Тема 08. Международные стандарты по прочим раскрытиям информации в финансовой отчетности

МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Тема 08. Международные стандарты по прочим
раскрытиям информации в финансовой отчетности
(МСФО 10, 19, 26, 20, 37, 30).
МСФО 10 «Условные события и события, происшедшие после
отчетной даты»
События после отчетной даты происходят от отчетной даты до даты ее
утверждения к публикации и подразделяются на две группы:
 первая – требующие корректировки отчетности;
 вторая – раскрываемые в пояснениях (не корректирующие отчетность).
Задача.
По состоянию на 31 декабря 20х7 г. Имелась дебиторская задолженность
в сумме 20 тыс. долл. 28 января 20х8 г. были получены сведения о банкротстве
дебитора. Показатели ликвидности дебитора были неудовлетворительными еще
31 декабря. Это событие первой группы, требующее признания в отчетности.
Следовательно, в отчетности за 20х7 г. должен быть признан убыток в размере 20
тыс. долл.
Задача.
Компания по состоянию на 31 декабря 20х7 г. имела акции других компаний на
сумму 15 тыс. долл. В феврале 20х8 г. была получена информация
об уменьшении рыночной цены акций на 40 %. Компания должна раскрыть
информацию об этом событии в пояснениях к отчетности. Это событие второй
группы, рыночная стоимость акций непредсказуема.
Задача.
На 31 декабря 20х7 г. товары, имеющиеся у компании, были показаны
в балансе в сумме 12 тыс. долл. Со всей очевидностью можно было ожидать
снижения рыночной стоимости данных товаров. 15 января 20х8 г. была получена
информация о том, что рыночная стоимость данных товаров снизилась на 50 %.
До даты подписания отчетности их рыночная стоимость не изменилась. Требуется
признание убытка в размере 6 тыс. долл. Это событие первой группы.
Задачи для решения
Задача 1.
Отчетная дата – 31.12.20х7 г. В январе 20х8 г. компания заключила контракт
с покупателем на поставку товаров на сумму 100 тыс. долл. Вероятность оплаты
покупателем составляет 100 % (45 %, 10 %). Примите правильное решение:
признать событие, раскрыть в пояснениях, игнорировать.
Задача 2.
Отчетная дата – 31.12.20х7 г. В апреле следующего отчетного года заключен
контракт на приобретение запасов на сумму 10 тыс. долл. Примите правильное
решение: признать событие, раскрыть в пояснениях, игнорировать.
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Задача 3.
Отчетная дата – 31.12.20х7 г. На отчетную дату дебиторская задолженность
составила 2 тыс. долл. В марте следующего отчетного года получена информация
о банкротстве дебитора. Примите правильное решение: признать событие,
раскрыть в пояснениях, игнорировать.
Задача 4.
Отчетная дата – 31.12.20х7 г. На отчетную дату запасы составили 12,7 тыс.
долл. Их рыночная стоимость на дату публикации – 9 тыс. долл. Следует ли
признать событие?
МСФО 19 «Вознаграждения работникам»
Содержание персонала по МСФО 19 признается текущими затратами на основе
их начисления. Затраты по пенсионным планам начисляются по плану
установленных взносов и по плану установленных выплат.
По плану установленных отчислений они ограничиваются фиксированными
взносами компании в пенсионный фонд, и она не несет дальнейшей юридической
ответственности перед работниками. Все риски несут работники после окончания
ими трудовой деятельности.
По плану установленных выплат пенсионные отчисления определяются, исходя
из актуарных допущений с применением дисконтирования обязательств
на отчетную дату и последующего распределения пенсионных выплат во времени.
Допущениями
являются
демографические
переменные
(прогнозы
воспроизводства, смертности и текучести рабочих кадров) и финансовые
переменные (прогнозы оплаты, затрат на медицинское обслуживание,
государственных пенсий, рыночная доходность корпоративных / государственных
облигаций, изменения в премиях). Все риски несет компания, а взносы
производятся как компанией, так и работниками. Профессиональная актуарная
оценка регулярно обновляется и допустима также при выходе работника на
пенсию. Компания может применять фондируемый план (с образованием
юридически
независимого
пенсионного
фонда
целевого
назначения
с собственными активами) и нефондируемый (учреждаемый компанией).
В пояснениях раскрываются методы формирования пенсионных фондов
компании, последняя актуарная оценка и ее периодичность, состав и оценка
активов пенсионного фонда, учетная политика затрат на содержание персонала,
справедливая оценка активов, дисконтированная оценка обязательств, реальная
стоимость акций для компенсационных выплат персоналу.
Первое применение пенсионного плана по методу выплат связано
с ретроспективным пересчетом отчетности и списанием дополнительных
обязательств на линейной основе.
Заработная плата является компенсацией работникам и имеет различные
формы начисления и документального оформления, зависящих от нормативного
учетного регулирования страны и учетной политики компании. МСФО 19
регулирует все вознаграждения, как юридические, так и традиционные
(имеющиеся
практически).
Стоимость
трудовых
затрат
и
отчислений
от заработной платы является статьей расходов в отчете о прибылях и убытках.
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Налоги, удерживаемые из заработной платы, отражаются в документах,
оформляющих начисление и выдачу заработной платы.
Краткосрочные
вознаграждения
не
дисконтируются
и
признаются
обязательствами, долгосрочные – дисконтируются. Для дисконтирования
используются проценты по высоконадежным корпоративным ценным бумагам /
по государственным обязательствам, валюта и срок погашения которых
совпадают с пенсионными обязательствами.
Задача.
Учет заработной платы, социальных начислений и налогов из заработной
платы, их отражение в отчетности.
В течение года компания произвела операции, представленные в Журнале
операций.
Журнал операций
№
п/п
1
Операция
Сумма
Дебет
Прямая заработная
плата рабочим
50
НЗП
Заработная
администрации
плата
25
Управленческие
затраты
Заработная
менеджерам
продажам
плата
по
10
Коммерческие
затраты
Начислено:
Налоги,
удержанные
заработной платы
15
Обязательства
по налогам из
заработной
платы
70
Заработная
плата к выплате
из
Итого
заработная
плата к выплате
2
Кредит
Начислено
социальное
страхование от:
заработной
рабочих
платы
20
НЗП
Заработной
администрации
платы
10
Управленческие
затраты
Заработной
менеджеров
платы
по
3
Коммерческие
затраты
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
продажам
Итого начислено
3
33
Обязательства
по страхованию
Выплачено:
Заработная
персоналу
плата
Налоги,
удержанные
заработной платы
из
Страховые
отчисления
Итого выплачено
4
Израсходованы
материалы
производство
5
Продажи
начислению
70
Заработная
плата к выплате
15
Обязательства
по
налогам
из
заработной платы
33
Обязательства
по страхованию
118
на
по
Денежные
средства
60
НЗП
Материалы
4000
Дебиторы
Продажи
Отчет о прибылях / убытках
Выручка
4000
Стоимость продаж
(130)
Валовая прибыль
3870
Управленческие затраты
(35)
Коммерческие затраты
(13)
Операционная прибыль
3822
Пояснения.
Стоимость продаж:
Расход материалов
60
Заработная плата рабочих
50
Социальное страхование
20
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Итого
130
Управленческие затраты
Заработная плата администрации
25
Социальное страхование
10
Итого
35
Коммерческие затраты
Заработная плата менеджеров
10
Социальное страхование
3
Итого
13
Задача 2.
Расчет актуарной стоимости пенсионных обязательств. При использовании
метода установленных выплат в основу пенсионных отчислений закладывается их
актуарная стоимость. В финансовом учете признается вся сумма отчислений как
статья затрат, в налоговом учете – сумма фактических пенсионных перечислений
в пенсионный фонд (фактических пенсионных выплат работникам).
Возраст работника
41 год
Годовая заработная плата
400 тыс. долл.
Пенсионный возраст
65 лет
Предполагаемая длительность жизни
после выхода на пенсию
15 лет
Предполагаемый
заработной платы
6%
ежегодный
рост
Размер от заработной платы
50 %
Дисконтированная заработная плата для расчета пенсионных обязательств:
400 000 х 1,0624 (65 - 41) = 1 363 908,9 долл.
Пенсионные обязательства компании 1 619 573,8 х 50 % = 681 954,5 долл.
Задачи для решения.
Задача 1.
В течение года компания произвела операции, представленные в Журнале
операций.
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Журнал операций
№
п/п
1
Операция
Сумма
Дебет
Прямая заработная
плата рабочим
70
НЗП
Заработная
администрации
плата
45
Управленческие
затраты
Заработная
менеджерам
продажам
плата
по
25
Коммерческие
затраты
Начислено:
Налоги,
удержанные
заработной платы
из
Итого: заработная
плата к выплате
2
40
Обязательства
по налогам из
заработной
платы
100
Заработная
плата к выплате
Начислено
социальное
страхование от:
Заработной
рабочих
платы
28
Заработной
администрации
платы
18
Управленческие
затраты
Заработной
менеджеров
продажам
платы
по
10
Коммерческие
затраты
Итого начислено
3
Кредит
НЗП
56
Обязательства
по страхованию
Выплачено:
Заработная
персоналу
плата
Налоги,
удержанные
заработной платы
Страховые
100
Заработная
плата к выплате
40
Обязательства
по
налогам
из
заработной платы
56
Обязательства
из
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
отчисления
по страхованию
Итого выплачено
4.
5.
Израсходованы
материалы
производство
Продажи
начислению
292
Денежные
средства
95
НЗП
Материалы
5500
Дебиторы
Продажи
на
по
Задание: составить отчет о прибылях.
Задача 2.
Исходные данные для расчета актуарной стоимости пенсионных обязательств:
Возраст работника
45 лет
Годовая заработная плата
350 тыс. долл.
Пенсионный возраст
65 лет
Предполагаемая длительность жизни
после выхода на пенсию
15 лет
Предполагаемый
заработной платы
5%
ежегодный
Размер от заработной платы
рост
50 %
МСФО 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие
информации о правительственной помощи»
Государственные гранты признаются при уверенности в их получении, при
соблюдении условий и в отчетном периоде их использования.
Если гранты получены для приобретения долгосрочных активов, то они
признаются в отчетности в альтернативных приемлемых вариантах уменьшения
балансовой стоимости приобретенных активов отложенных доходов с переводом в
доходы отчетного периода в течение срока полезного использования актива.
Если гранты получены для финансирования затрат, то они связаны с доходами
и признаются в отчетности отчетного периода (вычитаются из соответствующих
им затрат).
Возврат грантов, связанных с приобретением долгосрочных активов,
увеличивает их балансовую стоимость (уменьшает отложенные доходы на сумму
возврата с доначислением амортизации в обоих вариантах). Возврат помощи
и субсидий, связанных с доходами, уменьшает доходы отчетного периода
(учитывается как расход).
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
В пояснениях раскрываются полученные гранты, приобретенные активы
и произведенные расходы, учетная политика по грантам, невыполнение условий.
В ПКИ 10 приводится конкретизация целей определенных грантов: поощрение,
долгосрочная поддержка деловой активности, развитие определенных районов
и промышленных секторов. Такие гранты учитываются в соответствии с МСФО 20.
Гранты классифицируются по назначению:
 относятся к активам – компания должна приобрести активы;
 относятся к затратам – компания должна осуществить целевые затраты;
 являются условно-безвозвратным займом – компания не погашает
правительственный заем, если выполняет определенные условия займа.
Возврат гранта, если получившая его компания не выполнила условия,
признается изменением в учетной оценке и не связан с ретроспективным
пересчетом отчетности.
Задача 1.
Учет
и
представление
в
отчетности
грантов.
Компания
получила
правительственную субсидию в сумме 10 тыс. долл. на возведение
производственного корпуса. Затраты на строительство по смете –70 тыс. долл.
Условия гранта: а) субсидия предоставляется при освоении сметных затрат,
неосвоенная часть возвращается; б) должно быть создано 300 рабочих мест, 10 %
гранта возвращаются, если рабочие места не будут заполнены в течение 1 года
после сдачи корпуса в эксплуатацию.
Корпус был сдан в эксплуатацию 01.01.2005 г., фактические затраты
на строительство и оборудование – 72 тыс. долл. Ожидаемый срок эксплуатации –
25 лет. Амортизация начисляется линейным методом.
Субсидия признается связанной с активами - это основное условие. Открытие
рабочих мест – дополнительное условие. В основном условии цель субсидии
состоит
в
частичном
финансировании
капитальных
затрат.
Поэтому
в документальном и бухгалтерском учете затраты должны быть четко
разграничены на капитальные и текущие. Учет грантов осуществляется двумя
методами:
доход будущих периодов с ежегодным переводом в прибыль (1);
уменьшение стоимости активов с распределением на весь срок полезного
использования (2).
1. Учет гранта как дохода будущего периода. Отчетность имеет вид (долл.):
Баланс
31.12.2005
31.12.200
6
31.12.200
7
Основные
средства
72 000
72 000
72 000
Амортизация
накопленная
(2880)
(5760)
(8640)
(72 000 / 25 лет)
И т. д.
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
Отчет
прибылях
убытках
о
и
Грант (доход)
31.12.2005
6
31.12.200
7
31.12.200
400
400
400
(2880)
(2880)
(2880)
И т. д.
10 000/25 лет
Амортизация
(затраты)
2. Учет гранта как уменьшение стоимости актива. Затраты на возведение
корпуса уменьшаются на полученный грант и составляют 62 тыс. долл. (72 - 10).
Отчетность имеет вид (долл.):
Баланс
31.12.2005
6
31.12.200
7
31.12.200
Основные
средства
62 000
62 000
62 000
Амортизация
накопленная
(2480)
(4960)
(7440)
31.12.2005
31.12.200
31.12.200
И т. д.
(62 000 / 25 лет)
Отчет
прибылях
убытках
Амортизация
(затраты)
о
и
6
(2480)
(2480)
7
(2480)
Учетные записи гранта как дохода будущего периода (1-й год):
1. Д-т сч. Денежные средства 10 000
К-т сч. Отложенный доход 10 000
2. Д-т сч. Основные средства 72 000
К-т сч. Кредиторы 72 000
3. Д-т сч. Затраты на амортизацию 2880
К-т сч. Амортизация накопленная 2880
4. Д-т сч. Отложенный доход 400
К-т сч. Прибыли и убытки 400
Учетные записи уменьшения стоимости актива (1-й год):
1. Д-т сч. Денежные средства 10 000
К-т сч. Отложенный доход 10 000
2. Д-т сч. Основные средства 72 000
К-т сч. Кредиторы 72 000
И т. д.
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
3. Д-т сч. Отложенный доход 10 000
К-т сч. Основные средства 10 000
4. Д-т сч. Затраты на амортизацию 2480
К-т сч. Амортизация накопленная 2480
Задача для решения.
Компания получила правительственную субсидию в сумме 8 тыс. долл.
На возведение производственного корпуса. Затраты на строительство по смете –
65 тыс. долл. Условия гранта: а) субсидия предоставляется при освоении сметных
затрат, неосвоенная часть возвращается; б) должно быть создано 250 рабочих
мест, 10 % гранта возвращаются, если рабочие места не будут заполнены
в течение 1-го года после сдачи корпуса в эксплуатацию.
Корпус был сдан в эксплуатацию 01.01.2006 г., фактические затраты на
строительство и оборудование – 68 тыс. долл. Ожидаемый срок эксплуатации – 25
лет. Амортизация начисляется линейным методом.
Отразить учет грантов и их представление в отчетности двумя методами.
МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные
активы»
Резерв обязательство бразуется, если обязательство есть результат прошлого
события и если оно вызовет уменьшение выгод при погашении обязательства.
Условием являются надежная оценка обязательства и наличие риска
неопределенности по времени и сумме. Поэтому МСФО 37 не относится
к оценочным резервам.
Резерв начисляется на основе достоверной (наилучшей) оценки затрат,
вызываемых погашением обязательств (оплата/перевод третьей стороне) на
отчетную дату. Он дисконтируется по обоснованным причинам: предстоящее
изменение цен/законодательства, но сумма дисконта является процентными
затратами.
Резерв используется по целевому назначению, т. е. для тех затрат, по которым
он был первоначально создан. Резерв пересматривается на отчетную дату
и восстанавливается из прибыли, если затраты не ожидаются.
Резерв, создаваемый под затраты по реконструкции, должен быть обоснован
планом реконструкции. При этом за счет резерва списываются только прямые
затраты (не включаются затраты на переподготовку, перемещение имеющегося
персонала,
маркетинг).
Условные обязательства признаются в отчетности по принципу начисления
в составе расходов и обязательств, если есть вероятность их наступления. Их
оценка производится с учетом вероятности на основе имеющейся на дату
публикации
информации
и
может
быть
уменьшена
на
сумму
иска/контрпретензии/возмещения.
Взаимная
переклассификация
резерва
и условных обязательств допускается в зависимости от обстоятельств; они могут
быть признаны только в балансе. Условная прибыль не признается в отчетности
как активы и доход, а в пояснениях раскрывается при вероятности ее получения.
Условные постбалансовые обязательства не признаются в отчетности, если они
являются отдаленными в связи с ненадежностью оценки и раскрываются
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
в пояснениях, причем раскрытие не требуется, если их погашение является
отдаленным.
Условные активы не признаются и раскрываются в пояснениях при вероятности
их получения.
В пояснениях раскрывается информация по условным обязательствам –
балансовая
стоимость
на
начало
и
конец
отчетного
года,
использование/восстановление резервов условных обязательств в течение
отчетного года, краткое раскрытие содержания каждого резерва по времени и
сумме использования. Данные за прошлые периоды не требуются.
Если раскрытие условных обязательств может нанести ущерб компании
в процессе урегулирования спора с другими сторонами, то раскрывается не вся
информация, а приводятся общие сведения с указанием причин ее нераскрытия.
Сложность применения МСФО 37 состоит также в том, что в нем отсутствуют
пороговые значения условных событий. Они устанавливаются компанией
самостоятельно в соответствии с ее учетной политикой исходя
из
профессионального суждения. В мировой практике используются следующие
критерии:
обоснованные события – с вероятностью более 90-95 %;
вероятные события – с вероятностью более 50 %;
возможные события – с вероятностью менее 50 %;
игнорируемые события – с вероятностью менее 1-5 %.
Пример. Компания по производству стиральных машин тратила на гарантийное
обслуживание в 2003–2006 гг. суммы в размере примерно 5 % от выручки от их
продажи. Создавая в 2007 г. резерв под текущие гарантийные обязательства,
компания, учитывая прошлый опыт, отчисляет на образование резерва 5 %
от суммы продаж.




Дополнительными основаниями для
произошедшие после отчетной даты.
расчетов
могут
служить
события,
Размер резерва зависит от степени вероятности убытков. Если возможно
несколько равновероятных вариантов развития событий, то в расчет принимается
среднее значение соответствующих им оценок резерва.
Задача. Компания «Дент» продала филиал 20.12.2007 г. компании «Софит»
за 310 000 долл. Балансовая стоимость чистых активов филиала 250 000 долл.
После продажи филиала покупатели его товаров подали в суд в связи с их низким
качеством. Сумма иска 15 000 долл. По экспертной оценке, низкое качество
вызвано браком детали, поставляемой компанией «Климат», к которой
предъявлен встречный иск в сумме 17 000 долл. Отчетная дата 31.12.
Компания «Дент» на 31.12.2007 г. должна признать в своей отчетности
следующие события:
(1) прекращение деятельности филиала 20.12.2007 г. в форме продажи
с соответствующим раскрытием в отчетности и в пояснениях к отчетности;
(2) начисление резерва условных обязательств и уменьшение прибыли в сумме
15 000 долл.;
(3) встречный иск в сумме 17 000 долл. раскрывается в пояснениях
к отчетности. Его возмещение может быть признано в уменьшение резерва
МЕЖДУНАРОДНЫЙ БАНКОВСКИЙ ИНСТИТУТ
INTERNATIONAL BANKING INSTITUTE
условных обязательств в пояснениях
гарантированной уверенности в получении.
к
отчетности,
но
при
полной
Задачи для решения
Задача 1.
Компания «Х» продала филиал 21.11.2007 г. компании «Софит» за 400 000
долл. Балансовая стоимость чистых активов филиала 290 000 долл. После
продажи филиала покупатели его товаров подали в суд в связи с их низким
качеством. Сумма иска 25 000 долл. По экспертной оценке, низкое качество
вызвано браком детали, поставляемой компанией «Y», к которой предъявлен
встречный иск в сумме 27 000 долл. Отчетная дата 31.12.
Какие события компания «Х» должна признать в своей отчетности на
31.12.2004 г.?
Задача 2.
Компания продает товары с гарантией покрыть покупателям затраты на
устранение любого производственного дефекта, выявленного в течение 12
месяцев со дня покупки. Предполагается, что в каждом проданном изделии будут
обнаружены небольшие дефекты, затраты на устранение которых составят
200 тыс. долл. При обнаружении в каждом проданном изделии более крупных
дефектов на ремонт придется израсходовать 700 тыс. долл. Опыт прошлых лет
компании и прогнозы на будущее свидетельствуют о том, что в предстоящем году
80 % проданных изделий не будет иметь дефектов, 15 % будет иметь небольшие
дефекты и 5 % крупные дефекты.
Требуется рассчитать сумму резерва на покрытие обязательств по гарантиям,
который необходимо сформировать в финансовой отчетности компании. Компания
оценивает вероятность гарантийных обязательств в целом.