Курсовая работа на тему: «Система учета производственных затрат»
advertisement
Курсовая работа на тему: «Система учета производственных затрат» 2 Содержание Введение ……………………………………………………………………..... 3 1. Классификация затрат на производство ………………………………….. 6 2. Учет производственных затрат на предприятии ………………………… 13 Заключение ……………………………………………………………………. 26 Список литературы …………………………………………………………… 27 3 Введение В начале 90-х годов ХХ века Россия вступила в переходный период становления рыночных отношений и формирования их основ с учетом специфики отечественной экономики, сложившихся производственных отношений, хозяйственных связей и уровня развития производительных сил. Активизировался процесс создания новых предприятий различных организационно-правовых форм хозяйствования, полностью самостоятельных, отвечающих за результаты своей деятельности, производственные и внепроизводственные затраты. Эти процессы обусловили принципиальные изменения в структуре управления производственно-финансовой предприятиями, деятельности, организации формировании их адекватных организационных систем финансового и управленческого учета, разработке новых методов и приемов учета производственных затрат, максимально приближенных к международным. Действовавшая ранее система учета затрат на производство полностью отвечала требованиям централизованного управления экономикой: она обеспечивала получение информации о фактически сложившихся затратах на продукцию (работы, услуги) в основном в целях государственного ценообразования. Система накопления информации о затратах была четко отлажена на предприятиях. Проблема заключалась в том, что большая часть этой информации не востребовалась, так как не было глобального стимула для снижения производственных затрат и, следовательно, для создания оптимальной системы управления ими. Это послужило одной из главных причин того, что на практике не нашли широкого применения теоретически разработанные различные методы учета затрат. В настоящее время рыночные условия хозяйствования предопределяют острую необходимость и практическую значимость в проведении научных исследований по организации учета производственных затрат в системе управленческого учета в период бурного формирования новых элементов 4 экономической деятельности при еще сохранившихся старых формах организации учета затрат на производство. Весомый вклад в разработку новых направлений учета производственных затрат внесли отечественные и зарубежные ученые, такие как А. Ф. Аксененко, И. О. Безруких, И. А. Белобжецкий, К. Друри, А. П. Зудилин, В. Б. Ивашкевич, А. Н. Катаев, В. Б. Либерман, А. Ш. Маргулис, В. И. Макарьева, И. С. Мацкевичус, С. А. Николаева, П. П. Новичеяко, В. Ф. Палий и другие. Однако отдельные стороны учета производственных затрат по-прежнему остаются еще до конца не исследования. разработанными Сюда и относятся требуют вопросы дальнейшего углубленного разграничения понятий "управленческий учет", "производственный учет", "учет производственных затрат"; обобщения представлений о содержании, принципах и месте учета производственных затрат в системе управленческого учета; сравнительного анализа методов учета, распределения и списания прямых и косвенных затрат на производство продукции отечественных и зарубежных предприятий; выявления возможных направлений совершенствования российской системы учета производственных затрат; организации и методики проведения оперативного анализа, а также применения статистико-математических приемов оценки производственных затрат и разработки процедур реализации этих приемов для целей оперативного деятельности анализа отечественных затрат на производство предприятий. в Учитывая практической актуальность вышесказанного применительно к современной экономике России, я выбрала данную тему курсовой работы. Целью курсового исследования являются вопросы учета производственных затрат. Для достижения этой цели были поставлены следующие задачи: рассмотреть классификацию затрат на производство; исследовать системы учета производственных затрат на предприятиях. 5 Объектом исследования является система бухгалтерского управленческого учета. Предметом исследования выбрана система учета производственных затрат. Теоретической и методологической основой курсовой работы является использование диалектических принципов познания учета производственных затрат в системе управленческого учета и его взаимосвязи с бухгалтерским учетом, контролем и анализом хозяйственной деятельности. В связи с этим изучалась отечественная фундаментальная и специальная литература, зарубежная научная литература, материалы научных конференций и семинаров, законодательные и нормативные акты, методические и проектные материалы. В процессе работы применялись такие общенаучные методы исследования, как анализ и синтез, исторический и логический подходы, комплексность, системность, сравнение и др. 6 1. Классификация затрат на производство При осуществлении хозяйственно-производственной деятельности на любом предприятии естественным образом потребляются сырье, материалы, топливо, энергия, работникам выплачивается заработная плата, отчисляются платежи на их социальное и пенсионное страхование, начисляется амортизация, а также осуществляется еще ряд необходимых затрат.1 Посредством процесса обращения эти затраты постоянно возмещаются из выручки предприятия от реализации продукции (работ, услуг), что обеспечивает непрерывность производственного процесса. Основными задачами бухгалтерского учета затрат на производство являются: своевременное, полное, и достоверное отражение фактических затрат на производство и сбыт продукции; счисление (калькулирование) фактической себестоимости отдельных видов и всей товарной продукции; контроль за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Для планирования, учета и анализа производственные затраты предприятия объединяются в однородные группы по многим признакам. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, видам продукции (работ, услуг) и видам расходов. Группировка по видам расходов общепринята в экономике и включает в себя две классификации: по экономическим элементам затрат (или по экономическому содержанию); по калькуляционным статьям (или по целевому назначению) расходов. Белоусов Р. А., Куликов А. Г. Совершенствование управления производством и повышение его эффективности. - М.: ЮНИТИ, 2004. – С. 36. 1 7 Группа затрат по экономическим элементам применяется при формировании себестоимости по предприятию в целом и включает пять основных групп расходов: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация основных фондов; прочие затраты. Каждая из этих групп объединяет однородные по экономическому содержанию затраты, которые не могут быть разложены на составные части и рассчитываются независимо от того, где они произведены (в основном цехе, в заводоуправлении или на складе), а также от их производственного назначения. Например, в группу затрат на оплату труда включаются все соответствующие расходы (оплата труда производственных рабочих, обслуживающего персонала, аппарата управления и т.д.) Классификация затрат по экономическим элементам позволяет определить структуру себестоимости. Для этого исчисляют удельные веса каждого вида затрат в процентах ко всей себестоимости. Отрасли промышленности существенно отличаются по структуре себестоимости продукции (работ, услуг). В одних преобладают затраты на заработную плату (трудоемкие отрасли), в других — третьих — материальные расходы на затраты (материалоемкие электроэнергию (энергоемкие отрасли), отрасли), в в четвертых — амортизация (фондоемкие отрасли), в пятых — затраты на топливо (топливоемкие отрасли) и т.д. Группа затрат по калькуляционным статьям используется при составлении калькуляций (расчет себестоимости единицы продукции), позволяющих определить во что обходится предприятию единица каждого вида продукции, себестоимость отдельных видов работ и услуг. Определение затрат по калькуляции как способ их группировки относительно конкретной единицы 8 продукции позволяет отследить каждую составляющую себестоимости продукции (работ, услуг) на любом уровне. По статьям расходов затраты группируются в зависимости от места и цели (назначения) их возникновения и относятся на каждый вид изделия прямым или косвенным методом. Эта классификация специфична для каждой отрасли промышленности. Поэтому состав расходов в каждой отрасли различен и определяется соответствующими отраслевыми или межотраслевыми инструкциями и методиками. Как правило, по статьям затрат выделяют: сырье и материалы; топливо и энергию; основную и дополнительную заработную плату производственных рабочих; отчисления на социальное страхование; расходы на подготовку и освоение производства; расходы на содержание и эксплуатацию оборудования; цеховые расходы; общезаводские расходы; прочие производственные расходы; внепроизводственные (коммерческие) расходы и т.д. В результате группировки затрат по калькуляционным статьям образуется ряд комплексных статей, состоящих из нескольких элементов расходов. К таким статьям относятся цеховые расходы, общезаводские расходы, внепроизводственные расходы. В указанные статьи входят затраты, относящиеся к различным элементам, например заработная плата и амортизация и др. Комплексными расходами выступают затраты по ремонту и обслуживанию основных средств, затраты транспортных цехов предприятия и т.п. При определении затрат как по отдельным подразделениям, так и по предприятию в целом выделяют: основные расходы, непосредственно связанные с процессом изготовления продукции (выполнения работ, услуг), в частности затраты сырья, 9 основных материалов и комплектующих, топлива и энергии, заработная плата производственных рабочих и т.д., накладные расходы, т.е. расходы по управлению и обслуживанию производства — цеховые, общезаводские, внепроизводственные (коммерческие), потери от брака. Накладные расходы при калькулировании себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость, как правило, методом косвенного распределения их пропорционально какому-либо показателю (заработной плате основных производственных рабочих, машино-часам использования производственного оборудования и т.д.). Затраты, которые изменяются (увеличиваются или уменьшаются) пропорционально изменению объема продукции, называются условно- переменны-ми. Затраты, которые остаются неизменными и величина их прямо не связана с ростом или сокращением выработки продукции (выполнения работ, оказания услуг), называют условно-постоянными. Размер условно-постоянных расходов почти не зависит от объема производства продукции. К ним относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Очень часто при калькулировании себестоимости продукции невозможно точно определить в какой степени те или иные затраты, возникающие на предприятии, могут быть отнесены на те или иные виды продукции. В связи с этим все затраты предприятия подразделяются на прямые, которые могут быть непосредственно отнесены на данный вид продукции (работы, услуги), и косвенные, которые связаны с производством многих изделий. Как правило, это все остальные затраты предприятия. Косвенные затраты распределяются между отдельными видами производства и продукции пропорционально какому-либо установленному показателю. По периодичности возникновения различают затраты: Текущие — расходы, имеющие частую периодичность, например расходы сырья и материалов. 10 Единовременные — расходы на подготовку и освоение выпуска новых видов продукции, расходов, связанных с пуском нового производства. По участию в процессе производства затраты делятся на производственные и коммерческие. Организация учета затрат на производство продукции основана на следующих принципах: неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в течение года; полнота отражения в учете всех хозяйственных операций; правильное отнесение расходов и доходов к отчетным периодам, разграничение в учете текущих затрат на производство и капитальные вложения; регламентация состава себестоимости продукции. Одно из основных условий получения достоверной информации о себестоимости продукции — четкое определение состава производственных затрат. В управленческом учете при выполнении расчетов, связанных с принятиями решения, выделяют следующие виды затрат: переменные, постоянные, условно-постоянные – в зависимости от реагирования на изменение объемов производства (продаж); ожидаемые затраты, учитываемые и не учитываемые в расчетах при принятии решения; безвозвратные затраты (затраты истекшего периода); вмененные затраты (упущенная выгода предприятия); планируемые и непланируемые затраты. Кроме того, в управленческом учете различают предельные и приростные затраты и доходы. Переменные затраты возрастают или уменьшаются пропорционально объему производства продукции (оказания услуг, товарооборота), то есть зависят от деловой активности организации. Переменный характер могут иметь 11 как производственные, так и непроизводственные затраты. Примерами производственных переменных затрат служат прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда и затраты на вспомогательные материалы и покупные полуфабрикаты. Переменные затраты характеризуют стоимость продукта, все остальные (постоянные затраты) – стоимость самого предприятия. Совокупные переменные затраты имеют линейную зависимость от показателя деловой активности предприятия, а переменные затраты на единицу продукции являются постоянной величиной. Переменные затраты находятся в постоянном движении. Производственные затраты, которые остаются практически неизменными в течение отчетного периода, не зависят от деловой активности предприятия, называются постоянными производственными затратами. Даже при изменении объемов производства (продаж) они не изменяются.2 Примерами постоянных производственных затрат являются расходы на рекламу, арендная плата, амортизация основных средств и нематериальных активов. Разновидностью переменных затрат являются пропорциональные затраты. Они увеличиваются теми же темпами, что и деловая активность предприятия. Другим видом переменных затрат являются дегрессивные затраты. Темпы их роста отстают от темпов роста деловой активности фирмы. Затраты, растущие быстрее деловой активности предприятия, называются прогрессивными затратами. В реальной жизни чрезвычайно редко можно встретить издержки, по своей сути являющиеся исключительно постоянными или переменными. В большинстве случаев издержки являются условно-переменными (или условнопостоянными). В этом случае изменения деловой активности организации также сопровождаются изменениями издержек, но в отличие от переменных затрат зависимость не является прямой. Условно-переменные (условно-постоянные) затраты содержат как переменный, так и постоянный компоненты (например, оплата пользования телефоном состоит из фиксированной абонентной платы 2 Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2003. – С. 59. 12 (постоянная часть) и оплаты междугородних переговоров (переменное слагаемое)). Процесс принятия управленческого решения предполагает сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с целью выбора из них наилучшего. Сравниваемые показатели можно разделить на 2 группы: остаются неизменными при всех альтернативных вариантах; варьируют в зависимости от принятого решения. Когда рассматривается большое количество альтернатив, процесс принятия решения усложняется. Поэтому целесообразно сравнивать между собой не все показатели, а лишь показатели второй группы, то есть те, которые от варианта к варианту меняются. Эти затраты, отличающие одну альтернативу от другой, называют релевантными. Они учитываются при принятии решения. Показатели первой группы не принимаются в расчет при оценках. Безвозвратные затраты - это произведенные ранее затраты, которые не могут быть изменены никакими управленческими решениями. Безвозвратные затраты не учитываются при принятии решений. Однако не всегда не принимаемые в расчет при оценках затраты являются безвозвратными. Вмененные (воображаемые) затраты присутствуют лишь в управленческом учете. Бухгалтер финансового учета не может позволить себе «вообразить» какие-либо затраты, так как он строго следует принципу их документальной обоснованности. В управленческом учете для принятия решения иногда необходимо начислить или приписать затраты, которые могут реально и не состояться в будущем. Такие затраты называются вмененными. Приростные затраты являются дополнительными и появляются в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции. В приростные затраты могут включаться, а могут и не включаться постоянные затраты. Если постоянные затраты изменяются в результате принятого решения, то их прирост рассматривается как приростные затраты. Если постоянные затраты не изменяются в результате принятого решения, то приростные затраты 13 будут равны нулю. Аналогичный подход применяется в управленческом учете и к доходам. Планируемые – это затраты, рассчитанные на определенный объем производства. В соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами, они включаются в плановую себестоимость продукции. Непланируемые – затраты, которые отражаются в фактической себестоимости продукции. При использовании метода фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости бухгалтер-аналитик имеет дело с непланируемыми затратами. 2. Учет производственных затрат на предприятии Коммерческие организации в своей деятельности ставят различные задачи. Важнейшими из них являются проблемы оптимизации затрат на производство и продажу продукции для того чтобы получить максимальную прибыль, максимизировать стоимость компании, увеличить долю ее участия на рынке. Решение этой задачи осуществляется в условиях риска и рыночной неопределенности, что существенно повышает ценность учетной информации для управления. От ее достоверности и соответствия формируемых на ее основе моделей реалиям рынка зависит успешность производственно-финансовой деятельности предприятия. Особое значение это имеет в организациях холдингового типа или корпорациях. Являясь крупнейшими предприятиями соответствующих отраслей экономики, они определяют их развитие, направления технического прогресса, ценовую и общую экономическую политику. Одновременно они, как правило, бюджетообразующие организации своих регионов, крупнейшие налогоплательщики, ведущие представители страны на международных рынках. Информация об экономической деятельности, плановые и фактические показатели затрат организаций холдингового типа настолько разнообразны, что для их использования необходимо систематизировать и связать между собой разные по местам формирования и назначению данные, необходимые для принятия управленческих решений. Наиболее целесообразно это сделать путем 14 создания системы управленческого учета затрат и результатов деятельности таких предприятий. В качестве примера рассмотрим систему учета производственных затрат в корпорации ОАО «КАМАЗ». Ответ на вопрос о выборе рабочего Плана счетов управленческого учета тесно связан с тем, какие именно объекты управления затратами выбраны в корпорации.3 Если это продукт подразделения, вид затрат, подразделение и конечный продукт корпорации, рабочий План счетов будет состоять из счетов пятого порядка. Каждый порядок может включать неограниченное количество кодов. Применительно к этому предприятию холдингового типа в качестве объектов управления были выбраны виды продукции, виды производимых затрат, центры ответственности, подразделения корпорации, и, применительно к ним, разработаны соответствующие кодификаторы этих объектов. Указанные кодификаторы предложено использовать в качестве идентифицирующих признаков на счетах аналитического учета предприятия. Важнейшие из них представлены в таблице 1. Таблица 1 Основные объекты управленческого учета в автомобилестроительном холдинге ОАО «КАМАЗ» Группы объектов управленческого учета Виды производимой продукции (работ, услуг) Код единицы объекта Наименование единицы объекта 20000 Автомобили грузовые 21000 Автомобили грузовые транспортные Автомобили грузовые транспортные Автомобили грузовые транспортные бортовые Запасные части к грузовым автомобилям 21100 21200 3110 Новодворский В. Д. Бухгалтерский учет производственных ресурсов: Вопросы теории и практики. - М.: Финансы и статистика, 2002. – С. 43. 3 15 … Заготовки, детали, узлы к сельскохозяйственной технике Автомобильные компоненты Спецкомплектация к автомобилям Запасные части к легковому автомобилю Силовые агрегаты к грузовому автомобилю … 010120 Расходы на материалы 010121 010122 040120 …… Расходы на оплату труда Амортизация Расходы на рекламу …… 010220 Управление рекламой и связью с общественностью Управление экономической безопасностью Управление материальнотехническим обеспечением Управление производством …… 34100 36500 33200 Виды производимых затрат Центры ответственности 010221 010222 010223 …… Выбор субъектов, ответственных за ведение управленческого учета в холдинговой организации, также один из важнейших этапов построения системы учета. В принципе есть две основные альтернативы. За рубежом в ряде компаний ответственность за реализацию функций управленческого учета закреплена за бухгалтерами-аналитиками, которые работают в специально выделенном отделе управленческого учета, но в рамках бухгалтерии. Вторая альтернатива - отдел управленческого учета является подразделением службы (департамента) 16 финансово-экономических расчетов или отдела финансово-экономичес-ких расчетов, если компания небольшая. Для определения приемлемой организационной структуры системы управленческого учета следует придерживаться трех важных принципов: соответствие концепции компании и политике управления бизнесом; соответствие целям организации; выполнение набора функций, за которые каждое подразделение несет ответственность. Как правило, эффективную систему управленческого учета удается построить, не разделяя базы данных финансового и управленческого учета в рамках бухгалтерии корпорации. Главная особенность построения управленческого учета в промышленных корпоративных организациях и основной его смысл в том, чтобы сосредоточить управление финансовыми потоками, установление правил ведения учета и целевых показателей деятельности на уровне головного предприятия – Генеральной дирекции, производственных и Совета сбытовых директоров, Правления. подразделений нужна На уровне ограниченная самостоятельность, необходимая и достаточная для достижения поставленных перед ними задач головным предприятием. Интеграция деятельности подразумевает ограничение самостоятельности подразделений с тем чтобы не допустить приоритета частных, краткосрочных задач подразделений перед задачами корпорации. Получение максимальной прибыли подразделением как отдельным юридическим лицом не всегда ведет к достижению целей корпорации. Внутрикорпоративные инструменты управления, в том числе бюджетирование, нормирование, учет, мотивация, анализ, трансфертное ценообразование должны служить соблюдению принципа достижения эффективности деятельности корпорации в целом. При принятии решения о построении системы управленческого учета, глубине аналитической информации, количестве отчетных форм, нужно провести тщательный проектный анализ всех основных факторов. Помимо 17 постановки задач необходимо описать порядок действий, применяемые инструменты, сформировать бюджет, установить результирующие показатели построения системы, смоделировать ее действие на практике. В реальности не существует методики расчета эффекта от постановки управленческого учета. Относительно стоимости управленческого учета тоже трудно добиться точных цифр. Однако, хотя до сих пор не удалось сформировать понятие дохода от управленческого учета, которое восприняли бы практические работники, понятие «эффективность управленческого учета» все же, должно существовать. Управленческий учет прежде всего должен быть уместным, отражающим особенности каждого подразделения и предприятия в целом. Проект его построения должен быть рациональным и окупаемым, опирающимся на то, какова ценность информации, на получение которой затрачиваются средства. Проблемы в построении управленческого учета затрат в корпоративных организациях на сегодняшний день имеют двоякое выражение. Во-первых, теория управленческого учета в части необходимости калькулирования себестоимости единицы продукции признается, декларируется ее применение, однако на самом деле большинство организаций фактическую себестоимость единицы продукции (или любого другого объекта учета и управления) не калькулируют. Во-вторых, построение логической системы управления затратами, включающей в себя планирование, нормирование, бюджетирование, учет, анализ во многих случаях не производится. Общим недостатком для большинства холдинговых организаций является так называемый «котловой учет» и несоответствие учетной политики дочерних организаций холдинга учетной политике материнской компании. Большинство автомобилестроительных предприятий применяют систему калькулирования себестоимости единицы продукции, основанную на нормативном методе, но в видоизмененном порядке. Отдельные организации, входящие в состав холдинга ОАО «КАМАЗ» (всего 103 организации в нескольких странах СНГ, в том числе 14 заводов), 18 сумму фактических затрат (прямые затраты, общехозяйственные затраты, расходы на продажу) отражают по утвержденной экономическим департаментом материнской организации методике и формам и передают отчетность в центральную бухгалтерию. Бухгалтерия каждого подразделения распределяет фактические затраты на выпуск каждой группы продукции пропорционально нормативной себестоимости этой группы товарной продукции в фактическом объеме. Нормативная себестоимость фактического объема выпуска исчисляется планово-экономическим отделом заводов на основе утвержденной на данный месяц калькуляции себестоимости каждой единицы продукции и описи выпущенной продукции по наименованиям в количественном выражении. Затем производится укрупненная группировка выпущенной продукции по наименованиям и направлениям сбыта, и в окончательном виде нормативная калькуляция на фактический выпуск передается в бухгалтерию подразделения. Нормативная себестоимость единицы готовой продукции определяется на основании количественных нормативов и нормативных цен и утверждается ежемесячно. Количественные нормативы разрабатываются центральным экономическим отделом, цены на материальные и энергетические ресурсы указывают по данным соответствующих отделов и служб. Выявление отклонений фактической себестоимости единицы продукции от нормативной себестоимости в существующей системе невозможно, потому что прямые затраты не относятся непосредственно на объект, а собираются котловым способом на весь объем выпуска.4 Таким образом, в существующей ситуации более-менее объективно оценить достоверность себестоимости можно только на основе оценки достоверности нормативов. Основная цель применения нормативного метода – выявление отклонений - остается недостигнутой, поскольку все фактические затраты в итоге распределяются на всю номенклатуру выпуска, и определить, за счет выпуска какой продукции Фаздалова Г. М. Консолидированный управленческий учет затрат в корпорации // Материалы 1-й Международной научно-практической конференции «Наука: теория и практика – 2006». – Днепропетровск: Наука и образование, 2006. – С.15. 4 19 произошло превышение или экономия, невозможно. Соответственно, дальнейший этап анализа - за счет чего именно произошла экономия или перерасход - количества или цены (факторный анализ отклонений) – возможен только в части стоимости всего товарного выпуска. Поэтому была разработана системы управленческого учета затрат, целью которой является обеспечение возможности наблюдения и контроля за величиной расходов по центрам ответственности и формирование максимально точной стоимости единицы изготовленной продукции. Первая задача в учетном отношении, является главной. Калькулирование фактической себестоимости автомобиля становится вторичной, производной задачей. Для достижения поставленной цели учет возможно построить с помощью аналитических счетов бухгалтерского учета к счету 20 «Основное производство» (аналитический счет «Номенклатура продукции», аналитический счет «Элементы затрат», аналитический счет «Место формирования затрат», аналитический счет «Подразделение холдинга»). Незавершенное производство также отражается в разрезе аналитических счетов: наименований продукции, элементов затрат, мест возникновения затрат и подразделений. При применении предложенной методики формируется более достоверная информация о фактической стоимости каждой номенклатурной группы произведенной продукции, о величине затрат каждого вида на производство той или иной группы, места формирования затрат и подразделения, задача контроля затрат значительно упрощается. Полученная информация позволяет провести анализ отклонений, выявить и устранить их причины. Необходимым условием применения такой схемы является автоматизация процесса учета затрат, поскольку предполагается ведение счетов затрат второго и третьего порядка. При распределении затрат пропорционально какой-либо базе целесообразно использовать уже имеющую место методику определения нормативной себестоимости единицы изделия. Ее расчет необходим при: оприходовании готовой продукции; списании готовой продукции в момент продажи; 20 определении стоимости незавершенного производства; расчете процента отклонений, приходящихся на тот или иной вид продукции; определении процента отнесения косвенных расходов на конкретный вид продукции. Одной из важнейших задач учета для корпоративного управления является формирование информации для трансфертного ценообразования. С точки зрения характера возникновения и цели осуществления управленческие расходы материнской компании относятся не только к отдельным подразделениям холдинга, но ко всей корпорации. Однако в настоящее время они отражаются в отчетности только головной компании. Прямая передача затрат, как это могло бы происходить между филиалом и основным предприятием, в такой ситуации невозможна, поэтому используется механизм трансфертной цены, которая ниже рыночной и сумма экономии является источником покрытия расходов материнской компании. Проблемы нормирования, как функции корпоративного управления, имеют глубокие корни. Сейчас в основе нормирования используется сводная производственная спецификация, содержащая наименования производимой холдингом продукции. На основании спецификации составляется плановая (нормативная) калькуляция единицы выпускаемых полуфабрикатов, узлов и готовой продукции и соответствующая трансфертная цена. Нормативная себестоимость составляется с учетом общепроизводственных и общехозяйственных расходов с указанием каждой из статей калькуляции. В целях калькулирования фактической себестоимости единицы продукции исчисляется ограниченная производственная нормативная себестоимость фактического выпуска изделий. Трансфертная цена каждой детали автомобиля исчисляется не напрямую через уровень рыночных цен, а путем обратного пересчета нормативной себестоимости детали в нормативной себестоимости усредненного 21 машинокомп-лекта на планируемый период исходя из сводной производственной спецификации. Вначале устанавливается трансфертная цена автомобиля и на основании нее определяется трансфертная цена составляющих автомобиль деталей, узлов, сборочных соединений, выпускаемых заводами объединения. Проблема возникает тогда, когда происходит изменение структуры выпуска продукции. Трансфертная цена деталей, сборочных соединений и узлов рассчитывается исходя из стоимости другого автомобиля, а производимый в данном периоде может иметь другую рыночную стоимость и трансфертную цену, выше или ниже. Трансфертные цены на внутренние компоненты изделия уже установлены и действуют, соответственно происходит необоснованное перераспределение убытков или прибыли между заводами. В целом по объединению это не влияет на конечный финансовый результат, но оказывает влияние на финансовые результаты заводов и себестоимость деталей, узлов, и, в конечном счете, автомобиля. В настоящее время управленческий учет в холдингах не регламентирован и не имеет своих специфических методов и предмета исследования. В большинстве случаев он представлен как совокупность данных для управленческих отчетов. Главная цель управленческого учета – формирование достоверной оперативной информации в необходимых аналитических разрезах – достигается не полностью. Из-за различий в аналитических разрезах сбора информации в бухгалтерском учете, планировании и бюджетировании производится дублирование функций и повторная обработка информации. Следствием этого является увеличение времени и трудоемкости учета, снижение его точности и увеличение вероятности совершения ошибок. Система управленческого учета холдинговых структур, в отличие от обычных организаций, имеет более сложную структуру и должна быть 22 ориентирована на решение задач текущего управления подразделениями и корпоративного консолидированного управления предприятием в целом.5 Предприятия группы в своей деятельности могут не знать, для чего сбор информации осуществляется именно таким, а не иным образом, почему необходима информация такой степени детализации и в данный определенный срок. Чем длиннее цепочка движения информации, тем сложнее контроль и тем ниже может быть ее достоверность и оперативность. В таких условиях механизм формирования учетных данных должен быть четко определен и описан нормативными документами корпорации. Любое несоответствие в методах сбора и обработки информации приведет к необходимости специальных корректирующих процедур при консолидации. Особенность консолидации информации производственно - технологических корпораций заключается в том, что информация повторяет путь прохождения продукта предприятия-звена цепочки. Каждое следующее предприятие потребляет продукт предыдущего подразделения и создает добавленную стоимость, рассматриваемых нами видоизменяя промышленных продукт-полуфабрикат. корпорациях В автомобильной промышленности имеет место последовательная консолидация, от предыдущего звена к последующему, до конечного производителя продукта сборочного производства. Это определило основные особенности учетного процесса консолидации управленческой отчетности. Она основывается на принципе нарастания затрат заготовительных, механических и сборочных производств. Важно обеспечить не только формирование консолидированной управленческой отчетности корпоративных организаций, основанной на принципах составления консолидированной финансовой отчетности, но и консолидированного учета с тем чтобы оперативно получать информацию с необходимой степенью детализации, в том числе о себестоимости конечного продукта холдинга. При построении управленческого учета затрат в Фаздалова Г. М. Консолидированный управленческий учет затрат в корпорации // Материалы 1-й Международной научно-практической конференции «Наука: теория и практика – 2006». – Днепропетровск: Наука и образование, 2006. – С.20. 5 23 холдинговой организации целесообразно использовать принципы построения консолидированной фи-нансовой отчетности группы организаций, регламентированных МСФО, но ставить цель – формирование оперативной информации для управления крупным промышленным холдингом. Автомобилестроительные холдинги применяют основной способ консолидации, предполагающий сложение вместе всех внешних активов и внешних обязательств группы. Для целей финансовой и управленческой отчетности принцип отдельного юридического лица устраняется. Объекты холдингом информации, консолидации самостоятельно в отличие управленческой без от отчетности необходимости финансовой публичного отчетности выбираются раскрытия корпорации. Конфиденциальность и гибкость позволяют применять внутрихолдинговую консолидированную отчетность как один из наиболее эффективных источников информации для управления. В целях управления группой необходимо рассматривать процесс производства конечного продукта – автомобиля, то есть его себестоимость – нормативную и фактическую, его цену и его рентабельность. В такой ситуации консолидации отчетности недостаточно. Необходима консолидация учета, точнее, учетных показателей. Для этого необходимо преобразование учетного процесса. В современных условиях это возможно сделать с применением программного обеспечения и вычислительной техники. Для получения сводной информации о величине затрат на производство каждого автомобиля недостаточно просто сложить затраты каждого отдельного завода. Связано это с тем, что каждый последующий завод аккумулирует не только свои собственные затраты, а также еще и затраты предыдущего завода, поступившие в составе покупной стоимости полуфабрикатов. Если бы покупная (продажная для предыдущего завода) стоимость соответствовала себестоимости полуфабриката, конечный в производственной цепочке завод аккумулировал бы конечную фактическую себестоимость автомобиля, однако это, как правило, недостижимо в силу объективных причин и принятых целей. 24 Передача полуфабрикатов осуществляется по утвержденной трансфертной цене, которая решает несколько задач. При применении трансфертных цен, для получения сводной информации необходимо проведение специальных корректирующих процедур. Для получения достоверной и оперативной информации о себестоимости конечного продукта группы, учет затрат следует вести в разрезе счетов аналитического учета как минимум второго порядка: наименование продукции – аналитический счет первого порядка, элемент затрат – аналитический счет второго порядка. Это позволяет калькулировать себестоимость каждого наименования продукции (продукцией для заводов будут полуфабрикаты, а для сборочного завода – автомобиль) в разрезе элементов. Однако для наименования получения автомобиля информации недостаточно о себестоимости информации такой каждого степени детализации, необходимо ввести дополнительный аналитический счет третьего порядка – наименование конечного продукта – автомобиля для всех заводов. В этом случае заводы при учете затрат сразу же будут идентифицировать их не только со своей продукцией, но и с продукцией корпорации. Себестоимость конечного продукта будет рассчитываться аналогичным образом, однако уже для каждого автомобиля отдельно. При исчислении себестоимости конечного продукта холдинга определенную сложность вызывает идентификация продуктов, производимых в подразделениях технологической цепочки, с конечным продуктом корпорации, оценка стоимости материалов, полуфабрикатов, комплектующих изделий, узлов, машинокомплектов, произведенных предыдущим предприятием, в остатках незавершенного производства последующей организации, и в конечном итоге – в расчете фактической себестоимости реализованной продукции. Это необходимо для того чтобы исключить из расчета нереализованную прибыль в активах холдинга. Главная задача, которую требуется при этом решить – определить, на какие активы и в каком размере могла повлиять прибыль от внутризаводских операций. 25 Для решения задачи идентификации продукции организации с конечным продуктом корпорации важно иметь сбалансированный план производства, охватывающий все подразделения технологической цепочки как один из необходимых элементов системы управления затратами. Решаться данная многозадачная проблема может по-разному, исходя в том числе из принципа баланса между выгодами от получения более точных цифр и затратами на реализацию более детализированных методик получения информации. В холдингах, объединяющих единое производство в рамках нескольких юридических лиц, значительная доля материалов, комплектующих изделий, услуг закупается внутри группы, лишь часть из них может использоваться в производстве. К тому же проданной может быть не вся выпущенная продукция. В этом случае наиболее приемлемым является последовательный расчет нереализованной прибыли в активах с применением определенной структуры аналитических счетов. Последовательный расчет основывается на предположении, что нереализованная прибыль составляет часть стоимости актива, следовательно, «переходит» от одних активов к другим при операциях внутреннего перемещения. При построении рабочего управленческого плана счетов в холдинге предлагается предусмотреть дополнительный субсчет к счетам учета материалов, затрат и готовой продукции – «Внутригрупповая прибыль в стоимости активов». осуществляются так Бухгалтерские же, как при записи с его использованием оприходовании НДС в стоимости приобретенных материалов. Это позволит последовательно элиминировать величину условной прибыли из стоимости материалов, незавершенного производства и готовой продукции, как в остатках на конец периода, так и в объемах списания и реализации. Устранение суммы внутригрупповой прибыли из величины затрат текущего периода и стоимости выпущенной продукции возможно на основании усредненного расчета внутригрупповой прибыли, приходящейся на 1 рубль затрат на производство выпущенной продукции, либо на основе фактической 26 суммы приходящейся на каждый элемент (вид) затрат и единицу готовой продукции (в случае однозначной идентификации с объектом списания). Заключение Процесс производства представляет собой совокупность хозяйственных операций, связанных с созданием готовой продукции, выполнением работ и оказанием услуг. В процессе создания продукции определяется фактическая себестоимость, включающая сумму затрат на ее изготовление, таким образом, себестоимость – это выраженные в денежной форме текущие затраты организации на производство и сбыт продукции. Затраты играют большую роль в деятельности организации. От величины затрат зависит финансовый результат от продажи готовой продукции, выполнения работ, услуг. Затраты, связанные с производством и продажей продукции, оказывают непосредственное влияние на себестоимость. Перечень затрат строго регламентирован. Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов. По видам затраты группируются: по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции. 27 В управленческом учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. Система учета производственных затрат является одной из самых важных. Для подсчета суммы всех расходов предприятия их приводят к денежному показателю в виде себестоимости. На основе затрат осуществляется калькулирование продукции (работ, услуг) и определяется себестоимость изделия. Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Определение себестоимости – очень сложный учетный процесс, учитывающий отраслевую специ-фику предприятия. Список литературы 1. Безруких П. С. Учет и калькулирование себестоимости продукции. - М.: Финансы, 2003. 2. Белоусов Р. А., Куликов А. Г. Совершенствование управления производством и повышение его эффективности. - М.: ЮНИТИ, 2004. 3. Гарифуллин К. М. Учет и калькулирование в автоматизированной подсистеме управления себестоимостью продукции. - Казань: Изд-во Казанского ун-та, 2001. 4. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2003. 5. Индукаев В. П. Организация оперативного учета и контроля издержек производства. - М.: Финансы и статистика, 2002. 6. Карпова Т. П. Основы управленческого учета. - М.: Инфра-М, 2004. 7. Ковалев В. В., Соколов Я. В. Основы управленческого учета. - СПб: Лист, 2001. 8. Козлова Е. П., Бабченко Т. Н., Галанина Е. Н. Бухгалтерский учет в организациях. - М.: Финансы и статистика, 2003. 28 9. Кузьминский А. Н., Сопко В. В. Организация бухгалтерского учета и экономического анализа в промышленности. - М.: Финансы и статистика, 2004. 10. Левин В. С. Контроль издержек производства в условиях нормативного учета. - М.: Финансы и статистика, 2000. 11. Николаева С. А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. Особенности учета затрат в условиях рынка: система "директ - костинг". - М.: Аналитика - Пресс, 2000. 12. Новодворский В. Д. Бухгалтерский учет производственных ресурсов: Вопросы теории и практики. - М.: Финансы и статистика, 2002. 13. Самочкин В. Н., Пронин Ю. Б. и др. Гибкое развитие предприятия: Эффективность и бюджетирование. - М.: Дело, 2000. 14. Стоянова Е.В. Финансовый менеджмент. Российская практика: Учебник. - М.: Перспектива, 2002. 15. Фаздалова Г. М. Консолидированный управленческий учет затрат в корпорации // Материалы 1-й Международной научно-практической конференции «Наука: теория и практика – 2006». – Днепропетровск: Наука и образование, 2006.
