способствует установлению оптимального соотношения между объёмами реализованной продукции, издержками на производство и реализацию продукции и прибыли. Если рассматривать систему управления различными предприятиями, то можно выделить две подсистемы: - управляемая подсистема (предприятие и его подразделения); - управляющая подсистема (как правило, состоит из 4 основных функций управления): планирование (выработка заданий для управляемой подсистемы, «прямая» связь с управляемой подсистемой) учёт (финансовый, управленческий, налоговый, статистический, «обратная» связь с управляемой подсистемой) анализ (берёт сведения от планирования и учёта, выявляет причины и дает рекомендации) (используют плановую, учетную информацию, выявляет причины отклонений от плановых данных и резервы повышения эффективности производства СМР. «Косвенная» связь с управляемой подсистемой). 2 регулирование (обеспечивает принятие оптимальных управленческих решений на основе результатов анализа и обеспечивает контроль за исполнением этих решений. «Прямая» связь с управляемой подсистемой). Управленческий учёт формально входит в функции управления и учёта, однако, по сравнению с бухгалтерским (финансовым) учётом, его функции шире. Бухгалтерский учёт собирает фактические данные по уже совершившимся хозяйственным операциям и процессам, управленческий же собирает фактические данные, но при этом при ведении данного учёта одновременно могут быть задействованы и другие функции управления. Одной из составляющих управленческого учета является калькулирование себестоимости СМР. Процесс калькулирования себестоимости продукции, работ и услуг представляет собой систему расчетов издержек по выполнению СМР (исчисление затрат по отдельным строительным объектам, видам работ, комплексам и этапам работ). Процесс калькулирования можно подразделить на два этапа: 1. предварительный; 2. последующий. На предварительном этапе затраты калькулируются перед началом производства работ, а на последующем этапе после окончания работ или окончания отдельных этапов работ. На предварительном этапе определяют стоимость и себестоимость СМР до начала строительных работ (договорная или контрактная стоимость, сметная стоимость, нормативные затраты и т.д.). Этот этап необходим для формирования цен на продукцию, работы и услуги; На последующем этапе определяются фактические затраты по уже выполненным СМР. На этом же этапе формируется стоимость работ по выполненным технологическим этапам. Предварительный и последующий этапы калькулирования тесно взаимосвязаны между собой. Затраты, которые учитываются на последующем этапе, должны соответствовать группировке затрат на предварительном этапе. 3 Эта взаимосвязь заключается в следующем: как на предварительном, так и на последующем этапе калькулирования используются одни и те же калькуляционные объекты, калькуляционные единицы, а также должно быть соответствие между группировкой затрат на этих двух этапах. То есть, если при формировании сметной стоимости используются четыре статьи калькуляции, то такие же статьи должны быть использованы и на последующем этапе. Процесс калькулирования можно рассматривать: во-первых, с технической точки зрения; во-вторых, с экономической. С технической точки зрения, процесс калькулирования представляет собой совокупность различных технических приемов исчисления стоимости и себестоимости СМР, то есть это математический расчет, предусматривающий прямое отнесение затрат на объекты, распределение затрат в конце месяца. С экономической точки зрения, процесс калькулирования выполняет контрольные функции и с помощью этого процесса определяется реальность и объективность цен на СМР. Его можно рассматривать как совершенствование методологии определения себестоимости продукции, работ, услуг, то есть при организации калькуляционного процесса необходимо учитывать требования налогообложения, организации учета затрат, организации контроля за формированием затрат, повышение эффективности строительного производства в целом. Процесс калькулирования тесно взаимосвязан с планированием, учетом и контролем. Во-первых, этот процесс должен иметь единую методологию формирования затрат с плановыми затратами. Во-вторых, информацию для исчисления себестоимости продукции, работ и услуг получают из системы бухгалтерского учета. В-третьих, данные, получаемые в системе калькуляционных расчетов используются для организации контроля за формированием издержек производства. Калькуляционный процесс тесно связан с учетом и контролем. Он является заключительным этапом учета затрат на производство СМР и одновременно 4 предоставляет информацию специалистам строительной организации для проведения контроля за формированием затрат. 2. Сравнение финансового и управленческого учета Между финансовым и управленческим учётом имеются определённые сходства, однако, между этими видами учёта имеются существенные отличия. Рассмотрим основные различия между видами учёта, в ниже приведенной таблице 1.1. Таблица 1.1 – Сравнение финансового и управленческого учетов Критерии сравнения Финансовый учет Цель учёта Представление для Управленческий учет данных Отражение информации составления внутри конкретного финансовой отчётности в предприятия, которая целом по предприятию, и используется только пользова- телями этой администрацией информации являются Предприятия собственная администрация и внешние пользователи. Пользователи Во-первых, являются Информация информации: работники предприятия, для закрытая внешних во-вторых, вышестоящие потребителей организации, акционерные предприятия, налоговики, банки, статистические организации, потенциальные инвесторы. 5 Источники информации Данные о произведённых Использует учётные финансовых операциях, а данные также информация учёта, налогового учёта налогового однако, про ведении управленческого учёта используется дополни- тельная информация: о нормах расхода материаль- ных ресурсов, о расхода нормах заработной платы, о технологических. отходах (возвратных и безвозврат- ных), о научно- исследова- тельских работах и т. д. Обязательность ведения Обязателен учёта: для всех Необязателен предприятий для ведения, т. е. навязывание сверху невозможно и решение о ведении принимает руково- дитель предприятия Правила ведения учёта Регламентировано Нормы и правила (нормативного государственными ведения регулирования) нормативными актами. устанавливаются самим предприятием. Принципы ведения Базируется общепринятых принципах на Не использует принцип двойной записи и при его двойной ведении большее 6 записи внимание уделяется формированию себестоимости и контролю за затратами. Основные объекта учёта Предприятие в целом Деятельность структурных подразделений предприятия (отделы, службы, цеха, бригады, рабочие места) Базисная структура Строится на следующем Структура базисном принципе, в зависит информации от запросов основе которого лежит пользо- вателей: затраты баланс (активы = (превыше- ние собственный капитал + нормативными), внешние обязательства над места возникновения сверхплановых расходов. Формы представления Представляется информации Результаты пользователям формам, по представляются в которые произвольной форме утверждаются государственными органами (Министерство финансов) Методы и отражения информации способы Конечным учётной является результатом Могут применяться те же отражение методы, инфор- мации денежной форме, этом в дополнительно при производятся но к ним способы используют контроля, т. е. выявляют, 7 способы документации, как правило, перерасход инвентаризации, оценки, фактических затрат над калькуляции, бух.счета, плановыми расходами. двойная запись. Измерители учетной Используются денежные Используются информации измерители в натуральные, национальной валюте трудовые измерители, в качестве денежного измерителя может применяться валюта любой страны Периодичность Форма финансовой Периодичность составления отчетов отчётности составляется составления отчётов по окончании каждого устанавливается квартала/года руководителем предприятия и составляться дневно, может еже- еженедельно, ежеде- кадно, ежемесячно и т.д. Временной ракурс Отражает информацию в Может (аспект) информации историческом аспекте, то прогнозная информация есть за свершившиеся по нормам расходов и операции Степень информации формироваться так далее точности Более высокая степень Могут точности отражения затратные информации, данные так этого используются как которые отражаться операции, будут учёта совершаться в будущем, для поэтому расчёта налогов и других носит информация вероятностный 8 целей характер Степень ответственности За неправильное ведение Работники, работников предприятия руководители управленческим учётом предприятий и главный за бухгалтер занятые искажение несут информации административную, дисциплинарную материальную, материальную уголовную ответственность несут и ответственность 3. Предмет, методы, объекты и функции управленческого учёта Предметом бухгалтерского управленческого учета является производственная деятельность организации и ее отдельных структурных подразделений (сегментов), называемых центрами ответственности. В управленческом учете под центром ответственности понимают структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий затраты, доходы и средства, инвестируемые в этот сегмент бизнеса, - показатель, определяемый для данного подразделения руководством. Независимо от размеров структурного подразделения в управленческом учете выделяют четыре типа центров ответственности: Центры затрат; Центры доходов; Центры прибыли; Центры инвестиций. В основе этой классификации лежит критерий финансовой ответственности их руководителей, определяемый широтой предоставленных им полномочий и полнотой возложенной на них ответственности. Предмет управленческого учета можно определить как совокупность хозяйственных операций, связанных с исчислением и формированием себестоимости СМР, 9 определении прибыли, а также с разработкой рекомендаций по снижению затрат, увеличению прибыли и росту объема СМР. Раскрывают содержание предмета его многочисленные объекты, которые можно объединить в две группы: -производственные ресурсы, обеспечивающие целесообразный труд людей в процессе хозяйственной деятельности предприятия; -хозяйственные процессы и их результаты, составляющие в совокупности производственную деятельность предприятия. Объектами управленческого учёта являются конкретные подразделения предприятия, в разрезе которых формируются затраты и которые имеют центры ответственности. Совокупность различных приемов и способов, посредством которых отражаются объекты управленческого учета в информационной системе предприятия, называется методом управленческого учета. Он состоит из следующих элементов: документация, инвентаризация, оценка, группировка и обобщение, планирование, нормирование и лимитирование, анализ, контроль. Основными функциями управленческого учёта являются: - установление оптимального соотношения между объёмами продаж, издержками предприятия и прибылью; - оперативный контроль за формированием себестоимости; - выявление причин и виновников перерасхода затрат; - разработка эффективных мероприятий по снижению затрат на производство и реализацию продукции, то есть ликвидация причин перерасхода затрат; - проверка обоснованности цен на продукцию, работы, услуги. 4. Организация управленческого учёта При организации системы управленческого учёта задействованы практически все отделы, службы и подразделения предприятия. Для координации работ соответствующих подразделений предприятий, связанных с организацией управленческого учёта, составляется общий для предприятия план10 график работ. В разрезе каждого подразделения приводится перечень выполняемых работ, а также устанавливаются сроки выполнения работы, составления отчётов или документов. За выполнение конкретных работ стоит конкретное отвечает конкретное лицо. В плане-графике указывают также в какое подразделение передаётся соответствующая документация/отчёт, также можно делать примечание о невыполнении работ в установленные сроки. Кроме планов-графиков, в должностных инструкциях по каждому ответственному лицу предусматриваются дополнительные функции, связанные с ведением управленческого учёта. При внедрении системы управленческого учета должны быть задействованы все функциональные подразделения строительной организации. Рассмотрим, какие функциональные обязанности должны выполнять конкретные подразделения: 1. Производственный отдел: - составляет планы-графики выполнения робот в целом и по отдельным этапам; - учитывает объемы выполненных работ; - разрабатывает нормы расхода материалов; - составляет документацию, связанную с изменением норм расходов материалов; - осуществлять контроль за расходом материалов и разрабатывает рекомендации по ликвидации причин перерасхода. 2. Отдел главного механика и энергетика: - составляет графики использования машин и механизмов; - разрабатывает нормативы времени использования машин по отдельным видам работ; - учитывает изменения норм; - фиксирует перерасход по времени работы машин; - выявляет причины перерасхода и разрабатывает рекомендации по устранению этих причин; - определяет нормы расхода энергетических затрат, учитывает изменения этих норм; - выявляет перерасход энергии всех видов; - устанавливает причины перерасхода и разрабатывает рекомендации по эффективному использованию энергоресурсов. 11 2. Плановый отдел, выполняющий одновременно функции Отдела труда и заработной платы: - разрабатывает трудовые калькуляции в целом и по отдельным видам работ; - доводит изменения норм трудовых затрат до других подразделений; - выявляет перерасход труда и зарплаты и причины перерасхода; - разрабатывает цены на материалы, расценки на отдельные виды работ, формирует нормативные калькуляции, корректирует эти документы; - составляет сводную номенклатуру причин и виновников перерасхода; - проводит анализ формирования затрат; - решает организационные вопросы по совершенствованию системы контролинга. 3. Бухгалтерия: - проверяет правильность составления всей документации, которая составляется в других подразделениях; - координирует работу всех подразделений по организации контролинга; - разрабатывает формы отчетно-нормативных калькуляций совместно с плановым отделом; - выявляет превышение фактических накладных расходов над сметными; - совместно с другими подразделениями проводит анализ и разрабатывает рекомендации по устранению причин перерасхода ресурсов. Предметом управленческого учёта являются: - процесс калькулирования себестоимости продукции на предварительном и последующем этапе; - выбор оптимальных методов формирования затрат на производство продукции; - бюджетирование расходов и доходов; - организация контроля за затратами и формирование прибыли. Для снижения затрат на производство строительно-монтажных работ и увеличения доходов строительной организации необходимо постоянно контролировать формирование затрат на производство строительно-монтажных работ, то есть нужна система учета, с помощью которой в оперативном порядке можно выявить перерасход материалов, заработной платы и т.д., определить 12 причины и виновников этого перерасхода и принять соответствующие меры для устранения этих причин и наказания виновников. Для выполнения этих задач применяется система управленческого учета (контролинга), которая получила название «нормативный метод учета затрат». Нормативный метод разработан на основании системы стандарт-кост, которая была разработана в США. Сущность нормативного метода учета затрат заключается: 1. Перед началом выполнения работ рассчитываются нормативные затраты по этим видам работ. В течение отчетного периода эти нормативные затраты могут изменяться, что оформляется специальными документами об изменении норм расходов; 2. Все отклонения от норм расходов материалов, заработной платы и т.д. оформляются специальными соответствующие специалисты сигнальными строительных документами, организаций в которых проставляют наименования и коды причин и виновников перерасхода; 3. Фактические затраты в системе нормативного метода учета затрат определяются как алгебраическая сумма: Фактические затраты = затраты по нормам +/- изменения норм расхода +/отклонения от норм расхода; 4. По результатам изучения причин и виновников перерасхода ресурсов принимаются управленческие решения, позволяющие найти резервы снижения себестоимости строительно-монтажных работ. В строительных организациях существуют особенные условия, которые должны учитываться при организации нормативного метода учета затрат на производство: 1. Нормы расходов материалов, заработной платы, машин и механизмов должны быть увязаны со сметными нормами, но при этом нормы расходов, действующие на предприятии, не должны превышать сметные нормы; 2. Нормативные карты (калькуляции) составляются не только в целом по строительному объекту, но и по отдельным технологическим этапам; 3. В строительстве уже применяются отдельные элементы нормативного метода учета затрат на производство. Для контроля за расходом материалов используется 13 отчет о расходе материалов в сопоставлении с нормами расхода (форма С-29). В нем производители работ и мастера указывают причины перерасхода материалов. 4. Отклонения по материалам и по основной заработной плате рабочих, как правило, определяются по итогам работы за месяц. Это связано с тем, что расход материалов открытого хранения определяется в конце месяца и наряды на выполнение работы закрываются также в конце месяца. Рассмотрим роль АХД в системе управления: Во-первых, анализ выполняет сервисные функции в менеджменте, обеспечивая информационную базу для принятия управленческих решений. Принятие решений присутствуют при осуществлении всех управленческих функций (планирования, организации, контроля, регулирования). Принятие решения – это выбор управленческих воздействий на сложившуюся ситуацию из имеющихся альтернатив, сокращающих разрыв между текущим и желательным экономическим состоянием предприятия. Во-вторых, анализ выступает как функция управления и тесно связан с планированием и прогнозированием результатов деятельности предприятия. АХД является основным инструментом прогнозирования результатов деятельности предприятия в будущем на основе изучения сложившихся тенденций в прошлом. В третьих, АХД является средством не только обоснования планов, но и контроля за их выполнением. Планирование начинается и завершается анализом результатов деятельности предприятия. Функция контроля за выполнением планов усиливается в рыночной экономике, поскольку в условиях изменчивости внешней среды требуется систематическая оперативная корректировка плановых заданий. Менеджер по планированию должен уметь оценивать и анализировать изменение каждой ситуации и оперативно вносить коррективы в текущие и перспективные (стратегические) планы предприятия. В резервы четвертых, анализ повышения эффективности производства. позволяет С выявлять помощью анализа осуществляется поиск путей более экономного использования ресурсов, снижения 14 себестоимости продукции, роста прибыли и рентабельности. В результате этого укрепляется экономика предприятия, повышается эффективность производства. Таким образом, АХД является: важным элементом в системе управления производством; действенным средством выявления внутрихозяйственных резервов; основой разработки научно обоснованных планов-прогнозов и принятия управленческих решений. Содержание и задачи АХД зависят от социально-экономического общества, формы собственности, системы государственного уклада управления, экономической политики государства, сложившейся системы учета и отчетности и других условий. Основной целью АХД является подготовка информации для принятия оптимальных управленческих перспективных планов, решений направленных и на для обоснования достижение текущих и краткосрочных и стратегических целей предприятия. Исходя из целей анализа формируются его задачи: изучение состояния и тенденций экономического развития предприятия за прошлые периоды; научное обоснование текущих и перспективных планов (целевой программы предприятия); контроль за выполнением планов и управленческих решений с целью выявления недостатков, ошибок, а также с целью оперативного воздействия на экономические процессы; изучение влияния объективных и субъективных, внешних и внутренних факторов на результаты хозяйственной деятельности; поиск резервов повышения эффективности производства на основе изучения передового опыта и достижений науки и практики; обоснование мероприятий по устранению выявленных недостатков и освоению резервов повышения эффективности функционирования предприятия с целью повышения его конкурентных преимуществ. 15 Анализ хозяйственной деятельности классифицируется по следующим признакам: 1. По отраслевому признаку, который основывается на общественном разделении труда, анализ делится на: - отраслевой, методика которого учитывает экономики (промышленности, специфику отдельных отраслей сельского хозяйства, строительства, транспорта, торговли и т.д.), - межотраслевой (теория анализа хозяйственной деятельности), который является теоретической и методологической основой АХД во всех отраслях экономики. 2. По признаку времени АХД подразделяется на предварительный (перспективный) и последующий (ретроспективный, исторический). Предварительный (перспективный) анализ проводится до осуществления хозяйственных операций. Он необходим для обоснования управленческих решений и планов-прогнозов. Последующий (ретроспективный, исторический) анализ осуществляется после совершения хозяйственных операций. Он используется для изучения тенденций развития предприятия, контроля за выполнением оперативных планов, объективной оценки результатов деятельности предприятия. 3. По периодичности проведения анализ делится на периодический и разовый. Периодический анализ делается регулярно за соответствующие отрезки времени (например: за смену, день, месяц, квартал, год). Разовый анализ проводится в связи с разными обстоятельствами единовременного характера (например: в связи с изменением ассортимента и структуры производства). 4. По пользователям данных анализа различают внутренний и внешний анализ. Внутренний (управленческий) анализ осуществляется непосредственно на предприятии для управления производственной, коммерческой и финансовой деятельностью. Его результаты являются коммерческой тайной. Внешний анализ проводится на основании бухгалтерской и статистической отчетности банками, акционерами, инвесторами, финансовыми органами. 16 5. По степени охвата изучаемых объектов анализ делится на сплошной и выборочный. При сплошном анализе выводы делаются после изучения всех без исключения объектов, а при выборочном – по результатам обследования только части объектов, что позволяет ускорить аналитический процесс и выработку управленческих решений по результатам анализа. 6. По аспектам маркетинговый, экономический, исследования (содержанию) технико-экономический, выделяют финансовый, инвестиционный, экономико-экологический, социально- функционально-стоимостный, логистический, институциональный и другие виды анализа. 7. По методике изучения объектов различают качественный и количественный анализ, экспресс-анализ, фундаментальный анализ, ситуационный анализ, маржинальный анализ, экономико-математический анализ, и т.д. Результативность анализа хозяйственной деятельности в значительной степени зависит от его информационного и методического обеспечения. Все источники данных для экономического анализа делятся на нормативноплановые, учетные и внеучетные. К источникам информации нормативно-планового характера относятся все типы планов, которые разрабатываются на предприятии (перспективные, текущие, оперативные, технологические карты), а также нормативные материалы, сметы и др. Источники информации учетного характера - это все данные, которые содержат документы бухгалтерского, статистического и оперативного учета, а также все виды отчетности и первичная учетная документация. Внеучетные источники информации это документы, регулирующие хозяйственную деятельность, а также данные, характеризующие изменение внешней среды функционирования предприятия. К ним относятся: 1. Официальные документы, которыми обязано пользоваться предприятие в своей деятельности: законы государства, указы президента, постановления правительства, акты ревизий и проверок и т.д. 2. Хозяйственно-правовые документы: договоры, соглашения, решения арбитража и судебных органов, рекламации. 17 3. Техническая и технологическая документация. 4. Материалы специальных обследований состояния производства на отдельных рабочих местах – хронометраж, фотография и т.п. 5. Информация об основных контрагентах предприятия – поставщиках и покупателях. Данные о поставщиках необходимы для прогнозирования надежности и ценовой политики. их Сведения о покупателях требуются для характеристики их текущей и долгосрочной платежеспособности. 6. Данные об основных конкурентах, полученные из разных источников информации (Интернета, радио, телевидения, газет, журналов, информационных бюллетеней и др.). 7. Данные о состоянии рынка материальных ресурсов, рынка капитала, фондового рынка и т.д. (объемы рынков, уровень и динамика цен на отдельные виды ресурсов, ставки рефинансирования, официальные курсы иностранных валют и т.д.). 8. Данные Госкомстата об изменениях макроэкономической ситуации в стране и др. К организации информационного обеспечения анализа предъявляется ряд требований: 1. Экономическая информация должна быть достоверной, то есть объективно отражать исследуемые явления и процессы. 2. Информация должна быть оперативной: чем быстрее поступает информация о совершившихся хозяйственных процессах, тем быстрее можно провести анализ, выявить и устранить недостатки, упущения и потери. 3. Одно из требований к качеству информации – это обеспечение ее сопоставимости по предмету и объектам исследования, периоду времени, методологии исчисления показателей и ряду других признаков, для этого всю числовую информацию после проверки ее доброкачественности приводят в сопоставимый вид. 4. И наконец, система информации должна быть рациональной (эффективной), т.е. требовать минимума затрат на сбор, хранение и использование данных. 18 Таким образом, информационная система анализа должна формироваться и совершенствоваться с учетом перечисленных выше требований, что является необходимым условием повышения его действенности и эффективности. 19
