статья Нурмагамбетовой

О некоторых вопросах налогообложения, предусмотренных контрактами о
разделе продукции
Э. Нурмагамбетова, эксперт Управления налоговых апелляций НК МФ РК
Контракт о разделе продукции (англ. Production Sharing Agreement) специальный тип договора об организации совместного предприятия. Обычно
контракт о разделе продукции является договором, заключенным между
зарубежной
нефтяной
компанией
(подрядчиком)
и
государственным
предприятием (государственной стороной), уполномочивающей подрядчика
провести нефтяные поисково-разведочные работы и эксплуатацию в пределах
определенной области (контрактная территория) в соответствии с условиями
соглашения. Полномочия государственной стороны основываются или на
владении исключительной лицензией, предоставленной в соответствии с нормами
применяемого законодательства, регулирующего операции с нефтью, в этом
случае область соглашения совпадает с областью лицензии, или на общем
исключительном разрешении (и обязанности) проводить операции с нефтью на
всей территории страны без определенных обязательств.
В РК контракты II раздела продукции предусматривают уплату (передачу)
недропользователями доли РК по разделу продукции, а также уплату всех видов
налогов и других обязательных платежей в бюджет, предусмотренных Кодексом
РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс), за
исключением:
- рентного налога на экспортируемую сырую нефть, газовый конденсат;
- роялти;
- акциза на сырую нефть и другие полезные ископаемые;
- налога на сверхприбыль;
- земельного налога;
- налога на имущество.
Однако это не означает, что недропользователи освобождаются от уплаты
этих платежей. В контрактах о разделе продукции указанные платежи
учитываются в доле республики, которая является источником республиканского и
местного бюджетов.
Контракт о разделе продукции является договором, в соответствии с
которым РК предоставляет недропользователю на платной основе на
определенный срок право на проведение операций по недропользованию,
включая нефтяные операции на контрактной территории, и ведение связанных с
этим работ за его счет, и содержит следующие основные условия:
- общий объем добытой продукции, прошедшей пункт замера, и ее
стоимость;
- часть добытой продукции, которая передается в собственность
недропользователю для возмещения затрат на выполнение работ по контракту
(компенсационная продукция);
- часть добытой продукции, подлежащей разделу после вычета
компенсационной продукции (прибыльной продукции);
- долю раздела (процента) между РК и недропользователем;
- долю РК в прибыльной продукции, определенную в порядке,
установленном Налоговым кодексом.
Налоговый режим, определенный в контрактах на недропользование между
Правительством РК или компетентным органом и отечественным или
иностранным недропользователем, прошедших обязательную налоговую
экспертизу и заключенных до 1 января 2004 г., сохраняется и действует в течение
всего установленного срока их действия и может быть скорректирован в связи с
изменением налогового законодательства РК по соглашению сторон.
Практика рассмотрения жалоб налогоплательщиков, работающих в
соответствии с контрактами о разделе продукции, заключенными до 01.01.2004 г.,
показала, что в отдельных случаях доначисление налогов производилось
вследствие несоблюдения недропользователями положений налогового
законодательства, действующего как на дату вступления в силу контракта о
разделе продукции, так и на дату проведения налоговой проверки в части
представления налоговой отчетности.
К примеру, контракт о разделе продукции вступил в силу 01.05.1994 г. По
условиям контракта недропользователь уплачивает налоги и платежи в
соответствии с налоговым законодательством РК, действующим на момент
заключения контракта. При этом налоговый режим, установленный контрактом о
разделе продукции, действует неизменно на протяжении всего периода действия
данного контракта. Дополнительным соглашением к контракту реализация доли
государства по разделу продукции и, соответственно, ее уплата в бюджет в
денежном эквиваленте возложена на недропользователя.
В этой связи недропользователь считает, что его обязательства по доле РК
по разделу продукции заключаются в своевременной и полной передаче доли РК,
а обязательства по представлению отчетности по уплаченной доле РК должны
исполняться казахстанской стороной через уполномоченный орган.
Вместе с тем, согласно положениям налогового законодательства,
действовавшего на момент заключения контракта, в данном случае Закона РК от
25.12.1991 г. № 1072-ХП «О налоговой системе в Республике Казахстан», в
обязанности налогоплательщика входило представление налоговым органам
необходимых для исчисления и уплаты налогов документов и сведений, а также
перечисление налогового платежа в установленных размерах в сроки и порядке,
определяемом налоговым законодательством РК.
Аналогичная норма предусмотрена налоговым законодательством,
действующим на дату проведения налоговой проверки. Таким образом, налоговое
законодательство как на дату заключения контракта о разделе продукции, так и на
дату проведения проверки предусматривало обязательство налогоплательщика
по представлению налоговой отчетности.
Также имеются случаи, когда недропользователь при выплате доходов
нерезидентам из источников в РК, не связанных с постоянным учреждением таких
нерезидентов, распространяет положения стабильности налогового режима на
права и обязанности указанных нерезидентов, которые не являются участниками
контракта о раз деле продукции.
В соответствии с п. 2 ст. 132 Налогового кодекса налоговый агент обязан
удержать налог, удерживаемый у источника выплаты, при выплате доходов,
указанных в ст. 131 Налогового кодекса, независимо от формы и места выплат
дохода.
Вышеприведенная норма Налогового кодекс распространяется на
отношения, возникающие между налогоплательщиком РК и нерезидентом РК, не
являющимся плательщиком КПН на территории РК и не осуществляющим
деятельность на территории РК через постоянное учреждение. Данное положение
подтверждается также и судебной практикой рассмотрения исков по указанному
вопросу.
В последнее время характерно мнение, которого придерживаются
отдельные недропользователи, работающие по контрактам о разделе продукции,
о том, что органы налоговой службы не имеют право проверять обоснованность
формирования возмещаемых затрат, утверждая, что таким право обладает только
полномочный орган, определенный в контракте.
Как известно, под возмещаемыми затратам понимаются обоснованные и
документально подтвержденные затраты недропользователя, фактически
произведенные им при выполнении работ в рамках заключенного контракта о
разделе продукции в соответствии с программой работ и бюджетами, за
исключением невозмещаемых затрат.
Возмещение затрат недропользователю осуществляется с момента начала
пробной эксплуатации и (или) добычи полезных ископаемых в коммерческих
целях в размере, не превышающем предельную долю компенсационной
продукции.
Возмещение затрат по каждому месторождению осуществляется за счет
всей компенсационной продукции, произведенной на контрактной территории.
Таким образом, поскольку такие недропользователи облагаются налогами и
другими обязательными платежами в РК, к которым относится доля РК по разделу
продукции, то на основании п.п. 3) и 4) п. 1 ст. 16 Налогового кодекса налоговые
органы обязаны осуществлять проверку правильности определения возмещаемых
расходов, т.к. они влияют на размер доли РК по разделу продукции.
Имеются также случаи необоснованного доначисления налога на
имущество и земельного налога недропользователям, осуществляющим
деятельность на основании контрактов о разделе продукции, вступивших в силу
до 01.01.2004 г., в то время, когда как условиями контракта, так и ст. 21
Налогового кодекса в редакции, действующей в проверяемом периоде, прямо
предусмотрено освобождение таких недропользователей от уплат указанных
платежей.