10. Из части 2 ст. 56 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ

Сборник
вопросов и ответов
для малого и среднего бизнеса
В настоящий сборник вошли часто задаваемые вопросы, актуальные
для малого и среднего бизнеса, как для начинающих, так и действующих
руководителей предприятий.
Ответы на вопросы подготовлены сотрудниками краевого Центра
поддержки предпринимательства. Каждый ответ обязательно включает в себя
точные ссылки на нормы законодательства, подлежащие применению в
конкретной ситуации. Каждый ответ – это готовый материал для
использования в целях защиты интересов малого и среднего бизнеса.
Представленный сборник призван помочь каждому представителю
малого и среднего бизнеса вооружиться знаниями, необходимыми для
отстаивания своих интересов в судах, иных органах власти, а также в среде
деловых партнеров.
1
Содержание
I.
Госзакупки………………………………………………………………….3
II. Трудовое право……………………………………………………………22
III. Налоги и налогообложение………………………………………………45
IV.
Бухучет и налогообложение……………………………………………...94
V.
Правовые основы ………………………………………………………..137
VI.
Другие вопросы по предпринимательству …………………………….159
2
I. Госзакупки
1. Каков в соответствии с Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ
"О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для
обеспечения государственных и муниципальных нужд" порядок
размещения заказчиком извещения в единой информационной системе
об отказе от проведения электронного аукциона?
Ответ: Прежде всего, следует из ч. 1, 2 ст. 24 Федерального закона от
05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ,
услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" (далее Закон N 44-ФЗ), электронный аукцион является одним из конкурентных
способов определения поставщика (подрядчика, исполнителя) (далее также контрагент).
Общий порядок отмены определения контрагента предусмотрен ст.
36 Закона N 44-ФЗ. Согласно ч.ч. 1, 2 этой статьи при осуществлении
закупки товаров (работ, услуг) путем проведения аукциона заказчик вправе
отменить определение контрагента по одному и более лоту не позднее чем за
5 дней до даты окончания срока подачи заявок на участие в аукционе. После
истечения указанного срока и до заключения контракта заказчик вправе
отменить определение контрагента только в случае возникновения
обстоятельств непреодолимой силы в соответствии с гражданским
законодательством.
После размещения в единой информационной системе извещения об
отмене определения контрагента при проведении электронного аукциона
заказчик не вправе открывать доступ к поданным в форме электронных
документов заявкам. В этом случае заказчик не позднее следующего
рабочего дня после даты принятия решения об отмене определения
контрагента обязан внести соответствующие изменения в план-график.
Частью 3 ст. 36 Закона N 44-ФЗ установлено, что решение об отмене
определения контрагента размещается в единой информационной системе в
день принятия этого решения, а также незамедлительно доводится до
сведения участников закупки, подавших заявки (при наличии у заказчика
информации для осуществления связи с данными участниками). Определение
контрагента считается отмененным с момента размещения решения о его
отмене в единой информационной системе.
В соответствии с ч. 7 ст. 60 Закона N 44-ФЗ в течение одного часа с
момента размещения в единой информационной системе извещения об
отказе от проведения электронного аукциона оператор электронной
площадки размещает указанную информацию на своем сайте в
информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", а также
направляет уведомление об указанном извещении всем участникам такого
аукциона, подавшим заявки на участие в нем, уведомление об указанных
разъяснениях также лицу, направившему запрос о даче разъяснений
3
положений документации о проведении такого аукциона, по адресам
электронной почты, указанным этими участниками при аккредитации на
электронной площадке или этим лицом при направлении запроса.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации заказчик вправе
отказаться
от
проведения
электронного
аукциона,
разместив
соответствующее извещение на официальном сайте в сети "Интернет",
предназначенном для размещения информации в соответствии с Законом N
44-ФЗ. Извещение должно быть размещено не позднее чем за 5 дней до даты
окончания срока подачи заявок на участие в электронном аукционе, если
отсутствуют обстоятельства непреодолимой силы, которые позволяют
отменить определение контрагента в более поздний срок до момента
заключения контракта.
2. Чем должно руководствоваться государственное унитарное
предприятие,
привлекая
субподрядчиков
к
исполнению
государственного контракта на выполнение подрядных работ, требованиями Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О
контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для
обеспечения государственных и муниципальных нужд" или
требованиями Федерального закона от 18.07.2011 N 223-ФЗ "О закупках
товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц"?
Ответ: Государственное унитарное предприятие при привлечении
субподрядчиков к исполнению государственного контракта на выполнение
подрядных работ должно руководствоваться утвержденным им положением
о закупке.
Обоснование ответа:
Федеральный закон от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в
сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и
муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ) направлен на регулирование
отношений по обеспечению государственных и муниципальных нужд в
сфере закупок товаров, работ и услуг и регулирует правоотношения,
связанные с заключением гражданско-правовых договоров (контрактов),
предметом которых являются поставка товара, выполнение работы, оказание
услуги (в том числе приобретение недвижимого имущества или аренда
имущества), от имени Российской Федерации, субъекта Российской
Федерации или муниципального образования, а также бюджетным
учреждением либо иным юридическим лицом в соответствии с ч. 1, 4 и 5 ст.
15 данного Закона (п. 3 ч. 1 ст. 1, п. 7 ст. 3 Закона N 44-ФЗ).
Согласно ч. 4, 6 ст. 15 Закона N 44-ФЗ руководствоваться нормами
этого Закона государственные и муниципальные унитарные предприятия
(далее - унитарные предприятия) обязаны лишь в следующих случаях:
- при планировании и осуществлении ими закупок за счет бюджетных
средств, предоставленных на осуществление капитальных вложений в
4
объекты
государственной,
муниципальной
собственности*(1)
(за
исключением норм, устанавливающих особенности исполнения контрактов);
-если унитарному предприятию переданы полномочия на
осуществление закупок для нужд заказчиков, перечисленных в Законе N 44ФЗ (в пределах переданных полномочий).
Применение положений Закона N 44-ФЗ унитарными предприятиями в
каких-либо иных случаях не предусмотрено нормами ни самого Закона N 44ФЗ, ни Федерального закона от 18.07.2011 N 223-ФЗ "О закупках товаров,
работ, услуг отдельными видами юридических лиц" (далее - Закон N 223ФЗ), ни какого-либо иного закона.
Следует учитывать, что требования ч. 4 ст. 15 Закона N 44-ФЗ
обязательны для применения унитарными предприятиями только с 1 января
2017 года (ч. 26 ст. 112 Закона N 44-ФЗ).
Предоставление государственным и муниципальным унитарным
предприятиям бюджетных средств на осуществление капитальных вложений
в объекты государственной, муниципальной собственности осуществляется в
порядке, регулируемым бюджетным законодательством. С этой целью в
бюджетах
бюджетной
системы
Российской
Федерации
могут
предусматриваться бюджетные ассигнования на осуществление субсидий и
бюджетных инвестиций (ст. 78.2, ст. 79 Бюджетного кодекса РФ).
Предоставление указанных субсидий и бюджетных инвестиций
осуществляются в порядке, установленном на основании ч. 2 ст. 79 БК
РФ постановлением Правительства РФ от 09.01.2014 N 13.
Контракт же, заключаемый в соответствии с Законом N 44-ФЗ, как
указано выше, является гражданско-правовым договором, и к нему, как
следует из ч. 1 ст. 2 Закона N 44-ФЗ, применяются нормы Гражданского
кодекса РФ.
Соответственно,
денежные
средства,
перечисляемые
государственными заказчиками коммерческим организациям, в том числе
унитарным предприятиям (п. 1 ст. 113 ГК РФ), в целях оплаты товаров
(работ, услуг), которые поставляются (выполняются, оказываются) на
основании государственных контрактов, не могут рассматриваться в качестве
бюджетных инвестиций. Бюджетные обязательства в данном случае
принимает
государственный
(муниципальный)
заказчик,
который
подписывает контракт, а предприятие будет расходовать полученные по
контракту средства уже в рамках своей коммерческой деятельности.
Таким образом, государственное унитарное предприятие при
заключении договора на выполнение субподрядных работ должно
руководствоваться Законом N 223-ФЗ и утвержденным в соответствии с
требованиями этого Закона положением о закупке (п. 1 ч. 2 ст. 1, ч. 1, 2 ст. 2
указанного Закона).
5
3. Какой метод расчета начальной (максимальной) цены контракта,
заключаемого с единственным подрядчиком (исполнителем), нужно
применять при выполнении работ по текущему ремонту зданий?
Ответ: Прежде всего Федеральный закон от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О
контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения
государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ) вступил в
силу только с 1 января 2014 года. Поэтому правоприменительная практика по
применению указанного Закона отсутствует, официальных разъяснений по
указанному вопросу, насколько нам известно, также еще не издавалось, мы
можем высказать только своё экспертное мнение нему.
Согласно ч. 1 ст. 22 Закона N 44-ФЗ начальная (максимальная) цена
контракта и в предусмотренных указанным Законом случаях цена контракта,
заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком, исполнителем),
определяются и обосновываются заказчиком посредством применения
одного или нескольких следующих методов, перечисленных в названной
норме:
1) метод сопоставимых рыночных цен (анализа рынка);
2) нормативный метод;
3) тарифный метод;
4) проектно-сметный метод;
5) затратный метод.
Приоритетным, используемым по умолчанию методом для
определения и обоснования начальной (максимальной) цены контракта, цены
контракта, заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком,
исполнителем), в соответствии с ч. 6 ст. 22 Закона N 44-ФЗ является метод
сопоставимых рыночных цен (анализа рынка). Использование иных методов
допускается в случаях, предусмотренных ч.7-11 той же статьи. Он
заключается в установлении начальной (максимальной) цены контракта,
цены контракта, заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком,
исполнителем), на основании информации о рыночных ценах идентичных
товаров, работ, услуг, планируемых к закупкам, или при их отсутствии
однородных товаров, работ, услуг (ч. 2 ст. 22 Закона N 44-ФЗ).
Нормативный метод в настоящее время не применяется ввиду того, что
не вступила в силу ст. 19 Закона N 44-ФЗ и отсутствуют установленные в
соответствии с ней требования к закупаемым товарам, работам, услугам,
предусматривающие установление предельных цен товаров, работ, услуг (ч.
7 ст. 22 Закона N 44-ФЗ).
Тарифный метод применяется заказчиком, если в соответствии с
законодательством РФ цены закупаемых товаров, работ, услуг подлежат
государственному регулированию или установлены муниципальными
правовыми актами (ч. 8 ст. 22 Закона N 44-ФЗ).
То есть оба эти способа в данной ситуации не могут быть применены.
6
Проектно-сметный метод, в соответствии с ч. 9 ст. 22 Закона N 44-ФЗ,
заключается в определении начальной (максимальной) цены контракта, цены
контракта, заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком,
исполнителем), на:
1) строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объекта
капитального строительства на основании проектной документации в
соответствии с методиками и нормативами (государственными элементными
сметными нормами) строительных работ и специальных строительных работ,
утвержденными в соответствии с компетенцией федеральным органом
исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке
государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере
строительства, или органом исполнительной власти субъекта Российской
Федерации;
2) проведение работ по сохранению объектов культурного наследия
(памятников истории и культуры) народов Российской Федерации, за
исключением научно-методического руководства, технического и авторского
надзора, на основании согласованной в порядке, установленном
законодательством Российской Федерации, проектной документации на
проведение работ по сохранению объектов культурного наследия и в
соответствии с реставрационными нормами и правилами, утвержденными
федеральным
органом
исполнительной
власти,
уполномоченным
Правительством РФ в области государственной охраны объектов
культурного наследия.
Исходя из п. 1 ч. 9 ст. 22 Закона N 44-ФЗ говорит о применении
проектно-сметного метода для определения НМЦК только на выполнение
работ по капитальному ремонту, а следовательно, применение его для
определение НМЦК на выполнение работ по текущему ремонту не
обязательно. Более того, исходя из буквального прочтения указания ч. 6 ст.
22 Закона N 44-ФЗ о применении иных методов, помимо метода
сопоставимых рыночных цен (анализа рынка), только в случаях, прямо
установленных ч.ч. 7-11 той же статьи, использование проектно-сметного
метода для определения НМЦК на выполнение работ по текущему ремонту
недопустимо.
Затратный
метод
заключается
в
определении
начальной
(максимальной) цены контракта, цены контракта, заключаемого с
единственным поставщиком (подрядчиком, исполнителем), как суммы
произведенных затрат и обычной для определенной сферы деятельности
прибыли. Он используется в случае невозможности применения
вышеуказанных методов или в дополнение к иным методам (ч. 10 ст.
22 Закона N 44-ФЗ). Таким образом, в рассматриваемой ситуации применить
затратный метод заказчик сможет, только если невозможно применить метод
сопоставимых рыночных цен (анализа рынка).
Из приведенного выше ч. 9 ст. 22 Закона N 44-ФЗ следует, что метод
сопоставимых рыночных цен (анализа рынка) не может быть применен, если
7
на рынке отсутствуют идентичные товары, работы, услуги, планируемым к
закупкам, или при их отсутствии однородные товары, работы, услуги.
Определение идентичности и однородности товаров, работ, услуг,
сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий поставок
товаров, выполнения работ, оказания услуг производится в соответствии с
положениями ст. 22 Закона N 44-ФЗ и Методическими рекомендациями по
применению методов определения начальной (максимальной) цены
контракта, цены контракта, заключаемого с единственным поставщиком
(подрядчиком, исполнителем) утвержденными приказом Минэкономразвития
России от 02.10.2013 N 567.
Если применение метода сопоставимых рыночных цен (анализа рынка)
по указанным причинам будет невозможно и также будет невозможно
использование затратного метода, то на основании ч.12 ст. 22 Закона N 44ФЗ заказчик будет вправе применить иные методы. В этом случае в
обоснование начальной (максимальной) цены контракта, цены контракта,
заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком, исполнителем),
заказчик обязан включить обоснование невозможности применения методов,
указанных в ч.1 ст. 22 Закона N 44-ФЗ.
4. Через какое время в соответствии с Федеральным законом от
05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров,
работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд"
после первоначального размещения плана-графика могут быть начаты
процедуры закупки?
Ответ: Законодательством установлены требования только к сроку между
размещением на официальном сайте изменений уже размещенного планаграфика и началом процедур закупки. При первоначальном размещении
плана-графика подобные требования не установлены.
Обоснование ответа:
На основании ч. 2 ст. 112 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ
"О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для
обеспечения государственных и муниципальных нужд" заказчики размещают
в единой информационной системе или до ввода в эксплуатацию указанной
системы
на
официальном
сайте
РФ
в
информационнотелекоммуникационной сети "Интернет" для размещения информации о
размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг
планы-графики размещения заказов на 2014 и 2015 годы по правилам,
действовавшим до дня вступления в силу указанного Закона, с учетом
Особенностей размещения на официальном сайте РФ в информационнотелекоммуникационной сети "Интернет" для размещения информации о
размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг
планов-графиков размещения заказов на 2014 и 2015 годы, утвержденных
8
приказом Минэконразвития России и Федерального казначейства от
20.09.2013 N 544/18н (далее - Особенности).
Согласно п. 2 Особенностей планы-графики подлежат размещению на
официальном сайте не позднее одного календарного месяца после принятия
закона (решения) о бюджете. В случаях, указанных в п. 7 Особенностей,
размещение плана-графика на официальном сайте осуществляется в день его
утверждения.
Внесение изменений в план-график, размещенный на официальном
сайте, по каждому объекту закупки осуществляется не позднее чем за десять
календарных дней до дня размещения на официальном сайте извещения об
осуществлении закупки или направления приглашения принять участие в
определении поставщика (подрядчика, исполнителя), за исключением
случаев, указанных в п. 7 Особенностей, а в случае, если в соответствии
с Законом N 44-ФЗ не предусмотрено размещение извещения об
осуществлении закупки или направление приглашения принять участие в
определении поставщика (подрядчика, исполнителя), не позднее чем за
десять календарных дней до даты заключения контракта (п. 6 Особенностей).
Пунктом 7 особенностей предусмотрено, что в случае осуществления
закупок путем проведения запроса котировок в целях оказания гуманитарной
помощи либо ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций природного
или техногенного характера в соответствии со ст. 82 Закона N 44-ФЗ,
внесение изменений в план-график, размещенный на официальном сайте,
осуществляется в день направления запроса о предоставлении котировок
участникам закупок, а в случае осуществления закупки у единственного
поставщика (подрядчика, исполнителя), в соответствии с п.п. 9 и 28 ч. 1 ст.
93 Закона N 44-ФЗ, не позднее чем за один календарный день до даты
заключения контракта.
Таким образом, законодательством установлены требования только к
сроку между размещения на официальном сайте изменений уже
размещенного плана-графика и началом проведения процедур закупок. При
первоначальном размещении плана-графика подобные требования не
установлены. Соответственно, разместив первоначальный план-график на
официальном сайте, заказчик может сразу же начинать проведение процедур
закупок при условии соблюдения обозначенных в столбце 11 плана-графика
планируемых сроков размещения извещений об осуществлении закупки,
направления приглашения принять участие в определении поставщика
(подрядчика, исполнителя), а в случае, если в соответствии с Законом N 44ФЗ не предусмотрено размещение извещения об осуществлении закупки или
направление приглашения принять участие в определении поставщика
(подрядчика, исполнителя), - планируемых сроков заключения контракта.
5. Возможно ли заключение гражданско-правовых договоров на
основании п. 5 части 1 ст. 93 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ
бюджетными учреждениями (детскими садами и школами) на поставку
9
продуктов питания и другие услуги, если оплата договоров будет
осуществляться, в том числе, за счет внебюджетных средств?
Ответ: 1. Размещение заказа на поставку продуктов питания детским садом
или школой считаем целесообразным исключительно путем проведения
конкурса с ограниченным участием в порядке ст. 56 Федерального закона от
05.04.2013 N 44-ФЗ. Заключение таких контрактов по основанию,
предусмотренному п. 5 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ, может быть признано
неправомерным.
2. Закупку иных товаров (работ, услуг) образовательные организации
могут осуществлять в соответствии с п. 5 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ, если ее
условия соответствуют критериям этой нормы.
3. Закон N 44-ФЗ не содержит запрет использовать средства
нескольких источников финансирования бюджетного учреждения для
оплаты одного контракта.
4. Если учреждением было принято решение об осуществлении в 2014
году закупок в порядке, установленном Федеральным законом от 18.07.2011
N 223-ФЗ, оно не может производить закупки за счет средств, полученных от
приносящей доход деятельности, руководствуясь нормами Закона N 44-ФЗ. В
этом случае финансирование контрактов, заключенных в соответствии
с Законом N 44-ФЗ, по нашему мнению, не может осуществляться за счет
средств, полученных от приносящей доход деятельности.
Обоснование ответа:
1.В целях Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной
системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения
государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ) под
гражданско-правовыми договорами понимаются договоры, предметом
которых являются поставка товара, выполнение работы, оказание услуги (в
том числе приобретение недвижимого имущества или аренда имущества), от
имени РФ, субъекта РФ или муниципального образования, а также
бюджетным учреждением либо иным юридическим лицом в соответствии
с частями 1, 4 и5 ст. 15 Закона N 44-ФЗ (контракт) (п. 3 ч. 1 ст. 1 Закона N 44ФЗ).
Таким образом, все контракты, заключаемые в соответствии
с Законом N 44-ФЗ, являются гражданско-правовыми договорами.
2.Закон N 44-ФЗ вступил в силу с 1 января 2014 года (ч. 1 ст. 114 этого
Закона). Поэтому какая-либо правоприменительная практика по нему
отсутствует, официальных разъяснений по данному вопросу, насколько нам
известно, также еще не издавалось. Соответственно, мы можем высказать
только своё экспертное мнение по толкованию норм этого Закона.
При осуществлении закупок заказчики используют конкурентные
способы определения контрагентов: аукцион, конкурс, запрос котировок,
запрос предложений либо осуществляют закупки у единственного
поставщика (подрядчика, исполнителя). Выбор способа производится
10
заказчиком в соответствии с положениями главы третьей Закона N 44-ФЗ
(ч.ч. 1, 2, 5 ст. 24, ч. 2 ст. 48 Закона N 44-ФЗ). Причем согласно ч. 2 ст.
48 Закона N 44-ФЗ заказчик во всех случаях осуществляет закупку путем
проведения
открытого
конкурса,
за
исключением
случаев,
предусмотренных ст.ст. 56, 57, 59, 72, 83, 84 и 93 Закона N 44-ФЗ.
Пунктом 5 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ предусмотрено, что
государственная или муниципальная образовательная организация может
осуществлять закупки товара, работы или услуги у единственного
поставщика (подрядчика, исполнителя) на сумму, не превышающую
четырехсот тысяч рублей. При этом совокупный годовой объем закупок,
который заказчик вправе осуществить на основании настоящего пункта, не
превышает 50% размера средств, предусмотренных на осуществление всех
закупок заказчика в соответствии с планом-графиком, и составляет не более
чем двадцать миллионов рублей в год.
Образовательные программы, в том числе программы дошкольного
образования, начального общего образования, основного общего
образования, среднего общего образования, реализуются организацией,
осуществляющей образовательную деятельность (п. 1 ч. 3 ст. 12, ч. 1 ст.
13 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в
Российской Федерации").
Следовательно, школы и детские сады могут осуществлять закупки,
руководствуясь п. 5 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ.
Однако оказание услуг общественного питания и (или) поставки
пищевых продуктов, закупаемых для дошкольных образовательных
учреждений, общеобразовательных учреждений, включены в Перечень
случаев отнесения товаров, работ, услуг к товарам, работам, услугам,
которые по причине их технической и (или) технологической сложности,
инновационного, высокотехнологичного или специализированного характера
способны поставить, выполнить, оказать только контрагенты, имеющие
необходимый уровень квалификации (далее - Перечень N 1089),
утвержденный постановлением Правительства РФ от 28.11.2013 N 1089 на
основании ч. 2 ст. 56 Закона N 44-ФЗ, указывающей, что закупки таких
товаров, работ, услуг осуществляются по итогам конкурса с ограниченным
участием.
Следовательно ч. 2 ст. 56 Закона N 44-ФЗ не предусматривает
возможности использования иных (кроме конкурса с ограниченным
участием) способов закупки для приобретения товаров (работ, услуг),
включенных в Перечень (в отличие, например, от ч. 2 ст. 59 Закона N 44-ФЗ,
которая для осуществления закупки упомянутых в ней товаров (работ, услуг)
допускает проводить либо электронный аукцион, либо, при наличии
соответствующих оснований, запрос котировок, запрос предложений,
закупку у единственного контрагента). Иными словами, для определения
поставщика продуктов питания в приведенной ситуации должен быть
проведен конкурс с ограниченным участием. Использование же в этих целях
11
иных способов закупки (по крайней мере, конкурентных) не соответствует
законодательству.
Этот вывод заключается на основании части 3 ст. 33 Закона N 44-ФЗ,
которой установлен "общий" запрет на включение в документацию о закупке
требований к квалификации участника закупки, включая наличие опыта
работы. Товары же (работы, услуги), включенные в Перечень, как видно из ч.
2 ст. 56Закона N 44-ФЗ, могут быть предложены только поставщиками
(подрядчиками, исполнителями), имеющими необходимый уровень
квалификации. Именно поэтому согласно ч. 1 ст. 56 Закона N 44-ФЗ к
участникам конкурса с ограниченным участием предъявляются единые
требования и дополнительные требования, а победитель такого конкурса
определяется
из
числа
участников
закупки,
прошедших
предквалификационный отбор. Положения Закона N 44-ФЗ об иных способах
закупки не дают возможности проведения такого предквалификационного
отбора. С учетом наличия в Законе N 44-ФЗ "общего" запрета на
установление требований к квалификации участника закупки это делает
невозможным применение в приведенной ситуации любых иных способов
закупки.
Приведенные выше аргументы могут представляться не вполне
логичными применительно к закупке у единственного контрагента по
основаниям, предусмотренным п.п. 4 и 5 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ.
Действительно, в подобных ситуациях заказчик не лишен возможности
отобрать контрагента, соответствующего требованиям, установленным для
конкурса с ограниченным участием, хотя бы и не в рамках процедуры,
предусмотренной ст. 56 Закона N 44-ФЗ. Тем более что в соответствии с
требованиями ч. 3 ст. 93 Закона N 44-ФЗ при закупке у единственного
поставщика заказчик обязан обосновать в документально оформленном
отчете невозможность или нецелесообразность использования иных способов
определения контрагента. Представляется, что в такой ситуации
требования ч. 3 ст. 33 Закона N 44-ФЗ не будут нарушены. Однако с учетом
формулировок приведенных выше норм Закона N 44-ФЗ мы не можем
однозначно утверждать, что размещение образовательной организацией
заказа на поставку продуктов питания не будет расценено как
правонарушение, ответственность за которое предусмотрена ч.2 ст.
7.29 КоАП РФ. В связи с этим до появления правоприменительной практики
по заданному Вами вопросу либо до внесения соответствующих поправок
в Закон N 44-ФЗ определение поставщика в приведенной ситуации мы
считаем целесообразным исключительно путем проведения конкурса с
ограниченным участием.
3.Источник финансирования указывается в извещении об
осуществлении закупки и в реестре контрактов (п. 2 ст. 42, п. 2 ч. 2 ст.
103 Закона N 44-ФЗ). При этом нормы Закона N 44-ФЗ не содержат запрет
использовать средства нескольких источников финансирования бюджетного
12
учреждения (субсидии или средства, полученные при осуществлении
приносящей доход деятельности) для оплаты одного контракта.
4.Согласно ч. 1 ст. 15 Закона N 44-ФЗ бюджетные учреждения
осуществляют закупки за счет субсидий, предоставленных из бюджетов
бюджетной системы РФ, и иных средств в соответствии с
требованиями Закона N 44-ФЗ, за исключением случаев, предусмотренных
частями 2 и 3 указанной статьи.
В силу п. 3 ч. 2 ст. 15 Закона N 44-ФЗ бюджетные учреждения вправе
при соблюдении порядка, установленного Законом N 44-ФЗ, производить
закупки за счет средств, полученных при осуществлении ими иной
приносящей доход деятельности от физических лиц, юридических лиц, в том
числе в рамках предусмотренных его учредительным документом основных
видов деятельности (кроме средств, полученных на оказание и оплату
медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию),
руководствуясь не указанным законом, а Федеральным законом от 18.07.2011
N 223-ФЗ "О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами
юридических лиц" (далее - Закон N 223-ФЗ) и Положением о закупках,
утвержденным и размещенным на сайте www.zakupki.gov.ru.
В отношении указанных закупок, осуществляемых в 2014 г.,
бюджетное учреждение вправе принять Положение о закупке в соответствии
с ч. 3 ст. 2 Закона N 223-ФЗ, разместив его до 01.04.2014 на официальном
сайте РФ в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" для
размещения информации о размещении заказов на поставки товаров,
выполнение работ, оказание услуг. До размещения указанного правового
акта бюджетное учреждение осуществляет такие закупки в соответствии
с Законом N 44-ФЗ (ч. 25 ст. 112 Закона N 44-ФЗ).
Согласно ч.3 ст. 15 Закона N 44-ФЗ принятое решение об
осуществлении указанных закупок в порядке, установленном Законом N 44ФЗ, или в соответствии с Законом N 223-ФЗ не может быть изменено в
текущем году.
Таким образом, если учреждением было принято решение об
осуществлении в 2014 закупок в порядке, установленном Законом N 223-ФЗ,
и до 01.04.2014 в соответствии с ч. 3 ст. 2 Закона N 223-ФЗ было размещено
Положение о закупке, оно должно производить закупки:
- за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности,
руководствуясь нормами Закона N 223-ФЗ;
- закупки за счет средств субсидий, руководствуясь нормами Закона N
44-ФЗ.
В таком случае учреждение не может осуществлять финансирование
контрактов, заключенных в соответствии с Законом N 44-ФЗ, за счет средств,
полученных от приносящей доход деятельности.
13
6. Нужно ли включать в план-график на 2014 год информацию о
закупках, которые планируется осуществлять в соответствии с п. 4
части 1 ст. 93 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ?
Ответ: Заказчики обязаны включать в планы-графики размещения заказов на
2014 сведения о закупках, которые планируется осуществлять в соответствии
с п. 4 ч. 1 ст. 93 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ.
Обоснование ответа:
Согласно ч. 2 ст. 112 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О
контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения
государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ) заказчики
размещают в единой информационной системе или до ввода в эксплуатацию
указанной системы на официальном сайте Российской Федерации в
информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" для размещения
информации о размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ,
оказание услуг планы-графики размещения заказов на 2014 и 2015 годы по
правилам, действовавшим до дня вступления в силу этого закона, с учетом
особенностей, которые могут быть установлены федеральным органом
исполнительной
власти,
осуществляющим
нормативное
правовое
регулирование в сфере размещения заказов, и федеральным органом
исполнительной власти, осуществляющим правоприменительные функции
по кассовому обслуживанию исполнения бюджетов бюджетной системы
Российской Федерации. Соответствующие Особенности (далее Особенности) утверждены приказом Министерства экономического развития
РФ и Федерального казначейства от 20.09.2013 N 544/18н.
Действительно,
Порядок,
утвержденный приказом Министерства
экономического развития РФ и Федерального казначейства от 27.12.2011 N
761/20н, не устанавливал необходимости включения в планы-графики тех
заказов,
размещение
которых
планировалось
по
основанию,
предусмотренному п.п. 14,14.1 ч. 2 ст. 55 Федерального закона от 21.07.2005
N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ,
оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Однако
аналогичных исключений в отношении сведений о закупках, которые
планируется осуществить на основании п. 4 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ, ни
упомянутый Порядок, ни Особенности не предусматривают. В силу п. 4
Особенностей план-график содержит перечень товаров, работ, услуг, закупка
которых осуществляется, в том числе, у единственного поставщика
(подрядчика, исполнителя). Более того, подпункты 4 и 5 п. 5 Особенностей
прямо указывают на то, что информация о закупках, которые планируется
осуществлять в соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ, должна
указываться в планах-графиках.
14
7. Можно ли при осуществлении закупки на основании п. 26 части 1
ст. 93 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной
системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения
государственных и муниципальных нужд" в случае направления
работников в командировку заключать контракт не в письменной, а в
устной форме?
Ответ: В данном случае заключение контракта в устной форме
неправомерно.
Обоснование ответа:
Согласно п. 26 ч. 1 ст. 93 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ
"О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для
обеспечения государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44ФЗ) заказчик вправе осуществить закупку у единственного поставщика,
подрядчика, исполнителя (далее - контрагента) в случае заключения
контракта на оказание услуг, связанных с направлением работника в
служебную командировку, а также с участием в проведении фестивалей,
концертов, представлений и подобных культурных мероприятий (в том числе
гастролей) на основании приглашений на посещение указанных
мероприятий. При этом к таким услугам относятся обеспечение проезда к
месту служебной командировки, месту проведения указанных мероприятий и
обратно, наем жилого помещения, транспортное обслуживание, обеспечение
питания.
В Федеральном Законе N 44-ФЗ требования к форме контрактов,
заключаемых с единственным контрагентом, напрямую не содержатся.
Упоминание о возможности заключения в ряде случаев контрактов с
единственными контрагентами в устной форме из ч. 15 ст. 34 Закона N 44-ФЗ
было исключено в соответствии с п. 12 ст. 46 Федерального закона от
28.12.2013 N 396-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные
акты Российской Федерации". Поэтому следует обратиться к
нормам Гражданского кодекса РФ, на которых в том числе основан Закон N
44-ФЗ (ч. 1 ст. 2 этого Закона). Согласно же п. 1 п. 1 ст. 161 ГК РФ сделки
юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в
простой письменной форме, за исключением сделок, требующих
нотариального удостоверения.
Из ст.528, 765 ГК РФ следует, в частности, что контракт должен быть
заключен в письменной форме, причем в виде единого документа. Данные
нормы, на наш взгляд, должны применяться при закупке у единственного
контрагента государственными и муниципальными заказчиками. Кроме того,
только при подписании контракта в таком виде при осуществлении закупки у
единственного контрагента может выполняться требование ч. 4 ст. 93 Закона
N 44-ФЗ, согласно которой контракт должен содержать расчет и обоснование
цены контракта.
15
Указанные требования распространяются на все контракты,
заключенные у единственного контрагента, в том числе заключаемые на
основании п. 26 ч. 1 ст. 93 Закона N 44-ФЗ.
Таким образом, контракт, на основании п. 26 ч. 1 ст. 93 Закона N 44ФЗ, необходимо заключать в письменной форме с расчетом и обоснованием
его цены.
8. Что подразумевается под словами "осуществление закупки товара,
работы
или
услуги
государственным
или
муниципальным
образовательным учреждением" в п. 5 ст. 93 Федерального закона от
05.04.2013 N 44-ФЗ? Подпадают ли под действие этой нормы
муниципальные образовательные учреждения культуры и спорта музыкальные и спортивные школы?
Ответ: Пункт 5 ч. 1 ст. 93 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О
контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения
государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ), равно как
и сам упомянутый Закон, не раскрывают понятие "образовательные
учреждения".
Исходя из определений понятий "образовательная организация",
"образовательная деятельность", "учреждение", содержащихся в п.п. 17, 18
ст. 2 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в РФ", п.
1 ст. 120 ГК РФ, мы приходим к выводу, что под "образовательным
учреждением" следует понимать учреждение, осуществляющее на основании
лицензии деятельность по реализации образовательных программ в качестве
основного вида деятельности в соответствии с целями, ради достижения
которых такое учреждение создано.
Соответственно, если муниципальные образовательные учреждения
культуры и спорта - музыкальные и спортивные школы реализуют
образовательные программы в качестве основанного вида своей
деятельности, то на них должно распространяться действие п. 5 ст. 93 Закона
N 44-ФЗ.
Однако при прочтении п. 5 ч. 1 ст. 93 Закон N 44-ФЗ можно увидеть,
что он может применяться "государственным или муниципальным
образовательным учреждением, государственным или муниципальным
учреждением культуры, уставными целями деятельности которых являются
сохранение, использование и популяризация объектов культурного
наследия". Формально, из буквального, по правилам русского языка, чтения
этой нормы следует, что словосочетания "государственным или
муниципальным образовательным учреждением" и "государственным или
муниципальным учреждением культуры" являются однородными членами
предложения, которые перечисляются через запятую и к обоим из которых
относится оборот "уставными целями деятельности которых являются
сохранение, использование и популяризация объектов культурного
16
наследия", такое формальное, буквальное толкование неправомерно, и
применять этот пункт могут любые государственные и муниципальные
образовательные учреждения.
Но следует отметить, что уже имеет место случай, когда
Минэкономразвития России в письме от 11.09.2013 N Д28и-1044 заняло
позицию толкования исходя из буквального прочтения п. 5 ч. 1 ст. 93 Закона
N 44-ФЗ, указав, что "согласно пункту 5 части 1 статьи 93 Закона N 44-ФЗ
государственное или муниципальное образовательное учреждение,
уставными целями деятельности которого являются сохранение,
использование и популяризация объектов культурного наследия, вправе
осуществить закупку у единственного поставщика (подрядчика,
исполнителя) на сумму, не превышающую четырехсот тысяч рублей".
9. Является ли обязательным установление при размещении заказов
преференций,предусмотренных
приказом
Министерства
экономического развития РФ N 211 от 17.04.2013?
Ответ:
Установление
заказчиком
преференций,
предусмотренных приказом Министерства экономического развития РФ от
17.04.2013 N 211 "Об условиях допуска товаров, происходящих из
иностранных государств, для целей размещения заказов на поставки товаров
для нужд заказчиков" (далее - Приказ), в порядке и на условиях,
установленных этим Приказом, было обязательно при размещении заказов
путем проведения торгов до 1 января 2014 года в силу закона.
Согласно ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О
размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг
для государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 94-ФЗ) при
размещении заказов к товарам, происходящим из иностранного государства
или группы иностранных государств, применяется национальный режим,
предусматривающий, что такие товары допускаются для целей размещения
заказов на поставки товаров для государственных нужд на равных условиях с
товарами российского происхождения, если иное не установлено
международным договором РФ, Законом N 94-ФЗ или иными федеральными
законами. Одновременно в соответствии с частью 3 той же статьи
федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий нормативное
правовое регулирование в сфере размещения заказов, по поручению
Правительства РФ устанавливает условия допуска товаров, происходящих из
иностранного государства или группы иностранных государств, для целей
размещения заказов на поставки товаров, в частности для тех случаев, когда
при размещении заказов на поставки товаров товары российского
происхождения имеют приоритет по отношению к товарам, происходящим
из иностранного государства.
Федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим
нормативное правовое регулирование в сфере размещения заказов, являлось
17
именно Министерство экономического развития РФ (п. 1 Положения об этом
министерстве,
утвержденного постановлением Правительства
РФ
от
05.06.2008 N 437, в редакции, действовавшей до 1 января 2014 года), и во
исполнение вышеприведенных норм Закона N 94-ФЗ им и был утвержден
вышеупомянутый Приказ. По смыслу п.п. 3-5 Приказа предусмотренные ими
преференции для товаров, происходящих из Российской Федерации и
Республики Беларусь, применялись при размещении заказов путем
проведения торгов. Если условия допуска для определенной группы товаров
установлены, то соответствующие товары, происходящие из иностранного
государства или группы иностранных государств, допускаются для целей
размещения заказов с учетом таких условий (ч. 6 ст. 13 Закона N 94-ФЗ).
Федеральный закон N 94-ФЗ утратил силу со вступлением в
силу Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в
сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и
муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ), то есть с 1 января 2014 года
(п. 1 ст. 113, ч. 1 ст. 114 последнего Закона).
Таким образом, установление заказчиком преференций, установленных
Приказом, было обязательно при размещении заказов путем проведения
торгов до 1 января 2014 года в силу ч.ч. 1, 3, 6 ст. 13 Закона N 94-ФЗ.
Следует учитывать, что установленный п.п. 3-5 Приказа порядок
применения преференций не применялся в случаях, перечисленных в п. 6
Приказа:
а) если в рамках одного конкурса (лота) или аукциона (лота)
предполагается поставка товаров, только часть из которых включена в
перечень товаров, указанных в п. 1 Приказа;
б) конкурс или аукцион признан несостоявшимся и заказчик в
соответствии с порядком, предусмотренным Законом N 94-ФЗ, размещает
заказ у единственного поставщика;
в) в заявках на участие в конкурсе или аукционе не содержится
предложений о поставке товаров российского и (или) белорусского
происхождения, указанных в п. 1 Приказа;
г) если участниками аукциона товары иностранного происхождения не
предлагались;
д) в рамках одного конкурса (лота) или аукциона (лота) предполагается
поставка товаров, указанных в п. 1 Приказа, и участник конкурса или
участник аукциона, признанный победителем аукциона, в своей заявке
предлагает к поставке товары российского и (или) белорусского и
иностранного происхождения, при этом стоимость товаров российского и
(или) белорусского происхождения составляет более половины (более 50%)
стоимости всех предложенных таким участником товаров.
Следовательно, ч. 1, 4 ст. 14 Закона N 44-ФЗ аналогично ч. 1, 3, 6 ст.
13 Закона N 94-ФЗ предусмотрена возможность установления условий
допуска для целей осуществления закупок товаров, происходящих из
иностранного государства или группы иностранных государств, работ, услуг,
18
соответственно выполняемых, оказываемых иностранными лицами, по
поручению Правительства РФ федеральным органом исполнительной власти
по регулированию контрактной системы, каковым является также
Министерство экономического развития РФ (п. 1 Положения об этом
министерстве,
утвержденного постановлением Правительства
РФ
от
05.06.2008 N 437 в ныне действующей редакции). Об утверждении таких
условий к настоящему моменту нам, к сожалению, ничего не известно.
10. Из части 2 ст. 56 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ (далее Закон N 44-ФЗ) следует, что если закупка включена в Перечень случаев
отнесения товаров, работ, услуг к товарам, работам, услугам, которые по
причине их технической и (или) технологической сложности,
инновационного, высокотехнологичного или специализированного
характера способны поставить, выполнить, оказать только поставщики
(подрядчики,
исполнители),
имеющие
необходимый
уровень
квалификации, утвержденный постановлением Правительства РФ от
28.11.2013 N 1089, то заказчику для выбора контрагента следует
проводить конкурс с ограниченным участием. В п. 5 данного Перечня
включены услуги общественного питания и поставки пищевых
продуктов для образовательных и медицинских учреждений. При этом
из п. 2 ст. 59 Закона N 44-ФЗ следует, что заказчик имеет право
проводить электронный аукцион, если закупка не включена в Перечень
товаров, работ, услуг, в случае осуществления закупок которых
заказчик обязан проводить аукцион в электронной форме (электронный
аукцион), утвержденный распоряжением Правительства РФ от
31.10.2013 N 2019-р.
Следует ли пищевые продукты и услуги общественного питания для
образовательных и медицинских учреждений закупать только по итогам
конкурса с ограниченным участием, или возможна и закупка по итогам
аукциона в электронной форме?
Ответ: Пищевые продукты и услуги общественного питания для
образовательных и медицинских учреждений могут закупаться только по
итогам конкурса с ограниченным участием.
Обоснование ответа:
Прежде всего Федеральный закон от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О
контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения
государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ) вступил в
силу с 1 января 2014 года (ч. 1 ст. 114 этого Закона). Поэтому какая-либо
правоприменительная практика по нему отсутствует, официальных
разъяснений по данному вопросу, насколько нам известно, также еще не
издавалось. Соответственно, мы можем высказать только своё экспертное
мнение по толкованию норм этого Закона.
19
Действительно, согласно ч. 2 ст. 56 Закона N 44-ФЗ проведение
конкурса с ограниченным участием применяется в случаях выполнения работ
по сохранению объектов культурного наследия (памятников истории и
культуры) народов РФ, реставрации музейных предметов и музейных
коллекций, включенных в состав Музейного фонда РФ, документов
Архивного фонда РФ, особо ценных и редких документов, входящих в состав
библиотечных фондов, выполнения работ, оказания услуг, связанных с
необходимостью допуска подрядчиков, исполнителей к учетным базам
данных музеев, архивов, библиотек, к хранилищам (депозитариям) музея, к
системам обеспечения безопасности музейных предметов и музейных
коллекций, архивных документов, библиотечного фонда, а также в случае,
если поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг по причине их
технической и (или) технологической сложности, инновационного,
высокотехнологичного или специализированного характера способны
осуществить только поставщики (подрядчики, исполнители), имеющие
необходимый уровень квалификации. Перечень случаев и (или) порядок
отнесения товаров, работ, услуг к вышеуказанным, утвержден
постановлением Правительства РФ от 28.11.2013 N 1089 (далее - Перечень N
1089). В соответствии с п. 5 Перечня N 1089 в него включены: оказание услуг
общественного питания и (или) поставка пищевых продуктов, закупаемых
для указанных в этом пункте образовательных учреждений и других
организаций, осуществляющих образовательный процесс для детей, а также
медицинских организаций.
Что касается ч. 2 ст.59 Закона N 44-ФЗ, то в редакции, существовавшей
до 1 января 2014 года, из её буквального прочтения (также как и ч. 2 ст.
56 Закона N 44-ФЗ) следовало, что закупка товаров, работ, услуг,
включенных
в
перечень,
установленный
Правительством
РФ
(утвержден распоряжением Правительства РФ от 31.10.2013 N 2019-р), либо
в дополнительный перечень, установленный высшим исполнительным
органом государственной власти субъекта Российской Федерации при
осуществлении закупок товаров, работ, услуг для обеспечения нужд субъекта
Российской Федерации, может производиться только по итогам проведения
электронного аукциона. Однако п. "а" п. 24 ст. 46 Федерального закона от
28.12.2013 N 396-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные
акты Российской Федерации" в ч. 2 ст. 59 Закона N 44-ФЗ внесена оговорка,
что закупка товаров, работ, услуг, включенных в вышеуказанные перечни,
проводится путем электронного аукциона, за исключением случаев закупок
путем проведения запроса котировок, запроса предложений, осуществления
закупки у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя) с учетом
требований Закона N 44-ФЗ. В ч. 2 ст. 56Закона N 44-ФЗ таких изменений
внесено не было.
Отсюда следует, что законодатель изначально исходил из того, что
закупка товаров, работ, услуг, включенных в соответствующие перечни,
должна проводиться только прямо указанными в Законе N 44-ФЗ способами.
20
В отношении товаров, работ, услуг, включаемых в "аукционные" перечни,
законодатель впоследствии изменил свои намерения, в отношении же
товаров, работ, услуг, включенных в Перечень N 1089, - нет. Иными словами,
приобретение товаров, работ, услуг, включенных в Перечень N 1089,
возможно только по итогам конкурса с ограниченным участием.
Это обусловлено тем, что ч. 3 ст. 33 Закона N 44-ФЗ установлен
"общий" запрет на включение в документацию о закупке требований к
квалификации участника закупки, включая наличие опыта работы. А товары,
работы, услуги, включенные в Перечень N 1089, по определению, данному в
ч. 2 ст. 56 Закона N 44-ФЗ, могут быть предложены только поставщиками
(подрядчиками, исполнителями), имеющими необходимый уровень
квалификации. Именно поэтому согласно ч.1 ст.56 Закона N 44-ФЗ к
участникам конкурса с ограниченным участием предъявляются единые
требования и дополнительные требования и победитель такого конкурса
определяется
из
числа
участников
закупки,
прошедших
предквалификационный отбор. Наличие же "общего" запрета на
установление требований к квалификации участника закупки делает
невозможным применение в этой ситуации иных способов закупки.
Это может представляться не вполне логичным в отношении закупки у
единственного поставщика (подрядчика, исполнителя), когда заказчик может
отобрать контрагента, соответствующего требованиям, установленным для
конкурса с ограниченным участием, хотя и не в рамках этой процедуры. Тем
более что в соответствии с уже существующими требованиями ч. 3 ст.
93 Закона N 44-ФЗ при закупке у единственного поставщика (подрядчика,
исполнителя) заказчик обязан обосновать в документально оформленном
отчете невозможность или нецелесообразность использования иных способов
определения поставщика (подрядчика, исполнителя). Однако изложенные
выше нормы Закона N 44-ФЗ и история их изменения не позволяют сделать
иного вывода.
21
II. Трудовое право
1. Можно ли записи о приеме и увольнении в трудовую книжку вносить
не от руки, а проставлять соответствующие штампы?
Ответ: Порядок заполнения трудовых книжек установлен Правилами
ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой
книжки
и
обеспечения
ими
работодателей,
утвержденными постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225
(далее - Правила), и Инструкцией по заполнению трудовых книжек,
утвержденной постановлением Минтруда РФ от 10.10.2003 N 69 (далее Инструкция).
Согласно п. 3.1 Инструкции при заполнении сведений о приеме на
работу в графе 3 раздела "Сведения о работе" трудовой книжки в виде
заголовка указываются полное наименование организации, а также
сокращенное наименование организации (при его наличии). Под этим
заголовком в графе 1 ставится порядковый номер вносимой записи, в графе 2
указывается дата приема на работу. В графе 3 делается запись о принятии
или назначении в структурное подразделение организации с указанием его
наименования и наименования должности (работы), специальности,
профессии с указанием квалификации, а в графу 4 заносятся дата и номер
приказа (распоряжения) или иного решения работодателя, согласно которому
работник принят на работу. В п. 14-20 Правил установлен порядок внесения
записи об увольнении (прекращении трудового договора).
Проставление вместо заголовка записей о приеме и увольнении
штампов, на наш взгляд, не совсем согласуется с Инструкцией, в п. 1.1
которой говорится, что записи производятся аккуратно перьевой или гелевой
ручкой, ручкой-роллером (в том числе шариковой), световодостойкими
чернилами (пастой, гелем) черного, синего или фиолетового цвета. Это
означает, что записи в трудовой книжке должны производиться вручную.
При этом в Инструкции отсутствует упоминание о том, что запись можно
внести каким-то другим способом. В то же время использование штампа
допускается Правилами ведения и хранения трудовых книжек, изготовления
бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей,
утвержденными постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225 (п.
39), но только в случае выдачи вкладыша в трудовой книжке. Все это
свидетельствует, на наш взгляд, о том, что наиболее правильным было бы
внесение всех записей вручную при помощи ручки и чернил.
Официальные разъяснения государственных органов по вопросу о
возможности использования штампа при внесении записей в трудовую
книжку на сегодняшний день отсутствуют. Однако ранее представители
Минздравсоцразвития, высказывая свою точку зрения в печатных изданиях,
не возражали против использования штампа при внесении записей в
22
трудовую книжку работников при условии, что он содержит полное или
сокращенное (если оно есть) наименование организации.
2. Можно ли ставить в трудовой книжке увольняемого работника штамп
об увольнении (в штампе указана причина увольнения, ст. ТК РФ) и
печать отдела кадров?
Ответ: Проставление в трудовой книжке штампа вместо внесения записи о
причине увольнения вручную не вполне отвечает требованиям действующего
законодательства. Печать отдела кадров может быть использована в целях
заверения записей, произведенных работодателем, при увольнении
работника.
Обоснование ответа:
1. Порядок заполнения трудовых книжек установлен Правилами
ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой
книжки
и
обеспечения
ими
работодателей,
утвержденными постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225
(далее - Правила), и Инструкцией по заполнению трудовых книжек,
утвержденной постановлением Минтруда РФ от 10.10.2003 N 69 (далее Инструкция).
Согласно п. 1.1 Инструкции записи в трудовой книжке производятся
аккуратно перьевой или гелевой ручкой, ручкой-роллером (в том числе
шариковой), световодостойкими чернилами (пастой, гелем) черного, синего
или фиолетового цвета. Это означает, что записи в трудовой книжке должны
производиться вручную. Поэтому проставление вместо записи об увольнении
штампа с текстом, содержащим указание на причину увольнения, на наш
взгляд, не совсем согласуется с указанным пунктом Инструкции. При этом
упоминание о том, что запись, в том числе об увольнении работника, можно
внести каким-то другим способом, в Инструкции отсутствует. Следует
отметить, что использование штампа допускается Правилами, но только в
случае выдачи вкладыша в трудовой книжке (п. 39 Правил). Все это
свидетельствует, на наш взгляд, о том, что наиболее правильным было бы
внесение всех записей в трудовую книжку вручную при помощи ручки и
чернил, за исключением тех случаев, когда тот или иной нормативный акт
прямо указывает на возможность (необходимость) использования штампа.
Официальные разъяснения государственных органов по вопросу о
возможности использования штампа при внесении записей в трудовую
книжку на сегодняшний день отсутствуют. Однако ранее представители
Минздравсоцразвития РФ, высказывая свою точку зрения в печатных
изданиях, не возражали против использования штампа с наименованием
организации при внесении записей в трудовую книжку работников при
условии, что он содержит полное или сокращенное (если оно есть)
наименование организации. При этом чиновники исходили из того, что такой
способ оформления записи не запрещен Инструкцией. Анализ судебной
23
практики показывает, что суды лояльно относятся к самому факту
существования в трудовой книжке записи, произведенной в том числе при
помощи штампа (смотрите, например, апелляционное определение СК по
гражданским делам Самарского областного суда от 20.09.2012 по делу N 338816/2012, в котором судебная коллегия подтвердила неправомерность
действий работодателя, не перенесшего в дубликат трудовой книжки
работницы наименования учреждений, где она работала, указанные
посредством проставления штампов, и признала вывод суда о том, что
выданный работнику дубликат не соответствует содержанию оригинала
трудовой книжки, правильным).
Однако нельзя не отметить, что в найденных нами материалах,
подтверждающих допустимость использования штампов в трудовой книжке
в случаях, прямо не предусмотренных законом, речь идет об использовании
штампа при внесении записи в трудовую книжку с наименованием
организации, а не с самой фразой о приеме на работу на определенную
должность (увольнении работника с указанием причины увольнения).
Запись в трудовой книжке об увольнении с использованием штампа,
содержащего сведения об основании увольнения, не вполне отвечает
требованиям законодательства, поэтому не исключаем, что риск признания
действий работодателя по внесению такой записи неправомерными, хоть и
незначительный, но существует.
2. Пунктом 35 Правил установлено, что при увольнении работника все
записи, внесенные в его трудовую книжку, заверяются подписью
работодателя или лица, ответственного за ведение трудовых книжек, печатью
работодателя и подписью самого работника.
В настоящее время какой-либо общей нормы, регламентирующей
порядок использования печатей юридических лиц, не существует. Однако
единообразные требования к печатям юридических лиц различных правовых
форм установлены положениями различных законов, регулирующих их
деятельность. Так, согласно п. 4 ст. 3 Федерального закона от 12.01.1996 N 7ФЗ "О некоммерческих организациях" бюджетное учреждение имеет печать с
полным наименованием на русском языке. При этом ни указанный закон, ни
другие нормативные акты не содержат ограничений по количеству печатей,
которые могут быть использованы такой организацией в процессе ее
деятельности. Если печать отдела кадров учреждения соответствует
требованиям законодательства, то есть содержит полное наименование на
русском языке, то такая печать и при наличии слов "Отдел кадров" должна
признаваться печатью работодателя. В этом случае заверение ею записей в
трудовой книжке, по нашему мнению, не будет противоречить п. 35 Правил.
3. Местонахождение структурного подразделения в трудовых договорах
с работниками не указано.
Каким образом оформить перемещение сотрудников при изменении
местонахождения структурного подразделения организации в пределах
24
одного города при том, что прочие условия трудовых договоров
меняться не будут? Нужно ли составлять дополнительное соглашение к
трудовому договору? Что предпринять работодателю, если работник
откажется его подписывать?
Ответ: Согласно части первой ст. 72.1 ТК РФ под переводом на другую
работу понимается постоянное или временное изменение трудовой функции
работника и (или) структурного подразделения, в котором работает работник
(если структурное подразделение было указано в трудовом договоре), при
продолжении работы у того же работодателя, а также перевод на работу в
другую местность вместе с работодателем.
В случае, когда работник перемещается у того же работодателя на
другое рабочее место, в другое структурное подразделение, расположенное в
той же местности, если это не влечет за собой изменения определенных
сторонами условий трудового договора, согласия работника на перемещение
не требуется (часть третья ст. 72.1 ТК РФ).
В соответствии с п. 16 постановления Пленума Верховного Суда РФ от
17.03.2004 N 2 "О применении судами РФ Трудового кодекса РФ" под
структурными подразделениями следует понимать как филиалы,
представительства, так и отделы, цеха, участки и т.д., а под другой
местностью - местность за пределами административно-территориальных
границ соответствующего населенного пункта.
Так как в рассматриваемой ситуации местонахождение структурного
подразделения работодателя в трудовых договорах работников не
конкретизировано, то изменения условий трудовых договоров работников в
связи со сменой места его расположения в пределах административнотерриториальных границ того же населенного пункта не происходит.
Следовательно, в данном случае отсутствует обязанность работодателя по
заключению с работниками дополнительных соглашений к трудовым
договорам и внесению каких-либо записей в трудовые книжки.
Вместе с тем очевидно, что сотрудники должны быть своевременно
уведомлены о новом месте расположения структурного подразделения
организации, в противном случае может возникнуть ситуация, когда
сотрудник, не знающий точной даты смены адреса работодателя, может
выйти на работу по прежнему адресу местонахождения работодателя. На
практике работодатели письменно уведомляют работников о том, что с
такого-то числа работодатель будет располагаться по новому адресу.
Уведомление
вручается работнику под роспись
(кассационное
определение СК по гражданским делам Пермского краевого суда от
16.01.2012 по делу N 33-352/2012). Законодательством не установлен срок
уведомления работников для случаев, подобных рассматриваемому, поэтому
работодатель может самостоятельно определить, в какой срок ему
необходимо это сделать. Самое главное, чтобы работники своевременно
узнали о необходимости выхода на работу с такого-то числа по новому месту
25
нахождения работодателя. Соответственно, отказ работника от выполнения
работы на другом рабочем месте может расцениваться как неисполнение или
ненадлежащее исполнение по его вине возложенных на него трудовых
обязанностей, что, в свою очередь, будет считаться дисциплинарным
проступком, за совершение которого работодатель, в зависимости от тяжести
совершенного проступка, вправе применить одно из предусмотренных ст.
192 ТК РФ видов дисциплинарных взысканий: замечание, выговор,
увольнение по соответствующим основаниям.
4. Можно ли сотрудников знакомить с должностной инструкцией не в
день приема на работу, а спустя 2-3 дня? Можно ли подписи работников
фиксировать в журнале ознакомления с локальными нормативными
актами, или обязательно нужно ставить подпись в должностной
инструкции?
Ответ: Несмотря на то, что в Трудовом кодексе РФ не содержится
упоминания о должностной инструкции, она является важным документом,
содержанием которого является не только трудовая функция работника, круг
должностных
обязанностей,
пределы
ответственности,
но
и
квалификационные требования, предъявляемые к занимаемой должности.
Как отмечается в письме Роструда от 31.10.2007 N 4412-6, должностная
инструкция может быть разработана в виде локального нормативного акта, а
может действовать в качестве приложения к трудовому договору,
заключаемому с конкретным работником. В последнем случае такая
должностная инструкция действует только в отношении конкретного
работника, с которым заключен такой трудовой договор (смотрите
также письмо Роструда от 30.11.2009 N 3520-6-1).
Должностная инструкция, как локальный нормативный акт
Право принимать локальные акты принадлежит работодателю (часть
первая ст. 8 ТК РФ). Порядок, сроки разработки и утверждения такого
документа, а также порядок внесения изменений в локальный нормативный
акт трудовым законодательством не урегулированы.
Должностная инструкция, как локальный нормативный акт,
распространяется на всех работников, принятых на соответствующую
должность. Согласно части третьей ст. 68 ТК РФ с локальными
нормативными актами, непосредственно связанными с трудовой
деятельностью работника, работодатель обязан ознакомить работника под
роспись еще до подписания трудового договора.
Сроков ознакомления уже работающих сотрудников с принятыми
работодателем локальными нормативными актами ТК РФ не устанавливает.
В ст. 22 ТК РФ сказано лишь, что работодатель обязан знакомить работников
под роспись с принимаемыми локальными нормативными актами,
непосредственно связанными с их трудовой деятельностью. Следовательно,
ознакомление вновь принятого сотрудника с должностной инструкцией,
26
утвержденной работодателем уже после приема его на работу, может быть
произведено и спустя 2-3 дня со дня заключения трудового договора.
Если же должностная инструкция уже действует на момент приема
работника на работу, ознакомление с ней должно осуществляться до
подписания трудового договора. Несоблюдение этого требования будет
являться нарушением трудового законодательства.
Порядок ознакомления работников с локальными нормативными
актами работодателя ТК РФ не установлен. В указанных выше нормах
сказано лишь, что ознакомление осуществляется под роспись.
Следовательно, работодатель может избрать любой способ, при котором у
него останется бумажный носитель (возможно, в том числе и журнал) с
подписью работника, свидетельствующий о том, что расписавшийся знаком с
текстом локального нормативного акта. Необходимо учитывать, что если
подпись ставится не на самой инструкции, а в соответствующих журналах,
листах ознакомления и т.п., в них должны быть полностью указаны
реквизиты данной должностной инструкции.
Должностная инструкция, как приложение к трудовому договору
Трудовой Кодекс РФ не упоминает об оформлении приложений к
трудовому договору и не регламентирует статус этих документов. Полагаем,
что должностная инструкция, если она является приложением к трудовому
договору, является неотъемлемой частью трудового договора, следовательно,
правила о порядке заключения и внесении изменений в трудовой договор в
полной мере распространяются и на его приложения. Согласно ст. 67 ТК РФ
трудовой договор заключается в письменной форме, составляется в двух
экземплярах, каждый из которых подписывается сторонами. Один экземпляр
трудового договора передается работнику, другой - хранится у работодателя.
Получение работником экземпляра трудового договора должно
подтверждаться подписью работника на экземпляре трудового договора,
хранящемся у работодателя.
Таким образом, в случае, когда стороны в трудовом договоре
указывают на то, что должностная инструкция является приложением к
трудовому договору, следует говорить не об ознакомлении работника с
должностной инструкцией, а о подписании работником и работодателем двух
экземпляров должностной инструкции, являющихся частью трудового
договора, и передаче одного из них на руки работнику, вместе с экземпляром
трудового договора.
Поскольку в трудовом законодательстве не упоминается о
приложениях к трудовому договору, нормативного обоснования
необходимости подписания должностной инструкции в виде приложения к
трудовому договору в день заключения трудового договора мы не найдем.
Мы полагаем, что, если в тексте трудового договора содержится упоминание
о том, что должностная инструкция является приложением к трудовому
договору, являющимся его неотъемлемой частью, такая должностная
27
инструкция должна быть подписана обеими сторонами одновременно с
трудовым договором.
Однако, чтобы сделать должностную инструкцию частью трудового
договора уже после его заключения, стороны должны подписать
соответствующее дополнительное соглашение к трудовому договору в
порядке, установленном ст. 72 ТК РФ. Минимальные и максимальные сроки
для заключения такого дополнительного соглашения законом не
установлены.
5. На момент выдачи уведомления о сокращении работнику предлагался
полный список вакансий, в течение срока предупреждения новых
вакансий не появилось, нужно ли несколько раз предлагать одни и те же
вакансии?
Есть ли нормативный правовой акт, в котором сказано, сколько раз
работодатель должен предлагать вакансии при сокращении работника?
Ответ: При сокращении штата (численности) работников работодатель
обязан
провести
ряд
мероприятий,
предусмотренных Трудовым
кодексом РФ. В частности, работника, должность которого сокращается,
необходимо предупредить о предстоящем увольнении персонально и под
роспись не менее чем за два месяца до увольнения (часть вторая ст. 180 ТК
РФ), а также предложить ему другую имеющуюся работу (вакантную
должность), которую работник может выполнять с учетом его квалификации
и состояния здоровья (часть третья ст. 81, часть первая ст. 180 ТК РФ).
Согласно части третьей ст. 81 ТК РФ увольнение в связи с
сокращением численности или штата допускается только в том случае, если
невозможно перевести работника с его письменного согласия на другую
имеющуюся у работодателя работу (как вакантную должность или работу,
соответствующую квалификации работника, так и вакантную нижестоящую
должность или нижеоплачиваемую работу), которую работник может
выполнять с учетом его состояния здоровья.
При этом законодательство не содержит нормы, конкретизирующей
сколько раз работодатель должен предлагать работнику, должность которого
сокращается, другую имеющуюся работу (вакантную должность).
Вместе с тем из положений части третьей ст. 81 и части первой ст.
180 ТК РФ следует, что предлагать другую имеющуюся работу работодатель
обязан в течение всего периода проведения мероприятий по сокращению
штата работников. Иными словами, работодатель должен предлагать
подлежащему увольнению работнику другую имеющуюся работу
(должность) не только в день предупреждения о предстоящем увольнении, но
и на протяжении всего срока предупреждения об увольнении каждый раз,
когда появляется вакантная должность (работа). При этом должны
предлагаться как существующие должности, так и вновь введенные в
штатное расписание. Судебная практика подтверждает этот вывод
28
(смотрите, например, определения СК по гражданским делам Омского
областного суда от 23.05.2007 N 33-1597 и от 11.10.2006 N 33-2955/06,
определение Московского городского суда от 14.05.2012 N 33-11068,
Обзор гражданских дел, рассмотренных в Назаровском городском суде
за 2010 г. и 6 месяцев 2011 г.).
Поскольку мероприятие по сокращению штата работников
заканчивается в день увольнения, то предложить имеющиеся вакантные
должности
работодатель
должен
и
в
этот
день
(смотрите,
например, определение Пермского краевого суда от 03.10.2011 N 33-9870).
Необходимо отметить, что в день увольнения работнику должна быть
предложена вся имеющаяся работа, в том числе и предлагавшаяся ранее, от
которой работник отказался, поскольку мнение работника по поводу той или
иной работы может измениться, а работодатель должен полностью исчерпать
все возможности трудоустройства работника в данной организации. В
противном случае велика вероятность признания увольнения незаконным и
восстановления работника в должности (смотрите, например Обзор
кассационной и надзорной судебной практики по гражданским делам
Пермского областного суда за 1 полугодие 2003 г. (Дела из трудовых
правоотношений), решение Октябрьского районного суда г. Мурманска
от 28.12.2010 по делу N 2-8941 и решение Московского районного суда
Санкт-Петербурга от 08.12.2010 по делу N 2-3362/10).
6. Организация планирует ликвидировать филиал, расположенный в
другой местности, при этом в месте нахождения ликвидируемого
филиала (в том же населенном пункте) имеются еще два действующих
филиала организации.
Каков порядок увольнения работников филиала? В соответствии с
каким пунктом ст. 81 ТК РФ следует увольнять работников? Должен ли
работодатель предлагать увольняемым работникам вакантные
должности в других филиалах, расположенных в том же населенном
пункте?
Ответ: Увольнение работников из ликвидируемого филиала необходимо
производить по п. 2 части первой ст. 81 ТК РФ (сокращение численности
(штата) работников) с предложением им вакантных должностей в других
филиалах работодателя, расположенных в том же населенном пункте.
Обоснование ответа:
В соответствии с частью третьей ст. 81 ТК РФ увольнение в связи с
сокращением численности (штата) работников (п. 2 части первой ст. 81 ТК
РФ) допускается, если невозможно перевести работника с его письменного
согласия на другую имеющуюся у работодателя работу (как вакантную
должность или работу, соответствующую квалификации работника, так и
вакантную нижестоящую должность или нижеоплачиваемую работу),
которую работник может выполнять с учетом его состояния здоровья. При
29
этом работодатель обязан предлагать работнику все отвечающие указанным
требованиям вакансии, имеющиеся у него в данной местности.
В случае прекращения деятельности филиала, представительства или
иного
обособленного
структурного
подразделения
организации,
расположенного в другой местности, расторжение трудовых договоров с
работниками
этого
подразделения
производится
по
правилам,
предусмотренным для случаев ликвидации организации. Соответственно,
при ликвидации филиала, расположенного в другой местности, увольнение
производится по п.1 части первой ст.81 ТК РФ.
В определении Конституционного Суда РФ от 21.04.2005 N 144-О
"Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Пермяковой
Светланы Васильевны на нарушение ее конституционных прав частью
четвертой статьи 81 Трудового кодекса Российской Федерации" указано,
что расторжение трудового договора с работниками, работающими в
расположенном в другой местности обособленном структурном
подразделении организации, осуществляется по правилам, предусмотренным
для случаев ликвидации организации, только тогда, когда работодателем
принято решение о прекращении деятельности такого структурного
подразделения, поскольку это фактически означает прекращение
деятельности самой организации в этой местности и, соответственно, делает
невозможным перевод работников с их согласия на другую работу в ту же
организацию в пределах той же местности.
Филиал организации является обособленным подразделением
юридического лица, расположенным вне места его нахождения, и сам не
является юридическим лицом (п. 2 и п. 3 ст. 55 ГК РФ). Согласно части
четвертой ст. 20 ТК РФ работодателем выступает сама организация, а не ее
филиал. В рассматриваемой ситуации в том же населенном пункте
продолжают функционировать еще два филиала организации-работодателя,
тем самым фактического прекращения деятельности организации в той же
местности не происходит. В связи с этим мы полагаем, что увольнение
сотрудников ликвидируемого филиала должно производиться по п. 2 части
первой ст. 81 ТК РФ (сокращение численности (штата) работников),
увольняемым работникам должны предлагаться вакантные должности в
других филиалах работодателя, функционирующих в том же населенном
пункте. Данный вывод подтверждается следующими судебными
постановлениями: определение СК по гражданским делам Московского
городского суда от 20.03.2012 N 33-5851, определение СК по гражданским
делам Московского городского суда от 16.02.2011 по делу N 334053, определение СК по гражданским делам Московского городского
суда от 16.11.2010 N 33-34987, определение СК по гражданским делам
Московского городского суда от 21.10.2010 N 33-33095. Во всех
приведенных судебных делах рассматривался вопрос о законности
увольнения работников из ликвидируемых филиалов ОАО "РЖД",
увольнение которых производилось по п. 2 части первой ст. 81 ТК РФ,
30
работникам предлагались вакантные рабочие места в иных
подразделениях ОАО "РЖД" в том же населенном пункте либо судом
проверялся факт отсутствия вакантных мест в других обособленных
подразделениях в том же населенном пункте. Законность увольнения по
данному основанию не была поставлена судом под сомнение.
Также
хотим
обратить
Ваше
внимание
на кассационное
определение СК по гражданским делам Пермского краевого суда от
12.01.2011 по делу N 33-9. По данному делу также оспаривалось законность
увольнения работника из филиала организации (из названия филиала можно
сделать вывод, что это также был филиал ОАО "РЖД"). Однако суд пришел к
выводу, что поскольку увольнение истца состоялось в связи с прекращением
деятельности филиала ОАО "***" - Федеральной пассажирской дирекции,
Пассажирское вагонное депо Пермь, как структурное подразделение
филиала, находилось в другой местности, нежели ОАО "***", то работница
подлежала увольнению по п. 1 ч. 1 ст. 81 ТК РФ - в связи с ликвидацией
организации. Работодателем неверно указана в приказе формулировка
основания увольнения, поэтому требование об изменении формулировки
основания увольнения с п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ на п. 1 ч. 1 ст. 81 ТК РФ
является законным, обоснованным и подлежит удовлетворению. То есть суд
сравнил только место нахождение "головной" организации и ликвидируемого
филиала, наличие иных структурных подразделений в том же населенном
пункте у организации-работодателя судом не исследовалось (если же
работодателем выступало ОАО "РЖД", то отсутствие у него других
обособленных подразделений в г.Пермь представляется сомнительным).
Однако отметим, что по данному делу представитель ответчика не возражал
против удовлетворения исковых требований в части изменения
формулировки основания увольнения.
7. Сотрудница выходит на работу из отпуска по уходу за ребенком на
неполный рабочий день (например 4 часа).
Как оформить сотрудника, который будет работать остальную часть
времени?
Ответ: Работник может быть принят на работу по срочному трудовому
договору на время отсутствия работника, за которым сохраняется место
работы, на неполный рабочий день. Работник также может быть принят по
срочному трудовому договору на условиях совместительства.
Обоснование ответа:
С работником, замещающим сотрудницу, находящуюся в отпуске по
уходу за ребенком, заключается срочный трудовой договор на время
отсутствия работника, за которым в соответствии с трудовым
законодательством и иными нормативными правовыми актами,
содержащими нормы трудового права, коллективным договором,
соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором
31
сохраняется место работы (абзац второй части первой ст. 59 ТК РФ). То
обстоятельство, что работница в период отпуска по уходу за ребенком может
работать на условиях неполного рабочего времени (часть третья ст. 256 ТК
РФ), не лишает ее статуса работника, за которым на время его отсутствия
сохраняется место работы, так как ее отпуск по уходу за ребенком не
прекращается и она работает неполный рабочий день.
Трудовое законодательство не запрещает устанавливать режим
неполного рабочего времени сотрудникам, работающим по срочному
трудовому договору. Поэтому на оставшееся время работы такой сотрудницы
может быть принят работник по срочному трудовому договору (абзац второй
части первой ст. 59 ТК РФ) на неполное рабочее время. Сроком окончания
такого трудового договора будет день выхода работницы из отпуска по уходу
за ребенком на полное рабочее время.
Меньшая продолжительность рабочего времени по сравнению с
нормальной продолжительностью рабочего установлена также для
работников по совместительству - не более 4 часов в день (часть первая ст.
284 ТК РФ). Поэтому в рассматриваемой ситуации работник может быть
принят на работу по совместительству, которую он сможет выполнять только
в свободное от основной работы время (часть первая ст. 282 ТК РФ). С
лицами, поступающими на работу по совместительству, также может быть
заключен срочный трудовой договор (часть вторая ст. 59 ТК РФ).
8. Производится перевод работников предприятия по п. 5 части 1 ст. 77
ТК РФ, последний рабочий день на предыдущем месте работы 31.12.2013.
Можно ли заключить трудовой договор в нерабочий праздничный день 01.01.2014?
Ответ: Трудовой договор с работником может быть заключен в нерабочий
праздничный день 1 января 2014 года.
Обоснование ответа:
Согласно ст. 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между
работником и работодателем на основании трудового договора,
заключаемого ими в соответствии с ТК РФ. Трудовой договор обязательно
должен быть заключен в письменной форме, как того требует часть
первая ст. 67 ТК РФ.
В соответствии со ст. 57 ТК РФ при заключении трудового договора в
нем указывается дата заключения трудового договора, а также в качестве
обязательного условия - дата начала работы, с которой работник приступает
к исполнению своих трудовых обязанностей.
Трудовой договор вступает в силу со дня его подписания работником и
работодателем, если иное не установлено федеральными законами, иными
нормативными правовыми актами Российской Федерации или трудовым
договором, либо со дня фактического допущения работника к работе с
32
ведома или по поручению работодателя или его представителя (часть
первая ст. 61 ТК РФ). Работник обязан приступить к исполнению трудовых
обязанностей со дня, определенного трудовым договором.
Таким образом, в трудовом договоре должны содержаться две даты:
дата заключения и дата начала работы. При этом дата начала работы,
определяемая сторонами, может не совпадать с датой заключения договора и
он может быть заключен заблаговременно, до выхода сотрудника на работу.
Поскольку законодательство не содержит запрета на заключение
трудового договора в нерабочий праздничный день, которым в соответствии
со ст. 112 ТК РФ является 1 января 2014 года, то он может быть заключен в
эту дату. Об этом свидетельствует и арбитражная практика
(постановления ФАС Центрального округа от 26.03.2009 N А14-38102008/125/34, ФАС Поволжского округа от 26.06.2008 N А65-700/08-СА344, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.06.2006 N Ф043255/2006(23137-А27-14), ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2007 N
А05-7608/2006-22).
Однако дата выхода работника на работу в рассматриваемом случае
должна быть определена не ранее чем 9 января 2014 года, поскольку
согласно ст. 112 ТК РФ и постановлению Правительства РФ от 28.05.2013 N
444 "О переносе выходных дней в 2014 году" дни с 1 по 8 января 2014 года
являются нерабочими. Более ранняя дата выхода на работу может быть
указана в договоре только в том случае, если сотрудник даст на это согласие
(ст. 113 ТК РФ) или если графиком работы такого сотрудника выходные и
праздничные дни будут предусмотрены в качестве рабочих.
9. Сотрудник работал в организации по основному месту работы и по
внутреннему совместительству, запись о совместительстве в трудовую
книжку не вносилась. Впоследствии данный работник с основного места
работы был уволен по сокращению.
Может ли он, продолжая работать по совместительству, встать на учет в
службе занятости для поиска основного места работы?
Ответ: В соответствии со ст.ст. 3, 7.1-1, 8, 12 Закона РФ от 19.04.1991 N
1032-1 "О занятости населения в Российской Федерации" (далее - Закон N
1032-1) и Порядком регистрации граждан в целях поиска подходящей
работы, регистрации безработных граждан и требованиях к подбору
подходящей работы, утвержденным постановлением Правительства РФ от
07.09.2012 N 891, гражданин может быть зарегистрирован в качестве
безработного, с правом получать пособие по безработице и иных гарантий
для граждан признанных безработными, а также может быть зарегистрирован
в качестве ищущего работу.
При этом безработными не могут быть признаны граждане,
работающие по трудовому договору, в том числе выполняющие работу за
вознаграждение на условиях полного либо неполного рабочего времени, а
33
также имеющие иную оплачиваемую работу (службу), включая сезонные,
временные работы (ст. 2, п.п. 1 и 3 ст. 3 Закона N 1032-1).
В рассматриваемой ситуации гражданин работает по трудовому
договору (часть первая ст. 282 ТК РФ), соответственно, он не может быть
зарегистрирован в качестве безработного с правом получать пособие по
безработице и иных гарантий социальной поддержки безработных.
Вместе с тем органы службы занятости обязаны регистрировать для
целей поиска подходящей работы и оказывать помощь в трудоустройстве
любым гражданам независимо от того, могут ли они быть признаны
безработными или нет (пп. 7 п. 1 ст. 7.1-1, п. 1 ст. 12 Закона о занятости).
Следовательно, в рассматриваемом случае гражданин может быть
зарегистрирован в качестве ищущего работу. Таким гражданам органы
службы занятости бесплатно оказывают содействие в подборе подходящей
работы и трудоустройстве (ст.ст. 8 и 12 Закона N 1032-1).
10. Организация планирует принять на работу гражданина Республики
Беларусь в качестве инженера.
Необходима ли процедура признания предоставленных им документов о
высшем образовании, выданных в Республиках Казахстан и Беларусь?
Ответ: Согласно части 2 ст. 107 Федерального закона от 29.12.2012 N 273ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" (далее - Закон N 273-ФЗ) под
признанием в Российской Федерации (далее - РФ) образования и (или)
квалификации, полученных в иностранном государстве (далее - иностранное
образование и (или) иностранная квалификация), понимается официальное
подтверждение значимости (уровня) полученных в иностранном государстве
образования и (или) квалификации в целях обеспечения доступа их
обладателя к образованию и (или) профессиональной деятельности в РФ,
предоставления их обладателю академических, профессиональных и (или)
иных предусмотренных международными договорами о взаимном признании
и (или) законодательством РФ прав. Обладателям иностранного образования
и (или) иностранной квалификации, признаваемых в РФ, предоставляются те
же академические и (или) профессиональные права, что и обладателям
соответствующих образования и (или) квалификации, полученных в РФ, если
иное не установлено международными договорами о взаимном признании.
В силу части 3 ст. 107 Закона N 273-ФЗ в РФ признаются иностранное
образование и (или) иностранная квалификация, подпадающие под действие
международных договоров о взаимном признании, а также полученные в
иностранных образовательных организациях, поименованных в Перечне
иностранных образовательных организаций, которые выдают документы об
образовании и (или) о квалификации, признаваемых в Российской
Федерации, утвержденном распоряжением Правительства РФ от 19 сентября
2013 г. N 1694-р.
34
Согласно части 4 ст. 107 Закона N 273-ФЗ признание иностранного
образования и (или) иностранной квалификации осуществляет Рособрнадзор
в соответствии с положениями Административного регламента
предоставления Федеральной службой по надзору в сфере образования и
науки государственной услуги по признанию документов иностранных
государств об уровне образования и (или) квалификации на территории
Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства образования
и науки РФ от 4 февраля 2013 г. N 62 (далее - Административный регламент).
Однако, как следует из части 4 ст. 107 Закона N 273-ФЗ, признание
иностранного образования в указанном порядке требуется только в том
случае, если иностранное образование и (или) иностранная квалификация не
соответствуют условиям, предусмотренным частью 3 ст. 107 Закона N 273ФЗ, (часть 4 ст. 107 Закона N 273-ФЗ).
Между Правительством Республики Беларусь, Правительством
Республики Казахстан, Правительством Российской Федерации имеется
соответствующее Соглашение о взаимном признании и эквивалентности
документов об образовании (в том числе о взаимном признании и
эквивалентности документов о высшем образовании) (Москва, 24 ноября
1998 г.), в соответствии с которым документы о высшем образовании,
выдаваемые государствами-подписантами, взаимно признаются указанными
государствами и эквивалентны, в том числе при поступлении на работу в
соответствии с указанными в них специальностью и квалификацией, если
учреждения образования, которые выдали их, отвечают критериям,
установленным органом по взаимному признанию документов об
образовании (ст.ст. 8-10). Следовательно, признание документов о высшем
образовании, выданных в Республиках Казахстан и Беларусь, в рамках
процедур, предусмотренных Административным регламентом, по нашему
мнению, не требуется.
Кроме этого, между Правительством Российской Федерации и
Правительством Республики Беларусь заключено Соглашение о взаимном
признании и эквивалентности документов об образовании, ученых степенях
и званиях (Москва, 27 февраля 1996 г.; далее - Соглашение), в соответствии
со ст. 7 которого диплом бакалавра, выдаваемый в Российской Федерации, и
диплом о высшем образовании с нормативным сроком обучения 4 или 4,5
года, выдаваемый в Республике Беларусь, признаются в обоих государствах
соответствующими (эквивалентными) при продолжении образования и
поступлении на работу в соответствии с указанными в документах об
образовании направлением подготовки (специальностью) и квалификацией
(степенью).
Диплом специалиста, выдаваемый в Российской Федерации, и диплом
о высшем образовании с нормативным сроком обучения 5 и более лет,
выдаваемый в Республике Беларусь, признаются в обоих государствах
соответствующими (эквивалентными) при поступлении на работу в
35
соответствии с указанными в документах об образовании специальностью и
квалификацией (ст. 8 Соглашения).
Также Гражданам Республики Беларусь на территории РФ
предоставляются равные с гражданами России права на трудоустройство,
оплату труда, другие социально-правовые гарантии. Действующий в России
порядок привлечения и использования иностранной рабочей силы в
отношении граждан Республики Беларусь не применяется (ст. 7 Договора
между РФ и Республикой Беларусь о равных правах граждан от 25 декабря
1998 г., п. 1 решения Высшего Совета Сообщества Беларуси и России от 22
июня 1996 г. N 4 "О равных правах на трудоустройство, оплату труда и
предоставление других социально-трудовых гарантий").
Документы, выданные в Республике Беларусь и
Российской
Федерации для реализации трудовых прав и социально-трудовых гарантий их
граждан, или их копии, заверенные в установленном порядке, признаются без
легализации (абзац второй п. 1 Решения).
Таким образом, в случае приема гражданина Республики Беларусь на
работу, требующую специальных знаний или специальной подготовки,
указанный
работник
в
качестве
документа
об
образовании,
предусмотренного ст. 65 ТК РФ, может предоставить соответствующий
документ о высшем образовании, выданный учреждением образования
Республики Беларусь. Признания документов о высшем образовании,
выданных в Республике Беларусь, в рамках процедур, предусмотренных
Административным регламентом, по нашему мнению, не требуется.
11. В организации в настоящее время часть сотрудников фактически
переведена
на
режим
работы
"сутки
через
двое".
Правомерно ли установление такого режима рабочего времени с учетом
нормальной продолжительности рабочего времени, предусмотренной
трудовым законодательством?
Ответ: Режим рабочего времени, предусматривающий, в частности,
продолжительность рабочей недели (например, рабочую неделю с
предоставлением
выходных
дней
по
скользящему
графику),
продолжительность ежедневной работы (смены), время начала и окончания
работы, чередование рабочих и нерабочих дней, устанавливается правилами
внутреннего трудового распорядка в соответствии с трудовым
законодательством и иными нормативными правовыми актами,
содержащими нормы трудового права, коллективным договором,
соглашениями. Для работников, режим рабочего времени которых
отличается от общих правил, установленных у данного работодателя,
условие о режиме рабочего времени должно быть предусмотрено трудовым
договором (часть вторая ст. 57, часть первая ст. 100 Трудового кодекса РФ).
Согласно части второй ст. 91 ТК РФ нормальная продолжительность
рабочего времени не должна превышать 40 часов в неделю. При этом, как
36
следует из п. 1 Порядка исчисления нормы рабочего времени на
определенные календарные периоды времени (месяц, квартал, год) в
зависимости от установленной продолжительности рабочего времени в
неделю (утвержден приказом Минздравсоцразвития РФ от 13.08.2009 N
588н,), нормальная продолжительность рабочего дня (смены) при 40-часовой
неделе составляет 8 часов, независимо от режима труда и отдыха, а при
меньшей продолжительности рабочей недели определяется путем деления
количества часов такой недели на 5 дней.
Трудовое законодательство позволяет работодателю устанавливать
режим рабочего времени, при котором ежедневная и (или) еженедельная
продолжительность рабочего времени будет превышать норму. В этом случае
работодатель должен ввести суммированный учет рабочего времени,
определив учетный период, за который определяется нормальная
продолжительность рабочего времени. Максимальная продолжительность
учетного периода составляет один год (часть первая ст. 104 ТК РФ).
При установлении суммированного учета рабочего времени количество
часов, отработанных сотрудниками сверхурочно, может быть выявлено
только по окончании учетного периода, если фактически отработанное ими
время превысит нормальное число рабочих часов за данный период (часть
первая ст. 99 ТК РФ). В этом случае два часа из общей суммы сверхурочно
отработанных часов должны быть оплачены в полуторном, а остальные - в
двойном размере, несмотря на то, на какой день в учетном периоде
действительно пришлась переработка (письмо Минздравсоцразвития РФ от
31.08.2009 N 22-2-3363).
Согласно части третьей ст. 104 ТК РФ порядок введения
суммированного учета рабочего времени устанавливается правилами
внутреннего трудового распорядка. Например, он может быть введен
приказом руководителя организации. Если на сегодняшний день такой
порядок правилами внутреннего трудового распорядка не установлен,
следует внести в них соответствующие изменения. Внесение изменений в
правила внутреннего трудового распорядка осуществляется в том же
порядке, что и их принятие. С новой редакцией правил и приказом
руководителя о переходе на суммированный учет рабочего времени
работники, которых касается этот переход, должны быть ознакомлены под
роспись (часть вторая ст. 22 ТК РФ).
Введение суммированного учета рабочего времени само по себе не
требует внесения каких-либо изменений в трудовой договор, поскольку, как
уже было упомянуто, в нем указывается только режим рабочего времени
работника, если он отличается от общих правил, установленных у данного
работодателя. Введение суммированного учета не меняет режим работы
сотрудника, а только изменяет способ учета его рабочего времени, поэтому в
трудовом
договоре
не
отражается
(смотрите,
например, решение Александровского районного суда Томской области
от 25.11.2011 по делу N 2-198/11).
37
Вместе с тем и при суммированном учете рабочего времени
необходимо принимать во внимание нормальную продолжительность
рабочего времени, установленную для соответствующего учетного периода, а
также ограничения продолжительности сверхурочной работы, которые
предусмотрены трудовым законодательством. Так, из п. 1 Порядка следует,
что при 40-часовой рабочей неделе нормальное количество рабочих часов в
2013 году составляет 1970. Продолжительность сверхурочной работы не
должна превышать для каждого работника 4 часов в течение двух дней
подряд и 120 часов в год (часть шестая ст. 99 ТК РФ).
В рассматриваемой ситуации введением графика работы "сутки через
двое по 24 часа" работодатель фактически нарушит трудовое
законодательство по следующим причинам. При таком режиме рабочего
времени график работы будет предусматривать отработку сотрудником
почти 2920 часов в год (365 дней х 24 ч : 3). Даже в том случае, если в
отношении такого работника будет введен суммированный учет рабочего
времени с максимально допустимым учетным периодом (один год),
количество часов работы по графику значительно превысит нормальную
продолжительность рабочего времени за год (2920 часов - 1970 часов).
Работодатель должен таким образом планировать работу сотрудников в
течение учетного периода, чтобы не допускать переработки, и не вправе
заранее предусматривать в рабочем графике сверхурочную работу. Кроме
того, в этом случае количество часов, отработанных сотрудником
сверхурочно, превысит предельно допустимое (120 часов в год). Данное
требование закона не может быть отменено соглашением сторон, поэтому
работодатель не вправе даже с согласия работников устанавливать им такой
график работы, который приведет к переработке сверх указанного предела. В
случае введения такого графика работодатель может быть привлечен к
административной ответственности за нарушение законодательства о труде
на
основании ст.
5.27 КоАП
РФ
(смотрите
в
связи
с
этим решение Магаданского областного суда от 22.03.2012 по делу N 1244/12).
Поэтому, хотя работодатель и не лишен права установить график
работы, при котором еженедельная продолжительность рабочего времени
превысит 40 часов (для чего он должен ввести суммированный учет рабочего
времени с определением необходимого учетного периода), в целях
приведения рабочего графика в соответствие с требованиями трудового
законодательства работодателю следует либо сократить количество рабочих
часов для каждого работника по сравнению с предусмотренным графиком
работы "сутки через двое", либо увеличить количество работников,
выполняющих данную работу, и, как следствие, увеличить количество дней
отдыха между их рабочими днями.
Поскольку планируемый к введению для отдельных сотрудников
режим рабочего времени отличается от общих правил, действующих у
данного работодателя, условие о новом режиме рабочего времени должно
38
быть включено в трудовые договоры с этими сотрудниками (часть вторая ст.
57, часть первая ст. 100 ТК РФ). Это означает, что в данной ситуации будет
иметь место изменение определенных сторонами условий трудового
договора, которое по общему правилу допускается только путем заключения
письменного соглашения между работодателем и работником (ст. 72 ТК РФ).
По инициативе работодателя определенные сторонами условия трудового
договора (кроме трудовой функции работника) могут быть изменены только
в порядке, предусмотренном ст. 74 ТК РФ. Нормы этой статьи допускают
изменение таких условий работодателем в одностороннем порядке в тех
случаях, когда они не могут быть сохранены по причинам, связанным с
изменением организационных или технологических условий труда
(изменения в технике и технологии производства, структурная реорганизация
производства, другие причины). О предстоящих изменениях определенных
сторонами условий трудового договора, а также о причинах, вызвавших
необходимость таких изменений, работодатель обязан уведомить работника в
письменной форме не позднее чем за два месяца. В спорной ситуации бремя
доказывания того обстоятельства, что изменение определенных сторонами
условий
трудового
договора
явилось
следствием
изменений
организационных или технологических условий труда, возлагается на
работодателя (п. 21 постановления Пленума Верховного Суда РФ от
17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового
кодекса Российской
Федерации",
смотрите
также постановление
кассационной инстанции - Президиума Архангельского областного суда
от 23.05.2012 N 44г-0006, решение Юрьев-Польского районного суда
Владимирской области от 11.04.2012 по делу N 2-109/2012).
При отсутствии в трудовом договоре указанных условий, а также при
отсутствии суммированного учета рабочего времени работодатель не вправе
планировать в графике сотрудника продолжительность рабочего дня (в
частности, 24 часа), превышающую установленную для этого сотрудника
ежедневную продолжительность рабочего времени. Вся работа, выполненная
работником за пределами нормальной продолжительности ежедневной
работы (смены), будет признаваться в этом случае сверхурочной работой
(часть первая ст. 99 ТК РФ) и, несмотря на незаконность привлечения
сотрудников к такой работе, должна быть оплачена по правилам ст. 152 ТК
РФ: первые два часа не менее чем в полуторном, а все последующие - не
менее чем в двойном размере.
12. Численность работников организации (включая сотрудников
филиалов) 100 человек. Деятельность, которую она осуществляет,
связана с оказанием услуг в области туризма и экскурсий, услуг по
организации отдыха, спортивных мероприятий.
Статья 217 ТК РФ связывает необходимость создания службы охраны
труда и введение в организации должности специалиста по охране труда
с осуществлением ею производственной деятельности. Организация
39
производственной
деятельностью
не
занимается.
Должна ли организация создать службу охраны труда или ввести
должность специалиста по охране труда?
Ответ: Действительно, создание службы охраны труда, введение должности
специалиста по охране труда законодатель связывает с осуществлением
работодателем производственной деятельности (ст. 217 ТК РФ). Под
производственной деятельностью понимается совокупность действий
работников с применением средств труда, необходимых для превращения
ресурсов в готовую продукцию, включающих в себя производство и
переработку различных видов сырья, строительство, оказание различных
видов услуг (ст. 209 ТК РФ). Из приведенного определения следует, что под
"готовой продукцией" понимается не только производимые товары, но и
выполняемые работы и оказываемые услуги.
К тому же мнению склоняет и анализ части второй ст. 217 ТК РФ,
согласно которой работодатель, численность работников которого не
превышает 50 человек, принимает решение о создании службы охраны труда
или введении должности специалиста по охране труда с учетом специфики
своей производственной деятельности. То есть изначально норма говорит о
любом работодателе, численность работников которого не превышает 50
человек, и лишь затем - о возможности делать выбор в зависимости от
специфики производственной деятельности, ведение которой, таким образом,
предполагается за каждым работодателем. О работодателях, не ведущих
производственную деятельность, законодательство ничего не говорит.
Таким образом, требование части первой ст. 217 ТК РФ о
необходимости создания службы охраны труда или введение должности
специалиста по охране труда распространяется не только на заводы и
фабрики, как можно было бы подумать, обратив внимание только на слова
"производственная деятельность", а на любые организации, численность
работников которых превышает 50 человек. Поэтому на практике, в целях
применения ст. 217 ТК РФ, к производственной деятельности принято
относить оказание любых услуг, в том числе и таких, как оказание которых
не направлено на производство какого-либо определенного вещественного
результата - к примеру, банковских услуг (смотрите письмо ЦБР от
13.03.2007 N 31-3-8/562).
Соответственно, оказание услуг в области туризма и экскурсий; услуг
по организации отдыха, спортивных мероприятий (коды 6300000 и 9200000
по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности,
продукции и услуг ОК 004-93 (ОКДП), утвержденному постановлением
Госстандарта России от 06.08.1993 N 17) необходимо также относить к
производственной деятельности. А поскольку в рассматриваемой ситуации в
штате работодателя насчитывается более 50 человек, то в целях исполнения
требований ст. 217 ТК РФ необходимо создать службу охраны труда или
40
ввести должность специалиста по охране труда, имеющего соответствующую
подготовку или опыт работы в этой области.
При создании службы охраны труда работодателю надо обратиться к
Рекомендациям по организации работы службы охраны труда в
организации, утвержденным постановлением Минтруда России от
08.02.2000 N 14. Количество работников службы определяется с учетом
характера условий труда, тяжести и опасности производственного процесса,
численности работников организации на основании Межотраслевых
нормативов численности работников службы охраны труда в организациях,
утвержденных постановлением Минтруда России от 22.01.2001 N 10.
13. Индивидуальный предприниматель принял решение о ликвидации.
Обязан ли он заранее предупреждать своих работников об увольнении в
связи с прекращением им своей деятельности? Обязан ли
индивидуальный предприниматель выплачивать выходное пособие и
другие компенсационные выплаты сотруднице, находящейся в отпуске
по уходу за ребенком?
Ответ: Индивидуальный предприниматель не обязан заранее предупреждать
своих работников об увольнении в связи с прекращением им своей
деятельности, а также производить на этом основании компенсационные
выплаты, за исключением случаев, когда такие обязанности предусмотрены
трудовым договором с работником.
Обоснование ответа:
В соответствии с п. 1 части первой ст. 81 ТК РФ работник может быть
уволен по инициативе работодателя в связи с прекращением деятельности
индивидуальным предпринимателем, выступающим в качестве такого
работодателя. Женщины, имеющие детей в возрасте до 3 лет, в том числе и
находящиеся в отпуске по уходу за ребенком, могут быть уволены по
данному основанию так же, как и остальные работники (часть четвертая ст.
261 ТК РФ).
При этом трудовое законодательство не содержит положений, которые
обязывали бы индивидуального предпринимателя заранее уведомлять
работников о предстоящем увольнении, а также производить им
компенсационные выплаты, связанные с увольнением по инициативе
работодателя. Положения частей первой и второй ст. 178 и ст. 180 ТК РФ,
предусматривающие обязанность работодателя уведомить сотрудников о
предстоящем увольнении не менее чем за два месяца, а также выплатить им
пособие в размере среднемесячного заработка и сохранять за ними средний
заработок на период трудоустройства, распространяются только на
работодателей, являющихся организациями.
В отношении же работодателей - физических лиц (в том числе,
индивидуальных предпринимателей) действует специальная норма части
второй ст. 307 ТК РФ, устанавливающая, что сроки предупреждения их
41
работников об увольнении, равно как случаи и размеры выплачиваемых им
при прекращении трудового договора выходного пособия и других
компенсационных выплат, определяются трудовым договором.
Исходя из буквального толкования данной нормы и анализа других
положений трудового законодательства можно прийти к выводу, что условия
о заблаговременном предупреждении работников об увольнении и связанных
с этим компенсационных выплатах вносятся в трудовой договор между
работником и индивидуальным предпринимателем по их взаимному
согласию. На это указывают, в частности, положения ст. 57 ТК РФ, которые
не относят эти условия к числу обязательных условий трудового договора.
Данная точка зрения превалирует и в судебной практике, согласно
которой при отсутствии в заключаемом индивидуальным предпринимателем
трудовом договоре согласованных сторонами условий о сроке
предупреждения об увольнении и о связанных с увольнением
компенсационных выплатах предприниматель не обязан производить такое
уведомление и осуществлять соответствующие выплаты (смотрите,
например, кассационные определения СК по гражданским делам
Верховного суда Республики Карелия от 07.02.2012 по делу N 33-299/2012,
от 30.12.2011 по делу N 33-3913/2011,апелляционное определение СК по
гражданским делам Красноярского краевого суда от 14.03.2012 по делу N
33-1720/2012, кассационное
определение Санкт-Петербургского
городского суда от 11.04.2011 N 33-5014/2011).
Тем не менее некоторые суды придерживаются противоположной
позиции - исходя из того, что включение вышеуказанных условий в трудовой
договор между работником и индивидуальным предпринимателем является
обязательным, и при их отсутствии в нем к отношениям сторон применяются
по аналогии положения трудового законодательства, касающиеся увольнения
работников организации в связи с ее ликвидацией (смотрите,
например, решение Ленинского районного суда г. Нижнего Тагила от
01.10.2012 по делу N 2-1049/2012).
Данная позиция противоречит п. 3 ст. 11 ГПК РФ, согласно которому
суды вправе применять аналогию закона только в том случае, если
отсутствует прямая норма, регулирующая спорные отношения. В
рассматриваемом же случае имеется специальная норма ст. 307 ТК РФ,
применяющаяся к отношениям индивидуального предпринимателя и его
работника, связанных с увольнением последнего.
Вместе с тем следует иметь в виду, что отдельные суды, соглашаясь с
тем, что нормы ст.ст. 178 и 180 ТК РФ не подлежат прямому применению к
отношениям между индивидуальным предпринимателем и его работниками,
не исключают их применения в том случае, если трудовыми договорами,
сторонами которых они являются, предусмотрено, что при увольнении
работники предупреждаются предпринимателем об увольнении и получают
компенсационные выплаты в порядке, предусмотренным трудовым
законодательством (смотрите, например, апелляционное определение СК
42
по гражданским делам Оренбургского областного суда от 05.06.2012 по
делу N 33-3059/2012).
В заключение напомним, что в любом случае независимо от того,
предусмотрены или нет трудовым договором обязанности индивидуального
предпринимателя соблюдать сроки предупреждения работника об
увольнении и выплачивать ему в связи с этим выходное пособие, работнику
должны быть выплачены причитающиеся ему ко дню увольнения заработная
плата (ст. 140 ТК РФ), компенсация за неиспользованный отпуск (ст. 127 ТК
РФ), а сотруднику, находящемуся в отпуске по уходу за ребенком, - часть
ежемесячного пособия по уходу за ребенком, пропорциональная части
месяца, истекшей до увольнения (ч. 5.2 ст. 14 Федерального закона от
29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством").
14. У работника в трудовой книжке имеются записи за текущий год. Ему
необходимо внести запись о работе по совместительству за 2009 год.
Можно ли внести в трудовую книжку запись о работе по
совместительству не в хронологическом порядке?
Ответ: Запись о работе по совместительству может быть внесена в трудовую
книжку не в хронологическом порядке. Работодатель вправе внести сведения
о работе по совместительству от 2009 года в трудовую книжку работника,
даже если в последней уже имеются иные записи от более поздних чисел.
Обоснование ответа:
Согласно части пятой ст. 66 ТК РФ сведения о работе по
совместительству вносятся в трудовую книжку по желанию работника по
месту основной работы на основании документа, подтверждающего работу
по совместительству.
Порядок заполнения трудовых книжек установлен Правилами ведения
и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой книжки и
обеспечения
ими
работодателей,
утвержденными постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225, а
также Инструкцией по заполнению трудовых книжек, утвержденной
постановлением Минтруда РФ от 10.10.2003 N 69.
Однако ни указанные нормативные акты, ни ТК РФ не содержат
требований о внесении в трудовую книжку сведений о работе в строго
хронологическом порядке.
Поскольку сведения о работе по совместительству вносятся только по
желанию самого работника, а оно может быть выражено им в любое время,
общая хронология записей в трудовой книжке может нарушаться.
Поэтому в случае обращения работника с соответствующей просьбой
работодатель вправе внести сведения о работе по совместительству от 2009
года после последней записи, имеющейся в трудовой книжке.
43
15. Сотрудник ушел в отпуск с 20.08.2013, отпускные он получил
23.08.2013.
В какие сроки должна быть выплачена компенсация за просрочку
выплаты отпускных?
Ответ: В силу части девятой ст. 136 ТК РФ оплата отпуска должна
производиться не позднее чем за три дня до его начала. Однако, если срок
выплаты отпускных нарушен, работодатель должен выплатить проценты за
задержку указанной выплаты. Так, согласно ст. 236ТК РФ при нарушении
работодателем установленного срока, соответственно, выплаты заработной
платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и (или) других выплат,
причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой
процентов (денежной компенсации) в размере не ниже одной трехсотой
действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка
Российской Федерации от невыплаченных в срок сумм за каждый день
задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты
по день фактического расчета включительно.
По смыслу указанных законоположений выплата указанной
компенсации должна производиться одновременно с уплатой основной
задолженности работодателя перед работником. Следовательно, сроком
выплаты компенсации (процентов) является день фактического расчета
работника (смотрите, например, решение Московского городского суда
от 24.09.2012 N 7-1761/12, решение Лабинского городского суда
Краснодарского края от 14.03.2012 по делу N 2-371/2012).
Таким образом, в рассматриваемом случае работодатель обязан был
выплатить указанную компенсацию одновременно с выплатой отпускных, то
есть 23.08.2013.
44
III. Налоги и налогообложение
1.Заключен договор купли-продажи имущества между банком и ООО.
Покупатель произвел оплату имущества по цене, определенной в
договоре купли-продажи и включающей НДС. Впоследствии продавец
(банк) предъявил покупателю счет-фактуру, в котором продажная цена
имущества не изменена, однако НДС, исчисленный с межценовой
разницы, равняется 0 (в счете-фактуре есть ссылка на п. 3 ст. 154 НК
РФ).
Может ли покупатель на основании этого счета-фактуры принять НДС
к вычету?
Ответ: Права на вычет НДС у организации - покупателя имущества в
рассматриваемой ситуации не возникает.
Обоснование ответа:
Прежде чем перейти к порядку применения вычетов покупателем
имущества, целесообразно рассмотреть вопрос обоснованности исчисления
банком НДС с так называемой "межценовой разницы".
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС
признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на
территории РФ. Тогда, с учетом положений ст. 149 НК РФ, в общем случае
реализация банком имущества является объектом обложения НДС.
При этом может реализовываться как имущество, приобретенное
банком и используемое ранее непосредственно в деятельности кредитного
учреждения, так и имущество, еще не используемое для осуществления
банковской деятельности.
В соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ при реализации имущества,
подлежащего учету с учетом уплаченного НДС, налоговая база по налогу
определяется как разница между ценой реализуемого имущества,
исчисляемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, с учетом НДС, акцизов
(для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества
(остаточной стоимостью с учетом переоценок).
Таким образом, указанный порядок определения налоговой базы по
НДС при реализации имущества банка применяется в случае, если стоимость
имущества (остаточная стоимость имущества с учетом переоценок)
сформирована с учетом сумм НДС.
В настоящее время пп. 1, 5 п. 2 ст. 170 НК РФ предусматривают, что
суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ,
услуг, основных средств, нематериальных активов), учитываются в
стоимости таких товаров (работ, услуг, основных средств, нематериальных
активов) в случае приобретения товаров (работ, услуг, основных средств,
нематериальных активов), используемых для операций, не подлежащих
налогообложению (освобожденных от налогообложения), а также при
приобретении
банками,
применяющими
порядок
учета
налога,
45
предусмотренный п. 5 ст. 170 НК РФ, товаров (основных средств,
нематериальных активов, имущественных прав), которые в дальнейшем
реализуются банками до начала использования для осуществления
банковских операций, для сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию.
Согласно указанному п. 5 ст. 170 НК РФ банки имеют право включать в
затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль
организаций, суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым
товарам (работам, услугам). Но при этом вся сумма НДС, полученная ими по
операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.
Следовательно, можно сделать вывод, что на сегодняшний день при
продаже банком имущества как используемого, так и не используемого для
осуществления банковской деятельности, может применяться п. 3 ст. 154 НК
РФ.
Данная точка зрения подтверждается в письме Минфина России от
24.10.2011 N 03-07-15/107.
Вместе с тем следует отметить, что в ряде случаев применение
положений п. 3 ст. 154 НК РФ неправомерно. Например, в случае отсутствия
счета-фактуры продавца или в случае, если суммы НДС по приобретенному
банками имуществу до 1 октября 2011 года и реализуемому после 1 октября
2011 года были включены в расходы при налогообложении прибыли
организаций или не выделены в учете, на что также обращает Минфин
России в приведенном письме от 24.10.2011 N 03-07-15/107.
По общим правилам сумма НДС принимается к вычету при
одновременном выполнении следующих условий, указанных в ст.ст.
171, 172 НК РФ:
- товары (работы, услуги) предназначены для использования в
деятельности, облагаемой НДС;
- имеется счет-фактура поставщика;
- товары (работы, услуги) приняты к учету;
- имеются соответствующие первичные документы.
Остановимся подробнее на порядке составления счета-фактуры при
реализации имущества, числящегося на балансе организации с учетом НДС.
Так, пп. "д", "з" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого
при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила),
утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.11 N 1137,
указывает, что в графе 5 счета-фактуры следует указать исчисленную в
соответствии п. 3, 4 и 5.1 ст. 154 НК РФ налоговую базу с учетом налога, то
есть межценовую разницу. В графе 8 отражается сумма налога, определенная
по расчетной ставке.
Других особенностей заполнения счета-фактуры Правила не
предусматривают.
Ранее (письмо МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@)
работники налогового ведомства разъясняли, что в графе 7 счета-фактуры
следует указать ставку НДС с пометкой "межценовая разница", а в графе 9 46
полную стоимость реализуемого имущества. В письме УМНС России по г.
Москве от 12.10.2004 N 24-11/65554 отмечается, что в графе 4 счета-фактуры
указывается полная цена реализации, а не межценовая разница.
И
хотя
данные
письма
были
направлены
в
периоде
действия постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, мы
полагаем, что приведенный выше порядок оформления счетов-фактур
налогоплательщики вправе применять и в настоящее время.
Тогда, на основании оформленного таким образом счета-фактуры
покупатель имущества вправе принять к вычету предъявленный ему
продавцом НДС (при условии выполнения всех остальных условий).
Однако, в рассматриваемом случае в счете-фактуре НДС выделен не
был. Такое возможно, например, в случае, если цена реализации имущества
оказалась меньше, чем стоимость его приобретения с учетом НДС.
Принимая во внимание, что в силу п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам
подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при
приобретении товаров (работ, услуг), у покупателя имущества в
рассматриваемом случае право на вычет НДС не возникает.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 6889/11
указывается, что счет-фактура, представляя собой документ налогового
учета, являющийся для покупателя основанием для принятия предъявленных
продавцом сумм НДС к вычету исходя из положений главы 21 НК РФ (п. 1
ст. 169 НК РФ), не может содержать сумму налога, отличную от суммы,
уплаченной покупателем в соответствии с условиями договора куплипродажи (смотрите также постановление Пятнадцатого арбитражного
апелляционного суда от 08.05.2013 N 15АП-5030/13).
Если рассматривать неуказание продавцом НДС в счете-фактуре как
ошибку, то в этом случае следует руководствоваться п. 2 ст. 169 НК РФ.
Так, п. 2 ст. 169 НК РФ предусматривает, что ошибки в счетахфактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой
проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг),
имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных
прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога,
предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии
к вычету сумм налога.
При этом ошибка, связанная с неуказанием суммы НДС,
предъявленной покупателю, является основанием для отказа в принятии к
вычету сумм налога.
Аналогичные выводы сделаны в письме Минфина России от 30.05.2013
N 03-07-09/19826, в котором, в частности, указывается, что счета-фактуры, в
которых неверно (в том числе с арифметическими и техническими
ошибками) указаны либо отсутствуют показатели стоимости товаров (работ,
услуг, имущественных прав) и суммы НДС, не могут являться основанием
для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость.
47
Учитывая изложенное, считаем, что в анализируемой ситуации право
на вычет НДС у организации - покупателя имущества не возникает.
В заключении отметим еще один момент, связанный с начислением
или неначислением сумм НДС при реализации банками "особого имущества"
- автомобилей физических лиц - должников, полученных в случае признания
повторных торгов несостоявшимися. В письме от 03.04.2013 N 03-0705/10882 специалисты Минфина России пришли к выводу, что согласно пп.
1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции
по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации,
а также передача имущественных прав. В связи с этим реализация банком
автомобилей физических лиц - должников, полученных в случае признания
повторных торгов несостоявшимися, облагается НДС в общеустановленном
порядке.
По вопросу определения налоговой базы по НДС при реализации
указанных автомобилей как разницы между ценой, определяемой в
соответствии со статьей 105.3 Кодекса с учетом налога, и ценой
приобретения автомобилей следует отметить, что согласно п. 5.1 ст. 154
Кодекса данный порядок определения налоговой базы установлен при
реализации автомобилей, приобретаемых у физических лиц специально для
перепродажи, и поэтому при реализации банком автомобилей физических
лиц - должников, полученных в случае признания повторных торгов
несостоявшимися, не применяется".
2.Входят ли в среднесписочную численность для целей налогообложения
сотрудники,
работающие
по
договорам
гражданско-правового
характера?
Ответ: При определении среднесписочной численности работников
организации для целей налогообложения лица, выполняющие работы по
договорам гражданско-правового характера, не входят в среднесписочную
численность работников организации, однако включаются в среднюю
численность.
Обоснование ответа:
Обязанность
всех
организаций
представлять
сведения
о
среднесписочной численности своих работников для целей налогообложения
установлена п. 3 ст. 80 НК РФ.
Приказом ФНС России от 29.03.2007 N ММ-3-25/174@ утверждена
форма для предоставления таких сведений. Фирмы должны подать
заполненную форму за предшествующий год в свою инспекцию не позднее
20 января текущего года, а вновь созданные (реорганизованные) компании не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем их создания
(реорганизации).
Рекомендации
по
заполнению
формы
установлены письмом ФНС РФ от 26.04.2007 N ЧД-6-25/353@, в
соответствии с которым подсчет среднесписочной численности работников
48
производится в соответствии с порядком заполнения формы федерального
статистического наблюдения N 1-T "Сведения о численности и заработной
плате работников", утвержденной приказом Росстата от 24.07.2012 N 407.
Каких-либо отдельных указаний или рекомендаций по заполнению данной
формы Росстатом не издано, однако исходя из текста самой формы лица,
выполняющие работы по гражданско-правовым договорам, не включены в
среднесписочную численность работников организации: так, графа 4
предусматривает указание в ней "среднесписочной численности работников
(без внешних совместителей и работников несписочного состава)" и при
этом, как видно из примечания к строке 14 графы 1 формы, работники,
выполняющие работы по договорам гражданско-правового характера,
относятся к "работникам несписочного состава" (то есть в среднесписочную
численность они не включаются).
Для целей налогообложения в некоторых случаях может
использоваться и средняя численность работников (например, при
определении возможности организации перейти на упрощенную систему
налогообложения (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
Средняя численность определяется в соответствии с Указаниями по
заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1
"Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об
инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П5(м)
"Основные
сведения
о
деятельности
организации",
утвержденными приказом Росстата от 24.10.2011 N 435 (далее - Указания N
435).
Согласно п. 77 Указаний N 435 в состав средней численности
включаются среднесписочная численность работников, средняя численность
внешних совместителей, а также средняя численность работников,
выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера. При
этом среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем
суммирования списочной численности работников за каждый календарный
день месяца (п. 78 Указаний N 435), в которую работники, выполняющие
работы по договорам гражданско-правового характера, не включаются (пп.
"б" п. 80 Указаний N 435).
Таким образом, лица, выполняющие работы по договорам гражданскоправового характера, не входят в среднесписочную численность работников
организации, однако включаются в среднюю численность.
3.Российская
организация,
применяющая
общую
систему
налогообложения, является поставщиком различного оборудования конвекторов, водонагревательных приборов и т.д. Поставщик передает
в рекламных и демонстрационных целях образцы товаров
(оборудования) магазинам розничной торговли. Право собственности на
товары не переходит к магазинам. В случае заинтересованности
49
покупателей магазины заключают с поставщиком договор на поставку
данных товаров.
Каков в данном случае порядок налогообложения поставщика при
передаче образцов товара магазинам?
Ответ: Налог на прибыль организаций
Объектом обложения по налогу на прибыль для российских организаций, не
являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков,
признается прибыль, определяемая как разница между полученными
доходами и величиной произведенных расходов, которые определяются в
соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).
При формировании налоговой базы по налогу на прибыль
налогоплательщики учитывают подлежащие налогообложению доходы от
реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также
внереализационные доходы (п. 1 ст. 274, п. 1 ст. 248 НК РФ).
Для целей налогообложения прибыли доходом признается
экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в
случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно
оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 41 НК РФ).
В связи с тем, что товары передаются на безвозмездной основе,
полагаем, что организация-поставщик не получит экономической выгоды от
данной операции, следовательно, у него не возникнет обязанности по
признанию дохода в налоговом учете.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли
налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных
расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами
признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально
подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами
признаются любые затраты при условии, что они произведены для
осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При применении метода начисления расходы, принимаемые для целей
налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном
(налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени
фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и
определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ (п. 1 ст. 272 НК РФ).
По общему правилу расходы на приобретение товаров учитываются
для целей исчисления налога на прибыль организаций в момент их
реализации (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). В данном случае право собственности
на образцы товаров не переходит к магазинам, поэтому факт их реализации
отсутствует (п. 1 ст. 39 НК РФ). Следовательно, организация-поставщик в
рассматриваемой ситуации не сможет учесть расходы на приобретение
товаров, переданных для рекламных целей, на основании норм ст. 268 НК
РФ. Полагаем, что в данном случае отсутствуют и иные основания для
50
признания расходов на приобретение товаров в момент их передачи
магазинам.
Необходимо учитывать, что согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ при
формировании прибыли, подлежащей налогообложению, в составе прочих
расходов, связанных с производством и реализацией, могут учитываться
расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых
товаров, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ
"О рекламе" реклама - информация, распространенная любым способом, в
любой форме и с использованием любых средств, адресованная
неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к
объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и
его продвижение на рынке.
В письме ФАС России от 05.04.2007 N АЦ/4624 разъяснено, что под
неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть
заранее определены в качестве получателя рекламной информации и
конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации
объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как
предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в
рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и
на восприятие которых направлена.
Наряду
с
этим
отмечается,
что
распространение
неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге должно
признаваться распространением среди неопределенного круга лиц, в том
числе в случаях распространения сувенирной продукции с логотипом
организации, поскольку заранее невозможно определить всех лиц, для
которых такая информация будет доведена.
Если отсутствуют основания полагать, что организация изначально
определила, что рекламная кампания направлена на строго определенный
перечень потенциальных покупателей, для которых реклама создана и на
восприятие которых направлена, безвозмездное распространение среди
магазинов розничной торговли образцов товаров в рассматриваемой
ситуации следует квалифицировать в качестве передачи товара в рекламных
целях.
Из этого следует, что организация в рассматриваемой ситуации сможет
учесть для целей налогового учета, например, расходы на уценку переданных
образцов товаров, если они полностью или частично потеряют свои
первоначальные качества при экспонировании в магазинах (п. 4 ст. 264 НК
РФ).
Поскольку передача товаров в розничные магазины в рассматриваемой
ситуации имеет целью увеличение доходов организации-поставщика
посредством увеличения объемов продаж, при расчете налогооблагаемой
прибыли могут быть учтены и документально подтвержденные расходы,
51
непосредственно связанные с такой передачей (за исключением расходов,
прямо поименованных ст. 270 НК РФ).
В заключение, в данном случае существуют предпосылки для
квалификации действий розничных магазинов в качестве действий по
оказанию рекламных услуг поставщику на безвозмездной основе. Обращаем
Ваше внимание, что доходы от безвозмездно полученных услуг должны быть
учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль на основании п. 8
ст. 250 НК РФ.
НДС
При передаче образцов товаров розничным магазинам в рекламных целях без
перехода права собственности на них у организации-поставщика не
возникнет объекта обложения НДС, а следовательно, и обязанности по
уплате данного налога (п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 38 НК РФ).
4. Каков порядок расчета и уплаты в 2014 году страховых взносов в
ПФР, ФСС и ФФОМС организацией, применяющей УСН и
пользовавшейся в 2013 году правом на применение пониженного тарифа
страховых взносов (научные исследования и разработки)?
Ответ:
Для предприятия, применяющего УСН, с основным видом деятельности
"научные исследования и разработки" в 2014 году установлены следующие
тарифы страховых взносов:
- Пенсионный фонд Российской Федерации - 20,0%;
- Фонд социального страхования Российской Федерации - 0,0%;
- Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 0,0%.
Обоснование ответа:
Порядок исчисления и уплаты (перечисления) страховых взносов в
Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР) на обязательное
пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской
Федерации (ФСС РФ) на обязательное социальное страхование на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный
фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) на обязательное
медицинское страхование регулируется Федеральным законом от 24.07.2009
N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ).
Согласно части 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ объектом обложения
страховыми взносами признаются, в частности, выплаты и иные
вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу
физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых
договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг
(за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п. 2
части 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ).
52
Если иное не предусмотрено Законом N 212-ФЗ, страховые взносы в 20122016 годах уплачиваются по тарифам, установленным частью 1 ст.
58.2 Закона N 212-ФЗ.
Вместе с тем в соответствии со ст. 58 Закона N 212-ФЗ для отдельных
категорий плательщиков установлены пониженные тарифы страховых
взносов в переходный период 2011-2027 годов.
В частности, на основании пп. "р" п. 8 части 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ в
течение переходного периода применяются пониженные тарифы страховых
взносов для организаций и индивидуальных предпринимателей,
применяющих упрощенную систему налогообложения, основным видом
экономической деятельности (классифицируемым в соответствии с
Общероссийским классификатором видов экономической деятельности)
которых является деятельность, связанная с научными исследованиями и
разработками.
В соответствии с частью 3.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ (в редакции,
действующей с 1 января 2014 года) в 2013-2018 годах для плательщиков
страховых взносов, указанных в п.п. 8, 10-12, 14 части 1 ст. 58 Закона N 212ФЗ, применяются следующие тарифы страховых взносов:
- Пенсионный фонд РФ - 20%;
- Фонд социального страхования РФ - 0%;
- Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 0%.
К сведению:
Согласно части 1.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ соответствующий вид
экономической деятельности, предусмотренный п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212ФЗ, признается основным видом экономической деятельности при условии,
что доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по
данному виду деятельности составляет не менее 70% в общем объеме
доходов.
Сумма доходов определяется в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.
Подтверждение основного вида экономической деятельности организации
или индивидуального предпринимателя, указанных в п. 8 части 1 ст.
58 Закона N 212-ФЗ, осуществляется в порядке, установленном федеральным
органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке
государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере
социального страхования. В случае, если по итогам отчетного (расчетного)
периода основной вид экономической деятельности организации или
индивидуального предпринимателя, указанных в п. 8 части 1 ст. 58 Закона N
212-ФЗ, не соответствует заявленному основному виду экономической
деятельности,
такая
организация
или
такой
индивидуальный
предприниматель лишаются права применять установленные в частях 3.2 и
(или) 3.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ тарифы страховых взносов с начала
отчетного (расчетного) периода, в котором допущено такое несоответствие, и
сумма страховых взносов подлежит восстановлению и уплате в бюджеты
государственных внебюджетных фондов в установленном порядке.
53
5. ООО, применяющее УСН, планирует оказывать населению услуги,
связанные
с
ремонтом
сантехнического
оборудования.
Обязательно ли использовать ККТ при оказании платных услуг
населению, так как ЕНВД не применяется, или возможно использование
БСО?
Ответ: ООО вправе применять при оказании указанных в запросе услуг как
ККТ, так и БСО.
Обоснование ответа:
Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О
применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных
денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"
(далее - Закон N 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника (далее - ККТ),
включенная в Государственный реестр, применяется на территории РФ в
обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными
предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и
(или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров,
выполнения работ или оказания услуг. Случаи, когда организации
освобождаются от обязанности применения ККТ, перечислены в этой же
статье.
При этом под наличными денежными расчетами понимаются
произведенные с использованием средств наличного платежа расчеты за
приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги (ст. 1 Закона
N 54-ФЗ).
Пунктом 2 ст. 2 Закона N 54-ФЗ предусмотрено, что организации и
индивидуальные
предприниматели
в
соответствии
с
порядком,
определяемым Правительством РФ, могут осуществлять наличные денежные
расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения
ККТ в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими
соответствующих бланков строгой отчетности. Порядок утверждения формы
бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также
порядок их учета, хранения и уничтожения устанавливается Правительством
РФ.
Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 утверждено
Положение об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов
с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой
техники (далее - Положение).
При определении перечня услуг следует руководствоваться
Общероссийским классификатором услуг населению ОКУН 002-93,
утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163
(письма Минфина России: от 27.01.2009 N 03-01-15/1-29, от 27.09.2010 N 0301-15/7-215, от 16.12.2010 N 03-01-15/9-259, от 09.11.2010 N 03-01-15/8-232,
от 16.12.2011 N 03-01-15/8-204, от 24.06.2013 N 03-01-15/23732). Согласно
54
ОКУН к ремонту и строительству жилья и других построек относятся в том
числе услуги по установке и ремонту сантехнического оборудования (код
016317).
Таким образом, ООО вправе использовать при оказании данных услуг
населению и БСО, изготовленные в соответствии с требованиями Положения
(письмо УФНС России по г. Москве от 23.10.2009 N 17-15/111733). То
обстоятельство, что ООО не является плательщиками единого налога на
вмененный доход для отдельных видов деятельности, в данном случае
значения не имеет, т.к. применение БСО по п. 2 ст. 2 Закона N 54-ФЗ не
ставится в зависимость от применяемой налогоплательщиком системы
налогообложения (письмо Минфина РФ от 30.11.2010 N 03-01-15/9-251).
6. ИП, применяющий УСН с объектом обложения "доходы", в 2013 году
заключил договор о передаче в безвозмездное пользование нежилого
помещения, принадлежащего ему на праве собственности другому ИП
для организации розничной торговли.
Необходимо ли ставить налоговый орган в известность о передаче
нежилого помещения в безвозмездное пользование? Возникает ли в
данной ситуации доход, облагаемый налогом, уплачиваемым в связи с
применением УСН?
Ответ: Сам по себе факт передачи нежилого помещение в безвозмездное
пользование не влечет за собой обязанность налогоплательщика об
уведомлении налоговых органов о такой передаче. В том случае, если ранее в
отношении нежилого помещения было использовано освобождение от
обязанности по уплате налога на имущество физических лиц, то
индивидуальному предпринимателю следует обратиться в налоговый орган с
заявлением в произвольной форме о том, что имущество фактически
перестало использоваться в предпринимательской деятельности и, как
следствие, об утрате налогоплательщиком права на освобождение от
обязанности по уплате налога на имущество физических лиц в части
переданного в безвозмездное пользование нежилого помещения.
При передаче имущества в безвозмездное пользование у передающей
стороны не возникает дохода, облагаемого налогом, уплачиваемым в связи с
применением УСН.
Обоснование ответа:
По договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна
сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное
временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя
обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с
учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (п. 1
ст. 689 ГК РФ).
Уведомление налогового органа
55
Статья 23 НК РФ, устанавливающая обязанности налогоплательщиков
(плательщиков сборов), а также Глава 26.2 "Упрощенная система
налогообложения"
НК
РФ
не
устанавливают
обязанности
налогоплательщиков об уведомлении налоговых органов о факте передачи
принадлежащего
налогоплательщику
имущества
в
безвозмездное
пользование.
Таким образом, сам по себе факт передачи нежилого помещение в
безвозмездное
пользование
не
влечет
за
собой
обязанность
налогоплательщика об уведомлении налоговых органов о свершившемся
событии.
Вместе с тем необходимо отметить, что в силу п. 3 ст. 346.11 НК РФ
применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными
предпринимателями предусматривает, в частности, их освобождение от
обязанности по уплате налога на имущество физических лиц (в отношении
имущества, используемого для предпринимательской деятельности).
Исходя из п. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской является
самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная
на систематическое получение прибыли от пользования имуществом,
продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
В письме ФНС России от 04.08.2010 N ШС-17-3/847 разъясняется,
что для подтверждения права на освобождение от уплаты налога на
имущество физических лиц индивидуальные предприниматели подают в
налоговые органы заявление в произвольной форме об освобождении от
уплаты данного налога в отношении указываемых в заявлении объектов
недвижимости. Кроме того, необходимо представить в налоговые органы
документы, подтверждающие факт использования объектов недвижимости
для осуществления предпринимательской деятельности.
В письме Минфина России от 22.12.2010 N 03-05-04-01/57
указывается, что основанием для освобождения индивидуальных
предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, от
обязанности по уплате налога на имущество физических лиц могут являться
документы, подтверждающие фактическое использование имущества в
предпринимательской деятельности (в частности договор с поставщиками,
покупателями, арендаторами, платежные документы, свидетельствующие о
получении доходов от осуществляемого вида предпринимательской
деятельности) (смотрите также письма Минфина России от 04.05.2011 N
03-05-06-01/46, от 01.02.2010 N 03-05-04-01/06). Состав вышеназванных
документов определяется в зависимости от характера использования
имущества
в
предпринимательской
деятельности.
Документами,
подтверждающими
фактическое
использование
имущества
в
предпринимательской деятельности, могут являться также документы с
указанием адреса конкретного помещения в качестве места приема-отпуска
товаров или места выполнения трудовых функций работников
налогоплательщика (письмо Минфина России от 05.03.2012 N 03-11-11/67).
56
Следует признать, что при передаче в безвозмездное пользование
нежилого помещения фактически оно прекращает использоваться в
деятельности, направленной на получение дохода.
Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, в том случае, если ранее
в отношении нежилого помещения было использовано освобождение от
обязанности по уплате налога на имущество физических лиц, то
индивидуальному предпринимателю следует обратиться в налоговый орган с
заявлением в произвольной форме о том, что имущество фактически
перестало использоваться в предпринимательской деятельности и, как
следствие, об утрате налогоплательщиком права на освобождение от
обязанности по уплате налога на имущество физических лиц в части
переданного в безвозмездное пользование нежилого помещения.
Возникновение дохода, облагаемого налогом, уплачиваемым в связи с
применением УСН
Обязанность по уплате того или иного налога непосредственным
образом связана с возникновением у налогоплательщика соответствующего
объекта налогообложения (п. 1 ст. 38 НК РФ).
В случае, если объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в
связи с применением УСН (далее - Налог), являются доходы организации или
индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное
выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (п.
1 ст. 346.18 НК РФ).
Налогоплательщики, применяющие УСН, определяют доходы в
соответствии со ст. 346.15 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта
налогообложения по Налогу учитываются доходы от реализации,
определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, а также внереализационные
доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
В соответствии с НК РФ доходом признается экономическая выгода в
денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее
оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая
в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на
прибыль организаций" НК РФ (ст. 41 НК РФ).
Полагаем, что при передаче имущества в безвозмездное пользование у
передающей стороны отсутствует экономическая выгода.
Согласно разъяснениям Минфина России, представленным, в
частности, в письмах от 31.10.2008 N 03-11-04/2/163, от 01.07.2008 N 03-1104/2/93, от 06.03.2008 N 03-11-05/54, от 25.01.2008 N 03-11-04/2/13, у
налогоплательщика-ссудодателя предоставление имущества в безвозмездное
пользование не приводит к образованию дохода, учитываемого при
определении налоговой базы.
Таким образом, при передаче имущества в безвозмездное пользование
у передающей стороны не возникает дохода, облагаемого Налогом.
К сведению:
57
В случае если передача в безвозмездное пользование нежилого
помещения является предоставлением во временное владение и (или) в
пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной
торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной
торговой сети, то такая деятельность может быть квалифицирована как
деятельность, в отношении которой может применяться система
налогообложения в виде ЕНВД (пп. 13 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Имеются
примеры правоприменительной практики, позволяющие говорить о
спорности вопроса необходимости применения системы налогообложения в
виде ЕНВД для деятельности, связанной с безвозмездным предоставлением в
пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной
торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной
торговой сети (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 13.07.2011 N
Ф01-2658/11 по делу N А28-8200/2010, ФАС Центрального округа от
12.07.2011 N Ф10-1941/11 по делу N А35-9337/2010, дополнительно
смотрите письма Минфина России от 04.06.2010 N 03-11-10/72, от 17.03.2008
N 03-11-04/3/127).
Вместе с тем с 1 января 2013 года применение системы
налогообложения в виде ЕНВД носит добровольный характер (п. 1 ст.
346.28 НК РФ). Поэтому мы полагаем, что налоговые риски в части
необходимости применения ЕНВД при передаче в безвозмездное
пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной
торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной
торговой сети, если заявление о применении ЕНВД не подано
налогоплательщиком, для правоотношений, возникших с 1 января 2013 года,
отсутствуют.
7. ИП (плательщик ЕНВД) сдал отчет о среднесписочном составе в
налоговый орган до 20.01.2014, наемных сотрудников у него нет, но в
2013 году при осуществлении деятельности ИП привлекал одно
физическое
лицо
по
гражданско-правовому
договору.
Следовало ли включать данные об исполнителе по этому договору в
сведения о среднесписочной численности работников? Может ли ИП
уменьшить сумму ЕНВД, исчисленную за налоговый период, на сумму
страховых взносов, исчисленных и уплаченных при выплате
вознаграждений исполнителю по гражданско-правовому договору?
Ответ: Сведения о среднесписочной численности работников
Пункт 3 ст. 80 НК РФ определяет, что сведения о среднесписочной
численности
работников
за
предшествующий
календарный
год
представляются налогоплательщиком в налоговый орган не позднее 20
января текущего года.
Указанные
сведения
представляются
по
форме,
утвержденной приказом ФНС России от 29.03.2007 N ММ-3-25/174@.
58
В письме ФНС России от 26.04.2007 N ЧД-6-25/353@ приведены
рекомендации по заполнению данной формы, согласно которым
среднесписочную численность работников по состоянию на установленную
дату определяют в соответствии с Порядком заполнения и представления
формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-Т
"Сведения о численности и заработной плате работников по видам
деятельности"
(утвержден постановлением Федеральной
службы
государственной статистики от 9 октября 2006 г. N 56).
Начиная с отчетности за 2013 год действует новая редакция формы N
1-Т, утвержденная приказом Росстата от 29.08.2013 N 349. Данным приказом
также утверждены Указания по заполнению формы N 1-Т (далее - Указания
N 349).
Указания N 349 не содержат подробностей заполнения формы N 1-Т.
При этом в п. 6 Указаний N 349 сказано, что более подробные
методологические указания по заполнению формы изложены в пунктах 7881, 85-92 Указаний по заполнению форм федерального статистического
наблюдения NN П-1, П-2, П-3, П-4, П-5(м), утвержденных приказом Росстата
от 24.10.2011 N 435 (далее - Указания N 435) и размещенных на
официальном сайте Росстата: http://www.gks.ru, в рубрике "Статистический
инструментарий, методология, нормативно-справочная информация",
подрубрике "Формы федерального статистического наблюдения", "Приказы
Росстата об утверждении Указаний по заполнению форм федерального
статистического наблюдения".
Согласно п. 77 Указаний N 435 в состав средней численности
включаются среднесписочная численность работников, средняя численность
внешних совместителей, а также средняя численность работников,
выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера. При
этом среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем
суммирования списочной численности работников*(1) за каждый
календарный день месяца (п. 78 Указаний N 435), в которую работники,
выполняющие работы по договорам гражданско-правового характера, не
включаются (пп. "б" п. 80 Указаний N 435).
Из приведенных положений Указаний N 435 следует, что лица,
выполняющие работы по договорам гражданско-правового характера,
включаются в среднюю численность, но не входят в среднесписочную
численность работников.
Таким образом, физическое лицо, оказывавшее ИП услуги по договору
гражданско-правового характера в 2013 году,
не
включается
индивидуальным предпринимателем в Сведения о среднесписочной
численности работников за предшествующий календарный год (Форма по
КНД 1110018).
Относительно
необходимости
представления
индивидуальным
предпринимателем в налоговый орган данных сведений сообщаем
следующее.
59
Согласно разъяснениям Минфина России ИП, которые не имеют
наемных работников, обязаны были представлять сведения о
среднесписочной численности работников (письма от 20.03.2012 N 03-0208/23, от 20.03.2012 N 03-02-08/24, от 03.02.2012 N 03-02-08/9). В строке,
следующей за строкой "Среднесписочная численность по состоянию на",
проставлялся либо 0, либо прочерк.
Вместе с тем Федеральным законом от 23.07.2013 N 248-ФЗ "О
внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и
некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании
утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ" (далее
- Закон N 248-ФЗ) были внесены изменения в НК РФ, в частности, в абзац
третий п. 3 ст. 80 НК РФ.
Пунктом 23 ст. 1 Закона N 248-ФЗ в абзаце третьем п. 3 ст. 80 НК РФ
слово
"налогоплательщиком"
заменено
словами
"организацией
(индивидуальным предпринимателем, привлекавшим в указанный период
наемных работников)". Данное изменение вступило в силу с 24.08.2013.
Таким образом, с 1 января 2014 года индивидуальные
предприниматели, не имевшие в 2013 году наемных работников, не обязаны
представлять сведения о среднесписочной численности работников
(Сообщение Управления Федеральной налоговой службы по УР
"Предприниматели - "одиночки" не будут представлять сведения о
среднесписочной численности").
В рассматриваемой ситуации ИП в 2013 году при осуществлении
деятельности привлекал только физическое лицо по гражданско-правовому
договору.
Причем, как было рассмотрено нами выше, данное физическое лицо в
сведения о среднесписочной численности за 2013 год не включается.
Поэтому полагаем, что ИП не должен за 2013 год представлять в
налоговый орган сведения о среднесписочной численности (Форма по КНД
1110018).
Уменьшение суммы единого налога
Согласно п. 2 ст. 346.32 НК РФ сумма единого налога, исчисленная за
налоговый период, уменьшается на сумму:
1) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование,
обязательное
социальное
страхование
на
случай
временной
нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское
страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах
исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с
законодательством РФ при выплате налогоплательщиком вознаграждений
работникам;
2)
выплаченных
работникам
пособий
по
временной
нетрудоспособности (кроме несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний) за первые три дня их болезни;
60
3) платежей (взносов) по договорам добровольного личного
страхования своих работников на случай их временной нетрудоспособности
(за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных
заболеваний).
В соответствии с абзацем 1 п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ указанные в п. 2 ст.
346.32 НК РФ страховые платежи (взносы) и пособия уменьшают сумму
единого налога, исчисленную за налоговый период, в случае их уплаты в
пользу работников, занятых в тех сферах деятельности налогоплательщика,
по которым уплачивается единый налог.
При этом согласно абзацу 2 п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ сумма единого
налога на вмененный доход не может быть уменьшена на сумму указанных
в п. 2 ст. 346.32 НК РФ расходов более чем на 50%.
В ст. 346.32 НК РФ говорится о праве уменьшения суммы налога на
страховые взносы с выплат в пользу работников.
Понятие "работник" используется в ТК РФ. Согласно ст. 20 ТК РФ
работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с
работодателем. При этом трудовыми отношениями являются отношения,
основанные на соглашении между работником и работодателем, которые
возникают на основании трудового договора (ст.ст. 15 и 19 ТК РФ).
В отличие от трудового договора, сторонами гражданско-правового
договора являются заказчик и подрядчик (ст. 702 ГК РФ).
Вместе с тем для целей гл. 26.3 НК РФ в ст. 346.27 НК РФ
предусмотрено понятие "количество работников". Количество работников средняя за каждый календарный месяц налогового периода численность
работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по
совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданскоправового характера.
Исходя из этого, что можно говорить о том, что в целях гл. 26.3 НК РФ
к работникам отнесены все работающие - по трудовым договорам, по
совместительству, по договорам подряда и другим договорам гражданскоправового характера.
Соответственно, считаем, что ИП вправе уменьшить сумму ЕНВД,
исчисленную за налоговый период, на сумму страховых взносов,
исчисленных и уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же
период времени при выплате вознаграждений лицу, работавшему по
гражданско-правовому договору. При этом данное лицо должно быть занято
в том виде деятельности, по которому уплачивается ЕНВД (смотрите,
например, письмо Минфина России от 10.06.2008 N 03-11-04/3/264).
Что касается права ИП, не производящего выплат и иных
вознаграждений физическим лицам, уменьшать сумму ЕНВД на сумму
уплаченных им страховых взносов в фиксированном размере (абзац 3 п. 2.1
ст. 346.32 НК РФ) без применения ограничения в виде 50% от суммы налога,
необходимо учитывать позицию Минфина России, выраженную в письмах
61
от 07.10.2013 N 03-11-11/41509, от 25.06.2013 N 03-11-11/24004, от
06.06.2013 N 03-11-11/21020, от 23.05.2013 N 03-11-11/18505.
Согласно этой позиции ИП - плательщик ЕНВД вправе уменьшать
сумму ЕНВД без ограничения в 50 процентов от суммы единого налога,
начиная с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в
котором прекратили действие трудовые договоры с работниками или
гражданско-правовые
договоры,
предусматривавшие
выполнение
физическими лицами работ (оказание услуг).
8. Должен ли глава фермерского хозяйства, не производящий выплаты
физическим лицам, сдавать формы персонифицированного учета за
2013 год?
Ответ: Главы крестьянских (фермерских) хозяйств представляют расчет по
начисленным и уплаченным страховым взносам до 1 марта календарного
года, следующего за истекшим расчетным периодом, в соответствующий
территориальный орган ПФ РФ по форме РСВ-2 ПФР.
Формы персонифицированного учета глава фермерского хозяйства, не
производящий выплаты физическим лицам, сдавать не должен.
Обоснование ответа:
1. Представление формы РСВ-2 ПФР
Статьей 2 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых
взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального
страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного
медицинского страхования" (далее Закон N 212-ФЗ) определено, что
индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в
установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую
деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских
(фермерских) хозяйств.
То есть главы КФХ, в соответствии со ст. 2 Закона N 212-ФЗ, в целях
применения этого закона отнесены к индивидуальным предпринимателям.
Согласно ст. 5 Закона N 212-ФЗ плательщиками страховых взносов
являются:
-индивидуальные предприниматели, производящие выплаты и иные
вознаграждения физическим лицам (пп. б) п. 1 части 1 ст. 5 Закона N 212ФЗ), а также индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и
иные вознаграждения физическим лицам (п. 2 части 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ).
Если плательщик страховых взносов относится одновременно к
нескольким категориям плательщиков страховых взносов, указанным в части
1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ, он исчисляет и уплачивает страховые взносы по
каждому основанию (часть 3 ст. 5 Закона N 212-ФЗ).
Как указано в вопросе, глава КФХ в 2013 году не производил выплат и
иных вознаграждений физическим лицам. Следовательно, он относится
только в первой из указанных категорий страхователей.
62
В соответствии с частью 2 ст. 14 Закона N 212-ФЗ главы крестьянских
(фермерских) хозяйств уплачивают соответствующие страховые взносы в ПФ
РФ и ФОМС в фиксированном размере за себя и за каждого члена
крестьянского (фермерского) хозяйства. При этом фиксированный размер
страхового взноса по каждому соответствующему виду обязательного
социального страхования определяется как произведение фиксированного
размера страхового взноса и количества всех членов крестьянского
(фермерского) хозяйства, включая главу КФХ (редакция до 1 января 2014
года, то есть до вступления в силу Федерального закона от 23.07.2013 N 237ФЗ).
Главы крестьянских (фермерских) хозяйств представляют в
соответствующий территориальный орган Пенсионного фонда РФ (далее ПФ РФ) расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам до 1 марта
календарного года, следующего за истекшим расчетным периодом, по форме,
утверждаемой федеральным органом исполнительной власти (часть 5 ст.
16 Закона N 212-ФЗ).
Форма расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на
обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской
Федерации и на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд
обязательного
медицинского
страхования
главами
крестьянских
(фермерских) хозяйств (форма РСВ-2 ПФР) утверждена приказом Минтруда
России от 28.12.2012 N 638н.
2. Представление сведений персонифицированного учета
Пунктом 2 ст. 14 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об
обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее Закон N 167-ФЗ) определено, что страхователи обязаны, в частности,
представлять в территориальные органы страховщика документы,
необходимые для ведения индивидуального (персонифицированного) учета,
а также для назначения (перерасчета) и выплаты обязательного страхового
обеспечения.
В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 01.04.1996 N 27-ФЗ
"Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного
пенсионного страхования" (далее Закон N 27-ФЗ):
- страхователи - юридические лица, в том числе иностранные, и их
обособленные
подразделения;
международные
организации,
осуществляющие свою деятельность на территории РФ (в отношении
застрахованных лиц в соответствии с Законом N 167-ФЗ; родовые, семейные
общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными
отраслями хозяйствования; крестьянские (фермерские) хозяйства; граждане,
в том числе иностранные, лица без гражданства, проживающие на
территории РФ, и индивидуальные предприниматели, осуществляющие
прием на работу по трудовому договору, а также заключающие договоры
гражданско-правового характера, на вознаграждения по которым в
соответствии с законодательством РФ начисляются страховые взносы;
63
- физические лица, самостоятельно уплачивающие страховые взносы, застрахованные лица: индивидуальные предприниматели, адвокаты,
нотариусы, занимающиеся частной практикой, и иные категории граждан,
уплачивающие страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в
фиксированном размере в порядке, установленном Законом N 212-ФЗ.
Пунктом 1 ст. 9 Закона N 27-ФЗ установлено, что страхователь
представляет в соответствующий орган ПФ РФ сведения о работающих у
него застрахованных лицах. Обязанность представления в Пенсионный фонд
РФ сведений о страховых взносах и страховом стаже для страхователей
предусмотрена ст. 11 Закона N 27-ФЗ.
При этом из содержания положений ст. 1 Закона N 27-ФЗ следует, что
граждане, в том числе ИП, могут быть отнесены к категории "страхователи"
в соответствии с этим законом только в том случае, если они осуществляют
прием на работу по трудовому договору, а также заключают договоры
гражданско-правового характера, на вознаграждения по которым в силу
законодательства РФ начисляются страховые взносы. Из приведенных
нормативных положений следует, что главы КФХ, приравненные в целях
обязательного
социального
страхования
к
индивидуальным
предпринимателям, независимо от того, в какой форме до вступления в
действие ГК РФ было создано и зарегистрировано возглавляемое ими
крестьянское (фермерское) хозяйство, в том случае, если они не
осуществляют прием на работу граждан по трудовым договорам и договорам
гражданско-правового характера и не производят соответствующих выплат,
на которые начисляются страховые взносы на обязательное социальное
страхование, не относятся к страхователям в смысле, придаваемом данному
понятию Законом N 27-ФЗ, а признаются застрахованными лицами как
физические лица, самостоятельно уплачивающие страховые взносы в
размере, определяемом исходя из стоимости страхового года, за себя и за
каждого
члена
КФХ.
Такие
выводы
были
представлены
в постановлениях Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда
от 05.06.2012 N 19АП-2387/12, от 30.05.2012 N 19АП-1383/12.
Так как в рассматриваемом случае, глава фермерского хозяйства не
производил выплаты физическим лицам в 2013 году, то есть не является
страхователем, у него не возникает обязанности сдавать формы
персонифицированного учета в ПФ РФ.
9.Организации (УСН с объектом обложения "доходы минус расходы")
необходимо списать дебиторскую и кредиторскую задолженности.
Какими документами оформить эту операцию и как ее отразить в
налоговом учете (в Книге доходов и расходов)?
Ответ: Списание кредиторской задолженности
Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (УСН),
на основании п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта
64
налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и
имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и
внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
При определении объекта налогообложения организациями не учитываются
доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).
Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами
признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства
перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности
или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп.
21 п. 1 ст. 251 НК РФ. Положения данного пункта не распространяются на
списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде
обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием.
На основании пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой
базы не учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности
налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед
бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед
бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или)
уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по
решению Правительства РФ.
Таким образом, сумма списанной кредиторской задолженности
включается в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы
по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за исключением
кредиторской задолженности, указанной в пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ
(письма Минфина России от 07.08.2013 N 03-11-06/2/31883, от 21.02.2011
N 03-11-06/2/29, от 03.07.2009 N 03-11-06/2/118, от 25.12.2008 N 03-1105/314, ФНС России от 14.02.2011 N КЕ-4-3/2303).
Из приведенных писем можно сделать вывод, что никаких
особенностей и исключений для налогоплательщиков, применяющих УСН в
части учета доходов от списания кредиторской задолженности, нет.
Согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ доходы при применении УСН
признаются кассовым методом. То есть учитываются на дату поступления
денежных средств на расчетный счет или в кассу организации, на дату
поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а
также на дату погашения задолженности перед организацией иным способом.
Однако, когда речь идет о доходе в сумме невостребованной
кредиторской задолженности, никакого движения денежных средств или
иного имущества не происходит.
Специальных уточнений относительно того, что считать датой
получения доходов при списании сумм кредиторской задолженности, в гл.
26.2 НК РФ не приводится.
Кредиторская задолженность может списываться по причине
ликвидации кредитора (ст. 419 ГК РФ) либо по истечении срока исковой
давности (ст. 196 ГК РФ).
65
При ликвидации контрагента доход от списания кредиторской
задолженности признается в периоде, соответствующем дате внесения записи
в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора. Если этот период приходится на
предшествующие отчетные (налоговые) периоды, то включение таких сумм в
состав внереализационных доходов производится путем представления
уточненного расчета за соответствующий период (письмо ФНС России от
02.06.2011 N ЕД-4-3/8754).
При этом тот факт, что срок исковой давности по задолженности не
истек, не играет роли для включения кредиторской задолженности в доходы
по этому основанию.
Смотрите постановления ФАС Западно-Сибирского округа от
27.01.2011 по делу N А46-4108/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от
21.01.2008 N Ф04-122/2007(142-А27-37), ФАС Поволжского округа от
03.05.2007 N А55-11375/2006.
Несмотря на то, что приведенное письмо и арбитражная практика
касаются плательщиков налога на прибыль, по нашему мнению, данная
позиция применима и к "упрощенцам". Ведь независимо от того, какую
систему налогообложения применяет организация, при ликвидации
кредитора кредиторская задолженность перед ним перестает существовать.
Что касается списания кредиторской задолженности, не связанной с
ликвидацией кредитора, списываемой по истечении срока исковой давности,
то, по мнению специалистов финансового ведомства, данная задолженность
учитывается в последний день того налогового (отчетного) периода, в
котором срок исковой давности истек (письмо Минфина России от
23.03.2007 N 03-11-04/2/66).
Аналогичное мнение приведено в письмах официальных органов,
посвященных порядку учета дохода от списания кредиторской
задолженности при исчислении налога на прибыль (письма Минфина России
от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894, УФНС России по г. Москве от 04.07.2008
N 20-12/063584).
При этом, как указано в письме Минфина России от 27.12.2007 N
03-03-06/1/894, кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой
давности, учитывается в составе внереализационных доходов по данным
инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководства
организации.
Следовательно, данный пакет документов необходим для списания
кредиторской задолженности и в бухгалтерском учете (п. 78 Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской
Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N
34н (далее - Положение N 34н).
Однако регулярность проведения инвентаризации расчетов с
контрагентами определяется руководителем организации, то есть порядок
списания просроченной кредиторской задолженности зависит от того,
66
насколько часто в организации проводится инвентаризация расчетов (но не
реже, чем один раз в год).
В то же время Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.06.2010 N
17462/09 пришел к выводу, что обязанность учитывать доходы в виде
просроченной кредиторской задолженности возникает вне зависимости от
того, проводилась инвентаризация обязательств или нет (смотрите
также постановление Президиума ВАС РФ от 22.02.2011 N 12572/10).
Некоторые же суды считают, что кредиторскую задолженность можно
признать доходом и после даты истечения срока исковой давности. При этом
должна быть проведена инвентаризация и издан приказ руководителя о
списании кредиторской задолженности. Если данного распоряжения нет, то
нет и оснований для списания кредиторской задолженности и включения ее в
состав внереализационных доходов (постановление Президиума ВАС РФ от
15.07.2008 N 3596/08).
Как видим, по данному вопросу сложилась неоднородная арбитражная
практика.
Для того, чтобы своевременно отразить в налоговом учете сумму
внереализационных доходов от списания кредиторской задолженности
целесообразно проводить инвентаризацию расчетов с контрагентами не реже
одного раза в квартал (п. 2 ст. 346.19, п. 4 ст. 346.21 НК РФ), тогда
рассматриваемая задолженность будет списываться и в налоговом, и в
бухгалтерском учете одновременно на основании:
- акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и
прочими дебиторами и кредиторами (можно разработать на основе акта по
форме N ИНВ-17, утвержденной постановлением Госкомстата России от
18.08.1998 N 88);
- письменного обоснования списания кредиторской задолженности;
- приказа (распоряжения) руководителя организации о списании
кредиторской задолженности.
Доход от списания кредиторской задолженности необходимо отразить
в графе 4 раздела I Книги учета доходов и расходов организаций и
индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему
налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), форма и порядок
(далее - Порядок) заполнения которой утверждены приказом Минфина
России от 22.10.2012 N 135н (п. 2.4 Порядка) в том отчетном периоде, на
который приходится истечение срока исковой давности или ликвидация
контрагента.
Списание дебиторской задолженности
Перечень расходов, на которые налогоплательщик, применяющий
УСН, может уменьшить полученные им доходы, приведен в п. 1 ст.
346.16 НК РФ. Этот перечень является закрытым, и в нем не предусмотрены
расходы в виде списанной дебиторской задолженности, признанной
нереальной для взыскания.
67
Таким образом, расходы в виде безнадежных долгов не учитываются
при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с
применением УСН (дополнительно смотрите письма Минфина России от
01.04.2009 N 03-11-06/2/57, от 13.11.2007 N 03-11-04/2/274).
В
Книге
учета
доходов
и
расходов
расходы,
не
поименованные пунктом 1 ст. 346.16 НК РФ, не отражаются (п. 2.5 Порядка).
При этом для списания дебиторской задолженности в бухгалтерском
учете необходимо оформить такие же документы, что и для списания
кредиторской задолженности (п. 77 Положения N 34н).
10. Организация не ведет деятельность в течение 3 лет, расчетный счет в
банке открыт, на нем есть деньги, но операции по нему не проводятся.
Если организация не сдаст отчетность в налоговый орган, произойдет ли
автоматическое исключение её как недействующего юридического лица
из государственного реестра юридических лиц и какие штрафные
санкции могут при этом последовать?
Ответ: Правоспособность юридического лица возникает в момент его
создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из
единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) (п. 3
ст. 49 ГК РФ).
Положениями Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О
государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных
предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ) органу, осуществляющему
государственную регистрацию юридических лиц, предоставлено право
принимать решения об исключении из ЕГРЮЛ юридических лиц,
фактически прекративших свою деятельность. Порядок такого исключения
установлен ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ.
Для принятия регистрирующим (налоговым) органом решения об
исключении недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ необходимо
одновременное наличие двух условий (п. 1 и п. 2 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ):
юридическое лицо, в течение последних 12 месяцев, предшествующих
моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, не
представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством
РФ о налогах и сборах, и юридическое лицо, в течение указанного срока, не
осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету.
По смыслу ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ исключение недействующего
юридического лица из ЕГРЮЛ является правом, а не обязанностью
регистрирующего (налогового) органа. Иными словами, само по себе то
обстоятельство, что организация не осуществляет деятельность и не
представляет отчетность, не означает, что в связи с этим она будет
исключена из ЕГРЮЛ.
Кроме того, наличие оснований для "административной" ликвидации
не освобождает организацию и ее должностных лиц от ответственности за
68
неисполнение обязанностей, предусмотренных законодательством. Так, за
непредставление налоговому органу сведений, необходимых для
осуществления налогового контроля, а также за непредставление декларации
организация может быть привлечена к налоговой ответственности по ст.
126 и ст. 119 НК РФ, а ее должностные лица - к административной
ответственности (ст. 15.6, ст. 15.5 КоАП РФ).
11. Российская организация - агент приобретает от своего имени товар в
режиме импорта для принципала - другой российской организации.
Может ли принципал принять к вычету НДС, уплаченный агентом
таможенному органу?
Ответ:
Суммы НДС, уплаченные агентом при ввозе товаров на территорию
Российской Федерации и возмещенные ему принципалом, принимаются к
вычету принципалом на основании таможенной декларации (ее копии) на
ввозимые товары и платежных документов, подтверждающих фактическую
уплату НДС таможенному органу.
Обоснование ответа:
В соответствии с п. 1 ст. 143 НК РФ плательщиками НДС являются, в
частности, лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением
товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в
соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и
законодательством РФ о таможенном деле.
Согласно ст. 114 Федерального закона от 27.11.2010 N 311-ФЗ "О
таможенном регулировании в Российской Федерации" (далее - Закон N 311ФЗ) плательщиками таможенных пошлин, налогов являются декларант или
иные лица, на которых возложена обязанность по уплате таможенных
пошлин, налогов в соответствии с Таможенным кодексом Таможенного
союза, международными договорами государств - членов Таможенного
союза и настоящим Федеральным законом.
В соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна
сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой
стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за
счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке,
совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала,
приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был
назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения
по исполнению сделки.
В рассматриваемой ситуации, если при приобретении товаров для
принципала агент действовал от своего имени, то, соответственно, именно он
выступает плательщиком НДС по ввозимым товарам (письмо Минфина
России от 08.08.2005 N 03-04-08/217).
69
Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в
порядке, установленных в агентском договоре (ст. 1006 ГК РФ). Кроме того,
принципал обязан возместить агенту все расходы, произведенные тем в ходе
выполнения поручения принципала (ст. 1001, ст. 1011 ГК РФ). Таким
образом, в данном случае принципал (покупатель) обязан возместить агенту
понесенные расходы, связанные с исполнением посреднического поручения.
К таким расходам относится в том числе НДС, уплаченный при ввозе товаров
на территорию РФ.
В свою очередь, имущество, приобретенное агентом, является
собственностью принципала (п. 1 ст. 996 ГК РФ, ст. 1011 ГК РФ).
Следовательно, именно принципал формирует первоначальную стоимость
приобретенных товаров, и именно ему принадлежит право на вычет НДС,
уплаченного агентом при импорте товара (письмо Минфина России от
14.06.2011 N 03-07-08/188).
Никаких особенностей применения вычетов в случае импорта товаров
через посредника законодательство не предусматривает. В связи с этим при
применении вычета принципалу необходимо руководствоваться п. 2 ст.
171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС,
уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию
Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее
юрисдикцией, в частности, в таможенной процедуре выпуска для
внутреннего потребления, в отношении:
1)
товаров, приобретаемых
для осуществления операций,
признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК
РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ;
2) товаров, приобретаемых для перепродажи.
Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм НДС,
уплаченных налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную
территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее
юрисдикцией, производятся на основании документов, подтверждающих
фактическую уплату сумм налога. При этом указанные суммы подлежат
вычетам после принятия на учет указанных товаров и при наличии
соответствующих первичных документов.
Кроме того, в соответствии с п. 17 Правил ведения книги покупок,
применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость
(Приложение
N
4),
утвержденных постановлением Правительства
Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137, при ввозе товаров на
территорию Российской Федерации в книге покупок регистрируются
таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы,
подтверждающие фактическую уплату таможенному органу НДС.
Следовательно, документами, служащими основанием для принятия к
вычету сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на территорию Российской
Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в
70
таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, является
таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы,
подтверждающие фактическую уплату таможенному органу сумм НДС
(письмо ФНС от 30.04.2013 N ЕД-4-3/8064@, письма Минфина России от
21.06.2012 N 03-07-08/158, от 19.06.2012 N 03-07-08/155).
Кроме того, п. 4 ст. 117 Закона N 311-ФЗ установлено, что по
требованию плательщика (в данном случае - агента) таможенных пошлин,
налогов таможенные органы обязаны выдать подтверждение уплаты
таможенных пошлин, налогов в письменной форме, но не более чем за три
календарных года, предшествующих этому требованию. Форма такого
подтверждения установлена приложением N 1 к приказу ФТС России от
23.12.2010 N 2554 "Об утверждении форм подтверждения уплаты
таможенных пошлин, налогов и отчета о расходовании денежных средств,
внесенных в качестве авансовых платежей". По мнению Минфина России,
при уплате НДС по товарам, ввозимым на территорию РФ и иные
территории,
находящиеся
под
ее
юрисдикцией,
документом,
подтверждающим фактическую уплату НДС в целях его принятия к вычету
налогоплательщиком, является указанное подтверждение, выданное
таможенным органом (письма Минфина России от 05.08.2011 N 03-0708/252, от 02.10.2009 N 03-07-08/198, от 06.11.2008 N 03-07-08/249).
Из разъяснений Минфина России следует, что в случае уплаты
таможенным органам НДС агентом налог подлежит вычету у принципала
после принятия на учет приобретенных товаров на основании документов,
подтверждающих уплату налога агентом, в том числе полученной от агента
таможенной декларации (ее копии) на ввозимые товары, оформленные в
таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, и при наличии
агентского договора, предусматривающего уплату сумм налога агентом за
принципала с последующей компенсацией этих сумм принципалом
(письма Минфина России от 26.10.2011 N 03-07-08/297, от 25.04.2011 N 0307-08/123, от 17.02.2010 N 03-07-08/40).
Таким образом, НДС, уплаченный агентом при ввозе товаров на
территорию Российской Федерации, принимается к вычету у принципала на
основании таможенной декларации (ее копии) на ввозимые товары и
платежных документов, подтверждающих фактическую уплату НДС
таможенному органу (письмо Минфина России от 09.11.2011 N 03-0708/310).
12.Организация, применяющая общий режим налогообложения,
является плательщиком НДС, она планирует приобретение
транспортного средства, которое находилось в употреблении. Какими
документами оформить покупку этого транспортного средства, если его
приобретать: у физического лица; у юридического лица?
71
Если приобретать транспортное средство у физического лица, то каким
образом определить его остаточную стоимость, каковы особенности
налогообложения данной сделки?
Ответ: При передаче транспортного средства, которое будет являться
основным средством у Вашей организации, рекомендуется составить акт
приема-передачи. Форма акта действующим законодательством не
установлена, он составляется в произвольной форме.
При приобретении транспортного средства у физического лица, не
являющегося индивидуальным предпринимателем, организация должна
установить срок полезного использования исключительно на основании
Классификации основных средств без учета срока пользования автомобилем
предыдущим собственником.
Обоснование ответа:
Транспортные средства (как новые, так и бывшие в употреблении)
могут быть предметом договора купли-продажи. К таким отношениям
применяются общие правила о купле-продаже.
Право собственности на товар переходит к покупателю с момента
передачи движимого имущества, если иное не предусмотрено договором (п.
1 ст. 223 ГК РФ).
Все формы первичных учетных документов определяются
руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на
которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального
закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402ФЗ)).
Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения
документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм.
Однако при разработке собственных первичных учетных документов
организации могут в качестве образца использовать и унифицированные
формы, утвержденные Госкомстатом России.
В соответствии с п. 38 Методических указаний по бухгалтерскому
учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от
13.10.2003 N 91н) принятие основных средств к бухгалтерскому учету
осуществляется на основании утвержденного руководителем организации
акта приемки-передачи основных средств.
Акт приема-передачи ОС применяется для оформления и учета
операций приема, приема-передачи объектов основных средств в
организации или между организациями для включения в состав ОС и учета
ввода в эксплуатацию объектов, поступивших по договорам купли-продажи.
Поэтому при передаче транспортного средства, которое будет являться
основным средством у принимающей стороны нужно составить акт приемапередачи. Форма акта действующим законодательством не установлена, он
составляется в произвольной форме.
72
Акт заполняется покупателем и продавцом при приеме-передаче
объекта основных средств. В нем отражаются сведения о состоянии
основных средств на дату приема-передачи на основании данных
передающей стороны. В случае, когда объект основных средств
эксплуатировался предыдущим владельцем, в нем указываются: фактический
срок эксплуатации у предыдущего собственника, установленный им срок
полезного использования, номер амортизационной группы, в которую был
включен объект основных средств.
Новым собственником в Акте заполняются сведения о первоначальной
стоимости объекта основных средств на дату принятия к бухгалтерскому
учету.
Продавец обязан одновременно с передачей автомобиля передать
покупателю относящиеся к нему документы (технический паспорт,
инструкцию по эксплуатации и т.п.), предусмотренные законом, иными
правовыми актами или договором (п. 2 ст. 456 ГК РФ). На
основании постановления Совета Министров - Правительства РФ от
18.05.1993 N 477 и приказа МВД РФ, Минпромэнерго РФ и
Минэкономразвития РФ от 23.06.2005 N 496/192/134 паспорт
транспортного средства (далее - ПТС) является обязательным документом
для регистрации транспортных средств и допуска их к участию в дорожном
движении. Поэтому вместе с автомобилем обязательно должен быть передан
ПТС.
На основании акта о приеме-передаче объекта основных средств и
сопроводительных документов (паспорта транспортного средства)
открывается инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма
карточки может быть разработана на основании формы N ОС-6).
Если продавец не передает или отказывается передать покупателю
относящиеся к товару принадлежности или документы, которые он должен
передать в соответствии с законом, иными правовыми актами или договором
купли-продажи (п. 2 ст. 456 ГК РФ), покупатель вправе назначить ему
разумный срок для их передачи.
В случае, когда принадлежности или документы, относящиеся к
товару, не переданы продавцом в указанный срок, покупатель вправе
отказаться от товара, если иное не предусмотрено договором (ст. 464 ГК РФ).
Приобретение транспортного средства у юридического лица
Налог на прибыль
Приобретенное для использования в составе основных средств (далее ОС) транспортное средство в целях налогового учета признается
амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ).
В соответствии с абзацем вторым п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная
стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его
приобретение. Поэтому в рассматриваемом случае первоначальная стоимость
объекта ОС будет равна цене его приобретения.
73
Расходы, участвующие в формировании первоначальной стоимости
основного средства, учитываются в уменьшение налоговой базы по налогу на
прибыль посредством начисления амортизации.
В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество
распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его
полезного использования. Сроком полезного использования признается
период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения
целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования
определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в
эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом
Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы,
утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (далее Классификация ОС).
При этом согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, приобретающая
объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения
линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе
определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока
полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев)
эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом
срок полезного использования данных основных средств может быть
определен как установленный предыдущим собственником этих ОС срок их
полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев)
эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.
Таким образом, нормы НК РФ предоставляют налогоплательщику
право самостоятельно решать, какой порядок определения срока полезного
использования амортизируемого имущества, бывшего в употреблении, ему
применять (письмо Минфина России от 23.09.2009 N 03-03-06/1/608):
1) исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с
учетом Классификации ОС (в соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ);
2) исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с
учетом Классификации ОС, уменьшенного на срок фактического
использования предыдущими собственниками (в соответствии с первым
предложением п. 7 ст. 258 НК РФ);
3) исходя из срока полезного использования, установленного прежним
владельцем, уменьшенного на срок фактического использования
предыдущим собственником (в соответствии со вторым предложением п. 7
ст. 258 НК РФ).
Выбранный способ начисления амортизации по объектам основных
средств, бывшим в эксплуатации, следует закрепить в учетной политике для
целей налогообложения.
Вторым и третьим способом организация может воспользоваться
только в том случае, если основное средство приобретается у юридического
лица или у индивидуального предпринимателя (ИП).
74
НДС
Согласно п. 1 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные
налогоплательщику при приобретении имущества, если иное не
установлено главой 21 НК РФ, не включаются в расходы, принимаемые к
вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Предъявленные
суммы НДС подлежат вычету при условии, что ОС предназначено для
операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику
при приобретении основных средств, оборудования к установке,
производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных
средств, оборудования к установке (п. 1 ст. 172 НК РФ) на основании счетафактуры продавца.
Налог на имущество
В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по
налогу на имущество организаций признается движимое и недвижимое
имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов
основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского
учета, если иное не предусмотрено ст.ст. 378 и 378.1 НК РФ.
Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ "О внесении изменений
в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N
202-ФЗ) п. 4 ст. 374 НК РФ был дополнен пп. 8, в соответствии с которым не
признается объектом обложения налогом на имущество организаций
движимое имущество, принятое с 01.01.2013 на учет в качестве основных
средств.
Принимая во внимание ст. 3 Закона N 202-ФЗ, а также дату
опубликования правовой информации и п. 1 ст. 379 НК РФ, рассматриваемое
изменение вступило в силу с 01.01.2013.
Таким образом, для применения льготы по налогу на имущество,
установленной пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ, имущество, принимаемое к учету,
должно одновременно являться:
- объектом движимого имущества;
- объектом ОС, принятым организацией к учету после 01.01.2013.
Отметим, что в НК РФ не содержится определения понятия "движимое
имущество". Соответственно, в данном случае следует применять
определение
движимого
имущества,
установленное
гражданским
законодательством (п. 1 ст. 11 НК РФ).
Исходя из норм ГК РФ автомобили относятся к движимому имуществу
(п. 1, п. 2 ст. 130 ГК РФ).
Следует отметить, что данная льгота распространяется как на новые
объекты движимого имущества, так и на бывшие в употреблении при
условии, что они приняты к учету в составе объектов ОС после 01.01.2013.
Аналогичное мнение, правда, в отношении объектов движимого имущества,
являющихся предметом лизинга, высказывалось и специалистами Минфина
75
России (смотрите письма Минфина России от 29.01.2013 N 03-05-0501/1603, от 10.01.2013 N 03-05-05-01/01).
Таким образом, автомобили, принятые к бухгалтерскому учету в
качестве объектов ОС с 01.01.2013, налогом на имущество не облагаются.
Приобретение транспортного средства у физического лица, не
являющегося индивидуальным предпринимателем
Особенности определения налога на прибыль при приобретении
транспортного средства у физического лица, не являющегося
индивидуальным предпринимателем.
Как уже было отмечено выше, нормы НК РФ предоставляют
налогоплательщику право самостоятельно решать, какой порядок
определения срока полезного использования амортизируемого имущества,
бывшего в употреблении, ему применять (письмо Минфина России от
23.09.2009 N 03-03-06/1/608):
Обращаем внимание, что вторым и третьим способами определения
срока полезного использования амортизируемого имущества, бывшего в
употреблении (позволяющими уменьшать выбранный строк полезного
использования на срок фактического использования предыдущим
собственником согласно п. 7 ст. 258 НК РФ), организация не может
воспользоваться, если в рассматриваемом случае приобретает транспортное
средство у граждан.
При покупке имущества у физического лица, не являющегося ИП,
данные способы не применимы, так как такое физическое лицо не ведет
налоговый и бухгалтерский учет, а следовательно, не может устанавливать
срок полезного использования и начислять амортизацию. То есть при
постановке на учет ОС, купленного у физического лица, не являющегося ИП,
организации необходимо определять срок полезного использования по
Классификации ОС, т.е. как если бы покупалось новое ОС.
По поводу справедливости данного утверждения относительно
третьего способа сомнений не возникает (вывод следует из прямого
прочтения нормы). Что касается второго способа: срок полезного
использования, установленный Классификацией ОС, уменьшается на срок
фактического использования ОС предыдущим собственником (физическим
лицом), то отметим, что в литературе существует иная точка зрения. Она
заключается в том, что в налоговом законодательстве не содержится запрета
на применение правил, установленных п. 7 ст. 258 НК РФ, в ситуации, когда
предыдущим владельцем имущества являлось физическое лицо, не
зарегистрированное в качестве ИП. Такого запрета в НК РФ действительно
нет. Однако в НК РФ, помимо п. 7 ст. 258 НК РФ, существует п. 12 ст.
258 НК РФ.
Пункт 12 ст. 258 НК РФ определяет, что приобретенные организацией
объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются
в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были
включены у предыдущего собственника.
76
Из буквального прочтения данной нормы следует, что она
распространяется на все ОС, бывшие в употреблении. Соответственно, для
правомерного отражения в налоговом учете ОС в качестве бывшего в
употреблении (как следствие, для правомерного уменьшения срока полезного
использования) необходимо иметь информацию об амортизационной группе,
в которую включалось данное ОС у бывшего собственника. Понятно, что
физическое лицо, не являющееся ИП, данной информации предоставить не
может.
Также, что п. 7 ст. 258 НК РФ и п. 12 ст. 258 НК РФ были введены в НК
РФ одновременно (с 1 января 2009 года, Федеральным законом от 26.11.2008
N 224-ФЗ). Это обстоятельство указывает, что законодатель сознательно
вводил данные нормы как взаимосвязанные.
О том, что при приобретении объектов основных средств, бывших в
употреблении у физического лица, не являющегося предпринимателем,
организация не вправе определять норму амортизации по этому имуществу с
учетом требований п. 7 ст. 258 НК РФ упоминается и в письмах Минфина
России:
- так как физическое лицо не устанавливает срок полезного
использования основного средства и не амортизирует его для целей
налогообложения (смотрите письма от 29.03.2013 N 03-03-06/1/10056, от
20.03.2013 N 03-03-06/1/8587, от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7939, от 15.03.2013
N 03-03-06/1/7937);
- так как у физического лица отсутствует документальное
подтверждение срока полезного использования и эксплуатации оборудования
в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ (смотрите письма от
14.12.2012 N 03-03-06/1/658, от 09.10.2012 N 03-03-06/1/525, от 06.10.2010 N
03-03-06/2/172, от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141).
Сторонники противоположной позиции в подтверждение своей
правоты ссылаются на более ранние разъяснения финансового ведомства,
указывая, что сотрудники Минфина в прежнее время придерживались иного
мнения. Так, например, приводится письмо Минфина России от 03.08.2005 N
03-03-04/1/142, в котором финансисты делают вывод, что документом,
подтверждающим период эксплуатации автомобиля у предыдущих
собственников, может служить паспорт транспортного средства. Однако при
ссылках на подобные разъяснения авторы не учитывают, что эти письма
издавались до 1 января 2009 года (до внесения вышеуказанных изменений
в ст. 258 НК РФ). До этой даты порядок определения срока полезного
использования по ОС, бывшим в употреблении, регламентировался п. 12 ст.
259 НК РФ, формулировка данной нормы фактически повторяла первое
предложение действующего сегодня п. 7 ст. 258 НК РФ: "Организация,
приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе
определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока
полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев)
эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками". Норм,
77
аналогичных п. 12 ст. 258 НК РФ, в то время НК РФ не содержал, поэтому на
тот момент рассматриваемые разъяснения были справедливы и основывались
на нормах законодательства. В настоящее время данные разъяснения
применимы только в той части, в которой они не противоречат действующей
редакции НК РФ.
Учитывая изложенное, мы полагаем, что при приобретении
транспортного средства у физического лица, не являющегося
индивидуальным предпринимателем, организация должна установить срок
полезного использования исключительно на основании Классификации
основных средств без учета срока пользования автомобилем предыдущим
собственником.
НДС
Реализация имущества (имущественных прав) на территории РФ
признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
При этом физические лица, не являющиеся индивидуальными
предпринимателями, не признаются плательщиками НДС на основании того,
что они не поименованы в качестве плательщиков данного налога (п. 1 ст.
143 НК РФ). Поэтому при приобретении транспортного средства у
физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем,
организации не будет предъявлен к уплате НДС.
Следовательно, вся сумма денежных средств, уплаченная гражданину продавцу транспортного средства, будет учитываться в стоимости
приобретённого основного средства.
НДФЛ
Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в
результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы,
указанные в п. 2 настоящей статьи, признаются налоговыми агентами по
НДФЛ и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить
сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.
Пунктом 2 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что исчисление сумм и
уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении
всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый
агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата
налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, ст. 227 и ст. 228 НК РФ.
Статьей 228 НК РФ установлено, что физические лица, исходя из сумм,
полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве
собственности, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие
уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ.
Таким образом, при покупке организацией транспортного средства у
физического лица, обязанность по исчислению и уплате налога на доходы
физических лиц лежит на самом физическом лице.
13. Можно ли принять к вычету НДС, если счет-фактура содержит
неточности, например, в наименовании организации и ее адресе?
78
Ответ: Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных
покупателю продавцом сумм налога к вычету только при выполнении
требований, установленных п.п. 5, 5.1, 6 ст. 169, а корректировочные счетафактуры - при выполнении требований, установленных п.п. 5.2 и 6 ст. 169 НК
РФ (п. 2 ст. 169 НК РФ).
Перечисленными нормами ст. 169 НК РФ установлен перечень
обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах,
в том числе выставленных при получении предварительной оплаты, и в
корректировочных счетах-фактурах. Наличие ошибок в обязательных
реквизитах таких счетов-фактур может являться основанием для отказа в
предоставлении налогового вычета по суммам налога, заявленным в них.
Техническая ошибка в наименовании организации или адресе счетафактуры не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм
налога, если при этом остальные требования, установленные для применения
налоговых вычетов, соблюдены, не препятствует налоговым органам при
проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя
товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ,
услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и
сумму налога, предъявленную покупателю (абзац 2 п. 2 ст. 169 НК РФ,
смотрите также письмо Минфина России от 24.04.2012 N 03-07-09/41).
При выявлении таких ошибок новые экземпляры счетов-фактур не
составляются (абзац 4 п. 7 Правил).
Кроме того, в силу п. 1 ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено
к ответственности при отсутствии события налогового правонарушения.
Минфин России в качестве ошибок, которые не могут служить
основанием для отказа в принятии к вычету суммы НДС, указывает,
например: сокращение слов "проспект", "дом"; проставление между
названием улицы и номером дома запятой; неточного индекса, то есть
незначительные ошибки (письмаМинфина России от 09.11.2011 N 03-0709/41, от 07.06.2010 N 03-07-09/36).
Так, например, специалисты Минфина России неоднократно
признавали, что ошибки в порядковых номерах счетов-фактур не являются
основанием для отказа в принятии сумм НДС к вычету (письма Минфина
России от 22.05.2012 N 03-07-09/59, от 15.05.2012 N 03-07-09/53, от
15.05.2012 N 03-07-09/52).
К примеру, в постановлении ФАС Уральского округа от 28.12.2011
N Ф09-8650/11 суд указал, что такие обстоятельства, как неисполнение
налоговых обязанностей поставщиком, недостатки в оформлении счетовфактур (отсутствие хронологической последовательности в нумерации в ряде
счетов-фактур), не опровергают реальности хозяйственных операций и не
свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика и получении им
необоснованной налоговой выгоды.
В постановлении президиума ВАС РФ от 28.01.2008 N 12064/07 суд
отметил, что отсутствие в оплаченных счетах-фактурах адреса и
79
идентификационного номера не может являться отказом в налоговом вычете,
поскольку в них содержатся иные сведения о продавце, покупателе,
наименовании, количестве товара, его стоимости и сумме НДС, то есть все
данные, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет;
кроме того, имеются платежные документы, восполняющие пробелы в
дефектных счетах-фактурах и подтверждающие уплату сумм налога в цене
товаров (работ, услуг).
При этом арбитражные суды оценивают ошибки в счетах-фактурах с
точки зрения того, насколько они мешают осуществлению операций
налогового контроля, возможности определения контрагентов по сделке, их
адреса, объект сделки, цену товара, а также сумму начисленного налога
(постановленияФАС Северо-Западного округа от 18.09.2008 N А668265/2007, ФАС Уральского округа от 26.01.2009 N Ф09-10521/08-С2,
ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.06.2012 N Ф02-1880/12 по делу N
А78-7227/2011, ФАС Поволжского округа от 13.02.2012 N Ф06-316/12 по
делу N А65-25778/2010, ФАС Московского округа от 27.02.2009 N КАА40/695-09, от 14.04.2008 N КА-А40/1757-08).
Не исключено, что налоговые органы могут отказывать в вычете. В
таком случае налогоплательщику придется отстаивать свою позицию в судах.
Анализ судебной практики показал, что суды в своих решениях
поддерживают налогоплательщика при условии, что отсутствие отдельных
сведений в счете-фактуре на вычет по НДС не влияет, и если на основании
других имеющихся данных можно установить субъект сделки.
14. С начала 2013 года организация применяла УСН, это право было
утрачено в связи с превышением предельного размера доходов
(60 млн. руб.) в III квартале (09.08.2013 был получен аванс).
С какой даты организация обязана начать выставлять счета-фактуры
на отгруженные товары (оказанные услуги)?
Ответ: Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы
налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1, 3 п. 1
ст. 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей (с учетом индексации), такой
налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала
того квартала, в котором допущено указанное превышение. При этом суммы
налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима
налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном
законодательством РФ о налогах и сборах для вновь созданных организаций
или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (п. 4 ст.
346.13 НК РФ).
Налогоплательщик, утративший право на применение УСН, должен
исчислять и уплачивать налоги в соответствии с общим режимом
налогообложения с начала квартала, в котором имело место, как, например, в
рассматриваемой ситуации, превышение установленного п. 4 ст. 346.13 НК
80
РФ лимита доходов. Следовательно, организация в данном случае должна в
том числе исчислить и уплатить в бюджет НДС в порядке,
установленном главой 21 НК РФ, начиная с начала III квартала 2013 года, то
есть с 01.07.2013 (п. 4 ст. 6.1 НК РФ).
Однако нормы НК РФ не определяют механизма исчисления и уплаты
НДС по операциям, совершенным с начала квартала до момента превышения
лимита доходов, установленного п. 4 ст. 346.13 НК РФ, в том числе и
аспектов, связанных с порядком выставления счетов-фактур. Логично
предположить, что если организация утратила право на применение УСН с
01.07.2013, то она должна выполнять обязанности плательщика НДС, в том
числе связанные с выставлением счетов-фактур, с указанной даты.
В постановлении ФАС Поволжского округа от 30.05.2007 по делу N А1214123/06-С29, где рассматривалась схожая с рассматриваемой ситуация,
судьи отметили, что нормы НК РФ не исключают возможности применения с
начала квартала всех положений, применяемых при исчислении НДС,
начиная с первого числа первого месяца квартала, в котором лицо стало
признаваться налогоплательщиком НДС.
В то же время специалисты ФНС России в письме от 08.02.2007 N
ММ-6-03/95@ пришли к выводу о том, что организация, перешедшая на
общий режим налогообложения в связи с невыполнением условий для
применения УСН, не вправе выставить покупателям счета-фактуры по
товарам, отгруженным до нарушения условий применения УСН, если истек
установленный п. 3 ст. 168 НК РФ пятидневный срок. Если придерживаться
данной точки зрения, то организация в рассматриваемой ситуации обязана
выставлять покупателям счета-фактуры только в отношении реализаций и
сумм полученных предоплат, в отношении которых может быть соблюден
пятидневный срок, установленный п. 3 ст. 168 НК РФ.
Такая позиция подразумевает уплату НДС, который не был предъявлен
покупателям, за счет собственных средств организации. Не исключено, что
налоговые органы в данном случае будут возражать против отнесения
уплаченных таким образом сумм НДС при формировании налогооблагаемой
прибыли, о чем свидетельствуют выводы, сделанные, например,
в письме Минфина России от 07.06.2008 N 03-07-11/222. Однако
нормы главы 25 НК РФ не содержат прямого запрета на учет в составе
прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст.
264 НК РФ), сумм НДС, которые не были предъявлены покупателям, что
подтверждают и судьи (смотрите, например, постановления ФАС СевероКавказского округа от 13.08.2010 N А32-2525/2009-70/36, от 19.01.2010
N А25-673/2009 (определением ВАС РФ от 15.04.2010 N ВАС-4125/10
отказано в передаче рассмотренного дела в Президиум ВАС РФ для
пересмотра в порядке надзора).
Однако судьи выражают точку зрения, не совпадающую с
позицией, изложенной в письме ФНС России от 08.02.2007 N ММ-603/95@. Так, из постановления ФАС Северо-Западного округа от
81
30.11.2009 N А05-3740/2009 следует, что налогоплательщики, утратившие
право на применение УСН, имеют право предъявить покупателям суммы
НДС, которые исчислены по операциям, осуществленным с начала квартала
до момента нарушения условий применения УСН, что предполагает и
выставление соответствующих счетов-фактур. При этом покупатели обязаны
перечислить продавцу сумму предъявленного им НДС, о чем
свидетельствуют выводы, сделанные, например, в постановлениях ФАС
Северо-Западного округа от 12.09.2007 N А05-11366/2006-28, ФАС ВолгоВятского округа от 03.09.2007 N А79-9427/2006, ФАС Северо-Западного
округа от 23.04.2007 N А05-10962/2006-28.
Отметим, что нормы главы 21 НК РФ не содержат запрета на
выставление продавцами счетов-фактур при нарушении установленного п. 3
ст. 168 НК РФ пятидневного срока. При этом нарушение данного срока, по
нашему мнению, не освобождает налогоплательщика-продавца от
обязанности по предъявлению к оплате покупателю суммы НДС,
установленной п. 1 ст. 168 НК РФ.
В любом случае сумма НДС в рассматриваемой ситуации не должна
исчисляться по расчетной ставке, поскольку данное право не предоставлено
налогоплательщикам п.
4
ст.
164 НК
РФ
(смотрите,
например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2009 N
А26-5448/2008, от 09.04.2009 N А66-7165/2008).
Учитывая неоднозначность рассматриваемого вопроса, организация в
рассматриваемой ситуации может воспользоваться правом, предоставленным
налогоплательщикам пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, и обратиться за письменными
разъяснениями в Минфин России.
15. Российская организация проводит корпоративное мероприятие на
территории Турции, которое скорее носит развлекательный, нежели
производственный характер, для чего приглашенным на него лицам
приобретаются туристические путевки. Помимо сотрудников, на
мероприятие приглашены иностранные граждане - партнеры
организации (не являются резидентами РФ, живут и работают в других
странах, на корпоратив они прилетают без посещения РФ).
Будет ли стоимость путевок, приобретенных как для сотрудников, так и
для иностранных граждан - партнеров организации, облагаться НДФЛ и
страховыми взносами? Если да, то в каком порядке? Можно ли
удерживать НДФЛ у иностранных граждан из последующих выплат за
услуги по заключаемым с ними договорам подряда, учитывая, что
следующая выплата будет произведена через месяц после
корпоративного мероприятия?
Ответ: Страховые взносы
В соответствии с ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О
страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд
82
социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд
обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ)
объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются, в
частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками
страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и
гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг.
При этом база для начисления страховых взносов определяется как
сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 Закона N
212-ФЗ, начисленных организацией за расчетный период в пользу
физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ.
Перечень выплат и вознаграждений, не облагаемых страховыми
взносами, является исчерпывающим и не подлежит расширительному
толкованию, в ст. 9 Закона N 212-ФЗ такой вид выплат, как оплата стоимости
путевок, не поименован.
Таким образом, если туристическая путевка приобретается
организацией для своего работника в рамках трудовых отношений, то с ее
стоимости
организация
обязана
начислить
страховые
взносы
(письма Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 N 559-19, от
11.03.2010 N 526-19).
В то же время часть 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ предусматривает, что не
относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные
вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров,
предметом которых является переход права собственности или иных вещных
прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с
передачей в пользование имущества (имущественных прав).
Договор дарения, в соответствии с гражданским законодательством,
входит именно в эту категорию договоров (гл. 32 ГК РФ).
Следовательно, при передаче путевки работнику по договору дарения,
заключенному в письменной форме, объекта обложения страховыми
взносами не возникает. Аналогичное мнение нашло отражение
в письмах Минздравсоцразвития России от 19.05.2010 N 1239-19, от
07.05.2010 N 10-4/325233-19, от 05.03.2010 N 473-19, от 27.02.2010 N 406-19.
В отношении взносов на обязательное социальное страхование от
несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
сообщаем следующее.
Пункт 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об
обязательном социальном страховании от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ)
устанавливает, что объектом обложения страховыми взносами признаются
выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу
застрахованных в рамках, в том числе гражданско-правовых договоров, если
в соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан
уплачивать страховщику страховые взносы.
83
В ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ приведен закрытый перечень доходов, не
облагаемых взносами на обязательное социальное страхование от несчастных
случаев на производстве и профессиональных заболеваний. В данном
перечне оплата стоимости путевок не поименована.
Таким образом, в общем случае на стоимость туристической путевки
организация обязана начислить страховые взносы от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний.
Если же путевка передается работнику на основании заключенного в
письменном виде договора дарения (гражданско-правового договора), то
такой договор с большой долей вероятности не содержит условия об
обязанности страхователя исчислять взносы от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний. Тогда, принимая во
внимание отсутствие такого условия в договоре, стоимость путевки не
облагается взносами от несчастных случаев и производственных заболеваний
(п. 1 ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ).
Кроме того, в рассматриваемой ситуации передаваемые сотрудникам
путевки не являются частью системы оплаты труда, поэтому, полагаем,
можно утверждать, что при проведении корпоративных праздничных
мероприятий между физическими лицами (сотрудниками) и организаций не
возникает отношений, перечисленных в ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ (трудовые
и гражданско-правовые). В связи с этим, по нашему мнению, стоимость
путевок, переданных работникам, не должна включаться в базу для
обложения страховыми взносами. Однако такой подход к данной ситуации
является спорным и его применение, скорее всего, повлечет за собой
необходимость доказывать свою правоту в судебном порядке.
НДФЛ
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ
учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в
денежной, так и в натуральной формах, за исключением доходов,
перечисленных в ст. 217 НК РФ.
Подпункт 1 п. 2 ст. 211 НК РФ предусматривает, что к доходам,
полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в
частности, оплата (полностью или частично) за него организациями или
индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или
имущественных прав, в том числе отдыха в интересах налогоплательщика.
Таким образом, стоимость путевки, приобретенной для физического
лица, признается доходом данного лица, полученным в натуральной форме.
Вместе с тем в соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ плательщиками
НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами
РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не
являющиеся налоговыми резидентами.
Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически
находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих
подряд месяцев. При этом период нахождения физического лица в РФ не
84
прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного
(менее шести месяцев) лечения или обучения (п. 2 ст. 207 НК РФ).
В рассматриваемом случае исходя из прямого прочтения ст. 207 НК РФ
иностранные граждане - партнеры организации, получающие в подарок
туристические путевки, налоговыми резидентами РФ не являются.
В свою очередь, ст. 209 НК РФ определяет, что объектом обложения
НДФЛ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ,
являются только доходы от источников в РФ.
В п. 1 ст. 208 НК РФ определен перечень доходов, полученных от
источников в РФ и подлежащих налогообложению. Доходы, полученные в
результате дарения, в статье 208 НК РФ прямо не поименованы. При этом
согласно пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся и
иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления
им деятельности в РФ.
В рассматриваемой ситуации иностранные граждане никакой
деятельности в РФ не осуществляют. В связи с этим, а также с учетом того,
что данный вид дохода не упоминается в п. 1 ст. 208 НК РФ, полагаем, что их
доходы, полученные в виде стоимости туристических путевок от российской
организации, обложению НДФЛ не подлежат.
Однако мнение сотрудников Минфина России по данному вопросу
иное. Специалисты финансового ведомства полагают, что доходы
физических лиц - нерезидентов РФ в виде подарков, полученных от
российских организаций, относятся к доходам от источников в РФ
независимо от того, на чьей территории такие подарки вручаются
(письма Минфина России от 16.03.2009 N 03-04-06-01/62, от 05.04.2011
N 03-04-06/6-75).
Приведенную позицию финансового ведомства трудно назвать
правомерной, так как она противоречит нормам НК РФ. Как было сказано
выше, доходы в виде подарков среди доходов, полученных от источников в
РФ, в НК РФ не поименованы. К доходам, которые прямо не названы данным
нормативным актом доходами от источников в РФ, могут быть отнесены
только
доходы,
получаемые
налогоплательщиком
в
результате
осуществления ими деятельности в РФ (пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ). Доходы
же, получаемые в результате осуществления деятельности за пределами РФ,
являются доходами, полученным от источников за пределами РФ, об этом
прямо сказано в пп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ.
По поводу ссылки Минфина России на п. 4 ст. 208 НК РФ, которым
определено, что, если положения НК РФ не позволяют однозначно отнести
полученные налогоплательщиком доходы к доходам, полученным от
источников в РФ, либо к доходам от источников за пределами РФ, отнесение
дохода к тому или иному источнику осуществляется Министерством
финансов Российской Федерации, отметим следующее. На наш взгляд, в
рассматриваемой ситуации о неоднозначности речи идти не должно, из
приведенных норм НК РФ прямо следует, что доходы в виде подарков,
85
получаемые нерезидентами РФ на территории иностранного государства,
НДФЛ не облагаются.
Кроме того, хотим обратить Ваше внимание, что приведенные
разъяснения Минфина России нельзя назвать документами, которыми
должны руководствоваться в своей деятельности все налогоплательщики, так
как мнение специалистов Минфина России, излагаемое ими при ответе на
частные запросы налогоплательщиков, не содержит правовых норм или
общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является
нормативным правовым актом (письмо Минфина России от 07.08.2007 N
03-02-07/2-138). Таким образом, для того чтобы позиция Минфина России
приобрела для налогоплательщиков обязательный характер, необходимо,
чтобы данная позиция была закреплена не в письме, а установлена
нормативно-правовым актом, подготовленным в соответствии с Правилами
подготовки нормативных правовых актов федеральных органов
исполнительной
власти
и
их
государственной
регистрации,
утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от
13.08.1997 N 1009.
Вместе с тем допускаем, что в рассматриваемой ситуации организация
с целью минимизации возможных налоговых рисков примет решение
признать стоимость путевок, переданных нерезидентам РФ, объектом
обложения НДФЛ. В этом случае на основании п. 1 ст. 226 НК РФ
организация по отношению к иностранным партнерам признается налоговым
агентом и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.
Следует обратить внимание, что на основании пп. 28 ст. 217 НК РФ не
подлежит
обложению
НДФЛ
стоимость
подарков,
полученных
налогоплательщиками
от
организаций
или
индивидуальных
предпринимателей, при условии, что данная сумма не превышает 4 000
рублей за налоговый период. Установленный лимит считается нарастающим
итогом с начала года по каждому отдельному налогоплательщику.
Согласно п. 3 ст. 224 НК РФ в отношении рассматриваемых доходов в
целях исчисления НДФЛ следует применять налоговую ставку в размере
30%.
Абзацем 2 п. 3 ст. 226 НК РФ определено, что сумма НДФЛ
применительно к доходам, в отношении которых применяются налоговые
ставки, отличные от ставки, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ (13%),
исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного
дохода, начисленного налогоплательщику.
Пунктом 4 ст. 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны
удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов
налогоплательщика при их фактической выплате. При получении доходов в
натуральной форме дата фактического получения дохода определяется как
день передачи доходов в натуральной форме (пп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ).
В рассматриваемом случае дата фактического получения дохода
определяется как день передачи путевки партнеру.
86
При этом абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ определено, что удержание у
налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым
агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым
агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных
средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом
удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.
Таким образом, НДФЛ, исчисленный с дохода в виде стоимости
путевки, налоговый агент может удержать из любых сумм денежных средств,
причитающихся партнерам (в том числе за выполнение работ по договору
подряда). Не позднее дня, следующего за днем фактического удержания
суммы НДФЛ, исчисленный налог должен быть перечислен в бюджет (п. 6
ст. 226 НК РФ).
Однако следует учитывать, что налоговым периодом по НДФЛ
признается календарный год (ст. 216 НК РФ). При этом п. 5 ст. 226
определено, что при невозможности удержать у налогоплательщика
исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного
месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли
соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и
налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и
сумме налога.
Поэтому считаем, что обязанность по удержанию НДФЛ, исчисленного
со стоимости путевок, из любых сумм денежных средств, причитающихся
партнерам, сохраняется за организацией до конца текущего календарного
года. Если за это время НДФЛ полностью удержан не будет, в налоговый
орган необходимо представить соответствующие справки, составленные по
форме 2-НДФЛ, о невозможности удержать из доходов нерезидента
остаточной суммы НДФЛ.
В заключение отметим, что при исчислении НДФЛ с доходов
иностранных граждан необходимо также учитывать, что если
международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся
налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем
предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными
правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и
нормы международных договоров РФ (ст. 7 НК РФ). Поэтому организации
целесообразно проанализировать международные соглашения (в случае, если
таковые имеются), заключенные между РФ и странами, резидентами которых
являются ее партнеры, на предмет наличия в них специальных условий,
касающихся исчисления налога на доходы при вручении подарков.
16. Гражданин зарегистрировался в качестве ИП, применяет УСН с
объектом обложения "доходы минус расходы". После регистрации в
качестве ИП им было приобретено жилое помещение. Оплата
произведена в июне 2013 года, право собственности зарегистрировано 2
июля 2013 года. Данное помещение ИП планирует использовать в
87
предпринимательской деятельности, сдавая его в аренду коммерческим
организациям.
При каких условиях ИП может включить стоимость данного помещения
в расходы?
Ответ: Стоимость данного помещения включается ИП в расходы в общем
порядке.
Обоснование вывода:
Жилым помещением признается изолированное помещение, которое
является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания
граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и
нормам, иным требованиям законодательства) (п. 2 ст. 15 ЖК РФ).
Согласно ст. 18 ЖК РФ право собственности и иные вещные права на
жилые помещения подлежат государственной регистрации в случаях,
предусмотренных ГК РФ, Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О
государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с
ним" (далее - Закон N 122-ФЗ), ЖК РФ.
Статьей 671 ГК РФ установлено, что жилое помещение может быть
предоставлено во владение и (или) пользование физическим лицам на
основании договора найма, юридическим лицам - на основании договора
аренды или иного договора. При этом юридическое лицо может использовать
жилое помещение только для проживания граждан.
Таким образом, использование жилого помещения для извлечения
доходов путем его предоставления в аренду законодательством допускается
(смотрите, например, постановление ФАС Дальневосточного округа от
28.06.2006 N Ф03-А59/06-2/1674).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики с
объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов,
при определении налоговой базы учитывают расходы на приобретение,
сооружение и изготовление основных средств (далее - ОС), а также на
достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое
перевооружение ОС (с учетом положений п.п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ). При
этом указанные расходы должны быть экономически обоснованы,
документально подтверждены и направлены на получение дохода (п. 1 ст.
252 НК РФ, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
В состав ОС при УСН включаются объекты, которые признаются
амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст.
346.16 НК РФ). В силу п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом
признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве
собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого
погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым является
имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и
первоначальной
стоимостью
более
40
000
руб.
(смотрите
также письмо Минфина России от 04.09.2013 N 03-11-11/36391).
88
Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) ОС в период
применения УСН принимаются с момента ввода этих основных средств в
эксплуатацию (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
В течение налогового периода расходы принимаются за отчетные
периоды равными долями (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Расходами
налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2
ст. 346.17 НК РФ).
Согласно пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ данные расходы отражаются в
последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных
сумм. При этом расходы учитываются только по ОС, используемым при
осуществлении предпринимательской деятельности.
Вместе с тем в отношении ОС, права на которые подлежат
государственной регистрации, абз. 12 п. 3 ст. 346.16 НК РФ установлено
специальное требование: основные средства, права на которые подлежат
государственной регистрации, учитываются в расходах с момента
документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию
указанных прав.
Таким образом, индивидуальный предприниматель, применяющий
УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину
расходов", вправе уменьшить полученные доходы на расходы, связанные с
приобретением ОС, при выполнении следующих условий:
1) ОС введено в эксплуатацию;
2) расходы оплачены;
3) у предпринимателя есть документ, подтверждающий факт подачи
документов на регистрацию права собственности. Документальным
подтверждением подачи документов на регистрацию в силу п. 6 ст. 16 Закона
N 122-ФЗ является расписка, выдаваемая Росреестром, в которой
указываются перечень сданных документов, а также дата и время их
представления.
При этом приоритеты перечисленных условий НК РФ не установлены.
При этом согласно п. 3.10 Порядка заполнения Книги учета доходов и
расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих
упрощенную систему налогообложения (утвержденного приказом Минфина
России от 22.10.2012 N 135н), расходы по приобретению ОС принимаются в
том отчетном (налоговом) периоде, в котором произошло последнее по
времени одно из следующих событий: ввод в эксплуатацию объекта ОС;
подача документов на государственную регистрацию прав на объект ОС,
оплата (завершение оплаты) расходов на приобретение объекта ОС;
4) расходы учитываются по основным средствам, используемым при
осуществлении предпринимательской деятельности (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК
РФ). То есть мы полагаем, что признание расходов и получение доходов
(начало получения доходов) от сдачи помещения в аренду должны иметь
место в пределах одного налогового периода.
89
Минфин России в письмах от 25.07.2007 N 03-11-04/2/188, от
15.04.2009 N 03-11-06/2/65 также указал, что расходы на приобретение
(сооружение, изготовление) ОС могут учитываться только после введения в
эксплуатацию по мере их оплаты, причем с момента документально
подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Если ОС приобретены (сооружены, изготовлены) в период применения
УСН, то они принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая
определяется в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском
учете, то есть в соответствии с нормами ПБУ 6/01 "Учет основных средств"
(девятый абзац п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Согласно п.
8 ПБУ
6/01
первоначальной
стоимостью
ОС,
приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации
на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на
добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев,
предусмотренных законодательством РФ).
При этом необходимо отметить следующее: несмотря на тот факт, что
ведение бухгалтерского учета для ИП не является обязательным (п. 1 ч. 2 ст.
6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"),
никаких исключений для них в части формирования первоначальной
стоимости ОС по правилам бухгалтерского учета в ст. 346.16 НК РФ не
предусмотрено.
В результате признания расходов на приобретение ОС в течение
налогового периода у индивидуального предпринимателя сумма понесенных
расходов может превысить сумму полученных доходов. То есть может иметь
место убыток (под убытком понимается превышение расходов,
определяемых в соответствии со ст. 346.16 НК РФ, над доходами,
определяемыми в соответствии со ст. 346.15 НК РФ).
В соответствии с п. 7 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщик,
использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные
на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового
периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам
предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял
УСН и использовал в качестве объекта налогообложения доходы,
уменьшенные на величину расходов.
Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущие
налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым
периодом, в котором получен этот убыток.
В случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем
порядке налога оказывается меньше суммы исчисленного минимального
налога (1% налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в
соответствии со ст. 346.15 НК РФ), налогоплательщиком уплачивается
минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).
Как указано, приобретенное помещение имеет статус жилого
помещения.
90
Ранее, основываясь на формулировке ст. 10 Жилищного кодекса
РСФСР от 24.06.1983 (согласно которой жилые дома, жилые помещения не
могут использоваться гражданами в целях личной наживы, извлечения
нетрудовых доходов и других корыстных целях, а также в ущерб интересам
общества), представители налоговых органов разъясняли, что граждане собственники жилых помещений (в том числе занятых под квартиру в
многоквартирном доме) не вправе использовать такие помещения для целей
извлечения доходов от осуществляемой ими предпринимательской
деятельности. Исходя из этого принадлежащие гражданам (в том числе
индивидуальным предпринимателям) на праве собственности жилые
помещения (квартиры) в любом случае не могут рассматриваться в качестве
основных средств (средств труда, используемых для производства и
реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) для целей учета
расходов на их приобретение при исчислении налоговой базы по единому
налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы
налогообложения (смотрите материал: "Вопрос: В соответствии со
свидетельством
о
государственной
регистрации
индивидуальный
предприниматель осуществляет предпринимательскую деятельность,
связанную с извлечением доходов от сдачи в аренду жилого помещения. С 1
января 2003 года он перешел на упрощенную систему налогообложения.
Вправе ли индивидуальный предприниматель включать в состав расходов,
учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, затраты на
приобретение жилого помещения (квартиры) как основного средства и
осуществлять списание таких расходов в порядке, предусмотренном ст.
346.16 НК РФ. ("Налоговый вестник", N 9, сентября 2004
г.)", письмоУправления ФНС по г. Москве от 31.12.2004 N 21-14/85240).
Статьей 17 ЖК РФ от 29.12.2004 N 188-ФЗ определены назначение
жилого помещения и пределы его использования. Так, жилое помещение
предназначено для проживания граждан. Допускается использование жилого
помещения для осуществления профессиональной деятельности или
индивидуальной предпринимательской деятельности проживающими в нем
на законных основаниях гражданами, если это не нарушает права и законные
интересы других граждан, а также требования, которым должно отвечать
жилое помещение. Не допускается размещение в жилых помещениях
промышленных производств.
Иных ограничений по использованию жилого помещения, в том числе
для извлечения дохода от предпринимательской деятельности, ЖК РФ не
предусмотрено. Судебные органы поддерживают налогоплательщиков,
применяющих УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на
величину расходов, в отношении признания при налогообложении расходов,
связанных с использованием жилых помещений в предпринимательской
деятельности, в частности, в ситуациях:
- индивидуальный предприниматель приобрел две квартиры, а затраты
на их приобретение и ремонт включил в расходы в целях налога по УСН. Суд
91
заключил, что наличие документального подтверждения затрат по
приобретению и ремонту помещений для последующего использования их в
качестве магазина (сдача в аренду), то есть для осуществления
предпринимательской деятельности, и факта регистрации права
собственности на них позволяет отнести эти затраты на расходы,
уменьшающие доходы по УСН (постановление ФАС Уральского округа от
01.07.2009 N Ф09-4376/09-С2);
- предпринимателем приобретено жилое помещение, понесены
расходы на перевод этого помещения из жилого фонда в нежилой, доведение
его до состояния пригодного для использования под офис. Судьи установили,
что помещение приобретено ИП для осуществления предпринимательской
деятельности, использовалось непосредственно как средство труда для
оказания арендных услуг с целью получения экономической выгоды от
основного вида предпринимательской деятельности. Произведенные ИП
расходы на ремонт объекта недвижимости и доведения его до состояния,
пригодного для использования под офис, экономически обоснованы и
документально подтверждены, поэтому помещение отвечает понятию
основного средства, используемого налогоплательщиком непосредственно в
своей профессиональной деятельности (постановление ФАС СевероЗападного округа от 06.10.2010 N Ф07-9631/2010 по делу N А56-86276/2009);
- индивидуальный предприниматель приобрел 12 квартир, перевел в
дальнейшем в нежилые помещения (для сдачи в аренду под магазин). По
мнению суда, поскольку ИП были приобретены основные средства, которые
являются амортизируемым имуществом, приобретены в период нахождения
на УСН и для осуществления предпринимательской деятельности, введены в
эксплуатацию, право собственности на все объекты зарегистрировано в
Федеральной регистрационной службе, объект (магазин) введен в
эксплуатацию, расходы документально подтверждены и экономически
обоснованы, направлены на получение дохода, то оснований для
доначисления налога, пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ у налогового
органа отсутствовали. Довод налогового органа о том, что в
рассматриваемый
период
две
квартиры
не
использовались
в
предпринимательской деятельности, судом не принят, поскольку согласно
положениям ст. 346.17 НК РФ (в редакции действовавшей в 2005 г.)
расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической
оплаты, использование в предпринимательской деятельности в период
введения
в
эксплуатацию
не
было
обязательным
условием
(постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от
06.04.2009 N 17АП-1819/09).
Таким образом, поскольку в рассматриваемой ситуации приобретенное
ИП жилое помещение соответствует признакам амортизируемого имущества,
его стоимость включается ИП в расходы в общем порядке (смотрите
также письма Минфина России от 10.01.2007 N 03-11-04/2/2, от 25.08.2009
N 03-04-05-01/659). Тем не менее, даже если период признания расходов на
92
приобретение жилого помещения и период получения дохода от
предоставления его в аренду совпадут, полностью исключить вероятность
спора с налоговым органом нельзя.
93
IV. Бухучет и налогообложение
1.Заправка автомобилей организации производится по талонам,
являющимся эквивалентами заранее оплаченного определенного
количества нефтепродуктов. АЗС отказываются выдавать кассовый чек
при заправке по талонам, ссылаясь на то, что это безналичные расчеты,
а не денежные.
Какими документами в целях бухгалтерского и налогового учета могут
быть подтверждены факт приобретения топлива (принятие к учету
МПЗ), а также факт заправки конкретного автомобиля по талонам?
Должен ли кассовый чек АЗС быть в числе таких документов?
Ответ: Приобретение ГСМ по талонам производится на основании договора
купли-продажи с продавцом ГСМ. При этом продавец автомобильного
топлива организует его отпуск через определенную сеть АЗС. Как правило,
список АЗС, которые производят отпуск ГСМ по талонам данного продавца,
приводится в договоре (с указанием их местонахождения).
Передача талонов организации производится после оплаты
предусмотренного договором количества бензина конкретной марки.
Учет приобретения ГСМ по талонам зависит от условий договора.
В общем случае право собственности у приобретателя вещи по
договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено
законом или договором (ст. 223 ГК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 1, п. 4 ст. 421 ГК РФ условия договора
определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание
соответствующего условия предписано законом или иными правовыми
актами (ст. 422 ГК РФ).
Учитывая нормы ГК РФ, в договоре купли-продажи стороны могут
установить момент перехода к покупателю права собственности на
поставляемые ГСМ либо в момент передачи оплаченных талонов или в
момент заправки автомобилей.
Документальное подтверждение приобретения ГСМ
Согласно части 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О
бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной
жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который
должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 ст.
9Закона N 402-ФЗ.
Формы первичных документов, применяемых в деятельности
коммерческой организации, утверждает руководитель организации по
представлению должностного лица, на которое возложено ведение
бухгалтерского учета (часть 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Это означает что,
Законом N 402-ФЗ, по сути, отменена обязанность применять в учете
унифицированные формы первичных документов, и организация вправе
самостоятельно решить, будет ли она применять унифицированные формы,
94
либо для отражения конкретных хозяйственных ситуаций в бухгалтерском
учете разработает свои формы, включив обязательные реквизиты,
предусмотренные частью 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Данные формы (в том
числе унифицированные) должны быть утверждены в учетной политике.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли
расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные
затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они
произведены для осуществления деятельности, направленной на получение
дохода. Отсутствие первичных учетных документов либо их неверное
оформление может повлечь за собой невозможность признания в целях
налогообложения тех или иных затрат.
В рассматриваемой ситуации организации необходимо подтвердить
такой факт своей хозяйственной жизни, как приобретение бензина.
Факт расходования денежных средств на приобретение ГСМ
подтверждает выписка банка с приложением платежных документов (в
частности, платежного поручения на перечисление поставщику
соответствующей суммы по договору).
Факт получения организацией ГСМ может быть подтвержден товарной
накладной (унифицированная форма N ТОРГ-12).
Товарная накладная является оправдательным документом, который
подтверждает переход права собственности на приобретаемые ТМЦ (в
Вашем случае ГСМ) и несение покупателем расходов в виде покупной
стоимости ТМЦ. Кроме того, товарная накладная служит основанием для
оприходования этих ценностей.
Товарная накладная на отпуск ГСМ с использованием талонов
оформляется поставщиком в зависимости от момента перехода права
собственности на топливо.
Если право собственности на ГСМ переходит к покупателю в момент
заправки автомобилей по оплаченным талонам, по окончании месяца
поставщик выписывает накладную на то количество бензина, которое было
фактически выбрано. При этом, как правило, АЗС предоставляет ведомость
учета выдачи топлива за прошедший месяц, включающую сведения о
количестве выданных по талонам литров в разрезе конкретных автомобилей,
что, на наш взгляд, может служить подтверждением того, что водителям
автомобилей, указанных в ведомости, было отпущено определенное
количество ГСМ.
Если же право собственности на ГСМ переходит к покупателю в
момент передачи ему талонов на оплаченное количество топлива, то
одновременно составляется и передается покупателю товарная накладная.
Передача талонов осуществляется на основании акта приемки-передачи, в
котором указываются номера, серии и номинал талонов. При этом
приобретенное топливо остается у поставщика на ответственном хранении.
Таким образом, полагаем, что для подтверждения факта приобретения
топлива достаточно товарной накладной ТОРГ-12, документов,
95
свидетельствующих об оплате этого топлива (платежное поручение и
выписка банка), а также ведомости учета выдачи топлива для заправки
конкретных автомобилей.
Кроме того, стороны могут предусмотреть в договоре необходимость
составления и подписания акта взаиморасчетов по итогам расчетного
периода, установленного договором (например календарного месяца), на
основании данных учета погашенных талонов.
Чек ККТ при использовании талонов
В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона РФ от 22.05.2003 N 54ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении
наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных
карт" (далее - Закон N 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника, включенная в
Государственный реестр, применяется на территории РФ в обязательном
порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при
осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с
использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения
работ или оказания услуг.
Кроме того, п. 2.7. Правил технической эксплуатации АЗС,
утвержденных Минэнерго России от 01.08.2001 N 229, установлено, что
продажа сопутствующих товаров, отпуск и заправка нефтепродуктами за
наличный и по безналичному расчетам, в том числе по талонам, заправочным
ведомостям, по пластиковым картам осуществляются с использованием
контрольно-кассовых машин (далее - ККМ). Управление процессом отпуска
с топливораздаточных колонок осуществляется ККМ через контроллер
управления (ТРК) или компьютерной кассовой системой (в состав которой
входят компьютер и фискальный регистратор) через ТРК.
Оплата нефтепродуктов на автозаправочных станциях талонами и
другими документами, являющимися эквивалентами заранее оплаченного
определенного количества нефтепродукта, считается косвенной безналичной
оплатой.
В письме УФНС России по г. Москве от 30.04.2004 N 29-12/29514
представители налогового органа разъяснили, что автозаправочные станции
при безналичной оплате за отпуск нефтепродуктов по талонам в
общеустановленном порядке должны пробивать кассовые чеки (без указания
суммы продажи, но с указанием марки нефтепродукта и количества литров
нефтепродукта) на контрольно-кассовой технике и выдавать их покупателям.
Между тем в других письмах налоговиков разъясняется, что в случае
косвенной безналичной оплаты организации, осуществляющие отпуск
нефтепродуктов, вправе выдавать кассовый чек без указания стоимости, но с
указанием количества литров нефтепродукта (письма УФНС России по
Московской области от 04.08.2005 N 22-19/0156, УМНС России по г.
Москве от 13.02.2004 N 29-12/9543).
Существует арбитражная практика (правда, в отношении случаев
заправки по топливным картам), согласно которой суды считают, что при
96
использовании топливной карты денежных расчетов между АЗС и
владельцем топливной карты не происходит. По мнению судей, топливная
карта используется как средство строгой отчетности, позволяющее
держателю карты получить от лица покупателя определенное количество
товара. Статьей 5 Закона N 54-ФЗ определен момент выдачи кассового чека в момент оплаты. Пластиковые топливные карты платежными картами не
являются. При использовании топливных карт на АЗС расчет за
нефтепродукты не производится. Момент оплаты нефтепродукта либо
предшествует транзакции (предоплата), либо следует после (при отсрочке
платежа). Форма оплаты в указанном случае - перечисление денежных
средств на расчетный счет. Топливные карты служат лишь средством
товарного учета, то есть количества отпущенного нефтепродукта.
Суды также обращают внимание, что порядок выдачи кассового чека
при косвенной безналичной оплате (без указания стоимости, но с указанием
марки нефтепродукта и количества литров) введен в Технические требования
к электронным контрольно-кассовым машинам для осуществления денежных
расчетов за нефтепродукты и оказание услуг в сфере обеспечения
нефтепродуктами (изменениями N 1-2000 (протокол ГМЭК ККМ N 3/57-2000
от 08.08.2000). В соответствии с п. IV указанного протокола ГМЭК ККМ
проекты изменений N 1-2000 только приняты за основу, то есть не
утверждены,
а
значит,
не
имеют
обязательного
характера
(постановления ФАС Поволжского округа от 05.06.2008 N А12-987/08с22, от 03.04.2008 N А12-16953/07-С22).
На наш взгляд, выводы, представленные в приведенных судебных
постановлениях, могут быть справедливы и для случаев заправки
транспортных средств по талонам. Талоны являются эквивалентами заранее
оплаченного определенного количества нефтепродуктов. При использовании
талонов также не происходит наличных денежных расчетов и (или) расчетов
с использованием платежных карт.
Учитывая изложенное, поставщик может не выдать кассовый чек при
заправке автомобиля.
К сведению:
Следует обратить внимание, что для списания ГСМ одних только
документов, подтверждающих приобретение и оплату ГСМ, недостаточно.
Согласно разъяснениям контролирующих органов основным документом,
подтверждающим расход ГСМ, является путевой лист (письма Минфина
России от 25.08.2009 N 03-03-06/2/161, ФНС России от 21.08.2009 N ШС22-3/660, УФНС России по г. Москве от 30.06.2010 N 16-15/068679@).
По нашему мнению, в случае отсутствия чеков ККТ организация может
подтвердить расходы на приобретение ГСМ на основании накладных
поставщика, путевых листов, платежных поручений по оплате, ведомостей
учета выдачи топлива, актов сверки с АЗС о фактически отпущенном
количестве топлива.
97
Однако, учитывая наличие судебной практики, вероятность налоговых
рисков все же существует.
2. Торговая организация закупает товары (морепродукты охлажденные)
у поставщика для дальнейшей реализации. Перед отгрузкой
приобретенных товаров покупателям организация выявляет их недовес
(в процессе транспортировки от поставщика на склад организации
рыба, как правило, теряет в весе).
Каким образом учитывать недовес в бухгалтерском и налоговом учете?
Какие
необходимо
оформлять
документы?
Необходимо
ли
восстановление НДС по недостающим товарам в рассматриваемой
ситуации?
Ответ: Документальное оформление факта выявления недостачи
В силу ч.1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О
бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной
жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Факт
хозяйственной жизни согласно ст. 3 Закона N 402-ФЗ - сделка, событие,
операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое
положение экономического субъекта, финансовый результат его
деятельности и (или) движение денежных средств.
Следовательно, при выявлении расхождений между весом
приобретенных и фактически находящихся на складе товаров организации
следует оформить соответствующий первичный документ.
На основании ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О
бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) формы первичных учетных
документов утверждает руководитель экономического субъекта по
представлению должностного лица, на которое возложено ведение
бухгалтерского учета.
Таким образом, факт выявления недостачи товара на складе
организация может подтвердить любым документом, содержащим
предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ реквизиты, утвержденным
организацией для указанных целей в порядке, предусмотренном ст. 9 Закона
N 402-ФЗ.
Как мы поняли, недовес морепродуктов, образующийся в
рассматриваемой ситуации, обусловлен естественным изменением их
свойств, что позволяет рассматривать данный недовес в качестве следствия
естественной убыли морепродуктов в понимании Методических
рекомендаций
по
разработке
норм
естественной
убыли,
утвержденных приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95.
Налог на прибыль организаций
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли
налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму
произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК
98
РФ. При этом расходами признаются обоснованные (экономически
оправданные) и документально подтвержденные затраты, произведенные
налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на
получение дохода.
Расходы, в зависимости от их характера, а также условий
осуществления
и
направлений
деятельности
налогоплательщика,
подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и
внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией,
подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы
начисленной амортизации, прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).
В силу пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей
налогообложения прибыли приравниваются потери от недостачи и (или)
порчи при хранении и транспортировке материально-производственных
запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке,
установленномпостановлением Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 "О
порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и
транспортировке материально-производственных запасов" (далее Постановление N 814).
Из норм Постановления N 814 следует, что нормы естественной убыли
должны были быть утверждены соответствующими федеральными органами
исполнительной власти по согласованию с Минэкономразвития России до
01.01.2003.
Так, например, нормы естественной убыли продукции рыболовства при
хранении утверждены приказом Федерального агентства по рыболовству от
31.07.2009 N 676, а отдельные нормы естественной убыли рыбы и рыбных
продуктов при хранении и отпуске, в том числе в торговых организациях,
утверждены приказом Минпромторга России от 01.03.2013 N 252.
Следовательно, организация в рассматриваемой ситуации может учесть
выявленный недовес приобретенных товаров в пределах утвержденных норм
естественной убыли в составе материальных расходов на основании пп. 2 п. 7
ст. 254 НК РФ.
Специалисты Минфина России и налоговых органов неоднократно
отмечали, что если нормы естественной убыли для конкретных товарноматериальных ценностей и ситуаций не утверждены, то налогоплательщики
не могут учитывать расходы в виде соответствующих потерь при расчете
налога на прибыль (смотрите, например, письма Минфина России от
21.06.2006 N 03-03-04/1/538, УФНС России по г. Москве от 17.01.2007 N
20-12/004115). Наряду с этим разъясняется, что применение самостоятельно
разработанных норм естественной убыли в целях налогообложения прибыли
не предусмотрено (смотрите, например, письма Минфина России от
21.07.2010 N 03-03-06/1/471, УФНС России по г. Москве от 17.11.2008
N 19-12/106707).
99
Однако арбитражные суды в таких ситуациях неоднократно
поддерживали налогоплательщиков, приходя к выводу о правомерности
включения в состав расходов потерь вследствие естественной убыли и при
отсутствии утвержденных в установленном порядке норм (смотрите,
например, постановление ФАС Уральского округа от 12.03.2008 N Ф09684/08-С3, ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 N Ф049155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15) по делу N А031336/2006-31).
Кроме того, в соответствии с пп.5 п. 2 ст. 265 НК РФ к
внереализационным расходам приравниваются убытки в виде недостачи
материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях
торговли в случае отсутствия виновных лиц. Полагаем, что на основании
данной нормы при расчете налоговой базы по налогу на прибыль могут быть
учтены и потери от недостачи, превышающие нормы естественной убыли
товаров (дополнительно смотрите письма Минфина России от 04.07.2011
N 03-03-06/1/387, от 28.04.2010 N 03-03-06/1/300).
При этом специалисты финансового ведомства указывают на
необходимость документального подтверждения факта отсутствия виновных
лиц уполномоченным органом государственной власти (смотрите,
например, письма Минфина России от 06.12.2012 N 03-03-06/1/630, от
28.04.2010 N 03-03-06/1/300).
НДС
Исчерпывающий перечень ситуаций, когда суммы НДС, ранее
правомерно принятые налогоплательщиком к вычету, подлежат
восстановлению, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ, нормы которого не
обязывают налогоплательщиков восстанавливать НДС в случае выявления
недостачи товаров на складе.
С учетом изложенного полагаем, что у организации отсутствует
обязанность восстановить ранее правомерно принятые к вычету суммы НДС
по недостающим товарам.
Однако специалисты Минфина России в письме от 24.04.2008 N 03-0711/161 пришли к выводу о том, что суммы НДС, ранее правомерно принятые
к вычету, следует восстановить в размере, соответствующему превышению
норм естественной убыли товаров.
Поэтому если организация примет решение не восстанавливать НДС по
недостающим товарам, то существует вероятность возникновения налогового
спора и не исключено, что свою позицию ей придется отстаивать в суде.
Суды в большинстве случаев поддерживают налогоплательщиков
(смотрите, например, решение ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС3943/11, определения ВАС РФ от 21.10.2009 N ВАС-13771/09 и от
21.06.2007 N 7016/07, постановления ФАС Московского округа от
13.12.2011 N Ф05-12737/11 по делу N А41-36345/2010, Поволжского округа
от 10.05.2011 N Ф06-2876/11, ФАС Северо-Западного округа от 03.09.2009
100
N А56-5351/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.05.2009 N Ф043164/2009(7499-А27-34)).
Бухгалтерский учет
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского
учета
финансов-хозяйственной
деятельности
организаций,
утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для
обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных
и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их
заготовления, хранения и продажи, предназначен счет 94 "Недостачи и
потери от порчи ценностей".
Списание недостающего товара со счета его учета отразится
проводкой:
Дебет 94 Кредит 41 "Товары".
С учетом п. 30 Методических указаний по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина
России от 28.12.2001 N 119н, а также пп. "б" п. 28 Положения по ведению
бухгалтерского
учета
и
бухгалтерской
отчетности,
утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, полагаем,
что недостачу товаров в пределах норм естественной убыли следует отнести
на расходы на продажу, а сверх норм - на счет виновных лиц:
Дебет 44 Кредит 94
- недостача в пределах норм естественной убыли отнесена на издержки
обращения;
Дебет 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба"
Кредит 94
- недостача товаров сверх норм естественной убыли отнесена на
виновных лиц (при их наличии).
Если виновные лица отсутствуют, то недостача относится на
финансовые результаты организации:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 94
- недостача товаров сверх норм и при отсутствии виновных лиц
отнесена на финансовые результаты (сверх норм и при отсутствии виновных
лиц).
Операции по восстановлению НДС, ранее правомерно принятого к
вычету, в связи с недостачей товаров могут быть отражены на счетах
бухгалтерского учета следующим образом:
Дебет 19 Кредит 68
- восстановлена ранее принятая к вычету сумма НДС;
Дебет 91 Кредит 19
- восстановленная сумма НДС учтена в составе прочих расходов.
3. Организация оказывает услуги, предоставляя путёвки на летние базы
отдыха. Вместе с Z-отчетом кассир организации передает в главную
101
кассу организации реестр физических лиц, которым оказываются
услуги, и корешки квитанций.
Являются ли данные документы основанием для составления
приходного кассового ордера? У кого должны храниться предъявленные
кассиром реестры и корешки квитанций?
Ответ: Оформление приходного кассового ордера осуществляется на
основании показаний контрольной ленты (Z-отчета).
Документы, в которых указываются услуги и перечень лиц, которым
эти услуги оказаны (реестр физических лиц и корешки квитанций), могут
храниться в головной кассе организации.
Обоснование ответа:
В соответствии с п. 3.3 Положения Банка России от 12.10.2011 N 373-П
"О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка
России на территории Российской Федерации" при ведении юридическим
лицом (индивидуальным предпринимателем) кассовых операций с
применением контрольно-кассовой техники по окончании их проведения на
основании контрольной ленты, изъятой из контрольно-кассовой техники,
оформляется приходный кассовый ордер (далее - ПКО) на общую сумму
принятых наличных денег.
Согласно п. 6.1 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых
машин при осуществлении денежных расчетов с населением
(письмо Минфина России от 30.08.1993 N 104) при закрытии предприятия
или по прибытии инкассатора, если он по графику прибывает до закрытия
предприятия, кассир-операционист составляет кассовый отчет по форме N
КМ-6. Далее кассир сдает выручку вместе с кассовым отчетом по
приходному ордеру главному (старшему) кассиру.
Квитанцию к ПКО на всю сумму полученной из ККТ наличности
главный (старший) кассир передает лицу, непосредственно сдавшему
выручку из ККТ (кассиру-операционисту).
Таким образом, при приеме наличных денежных средств через ККТ
отдельный ПКО на вносимые клиентом деньги составлять не надо. Клиентам
следует выдавать только кассовый чек, а ПКО оформляется после снятия
показаний контрольной ленты ККТ (Z-отчета) на всю сумму, отраженную в
Z-отчете.
Аналитический учет по расчетам с покупателями можно вести,
оформляя, как в Вашем случае, реестр физических лиц, которым
оказываются услуги, и квитанции с расшифровкой предоставляемых услуг.
Таким образом, при расчетах наличными, помимо чека ККТ, кассир
выписывает документы, в которых указываются услуги и перечень лиц,
которым эти услуги предоставляются (в рассматриваемом случае - реестр
физических лиц и квитанция). Такие документы кассир подписывает и
проставляет на них оттиск штампа, подтверждающего оплату. По окончании
рабочего дня (смены) кассир сдает выручку вместе с отчетом, реестром
102
физических лиц и квитанциями (корешками квитанций, если одна из частей
выдается покупателю) в головную кассу организации, где и осуществляется
их дальнейшее хранение. После проверки бухгалтерия выдает кассиру
квитанцию к ПКО, а аналитический учёт осуществляет на основании
указанных документов с отметкой кассира об оплате.
4. ЗАО закупает спирт этиловый технический для использования в
технических целях (промывка приборов и т.д.). Объем закупок на год
составляет 40 дал. Весь объем спирта был приобретен в июне 2013 года,
перевозка спирта осуществлялась силами ЗАО.
Нужно ли составлять какую-либо отчетность за первое полугодие
2013 года в связи с перевозкой, приобретением, хранением и отпуском
спирта этилового технического? Нужно ли ЗАО иметь лицензии на
перевозку и приобретение спирта?
Ответ: Если организация закупает этиловый спирт для использования в
целях производства, ремонта, технического обслуживания оборудования,
получение лицензии не требуется. Вместе с тем перевозка этилового спирта
является лицензируемым видом деятельности.
В случае приобретения этилового спирта на технические цели менее
200 дал в год представление декларации об объемах использования
этилового спирта и декларации об объемах закупки этилового спирта не
требуется.
Организации следует представить декларацию о перевозке этилового
спирта и спиртосодержащей продукции.
Обоснование ответа:
Правовые основы производства и оборота этилового спирта,
алкогольной и спиртосодержащей продукции, включая вопросы
лицензирования такой деятельности, регулируются Федеральным законом от
22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и
оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об
ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" (далее - Закон
N 171-ФЗ).
Согласно п. 1 ст. 18 Закона N 171-ФЗ лицензированию подлежат виды
деятельности, связанные с производством и оборотом этилового спирта,
алкогольной и спиртосодержащей продукции, за исключением закупки
этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (в целях
использования их в качестве сырья или вспомогательного материала при
производстве алкогольной, спиртосодержащей и иной продукции либо в
технических или иных не связанных с производством указанной продукции
целях) и розничной продажи спиртосодержащей продукции. Следовательно,
если организация закупает этиловый спирт для использования в целях
производства, ремонта, технического обслуживания оборудования,
получения лицензии не требуется.
103
По нашему мнению, из п. 2 ст. 18 Закона N 171-ФЗ также следует, что
не требуется отдельной лицензии на хранение этилового спирта, алкогольной
и спиртосодержащей продукции, осуществляемое не в качестве
самостоятельного вида деятельности (смотрите также постановление ФАС
Дальневосточного округа от 05.11.2003 N Ф03-А51/03-2/2589).
Федеральным законом от 18.07.2011 N 218-ФЗ "О внесении изменений
в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и
оборота
этилового
спирта,
алкогольной
и
спиртосодержащей
продукции" статья 18 Закона N 171-ФЗ была дополнена новым
лицензируемым видом деятельности - перевозка этилового спирта (в том
числе денатурата) и нефасованной спиртосодержащей продукции с
содержанием этилового спирта более 25% объема готовой продукции.
Согласно п. 3 ст. 9 Закона N 171-ФЗ перевозки этилового спирта
должны осуществляться организацией, которая имеет соответствующую
лицензию (перевозчик), на основании договора перевозки, заключенного
между перевозчиком и покупателем указанной продукции. При этом договор
поставки, заключенный между поставщиком-продавцом и покупателем
указанной продукции, должен предусматривать переход права собственности
на указанную продукцию к покупателю с момента ее сдачи перевозчику.
Для нормативно-правового регулирования нового вида деятельности
Правительством РФ было издано постановление от 28.06.2012 N 648 "О
лицензировании перевозок этилового спирта (в том числе денатурата) и
спиртосодержащей продукции с содержанием этилового спирта более 25%
объема готовой продукции".
Указанным постановлением утверждено Положение, устанавливающее
порядок выдачи лицензий на перевозки этилового спирта и нефасованной
спиртосодержащей
продукции,
осуществляемые
организациями
с
использованием автомобильного транспорта.
Решение о выдаче лицензии (об отказе в ее выдаче), а также о
продлении действия лицензии и ее переоформлении выносится центральным
аппаратом
Росалкогольрегулирования.
Для
ее
получения
в
Росалкогольрегулирование
необходимо
представить
заявление
с
приложением документов, указанных в ст. 19 Закона N 171-ФЗ, а также
подтверждающих наличие у организации транспортных средств, технически
соответствующих требованиям Положения.
С учетом изложенного полагаем, что перевозка этилового спирта в
рассматриваемом случае должна была осуществляться на основании
лицензии (либо должен был заключаться соответствующий договор с
организацией-перевозчиком).
Согласно п. 1 ст. 14 Закона N 171-ФЗ организации, осуществляющие
производство и (или) оборот этилового спирта, алкогольной и
спиртосодержащей пищевой продукции, а также спиртосодержащей
непищевой продукции с содержанием этилового спирта более 25% объема
104
готовой продукции, обязаны осуществлять учет и декларирование объема их
производства и (или) оборота.
В соответствии с п. 4 ст. 14 Закона N 171-ФЗ порядок учета объема
производства, оборота и (или) использования этилового спирта, алкогольной
и
спиртосодержащей
продукции,
порядок
учета
использования
производственных мощностей, порядок представления деклараций об объеме
производства, оборота и (или) использования этилового спирта, алкогольной
и спиртосодержащей продукции, об использовании производственных
мощностей и форма этих деклараций устанавливаются Правительством
Российской Федерации.
Постановлением Правительства РФ от 09.08.2012 N 815
утверждены Правила представления деклараций об объеме производства,
оборота и (или) использования этилового спирта, алкогольной и
спиртосодержащей продукции, об использовании производственных
мощностей (далее - Правила), а также формы соответствующих деклараций.
Порядок заполнения деклараций об объеме производства, оборота и
(или) использования этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей
продукции,
об
использовании
производственных
мощностей
утвержден Приказом Федеральной службы по регулированию алкогольного
рынка от 23.08.2012 N 231 (далее - Порядок заполнения деклараций).
В соответствии с п. 4.1. Порядка заполнения деклараций организации,
закупающие и использующие этиловый спирт на технические или иные цели,
не связанные с производством указанной продукции, в объеме свыше 200 дал
в год, представляют декларацию об объемах использования этилового спирта
(декларация N 2), а также, согласно п. 9.1. Порядка заполнения деклараций,
декларацию об объемах закупки этилового спирта, алкогольной и
спиртосодержащей продукции (декларация N 7).
Соответственно, в случае приобретения и использования этилового
спирта на технические цели в год менее 200 дал представления указанных
деклараций не требуется (смотрите также письмо Минфина России от
31.03.2006 N 03-01-14/2-118).
Согласно п. 11.1. Порядка заполнения деклараций организациями,
осуществляющими перевозку этилового спирта (в том числе денатурата) и
нефасованной спиртосодержащей продукции с содержанием этилового
спирта более 25% объема готовой продукции, заполняется декларация N 9 о
перевозке этилового спирта и спиртосодержащей продукции.
Принимая во внимание указанную норму, полагаем, что организации,
осуществляющей перевозку этилового спирта, следует представлять
декларацию о перевозке этилового спирта и спиртосодержащей продукции
(декларация N 9).
Согласно п. 15 Правил декларации представляются ежеквартально, не
позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, за IV
квартал - не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
105
5. Организацией для защиты входа в ее здание от осадков над ступенями
установлен навес, представляющий собой несколько столбов, накрытых
пластиком.
Как отразить расходы по устройству навеса в бухгалтерском и
налоговом учете?
Ответ: Расходы по устройству навеса как в целях бухгалтерского учета, так
и в целях налогового учета могут либо увеличивать стоимость здания, либо
рассматриваться в качестве отдельного объекта основных средств.
Обоснование ответа: Бухгалтерский учет
Для принятия решения о методике учета затрат на возведение навеса
прежде всего следует квалифицировать проведенные работ либо в качестве
ремонтных, либо в качестве достройки (реконструкции) здания. Ни
бухгалтерское, ни налоговое законодательство не дает конкретного перечня
работ, которые относятся к реконструкции или ремонту.
Согласно п. 14.2 ст. 1 ГК РФ капитальным ремонтом объектов
капитального строительства (за исключением линейных объектов)
признаются замена и (или) восстановление строительных конструкций
объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за
исключением несущих строительных конструкций, замена и (или)
восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей
инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства
или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих
строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие
показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных
элементов.
Финансовое ведомство (письмо Минфина России от 24.03.2010 N 0311-06/2/41) для определения терминов "текущий ремонт", "капитальный
ремонт" и "реконструкция" рекомендует руководствоваться:
- Положением о проведении планово-предупредительного ремонта
производственных
зданий
и
сооружений
МДС
13-14.2000,
утвержденное постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 (далее Положение);
- Ведомственными строительными нормативами (ВСН) N 58-88 (Р)
"Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и
технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социальнокультурного назначения", утвержденные приказом Госкомархитектуры при
Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312;
- письмом Минфина СССР от 29.05.1984 N 80.
Так, п. 5.1 ВСН предусматривает, что капитальный ремонт должен
включать устранение неисправностей всех изношенных элементов,
восстановление или замену их на более долговечные и экономичные,
улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При
этом может осуществляться экономически целесообразная модернизация
106
здания или объекта: улучшение планировки, увеличение количества и
качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного
оборудования, благоустройство окружающей территории.
В рассматриваемом случае замена и (или) восстановление конструкций
или элементов объекта основного средства не осуществляется. Нельзя также
говорить и об устранении каких-либо неисправностей. В этой связи мы
полагаем, что возведение навеса к работам по ремонту здания не относится.
Таким образом, представляется, что Вашей организации следует
определить, увеличивать ли на сумму расходов на устройство навеса
стоимость здания или учитывать навес как отдельный объект основных
средств.
Как определено в п. 14 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее ПБУ 6/01), изменение первоначальной стоимости основных средств, в
которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается только в случаях
достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной
ликвидации и переоценки объектов основных средств.
В соответствии с п. 14 ст. 1 ГК РФ к реконструкции объектов
капитального строительства относятся, например, изменение параметров
объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей,
площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта
капитального строительства.
В свою очередь, в п. 5.3 ВСН указывается, что при реконструкции
зданий (объектов) исходя из сложившихся градостроительных условий и
действующих норм проектирования, помимо работ, выполняемых при
капитальном ремонте, могут осуществляться:
- изменение планировки помещений, возведение надстроек, встроек,
пристроек, а при наличии необходимых обоснований - их частичная
разборка;
- повышение уровня инженерного оборудования, включая
реконструкцию наружных сетей (кроме магистральных);
- улучшение архитектурной выразительности зданий (объектов), а
также благоустройство прилегающих территорий.
Учитывая приведенные нормы, мы полагаем, что работы по
пристройке навеса к зданию формально могут рассматриваться как его
реконструкция.
В таком случае расходы по устройству навеса первоначально следует
учитывать на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Затем данные
расходы будут увеличивать первоначальную стоимость здания, т.е. спишутся
со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства".
В то же время, на наш взгляд, в данной ситуации следует учитывать,
что согласно Введению в Общероссийский классификатор основных фондов
ОК 013-94 (ОКОФ) (утвержден постановлением Госстандарта РФ от
26.12.1994 N 359) наружные пристройки к зданию, имеющие
самостоятельное хозяйственное значение, а также надворные постройки
107
(склады, гаражи, ограждения, сараи, заборы, колодцы и прочее) являются
самостоятельными объектами.
Представляя собой защиту от осадков, навес, по нашему мнению,
имеет самостоятельное хозяйственное значение. В такой ситуации он может
быть учтен в составе основных средств и в качестве отдельного инвентарного
объекта.
В пользу такого варианта учета свидетельствуют положения абзаца 2 п.
6 ПБУ 6/01, согласно которому при наличии у одного объекта нескольких
частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются,
каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
При этом очевидно, что сроки полезного использования здания и навеса
будут существенно отличаться.
В этом случае бухгалтерские проводки будут аналогичны приведенным
выше. Иными словами, расходы по устройству навеса первоначально
учитываются по дебету счета 08, а затем списываются в дебет счета 01
"Основные средства".
Если стоимость навеса составляет менее 40 000 руб., то организация в
силу абзаца 4 п. 5 ПБУ 6/01 вправе учесть навес в составе материальнопроизводственных запасов.
Как видим, стоимость навеса в равной степени может как увеличивать
первоначальную стоимость здания, так и учитываться в качестве отдельного
инвентарного объекта.
При принятии решения о способе учета следует принимать во
внимание, что в случае, если навес увеличит первоначальную стоимость
здания, то расходы на его устройство будут признаваться в бухгалтерском
учете через механизм начисления амортизации в течение оставшегося срока
полезного использования здания. Если же навес буде учтен как отдельный
инвентарный объект, то расходы на его устройство также будут признаваться
посредством начисления амортизации, но в течение определенного
организацией срока полезного использования навеса.
Налоговый учет
Пункт 1 ст. 256 НК РФ устанавливает, что амортизируемым
имуществом в целях главы 25 НК РФ признается имущество, которое
находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не
предусмотрено настоящей главой), используется им для извлечения дохода и
стоимость которых погашается путем начисления амортизации.
Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного
использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000
рублей.
Аналогично
бухгалтерскому
законодательству
первоначальная
стоимость основных средств в целях налогообложения прибыли изменяется,
в частности, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции,
модернизации, частичной ликвидации (п. 2 ст. 257 НК РФ)
108
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся
работы, вызванные изменением технологического или служебного
назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта
амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или)
другими новыми качествами. К реконструкции относится переустройство
существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием
производства и повышением его технико-экономических показателей и
осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях
увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения
номенклатуры продукции (абзацы 2, 3 п. 2 ст. 257 НК РФ).
Таким образом, считаем, что в целях налогообложения прибыли
расходы на устройство навеса могут так же, как и в бухгалтерском учете,
либо увеличивать первоначальную стоимость здания, либо учитываться как
отдельный объект амортизируемого имущества.
При этом, если расходы на создание навеса составляют менее 40 000
руб., то в этом случае навес не рассматривается в качестве амортизируемого
имущества. Указанные расходы в таком случае учитываются в составе
материальных расходов на основании пп.3 п. 1 ст. 254 НК РФ.
В заключение обращаем Ваше внимание, что квалификация
проведенных работ в качестве ремонта или реконструкции не относится к
нашей компетенции. Для решения указанных вопросов целесообразно
обратиться к соответствующим специалистам.
6. Услуга по доставке груза была оказана филиалу на основании счета,
договора нет.
Какое наименование должно стоять в графе "Заказчик" акта
выполненных
работ
(филиала
или
головной
организации)?
Чей КПП (головной организации или филиала) должен быть указан в
счете-фактуре?
Ответ: В данном случае в акте выполненных работ (оказанных услуг) в
качестве заказчика следует отразить наименование головной организации.
В счете-фактуре, выставляемом на выполненные работы (оказанные услуги)
в рассматриваемой ситуации, по строке 6 следует отразить наименование
головной организации, а по строке 6б - КПП филиала.
Обоснование ответа: Акт выполненных работ (оказанных услуг)
В соответствии с ч.1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ
"О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт
хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным
документом.
В силу ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ форма акта выполненных работ
(оказанных услуг) (далее - Акт) должна быть утверждена организацией
самостоятельно. При этом форма Акта должна содержать обязательные
реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
109
Каких-либо специальных требований к отражению в Акте информации
о заказчике в случае, когда работы (услуги) выполняются (оказываются) в
адрес филиала организации, нормы Закона N 402-ФЗ не предъявляют.
Договор представляет собой двух- или многостороннюю сделку (п. 2
ст. 420 ГК РФ).
Сделками, в свою очередь, признаются действия граждан и
юридических лиц, направленные на установление, изменение или
прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ).
При этом представительства и филиалы не являются юридическими
лицами (п. 3 ст. 55 ГК РФ), поэтому они не могут являться самостоятельной
стороной по договору, что свидетельствует о том, что заказчиком работ
(услуг) в рассматриваемой ситуации будет выступать именно головная
организация.
С учетом изложенного, считаем, что в Акте в качестве заказчика
следует отражать наименование головной организации.
Счет-фактура
Требования к оформлению счетов-фактур, выставляемых при
реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, изложены в п. 5 и п.
6 ст. 169 НК РФ, а также в Правилах заполнения счетов-фактур,
применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее Правила), утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N
1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых
при расчетах по налогу на добавленную стоимость".
Так, согласно пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ, в счете-фактуре, выставляемом
при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав,
должны быть указаны в том числе наименование, адрес и
идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.
Правилами предусмотрено, что в строке 6 счета-фактуры должно быть
отражено полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии
с учредительными документами, а в строке 6б - идентификационный номер
налогоплательщика и код причины постановки на учет налогоплательщикапокупателя (пп. "и", "л" п. 1 Правил).
Из многочисленных разъяснений Минфина России следует, что если
товары (работы, услуги) приобретает обособленное подразделение
организации, то счета-фактуры выписываются на имя организации. При этом
по строке 6б счета-фактуры указывается КПП соответствующего
подразделения (смотрите, например, письма Минфина России от
15.05.2012 N 03-07-09/55, от 13.04.2012 N 03-07-09/35, от 02.11.2011 N 03-0709/36).
Таким образом, в счете-фактуре, выставляемом на выполненные
работы (оказанные услуги) в рассматриваемой ситуации, в строке 6 следует
отразить наименование головной организации, а по строке 6б - КПП
филиала.
110
7. Стоимость чистых активов ООО по итогам года оказалась меньше
размера его уставного капитала.
Может ли ООО для увеличения активов использовать добавочный
капитал, направив его на увеличение стоимости основных средств,
сделать переоценку основных средств? Какие возможны в данной
ситуации действия, не приводящие к уменьшению уставного капитала?
Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14ФЗ) стоимость чистых активов общества определяется по данным
бухгалтерского учета в порядке, установленном уполномоченным
правительством РФ федеральным органом исполнительной власти.
В настоящее время федеральным законом и издаваемыми в
соответствии с ним нормативными актами порядок расчета стоимость чистых
активов ООО не установлен.
По мнению финансового ведомства (письма Минфина России от
13.05.2010 N 03-03-06/1/329, от 07.12.2009 N 03-03-06/1/791), общества с
ограниченной ответственностью при расчете стоимости чистых активов
могут руководствоваться приказом Минфина России и ФКЦБ России от
29.01.2003 NN 10н, 03-6/пз "Об утверждении Порядка оценки стоимости
чистых активов акционерных обществ". Аналогичное мнение высказывают и
судьи (смотрите, например, постановления Девятого арбитражного
апелляционного суда от 14.08.2013 N 09АП-24168/13, Семнадцатого
арбитражного апелляционного суда от 14.08.2013 N 17АП-14643/12).
Так, на основании п. 3 Порядка в состав активов, принимаемых к
расчету, включаются:
- внеоборотные активы (нематериальные активы, основные средства,
доходные вложения в материальные ценности, финансовые вложения и
прочее);
- оборотные активы (запасы, НДС по приобретенным ценностям,
денежные средства и прочее).
На сегодняшний день увеличение стоимости активов возможно,
например, посредством внесения вкладов в имущество общества.
Порядок внесения вкладов в имущество ООО регулируется
положениями ст. 27 Закона N 14-ФЗ.
Так, обязанность по внесению вкладов в имущество общества должна
быть предусмотрена уставом ООО. При этом решение о внесении таких
вкладов должно быть принято общим собранием участников ООО (п. 1 ст.
27 Закона N 14-ФЗ).
По общему правилу вклады в имущество общества вносятся всеми
участниками ООО пропорционально их долям в уставном капитале
общества, если иной порядок определения размеров вкладов в имущество
общества не предусмотрен уставом общества (п. 2 ст. 27 Закона N 14-ФЗ).
111
Согласно п. 4 ст. 27 Закона N 14-ФЗ вклады в имущество общества не
изменяют размер и номинальную стоимость долей участников в его уставном
капитале. Пунктом 14 постановления ВС РФ и Пленума ВАС РФ от
09.12.1999 N 90/14 разъяснено, что данные вклады не являются вкладами в
уставный капитал. Таким образом, вклады в имущество не влияют на размер
уставного капитала ООО и не требуют внесения изменений в учредительные
документы.
Вклады в имущество общества вносятся деньгами, если иное не
предусмотрено уставом общества или решением общего собрания
участников общества (п. 3 ст. 27 Закона N 14-ФЗ). Следовательно, при
наличии соответствующих положений в уставе или решении участников в
качестве вклада в имущество могут вноситься основные средства, ценные
бумаги и другое имущество, принимаемое к расчету при исчислении
стоимости чистых активов.
По мнению Минфина России, выраженному в письмах от
29.01.2008 N 07-05-06/18 (раздел "Представление аудируемым лицом
информации о вкладах участников общества с ограниченной
ответственностью в имущество общества"), от 13.04.2005 N 07-05-06/107,
вклад в имущество ООО подлежит отражению в бухгалтерском учете этого
ООО по дебету счетов учета имущества и кредиту счета учета добавочного
капитала.
Бухгалтерские записи в этом случае таковы:
Дебет 75 "Расчеты с учредителем по вкладам в имущество" Кредит 83
- отражена сумма задолженности участника по вкладу в имущество
общества;
Дебет 51 (08, 10, 58) Кредит 75, субсчет "Расчеты с учредителем по
вкладам в имущество"
- на дату фактического поступления денежных средств согласно
предоставленной банком первичной документации.
В части использования добавочного капитала сообщаем.
В настоящее время порядок формирования и использования
добавочного капитала регулируется Инструкцией по применению Плана
счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н
(далее - Инструкция), и Положением по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской
отчетности
в
Российской
Федерации,
утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее Положение).
Из норм Инструкции и п. 68 Положения следует, что в качестве
добавочного капитала учитываются:
- прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по
результатам переоценки их, - в корреспонденции со счетами учета активов,
по которым определился прирост стоимости;
112
- сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций,
вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного
общества (при учреждении общества, при последующем увеличении
уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей
номинальную стоимость.
Инструкция указывает, что суммы, отнесенные в кредит счета 83, как
правило, не списываются. Записи по дебету счета 83 могут иметь место лишь
в случаях:
- погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов,
выявившихся по результатам его переоценки, - в корреспонденции со
счетами учета активов, по которым определилось снижение стоимости;
- направления средств на увеличение уставного капитала - в
корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" либо счетом 80
"Уставный капитал";
- распределения сумм между учредителями организации - в
корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" и т.п.
Как видим, использование счета 83 для увеличения стоимости чистых
активов нормативными актами по бухгалтерскому учету не предусмотрено.
В части переоценки основных средств сообщаем.
Вопросы проведения переоценки основных средств регламентируются
нормами ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и
Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств,
утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее Методические указания).
В силу п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще
одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы
однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной)
стоимости. При принятии решения о переоценке по таким основным
средствам следует учитывать, что в последующем они должны будут
переоцениваться регулярно.
Из п. 43 Методических указаний следует, что под текущей
(восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается
сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на
дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо
объекта.
Переоценка может производиться не по отдельным объектам основных
средств, а по группе однородных объектов. Как следует из разъяснений
Минфина России, для целей переоценки группы однородных объектов
основных средств определяются организацией самостоятельно. При этом
необходимо исходить в основном из признаков назначения этих объектов
(письма Минфина России от 12.01.2006 N 07-05-06/2, от 01.02.2006 N 0705-06/20).
113
Таким образом, если, например, на балансе организации имеется
несколько зданий одинакового назначения, то переоценку необходимо
производить по всем таким зданиям.
При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть
использованы: данные на аналогичную продукцию, полученные от
организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов
государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения
об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и
специальной литературе; оценка бюро технической инвентаризации;
экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов
основных средств (п. 43 Методических указаний).
Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года
переоценки объектов основных средств подлежат отражению в
бухгалтерском учете обособленно. Сумма дооценки объекта основных
средств в результате переоценки отражается по дебету счета учета основных
средств в корреспонденции с кредитом счета учета добавочного капитала
(п.п. 47, 48 Методических указаний).
В бухгалтерском учете результаты переоценки (дооценки) объектов
основных средств отражаются следующими записями
Дебет 01 Кредит 83
a - отражена сумма дооценки объекта основных средств;
Дебет 83 Кредит 02
- отражена сумма доначисленной амортизации переоцененного объекта
основных средств.
Следовательно, переоценка основных средств может рассматриваться
как один из способов увеличения стоимости чистых активов.
Кроме того, любое физическое лицо или юридическое лицо, не
являющееся коммерческой организацией, вправе оказать обществу
безвозмездную помощь (поскольку это не запрещено законом), что также
может привести к увеличению стоимости чистых активов ООО.
8. Возможно ли первичные документы заверять электронной подписью
руководителя?
Ответ: Отношения в области использования электронных подписей при
совершении гражданско-правовых сделок, оказании государственных и
муниципальных услуг, исполнении государственных и муниципальных
функций, при совершении иных юридически значимых действий
регулирует Федеральный закон от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной
подписи" (далее - Закон N 63-ФЗ).
Электронная подпись - информация в электронной форме, которая
присоединена к другой информации в электронной форме (подписываемой
информации) или иным образом связана с такой информацией и которая
114
используется для определения лица, подписывающего информацию (ст.
2 Закона N 63-ФЗ).
При этом необходимо отметить, что Закон N 63-ФЗ устанавливает
несколько видов электронной подписи (ст. 5):
- простая электронная подпись (электронная подпись, которая
посредством использования кодов, паролей или иных средств подтверждает
факт формирования электронной подписи определенным лицом);
- неквалифицированная электронная подпись (электронная подпись,
которая:
1) получена в результате криптографического преобразования
информации с использованием ключа электронной подписи;
2) позволяет определить лицо, подписавшее электронный документ;
3) позволяет обнаружить факт внесения изменений в электронный
документ после момента его подписания;
4) создается с использованием средств электронной подписи);
- квалифицированная электронная подпись (электронная подпись,
которая соответствует всем признакам неквалифицированной электронной
подписи и следующим дополнительным признакам:
1) ключ проверки электронной подписи указан в квалифицированном
сертификате;
2) для создания и проверки электронной подписи используются
средства электронной подписи, получившие подтверждение соответствия
требованиям, установленным в соответствии с Законом N 63-ФЗ).
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они
содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Федерального
закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402ФЗ). Одним из обязательных реквизитов первичного учетного документа
являются подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной
операции с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов,
необходимых для идентификации этих лиц.
Положениями части 5 ст. 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что
первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в
виде электронного документа, подписанного электронной подписью.
С 1 января 2013 года требования к документам бухгалтерского учета, а
также виды электронных подписей, используемых для подписания
документов бухгалтерского учета, должны быть установлены федеральными
стандартами (пп. 4 ч. 3 ст. 21 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О
бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)), которые в настоящее время
не утверждены.
При этом стоит отметить, что согласно положениям п. 2 ст. 6 Закона N
63-ФЗ информация в электронной форме, подписанная простой электронной
подписью или неквалифицированной электронной подписью, признается
электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе,
подписанному собственноручной подписью, в случаях, установленных
115
федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними
нормативными правовыми актами или соглашением между участниками
электронного взаимодействия.
В то же время на основании п. 1 ст. 6 Закона N 63-ФЗ информация в
электронной форме, подписанная квалифицированной электронной
подписью, признается электронным документом, равнозначным документу
на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, кроме
случая, если федеральными законами или принимаемыми в соответствии с
ними нормативными правовыми актами установлено требование о
необходимости составления документа исключительно на бумажном
носителе.
Представители финансового ведомства соглашаются с тем, что
первичный документ, подписанный квалифицированной электронной
подписью, равнозначен документу подписанному на бумажном носителе
собственноручной подписью (смотрите письма Минфина России от
11.01.2012 N 03-02-07/1-1, от 23.01.2013 N 03-03-06/1/24, от 12.04.2013 N 0303-07/12250).
Информация в электронной форме, подписанная простой или
неквалифицированной электронной подписью, признается электронным
документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному
собственноручной подписью, только после того, как в НК РФ или
законодательстве о бухгалтерском учете появятся необходимые нормы. Так
как в настоящее время соответствующих положений в законодательстве не
содержится,
электронный документ,
подписанный простой
или
неквалифицированной электронной подписью, не подтверждает расходы ни в
налоговом, ни в бухгалтерском учете (смотрите письма Минфина России
от 20.12.2012 N 03-03-06/1/710, от 31.07.2012 N 03-03-06/2/85, от 28.05.2012
N 03-03-06/2/67).
Таким образом, при соблюдении указанных выше требований
первичные учетные документы, надлежащим образом оформленные и
подписанные
с
помощью
электронной
цифровой
подписи
(квалифицированной электронной подписью), являются первичным учетным
документом в целях бухгалтерского и налогового учета, чего нельзя сказать о
документах, подписанных простой или неквалифицированной электронной
подписью.
Согласно позиции представителей налоговых органов, если
соглашением
между
участниками
электронного
взаимодействия
предусмотрено подписание документов неквалифицированной электронной
подписью, то первичные учетные документы, подписанные такой подписью
в соответствии с требованиями ст. 6 Закона N 63-ФЗ, могут быть учтены в
целях налогообложения прибыли, если соблюдены критерии п. 1 ст. 252 НК
РФ (смотрите письмо ФНС России от 24.11.2011 N ЕД-4-3/19693@).
Что касается соглашения между участниками электронного
взаимодействия, полагаем можно воспользоваться рекомендациями,
116
изложенными в письме Минфина России от 01.08.2011 N 03-07-09/26.
Однако обращаем Ваше внимание на то, что речь в последнем письме идет об
обмене электронными счетами-фактурами. Рекомендаций по обмену
первичных учетных документов нам обнаружить не удалось.
В заключение отметим, что, несмотря на то, что в Законе N 63-ФЗ не
сказано об электронных подписях конкретно руководителя, полагаем, что все
нормы, установленные данным законом, распространяются и на них.
9. ОАО применяет УСН, бухгалтера нет. Заключен договор об оказании
услуг по ведению бухгалтерского учета с ИП, который непосредственно
сам оказывает эти услуги. Кто подписывает регистры бухгалтерского
учета?
Ответ: Регистры бухгалтерского учета в обязательном порядке
подписываются лицами, ответственными за их ведение. В случае, если в
организации отсутствует штатный сотрудник, ответственный за ведение
бухгалтерского учета, в том числе за составление учетных регистров, и у
организации заключен договор об оказании бухгалтерских услуг с
индивидуальным предпринимателем, руководитель организации может
возложить полномочия подписания бухгалтерских регистров на
индивидуального предпринимателя, осуществляющего бухгалтерское
сопровождение (в том числе ведение регистров). При этом такие полномочия
должны быть подтверждены договором об оказании бухгалтерских услуг, а
также
внутренним
распорядительным
документом
руководителя
организации, предоставляющим право подписи бухгалтерских регистров
индивидуальному предпринимателю.
Обоснование ответа:
С вступлением в силу нового закона о бухгалтерском учете
организации, применяющие УСН, обязаны вести бухгалтерский учет и
составлять бухгалтерскую отчетность (ч. 1 ст. 6 Федерального закона от
06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402ФЗ), письмо Минфина России от 23.10.2012 N 03-11-09/80). Следовательно,
организации, применяющие УСН, обязаны вести и регистры бухгалтерского
учета.
С 1 января 2013 года руководитель организации обязан утверждать не
только формы первичной учетной документации (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ),
но и формы учетных регистров (ч. 5 ст. 10 Закона N 402-ФЗ), которые
предназначены для накопления данных, содержащихся в первичных учетных
документах. Формы регистров руководитель утверждает по представлению
должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.
При этом формы регистров бухгалтерского учета, утвержденные
федеральными органами исполнительной власти до вступления в
силу Закона N 402-ФЗ, не являются обязательными к применению.
117
Таким образом, с 1 января 2013 года организация самостоятельно
разрабатывает регистры бухгалтерского учета, утвердив их формы в учетной
политике организации в целях бухгалтерского учета.
При этом для регистров бухгалтерского учета теперь установлен состав
обязательных реквизитов (ч. 4 ст. 10 Закона N 402-ФЗ), одним из которых, в
частности, является наличие подписей лиц, ответственных за ведение
регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов,
необходимых для идентификации этих лиц (п. 7 ч. 4 ст. 10 Закона N 402-ФЗ).
Регистры бухгалтерского учета должны быть подписаны лицами,
назначенными ответственными за их ведение руководителем организации.
Список лиц, ответственных за ведение бухгалтерских регистров, может быть
оформлен локальным распорядительным актом организации (приказом
руководителя).
Необходимо иметь в виду, что обязанность по ведению бухгалтерского
учета (в том числе и по составлению учетных регистров) руководитель
организации должен возложить на главного бухгалтера или иное
должностное лицо организации либо заключить договор об оказании услуг
по ведению бухгалтерского учета. Руководитель субъекта малого и среднего
предпринимательства может принять ведение бухгалтерского учета на себя
(ч. 3 ст. 7 Закона N 402-ФЗ).
Таким образом, организация, применяющая УСН, обязана составлять
бухгалтерские регистры, которые должны быть подписаны лицами,
назначенными ответственными за их ведение руководителем организации.
В случае заключения организацией договора об оказании услуг по
ведению бухгалтерского учета с индивидуальным предпринимателем
руководитель организации может возложить полномочия подписания
бухгалтерских
регистров
на
индивидуального
предпринимателя,
осуществляющего бухгалтерское сопровождение организации. При этом
такие полномочия должны быть подтверждены договором об оказании
бухгалтерских услуг, а также внутренним распорядительным документом
руководителя организации (приказом), предоставляющим право подписи
определенных документов, оформляемых при ведении бухгалтерского учета
(в частности бухгалтерских регистров), индивидуальному предпринимателю.
К сведению:
В открытых акционерных обществах, ценные бумаги которых
допущены к обращению на организованных торгах, главный бухгалтер или
иное должностное лицо, на которое возлагается ведение бухгалтерского
учета, должны отвечать требованиям, установленным ч. 4 ст. 7 Закона N 402ФЗ.
На физическое лицо, с которым заключается договор об оказании услуг
по ведению бухгалтерского учета, возлагаются аналогичные требования (ч. 6
ст. 7 Закона N 402-ФЗ).
Юридическое лицо, с которым заключается договор об оказании услуг
по ведению бухгалтерского учета, должно иметь не менее одного работника,
118
с которым заключен трудовой договор, отвечающего требованиям,
установленным ч. 4 ст. 7 Закона N 402-ФЗ (ч. 6 ст. 7 Закона N 402-ФЗ).
При этом положения ч.ч. 4 и 6 ст. 7 Закона N 402-ФЗ не применяются в
отношении лиц, на которых обязанность по ведению бухгалтерского учета
была возложена до вступления в силу Закона N 402-ФЗ (ч. 2 ст. 30 Закона N
402-ФЗ).
В связи с этим при заключении открытым акционерным обществом,
ценные бумаги которого допущены к обращению на организованных торгах,
договора на оказание бухгалтерских услуг с индивидуальным
предпринимателем необходимо учитывать требования, предъявляемые к
лицу, осуществляющему бухгалтерское сопровождение организации,
установленные ч. 4 и ч. 6 ст. 7 Закона N 402-ФЗ.
10. Организация является лизингодателем. По договору лизинга,
заключенному в 2013 году, оборудование, приобретенное лизингодателем
тоже в этом году, учитывается на балансе лизингодателя. Условиями
договора предусмотрено, что лизинговое имущество передается
лизингополучателю со склада продавца, минуя лизингодателя.
Лизингополучатель получил оборудование, и в период гарантийного
срока выяснилось, что оборудование при его эксплуатации не отвечает
заявленным техническим характеристикам. В связи с невозможностью в
течение гарантийного срока доведения оборудования продавцом до
рабочего
состояния
продавец
заменяет
лизингополучателю
оборудование на новое (аналогичное, по той же стоимости), также минуя
лизингодателя.
Учетной
политикой
организации-лизингодателя
предусмотрено применение в налоговом учете амортизационной премии.
Каков порядок бухгалтерского и налогового учета у лизингодателя
операций при замене некачественного оборудования?
Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 670 ГК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона
от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N
164-ФЗ)
следует,
что
лизингополучатель
вправе
предъявлять
непосредственно продавцу предмета лизинга требования, вытекающие из
договора купли-продажи, заключенного между продавцом и лизингодателем,
в частности, в отношении качества и комплектности имущества, сроков его
поставки и в других случаях ненадлежащего исполнения договора
продавцом.
Проданный товар ненадлежащего качества подлежит замене на товар,
соответствующий договору, в случае существенного нарушения требований
к качеству товара. Под существенными нарушениями понимается
обнаружение неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут
быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени или
выявляются неоднократно либо проявляются вновь после их устранения, и
других подобных недостатков (п. 2 ст. 475 ГК РФ).
119
Если недостатки товара не являются существенными, то к продавцу
могут быть предъявлены требования о соразмерном уменьшении покупной
цены; безвозмездном устранении недостатков товара в разумный срок;
возмещении своих расходов на устранение недостатков товара (п. 1 ст.
475 ГК РФ).
Требования, связанные с недостатками товара, покупатель может
предъявить продавцу в течение гарантийного срока (п. 3 ст. 477 ГК РФ), а
если гарантийный срок установлен менее двух лет, то требования могут быть
предъявлены в течение двух лет с момента передачи покупателю, если
покупатель докажет, что недостатки возникли до передачи товара
покупателю либо по причинам, возникшим до этого момента (п. 5 ст. 477 ГК
РФ).
Таким образом, из норм ГК РФ и Закона N 164-ФЗ не следует, что при
обнаружении лизингополучателем неустранимых недостатков имущества,
полученного им в соответствии с договором лизинга, и замене его продавцом
на новое, первоначальный договор лизинга должен быть расторгнут и
заключен новый договор. Замена некачественного имущества, являющегося
предметом договора лизинга, может быть осуществлена в рамках
первоначально заключенного договора лизинга.
В
соответствии со ст. 31 Закона
N 164-ФЗ переданный
лизингополучателю объект по договору лизинга может учитываться как на
балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя.
Однако независимо от того, на чьем балансе учитывается предмет
лизинга, он остается собственностью лизингодателя (п. 1 ст. 11 Закона N 164ФЗ), если договором не предусмотрен переход права собственности к
лизингополучателю по истечении срока договора или до этого в порядке,
определенном соглашением сторон (п. 1 ст. 19 Закона N 164-ФЗ).
Бухгалтерский учет
1. Передача первоначального предмета лизинга продавцом
непосредственно лизингополучателю минуя лизингодателя
При отражении лизинговых операций в бухгалтерском учете следует
руководствоваться:
- Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по
договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.1997
N 15 (далее - Указания);
- ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01);
- Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных
средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.
Так как право собственности на лизинговое имущество на протяжении
всего срока действия договора лизинга остается у лизингодателя, в
бухгалтерском учете организации-лизингодателя
предмет
лизинга
учитывается в составе основных средств на счете 03 "Доходные вложения в
материальные ценности" (п. 5 ПБУ 6/01, п. 3 Указаний, Инструкция по
применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
120
деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от
31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция к Плану счетов)).
Передача лизингополучателю лизингового имущества, учитываемого
на балансе лизингодателя, отражается лишь записями в аналитическом учете
по счету 03.
Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество
поставляется его продавцом непосредственно лизингополучателю, минуя
лизингодателя, то указанные записи делаются в бухгалтерском учете
транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя
(п. 3 Указаний).
В учете лизингодателя будет сделана запись:
Дебет 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг" Кредит 03,
субсчет "Имущество, предназначенное для сдачи в лизинг"
- отражена стоимость переданного лизингополучателю лизингового
имущества.
2. Возврат лизингодателем некачественного товара поставщику
При возврате лизингового имущества и прекращении его
использования для лизинга его стоимость переносится лизингодателем с
кредита счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет
"Имущество, предназначенное для сдачи в лизинг" на счет 01 "Основные
средства".
В рассматриваемом случае предмет лизинга ненадлежащего качества в
течение гарантийного срока возвращается продавцу, причем возвращает его
продавцу непосредственно лизингополучатель.
Учет у лизингодателя будет выглядеть следующим образом:
Дебет 01 "Собственное имущество" Кредит 03 субсчет "Имущество,
переданное в лизинг"
- переведено в состав основных средств, возвращенное
лизингополучателем имущество;
Дебет 02 субсчет "Амортизация по имуществу, переданному в лизинг"
Кредит 02 субсчет "Амортизация собственного имущества"
- переведена сумма амортизации возвращенного лизингового
имущества на субсчет учета амортизации собственных основных средств.
Амортизацию
по
возвращенному
лизинговому
имуществу
лизингодатель прекращает начислять с первого числа месяца, следующего за
месяцем списания этого объекта с бухгалтерского учета (в данном случае с
первого числа месяца, следующего за месяцем возврата лизингополучателем
поставщику данного предмета лизинга).
Такой порядок учета операций по возврату лизингового имущества
следует из п. 7 Указаний, положений ПБУ 6/01, Инструкции к Плану
счетов, письма Минфина России от 08.11.2006 N 03-03-04/1/729.
Полагаем, что если лизинговое имущество, не отвечающее заявленным
техническим характеристикам, возвращается в течение гарантийного срока
продавцу непосредственно лизингополучателем, минуя лизингодателя, то
121
указанные записи делаются в бухгалтерском учете лизингодателя на
основании первичного учетного документа лизингополучателя.
В бухгалтерском учете у лизингодателя суммы лизинговых платежей
включаются в состав доходов от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ
9/99). Согласно п. 6 Указаний причитающиеся по договору лизинга суммы
лизинговых платежей за отчетный период и досрочно начисленные платежи
отражаются по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в
корреспонденции со счетом 90, субсчет "Выручка". Поступление от
лизингополучателя лизинговых платежей отражается по кредиту счета 62
"Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции со счетами
учета денежных средств (50, 51, 52).
Исходя из норм ГК РФ, если товар возвращается продавцу по причине
его ненадлежащего качества, то можно говорить о том, что в данном случае
продавец не исполнил договор надлежащим образом, поэтому, по сути, в
данной ситуации происходит частичное или полное расторжение договора
поставки (купли-продажи), то есть стороны возвращаются в исходное
состояние. При этом отменяется изначальный переход права собственности
на данный товар от поставщика к покупателю. Иными словами, при возврате
некачественного товара покупателем продавцу реализации данного товара не
происходит (письмо УМНС по Московской области от 26.03.2004 N 0622/2264).
В связи с изложенным оформлять возврат некачественного товара
следует как обычное расторжение договора (составлением покупателем и
рассмотрением поставщиком претензии, подписанием сторонами акта о
выявленных недостатках, оформлением документов по возврату покупателем
некачественного товара и поставке продавцом взамен качественного товара).
В
рассматриваемой
ситуации
некачественное
оборудование
возвращается продавцу непосредственно лизингополучателем. Как нами
было рассмотрено выше, в соответствии с п. 1 ст. 670 ГК РФ, п. 2 ст.
10 Закона N 164-ФЗ лизингополучатель вправе предъявлять непосредственно
продавцу предмета лизинга требования, вытекающие из договора куплипродажи, заключенного между продавцом и лизингодателем, в частности, в
отношении качества имущества.
Поэтому при выявлении лизингополучателем недостатков полученного
в лизинг имущества и его возврате лизингополучателем продавцу
лизингополучатель оформляет:
- акт об обнаружении некачественных (бракованных) товаров,
подписанный специально созданной комиссией;
- претензионное письмо с приложением акта;
- письмо-согласие с претензией поставщика или согласие,
подтвержденное иным образом (согласно условиям конкретного договора);
- товаросопроводительные документы (накладную с пометкой
"возврат") либо акт приема-передачи.
122
Копии указанных документов, заверенные лизингополучателем
должным образом (печать, подпись руководителя организации),
лизингополучателю необходимо передать лизингодателю.
На основании заверенных копий указанных документов лизингодатель
отразит в учете операции по предъявлению претензий поставщику, возврату
ему некачественного оборудования.
Нормы
законодательства,
регулирующие
порядок
ведения
бухгалтерского учета, не содержат специальных правил учета операций,
связанных с возвратом поставщику некачественного объекта основных
средств после его эксплуатации покупателем.
Возврат поставщику неисправного оборудования и получение нового
объекта основных средств в рассматриваемой ситуации, на наш взгляд,
следует отражать в бухгалтерском учете аналогично операциям по выбытию
старого и получению нового объекта основных средств с учетом некоторых
особенностей.
В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств,
который выбывает или не способен приносить организации экономические
выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
В соответствии с Инструкцией, для учета выбытия объектов основных
средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет
"Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость
выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.
Расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, отражаются на
счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты
по претензиям". Остаточная стоимость основного средства списывается с
кредита счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" в дебет счета 76,
субсчет "Расчеты по претензиям" (Инструкция по применению Плана
счетов).
При получении от поставщика нового объекта основных средств
организация должна отразить его стоимость по дебету счета 08 "Вложения во
внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом 76, субсчет "Расчеты по
претензиям" по стоимости согласно полученной от поставщика накладной
(без учета НДС) (п. 8 ПБУ 6/01).
При вводе полученного основного средства в эксплуатацию его
первоначальная стоимость, сформированная на счете 08, списывается в дебет
счета 03. НДС, предъявленный поставщиком, принимается к вычету при
выполнении всех условий, предусмотренных нормами гл. 21 НК РФ.
При этом образующуюся на счете 76 разницу между первоначальной
стоимостью нового оборудования и остаточной стоимостью вышедшего из
строя оборудования, на наш взгляд, следует отнести к прочим доходам и
отразить по кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы" (п. 8 ПБУ
9/99 "Доходы организации").
Таким образом, в бухгалтерском учете организации-лизингодателя
будут сделаны следующие записи:
123
Дебет 01, субсчет "Выбытие основного средства" Кредит 01
- списана первоначальная стоимость возвращаемого оборудования;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основного средства"
- списана сумма начисленной по оборудованию амортизации;
Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 01, субсчет
"Выбытие основного средства"
- списана остаточная стоимость оборудования;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 68, субсчет "НДС"
- начислен НДС на стоимость возвращенного оборудования;
Дебет 08 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"
- отражена стоимость нового оборудования, полученного от
поставщика в счет удовлетворения претензии;
Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"
- отражена сумма НДС по полученному оборудованию;
Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 19
- принят к вычету НДС;
Дебет 03, субсчет "Имущество, предназначенное для сдачи в лизинг"
Кредит 08
- оприходован предмет лизинга в сумме всех затрат, связанных с его
приобретением;
Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 91, субсчет "Прочие
доходы"
- отражена в составе прочих доходов разница между первоначальной
стоимостью нового лизингового оборудования и остаточной стоимостью
возвращенного лизингового оборудования.
Если условиями договора предусмотрено, что лизинговое имущество
передается лизингополучателю со склада продавца, минуя лизингодателя, то
на основании первичного учетного документа лизингополучателя у
лизингодателя в аналитическом учете по счету 03 делаются транзитом записи
по передаче лизингового имущества лизингополучателю:
Дебет 03, субсчет "Имущество, переданное в лизинг" Кредит 03,
субсчет "Имущество, предназначенное для сдачи в лизинг"
- отражена стоимость переданного лизингополучателю лизингового
имущества.
При возврате предмета лизинга для замены его на новый, условия
первоначального договора лизинга не меняются, следовательно, суммы
авансовых и лизинговых платежей у лизингодателя пересчету не подлежат.
Налог на прибыль
Нормы гл. 25 НК РФ не содержат специальных положений,
регламентирующих порядок ведения налогового учета операций, связанных с
возвратом поставщику некачественного объекта основных средств после его
эксплуатации покупателем.
На наш взгляд, учитывая позицию налоговых органов относительно
возврата
оприходованных
покупателем
товаров
(смотрите,
124
например, письмо УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 N 2012/037667), передачу оборудования в рассматриваемой ситуации возможно
рассматривать в качестве "обратной реализации".
Тогда в целях формирования налогооблагаемой прибыли в периоде
возврата оборудования организация-покупатель (лизингодатель) должна
отразить в налоговом учете доход от реализации основного средства, равный
стоимости подлежащего получению по претензии нового объекта основных
средств (без учета НДС) (п. 1 ст. 248, п.п. 1, 2 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).
При
этом
при
реализации
амортизируемого
имущества
налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на
остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в
соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, а также на сумму расходов,
непосредственно связанных с такой реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
По мнению Минфина России, в целях расчета остаточной стоимости
основного средства в качестве значения его первоначальной стоимости
принимается первоначальная стоимость, по которой основное средство было
принято к учету, то есть сумма расходов на приобретение, сооружение,
изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором основное
средство пригодно для использования, то есть без учета списанной в расходы
суммы амортизационной премии (смотрите, например, письмо Минфина
России от 28.05.2012 N 03-03-06/2/68).
По вопросу восстановления амортизационной премии необходимо
отметить следующее.
Восстановление амортизационной премии предусмотрено абзацем 4 п.
9 ст. 258 НК РФ.
При этом в данной норме (в редакции Федерального закона от
29.11.2012 N 206-ФЗ) установлено, что в случае, если основное средство, в
отношении которого были применены положения абзаца второго п. 9 ст.
258 НК РФ, реализовано ранее чем по истечении пяти лет с момента
введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с
налогоплательщиком, суммы расходов, ранее включенных в состав расходов
очередного отчетного (налогового) периода в соответствии с абзацем
вторым п. 9 ст. 258 НК РФ, подлежат включению в состав
внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором
была осуществлена такая реализация.
Пункт 9 ст. 258 НК РФ однозначно указывает на то, что вопрос о
восстановлении амортизационной премии возникает только при реализации
объектов основных средств, причем указанная его новая редакция,
уточняющая отношения взаимозависимых лиц, применяется при реализации
основных средств начиная с 1 января 2013 года.
Согласно ст. 39 НК РФ определено, что реализацией товаров
признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами)
права собственности на товары одним лицом для другого лица, а в случаях,
125
предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары одним
лицом для другого лица - на безвозмездной основе.
То есть выбытие основных средств по иным причинам не признается
реализацией, следовательно, норма п. 9 ст. 258 НК РФ в таких случаях не
применяется.
Аналогичная точка зрения изложена в письмах Минфина России
от 28.09.2012 N 03-03-06/1/510, от 20.03.2009 N 03-03-06/1/169, от 16.03.2009
N 03-03-05/37, ФНС России от 27.03.2009 N ШС-22-3/232, в которых
отмечено, что восстановление сумм амортизационной премии в случае
выбытия основных средств, не признаваемого реализацией в соответствии
с гл. 25 НК РФ, налоговым законодательством не предусмотрено.
Поскольку возврат поставщику некачественного оборудования сам по
себе не является реализацией, мы считаем, что указанное обстоятельство не
является основанием для восстановления амортизационной премии.
Применительно
к
рассматриваемой
ситуации
официальных
разъяснений нами не обнаружено.
При получении от поставщика нового объекта основных средств
организация-покупатель в налоговом учете должна сформировать его
первоначальную стоимость по правилам, установленным ст. 257 НК РФ.
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма
расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и
доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за
исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (п. 1
ст. 257 НК РФ).
НДС
Одним из обязательных условий для принятия НДС к вычету является
использование приобретенного имущества в деятельности, облагаемой НДС
(пп.1 п. 2 ст. 171 НК РФ).
Основания, при которых восстановление НДС (ранее правомерно
принятого к вычету) обязательно, приведены в п. 3 ст. 170 НК РФ. В
частности, одним из оснований является дальнейшее использование в том
числе основных средств для осуществления операций, указанных в п. 2 ст.
170 НК РФ.
Подпунктом 1 п. 2 ст. 170 НК РФ предусмотрены, в частности,
операции по производству и (или) реализации (а также передаче), не
подлежащие налогообложению (освобожденные от налогообложения).
Арбитражная практика по данному вопросу в большинстве случаев
складывается в пользу налогоплательщиков. Судьи указывают, что списание
товарно-материальных ценностей в связи с их утратой, порчей, недостачей,
браком не является основанием для восстановления сумм НДС
(постановления ФАС Поволжского округа от 11.12.2008 N А55-3673/2008
(определением ВАС РФ от 08.05.2009 N 3551/09 в передаче дела в
Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано); ФАС
Центрального округа от 22.05.2008 N А48-3539/07-14, от 28.03.2007 N А48126
4688/06-19, от 07.11.2006 N А68-АП-1067/10; ФАС Московского округа от
07.03.2008 N КА-А41/1528-08, от 06.09.2007 N КА-А40/8980-07; ФАС
Северо-Западного округа от 15.02.2007 N А52-2267/2006/2).
Таким
образом,
учитывая,
что
контролирующие
органы
руководствуются прежде всего указаниями Минфина России, если НДС по
возвращаемому некачественному оборудованию не будет восстановлен,
организации следует быть готовой к судебным спорам.
Подпунктом "а" п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и
выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на
добавленную
стоимость,
утвержденных постановлением Правительства
Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137, установлена обязанность
покупателя отражать в части 1 "Выставленные счета-фактуры" журнала учета
показатели счетов-фактур, выставленных покупателем - плательщиком
налога на добавленную стоимость продавцу при возврате продавцу товаров,
принятых на учет покупателем.
Следует отметить, что согласно позиции специалистов финансового
ведомства, поддерживаемой и некоторыми арбитражными судами, в связи с
возвратом поставщику приобретенного и оприходованного объекта основных
средств у организации-покупателя возникает необходимость начислить НДС
на стоимость возвращаемого оборудования и выставить соответствующий
счет-фактуру (в данном случае корректировочные счета-фактуры продавцом
не выставляются) (письма Минфина России от 10.08.2012 N 03-07-11/280,
от 21.05.2012 N 03-07-09/58, от 13.04.2012 N 03-07-09/34, от 20.02.2012 N 0307-09/08, ФНС России от 11.04.2012 N ЕД-4-3/6103@, от 12.03.2012 N ЕД-43/4100@, постановление ФАС Уральского округа от 17.02.2012 N Ф0910098/11 по делу N А50-10130/2011).
Кроме того, в силу п. 3 Правил ведения книги продаж,
утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137,
организация покупатель при возврате товара плательщику НДС должна
зарегистрировать этот счет-фактуру в книге продаж.
Обращаем внимание, что факт выставления в такой ситуации счетафактуры не свидетельствует об отражении "обратной" реализации в учете
покупателя, а просто реализует механизм применения п. 5 ст. 171 и п. 4 ст.
172 НК РФ продавцом (смотрите также решение ВАС РФ от 30.09.2008 N
11461/08). В этом случае товарная накладная на возврат должна содержать
НДС (18%).
Рекомендуем
дополнительно
ознакомиться
со
следующими
материалами:
- Энциклопедия решений. Учет лизингодателем передачи основных
средств в лизинг;
- Энциклопедия решений. Доходы по договору лизинга в целях
налогообложения прибыли;
- Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС при возврате
товаров покупателем поставщику.
127
11. Организация занимается оптовой торговлей и осуществляет доставку
товара покупателю за собственный счет. При этом поставка со склада
поставщика на склад покупателя осуществляется напрямую (минуя
склад организации). Транспортные расходы, понесенные организацией,
не
учтены
в
стоимости
приобретения
товаров.
Могут ли все расходы на такую транспортировку признаваться
расходами текущего периода в бухгалтерском и налоговом учете?
Ответ: Транспортные расходы, связанные с доставкой товара от поставщика
покупателю, минуя склад организации, могут учитываться в составе расходов
ткущего периода.
Обоснование ответа: Бухгалтерский учет
Нормативно-правовыми актами, регулирующими порядок ведения
бухгалтерского учета, допускается различный порядок учета и признания
расходов на перевозку (транспортировку) приобретаемых и реализуемых
товаров. На наш взгляд, в качестве транспортно-заготовительных расходов,
связанных с приобретением товаров, могут рассматриваться, в том числе,
затраты на доставку товаров до центральных складов (баз) организациипокупателя, производимые до момента их передачи в продажу (п. 13 ПБУ
5/01 "Учет материально-производственных запасов", п. 70 Методических
указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов,
утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). Расходы
же на доставку приобретенных товаров со склада организации-продавца до
покупателя следует рассматривать в качестве расходов на продажу.
В данной ситуации операции по приобретению и реализации товара
осуществляются, минуя склад организации, то есть в рамках "транзитной"
торговли, что затрудняет порядок квалификации затрат на перевозку товаров,
которые, с одной стороны, связаны с их приобретением, с другой стороны, - с
реализацией.
Каких-либо специальных правил порядка учета и признания
транспортных расходов при "транзитной" торговле нормативно-правовыми
актами, регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета, не
установлено.
В такой ситуации, на наш взгляд, организация имеет право
самостоятельно квалифицировать указанные расходы или определить
методику их распределения, прописав соответствующие положения в
учетной политике для целей бухгалтерского учета (ст. 8 Федерального закона
от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная
политика организации").
Учитывая, что в данном случае приобретаемые товары не завозятся на
склад организации, а доставляются поставщиком непосредственно
покупателям Вашей организации, полагаем, что транспортные расходы в
размере фактических затрат могут учитываться в составе расходов на
128
продажу на счете 44 и полностью признаваться в периоде их осуществления
посредством списания в дебет счета 90 (п. 5, 7, 9, 16-19 ПБУ 10/99 "Расходы
организации", Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского
учета
финансово-хозяйственной
деятельности
организаций,
утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Налоговый учет
Особенности формирования расходов на реализацию для оптовых
организаций установлены ст. 320 НК РФ. Так, расходы на реализацию для
целей ст. 320 НК РФ определены как "издержки обращения". К ним
относятся:
- расходы налогоплательщика - покупателя товаров (оптовой
организации) на доставку этих товаров;
- складские расходы;
- иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением и
реализацией этих товаров, если они не учтены в стоимости приобретения
товаров.
Согласно абзацу третьему ст. 320 НК РФ расходы текущего месяца
разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся
стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном
(налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы)
покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в
случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных
товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных
расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществленные в
текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от
реализации текущего месяца.
Из буквального прочтения положений абзаца третьего ст. 320 НК РФ
следует, что транспортные расходы на доставку товаров от поставщика до
склада покупателя, минуя склад самой оптовой организации, не являются
прямыми расходами, а относятся к косвенным расходам и учитываются при
определении налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода.
Косвенно приведенная позиция может быть подтверждена
официальными разъяснениями Минфина России, представленными в
письме от 10.02.2011 N 03-03-06/1/85. Специалисты ведомства пришли к
выводу, что к прямым расходам относятся расходы по доставке товара до
склада организации при его покупке, если эти расходы по условиям договора
не включены в цену покупки. В связи с чем расходы на доставку
(транспортные расходы) покупных товаров после оприходования их на склад
в связи с их перемещением до нового склада самого налогоплательщика
относятся к косвенным расходам.
При
этом
на
основании постановления Четырнадцатого
арбитражного апелляционного суда от 12.01.2012 N 14АП-8260/11 считаем
необходимым отметить следующее. В отношении отнесения транспортных
расходов к косвенным, суд занял позицию налогоплательщика - транзитного
129
продавца покупного товара. И это несмотря на то, что товарные накладные и
счета-фактуры были оформлены поставщиком на адрес организации транзитного продавца, в документах даже не был указан конечный
покупатель. Однако такую позицию суд занял только в связи с тем, что у
организации отсутствовали собственные склады, а налоговый орган не
представил
доказательств
противного.
Поэтому,
поскольку
в
рассматриваемой ситуации организация имеет собственные склады, в
товарных (товарно-транспортных и транспортных) накладных при
транзитных поставках товаров обязательно должен быть указан конечный
покупатель в качестве грузополучателя.
По нашему мнению, если товар напрямую доставляется до склада
покупателя, невозможно затраты распределять на прямые, связанные с
доставкой продукции от поставщика до склада Вашей оптовой организации,
и на косвенные - по доставке товаров от Вас до склада покупателя. Поэтому
вся сумма транспортных расходов в данном случае у организации будет
являться косвенным расходом, связанным с реализацией товара. Ведь
расходы по такой доставке могут признаваться расходами, связанными с
продажей товара, а не с приобретением товара.
При этом порядок учета транспортных расходов организации следует
закрепить в своей учетной политике для целей налогообложения (ст. 313 НК
РФ). Напомним, что все неясности закона толкуются в пользу
налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
12. В налоговом учете расходы по экспертизе промышленной
безопасности организация единовременно в полном объеме учитывает в
составе прочих расходов. Каков порядок отражения данных расходов в
бухгалтерском учете?
Ответ: Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О
промышленной безопасности опасных производственных объектов" (далее Закон N 116-ФЗ) организация, эксплуатирующая опасный производственный
объект, обязана обеспечивать проведение экспертизы промышленной
безопасности
зданий,
проводить
диагностику,
испытания,
освидетельствование сооружений и технических устройств, применяемых на
опасном производственном объекте, в установленные сроки и по
предъявляемому в установленном порядке предписанию федерального
органа исполнительной власти в области промышленной безопасности или
его территориального органа.
В соответствии с п. 3 ст. 13 Закона N 116-ФЗ результатом экспертизы
промышленной безопасности является заключение, выданное организацией,
имеющей лицензию на проведение указанной экспертизы.
С учетом п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской
отчетности
в
Российской
Федерации
(утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) затраты,
130
произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к
следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в
соответствии с условиями признания активов, установленными
нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат
списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов
данного вида.
То есть при признании таких расходов нужно руководствоваться
нормативными актами по бухгалтерскому учету: ПБУ, Планом счетов и
Инструкцией по его применению и другие.
В соответствии с п. 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной
экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому
учету при Минфине России и Президентским советом Института
профессиональных бухгалтеров России 29.12.1997, далее - Концепция) актив
признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией
экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его
может быть измерена с достаточной степенью надежности.
Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность
активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в
организацию (п. 7.2.1 Концепции).
Актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда
он может быть:
а) использован обособленно или в сочетании с другим активом в
процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для
продажи;
б) обменен на другой актив;
в) использован для погашения обязательства;
г) распределен между собственниками организации.
Затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что
они не принесут будущих экономических выгод организации или когда
будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в
бухгалтерском балансе (п. 8.6.3 Концепции).
На основании п.п. 5-10 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее ПБУ
10/99) затраты организации на получение экспертизы промышленной
безопасности относятся к расходам по обычным видам деятельности.
Пунктом 18 ПБУ 10/99 установлено, что расходы признаются в том
отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени
фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления
(допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Одновременно с этим расходы признаются в отчете о прибылях и
убытках:
с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями
(соответствие доходов и расходов);
путем их обоснованного распределения между отчетными периодами,
когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких
131
отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может
быть определена четко или определяется косвенным путем;
независимо от того, как они принимаются для целей расчета
налогооблагаемой базы (п. 19 ПБУ 10/99).
С одной стороны, получение заключения является обязанностью
организаций, эксплуатирующей опасные объекты, и, по нашему мнению,
непосредственно с будущими доходами не связано. А как следствие, расходы
на экспертизу промышленной безопасности в бухгалтерском учете будут
признаны в отчетном периоде, когда были понесены. В целях бухгалтерского
учета соответствующие расходы подлежат отражению на счете 20 "Основное
производство" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и
подрядчиками".
В то же время, считая, что полученные затраты связаны с
эксплуатацией объектов в течение нескольких лет, допустимо и отнесение их
к расходам будущих периодов в целях бухгалтерского учета. В этом случае
расходы по экспертизе отражаются на счете 97 "Расходы будущих периодов"
и признаются равномерно в течение срока действия разрешения, обособленно
по каждому объекту.
Соответственно, в бухгалтерском учете будут произведены следующие
записи:
Дебет 60, субсчет "Расчеты по экспертизе объекта" Кредит 51
- перечислена плата специализированной организации;
Дебет 97 "Расходы будущих периодов" Кредит 60, субсчет "Расчеты по
экспертизе объекта"
- сумма затрат отражена в составе расходов будущих периодов;
Дебет 20 (23, 25, 26, 29) Кредит 97
- признанные расходы включены в состав себестоимости.
Выбор применяемого способа организации следует установить в
учетной политике.
12. Между юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем
заключен договор пожертвования денежной суммы. Пожертвование
осуществляется юридическим лицом, применяющим общий режим
налогообложения.
Как отразить в налоговом и бухгалтерском учете юридического лица
расходы на пожертвование?
Ответ: Налоговый учет
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ
налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных
расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.
Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по
налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно
132
переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы,
связанные с такой передачей.
В целях применения НК РФ денежные средства относятся к имуществу
(п. 2 ст. 38 НК РФ, ст. 128 ГК РФ).
Таким образом, денежные средства, перечисленные в рамках договора
пожертвования, в расходах при исчислении налога на прибыль не
учитываются (письмо Минфина России от 04.04.2007 N 03-03-06/4/40).
Бухгалтерский учет
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций,
утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее Инструкция по применению Плана счетов), для обобщения информации о
наличии и движении денежных средств в валюте РФ на расчетных счетах
организации, открытых в кредитных организациях, предназначен счет 51
"Расчетные счета". Списание денежных средств с расчетных счетов
организации отражается по кредиту счет 51 "Расчетные счета".
Передача денежных средств в благотворительных целях отражается в
бухгалтерском учете организации, как правило, с использованием счета 76
"Расчеты с разными дебиторами и кредиторам".
Расходы в виде перечисленных денежных средств для целей
бухгалтерского учета признаются прочими и отражаются по дебету счета 91
"Прочие доходы и расходы", субсчет Прочие расходы", в корреспонденции с
кредитом счета 76 (п.п. 2, 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации", Инструкция
по применению Плана счетов). Перечисление отражают проводкой по дебету
счета 76 и кредиту счета 51.
Однако, поскольку у одаряемого не возникает встречного
обязательства перед дарителем, использование счета 76 необязательно.
Пожертвование может быть отражено проводкой:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 51
- перечислено пожертвование.
13. Кассиром был случайно выбит чек (не в момент покупки). Ошибка
была обнаружена сразу. На основании акта КМ-3 внесены
соответствующие исправления в журнал кассира-операциониста (форма
N КМ-4). Правомерно ли требование налоговой инспекции об
обязательном представлении в данном случае объяснительной записки
кассира?
Ответ: При оформлении должным образом акта по форме N КМ-3 с
приложением к нему ошибочно пробитого чека налоговый орган не вправе
требовать обязательного наличия объяснительной записки кассираоперациониста.
Отсутствие объяснительной записки не может являться основанием для
привлечения организации к административной ответственности.
133
Обоснование ответа:
Порядок действий при ошибке кассира-операциониста приведен в
п. 4.3 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при
осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденных письмом
Минфина России 30.08.1993 N 104 (далее - Типовые правила).
Поскольку ошибочная печать чека не связана с продажей товара покупателю
и ошибка обнаружена в тот же день, в конце рабочей смены следует
составить акт по унифицированной форме N КМ-3. В графах 4 и 5 акта
следует указать, соответственно, номер и сумму ошибочного чека. Акт
должен быть подписан ответственными лицами комиссии. В состав комиссии
должны входить руководитель организации, заведующий отделом (секцией),
старший
кассир
и
кассир-операционист
организации.
На ошибочно пробитый кассовый чек необходимо поставить специальный
штамп "Погашено" (п. 4.3 Типовых правил). Погашенный чек наклеивается
на лист бумаги и вместе с актом по форме N КМ-3 сдается в бухгалтерию,
где он должен храниться вместе с иными документами за данное число.
Указанная в акте по форме N КМ-3 сумма ошибочно пробитого кассового
чека
отражается
в
графе
15
журнала
кассира-операциониста
(унифицированная форма N КМ-4), и на данную сумму уменьшается выручка
контрольно-кассовой машины за этот день (смотрите письмо УФНС России
по г. Москве от 24.07.2009 N 17-15/076525). Ни Типовые правила,
ни постановление Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132, которым утверждены
формы КМ-3 и КМ-4 и указания по их заполнению, ни иные нормативные
акты, регулирующие наличное денежное обращение и порядок применения
ККТ, не требуют обязательного наличия объяснительной записки кассираоперациониста. Оформление данного документа является сугубо
добровольным. Однако его наличие может быть полезным в случае
возникновения
спора
с
контролирующими
органами
(смотрите постановление ФАС Московского округа от 09.04.2008 N КАА40/2670-08).
Таким образом, при наличии должным образом оформленного акта по
форме N КМ-3 с приложенным к нему ошибочно пробитым кассовым чеком,
налоговый орган не вправе требовать обязательного наличия объяснительной
записки кассира-операциониста. Её отсутствие не может являться
основанием
для привлечения организации
к административной
ответственности, установленной ст. 15.1 КоАП РФ, за нарушение порядка
ведения кассовых операций.
14. При сдаче отчета по продажам сувенирной продукции за день
продавцом представлен товарный отчет на одну сумму, а Z-отчет снят
на другую сумму (большую). Количество проданного товара
соответствует сумме денежных средств в кассе организации, однако итог
по Z-отчету больше. Безналичных расчетов, а также возвратов не было.
Каковы механизм выявления ошибки, а также порядок ее исправления?
134
Ответ: Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О
применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных
денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"
контрольно-кассовая техника (далее - ККТ), включенная в Государственный
реестр, по общему правилу применяется на территории РФ в обязательном
порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при
осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с
использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения
работ или оказания услуг.
В соответствии с п. 3.3 Положения Банка России от 12.10.2011 N 373-П
"О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка
России на территории Российской Федерации" при ведении юридическим
лицом кассовых операций с применением ККТ по окончании их проведения
на основании контрольной ленты, изъятой из ККТ, оформляется приходный
кассовый ордер на общую сумму принятых наличных денег (за исключением
сумм наличных денег, принятых платежным агентом, банковским
платежным агентом (субагентом).
На основании п. 6.1 Типовых правил эксплуатации контрольнокассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением,
утвержденных письмом Минфина России от 30.08.1993 N 104 (далее Типовые правила), сумма выручки должна соответствовать показаниям
денежных суммирующих счетчиков и контрольной ленте (Z-отчет).
Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что в течение
дня безналичной оплаты товаров, а также возврата денежных средств из
кассы не было, полагаем, что в рассматриваемом случае сумма выручки,
полученная вашей организацией за день и сдаваемая кассиром, должна
соответствовать данным Z-отчета.
Аналогичное мнение нашло отражение и в разъяснениях налоговых
органов (смотрите, например, письма Федеральной налоговой службы от
10.06.2011 N АС-4-2/9303@, УФНС России по г. Москве от 20.04.2011
N 17-15/38757, УФНС РФ по г. Москве от 27.02.2006 N 09-24/14618).
Как отмечается в Указаниях по заполнению журнала кассираоперациониста (форма N КМ-4), утвержденных постановлением Госкомстата
РФ от 25.12.1998 N 132, при расхождении результатов сумм на контрольной
ленте с выручкой выясняется причина расхождения, а выявленные недостачи
или излишки заносятся в соответствующие графы Журнала кассираоперациониста.
Расхождения между суммой выручки и данными Z-отчета могли
образоваться в анализируемой ситуации в результате, например, пробития
чека ККТ без факта продажи товара, или пробития чека с ошибочной
(большей) суммой.
Какого-либо законодательно установленного механизма выявления и
исправления такого несоответствия данных в настоящее время не имеется.
135
Установить причины расхождения возможно, например, путем сплошной
сверки данных первичных документов, составляемых при продаже
сувенирной продукции (например товарного отчета, товарных чеков
(квитанций), ведомости продажи продукции и т.п.), и данных кассовой ленты
ККТ, для устранения выявленных расхождений в Вашем случае организация
может составить акт (иной аналогичный документ), в котором будет
зафиксировано, что данные Z-отчета расходятся с фактической суммой
выручки, поступившей в кассу. В нем следует отразить причину и сумму
такого расхождения, а также номер и сумму ошибочно пробитого чека.
Форму такого документа Вашей организации следует разработать
самостоятельно с учетом требований части 2 ст. 9 Федерального закона от
06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Целесообразно к акту приложить письменные объяснения кассира с
указанием причины ошибки. Затем фактические данные о сумме выручки за
день необходимо внести в журнал кассира-операциониста.
Пункт 4.3 Типовых правил предусматривает, что в случае ошибки
кассира-операциониста при вводе суммы и невозможности погашения чека в
течение смены неиспользованный чек актируется в конце смены. Кроме того,
составляется и оформляется совместно с администрацией предприятия акт о
возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным
кассовым чекам. Чеки погашаются, наклеиваются на лист бумаги и вместе с
актом сдаются в бухгалтерию.
В этой связи, на ошибочно пробитый кассиром чек в конце дня (смены)
организации необходимо также составить акт по унифицированной форме N
КМ-3 (утверждена постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132).
Акт следует составить в одном экземпляре, в графах 4 и 5 которого следует
указать номер и сумму ошибочного чека. Акт должен быть подписан
комиссией в составе руководителя организации, заведующего отделом
(секцией), старшего кассира и кассира-операционист.
На ошибочно пробитый кассовый чек необходимо поставить
специальный штамп "Погашено". Погашенный чек наклеивается на лист
бумаги и вместе с актом по форме N КМ-3 сдается в бухгалтерию.
Указанная в акте по форме N КМ-3 сумма ошибочно пробитого
кассового чека отражается в графе 15 журнала кассира-операциониста. На
данную сумму уменьшается выручка по ККТ за этот день (письмо УФНС
России по г. Москве от 24.07.2009 N 17-15/076525).
136
V. Правовые основы
1.Организация использует товарный знак, зарегистрированный для
индивидуализации товаров и услуг в отношении 08, 16, 27 классов
МКТУ
(международная
классификация
товаров,
услуг).
Вправе ли организация использовать товарный знак в сети Интернет, на
вывесках, в рекламе?
Необходима ли в данном случае регистрация товарного знака по 35
классу МКТУ?
Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 1484 ГК РФ исключительное право на
товарный знак может быть осуществлено для индивидуализации товаров,
работ или услуг, в отношении которых товарный знак зарегистрирован, в
частности путем размещения товарного знака в объявлениях, на вывесках и в
рекламе; в сети Интернет, в том числе в доменном имени и при других
способах адресации.
То есть, если товарный знак зарегистрирован в отношении некоей
группы товаров (работ, услуг), правообладатель такого товарного знака
вправе размещать соответствующий товарный знак на вывесках, рекламе,
сети Интернет в целях отличия его товаров, в отношении которых
зарегистрирован товарный знак. Размещение товарного знака в
предложениях о продаже товара и рекламе являются одними из способов
использования товарного знака в отношении товаров (работ, услуг), для
которых он зарегистрирован (смотрите также постановления ФАС
Московского округа от 22.03.2011 N КА-А40/1981-11, Девятого
арбитражного
апелляционного
суда
от
17.05.2013
N 09АП11397/13 (оставлено в силе постановлением Суда по интеллектуальным
правам от 07.10.2013 N С01-54/2013)).
Регистрация товарного знака по 35 классу МКТУ предполагается для
осуществления торговой и рекламной деятельности как таковой, вне связи с
конкретным видом продаваемых и рекламируемых товаров. К этому классу, в
частности, относятся такие услуги, как "Демонстрация товаров (350023)",
"Информация и советы коммерческие потребителям [информация
потребительская товарная] (350093)", "Продвижение товаров для третьих лиц
(350071)", "Распространение рекламных материалов (350008)" и другие. Как
указывает Роспатент, к 35 классу могут быть отнесены, например, "услуги по
розничной, оптовой продаже товаров", "услуги магазинов по розничной,
оптовой продаже товаров", "услуги по развозной продаже товаров", "услуги
розничной продажи товаров по каталогу путем почтовых отправлений",
"услуги розничной продажи товаров с использованием теле-магазинов или
интернет-сайтов" (п. 4 информационного письма Федеральной службы по
интеллектуальной собственности от 23.12.2011 N 2 "О формулировках
терминов, идентифицирующих услуги, относящиеся к торговой
деятельности, при включении их в перечень услуг 35 класса МКТУ"). Иначе
137
говоря, товарные знаки, зарегистрированные по данному классу,
используются для обозначения деятельности торговых предприятий,
рекламных агентств и т.п.
В отсутствии регистрации по 35 классу МКТУ товарный знак,
зарегистрированный в отношении товара по иному классу, не будет
пользоваться правовой защитой для целей идентификации вышеприведенных
услуг, например, услуг розничной торговли. И если такой товарной знак
будет зарегистрирован по 35 классу МКТУ в отношении услуг розничной
торговли за третьим лицом, то такое третье лицо будет вправе использовать
соответствующий товарный знак для идентификации своей торговой
деятельности, то есть размещать его на вывесках своих магазинов,
использовать в рекламе (рекламировать свою торговую деятельность),
использовать в Интернете (например в наименовании сайта, посвященном
торговой деятельности) (постановление ФАС Северо-Кавказского округа
от 15.03.2012 N Ф08-809/12, определение Высшего Арбитражного Суда
РФ от 19.07.2012 N ВАС-8827/12), и, соответственно, по нашему мнению,
сможет на основании ст. 1484 ГК РФ запрещать использовать третьим лицам
такой товарный знак в отношении соответствующих услуг, например, на
вывесках магазинов, используя его в качестве названия магазина.
В то же время, такое лицо не может запретить использовать такой
товарный знак в рекламных материалах, в коммерческих предложениях, в
сети Интернет лицу, права которого зарегистрированы в отношении того же
товарного знака, но по другой группе МКТУ, в целях индивидуализации его
товара. Не исключается, полагаем, использование такого товарного знака и в
доменном имени сайта, посвященного такому товару.
Что касается использования товарного знака в "пограничных"
ситуациях, например на вывеске фирменного магазина производителя товара,
зарегистрировавшего товарный знак в отношении соответствующего товара,
но не имеющего регистрации этого знака по 35 классу МКТУ, то в случае
возникновения спора окончательное решение может быть принято только
судом с учетом всех обстоятельств конкретного дела.
2. Какие формы необходимо подавать в регистрирующий орган в случае
ликвидации иногороднего представительства ОАО и внесения
соответствующих изменений в устав? Нужно ли при этом платить
государственную пошлину, и если да, то в каком размере?
Ответ: В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 65 Федерального закона от 26.12.1995
N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) принятие
решения об открытии (а следовательно, и о прекращении деятельности)
представительств общества относится к компетенции его совета директоров
(наблюдательного совета).
Поскольку сведения о представительстве содержатся в учредительных
документах создавшего его общества (п. 3 ст. 55 ГК РФ, п. 6 ст. 5 Закона N
138
208-ФЗ), а также в Едином государственном реестре юридических лиц (пп.
"н" п. 1 ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О
государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных
предпринимателей", далее - Закон N 129-ФЗ), при прекращении деятельности
представительства юридическое лицо также должно внести в устав
соответствующие изменения. Изменения в устав общества, связанные с
ликвидацией представительства, вносятся на основании решения совета
директоров (наблюдательного совета) общества (п. 5 ст. 12 Закона N 208-ФЗ).
Сообщение
о
таких
изменениях
представляется
органу
государственной регистрации юридических лиц в уведомительном порядке
(п. 1 ст. 19 Закона N 129-ФЗ, п. 6 ст. 5 Закона N 208-ФЗ) путем подачи
уведомления по форме N Р13002, утвержденной приказом ФНС от
25.01.2012 N ММВ-7-6/25@. Соответствующие изменения в уставе общества
вступают в силу для третьих лиц с момента уведомления регистрирующего
органа (п. 6 ст. 5 Закона N 208-ФЗ). Согласно п. 1 ст. 19 Закона N 129-ФЗ
одновременно с уведомлением (в силу п.п. 1.2, 1.3 ст. 9 Закона N 129-ФЗ
уведомление подписывается руководителем организации, подлинность его
подписи должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке) в
регистрирующий орган по месту нахождения общества должны быть
представлены:
- решение о внесении изменений в учредительные документы;
- изменения, вносимые в учредительные документы юридического
лица, или учредительные документы юридического лица в новой редакции в
двух экземплярах (в случае представления документов непосредственно или
почтовым отправлением).
Государственная пошлина при этом не уплачивается (в отличие,
например, от случаев, когда при изменении сведений о филиале или
представительстве в регистрирующий орган представляется заявление по
форме N Р13001).
К сведению:
Поскольку постановка на учет и снятие с учета в налоговых органах
российской организации по месту нахождения ее представительства
осуществляются на основании сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ (п. 3 ст.
83, п. 5 ст. 84 НК РФ), для снятия организации с налогового учета по месту
нахождения ее представительства в связи с прекращением его деятельности
не требуется представлять в налоговый орган какие-либо дополнительные
документы. Соответствующие мероприятия осуществляются налоговыми
органами после подачи документов о внесении в ЕГРЮЛ соответствующих
изменений, связанных с изменениями в учредительных документах.
Кроме того, о ликвидации представительства акционерное общество
обязано в произвольной форме уведомить орган контроля за уплатой
страховых взносов по месту своего нахождения (п. 2 ч. 3 ст. 28 Федерального
139
закона
от
24.07.2009
N
212-ФЗ,
(смотрите
Минздравсоцразвития РФ от 09.09.2010 N 2891-19).
также письмо
3. Организация закупила у иностранного поставщика оборудование сортировочную и упаковочную линию. По договору сортировочная
линия должна обрабатывать 10 тонн яблок в час. На самом деле
обрабатывается порядка 6 тонн яблок. Организация заключила договор
с поставщиками яблок и ввиду того, что оборудование не соответствует
ожидаемым характеристикам, она не может выполнить свои
обязательства перед поставщиками. К тому же оборудование постоянно
ломается (имеются 6 суток простоя оборудования, за сутки простоя
убытки составляют 500 000 руб.). Неполадки устраняются только после
предъявления письменных требований. Организация оплатила
иностранному поставщику полную стоимость оборудования, но не
оплатила его монтаж. Согласно условиям договора с иностранным
поставщиком оборудования к отношениям между сторонами
применяется российское право.
Каков порядок взыскания с поставщика упущенной выгоды?
Ответ: В соответствии со ст. 309 ГК РФ обязательства должны исполняться
надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и
требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий
и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными
обычно предъявляемыми требованиями.
Одним из способов защиты гражданских прав и мерой гражданскоправовой ответственности является возмещение убытков (ст. 12 ГК РФ).
Пунктом 1 ст. 393 ГК РФ предусмотрено, что должник обязан
возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или
ненадлежащим исполнением обязательства. При этом под убытками
понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или
должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или
повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные
доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского
оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода). Лицо,
право которого нарушено, может требовать полного возмещения
причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено
возмещение убытков в меньшем размере (ст. 15, п. 2 ст. 393 ГК РФ).
При определении упущенной выгоды учитываются предпринятые
кредитором для ее получения меры и сделанные с этой целью приготовления
(п. 4 ст. 393 ГК РФ).
Таким образом, вследствие неисполнения или ненадлежащего
исполнения договора его стороной другая сторона вправе потребовать от
нарушителя обязательства возмещения причиненных ей убытков, включая
140
упущенную выгоду. Однако для этого, поскольку основания возникновения и
размер убытков могут быть предметом спора между сторонами, лицо,
заявляющее такие требования, должно доказать наличие совокупности
обстоятельств, являющихся основанием для применения ко второй стороне
договора меры ответственности в виде взыскания убытков (как реального
ущерба, так и упущенной выгоды): факт неисполнения или ненадлежащего
исполнения договорного обязательства (противоправность), наличие и
размер убытков, причинная связь между неисполнением или ненадлежащим
исполнением обязательства одной стороной и возникновением убытков у
другой стороны. Отсутствие хотя бы одного из этих элементов исключает
наступление ответственности в виде взыскания убытков (смотрите,
например, постановления ФАС Уральского округа от 24.10.2013 N Ф0910999/13 и от 15.12.2011 N Ф09-8281/11).
Что касается взыскания упущенной выгоды, арбитражная практика
выработала ряд подходов к вопросам оценки правомерности такого
требования. Так, в п. 11 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ
от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части
первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указывается, что
размер неполученного дохода (упущенной выгоды) должен определяться с
учетом разумных затрат, которые кредитор должен был понести, если бы
обязательство было исполнено. В частности, по требованию о возмещении
убытков в виде неполученного дохода, причиненных недопоставкой сырья
или комплектующих изделий, размер такого дохода должен определяться
исходя из цены реализации готовых товаров, предусмотренной договорами с
покупателями этих товаров, за вычетом стоимости недопоставленного сырья
или комплектующих изделий, транспортно-заготовительских расходов и
других затрат, связанных с производством готовых товаров.
Сказанное, в частности, означает, что размер упущенной выгоды не
должен отождествляться с общим размером предполагаемой выручки от
реализации товаров. Неполученный доход должен быть рассчитан с учетом
расходов, которые истец понес бы при нормальных, не предполагающих
нарушения его прав, условиях хозяйственного оборота (постановление ФАС
Поволжского округа от 05.12.2011 N Ф06-10349/11).
Суды также подчеркивают, что применительно к убыткам в форме
упущенной выгоды кредитор должен доказать, что возможность получения
упущенной выгоды существовала реально, а не в качестве его субъективного
представления (постановление ФАС Северо-Западного округа от
30.10.2013 N Ф07-7916/13).
Так, Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от
26.09.2012 N 09АП-22958/12 отметил, что при исчислении размера
неполученных доходов первостепенное значение имеет определение
достоверности (реальности) тех доходов, которые потерпевшее лицо
предполагало получить при обычных условиях гражданского оборота. Под
обычными условиями оборота следует понимать типичные для него условия
141
функционирования рынка, на которые не воздействуют непредвиденные
обстоятельства либо обстоятельства, трактуемые в качестве непреодолимой
силы.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от
22.08.2011 N 18АП-6197/11 сформулировал правовую позицию, в
соответствии с которой при заявлении требования о возмещении
неполученного дохода кредитор должен доказать, что допущенное
должником нарушение обязательства явилось единственным препятствием,
не позволившим ему получить упущенную выгоду; все остальные
необходимые приготовления для ее получения им были сделаны.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от
10.08.2011 N 17АП-6730/11 указал, что, поскольку убытки в виде упущенной
выгоды являются неполученными доходами, истцу необходимо доказать, что
их получение являлось реальным. Бремя доказывания наличия и размера
упущенной выгоды лежит на истце, который должен доказать, что он мог и
должен был получить определенные доходы и только действия ответчика
стали причиной, лишившей его возможности получить прибыль.
Таким образом, в рассматриваемом случае организация не лишена
права при наличии соответствующих оснований потребовать от
иностранного поставщика возмещения упущенной выгоды в связи с
ненадлежащим исполнением им своих обязанностей по договору, а при
неисполнении им этого требования - обратиться в суд для разрешения
возникшего спора. Однако, поскольку это требование станет предметом
спора между сторонами, покупатель должен будет как доказать факт
нарушения поставщиком условий договора, так и обосновать наличие
(реальность) и размер упущенной выгоды. Следовательно, реальность
взыскания упущенной выгоды зависит от возможности доказать наличие
ряда обстоятельств, которые являются основанием для ее возмещения
нарушителем обязательства. В зависимости от оценки фактических
обстоятельств суды в конкретных ситуациях при рассмотрении таких
требований приходят к различным выводам (в качестве примеров
смотрите постановление ФАС Уральского округа от 25.12.2012 N Ф0912238/12 (требование о взыскании убытков в виде упущенной выгоды
было удовлетворено), постановления ФАС Уральского округа от
21.06.2012 N Ф09-5299/12, Двадцатого арбитражного апелляционного
суда от 15.05.2013 N 20АП-1180/13 (истцу было отказано в
удовлетворении такого требования)).
В силу ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или
частично зачетом встречного однородного требования, срок которого
наступил либо срок которого не указан или определен моментом
востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
В случае если зачет производится по заявлению одной из сторон,
необходимо, чтобы заявление о зачете было получено другой стороной (п.
4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65 "Обзор
142
практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств
зачетом встречных однородных требований" (далее - Обзор)).
Таким образом, для того, чтобы существующие между сторонами
взаимные требования могли быть прекращены зачетом, они должны быть
однородными, встречными, а срок исполнения по ним должен либо
наступить, либо определяться моментом востребования, либо быть не
определенным вовсе.
Если определение сроков и квалификация обязательств в качестве
встречных особых проблем не вызывает, то решение вопроса о том, какие
обязательства (встречные требования) могут считаться однородными,
связано с некоторыми трудностями. Гражданское законодательство не
содержит соответствующего определения, поэтому критерии отнесения
встречных требований к однородным могут быть сформулированы лишь на
основе выработанных в судебной практике подходов.
Как следует из п. 7 Обзора, для проведения зачета необязательно,
чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства
или из обязательств одного вида. Для признания взаимных обязательств
однородными значение имеет, в первую очередь, идентичность их предмета.
Такой подход подтвержден ВАС РФ в определении от 10.06.2008 N 7178/08,
где указано на допустимость проведения зачета обязательства по
возмещению убытков в счет встречного обязательства по вексельному долгу
исходя из того, что оба этих обязательства являются денежными и
однородны по своему характеру. А в постановлении от 22.05.2007 N КГА40/2932-07 ФАС Московского округа указал, что если встречные
обязательства являются денежными и имеют отношение к одному и тому же
договору, то они могут считаться однородными.
По существу ту же правовую позицию сформулировал Президиум ВАС
РФ в постановлении от 10.07.2012 N 2241/12, в котором указано, что
встречные требования об уплате неустойки и о взыскании задолженности
являются, по существу, денежными, то есть однородными, и при
наступлении срока исполнения могут быть прекращены зачетом по
правилам ст. 410 ГК РФ. То есть суд признал наличие денежного характера
встречных требований главным критерием их однородности. Аналогичное
мнение высказано Президиумом ВАС РФ в постановлении от 19.06.2012 N
1394/12.
Однако в настоящее время судебная практика не пришла к
единообразному мнению по вопросу о том, является ли бесспорность
встречных требований критерием возможности их зачета в порядке,
предусмотренном ст. 410 ГК РФ.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 12990/11
отмечается, что бесспорность зачитываемых требований и отсутствие
возражений сторон относительно как наличия, так и размера требований не
определены ГК РФ в качестве условий зачета. Следовательно, наличие спора
в отношении одного из зачитываемых требований не препятствует подаче
143
заявления о зачете при условии, что по обязательству, на прекращение
которого направлено зачитываемое требование, на момент заявления о зачете
не возбуждено производство в суде. Оспаривание лицом, получившим
заявление о зачете, наличия неисполненного им обязательства, требование из
которого было предъявлено к зачету, не может рассматриваться в качестве
основания для признания заявления о зачете как односторонней сделки
недействительным. Данное обстоятельство при его установлении означает,
что заявление о зачете не повлекло правового эффекта и соответствующее
обязательство лица, сделавшего такое заявление, не прекратилось.
Заявление о зачете не связывает контрагента, и он, полагая, что
сделанное заявление не повлекло правового эффекта в виде прекращения его
требования к лицу, заявившему о зачете, вправе обратиться в арбитражный
суд с иском о взыскании соответствующей задолженности. При
рассмотрении имущественного требования о взыскании подлежат проверке
судом доводы ответчика о наличии у него встречного однородного
требования к истцу и о прекращении обязательств полностью или в
соответствующей части в результате сделанного заявления о зачете.
Исходя из этого правового подхода, для того, чтобы взаимные
требования могли быть зачтены, они необязательно должны иметь
бесспорный характер. С этой точки зрения не существует препятствий для
зачета требования о возмещении убытков (как реального ущерба, так и
упущенной выгоды) в счет исполнения обязанности по оплате поставленных
товаров или выполненных работ. В ряде случаев это мнение разделяют и
суды (смотрите, например, постановления Семнадцатого арбитражного
апелляционного суда от 06.03.2013 N 17АП-841/13 (определением ВАС
РФ от 29.07.2013 N ВАС-9349/13 в передаче дела в Президиум ВАС РФ
для пересмотра в порядке надзора отказано) и от 18.02.2013 N 17АП515/13).
Вместе с тем имеются примеры и противоположной оценки судьями
правомерности зачета встречных требований, если одним из них является
требование о возмещении убытков, не признанное другой стороной в
обязательстве. При этом суды ссылаются именно на отсутствие бесспорного
характера требования (смотрите, например, постановление Четвертого
арбитражного апелляционного суда от 09.09.2013 N 04АП-3575/13).
В настоящей ситуации покупатель при наличии фактических
оснований вправе, руководствуясь ст. 410 ГК РФ, заявить о зачете
требования о возмещении убытков (реального ущерба, упущенной выгоды) в
счет исполнения своей обязанности по оплате монтажа оборудования.
Однако, учитывая, что поставщик может не признать это требование, а
судебная практика не выработала единообразного правового подхода к
вопросу о правомерности зачета при таких обстоятельствах, вывод, к
которому придет суд по данному вопросу в случае возникновения между
сторонами спора, нельзя считать предсказуемым.
144
4. Два участника решили создать ООО. Физическое лицо (один из
участников) оплачивает свою долю денежными средствами. Второй
участник (юридическое лицо) хочет оплатить свою долю путем внесения
в уставный капитал принадлежащей ему доли в размере 51% уставного
капитала
другого
ООО,
уставом
которого
предусмотрено
преимущественное право приобретения доли в уставном капитале ООО
другим участником при продаже доли, у самого ООО указанное право
отсутствует.
Необходима ли независимая оценка вносимой в качестве взноса доли в
уставном капитале другого ООО?
Требуется ли нотариальное удостоверение сделки по отчуждению доли?
Необходимо ли в данном случае соблюдать преимущественное право
покупки доли другого участника ООО, который владеет оставшейся
долей в размере 49% в уставном капитале?
Ответ: Денежная оценка доли в уставном капитале может производиться
общим собранием участников без привлечения независимого оценщика.
Сделка по отчуждению доли указанным в вопросе способом подлежит
нотариальному удостоверению. У участников ООО, доля в уставном
капитале которого отчуждается, не возникает преимущественного права
приобретения доли. При этом устав ООО может предусматривать
необходимость получения согласия участников ООО на отчуждение доли.
Обоснование ответа:
Согласно п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об
обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон об ООО) оплата
долей в уставном капитале общества может осуществляться деньгами,
ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо
иными имеющими денежную оценку правами. Доля в уставном капитале
общества с ограниченной ответственностью соответствует этим признакам
(ст. 128 ГК РФ, постановления Президиума ВАС РФ: от 11.10.2011 N 5950/11
и от 13.11.2012 N 7454/12), поэтому часть уставного капитала ООО может
быть оплачена в том числе и долей в уставном капитале другого общества.
Согласно п. 2 ст. 15 Закона об ООО денежная оценка имущества,
вносимого учредителями в уставный капитал ООО, утверждается решением
общего собрания участников ООО, принимаемым всеми участниками
общества единогласно. Если номинальная стоимость или увеличение
номинальной стоимости доли участника общества в уставном капитале
общества, оплачиваемой неденежными средствами, составляет более чем
двадцать тысяч рублей, в целях определения стоимости этого имущества по
общему правилу должен привлекаться независимый оценщик. Поскольку в
приведенной ситуации номинальная стоимость доли в уставном капитале,
которую предполагается оплатить неденежными средствами, не превышает
двадцати тысяч рублей, денежная оценка имущества (доли в уставном
капитале другого общества), передаваемого обществу в счет оплаты доли в
145
уставном капитале, может производиться общим собранием участников без
привлечения независимого оценщика.
По общему правилу сделки, направленные на отчуждение доли или
части доли в уставном капитале ООО, подлежат нотариальному
удостоверению (п. 11 ст. 21 Закона об ООО). Исчерпывающий перечень
исключений из этого правила приведен в ст. 21 Закона об ООО. Сделки по
передаче участником общества принадлежащей ему доли в уставный капитал
другого общества в этот перечень не включены. Поэтому такие
односторонние (п. 2 ст. 154 ГК РФ) сделки также подлежат нотариальному
удостоверению и передаваемая доля в соответствии с п. 12 ст. 21 Закона об
ООО переходит к ее приобретателю (в нашем случае - ко вновь создаваемому
обществу) именно с момента нотариального удостоверения соответствующей
сделки.
В соответствии с абз. 1 п. 2 ст. 21 Закона об ООО продажа либо
отчуждение иным образом доли или части доли в уставном капитале
общества третьим лицам допускается с соблюдением требований,
предусмотренных Законом об ООО, если это не запрещено уставом общества
(абз. 2 п. 2 ст. 21 Закона об ООО). Так, согласно п. 5 ст. 21 Закона об ООО
участник общества, намеренный продать свою долю или часть доли в
уставном капитале общества третьему лицу, обязан известить в письменной
форме об этом остальных участников общества и само общество для того,
чтобы они смогли воспользоваться преимущественным правом покупки.
Однако право преимущественной покупки возникает у участников общества
только в том случае, когда один из участников намерен продать свою долю
или ее часть лицу, не являющемуся участником общества. В случае же
отчуждения доли иным способом (в том числе путем внесения ее в уставный
капитал другого общества) преимущественное право приобретения доли у
других участников не возникает независимо от того, кому отчуждается доля
(смотрите, например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа:
от 11.04.2013 N Ф08-1249/13 по делу N А32-45400/2011 и от 31.05.2012 N
Ф08-2188/12 по делу N А53-10853/2011, п. 12 постановления Пленума
Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от
09.12.1999 N 90/14, определение ВАС РФ от 28.01.2013 N ВАС-14066/12).
В заключение:
уставом общества может быть предусмотрена
необходимость получения участником ООО согласия иных участников на
отчуждение принадлежащей ему доли в уставном капитале ООО (п.п. 2, 10
ст. 21 Закона об ООО).
5. Возможна ли реорганизация ООО в форме преобразования в
крестьянское (фермерское) хозяйство?
Ответ: Общество с ограниченной ответственностью не может быть
преобразовано в крестьянское (фермерское) хозяйство. Объясним почему.
146
Одной из форм реорганизации юридического лица является его
преобразование в юридическое лицо другого вида, то есть изменение
организационно-правовой формы (ст. 57, п. 5 ст. 58 ГК РФ). Из положений
ГК РФ и иных нормативных актов следует, что юридическое лицо не может
быть реорганизовано путем его преобразования в юридическое лицо любой
организационно-правовой формы. Изменение организационно-правовой
формы при преобразовании допускается только в пределах, установленных
законом. В силу статей 68 и 92 ГК РФ, ст. 56 Федерального закона от
08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"
общества с ограниченной ответственностью могут преобразовываться в
хозяйственные общества другого вида, хозяйственные товарищества или в
производственные кооперативы. Возможности преобразования ООО в
юридические лица иных организационно-правовых форм законодательство
не предусматривает.
Крестьянское (фермерское) хозяйство (далее - КФХ), действительно,
может создаваться в качестве юридического лица (ст. 86.1 ГК РФ). Однако,
несмотря на то, что упомянутая норма включена в параграф 2 главы 4 ГК РФ,
посвященный хозяйственным товариществам и обществам, КФХ не является
ни хозяйственным товариществом, ни хозяйственным обществом (п.п. 2, 3 ст.
66 ГК РФ). Не может КФХ рассматриваться и как производственный
кооператив (параграф 3 главы 4 ГК РФ). Следовательно, возможность
преобразования ООО в КФХ не предусмотрена законодательством.
6. Физическое лицо планирует продать свою долю единственного
участника ООО двум другим физическим лицам (в равных долях), то
есть произвести смену участников ООО. Какова процедура этой сделки
(алгоритм) через нотариуса?
В какой момент и каким образом должна быть произведена оплата
сделки покупателями (покупка 100% доли в ООО)?
Ответ:
1. На основании п. 2 ст. 93 ГК РФ, п. 1 ст. 8, п.п. 1, 2 ст. 21 Федерального
закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной
ответственностью" (далее - Закон об ООО) участник общества вправе
продать или осуществить отчуждение иным образом своей доли или части
доли в уставном капитале общества другим лицам с соблюдением
требований, предусмотренных Законом об ООО, если это не запрещено
уставом общества.
Под отчуждением понимается переход прав на долю в уставном
капитале, который может быть результатом заключения, например, договора
купли-продажи, мены или дарения (главы 30-32 ГК РФ).
Сделка, направленная на отчуждение доли или части доли в уставном
капитале общества, подлежит нотариальному удостоверению. Несоблюдение
147
нотариальной формы влечет за собой недействительность этой сделки (п. 11
ст. 21 Закона об ООО).
В отдельных случаях, перечисленных в абзаце втором п. 11 ст.
21 Закона об ООО, нотариальное удостоверение такой сделки не требуется.
Однако ситуация, изложенная в вопросе, к таким случаям не относится.
Нотариальное удостоверение сделки по отчуждению доли в уставном
капитале ООО имеет правообразующее значение: в силу прямого указания
закона доля считается перешедшей к приобретателю именно с момента
такого удостоверения (п. 12 ст. 21 Закона об ООО). Такой переход может
быть оспорен только в судебном порядке.
При удостоверении сделок по отчуждению доли в уставном капитале
нотариус обязан проверить правоспособность и дееспособность лиц,
обратившихся за совершением нотариального действия, а также полномочие
отчуждающего долю лица на распоряжение ею, соответствие сделки
действительным намерениям сторон и требованиям действующего
законодательства (ст.ст. 42, 43, 48 Основ законодательства Российской
Федерации о нотариате от 11.02.1993 N 4462-I, п. 13 ст. 21 Закона об ООО).
В частности, нотариус вправе затребовать следующие документы:
- устав общества;
- договор об учреждении общества, решение единственного учредителя
о создании общества (при отчуждении доли учредителем общества);
- выписку из Единого государственного реестра юридических лиц
(ЕГРЮЛ), содержащую сведения о принадлежности лицу доли общества,
составленную не ранее чем за тридцать дней до дня обращения к нотариусу
для нотариального удостоверения сделки;
- документ, подтверждающий принадлежность лицу доли общества
(учредительный договор; нотариально удостоверенный договор о
приобретении доли; документ, выражающий содержание сделки о
приобретении доли, совершенной в простой письменной форме;
свидетельство о праве на наследство; свидетельство о праве собственности
на долю в общем имуществе супругов и т.п.);
- документ общества, подтверждающий оплату доли отчуждающим ее
лицом;
- согласие супруга на отчуждение и покупку доли общества;
- иные документы, необходимые для совершения сделки в
соответствии с законодательством, вытекающие из существа конкретной
сделки (Рекомендации по применению отдельных положений Федерального
закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" (ноябрь 2009),
подготовленные Федеральной нотариальной палатой).
Нотариус, совершивший нотариальное удостоверение рассматриваемой
сделки, в срок не позднее чем в течение трех дней со дня ее удостоверения
обязан совершить нотариальное действие по передаче в орган,
осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц,
заявление о внесении соответствующих изменений в ЕГРЮЛ, подписанного
148
участником общества, отчуждающим долю или часть доли (п. 14 ст.
21 Закона об ООО) и в тот же срок передать в общество копию заявления о
внесении изменений в Единый государственный реестр юридических лиц.
Соглашением сторон сделки обязанность по уведомлению общества о
совершении сделки может быть возложена на одного из участников сделки. В
таком случае нотариус не несет ответственность за неуведомление общества
о совершенной сделке (п. 15 ст. 21 Закона об ООО).
Заявление о внесении изменений в ЕГРЮЛ
Поскольку сведения об учредителях (участниках) ООО, в том числе
сведения о размерах и номинальной стоимости принадлежащих им долей в
уставном капитале общества, содержатся в ЕГРЮЛ (пп. "д" п. 1 ст.
5 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной
регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее
- Закон N 129-ФЗ)), то при изменении состава участников общества и
распределения долей в уставном капитале необходимо внести
соответствующие изменения в ЕГРЮЛ. Для этого в орган, осуществляющий
государственную регистрацию юридических лиц (регистрирующий орган),
по месту нахождения общества представляется заявление о внесении
изменений в сведения о юридическом лице, содержащиеся в ЕГРЮЛ, по
форме N Р14001, утвержденной приказом ФНС России от 25.01.2012 N
ММВ-7-6/25@ (п. 2 ст. 17 Закона N 129-ФЗ).
Заявление заполняется в соответствии с Требованиями к оформлению
документов, представляемых в регистрирующий орган (приложение N 20
к приказу ФНС России от 25.01.2012 N ММВ-7-6/25@, далее - Требования).
Помимо титульного листа и листа Р формы N Р14001, содержащего сведения
о заявителе (заполняемых во всех случаях), при внесении в ЕГРЮЛ сведений
о прекращении участия в хозяйственном обществе и при изменении сведений
об участнике на каждого из участников, сведения о которых требуется внести
в ЕГРЮЛ, заполняются лист В, лист Г либо лист Д в зависимости от того,
является ли участник российским или иностранным юридическим лицом
либо физическим лицом (п.п. 7.7-7.9 Требований).
В заявление, представляемое в регистрирующий орган, не включаются
незаполненные листы, а также полностью не заполненные страницы
многостраничных листов формы заявления (п. 1.11 Требований).
Заявление по форме N Р14001 подписывается заявителем, в качестве
которого при внесении в ЕГРЮЛ сведений, связанных с отчуждением доли в
уставном капитале общества, выступает участник, совершивший отчуждение
доли (продавец по договору купли-продажи). Подлинность подписи
участника в заявлении свидетельствуется нотариально (п.п. 1.2, 1.4 ст.
9 Закона N 129-ФЗ). Как уже отмечалось, заявление о внесении изменений в
сведения о юридическом лице, содержащиеся в ЕГРЮЛ, передается в
регистрирующий орган нотариусом в срок не позднее трех дней со дня
нотариального удостоверения договора купли-продажи доли в уставном
капитале.
149
Государственная регистрация изменений в сведениях об ООО,
связанных с переходом доли в уставном капитале, осуществляется в срок не
более чем пять рабочих дней со дня представления документов в
регистрирующий орган п. 1 ст. 8, п. 3 ст. 18 Закона N 129-ФЗ).
Сведения об изменении состава участников общества и распределения
долей в уставном капитале вносятся в список участников ООО, обязанность
по ведению которого возложена на общество (ст. 31.1 Закона об ООО).
2. Порядок осуществления расчетов по договору купли-продажи
определяется в соответствии со ст. 486 ГК РФ. По общему правилу
покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи
ему продавцом товара, если иное не предусмотрено ГК РФ, другим законом,
иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из
существа обязательства.
Таким образом, стороны вправе по обоюдной договоренности
определить конкретный порядок расчетов по сделке (в какой момент и каким
именно образом).
7. В соответствии с п. 3 ст. 9 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ
перевозки этилового спирта осуществляются организацией, которая
имеет лицензии на перевозки, на основании договора перевозки,
заключенного между перевозчиком и покупателем указанной
продукции.
ООО имеет следующие лицензии:
- на производство, хранение и поставки произведенных спиртных
напитков;
- на перевозку этилового спирта.
ООО возит спирт своим автотранспортом (так как есть лицензия на
перевозки) и одновременно является покупателем спирта, то есть
договор на перевозку не заключается.
Нарушает ли ООО п. 3 ст. 9 вышеуказанного закона, так как отсутствует
договор между перевозчиком и покупателем?
Ответ: Закон не ограничивает покупателя этилового спирта при наличии у
него соответствующей лицензии в праве осуществлять перевозку этого вида
продукции собственными силами без привлечения организации-перевозчика.
Обоснование ответа:
Пунктом 3 ст. 9 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О
государственном регулировании производства и оборота этилового спирта,
алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления
(распития) алкогольной продукции" (далее - Закон N 171-ФЗ) предусмотрено,
что перевозки этилового спирта (в том числе денатурата) и нефасованной
спиртосодержащей продукции с содержанием этилового спирта более 25%
объема готовой продукции (далее также - продукция) осуществляются
организацией, которая имеет лицензии на перевозки соответствующего вида
продукции, на основании договора перевозки, заключенного между
150
перевозчиком и покупателем указанной продукции. При этом договор
поставки, заключенный между поставщиком-продавцом и покупателем этой
продукции, должен предусматривать переход права собственности на
указанную продукцию к покупателю с момента ее сдачи перевозчику.
Правовой смысл этой нормы заключается в том, что она устанавливает
требования именно к перевозчику этилового спирта. Данная норма подлежит
применению в ситуации, когда договором поставки предусмотрена доставка
этого вида продукции с привлечением сторонней организации - перевозчика.
Однако из приведенной нормы не следует, что покупатель вправе принимать
продукцию в рамках исполнения поставщиком договора поставки только от
перевозчика, с которым покупатель заключает договор перевозки, и что
продукция не может быть получена покупателем непосредственно у
поставщика с доставкой ее до места назначения транспортом покупателя
(при наличии у него необходимой лицензии).
Поскольку Закон N 171-ФЗ не регламентирует условия и порядок
заключения гражданско-правовых договоров (за исключением отдельных
положений этого федерального закона, в частности, абзаца третьего п. 3 ст.
9), участники отношений, связанных с оборотом этилового спирта, при
заключении соответствующих договоров вправе руководствоваться нормами
гражданского законодательства.
В соответствии с п. 2 ст. 1 ГК РФ граждане (физические лица) и
юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права
своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и
обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих
законодательству условий договора.
Согласно п. 1 ст. 49 ГК РФ правоспособность коммерческих
организаций (за исключением унитарных предприятий и иных видов
организаций, предусмотренных законом) включает в себя способность иметь
гражданские права и нести гражданские обязанности, необходимые для
осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом.
Юридическое лицо может быть ограничено в правах лишь в случаях и в
порядке, предусмотренных законом (п. 2 той же статьи).
Правила ГК РФ предоставляют сторонам договора поставки право
определить порядок доставки товара. Согласно п. 2 ст. 510 ГК РФ договором
поставки может быть предусмотрено получение товаров покупателем
(получателем) в месте нахождения поставщика (выборка товаров).
Положения Закона N 171-ФЗ, как мы полагаем, не могут ограничивать
стороны договора в выборе способа доставки продукции, а именно обязать
заключить договор с перевозчиком. Такие ограничения должны быть прямо
предусмотрены законом.
Кроме того, ситуация, при которой покупатель продукции, имея
лицензию на перевозку спирта, был бы вправе перевозить его по заказам
третьих лиц, но не вправе был бы перевозить его для себя, представляется
нелогичной и не соответствующей целям лицензирования перевозок, как они
151
усматриваются из положений Закона N 171-ФЗ (в частности, целям контроля
за перемещением транспортных средств).
Следует заметить, что в качестве основания аннулирования лицензии
на производство и оборот этилового спирта, алкогольной и
спиртосодержащей продукции п. 3 ст. 20 Закона N 171-ФЗ называет
заключение договора перевозки этилового спирта с организацией, не
имеющей соответствующей лицензии, но не упоминает в перечне таких
оснований перевозку этилового спирта покупателем при наличии у него
необходимой лицензии без заключения договора со сторонней организацией
- перевозчиком.
Покупатель этилового спирта при наличии лицензии на перевозку
этого вида продукции вправе осуществлять перевозку этилового спирта при
его закупке у поставщика собственными силами, без заключения договора
перевозки с иным лицом.
8. Единственный участник ООО планирует продать 100% своей доли
двум другим физическим лицам и сменить генерального директора.
Возможна ли подача одного заявления о внесении изменений в сведения
о юридическом лице, содержащиеся в ЕГРЮЛ, касающиеся смены
участников и смены учредителя? Кто должен подписывать указанное
заявление?
Ответ: В рассматриваемом случае регистрация изменений в сведениях об
участниках общества и о его генеральном директоре не может быть
произведена путем подачи одного заявления. Заявление о смене генерального
директора подается обществом самостоятельно и подписывается вновь
избранным генеральным директором.
Обоснование ответа:
В соответствии с пп. "д" и "л" п. 1 ст. 5 Федерального закона от
08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и
индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ) сведения об
участниках общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) и
сведения о лице, имеющем право без доверенности действовать от имени
ООО, каковым в силу пп. 1 п. 3 ст. 40 Федерального закона от 08.02.1998 N
14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14ФЗ) является генеральный директор, подлежат внесению в Единый
государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ). В силу п. 5 ст.
5 Закона N 129-ФЗ в течение трех дней с момента изменения таких сведений
общество обязано сообщить об этом в регистрирующий орган по месту
своего нахождения.
В том случае, если изменение в составе участников ООО происходит в
результате отчуждения прежними участниками своих долей третьим лицам,
заявление об изменении таких сведений в регистрирующие органы
направляет нотариус, который в обязательном порядке удостоверяет сделку
152
об отчуждении (п.п. 11, 12 и 14 ст. 21 Закона N 14-ФЗ). О смене же
генерального директора общество обязано уведомить регистрирующие
органы самостоятельно путем подачи заявления по форме Р14001,
утвержденной приказом ФНС от 25.01.2012 N ММВ-7-6/25@. Требования к
оформлению этого заявления установлены в разделе VII Приложения N 20 к
указанному приказу.
Следовательно, изменение сведений об участниках общества и о его
генеральном директоре в данной ситуации не может быть произведено путем
подачи одного заявления.
Заявление о смене генерального директора, представляемое ООО в
регистрирующий орган, удостоверяется подписью уполномоченного лица заявителя, подлинность которой должна быть засвидетельствована в
нотариальном порядке. В рассматриваемом случае заявителем должен быть
генеральный директор, являющийся лицом, имеющим право без
доверенности действовать от имени юридического лица (п.п. 1.2 и 1.3 ст.
9 Федерального закона N 129-ФЗ).
Законодательство не связывает прекращение полномочий генерального
директора ООО с внесением соответствующих сведений в ЕГРЮЛ.
Согласно пп. 4 п. 2 ст. 33 Закона N 14-ФЗ право образования единоличного
исполнительного органа общества предоставлено общему собранию
участников общества, которое в любой момент может прекратить
полномочия единоличного исполнительного органа.
По смыслу приведенных норм с момента прекращения полномочий
единоличного исполнительного органа лицо, чьи полномочия как
руководителя организации прекращены, не вправе без доверенности
действовать от имени юридического лица, в том числе подписывать
заявление о внесении в ЕГРЮЛ сведений о новом единоличном
исполнительном органе (генеральном директоре).
Следовательно, заявление об изменении содержащихся в ЕГРЮЛ
сведений о генеральном директоре может быть подписано только новым
руководителем общества, назначенным в установленном порядке (смотрите,
например, решение ВАС
РФ
от
29.05.2006
N
2817/06, постановления Президиума ВАС РФ от 14.02.2006 N 12049/05, N
12580/05, письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной
политики Минфина РФ от 07.07.2006 N 03-01-11/3-64).
9. В случае регистрации юридического лица по месту жительства его
руководителя
обязательно
заключать
договор
безвозмездного
пользования жилым зданием (помещением) или договор аренды?
Фактически организация не осуществляет деятельность по данному
адресу. Указанное требование предъявляет банк.
Ответ: Заключать указанный в вопросе договор не требуется.
Обоснование ответа:
153
Сама по себе регистрация юридического лица по адресу,
соответствующему регистрации по месту жительства его единоличного
исполнительного органа, не противоречит законодательству. Сказанное
подтверждает
судебная
практика
(смотрите,
например, постановления ФАС Московского округа от 18.06.2013 N Ф053882/13, ФАС Центрального округа от 18.03.2013 N Ф10-668/13,
Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2013 N
18АП-13752/12) и разъяснения ФНС России (письмо от 23.09.2011 N ПА21-6/293). Указание в качестве места нахождения организации места
жительства ее директора (участника и т.п.) не означает фактического
размещения организации в соответствующем жилом помещении и не требует
заключения какого-либо договора между организацией и лицом, по месту
жительства которого она регистрируется. Для такой регистрации достаточно
согласия собственника соответствующего объекта, которое предполагается,
если используемый для регистрации адрес является адресом места
жительства участника или руководителя организации (смотрите,
например, п. 4 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N
61, постановления ФАС Московского округа от 23.03.2009 N КГА40/1288-09, от 18.01.2012 N Ф05-13247/11).
Более того, сделки, связанные с арендой, безвозмездным пользованием,
а также иным, не связанным с проживанием граждан использованием
организациями жилых помещений, которые не были переведены в нежилые в
порядке, установленном жилищным законодательством, являются
ничтожными (п. 3 ст. 288 ГК РФ, п. 38 постановления Пленума
Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от
01.07.1996 N 6/8).
В заключение отметим, что в рассматриваемой ситуации банк не
вправе требовать от организации предоставления указанных в вопросе
документов.
10. В отношении недвижимого имущества, принадлежащего на праве
хозяйственного ведения муниципальному унитарному предприятию в
период до вступления в силу Федерального закона от 26.07.2006 N 135ФЗ "О защите конкуренции", без проведения торгов был заключен
договор аренды. Позднее до 1 июля 2013 г., когда часть 4 ст. 53
Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции"
была п. 2 ст. 1 Федерального закона от 02.07.2013 N 144-ФЗ признана
утратившей силу, срок действия данного договора аренды был продлен.
Не является ли данный договор утратившим силу?
Ответ: Согласно п. 1 ст. 422 ГК РФ договор должен соответствовать
обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными
правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его
заключения.
Если
после
заключения
договора
принят
закон,
154
устанавливающий обязательные для сторон правила иные, чем те, которые
действовали при заключении договора, условия заключенного договора
сохраняют силу, кроме случаев, когда в законе установлено, что его действие
распространяется на отношения, возникшие из ранее заключенных договоров
(п. 2 ст. 422 ГК РФ).
Часть 4 ст. 53 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите
конкуренции" (далее - Закон N 135-ФЗ) признана утратившей силу с 1 июля
2013 г. пунктом 2 ст. 1 Федерального закона от 02.07.2013 N 144-ФЗ.
Поэтому с указанной даты недвижимое имущество, принадлежащее на праве
хозяйственного ведения муниципальным унитарным предприятиям, может
передаваться в аренду без проведения торгов (в том числе и субъектам
малого и среднего предпринимательства) только по основаниям,
перечисленным
в ст.
17.1 Закона
N
135-ФЗ.
А
поскольку
положениями Федерального
закона от
02.07.2013
N
144-ФЗ
не
предусмотрено, что он распространяется на отношения, возникшие из ранее
заключенных договоров, договоры аренды, заключенные до 1 июля 2013 года
в соответствии с ч. 4 ст. 53 Закона N 135-ФЗ, продолжают действовать до их
прекращения
по
основаниям,
предусмотренным
гражданским
законодательством.
11. Можно ли в договоры купли-продажи (поставки) включить условие о
том, что количество поставляемого товара будет определяться по
товарным накладным, а в спецификации, которая является
приложением к договору, будут указаны только наименование, цена и
сроки поставки товара?
Обязателен ли досудебный порядок разрешения споров в отношении
разовой поставки товаров, совершенной без заключения договора?
Ответ: Приведенное в вопросе условие не противоречит закону. Если иное
не предусмотрено договором поставки, соблюдать досудебный порядок
урегулирования споров не требуется.
Обоснование ответа:
1. В соответствии с п. 1 ст. 432 ГК РФ договор считается заключенным
лишь в том случае, если между сторонами достигнуто соглашение по всем
его существенным условиям. Существенными являются условия о предмете
договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как
существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те
условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть
достигнуто соглашение. Существенным условием договора поставки
является условие о наименовании и количестве товара (ст.ст. 455, 465, 506 ГК
РФ). Таким образом, договор поставки не может считаться заключенным до
тех пор, пока стороны не определят, какой именно товар и в каком
количестве должен быть передан покупателю.
155
В связи с этим заключенное сторонами соглашение о том, что одна
сторона поставляет другой стороне необходимый ей товар в ассортименте и
количестве, указанных в каких-либо иных документах, если такое
соглашение не определяет конкретный товар, подлежащий передаче
покупателю, и его количество, само по себе не является договором куплипродажи (поставки) и не влечет обязательств по поставке товара. В
зависимости от конкретных обстоятельств такое соглашение может
рассматриваться как договор, определяющий общие условия заключаемых в
дальнейшем отдельных договоров на поставку определенного товара (так
называемый "рамочный" договор). Его заключение не противоречит
гражданскому законодательству, одним из основных начал которого является
принцип свободы договора (п. 1 ст. 1, ст. 421 ГК РФ).
Договор как соглашение лиц об установлении, изменении или
прекращении гражданских прав и обязанностей может быть заключен в
письменной форме не только путем составления единого документа,
подписанного сторонами ("договора"). Согласно п. 3 ст. 434 ГК РФ
письменная форма договора считается соблюденной, если письменное
предложение заключить договор (п. 1 ст. 435 ГК РФ) принято в порядке,
установленном п. 3 ст. 438 ГК РФ, а именно путем совершения лицом,
получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по
выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров,
предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и
т.п.).
Иными словами, если условие о наименовании и количестве товара в
подписанном сторонами документе ("договоре поставки") не указано, а
определяется в спецификации, то такой договор сам по себе не может
рассматриваться в качестве самостоятельного заключенного договора
поставки (смотрите, например, постановление ФАС Северо-Западного
округа от 28.09.2010 N Ф07-9064/2010). Однако условия такого соглашения
могут применяться к отношениям сторон по поставкам конкретных товаров.
Существенные же условия применительно к конкретным поставкам могут
согласовываться путем совершения стороной, получившей оферту, действий
по выполнению указанных в ней условий договора, рассматриваемых в
качестве акцепта. Акцептом может быть признано, в частности, принятие
покупателем
фактически
поставленного
товара
(смотрите,
например, постановления ФАС
Восточно-Сибирского
округа
от
30.01.2012 N Ф02-6054/11, ФАС Поволжского округа от 19.01.2012 N Ф0611273/11, ФАС Центрального округа от 16.12.2010 по делу N А141218/2010/81/10, ФАС Западно-Сибирского округа от 08.06.2010 по делу N
А46-11640/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 09.02.2010 по делу N
А63-3535/2009), поставка товаров, указанных в заявке покупателя (смотрите,
например, постановление ФАС Уральского округа от 20.09.2010 N Ф096490/10-С3),
оплата
покупателем
счета,
который
соответствует
требованиям ст. 435 ГК РФ, то есть содержит все существенные условия
156
договора (смотрите, например, постановления ФАС Центрального
округа от 22.07.2008 N А08-8948/06-10-15, ФАС Северо-Западного округа
от 04.05.2009 N А44-80/2008, ФАС Уральского округа от 13.04.2009 N
Ф09-1968/09-С5, ФАС Волго-Вятского округа от 03.02.2009 N А39267/2008-23/8, Президиума ВАС РФ от 06.10.1998 N 981/98). Если в
документах, которыми оформляются соответствующие поставки, содержится
ссылка на ранее подписанное сторонами "рамочное" соглашение, к такой
поставке применяются общие условия, предусмотренные в этом соглашении.
В отсутствие указания в товаросопроводительных и иных документах на то,
что к отношениям по поставке товаров применяются условия заключенного
между поставщиком и покупателем "рамочного" соглашения, такие
отношения регулируются положениями ГК РФ о поставке (ст.ст. 506-524 ГК
РФ), общими положениями ГК РФ о купле-продаже (ст.ст. 454-491ГК РФ) и
общими положениями ГК РФ о договорах (ст.ст. 420-453 ГК РФ).
2. Согласно ч. 5 ст. 4 АПК РФ, если для определенной категории
споров федеральным законом установлен претензионный или иной
досудебный порядок урегулирования либо он предусмотрен договором, спор
передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого
порядка. Несоблюдение такого порядка является основанием для оставления
искового заявления без рассмотрения (п. 2 ч. 1 ст. 148 АПК РФ).
Законодательством не предусмотрен обязательный досудебный
порядок урегулирования споров, связанных с отношениями, вытекающими
из договоров поставки (смотрите, например, постановления: ФАС ВолгоВятского округа от 13.02.2012 N Ф01-69/12 по делу N А43-6863/2011,
Первого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2013 N 01АП7242/12, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от
03.12.2009 N 18АП-10504/2009). Это касается как договоров, заключенных в
письменной форме путем подписания единого документа, так и договоров,
заключенных путем совершения конклюдентных действий (п. 3 ст. 434, п. 3
ст. 438 ГК РФ). Поэтому, если иное не предусмотрено договором поставки,
до обращения в суд с требованиями, вытекающими из отношений по такому
договору, его стороны не обязаны принимать меры для соблюдения
досудебного порядка урегулирования споров.
12. Вправе ли лизингодатель уже после окончания срока действия
договора потребовать от лизингополучателя уплаты пени в связи с
нарушением сроков оплаты лизинговых платежей, имевшим место в
течение срока действия договора?
Ответ: В пределах трехлетнего срока исковой давности лизингодатель
вправе требовать уплаты предусмотренных договором санкций и после
прекращения договора лизинга.
Обоснование ответа:
157
Обязательства должны исполняться надлежащим образом в
соответствии с условиями обязательства и требованиями закона (ст. 309 ГК
РФ). В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства
(в частности в случае просрочки исполнения) должник обязан уплатить
кредитору определенную законом или договором денежную сумму неустойку (штраф, пени) (п. 1 ст. 330 ГК РФ).
Окончание срока действия договора не освобождает стороны от
ответственности за его нарушение (п. 4 ст. 425 ГК РФ). Поэтому за
нарушения обязательств, допущенные лизингополучателем в период
действия договора лизинга, с него может быть взыскана предусмотренная
договором неустойка. Право требовать уплаты, предусмотренной договором
неустойки, сохраняется за кредитором (в рассматриваемом случае - за
лизингодателем) и после окончания срока действия договора или его
досрочного расторжения в пределах трех лет с момента нарушения срока
уплаты соответствующего платежа (ст. 196, ст. 200 ГК РФ). При этом
кредитор вправе предъявить должнику требование об уплате договорной
неустойки за просрочку внесения платежей лишь за период до дня
прекращения договора, так как с указанного момента предусмотренное
договором условие о неустойке также прекращает действовать.
Сказанное подтверждается и судебной практикой (смотрите,
например, постановление Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N
1059/10, постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного
суда от 17.08.2010 N 11АП-5993/10, постановление ФАС ЗападноСибирского
округа
от
15.12.2009
по
делу
N
А273641/2009, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.07.2011
N Ф08-3727/11 по делу N А53-7166/2010, постановление ФАС
Поволжского округа от 14.12.2011 N Ф06-9493/11, постановление ФАС
Московского округа от 20.02.2013 N Ф05-3336/12, постановление ФАС
Поволжского округа от 10.07.2013 N Ф06-4983/13).
158
VI.
Другие вопросы по предпринимательству
1.Комиссионер реализует товар по договору комиссии в розничной сети.
Продана единица товара, то есть комиссионер передал право
собственности от комитента покупателю. Он отчитался за проданный
товар, получил комиссионное вознаграждение, комитент выписал счетфактуру
комиссионеру
на
проданный
товар.
Покупатель в течение 14 дней вернул товар комитенту (товар не
бракованный). Комиссионер принял товар, т.е. выкупил его у
покупателя и фактически получил право собственности на товар. В
комиссионном договоре ситуация возврата небракованного товара не
оговорена.
Кто теперь обладает правом собственности на этот товар: комиссионер
или комитент?
Ответ: Право собственности возникает у комитента.
Обоснование ответа:
По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по
поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну
или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке,
совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и
становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке
или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению
сделки (п. 1 ст. 990 ГК РФ).
Таким образом, комиссионер при предъявлении покупателем в
соответствии со ст. 25 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-I "О защите прав
потребителей" требования об обмене товара, не подошедшего по форме,
габаритам, фасону, расцветке, размеру или комплектации, обязан произвести
замену товара на аналогичный, а при отсутствии аналогичного товара и
отказе покупателя от исполнения договора вернуть уплаченную за товар
денежную сумму.
В обычной ситуации, когда продавец по договору купли-продажи не
является комиссионером, возвращаемый товар надлежащего качества
становится собственностью продавца ввиду отказа покупателя от исполнения
договора. Однако пунктом 1 ст. 996 ГК РФ установлено, что вещи,
поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные
комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
Согласно ст. 1000 ГК РФ комитент обязан принять от комиссионера все
исполненное по договору комиссии, освободить комиссионера от
обязательств, принятых им на себя перед третьим лицом по исполнению
комиссионного поручения.
Исходя из этого, договор комиссии не направлен на возникновение у
комиссионера права собственности в отношении тех вещей, которые могут
быть получены им от комитента или третьих лиц при исполнении
159
обязательств, вытекающих из договора комиссии. Поэтому при возврате
покупателем товара надлежащего качества в соответствии со ст. 25 Закона
РФ "О защите прав потребителей требования" право собственности на
возвращаемый товар возникает у комитента, а не у комиссионера.
Судебной практики по рассматриваемой ситуации нам обнаружить, к
сожалению, не удалось.
2.Нужно ли физическому лицу получать статус индивидуального
предпринимателя для сдачи нежилых помещений в аренду?
Ответ: Право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику (ст.
608 ГК РФ). При этом гражданин может осуществлять деятельность по сдаче
имущества в аренду как физическое лицо, не являющееся индивидуальным
предпринимателем (далее также - ИП), так как закон не содержит требование
о регистрации физического лица в качестве ИП как необходимое условие
сдачи в аренду принадлежащего ему имущества.
Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на
свой риск деятельность, направленная на систематическое получение
прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ
или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в
установленном законом порядке (абзац третий п. 1 ст. 2 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься
предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с
момента государственной регистрации в качестве ИП.
Осуществление физическим лицом предпринимательской деятельности
без государственной регистрации в зависимости от обстоятельств может
явиться основанием для привлечения его к административной (ч. 1 ст.
14.1 КоАП РФ) или уголовной (ст. 171 УК РФ) ответственности.
Как отмечает судебная практика, а также подчеркивают в своих
разъяснениях Минфин России и налоговые органы, о наличии в действиях
гражданина
признаков
предпринимательской
деятельности
могут
свидетельствовать, в частности, следующие факты:
- изготовление или приобретение имущества с целью последующего
извлечения прибыли от его использования или реализации;
- хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
- взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный
период времени сделок;
- устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими
контрагентами.
При наличии этих признаков физическое лицо обязано
зарегистрироваться в качестве ИП. Однако самого по себе факта совершения
физическим лицом сделок на возмездной основе для признания
осуществляемой им деятельности предпринимательской недостаточно, если
совершаемые сделки не образуют деятельности. Поэтому при отсутствии
160
вышеуказанных признаков физическое лицо вправе сдавать в аренду
принадлежащее ему имущество без регистрации в качестве индивидуального
предпринимателя (смотрите, например, постановление Верховного Суда
РФ от 10.01.2012 N 51-АД11-7, письмаМинфина России от 28.12.2012 N
03-04-05/10-1454, от 17.11.2009 N 03-04-05-01/808, ФНС России от
25.02.2013 N ЕД-2-3/125@, УФНС России по г. Москве от 15.06.2009 N 2014/060015@).
Данные выводы учитывают позицию, выраженную Пленумом ВС РФ
в постановлении от 18.11.2004 N 23 "О судебной практике по делам о
незаконном предпринимательстве и легализации (отмывании) денежных
средств или иного имущества, приобретенных преступным путем". В п. 2
данного постановления ВС РФ указал, что в тех случаях, когда не
зарегистрированное в качестве предпринимателя лицо приобрело для личных
нужд жилое помещение или иное недвижимое имущество либо получило его
по наследству или по договору дарения, но в связи с отсутствием
необходимости в использовании этого имущества временно сдало его в
аренду или внаем и в результате такой гражданско-правовой сделки
получило доход (в том числе в крупном или особо крупном размере),
содеянное им не влечет уголовной ответственности за незаконное
предпринимательство (ст. 171 УК РФ).
Отдельные случаи продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг
лицом,
не
зарегистрированным
в
качестве
индивидуального
предпринимателя,
не
образуют
и
состава
административного
правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ, если количество
товара, его ассортимент, объемы выполненных работ, оказанных услуг и
другие обстоятельства не свидетельствуют о том, что данная деятельность
была направлена на систематическое получение прибыли (п.
13 постановления Пленума ВС РФ от 24.10.2006 N 18 "О некоторых
вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса
Российской
Федерации
об
административных
правонарушениях",
постановление Верховного Суда РФ от 30.06.2006 N 53-АД06-2).
В письме от 08.02.2013 N ЕД-3-3/412@ ФНС России подчеркнула, что
признаки предпринимательской деятельности носят оценочный характер,
квалифицировать в соответствии с ними деятельность физического лица по
сдаче в аренду собственного имущества возможно только при наличии
полной и всесторонней информации обо всех обстоятельствах его
деятельности.
На осуществление предпринимательской деятельности может
указывать, например, заключение договора на срок более одного налогового
периода (календарного года) или его пролонгация на следующий период,
неоднократное получение дохода, неоднократное заключение договоров
аренды с одним и тем же юридическим лицом и т.д. (смотрите,
например, письмо УФНС РФ по г. Москве от 15.04.2005 N 1812/3/26639, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2004 N
161
А38-4668-5/85-2004). Как свидетельствует правоприменительная практика,
при решении этого вопроса принимаются во внимание такие факторы, как
направленность действий гражданина на систематическое получение
прибыли, постоянный характер деятельности по сдаче имущества в аренду,
приобретение имущества для целей его сдачи в аренду.
Если предметом договора аренды является помещение, не
предназначенное для проживания граждан; а собственник помещения
регулярно получает доход от его сдачи в аренду, существует риск признания
таких действий гражданина предпринимательской деятельностью и
привлечения его к административной ответственности на основании ч. 1 ст.
14.1 КоАП РФ с наложением штрафа в размере от 500 до 2000 рублей
(смотрите также постановления Алтайского краевого суда от 20.10.2011
N 4а-634/2011, Верховного Суда Республики Татарстан от 16.02.2011 N
7а-138м).
Однако вопрос о квалификации действий по сдаче нежилого
помещения в аренду как предпринимательской деятельности гражданина
окончательно может быть решен только судом с учетом совокупности
конкретных обстоятельств.
3.В рамках заключенного договора учреждению оказываются услуги по
установке программного обеспечения на оборудование заказчика для
организации мониторинга транспортных средств, а также услуги по
техническому обслуживанию телематических модулей (ГЛОНАСС).
На какую статью (подстатью) КОСГУ могут быть отнесены расходы по
данному договору?
Ответ: Оказанные учреждению услуги в рамках заключенного договора
могут быть отнесены к следующим статьям (подстатьям) КОСГУ:
- подстатья 226 "Прочие работы, услуги" - в части оплаты услуг по
установке программного обеспечения на оборудование заказчика для
организации мониторинга транспортных средств;
- подстатья 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" - в части
оплаты услуг по техническому обслуживанию телематических модулей
(ГЛОНАСС).
Обоснование ответа:
В целях группировки операций, осуществляемых в секторе
государственного управления, применяется Классификация операций сектора
государственного управления (КОСГУ).
К правоотношениям, возникшим при составлении и исполнении
бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, начиная с бюджетов
на 2014 г. (на 2014 г. и на плановый период 2015 и 2016 гг.), применяется
перечень кодов, приведенный в Приложении N 4 к Указаниям,
утвержденным приказомМинфина России от 01.07.2013 N 65н (далее Указания N 65н).
162
В соответствии с Указаниями N 65н отнесение расходов на тот или
иной код бюджетной классификации должно осуществляться прежде всего
исходя из экономического содержания фактов хозяйственной жизни
(операций).
Положениями Указаний N 65н порядок отнесения на конкретные коды
бюджетной классификации рассматриваемых расходов отдельно не
определен.
При этом следует учитывать, что перечни операций, приведенные в
рамках соответствующих статей (подстатей) в Указаниях N 65н, закрытыми
не являются и не исключают возможности отражения иных аналогичных по
экономическому содержанию операций.
Следует отметить, что стороны могут заключить договор, в котором
содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или
иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по
смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о
договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное
не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
Заключение
учреждением
одного
смешанного
договора,
предусматривающего
осуществление
нескольких
отличных
по
экономическому содержанию расходов, не может служить основанием для
отражения всех этих расходов по какому-либо одному коду бюджетной
классификации, если условия договора и предусмотренный порядок
документального оформления расходов дают возможность однозначно
отнести их на определенные статьи (подстатьи) КОСГУ.
Оборудование
системы
глобальной
спутниковой
навигации
(ГЛОНАСС) при выполнении условий, перечисленных в п.п. 38, 39, 41, 99
"Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета...",
утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее Инструкция N 157н), отражается в учете в качестве основных средств. А
техническое обслуживание оборудования системы глобальной спутниковой
навигации направлено на обеспечение качественного и бесперебойного
функционирования системы навигации (поддержания пользовательских
характеристик объекта).
В соответствии с положениями Указаний N 65н расходы по оплате
договоров на выполнение работ, оказание услуг, связанных с содержанием
(работы и услуги, осуществляемые с целью поддержания и (или)
восстановления функциональных, пользовательских характеристик объекта)
обслуживанием, ремонтом нефинансовых активов осуществляются за счет
с подстатьи 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ.
Соответственно, расходы в части оплаты услуг по техническому
обслуживанию телематических модулей (ГЛОНАСС) могут быть
осуществлены за счет подстатьи 225 "Работы, услуги по содержанию
имущества" КОСГУ. Обоснованность данного вывода подтверждается и
содержанием разъяснений уполномоченных органов*(1).
163
Согласно положениям Указаний N 65н расходы на выполнение работ,
оказание услуг, не отнесенных на подстатьи 221-225 КОСГУ, следует
осуществлять за счет подстатьи 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ. За
счет подстатьи 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ осуществляются также
расходы на оплату:
- работ (услуг) по установке и приведению единых функционирующих
систем в состояние, пригодное к эксплуатации;
- работ (услуг) в области информационных технологий;
- других аналогичных расходов.
Услуги по установке программного обеспечения на оборудование
заказчика для организации мониторинга транспортных средств, в рамках
заключенного договора, по сути, аналогичны всем вышеуказанным видам
работ (услуг). Следовательно, и соответствующие расходы на их оплату
обоснованно могут быть отнесены учреждением на подстатью 226 КОСГУ.
4.Представительство иностранной компании заключило с российской
страховой компанией договор добровольного медицинского страхования
своих сотрудников сроком на 1 год. В соответствии с заключенными
договорами страховая компания будет оплачивать медицинские
расходы застрахованных сотрудников.
Следует ли страховые взносы, которые представительство платит по
договору добровольного медицинского страхования, облагать НДФЛ и
страховыми взносами?
Ответ: Страховые взносы, уплаченные представительством по договору
добровольного медицинского страхования, не облагаются НДФЛ и
страховыми взносами.
Обоснование ответа: Страховые взносы
На основании п. 1 ст. 2 и пп. "а" п. 1 части 1 ст. 5 Федерального закона
от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд
Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской
Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования"
(далее - Закон N 212-ФЗ) представительство иностранного юридического
лица является плательщиком страховых взносов.
Согласно части 1 ст. 7 Закон N 212-ФЗ объектом обложения
страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, признаются
выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками в пользу
физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений и гражданскоправовых договоров, предметом которых является выполнение работ,
оказание услуг.
Исключение составляют выплаты, прямо поименованные в ст. 9 Закона
N 212-ФЗ.
Так, в соответствии с п. 5 части 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не подлежат
обложению страховыми взносами в том числе суммы платежей (взносов)
164
плательщика страховых взносов по договорам добровольного личного
страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года,
предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих
застрахованных лиц.
Как следует из условий вопроса, договор добровольного медицинского
страхования заключен на 1 год и предусматривает оплату страховой
компанией медицинских расходов работников. В этой связи мы полагаем, что
платежи представительства по такому договору не включаются в базу
работников
для
исчисления
страховых
взносов
(смотрите
также письмо Минздравсоцразвития России от 07.05.2010 N 10-4/32523319).
Исчисление и уплата страховых взносов на обязательное социальное
страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных
заболеваний регулируются Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ
"Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ).
В силу п. 1 ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ объектом обложения объектом
обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные
вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных в
рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, если в
соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан
уплачивать страховщику страховые взносы.
Пункт 2 ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ определяет, что база для начисления
страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений,
предусмотренных п. 1 ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ, начисленных
страхователями в пользу застрахованных, за исключением сумм, указанных
в ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ.
В свою очередь, пп. 5 п. 1 ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ устанавливает, что
не подлежат обложению страховыми взносами суммы платежей (взносов)
страхователя по договорам добровольного личного страхования работников,
заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату
страховщиками медицинских расходов этих застрахованных.
Следовательно, в рассматриваемом случае платежи представительства
по договору со страховой компанией также не подлежат обложению
страховыми взносов на обязательное социальное страхование от несчастных
случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
НДФЛ
Пункт 1 ст. 210 НК РФ предусматривает, что при определении
налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика,
полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на
распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде
материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Особенности определения налоговой базы по НДФЛ по договорам
страхования разъясняются в ст. 213 НК РФ.
165
Так, п. 3 ст. 213 НК РФ указывает, что при определении налоговой
базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы
вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств
организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся
работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят
страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических
лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам
добровольного личного страхования или договорам добровольного
пенсионного страхования.
С учетом данной нормы уполномоченные органы (смотрите,
например, письма Минфина России от 26.12.2008 N 03-04-06-01/388, от
04.12.2008 N 03-04-06-01/364, от 28.04.2008 N 03-04-06-01/109, УФНС
России по г. Москве от 01.07.2010 N 20-14/3/068886, от 27.02.2009 N 2015/3/017755@) приходят к выводу, что суммы страховых взносов по
договорам добровольного личного страхования, включая договоры
добровольного медицинского страхования, уплаченные из средств
работодателей за своих работников и членов их семьи, не подлежат
обложению НДФЛ.
Учитывая изложенное, считаем, что в Вашей ситуации сумма
страховых взносов, уплаченная представительством по договору
добровольного медицинского страхования со страховой компанией, не
подлежит обложению НДФЛ.
5.При увеличении уставного капитала ООО за счет дополнительных
вкладов участников общества с какого момента уставный капитал
считается увеличенным для самого общества: с момента поступления
денежных средств от участников, с момента утверждения протокола о
подведении итогов увеличения уставного капитала или с момента
государственной регистрации этих изменений?
Ответ: Увеличение уставного капитала ООО как для самого общества, так и
для третьих лиц следует считать состоявшимся с даты государственной
регистрации соответствующих изменений в уставе общества и внесения в
Единый государственный реестр юридических лиц сведений о номинальной
стоимости долей в уставном капитале общества.
Обоснование ответа:
В соответствии с пунктом 1 статьи 19 Федерального закона от
08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее
- Закон об ООО) общее собрание участников общества может принять
решение об увеличении уставного капитала общества за счет внесения
дополнительных вкладов участниками общества.
Каждый участник в этом случае вправе внести дополнительный вклад,
не превышающий части общей стоимости дополнительных вкладов,
пропорциональной размеру доли этого участника в уставном капитале.
166
Внесение вкладов должно осуществляться в течение двух месяцев со дня
принятия общим собранием указанного решения, если уставом общества или
решением не установлен иной срок.
Не позднее месяца со дня окончания срока внесения дополнительных
вкладов общее собрание участников должно принять решение об
утверждении итогов внесения дополнительных вкладов участниками и о
внесении в устав общества изменений, связанных с увеличением размера
уставного капитала общества (абзац третий п. 1 ст. 19 Закона об ООО).
Согласно п. 2.1 ст. 19 Закона об ООО заявление и иные документы для
государственной регистрации изменений в связи с увеличением уставного
капитала,
номинальной
стоимости
долей
участников,
внесших
дополнительные вклады, и в случае необходимости с изменением размеров
долей участников, а также документы, подтверждающие внесение в полном
объеме дополнительных вкладов, должны быть представлены в орган,
осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, в течение
месяца со дня принятия решения об утверждении итогов внесения
дополнительных вкладов.
Для третьих лиц такие изменения приобретают силу с момента их
государственной регистрации (абзац третий п. 2.1 ст. 19 Закона об ООО).
Как установлено в п. 2.2 ст. 19 Закона об ООО, в случае несоблюдения
сроков, предусмотренных для принятия решения об утверждении итогов
внесения дополнительных вкладов и о внесении в устав общества
соответствующих изменений, а также для представления документов в
регистрирующий орган, увеличение уставного капитала признается
несостоявшимся.
Тем самым законом определена совокупность юридически значимых
действий, необходимых для завершения процедуры увеличения уставного
капитала (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 04.03.2008 N 13554/07, ФАС Дальневосточного округа от 04.10.2011 N
Ф03-4080/11 по делу N А73-1641/2011, ФАС Северо-Кавказского округа
от 16.08.2012 N Ф08-4107/12 по делу N А20-2041/2011).
Исходя из системного толкования п. 2.1 и п. 2.2 ст. 19 Закона об ООО
следует, что до момента подачи в регистрирующий орган соответствующих
документов увеличение уставного капитала ООО не может быть признано
состоявшимся.
Более того, в п. 2.2 ст. 19 Закона об ООО косвенно подтверждается, что
факт увеличения уставного капитала общества определяется актом
государственной регистрации. Надо отметить, что суды признают успешное
прохождение регистрационных процедур одним из признаков, позволяющих
считать увеличение уставного капитала состоявшимся (смотрите, к
примеру, постановления ФАС Центрального округа от 10.11.2011 N Ф10175/10 по делу N А54-408/2009-С9, ФАС Московского округа от 10.06.2005
N КА-А40/4828-05, от 18.01.2006 N КА-А40/13435-05).
167
Восьмой арбитражный апелляционный суд в постановлении от
30.06.2010 N 08АП-3030/2010 указал, что для признания увеличения
уставного капитала общества состоявшимся участникам общества
необходимо своевременно внести соответствующие изменения в
учредительные документы общества в установленном законом порядке. А
поскольку изменения, внесенные в устав общества, подлежат обязательной
государственной регистрации и приобретают силу для третьих лиц с момента
их государственной регистрации (п. 4 ст. 12 Закона об ООО), можно говорить
о фактическом признании судом обязательности государственной
регистрации для надлежащего оформления увеличения уставного капитала
общества.
Наконец, Федеральный арбитражный суд Уральского округа прямо
указал, что изменения, связанные с увеличением уставного капитала в
порядке ст. 19 Закона об ООО, приобретают силу для участников общества и
третьих лиц со дня их государственной регистрации (смотрите
постановление от 03.12.2008 N Ф09-12152/06-С4).
Порядок государственной регистрации изменений, вносимых в
учредительные документы и сведения, содержащиеся в Едином
государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ),
регулируется Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О
государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных
предпринимателей" (далее - Закон о госрегистрации).
Моментом государственной регистрации признается внесение
регистрирующим органом соответствующей записи в реестр (п. 2 ст. 11
Закона о госрегистрации).
Регистрирующий орган в силу п. 3 ст. 11 Закона о госрегистрации не
позднее одного рабочего дня с момента государственной регистрации должен
выдать (направить) заявителю Лист записи ЕГРЮЛ по форме N Р50007,
утвержденной приказом Федеральной налоговой службы от 13.11.2012 N
ММВ-7-6/843@ (смотрите также п. 3 письма ФНС России от 21.06.2013 N
ПА-4-6/11289@).
Таким образом, датой государственной регистрации изменений в
сведениях ЕГРЮЛ является дата внесения соответствующей записи в
указанный реестр, подтверждаемая в свидетельстве установленной формы.
Учитывая изложенное, увеличение уставного капитала ООО следует
считать состоявшимся (как для общества, так и для третьих лиц) с даты
внесения в сведения ЕГРЮЛ записи об увеличении уставного капитала
общества.
6.Имеет ли право организация, имеющая лицензию на осуществление
геодезической и картографической деятельности, привлекать для
выполнения лицензионных работ на основании гражданско-правовых
договоров физических лиц, у которых нет лицензии на осуществление
168
геодезических и картографических работ, но есть соответствующее
профессиональное образование?
Ответ: Привлечение к работе по гражданско-правовым договорам
физических лиц, у которых нет лицензии на осуществление геодезических и
картографических работ, является нарушением законодательства.
Обоснование ответа:
Согласно п. 2 ст. 1 ГК РФ граждане (физические лица) и юридические
лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в
своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на
основе договора и в определении любых не противоречащих
законодательству условий договора. Гражданские права могут быть
ограничены на основании федерального закона и только в той мере, в какой
это необходимо в целях защиты основ конституционного строя,
нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц,
обеспечения обороны страны и безопасности государства.
В соответствии с п. 42 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 N
99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", Положением о
лицензировании, утвержденным постановлением Правительства РФ от
07.12.2011 N 1016 (далее - Положение о лицензировании), для выполнения
геодезических и картографических работ федерального назначения,
результаты которых имеют общегосударственное, межотраслевое значение,
необходима лицензия.
Однако ст. 3 Федерального закона "О лицензировании отдельных видов
деятельности" предусмотрено, что соискателем лицензии и лицензиатом
может быть юридическое лицо или индивидуальный предприниматель. Из
норм этого закона и Положения о лицензировании (п. 3 этого документа)
следует, что лицензии на осуществление геодезических и картографических
работ выдаются только юридическим лицам и индивидуальным
предпринимателям.
В силу п. 3 ст. 23, п.п. 1 и 3 ст. 49 ГК РФ право индивидуального
предпринимателя осуществлять деятельность, на занятие которой
необходимо получение лицензии, возникает с момента получения такой
лицензии или в указанный в ней срок.
Анализ приведенных норм показывает, что физическое лицо может
получить лицензию и, следовательно, осуществлять геодезические и
картографические работы, только имея статус индивидуального
предпринимателя. Физическое лицо, получившее соответствующее
профессиональное образование, но не имеющее лицензии, может
осуществлять названные работы только в рамках трудовых отношений с
имеющим лицензию работодателем, но не на основании гражданскоправового договора.
К сведению:
169
Если судом установлено, что договором гражданско-правового
характера фактически регулируются трудовые отношения между работником
и работодателем, к таким отношениям применяются положения трудового
законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права (часть
четвертая ст. 11 ТК РФ, п. 8 постановления Пленума Верховного Суда РФ от
17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового
кодекса Российской Федерации").
На практике переквалификация судом договора может означать не
только применение государственной инспекцией труда административных
санкций, предусмотренных ст. 5.27 КоАП РФ, но и переоценку налоговых
обязательств работодателя, взыскание с работодателя не выплаченных в
период действия переквалифицированного договора отпускных и иные
неблагоприятные для работодателя последствия (смотрите, например,
постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11.12.2006 N Ф048292/2006(29245-А45-42), ФАС Западно-Сибирского округа от 10.07.2007
N Ф04-4456/2007(35944-А27-14), ФАС Северо-Западного округа от
08.05.2003 N А44-2347/02-С7; постановление Арбитражного суда
Свердловской области от 12.05.2006 N А60-2735/06-С5; постановление
ФАС Московского округа от 30.06.200 N КА-А40/5891-08).
7.Потребителем был приобретен абонемент на посещение восьми
танцевальных занятий. При этом потребителю было сообщено, что
уплаченная им цена составляет стоимость всего объема услуг (восемь
занятий) и абонемент "не разбивается" на отдельные занятия.
Потребитель посетил одно занятие, а затем попросил вернуть деньги за
неоказанные услуги (остальные 7 занятий). Кассовый чек у потребителя
отсутствует.
Правомерен ли будет отказ потребителю в возврате денежных средств в
данной ситуации?
Ответ: Потребитель вправе в любое время до того момента, пока услуги не
исполнены в полном объеме, отказаться от договора и потребовать возврата
уплаченной за абонемент суммы. Договор считается расторгнутым с момента
уведомления исполнителя об отказе от услуг. Отсутствие кассового чека
само по себе не является основанием для отказа потребителю в возврате
денежных средств, уплаченных по договору.
Обоснование ответа:
Согласно п. 1 ст. 782 ГК РФ и ст. 32 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-I
"О защите прав потребителей" (далее - Закон N 2300-I) потребитель вправе
отказаться от исполнения договора возмездного оказания услуг в любое
время при условии оплаты исполнителю фактически понесенных им
расходов, связанных с исполнением обязательств по данному договору.
Никаких исключений из указанных правил, в том числе для случаев
приобретения потребителем абонемента на услуги, закон не устанавливает.
170
Отказаться от договора возмездного оказания услуг заказчик может до
того момента, пока соответствующее обязательство не исполнено
исполнителем (применительно к рассматриваемой ситуации - до того
момента, пока не проведены все занятия, оплаченные по абонементу).
Соответственно, лишь по окончании всего цикла занятий договор будет
считаться исполненным его сторонами в полном объеме, что исключает
возможность его расторжения (п. 1 ст. 408 ГК РФ), в том числе путем
одностороннего отказа от исполнения обязательств по нему.
Право потребителя отказаться от договора возмездного оказания услуг
возникает в связи с самим фактом заключения договора и не зависит от
причин (мотивов), послуживших основанием для такого отказа (смотрите,
например, кассационное определение Санкт-Петербургского городского
суда от 20.06.2011 N 33-9168/2011; решение Мирового судьи судебного
участка N 1 г. Кандалакша от 21.03.2012 по делу N 2-250/2012).
Условия договора, ограничивающие право потребителя отказаться от
договора на оказание услуг, признаются недействительными (п. 1 ст.
16 Закона N 2300-I; решение Арбитражного суда Свердловской области
от 18.03.2013 N А60-1260/2013; Кассационное определение СК по
гражданским делам Белгородского областного суда от 19.04.2011 по делу
N 33-1353). В этой связи тот факт, что абонемент в рассматриваемом случае
приобретен на посещение восьми занятий, а сумма оплаты за услуги не
"разбита" по отдельным занятиям, не лишает потребителя возможности
отказаться от исполнения договора, использовав абонемент лишь частично.
Законодательство также не ставит право заказчика на возврат
уплаченной цены договора в зависимость от представления им исполнителю
документов, подтверждающих факт заключения договора и осуществления
оплаты (в частности, кассового чека). Поэтому в тех случаях, когда
исполнитель не оспаривает сам факт заключения договора, получения
оплаты по нему и того, что предусмотренные договором услуги
действительно не были оказаны в полном объеме, у него отсутствуют
правовые основания для отказа в удовлетворении соответствующего
требования заказчика, даже если последний не представил кассовый чек. В
противном случае потребитель вправе обратиться за защитой нарушенного
права в суд, где должен будет доказать те обстоятельства, на которые он
ссылается, включая факт заключения договора и оплаты абонемента (ст.
56 ГПК РФ).
Таким образом, потребитель вправе в любое время до того, как услуги
будут оказаны, отказаться от договора возмездного оказания услуг. В случае
такого отказа договор считается расторгнутым (п. 3 ст. 450 ГК РФ), а
обязательства по нему - прекратившимися (п. 2 ст. 453 ГК РФ). Договор
будет считаться расторгнутым с момента получения другой стороной
договора уведомления об этом отказе (смотрите, например, п. 16
Постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 26.03.2009 N
5/29).
171
Специальных требований к форме, в которой должен быть совершен
односторонний отказ потребителя от исполнения договора, законодательство
не предусматривает. Однако очевидно, что при рассмотрении спора в суде
(если исполнитель будет оспаривать сам факт обращения к нему потребителя
за возвратом денег) потребителю нужно будет подтвердить данный факт.
В связи с отказом от договора у потребителя возникает обязанность
возместить исполнителю понесенные им расходы (решение Верховного Суда
РФ от 16.04.2009 N ГКПИ09-339). При этом исполнитель должен доказать
факт несения таких расходов, их связь с исполнением обязательств по
данному
договору,
а
также
их
размер
(смотрите
также определения Московского городского суда от 31.01.2011 по делу N
4г/3-852/11, Санкт-Петербургского городского суда от 24.02.2011 N 332641/2011, от 25.01.2011 N 860; Апелляционное определение Ленинского
районного суда г. Владимира от 24.02.2012 по делу N 11-9/12,
Апелляционное определение Минераловодского районного суда
Ставропольского края от 03.03.2011 по делу N 11-28/11). Поскольку
обязательство по оказанию услуг в случае отказа от договора прекращается,
потребитель с момента уведомления о своем отказе от договора вправе
требовать возврата уплаченной им суммы аванса, за вычетом стоимости уже
оказанных к этому моменту услуг (п. 4 ст. 453, п. 1 ст. 779, п. 3 ст. 1103 ГК
РФ).
Учитывая изложенное, поскольку в данной ситуации потребитель
посетил одно занятие по абонементу, он имеет право на возврат уплаченных
денежных средств за абонемент за минусом стоимости фактически
предоставленных услуг до момента расторжения договора. Данный вывод
находит подтверждение в судебной практике (смотрите, например,
Апелляционное определение Ленинского районного суда г. Ростова-наДону по делу N 11-83/2012).
В случае неисполнения исполнителем обязанности по возврату
уплаченной потребителем суммы аванса потребитель вправе требовать
уплаты ему процентов за каждый день просрочки возврата стоимости
абонемента (ст. 395, п. 2 ст. 1107 ГК РФ). Кроме того, в силу п. 6 ст. 13
Закона N 2300-I при удовлетворении судом требований потребителя суд
взыскивает с исполнителя за несоблюдение в добровольном порядке
удовлетворения требований потребителя штраф в размере 50% от суммы,
присужденной судом в пользу потребителя.
8. При сдаче отчета по продажам сувенирной продукции за день
продавцом представлен товарный отчет на одну сумму, а Z-отчет снят
на другую сумму (большую). Количество проданного товара
соответствует сумме денежных средств в кассе организации, однако итог
по Z-отчету больше. Безналичных расчетов, а также возвратов не было.
Каковы механизм выявления ошибки, а также порядок ее исправления?
172
Ответ: Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О
применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных
денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"
контрольно-кассовая техника (далее - ККТ), включенная в Государственный
реестр, по общему правилу применяется на территории РФ в обязательном
порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при
осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с
использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения
работ или оказания услуг.
В соответствии с п. 3.3 Положения Банка России от 12.10.2011 N 373-П
"О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка
России на территории Российской Федерации" при ведении юридическим
лицом кассовых операций с применением ККТ по окончании их проведения
на основании контрольной ленты, изъятой из ККТ, оформляется приходный
кассовый ордер на общую сумму принятых наличных денег (за исключением
сумм наличных денег, принятых платежным агентом, банковским
платежным агентом (субагентом)).
На основании п. 6.1 Типовых правил эксплуатации контрольнокассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением,
утвержденных письмом Минфина России от 30.08.1993 N 104 (далее Типовые правила), сумма выручки должна соответствовать показаниям
денежных суммирующих счетчиков и контрольной ленте (Z-отчет).
Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что в течение
дня безналичной оплаты товаров, а также возврата денежных средств из
кассы не было, полагаем, что в рассматриваемом случае сумма выручки,
полученная вашей организацией за день и сдаваемая кассиром, должна
соответствовать данным Z-отчета.
Аналогичное мнение нашло отражение и в разъяснениях
налоговых
органов
(смотрите,
например, письма Федеральной
налоговой службы от 10.06.2011 N АС-4-2/9303@, УФНС России по г.
Москве от 20.04.2011 N 17-15/38757, УФНС РФ по г. Москве от 27.02.2006
N 09-24/14618).
Как отмечается в Указаниях по заполнению журнала кассираоперациониста (форма N КМ-4), утвержденных постановлением Госкомстата
РФ от 25.12.1998 N 132, при расхождении результатов сумм на контрольной
ленте с выручкой выясняется причина расхождения, а выявленные недостачи
или излишки заносятся в соответствующие графы Журнала кассираоперациониста.
Расхождения между суммой выручки и данными Z-отчета могли
образоваться в анализируемой ситуации в результате, например, пробития
чека ККТ без факта продажи товара, или пробития чека с ошибочной
(большей) суммой.
Какого-либо законодательно установленного механизма выявления и
исправления такого несоответствия данных в настоящее время не имеется.
173
Установить причины расхождения возможно, например, путем сплошной
сверки данных первичных документов, составляемых при продаже
сувенирной продукции (например товарного отчета, товарных чеков
(квитанций), ведомости продажи продукции и т.п.), и данных кассовой ленты
ККТ.
Для устранения выявленных расхождений в Вашем случае организация
может составить акт (иной аналогичный документ), в котором будет
зафиксировано, что данные Z-отчета расходятся с фактической суммой
выручки, поступившей в кассу. В нем следует отразить причину и сумму
такого расхождения, а также номер и сумму ошибочно пробитого чека.
Форму такого документа Вашей организации следует разработать
самостоятельно с учетом требований части 2 ст. 9 Федерального закона от
06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Также целесообразно к акту приложить письменные объяснения
кассира с указанием причины ошибки. Затем фактические данные о сумме
выручки за день необходимо внести в журнал кассира-операциониста.
Пункт 4.3 Типовых правил предусматривает, что в случае ошибки
кассира-операциониста при вводе суммы и невозможности погашения чека в
течение смены неиспользованный чек актируется в конце смены. Кроме того,
составляется и оформляется совместно с администрацией предприятия акт о
возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным
кассовым чекам. Чеки погашаются, наклеиваются на лист бумаги и вместе с
актом сдаются в бухгалтерию.
В этой связи, на наш взгляд, на ошибочно пробитый кассиром чек в
конце дня (смены) организации необходимо также составить акт по
унифицированной
форме
N
КМ-3
(утверждена постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132). Акт
следует составить в одном экземпляре, в графах 4 и 5 которого следует
указать номер и сумму ошибочного чека. Акт должен быть подписан
комиссией в составе руководителя организации, заведующего отделом
(секцией), старшего кассира и кассира-операционист.
На ошибочно пробитый кассовый чек необходимо поставить
специальный штамп "Погашено". Погашенный чек наклеивается на лист
бумаги и вместе с актом по форме N КМ-3 сдается в бухгалтерию.
Указанная в акте по форме N КМ-3 сумма ошибочно пробитого
кассового чека отражается в графе 15 журнала кассира-операциониста. На
данную сумму уменьшается выручка по ККТ за этот день (письмо УФНС
России по г. Москве от 24.07.2009 N 17-15/076525).
9. Организация, применяющая УСН, оказала услуги на 295 000 руб. и
выставила счет-фактуру с выделенным НДС - 45 000 руб. Не являясь
плательщиком НДС, организация обязана составить декларацию по
НДС и уплатить налог в бюджет.
174
Как нужно в данной ситуации заполнить раздел 1 налоговой декларации
по НДС, в частности строки 030 и 040?
Ответ: В рассматриваемой ситуации организация должна отразить сумму
НДС, подлежащую уплате в бюджет, то есть 45 000 рублей, по строке 030
раздела 1 налоговой декларации по НДС. Строка 040 раздела 1 налоговой
декларации по НДС в данном случае не заполняется.
Обоснование ответа:
В случае выставления покупателям счета-фактуры с выделенной
суммой НДС организации, применяющие УСН, обязаны представить в
налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию по НДС
(далее - Декларация), форма и порядок заполнения которой (далее - Порядок)
утверждены приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, в срок не
позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (п. 5 ст.
174, ст. 163, п. 5 ст. 173, п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Из п. 3 Порядка следует, что в данном случае заполняются и
представляются только титульный лист и раздел 1 Декларации.
Согласно п. 34.3 Порядка по строкам 030-040 раздела 1 Декларации
отражаются суммы НДС, исчисленные к уплате в бюджет за налоговый
период, которые зачисляются на указанный в строке 020 указанного раздела
Декларации код бюджетной классификации.
Так, по строке 030 раздела 1 Декларации отражается сумма НДС,
исчисленная к уплате в бюджет за налоговый период в соответствии с п. 5 ст.
173 НК РФ, которая подлежит уплате в бюджет в соответствии с порядком,
определенным п. 4 ст. 174 НК РФ, то есть сумма налога, указанная в
соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ,
услуг). При этом сумма НДС, указанная по строке 030 раздела 1 Декларации,
не отражается в разделе 3 Декларации и не участвует в расчете показателей
по строкам 040 и 050, что прямо установлено п. 34.3 Порядка.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация должна
отразить сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, по строке 030 раздела 1
Декларации. Строка 040 раздела 1 Декларации в данном случае не
заполняется.
10. Туроператор (ОАО) занимается реализацией собственного
турпродукта. Продажа туристических путевок осуществляется через
интернет-магазин, расчеты за реализованные туристские путевки
производятся с использованием платежных карт. При этом путевки,
реализуемые через интернет-магазин, не являются бланками строгой
отчетности.
Следует ли при реализации туристских путёвок через интернет-магазин
оформлять кассовый чек? Необходимо ли оформлять кассовый чек, если
через интернет-магазин реализуются турпакеты других туроператоров
(то есть ОАО выступает агентом по продаже)?
175
Ответ: При осуществлении расчетов с использованием платежных карт в
случаях продажи туристских путевок через интернет-магазин (в том числе и
на основании агентского договора) организация обязана применять ККТ и
выдавать покупателю кассовый чек.
Обоснование ответа:
В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ
"О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных
денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"
(далее - Закон N 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника (далее - ККТ),
включенная в Государственный реестр, применяется на территории
Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и
индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных
денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в
случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
В п.п. 2, 2.1 и 3 ст. 2 Закона N 54-ФЗ перечислены виды деятельности и
обстоятельства,
при
которых
организации
и
индивидуальные
предприниматели могут производить наличные денежные расчеты и (или)
расчеты с использованием платежных карт без применения ККТ.
Оказание туристских услуг через интернет-магазин с выдачей клиенту
путевки, не являющейся бланком строгой отчетности, к их числу не
относится. Следовательно, получение платежей наличными или с
использованием платежных карт при оказании услуг через интернет-магазин
должно производиться с обязательным применением контрольно-кассовой
техники (смотрите также письма Минфина России от 09.06.2009 N 03-0115/6-293, от 28.08.2009 N 03-01-15/9-432).
Кроме того, в силу п. 2 ст. 5 Закона N 54-ФЗ организации (за
исключением кредитных организаций) и индивидуальные предприниматели,
применяющие платежный терминал или банкомат, обязаны использовать
ККТ в составе платежного терминала и (или) банкомата.
Не устанавливает Закон N 54-ФЗ каких-либо исключений из общей
обязанности применять ККТ и для агентов. Следовательно, агент,
принимающий по поручению принципала наличные денежные средства от
третьих лиц, обязан применять ККТ (смотрите постановление Президиума
ВАС РФ от 05.12.2006 N 9803/06; постановление ФАС Московского
округа от 16.08.2007 N КА-А40/7661-07).
Согласно п. 1 ст. 5 Закона N 54-ФЗ организации (за исключением
кредитных организаций) и индивидуальные предприниматели, применяющие
контрольно-кассовую технику (за исключением контрольно-кассовой
техники в составе платежных терминалов, применяемых платежными
агентами и банковскими платежными агентами, и банкоматов, применяемых
банковскими платежными агентами), обязаны выдавать покупателям
(клиентам) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или)
176
расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты отпечатанные
контрольно-кассовой техникой кассовые чеки.
Таким образом, одним из требований, предъявляемых к организациям,
осуществляющим наличные денежные расчеты и (или) расчеты с
использованием платежных карт в случае продажи товаров (выполнения
работ или оказании услуг), является выдача в момент оплаты отпечатанного
контрольно-кассовой техникой кассового чека.
Федеральная налоговая служба в письме от 10.07.2013 N АС-42/12406@ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении
дистанционной торговли", с учетом позиции Верховного Суда Российской
Федерации, изложенной в постановлении от 11.05.2012 N 45-АД12-4,
сообщает, что организации, осуществляющие реализацию товаров (работ,
услуг) дистанционным способом (в том числе через интернет-магазины),
обязаны применять контрольно-кассовую технику и выдавать покупателям
отпечатанные такой контрольно-кассовой техникой кассовые чеки
непосредственно в момент оплаты товаров (работ, услуг). Выдача
покупателям кассовых чеков, отпечатанных контрольно-кассовой техникой
ранее, чем за 5 минут до реального времени осуществления наличного
денежного расчета и (или) расчета с использованием платежных карт, а равно
копий кассовых чеков, отпечатанных контрольно-кассовой техникой, не
допускается.
Обращаем внимание, что согласно ч. 2 ст. 14.5 КоАП РФ неприменение
ККТ, применение ККТ, которая не соответствует установленным
требованиям либо используется с нарушением установленного порядка и
условий ее регистрации и применения, влекут предупреждение или
наложение административного штрафа на граждан в размере от одной
тысячи пятисот до двух тысяч рублей; на должностных лиц - от трех тысяч
до четырех тысяч рублей; на юридических лиц - от тридцати тысяч до сорока
тысяч рублей.
Вместе с тем в постановлении Пленума ВАС РФ от 31.07.2003 N 16 "О
некоторых
вопросах
практики
применения
административной
ответственности, предусмотренной статьей 14.5 КоАП РФ, за неприменение
контрольно-кассовых машин" разъяснено, что под неприменением
контрольно-кассовых машин следует понимать:
- фактическое неиспользование контрольно-кассового аппарата (в том
числе по причине его отсутствия);
- использование ККТ, не зарегистрированной в налоговых органах;
- использование ККТ, не включенной в Государственный реестр;
-использование ККТ без фискальной (контрольной) памяти, с
фискальной памятью в нефискальном режиме или с вышедшим из строя
блоком фискальной памяти;
- использование ККТ, у которой пломба отсутствует либо имеет
повреждение, свидетельствующее о возможности доступа к фискальной
памяти;
177
- пробитие ККТ чека с указанием суммы, менее уплаченной
покупателем (клиентом).
Такое нарушение, как несоответствие времени, указанного в чеке,
времени осуществления расчетов с покупателем, в этом списке отсутствует.
Следовательно, расхождение между фактическим временем покупки и
временем, указанным в кассовом чеке, не является административным
правонарушением,
предусмотренным ст.
14.5 КоАП
РФ
(постановления Президиума ВАС РФ от 26.07.2005 N 2858/05, ФАС
Северо-Западного округа от 26.03.2007 N А56-49730/2006, ВосточноСибирского округа от 06.04.2004 N А78-5144/03-С2-9/343-Ф02-1041/04-С1).
Однако, чтобы свести к минимуму риск возникновения возможных
претензий со стороны налоговых органов, рекомендуется применять
переносную ККТ. Московские налоговики указали на обязательное
применение таких портативных ККТ при оказании услуг доставки товаров
(письмо УМНС России по г. Москве от 31.07.2002 N 29-12/34724).
В рассматриваемом случае могут применяться компактные
контрольно-кассовые машины с автономным питанием, включенные в
Государственный реестр ККТ и допускаемые к использованию на территории
России.
11. В соответствии с заключенным договором организация осуществляет
для
заказчика
подбор
персонала.
Организация-исполнитель
компенсирует стоимость проезда, проживания и питания участников
собеседования (соискателей) в месте проведения собеседования. Сумму
затрат исполнитель предъявляет заказчику для возмещения.
Является ли сумма, компенсируемая исполнителем соискателям,
доходом, полученным данными лицами в натуральной форме? Должна
ли сумма компенсации облагаться НДФЛ и страховыми взносами?
Ответ: НДФЛ
В соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются
физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также
физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся
налоговыми резидентами РФ.
Для физических лиц, являющихся резидентами РФ, объектом
налогообложения НДФЛ признается доход, полученный от источников в РФ
и (или) от источников за пределами РФ (п. 1 ст. 209 НК РФ).
Перечень доходов, относящихся к доходам от источников в РФ,
приведен в п. 1 ст. 208 НК РФ, а перечень доходов, относящихся к доходам
от источников за пределами РФ, - в п. 3 ст. 208 НК РФ. Эти перечни не
являются исчерпывающими и включают также иные доходы, получаемые
налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в РФ и за
пределами РФ соответственно (пп. 10 п. 1, пп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ).
178
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы
учитываются все доходы налогоплательщика, в том числе полученные им в
денежной и натуральной формах. При этом к доходам в натуральной форме
относится оплата (полностью или частично) за него организациями или
индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или
имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха,
обучения в интересах налогоплательщика (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).
При решении вопроса о возможности отнести те или иные выплаты
физическому лицу к налоговой базе по НДФЛ следует руководствоваться
общим определением понятия "доход" для целей налогообложения,
приведенным в ст. 41 НК РФ. Согласно этой норме доходом признается
экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в
случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно
оценить, и определяемая, в частности, в соответствии с главой "Налог на
доходы физических лиц" НК РФ.
По мнению Минфина России, оплата (возмещение) организацией
стоимости проезда и проживания участников собеседования в месте
проведения собеседования является доходом, полученным данными лицами в
натуральной форме, так как такие собеседования проводятся, в том числе, и в
интересах лиц, претендующих на поступление на работу (смотрите,
например, письма Минфина России от 28.10.2010 N 03-03-06/1/669, от
19.08.2010 N 03-03-06/1/562, от 06.08.2010 N 03-04-06/6-170).
При этом если оплату (возмещение) расходов кандидатов на участие в
собеседовании производит организация, оказывающая услуги по поиску и
подбору персонала, то именно на ней лежат обязанности налогового агента
по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ в бюджетную систему
(письма Минфина России от 19.08.2010 N 03-03-06/1/562, от 08.02.2007
N 03-04-06-01/29).
Судебная практика по ситуациям, аналогичным рассматриваемой, не
многочисленна. Вместе с тем в своих решениях суды отмечают, что расходы
на оплату проезда на собеседование физических лиц их проживание
производятся в интересах организации, поэтому у физических лиц потенциальных сотрудников не возникает дохода, подлежащего обложению
НДФЛ (смотрите, например, постановления Тринадцатого арбитражного
апелляционного суда от 05.04.2012 N 13АП-3084/12, ФАС СевероЗападного округа от 17.08.2012 N Ф07-2396/12).
Таким образом, вопрос о возникновении дохода у кандидатов на
должность в случае возмещения им расходов, связанных с их участием в
собеседованиях, является спорным. Поэтому в случае принятия организацией
решения о неначислении НДФЛ в рассматриваемой ситуации свою позицию
ей, скорее всего, придется отстаивать в суде.
Если же организация не готова к спорам с налоговым органом, то ей
следует исчислить, удержать у физического лица, приглашенного на
собеседование, сумму НДФЛ с дохода, полученного в натуральной форме, и
179
перечислить ее в бюджетную систему РФ (п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ). При этом
организации необходимо помнить, что уплата налога за счет средств
налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ).
Страховые взносы
В соответствии с ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ
"О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд
социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд
обязательного медицинского страхования" объектом обложения страховыми
взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые
плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках
трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых
является выполнение работ, оказание услуг, по договорам авторского заказа,
в пользу авторов произведений по договорам об отчуждении
исключительного права на произведения науки, литературы, искусства,
издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о
предоставлении права использования произведения науки, литературы,
искусства, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по
управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений
по договорам, заключенным с пользователями.
Согласно п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об
обязательном социальном страховании от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний" объектом обложения
страховыми взносами на обязательное социальное страхование от
несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
признаются
выплаты
и
иные
вознаграждения,
выплачиваемые
страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений и
гражданско-правовых договоров, если в соответствии с гражданскоправовым договором страхователь обязан уплачивать страховщику
страховые взносы.
Поскольку кандидат, которому возмещаются расходы на участие в
собеседовании, не состоит в трудовых или гражданско-правовых отношениях
с организацией, то объекта обложения страховыми взносами, а также
страховыми взносами на обязательное социальное страхование от
несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не
возникает.
Косвенно позиция подтверждается Минздравсоцразвития России в пп.
2.2 п. 2 письма от 05.08.2010 N 2519-19, в котором ведомство применительно
к оплате организацией обучения в рамках ученического договора, который не
является трудовым договором или гражданско-правовым договором на
выполнение работ, оказание услуг, отметило, что указанная оплата не
облагается страховыми взносами.
12. Какие государственные органы РФ необходимо уведомлять в случае
привлечения к трудовой деятельности иностранных граждан? Какие
180
особенности существуют в отношении иностранных граждан, временно
пребывающих в РФ, а также временно или постоянно проживающих в
РФ; в отношении "визовых" и "безвизовых" иностранных работников;
в
отношении
иностранных
граждан,
являющихся
высококвалифицированными специалистами?
Ответ:
1. Особенности осуществления иностранными гражданами трудовой
деятельности на территории РФ регулируются Федеральным законом от
25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в РФ"
(далее - Закон N 115-ФЗ). Согласно абзацам десятому-двенадцатому ст. 2
этого федерального закона в зависимости от оснований нахождения на
территории РФ иностранные граждане подразделяются на следующие
категории:
- временно пребывающий в РФ иностранный гражданин - лицо,
прибывшее в РФ на основании визы или в порядке, не требующем получения
визы, и получившее миграционную карту, но не имеющее вида на
жительство или разрешения на временное проживание;
- временно проживающий в РФ иностранный гражданин - лицо,
получившее разрешение на временное проживание;
- постоянно проживающий в РФ иностранный гражданин - лицо,
получившее вид на жительство.
Согласно п. 1 ст. 2 Закона N 115-ФЗ иностранным работником
признается только иностранец, временно пребывающий в РФ и
осуществляющий в установленном порядке трудовую деятельность.
Соответственно, иностранный гражданин, имеющий разрешение на
временное проживание или вид на жительство (постоянно проживающий), не
подпадает под понятие "иностранного работника", используемое в названном
законе.
Работодатели или заказчики работ (услуг), привлекающие и
использующие для осуществления трудовой деятельности иностранных
граждан, прибывших в Российскую Федерацию в порядке, не требующем
получения визы, и имеющих разрешение на работу, обязаны уведомлять
территориальный орган федерального органа исполнительной власти в сфере
миграции и орган исполнительной власти, ведающий вопросами занятости
населения в соответствующем субъекте Российской Федерации, о
заключении и расторжении трудовых договоров или гражданско-правовых
договоров на выполнение работ (оказание услуг) с иностранными
работниками, а также о предоставлении им отпусков без сохранения
заработной платы продолжительностью более одного календарного месяца в
течение года (п. 9 ст. 13.1 Закона N 115-ФЗ). Соответствующие формы и
порядок подачи указанных уведомлений установлены приказом ФМС России
от 28.06.2010 N 147 (далее - Приказ N 147) (смотрите, соответственно,
181
приложение N 5, приложение N 10, приложение N 9 и приложение N 6
к Приказу N 147).
Направление в ФМС России и службу занятости населения сообщений
о приеме на работу "визового" иностранного работника Законом N 115-ФЗ не
предусмотрено (смотрите также постановление Пятого арбитражного
апелляционного суда от 12.05.2009 N 05АП-314/2009).
Помимо этого, работодатель, заключивший с иностранным работником
в РФ новый трудовой договор или гражданско-правовой договор на
выполнение работ (оказание услуг), обязан:
- уведомить налоговый орган по месту своего учета о привлечении и об
использовании иностранных работников в течение десяти дней со дня подачи
ходатайства о выдаче иностранному гражданину приглашения в целях
осуществления трудовой деятельности либо прибытия иностранного
гражданина к месту работы или к месту пребывания, либо получения
иностранным гражданином разрешения на работу, либо заключения с
иностранным работником в Российской Федерации нового трудового
договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание
услуг), либо приостановления действия или аннулирования разрешения на
привлечение
и
использование
иностранных
работников,
либо
приостановления действия или аннулирования разрешения на работу
иностранному
гражданину,
зарегистрированному
в
качестве
индивидуального предпринимателя, либо аннулирования разрешения на
работу иностранному работнику (пп. 4 п. 8 ст. 18 Закона N 115-ФЗ).
Примерная форма уведомления о привлечении и использовании иностранной
рабочей силы рекомендована письмом ФНС России от 24.08.2007 N ГИ-604/676;
- направлять в федеральный орган исполнительной власти в сфере
миграции или его территориальный орган информацию о нарушении
иностранным работником условий трудового договора или гражданскоправового договора на выполнение работ (оказание услуг), а также о
досрочном расторжении таких договоров (пп. 7 п. 8 ст. 18 Закона N 115-ФЗ);
- направлять в федеральный орган исполнительной власти в сфере
миграции или его территориальный орган и территориальный орган
федерального органа исполнительной власти, ведающего вопросами
безопасности, информацию о самовольном оставлении иностранным
работником места работы или места пребывания (пп. 8 п. 8 ст. 18 Закона N
115-ФЗ).
Также необходимо иметь в виду, что юридическое лицо, у которого
иностранный гражданин фактически работает, обязано представить
уведомление о его прибытии в место пребывания в орган миграционного
учета (п. 7 ч. 1 ст. 2, ст. 22 Федерального закона от 18.07.2006 N 109-ФЗ "О
миграционном учете иностранных граждан и лиц без гражданства в
Российской Федерации", Правила осуществления миграционного учета
иностранных
граждан
и
лиц
без
гражданства
в
РФ,
182
утвержденные постановлением Правительства РФ от 15.01.2007 N 9). Форма
уведомления о прибытии иностранного гражданина или лица без
гражданства в место пребывания утверждена приказом ФМС России от
23.09.2010 N 287.
2. В отношении иностранных граждан, временно проживающих на
территории РФ (имеющих разрешение на временное проживание),
работодатель не обязан сообщать в территориальные органы ФМС России,
ФНС России и службу занятости населения об их приеме на работу. В
силу пп. 2 п. 5 ст. 6.1Закона N 115-ФЗ обязанность в постановке на
налоговый учет возложена на самого временно проживающего иностранного
гражданина, прибывшего в РФ в порядке, не требующем получения визы.
Свидетельство (уведомление) о постановке на учет в налоговом органе такой
иностранный гражданин должен представить в территориальный орган ФМС
России в течение одного года со дня его въезда в Российскую Федерацию.
Каких-либо правил об уведомлении государственных органов при приеме на
работу временно проживающих иностранцев, въехавших на территорию РФ
на основании визы, Законом N 115-ФЗ на сегодняшний день не установлено.
3. Лица, имеющие вид на жительство, самостоятельно сообщают
миграционной службе о месте своей работы в рамках ежегодного
уведомления органов ФМС (п. 6 ст. 8 Закона N 115-ФЗ). Форма и порядок
уведомления установлены постановлением Правительства РФ от 17.01.2007
N 21 "Об утверждении Правил подачи иностранным гражданином или лицом
без гражданства уведомления о подтверждении своего проживания в
Российской Федерации". Информировать о приеме на работу такого
иностранца налоговый орган, ФМС России и службу занятости не требуется.
4. Особенности осуществления трудовой деятельности иностранными
гражданами - высококвалифицированными специалистами установлены ст.
13.2 Закона N 115-ФЗ.
В силу п. 13 ст. 13.2 Закона N 115-ФЗ работодатели и заказчики работ
(услуг) обязаны ежеквартально не позднее последнего рабочего дня месяца,
следующего за отчетным кварталом, уведомлять федеральный орган
исполнительной власти в сфере миграции об исполнении обязательств по
выплате заработной платы (вознаграждения) высококвалифицированным
специалистам, а также о случаях расторжения трудовых договоров или
гражданско-правовых договоров на выполнение работ (оказание услуг) с
данными
высококвалифицированными
специалистами
и
случаях
предоставления им отпусков без сохранения заработной платы
продолжительностью более одного календарного месяца в течение года.
Формы указанных уведомлений также утверждены Приказом N 147
(смотрите, соответственно, приложение N 7, приложение N 11, приложение
N 8 к Приказу N 147).
Согласно п. 16 ст. 13.2 Закона N 115-ФЗ в течение тридцати дней со
дня получения высококвалифицированным специалистом разрешения на
работу его работодатель обязан представить в федеральный орган
183
исполнительной власти в сфере миграции сведения о постановке данного
высококвалифицированного специалиста на учет в налоговых органах
Российской Федерации. Порядок учета физических лиц в налоговых органах
регулируется ст.ст. 83-85 НК РФ. Особенности учета в налоговых органах
физических лиц - иностранных граждан, не являющихся индивидуальными
предпринимателями, утверждены приказом Минфина РФ от 21.10.2010 N
129н.
184