Тема 4. Материальные и нематериальные активы (МСФО 2
advertisement
МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ УЧЕТА И ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Тема 4. Материальные и нематериальные активы (МСФО 2, МСФО 38, МСФО 16, МСФО 17, МСФО 36, МСФО 37) Цель: изучение порядка учета и отражения в финансовой отчетности материальных и нематериальных активов в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Задачи: рассмотреть сферу применения и назначение стандарта МСФО 2 «Запасы»; рассмотреть понятие НМА, критерии признания НМА в качестве активов, первоначальную и последующую оценки НМА, методы начисления амортизации в соответствии с МСФО 38 «Нематериальные активы»; рассмотреть сферу применения, назначение стандарта МСФО 16 «Основные средства», понятие ОС, критерии признания ОС в качестве активов, первоначальную и последующую оценки ОС, методы начисления амортизации; рассмотреть сферу применения и назначение стандарта МСФО 17 «Аренда»; рассмотреть порядок проведения уценки активов в соответствии с МСФО 36 «Обесценение активов»; рассмотреть понятие резервов, их оценки и использования в соответствии с МСФО 37 «Резервы, условные активы и обязательства». Содержание 4.1. МСФО 2 «Запасы» ............................................................................................................. 1 4.2. МСФО 38 «Нематериальные активы» .......................................Error! Bookmark not defined. 4.3. МСФО 16 «Основные средства» ...............................................Error! Bookmark not defined. 4.4. МСФО 17 «Аренда» .................................................................Error! Bookmark not defined. 4.5. МСФО 36 «Обесценение активов» ............................................Error! Bookmark not defined. 4.6. МСФО 37 «Резервы, условные активы и обязательства» ............Error! Bookmark not defined. Выводы ................................................................................................................................... 1 Вопросы для самопроверки ...................................................................................................... 21 Литература ............................................................................................................................. 22 4.1. МСФО 2 «Запасы» Цель стандарта состоит в том, чтобы установить порядок учета запасов в системе учета по фактической себестоимости приобретения. Наиболее важными моментами в учете запасов является: определение величины затрат, подлежащих признанию в качестве актива; установление стоимостной оценки запасов, по которой они будут отражаться на конец отчетного периода и переноситься в следующий учетный период. Стандарт должен применяться при подготовке финансовой отчетности по отношению к запасам, отличным от: незавершенных работ по выполнению договора на строительство; финансовых инструментов; запасов производителей домашнего скота продукции сельского хозяйства, а также полезных ископаемых. Запасы относятся к краткосрочным активам организации, от которых ожидается получение экономической выгоды. Запасы могут храниться организацией с целью продажи в ходе нормальной деятельности, находиться в процессе производства или в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в производственном процессе. Состав запасов. Запасами могут быть: товары, закупленные и хранящиеся для перепродажи, в том числе: земля; оборудование; прочие товары; сырье и материалы, предназначенные для потребления в процессе производства; незавершенное производство; готовая продукция. Себестоимость запасов. МСФО 2 устанавливает, что себестоимость товарноматериальных запасов должна включать в себя стоимость покупок, затраты, произведенные в связи с переработкой продукции, а также затраты на доставку товарно-материальных запасов к месту их расположения и приведение в надлежащее состояние. Таким образом, себестоимость складывается из трех элементов. 1. Затраты на приобретение. К этой группе затрат относятся: цена покупки; пошлина на ввоз; налоги (кроме тех, которые возвращаются организации налоговыми органами); транспортно-заготовительные и прочие расходы, прямо связанные с приобретением готовой продукции, материалов и услуг (торговые скидки, возвраты переплат и пр. вычитаются при определении затрат на приобретение). При оценке запасов, купленных в рассрочку, разница между покупной ценой при обычных условиях и уплаченной суммой признается в качестве затрат на проценты, распределенных на весь срок платежа. 2. Затраты на переработку. Они включают в себя: затраты, прямо связанные с единицами производства; распределенные постоянные и переменные производственные накладные расходы, сделанные при переработке материалов в готовую продукцию (к постоянным расходам относят косвенные затраты, не изменяющиеся в зависимости от объема производства; к переменным – изменяющиеся практически прямо пропорционально объему производства). Распределение постоянных накладных расходов производится на основе нормативной мощности производственного оборудования (под нормативной мощностью понимают уровень производства, который может быть достигнут в среднем в течение нескольких периодов при нормальных обстоятельствах с учетом потерь на плановые технические работы). Нераспределенные накладные расходы рассматриваются как расходы за тот период, в течение которого они были понесены, т. е. подобные затраты не увеличивают себестоимость запасов. С другой стороны, при увеличении объемов производства на каждую производственную единицу постоянных расходов будет приходиться меньше, и соответственно снизится оценка товарно-материальных запасов. Переменные накладные расходы распределяются на каждую производственную единицу на основе фактического использования производственных мощностей. При изготовлении совместно производимых или побочных продуктов затраты между ними распределяются в соответствии с каким-либо обоснованным критерием, например продажной стоимостью каждого продукта, его количеством. Побочные продукты обычно оцениваются по чистой стоимости реализации (продажи), и эта стоимость вычитается из себестоимости основного продукта. В себестоимость расходы: товарно-материальных запасов не включаются следующие сверхнормативные потери (высокий расход материалов, непланируемые производственные затраты); затраты на хранение, если они не являются необходимыми в производственном процессе; административные накладные расходы; затраты на реализацию. 3. Прочие затраты. К прочим затратам относятся расходы, связанные, например, с непроизводственными накладными расходами или затратами на конструирование товара по заказам. Оценка товарно-материальных запасов при их движении (формулы стоимости). Поскольку в организациях происходит постоянное движение товарноматериальных запасов (расходуются ранее приобретенные, покупаются новые, продаются выпущенные из производства готовые изделия и на склады поступают вновь произведенные), возникает необходимость оценивать себестоимость единиц товарно-материальных запасов. Проблема выбора метода их оценки является очень важной, так как это повлияет на изменение величины активов предприятия и на сумму полученной прибыли (убытка). МСФО 2 предписывает для товарно-материальных запасов, состоящих из единиц, не являющихся взаимозаменяемыми, а также для товаров и услуг, выполненных по специальным проектам, необходимость определять себестоимость каждого конкретного изделия отдельно. Для остальных товарно-материальных запасов МСФО 2 устанавливает методы ФИФО и оценки по средней себестоимости. При этом может применяться средневзвешенная, рассчитанная как на периодической основе, так и по мере поступления следующих партий запасов. Метод ЛИФО МСФО 2 запрещен к применению (с 1 января 2005 г.). Поскольку доходы определяются на основе принципа начисления, то использование метода средней или ФИФО может привести к предоставлению пользователям информации, занижающей себестоимость и, следовательно, завышающей прибыль. Для того чтобы не получилось завышения стоимости остатков запасов, применяется сравнение балансовой стоимости запасов с их чистой стоимостью реализации. Результаты сравнения могут отразить будущий, еще не полученный убыток. Оценка запасов. В области учета запасов наиболее важным вопросом является вопрос их оценки для адекватного отражения результатов деятельности предприятия в финансовой отчетности. МСФО 2 основным принципом измерения товарноматериальных запасов называет их оценку по наименьшей из двух величин – себестоимости и чистой стоимости реализации. Чистая стоимость реализации — это ожидаемая продажная цена при нормальном ходе дел за вычетом возможных затрат на доводку и возможных затрат по продаже актива. Такой порядок оценки вытекает, прежде всего, из концепции осмотрительности и соответствует главной задаче финансовой отчетности – предоставлению правдивой картины финансового состояния организации и ее будущих возможностей. Группы различных пользователей финансовой информации, в первую очередь инвесторы, кредиторы, заинтересованы в том, чтобы оценка активов организации не была искажена и тем более завышена. Применительно к оценке запасов эти требования превалируют над принципом необходимости отражения активов по исторической стоимости. Производственные и торговые организации обычно в ходе нормальной деятельности имеют достаточно большое количество различного сырья, материалов и др. запасов, и запасы могут составлять наибольшую долю в активах, в связи с чем особую значимость приобретает их справедливая оценка. Поэтому столь важным становится выбор наименьшей оценки для запасов, не позволяющей организациям абстрагироваться от реальных рыночных ценовых соотношений. Этот критерий заставляет также организации стараться сократить свои расходы по приобретению и производству запасов, чтобы фактическая себестоимость не поднималась выше чистой стоимости реализации, поскольку разница между оценками (в случае превышения фактической себестоимости над чистой стоимостью реализации) относится на убытки и, соответственно, уменьшает прибыль. МСФО 2 устанавливается, что не всегда следует делать списание запасов ниже себестоимости, даже если чистая стоимость реализации оказывается меньшей величиной. Такая ситуация возникает, когда, несмотря на снижение чистой стоимости реализации по отношению к себестоимости материалов, предполагается, что готовая продукция, для производства которой они предназначены, будет реализована по цене, превышающей себестоимость. Это положение позволяет организациям в условиях развитой экономики учитывать реальное положение дел. МСФО 2 рассматривает возможность увеличения чистой стоимости реализации запасов в следующем отчетном периоде после списания разницы между себестоимостью и чистой стоимостью реализации, сделанного в предшествующем отчетном периоде. Тогда ранее списанная сумма подлежит возмещению, и в балансе запасы будут отражены по себестоимости. Причем, если в следующем отчетном периоде потребуется сделать списание по каким-либо другим запасам, сумма возмещения уменьшит на соответствующую величину убытки от этой операции. Финансовая отчетность должна раскрывать: учетную политику, принятую для оценки запасов, в том числе использованный способ расчета их себестоимости; балансовую величину запасов и балансовую стоимость в классификациях данной компании; балансовую величину запасов, учтенных по возможной чистой стоимости реализации; величину возврата любого списания, которое признается доходом в данном отчетном периоде; общую обстоятельства, приведшие к возврату списанных запасов; балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обязательств. обеспечения Аналогом МСФО 2 в нашей стране служит ПБУ 5/01 «Учет материальнопроизводственных запасов». Данное Положение устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материальнопроизводственных запасах, и, хотя оно во многом повторяет МСФО 2, между ними имеются определенные отличия. 4.2. МСФО 38 «Нематериальные активы» Целью стандарта является установление порядка учета для нематериальных активов. Стандарт требует, чтобы компания признавала НМА только при соблюдении определенных критериев, устанавливает правила оценки НМА и требует определенных раскрытий информации о НМА. Стандарт должен применяться всеми компаниями при учете всех НМА, кроме: НМА, которые рассматриваются в другом стандарте; финансовых активов (финансовых инструментов); прав на минеральные ресурсы и затраты на разведку, разработку и добычу минералов, нефти, природного газа и других невозобновляемых ресурсов; НМА, возникающих в страховых компаниях из договоров со страхователями. Нематериальные активы - неденежные активы, не имеющие матеральновещественную форму, используемые для производства и предложения товаров и услуг, для сдачи в аренду или для административных целей, которые идентифицируются, контролируются организацией, от использования которых организация ожидает в будущем экономическую выгоду. Критерии для признания нематериальных активов: актив соответствует определению нематериального актива, актив в будущем принесет экономические выгоды, стоимость актива может быть определена с достаточной степенью точности, актив идентифицируем и отделяем от деловой репутации. Если нематериальный актив не соответствует критериям признания, то затраты, связанные с ним, рассматриваются как расходы периода (например, затраты на обучение, рекламу и т. п.). Запрещается признание следующих объектов, созданных на самом предприятии в качестве нематериальных активов: деловой репутации (гудвила); торговых марок; права на публикацию; списков клиентов, названий изданий; прочих похожих объектов. Затраты на научные исследования (НИР) отражаются как расходы периода. Затраты на разработки (НИОКР) признаются нематериальным активом, если: продукт или процесс четко определен, затраты, относимые на продукт или процесс, могут быть идентифицированы и надежно измерены; проект технически осуществим; компания собирается осуществить проект с экономической выгодой; компания располагает необходимыми ресурсами для осуществления проекта. Амортизация затрат на разработки начинается с момента готовности продукта или процесса к продаже или использованию. Сумма затрат, не признанная в качестве нематериальных активов, раскрывается. В случае объединения компаний затраты по объекту, не признанному нематериальный актив, рассматриваются как составная часть гудвила. как После признания нематериальные активы оцениваются: основной подход – по исторической стоимости (с учетом амортизации и обесценения); допустимый альтернативный подход – по переоцененной стоимости (с учетом амортизации и обесценения). Переоценки должны производиться регулярно, с тем чтобы балансовая сумма существенно не отличалась от справедливой стоимости. Частота оценок устанавливается бухгалтером в зависимости от того, в какой степени подвержена изменчивости справедливая стоимость нематериальных активов, подлежащих переоценке. Переоценка производится либо методом, предполагающим пропорциональное изменение накопленной суммы амортизации и первоначальной стоимости, либо методом сворачивания амортизации. Переоценка производится по отношению ко всем нематериальным активам определенного класса. Если для какого-либо актива из данного класса отсутствует активный рынок, то этот актив должен учитываться по себестоимости за вычетом амортизации и убытка от обесценения. Здесь следует отметить еще один важный момент – отсутствие активного рынка для ранее переоцениваемого нематериального актива рассматривается как предупреждение о возможном обесценении актива (становится необходимой проверка актива на обесценение в соответствии МСФО 36). Нематериальные активы амортизируются на систематической основе согласно принципу соответствия доходов и расходов. Максимальный срок полезного использования нематериального актива – 20 лет. Если срок обоснованно больше, он может превышать 20 лет. На определение срока функционирования объекта нематериального актива оказывают влияние следующие факторы: ожидаемый период, в течение которого актив может приносить приемлемую для организации экономическую выгоду; типичный жизненный цикл для актива; возможные пути устаревания объекта; политика в отношении поддержания объекта в состоянии, дающем возможность получать планируемые экономические выгоды; контроля над активом и юридические и иные ограничения на использование актива; взаимосвязь срока полезной службы данного актива со сроками службы других активов компании. Для начисления амортизации могут применяться методы: период равномерного (прямолинейного) начисления; уменьшающегося (уменьшаемого) остатка; пропорционально произведенной продукции. Амортизационные начисления по нематериальным активам, используемым в процессе производства, включаются в себестоимость соответствующих запасов (в соответствии с МСФО 2). В других случаях амортизация признается как расход. Принцип осмотрительности применяется стандартами к определению ликвидационной стоимости нематериальных активов. по отношению Ликвидационная стоимость может возникать, только если: третья сторона берет на себя обязательство приобрести актив после истечения срока его полезной службы, установленного данной организацией; имеется активный рынок для рассматриваемого актива, дающий возможность определить вероятную ликвидационную стоимость и уверенность, что такой рынок будет продолжать существовать по окончании срока полезной службы актива. При основном методе учета нематериальных активов ликвидационная стоимость остается неизменной. При альтернативном – после каждой переоценки актива определяется новая ликвидационная стоимость на основе превалирующих на эту дату цен. Срок полезного функционирования нематериальных активов и метод амортизации должны пересматриваться на конец каждого отчетного периода. НМА должен лишаться признания при выбытии или когда никакие будущие экономические выгоды не ожидаются от его использования и последующего выбытия. Прибыли и убытки, возникающие от устранения или выбытия НМА, должны определяться как разница между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой величиной актива и признаваться как доход или расход в отчете о прибылях и убытках. Организация обязана раскрывать информацию, позволяющую пользователям определить виды нематериальных активов, признанных в учете, движение их балансовой стоимости в течение года. В учетной политике следует отразить: основы оценки нематериальных активов, методы амортизации, сроки полезной службы. В отчете о прибылях и убытках показываются: амортизационные начисления по каждому классу активов с указанием статьи отчета, к которой они относятся; общая сумма затрат на исследования и разработки, признанная в качестве расхода периода. В балансе и примечаниях к нему раскрываются: балансовая стоимость по каждому классу активов на начало и конец периода; сведения, доказывающие, что полезный срок службы актива превышает 20 лет (для активов с установленным сроком полезного использования более 20 лет); балансовая стоимость активов, заложенных в качестве обеспечения обязательств; капитальные обязательства по приобретению нематериальных активов; действующая дата переоценки и балансовая стоимость каждого класса нематериальных активов, если они учитывались по фактической стоимости приобретения (для переоцененных нематериальных активов). В российском учете аналогом МСФО 38 выступает ПБУ 14/2000. 4.3. МСФО 16 «Основные средства» Целью стандарта является определение порядка учета основных средств. Главными вопросами стандарта являются: признание объектов ОС в качестве активов, определение их балансовой стоимости и амортизационных отчислений. МСФО 16 не регламентирует порядок отражения в отчетности инвестиционной собственности (см. МСФО 40). Назначение инвестиционной собственности заключается в получении арендной платы и (или) доходов от прироста стоимости капитала. Поэтому инвестиционная собственность не идентична собственности, используемой непосредственно самой организацией. Таким образом, МСФО 16 устанавливает правила отражения в отчетности основных средств – собственности, занимаемой владельцем (в том числе основных средств (собственности), предназначенных для дальнейшего использования в качестве собственности, занимаемой владельцем). Основные средства – это материальные активы, которые используются компанией в течение более чем одного отчетного периода (года) для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей. Международные стандарты предполагают, что решение вопроса об отнесении объекта к основным средствам или к товарно-материальным запасам находится в компетенции бухгалтера, который принимает во внимание конкретные обстоятельства и условия, а также собственный здравый смысл. Большинство запасных частей и инструментов обычно показываются как запасы; крупные же запасные части и резервное оборудование, предполагающееся к длительному использованию (иногда нерегулярному), включаются в состав основных средств. Если составные части актива имеют различные сроки полезного функционирования или приносят выгоды организации в различной форме, то их правомерно учитывать как отдельные объекты основных средств. Объект ОС должен признаваться в качестве актива, когда: существует вероятность поступления в компанию экономической выгоды, связанной с активом; фактические затраты на приобретение актива для компании могут быть надежно оценены. Структура основных средств определяется организацией самостоятельно. При объединении объектов в группы следует учитывать аналогичность их видов и способов их использования. В качестве примера в МСФО 16 приводится следующая структура: земля; земля и здания; оборудование; самолеты, корабли; автотранспорт; мебель; офисное оборудование. Первоначальная оценка основных средств. Первоначальная оценка объекта основных средств очень важна, поскольку она оказывает влияние на величину активов организации, амортизируемую сумму, себестоимость и, в конечном счете, на прибыль. В соответствии со стандартами объект основных средств, признанный в качестве актива, оценивается по фактической стоимости приобретения. Под фактической стоимостью подразумевается покупная цена, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, и другие прямые затраты по приведению актива в состояние готовности к эксплуатации. Другими словами, фактической стоимостью приобретения является сумма уплаченных за объект денежных средств или их эквивалентов, т. е. сумма всех прямых расходов организации, связанных с приобретением основного средства, включая доставку в надлежащее место и приведение в рабочее состояние. К прямым можно отнести расходы: на подготовку установочной площадки; по доставке и разгрузке; на установку. В первоначальную стоимость также включается стоимость разборки и удаления актива (затраты на демонтаж) и восстановление площадки, на которой он располагался (регулируется МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»). Если для приобретения основного средства организация брала кредит, то проценты по нему не следует включать в фактическую стоимость объекта (альтернативный подход может применяться в соответствии с МСФО 23 «Затраты по займам»). Не включаются также в фактическую стоимость объекта административные и другие общие накладные расходы, если они не являются насущно необходимыми именно для приобретения или доведения до рабочего состояния этого актива. Таким образом, критерием капитализации расходов служит их непосредственное отношение к операциям, связанным с получением и вводом основного средства в эксплуатацию. При проведении подготовительных действий, направленных на достижение полной готовности объекта к работе, организация может понести убытки, их следует сразу отражать на счете прибыли и убытков. Себестоимость объекта основных средств, создаваемого самой организацией, определяется по аналогичным правилам при нормальной хозяйственной деятельности. Порядок определения себестоимости произведенных для продажи объектов основных средств регламентируется МСФО 2. Стоимость основных средств, находящихся в финансовой аренде, определяется в соответствии с МСФО 17 «Аренда». Измерение балансовой стоимости основных средств, приобретаемых с помощью правительственных дотаций, осуществляется на основе применения МСФО 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи». Приобретение основных средств может происходить в результате не только покупки, но и обмена на любой актив. Все основные средства, полученные в обмен на неденежные активы, оцениваются по справедливой стоимости, за исключением сделок, не преследующих целью получение прибыли. Последующая оценка ОС предполагает: основной подход – объект ОС должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения; допустимый (альтернативный) порядок учета — объект ОС должен учитываться по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии. Справедливая стоимость — это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами. Так как объект основных средств используется предприятием более длительное время, чем другие активы, то для него становится более вероятным изменение рыночной цены, и, следовательно, может появиться значительное расхождение между балансовой стоимостью и справедливой рыночной стоимостью на отчетную дату. Для того чтобы учитывать такие изменения, приходится идти на нарушение принципа исторической стоимости, поэтому международные стандарты не поощряют использование переоценки при учете основных средств. Тем не менее, в случае, когда нельзя пренебречь изменением цен (игнорирование данного факта ведет к нарушению достоверности картины финансового положения организации), применение переоценки является разрешенным альтернативным подходом к оценке основных средств. Справедливой стоимостью обычно является текущая рыночная стоимость. Если информация о рыночной стоимости отсутствует, то в качестве новой оценки может быть принята восстановительная стоимость с учетом износа. Для определенных категорий основных средств переоценку рекомендуется производить с привлечением независимых квалифицированных оценщиков. Частота переоценки зависит от рыночной конъюнктуры, однако при определении необходимости переоценки надо принимать во внимание требование принципа существенности. Во избежание слишком сильных различий между балансовой и справедливой рыночной стоимостью временные перерывы между переоценками не должны быть чересчур длинными. Для ряда объектов основных средств со значительными и неустойчивыми изменениями в справедливой рыночной стоимости наиболее подходит ежегодная переоценка. При слабых отклонениях справедливой рыночной цены достаточной будет переоценка раз в три или пять лет. Переоценка объекта основных средств всегда предполагает необходимость учета возможных изменений в области его применения по сравнению с настоящим временем. В практике учета переоценки предлагается использовать: либо метод, при котором суммы накопленной амортизации и первоначальной стоимости основного средства увеличиваются на один и тот же коэффициент; либо метод, при котором в процессе переоценки суммы первоначальной стоимости и накопленной амортизации сворачиваются, а остаточная стоимость увеличивается до рыночной стоимости основного средства, при этом начисление амортизации начинается заново, ставки амортизации пересматриваются с учетом оставшегося срока полезного экономического использования и ликвидационной стоимости (которые также могут быть пересмотрены). Последующие капиталовложения. Капитализация последующих затрат производится в соответствии с общими критериями признания основных средств, т. е. для увеличения первоначальной стоимости основных средств в случае дополнительных затрат необходимы уверенность (высокая вероятность) в получении экономических выгод от этих затрат и возможность надежной оценки величины произведенных затрат. Амортизация. Амортизация трактуется в МСФО 16 как распределение стоимости актива, подлежащего амортизации, между учетными периодами в течение срока его полезного экономического использования. Таким образом, чисто технически амортизация выглядит как систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы. Расходы по амортизации за учетный период представляют величину, относимую прямо или косвенно на счет прибылей и убытков (если только они не включаются в балансовую стоимость другого актива, например при переработке товарно-материальных запасов амортизация, начисленная на здание и оборудование, включается в себестоимость вновь созданных запасов), и, следовательно, не могут вызвать притока денежных средств, хотя с точки зрения экономической теории амортизационные отчисления, безусловно, являются базой для восстановления основных средств. Под амортизируемой суммой (или стоимостью актива, подлежащего амортизации) понимается историческая или прочая стоимость, используемая в бухгалтерской отчетности (подразумевается стоимость с учетом переоценки), уменьшенная на сумму ликвидационной стоимости. Под ликвидационной стоимостью понимается чистая сумма, которую организация ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом затрат по выбытию. Ликвидационная стоимость определяется исходя из предположения, что на момент ее оценки основное средство находилось в том возрасте и состоянии, как по истечении срока его полезного использования. Часто ликвидационная стоимость бывает несущественной, тогда ее не принимают во внимание при расчете амортизируемой суммы. При основном методе оценки основных средств, рекомендуемом МСФО 16, ликвидационная стоимость определяется на дату приобретения объекта и в дальнейшем пересматривается ежегодно. Если используется альтернативный подход, то новая оценка ликвидационной стоимости производится при каждой переоценке актива. Под сроком полезного функционирования МСФО 16 подразумевает: либо период времени, в течение которого организация предполагает использовать актив; либо количество единиц продукции или подобных единиц, которое организация ожидает получить от использования актива. Срок полезного функционирования актива устанавливается самой организацией. МСФО 16 рекомендует организациям при расчете срока полезного функционирования объекта основных средств принимать во внимание следующие факторы: предполагаемое использование актива (предполагаемая производительность, загрузка); ожидаемый физический износ, обусловленный количеством смен, программой по ремонту и техобслуживанию и т. п.; моральное устаревание оборудования; правовые или подобные ограничения на использование актива (окончание срока аренды). МСФО 16 подчеркивает, что срок полезного функционирования может быть короче, чем экономический срок службы (после использования только части экономической выгоды, заключающейся в активе). Срок полезного функционирования периодически следует пересматривать. Периодические пересмотры срока полезного использования, ликвидационной стоимости и метода амортизации основных средств должны производиться не реже, чем на конец каждого финансового года. Срок полезного функционирования может быть продлен в результате последующих капиталовложений, но существует также достаточно много факторов, обусловливающих необходимость его сокращения (моральное устаревание объекта, изменение на рынке выпускаемой продукции и т. д.) На увеличение длительности срока может повлиять и политика, проводимая организацией в области ремонта и обслуживания объекта основных средств. Если срок значительно изменен, необходимо скорректировать и суммы амортизационных отчислений текущего и будущих периодов. Возможность и необходимость пересмотра срока полезного функционирования является очень важным моментом для получения реальной картины финансового положения организации, поскольку суммы начисленной за отчетный год амортизации во многом определяются именно сроком полезной службы. Таким образом, главным является вопрос: в течение выгоду (а при выборе того экономическая выгода будет при установлении срока полезного функционирования какого периода актив будет приносить экономическую или иного метода амортизации – каким образом эта распределяться по периодам). Начисление амортизации начинается с момента готовности объекта основных средств к использованию, а заканчивается в момент его списания независимо от того, используется объект или нет. Для начисления амортизации применяются следующие методы: равномерного начисления, уменьшаемого остатка, метод суммы изделий (исходя из предполагаемого использования или предполагаемой производительности). Выбранный метод может и должен пересматриваться, если есть изменение в предполагаемой модели получения экономической выгоды от актива. Если другой метод действительно более адекватен новой модели, то производится изменение учетной оценки объекта, корректируются амортизационные отчисления текущего и будущих периодов, вносятся соответствующие исправления в учетную политику организации. Возможность выбора для каждой группы основных средств своего метода амортизационных начислений, во-первых, позволяет более точно следовать принципу соответствия и, следовательно, повышает достоверность информации финансовой отчетности; во-вторых, заставляет бухгалтера внимательнее подходить к каждой группе объектов (как к образованию группы, так и к анализу модели получения экономической выгоды, характерной для нее). Выбытие основных средств. Прибыль (убыток) от списания объектов основных средств включается в отчет о прибылях и убытках, при этом не признается выручка. Для основных средств, проданных с отсрочкой платежа, необходимо выделять процентную составляющую в доходе согласно МСФО 18, а именно: полученное вознаграждение признается в сумме «ценового эквивалента»; разница между номинальной суммой вознаграждения и ценовым эквивалентом признается как процентный доход в соответствии с эффективной процентной ставкой. Возмещение балансовой стоимости. Для определения возмещаемой балансовой стоимости и убытков от обесценения используется МСФО 36. Основные средства должны учитываться по величине, не превышающей возмещаемую сумму. Если балансовая стоимость основного средства превышает возмещаемую сумму, то необходимо уменьшить ее до возмещаемой и соответственно признать убыток от обесценения. Под возмещаемой величиной (суммой) актива подразумевается большее из двух значений – чистой цены реализации и ценности его использования. Ценность использования актива рассчитывается как дисконтированная стоимость будущих потоков денежных средств, связанных с продолжающимся использованием актива и его выбытием после окончания срока полезной службы. В национальном учете вопросы, касающиеся основных средств, регламентируются ПБУ 6/01. Трактовка основных средств, даваемая в ПБУ 6/01, практически совпадает с понятием данного актива, приведенным в МСФО 16. Кроме того, вопросы учета основных средств отражены в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, а также в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Однако в российском учете не выделяется такое понятие, как инвестиционная собственность. 4.4. МСФО 17 «Аренда» Цель стандарта состоит в определении соответствующей учетной политики и раскрытия для применения арендаторами и арендодателями в отношении финансовой и операционной аренды. Положения МСФО 17 не применяются в отношении оценки арендатором недвижимости, учитываемой как инвестиционная собственность, и инвестиционной собственности, переданной арендатором по договору операционной аренды. Аренда — это договор, согласно которому арендодатель передает арендатору в обмен на арендную плату или серию платежей право использовать актив в течение согласованного срока. Классификация аренды. Классификация аренды построена на основе принадлежности рисков и вознаграждений, связанных с правом владения арендованными активами (риски и вознаграждения принадлежат или арендодателю, или арендополучателю). В данном случае МСФО 17 опирается на принцип превалирования экономической сущности над юридической формой. Под рисками следует понимать возможность получения убытков вследствие простоя оборудования, устаревших технологий, изменения дохода из-за инфляции; под вознаграждением – ожидание дохода от эксплуатации актива, его продажи, повышения его стоимости. Передача всех рисков и вознаграждений арендатору свидетельствует о том, что такая аренда представляет собой финансовую аренду. Этот общий критерий для классификации аренды конкретизируется стандартами следующим образом: Аренда относится к финансовой, если: право владения активом по окончании срока аренды передается арендатору; арендатор имеет право выкупить актив по цене ниже рыночной стоимости; срок аренды составляет большую часть срока экономической службы актива. Все перечисленные условия, по существу, вытекают из того, что перенос рисков и выгод возникает в случае, когда дисконтируемая стоимость всех выплат, производимых по аренде, составляет всю или почти всю стоимость арендуемого актива в текущих ценах (стоимость актива в текущих ценах адекватна его продажной цене за денежные средства). Кроме того, МСФО 17 приводит примеры ситуаций передачи рисков и выгод арендатору, что облегчает понимание основного критерия классификации аренды: риски и выгоды считаются переданными арендатору в случае, если: убытки арендодателя в связи с аннулированием аренды (если арендатор может аннулировать аренду) несет арендатор; возникающие от колебаний справедливой остаточной стоимости арендованного актива прибыли и убытки ложатся на арендатора; арендатор вправе продолжить аренду на следующий срок за арендную плату, существенно более низкую, чем ее рыночный уровень. Если аренда не классифицируется как финансовая, то она рассматривается как операционная (текущая). В случае если актив арендуется на период времени, значительно меньший, чем срок его экономической службы, право владения активом по окончании срока аренды не переходит к арендатору. Арендатор не получает права выкупить актив по цене ниже рыночной стоимости, и дисконтируемая стоимость всех выплат не может быть существенной по отношению к стоимости арендуемого имущества в текущих ценах. То, что основные риски и выгоды, связанные с активом, остаются у арендодателя, проявляется в принятии именно им обязательств по ремонту, страхованию и обслуживанию актива. Таким образом, арендные операции следует учитывать в отчетности в соответствии с их сущностью и финансовой а не в соответствии с юридической формой. и представлять реальностью, При аренде земли с постройками для целей классификации аренды следует рассматривать отдельно землю и постройки. Аренда земли обычно является операционной, так как земля не имеет ограниченного срока экономической службы, а аренда здания может быть как операционной, так и финансовой в зависимости от того, произошла ли передача существенных рисков и выгод от арендодателя к арендатору. Отражение финансовой аренды в отчетности. МСФО 17 устанавливает правило, согласно которому при финансовой аренде арендованное имущество должно рассматриваться как актив арендатора и, следовательно, показываться именно в его отчетности как актив (помимо отражения обязательства по арендным выплатам арендодателю). В соответствии с международными стандартами финансовая аренда должна быть отражена как актив и обязательство в балансе арендополучателя в сумме, равной справедливой стоимости арендуемого имущества в начале договора аренды, сниженной на стоимость грантов или налоговых освобождений, которые получит арендодатель, или по текущей стоимости минимальных арендных платежей, если эта сумма меньше. Обязательства в соответствии с требованием МСФО 1 следует разделять на долгосрочные и краткосрочные. При расчете текущей стоимости минимальных арендных платежей ставка дисконтирования определяется как предполагаемая процентная ставка или ставка заимствования арендополучателя дополнительное финансирование). (т. е. ставка, по которой он бы привлек Арендатор выплачивает арендодателю на протяжении срока аренды сумму, приблизительно равную справедливой стоимости актива (эту сумму можно было бы трактовать как сумму основного долга), и соответствующую финансовую плату (финансовая плата в данном случае сходна с выплатой процентов за кредит). То есть арендные платежи должны быть распределены между финансовыми расходами и снижением обязательств. Финансовые расходы распределяются по периодам в течение всего срока аренды на основе постоянной периодической ставки процентов на остающееся сальдо обязательства для каждого периода. При этом МСФО 17 разрешает использовать определенную форму приближения при распределении финансовых расходов по периодам. Поскольку арендованное имущество отражается на балансе арендатора, т. е. рассматривается как его актив (действительно, арендованный объект соответствует критериям признания активов: от его использования ожидается получение экономической выгоды; его стоимостная оценка может быть определена с достаточной степенью точности), арендатор производит начисление амортизации по взятому в аренду объекту. Для начисления амортизации арендополучателем применяется метод, используемый согласно его учетной политике для группы аналогичных основных средств. Если в конце срока аренды к арендатору переходит право собственности на арендованный актив, срок амортизации будет соответствовать сроку полезного использования объекта. При отсутствии уверенности в том, что право собственности будет передано, период амортизации устанавливается в виде наименьшего срока из: продолжительности аренды; продолжительности полезной службы актива. Актив, сдаваемый в финансовую аренду, должен быть записан в балансовом отчете арендодателя как дебиторская задолженность, равная чистым вложениям в аренду. Как уже отмечалось, при финансовой аренде подлежащие получению арендные выплаты трактуются арендодателем как погашение основной суммы долга, а финансовый доход – как возмещение его инвестиций и вознаграждение за предоставленные услуги. Признание арендодателем дохода производится на систематической основе исходя из постоянной периодической нормы прибыли на непогашенную чистую инвестицию в аренду. Первоначальные прямые затраты, связанные с заключением договора аренды, как правило, ложатся на арендодателя. Они не могут быть признаны немедленно как расходы, а включаются в первоначальную оценку дебиторской задолженности при финансовой аренде (в балансовую стоимость актива — в случае операционной аренды) и уменьшают сумму дохода, признаваемую в течение срока аренды. Таким образом, к справедливой стоимости арендованного актива прибавляются первоначальные прямые затраты арендодателя. Отражение операционной аренды. При операционной аренде сданный в аренду актив продолжает отражаться на балансе у арендодателя. Амортизацию соответственно начисляет также арендодатель (методом, аналогичным для активов данной группы и применяемым согласно его учетной политике). Доход, получаемый от аренды, арендодатель показывает равномерно на протяжении срока аренды (возможна и другая основа для распределения доходов, – если получение выгод соответствует не прямолинейному временному графику). Затраты, связанные с операционной арендой, арендодатель включает в состав расходов. Первоначальные затраты, связанные с операционной арендой, арендодатель может: распределить пропорционально признаваемому арендному доходу в течение срока аренды и уменьшить на их величину арендный доход; признать как расходы за период, в котором они возникли. Арендатор показывает арендные платежи в своем отчете о прибылях и убытках как расходы и распределяет их равномерно за период аренды (иное распределение возможно, когда временной график получения выгод будет со всей очевидностью свидетельствовать об их неравномерности в течение аренды). 4.5. МСФО 36 «Обесценение активов» В соответствии с МСФО 36 организация должна признавать убыток от обесценения актива всегда, когда балансовая стоимость превышает возмещаемую сумму. Возмещаемая сумма – наибольшая из двух величин: чистой продажной цены; ценности (стоимости) использования данного актива (дисконтированной стоимости будущих денежных потоков от использования и последующей реализации данного актива). На каждую дату составления баланса организация должна оценивать свои активы с точки зрения соответствия балансовой стоимости их возмещаемой стоимости. Для подобной оценки используется следующая информация: значительное снижение рыночной стоимости; значительное увеличение рыночных процентных ставок; значительные изменения в технологической, рыночной, экономической ситуации, законодательстве, оказывающие негативное влияние на деятельность организации, в которой используются данные активы; моральный износ и повреждение активов; и др. Организация самостоятельно на основе принципа существенности устанавливает необходимость определения возмещаемой величины активов для сравнения с их балансовой стоимостью. Оценка экономической выгоды от использования актива состоит в следующем: в оценке будущих потоков денежных средств от использования актива и его дальнейшего выбытия; в применении соответствующей ставки дисконтирования. При оценке будущих потоков денежных средств организация должна принимать во внимание: наилучшие оценки экономических условий, предполагаемых на протяжении оставшегося срока полезного использования актива; по времени составления финансовые бюджеты (прогнозы), утвержденные руководством на максимальный период в пять лет (за исключением случаев, когда более продолжительный период может быть оправдан); прогнозы потоков денежных средств на период, выходящий за пределы последних бюджетов (прогнозов), утвержденных руководством, составленные последние методом экстраполяции на основе стабильного или понижающего темпа роста для последующих лет (в данном случае превалирует принцип осмотрительности: повышающий темп роста можно использовать только в случае достаточной обоснованности, и он не должен превышать (за исключением высокой обоснованности) долгосрочный средний темп роста для товаров, отраслей, страны или стран, в которых работает компания, или для рынка, на котором используется актив). Оценка будущих потоков денежных средств состоит из: прогнозов притоков денежных средств; прогнозов оттоков денежных средств, связанных с генерированием притоков денежных средств от использования актива; определения чистых потоков денежных средств, возникающих при ликвидации актива по окончании его полезного использования. В состав будущих потоков денежных средств не включаются оценочные будущие притоки или оттоки денежных средств, возникающие в связи с: будущей неначатой реструктуризацией; будущими несделанными капитальными затратами, повышающими первоначально оцененные результаты использования актива. Ставка дисконта трактуется как ставка, «отражающая текущие рыночные оценки временной стоимости денег и риски, специфически присущие этому активу» (МСФО 36). Данная ставка соответствует норме прибыли по инвестициям, генерирующим потоки денежных средств, имеющие величину, временную и рисковую структуру, эквивалентные тем, которые связаны с данным активом. Компания может не устанавливать для актива возмещаемую сумму обоими способами если хотя бы одна из двух величин (чистая продажная цена актива или ценность использования) больше балансовой стоимости, вторая сумма не потребуется. Только в случае превышения балансовой стоимости над возмещаемой стоимостью первая подлежит корректировке. Разница относится на расходы данного периода и показывается в отчете о прибылях и убытках, за исключением случая, когда данный актив был переоценен ранее (тогда корректировка производится за счет фонда переоценки). Нормы амортизации в этом случае подлежат корректировке. Списанная на убытки разница между балансовой и возмещаемой стоимостью подлежит восстановлению при повышении возмещаемой стоимости в пределах ранее списанной суммы. МСФО 36 не применяется по справедливой стоимости. для учета обесценения активов, отраженных 4.6. МСФО 37 «Резервы, условные активы и обязательства» Резервы. Резерв определяется как обязательство с неопределенным сроком и суммой. Текущее обязательство представляет собой обязательство, вытекающее из прошлых событий (его следует рассматривать как результат обязывающего события). Его погашение связано с выбытием из компании ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды. Условное обязательство возникает в случаях, если у организации имеется: возможное обязательство, которое может привести к выбытию из компании ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды; текущее обязательство, не признанное вследствие отсутствия вероятности того, что погашение обязательства действительно потребует оттока ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды, или невозможности дать надежную оценку величине обязательства. Резервы признаются, когда: организация берет на себя текущее обязательство (в соответствии с законом или практикой бизнеса) в результате прошедших событий; выполнение этого обязательства будет сопровождаться оттоком ресурсов, способных приносить экономическую выгоду; оттока ресурсов может быть оценен с достаточной степенью достоверности. Резервы должны оцениваться в сумме, которую предприятие реально заплатит или передаст третьей стороне для погашения обязательства (наилучшая величина затрат для выполнения обязательства). размер Сумма резерва не должна уменьшаться на сумму, которая может быть получена в результате ожидаемой реализации активов (даже если эта реализация напрямую связана с событием, повлекшим образование резерва). Использование резерва должно быть строго целевым. При исчезновении вероятности оттока ресурсов резерв списывается на доходы. Резервы не должны создаваться по убыткам от текущей деятельности. Резервы должны быть сформированы по контрактам, из условий которых со всей очевидностью следует, что расходы по выполнению обязательств превысят ожидаемую экономическую выгоду. В случае, когда стоимость денег подвержена существенному изменению, сумма резерва должна определяться на основе дисконтированной стоимости затрат, ожидаемых в связи с погашением обязательства. Будущие события, могущие оказать влияние на изменение резерва, принимаются во внимание при определении его величины, только если имеется объективное подтверждение того, что они произойдут. Резервы должны пересматриваться на каждую отчетную дату и соответствующим образом корректироваться. Условные обязательства и активы. Условные обязательства и активы представляют собой обязательства и активы, не признанные вследствие того, что: их существование может быть подтверждено только в будущем, после того как произойдут события, не контролируемые компанией; они не соответствуют критериям признания. Информация об условных обязательствах раскрывается, но условные обязательства не должны признаваться в отчетности. Раскрытие производится в тех случаях, когда возможность выбытия ресурсов, содержащих экономическую выгоду, не представляется отдаленной. Информация об условных активах раскрывается в случае, когда имеется вероятность притока экономических выгод. Признание условного актива запрещено. Выводы 1. Цель стандарта МСФО 2 «Запасы» состоит в том, чтобы установить порядок учета запасов в системе учета по фактической себестоимости приобретения. Наиболее важными моментами в учете запасов являются: определение величины затрат, подлежащих признанию в качестве актива; установление стоимостной оценки запасов, по которой они будут отражаться на конец отчетного периода и переноситься в следующий учетный период. Запасы относятся к краткосрочным активам организации, от которых ожидается получение экономической выгоды. Запасы — это активы: предназначенные для продажи в ходе нормальной деятельности; находящиеся в процессе производства для такой продажи; в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в производственном процессе. При поступлении в компанию запасы оцениваются по фактической стоимости приобретения. Для оценки стоимости использовать методы: израсходованных запасов стандарт рекомендует сплошной идентификации; средневзвешенной стоимости; ФИФО. В финансовой отчетности запасы отражаются по наименьшей из двух величин — фактической стоимости приобретения (себестоимости) и чистой стоимости реализации. 2. Целью стандарта МСФО 34 «Нематериальные активы» является установление порядка учета для нематериальных активов. Стандарт требует, чтобы компания признавала НМА только при соблюдении определенных критериев, устанавливает правила оценки НМА и требует определенных раскрытий информации о НМА. Нематериальные активы – неденежные активы, не имеющие матеральновещественной формы, используемые для производства и предложения товаров и услуг, для сдачи в аренду или для административных целей, которые идентифицируются, контролируются организацией, от использования которых организация ожидает в будущем экономическую выгоду. Критерии для признания нематериальных активов: актив соответствует определению нематериального актива, актив в будущем принесет экономические выгоды, стоимость актива может быть определена с достаточной степенью точности, актив идентифицируем и отделяем от деловой репутации. При поступлении в компанию НМА оцениваются по первоначальной стоимости. В дальнейшем возможны два подхода: основной подход — объект НМА должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения; (альтернативный) порядок учета – объект НМА должен учитываться по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии. Для начисления амортизации применяются методы: допустимый равномерного начисления; уменьшаемого остатка; пропорционально произведенной продукции. 3. Цель стандарта МСФО 16 «Основные средства» состоит в определении порядка учета основных средств, определении критериев признания объектов ОС в качестве активов, определении их балансовой стоимости и амортизационных отчислений. Основные средства — это материальные активы, которые используются компанией в течение более чем одного отчетного периода (года) для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей. При поступлении в компанию ОС оцениваются по первоначальной стоимости. В дальнейшем возможны два подхода: основной подход — объект ОС должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения; допустимый (альтернативный) порядок учета – объект ОС должен учитываться по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии. Для начисления амортизации применяются следующие методы: равномерного начисления, уменьшаемого остатка, пропорционально произведенной продукции. 4. Цель стандарта МСФО 17 «Аренда» состоит в определении соответствующей учетной политики и раскрытия для применения арендаторами и арендодателями в отношении финансовой и операционной аренды. Финансовая аренда — это аренда, по условиям которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод, связанных с владением активом. Правовой статус может как передаваться, так и не передаваться. При операционной аренде не происходит перенос рисков и выгод, связанных с правом собственности. Финансовая аренда должна быть отражена как актив и обязательство в балансе арендополучателя, и в балансовом отчете арендодателя – как дебиторская задолженность. При операционной аренде сданный в аренду актив продолжает отражаться на балансе у арендодателя. Амортизацию соответственно начисляет также арендодатель (методом, аналогичным для активов данной группы и применяемым согласно его учетной политике). 5. В соответствии с МСФО 36 организация должна признавать убыток от обесценения актива всегда, когда балансовая стоимость превышает возмещаемую сумму. Возмещаемая сумма – наибольшая из двух величин: чистой продажной цены; ценности (стоимости) использования данного актива (дисконтированной стоимости будущих денежных потоков от использования и последующей реализации данного актива). На каждую дату составления баланса организация должна оценивать свои активы с точки зрения соответствия балансовой стоимости их возмещаемой стоимости. Разница относится о прибылях и убытках. на расходы данного периода и показывается в отчете 6. В соответствии с МСФО 37 резерв определяется как обязательство с неопределенным сроком и суммой. Резервы признаются, когда: организация берет на себя текущее обязательство (в соответствии с законом или практикой бизнеса) в результате прошедших событий; выполнение этого обязательства будет сопровождаться оттоком ресурсов, способных приносить экономическую выгоду; размер оттока ресурсов может быть оценен с достаточной степенью достоверности. Резервы должны оцениваться в сумме, которую предприятие реально заплатит или передаст третьей стороне для погашения обязательства (наилучшая величина затрат для выполнения обязательства). Использование резерва должно быть строго целевым. При исчезновении вероятности оттока ресурсов резерв списывается на доходы. Резервы не должны создаваться по убыткам от текущей деятельности. Вопросы для самопроверки 1. По какой оценке должны отражаться запасы в финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО? 2. Может ли использоваться в соответствии с МСФО для расчета стоимости запасов метод ЛИФО? 3. Устанавливают ли МСФО стоимостной критерий отнесения объектов к основным средствам? 4. Разрешена ли в соответствии с МСФО 16 переоценка ОС? 5. Соответствуют ли методы начисления амортизации ОС в России требованиям МСФО? 6. Возможен ли пересмотр сроков полезного использования ОС по МСФО? 7. Возможен ли пересмотр методов начисления амортизации ОС по МСФО? 8. Допускается ли по МСФО переоценка НМА? 9. Возможна ли уценка ОС и НМА по МСФО в случае их обесценения? 10. Возможен ли пересмотр сроков полезного использования и методов начисления амортизации НМА по МСФО? 11. На чем основана классификация аренды и деление ее на финансовую и операционную? 12. Каков порядок отражения финансовой и операционной аренды в финансовой отчетности арендатора? 13. Каков порядок отражения финансовой и операционной аренды в финансовой отчетности арендодателя? 14. Когда организация должна признавать убыток от обесценения актива? 15. Что понимают под возмещаемой стоимостью? 16. Что понимается под резервами в соответствии с МСФО 37? 17. Каков порядок оценки и использования резервов? Литература 1. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. - М.: ИНФРА-М, 2003 г. 2. Малькова Т. Н. Теория и практика международного бухгалтерского учета: Учеб. пособие. Изд. 2-е, перераб. и доп. - СПб.: Издательский дом «Бизнес-пресса», 2003 г.
