Управленческий учет - Белорусский государственный
advertisement
Опорный конспект лекций по дисциплине «БУХГАЛТЕРСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В АПК» Составитель: Литвяк А.К., канд. экон. наук, доцент Минск, 2014г. 1 СОДЕРЖАНИЕ 1.1 1.2 1.3 2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.7 3.1 3.2 3.3 3.4 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 4.6 4.7 4.8 4.9 5.1 5.2 Предисловие Глава 1. Содержание, назначение и принципы внедрения бухгалтерского управленческого учета. Управленческий учет: сущность, объекты и принципы его внедрения Отличия управленческого учета от финансового Система построения управленческого учета на уровне синтетических и аналитических счетов Глава 2. Теоретические основы учета затрат на производство продукции (работ, услуг) Задачи учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и их значение для управления производством Экономическая сущность «затрат», «расходов» и их значение для организации бухгалтерского учета Классификация затрат на производство продукции (работ, услуг) Классификация затрат по экономическим элементам Классификация затрат по калькуляционным статьям Объекты учета затрат в организациях агропромышленного комплекса Методы учета затрат в организациях агропромышленного комплекса Глава 3. Общеметодологические принципы калькулирования себестоимости продукции Сущность себестоимости продукции и ее место в системе экономических показателей Виды себестоимости и калькуляции Объекты калькуляции и калькуляционные единицы Методы калькуляции себестоимости Глава 4.Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) Общие положения ( (характеристика счетов, объекты учета затрат, управленческий компонент учета затрат ) Учет затрат во вспомогательных производствах Учет затрат на ремонт зданий и сооружений Учет затрат на содержание и эксплуатацию сельскохозяйственных машин и оборудования Учет расходов на управление и обслуживание производства Учет расходов будущих периодов Учет затрат в основном производстве Учет затрат в обслуживающих производствах и хозяйствах Сводный учет затрат на производство Глава 5. Калькуляция себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств Общие принципы и последовательность калькуляции себестоимости работ и услуг вспомогательных производств Калькуляция себестоимости работ ремонтной мастерской 2 Калькуляция себестоимости работ грузового автотранспорта Калькуляция себестоимости электроэнергии Калькуляция себестоимости продукции и услуг гужевого транспорта Калькуляция себестоимости воды Калькуляция себестоимости услуг теплогазоснабжения, газоснабжения и холодильных установок 5.8 Калькуляция себестоимости работ, выполненных сельскохозяйственной техникой Глава 6. Калькуляция себестоимости продукции растениеводства 6.1 Подготовительные работы до составления отчетных калькуляций и общие принципы калькулирования себестоимости продукции растениеводства 6.2 Калькуляция себестоимости продукции зерновых культур 6.3 Калькуляция себестоимости продукции технических культур 6.4 Калькуляция себестоимости картофеля, овощей и продукции бахчевых культур 6.5 Калькуляция себестоимости продукции кормовых культур, силоса и сенажа 6.6 Калькуляция себестоимости продукции многолетних насаждений и цветоводства 6.7 Списание калькуляционной разницы между фактической и плановорасчетной себестоимостью продукции растениеводства Глава 7. Калькуляция себестоимости продукции животноводства 7.1 Подготовительные работы до составления отчетных калькуляций себестоимости продукции животноводства 7.2 Калькуляция себестоимости продукции скотоводства 7.3 Калькуляция себестоимости продукции свиноводства 7.4 Калькуляция себестоимости продукции овцеводства и козоводства 7.5 Калькуляция себестоимости продукции птицеводства 7.6 Калькуляция себестоимости продукции пчеловодства 7.7 Калькуляция себестоимости продукции кролиководства и пушного звероводства 7.8 Калькуляция себестоимости продукции рыбоводства 7.9 Калькуляция себестоимости продукции коневодства 7.10 Списание калькуляционной разницы между фактической и плановой себестоимостью продукции животноводства 7.11 Калькуляция провизорной (ожидаемой) себестоимости сельскохозяйственной продукции Глава 8. Учет затрат и калькуляция себестоимости продукции подсобных промышленных производств сельскохозяйственных организаций 8.1 Учет затрат на производство продукции промышленных производств 8.2 Калькуляция себестоимости продукции подсобных промышленных производств 5.3 5.4 5.5 5.6 5.7 3 9.1 9.2 9.3 10.1 10.2 11.1 11.2 12.1 12.2 Глава 9. Учет затрат и калькуляция себестоимости продукции плодоовощеперерабатывающих организаций Объекты и методы учета затрат и исчисления себестоимости продукции Учет затрат на производство продукции Калькуляция себестоимости продукции плодоовощеперерабатывающих организаций Глава 10. Учет затрат и калькуляция себестоимости продукции молокоперерабатывающих организаций Учет затрат на производство продукции Калькуляция себестоимости продукции молокоперерабатывающих заводов Глава 11. Учет затрат и калькуляция себестоимости продукции мясоперерабатывающих организаций Объекты и особенности учета затрат в организациях мясной промышленности Калькуляция себестоимости продукции организаций мясной промышленности Глава 12. Особенности учета затрат в обслуживающих организациях АПК Учет затрат на производство работ и оказание услуг в организациях агросервиса Калькуляция себестоимости выполненных работ (услуг) организациями ОАО «Райагросервис» Приложения 4 Тема 1. СОДЕРЖАНИЕ, НАЗНАЧЕНИЕ И ПРИНЦИПЫ ВНЕДРЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА 1.1. Управленческий учет: сущность, объекты и принципы его внедрения Управление деятельностью организации невозможно без наличия необходимой информации о состоянии управляемого объекта. В этом случае экономическая информация является основой процессов подготовки, принятия и реализации управленческих решений. Экономическая информация, необходимая для управления субъектами хозяйствования, формируется при планировании, в результате организации учета и анализа их деятельности. Формирование экономической информации осуществляется в рамках финансового и управленческого учета. Предназначение управленческого учета – подготовка информации, необходимой для осуществления деятельности управленческого характера: принятия практических решений, планирования и прогнозирования, контроля и регулирования. Принятию решения предшествует сравнительная оценка оптимальных вариантов действий, на основании которой происходит выбор, в наибольшей степени отвечает целям организации. Важной проблемой, от которой зависит успех внедрения управленческого учета, является развитие методик, уточнение сущности и его элементов. Не вызывает сомнения тот факт, что сегодня необходимо совершенствовать организацию бухгалтерского учета в отечественных организациях, внедрять новые и передовые методы и приемы, повышать его роль в управлении производством. Однако при реформировании организации бухгалтерского учета следует внимательно относиться к практике и традициям, сложившимся на белорусских предприятиях, к целесообразности и необходимости проведения коренной ломки в деле бухгалтерского учета. В странах с развитой рыночной экономикой, в которых произошло выделение управленческого учета из общей учетной системы, значительно изменились функции специалистов по бухгалтерскому учету. В функции бухгалтеров входит не только ведение бухгалтерского учета, но и составление смет на производство товаров, подготовка отчетной информации и ее интерпретация при принятии управленческих решений, анализ результатов деятельности организации и выработка прогнозных параметров их развития. В отечественных организациях большинство из этих обязанностей традиционно выполняется планово-экономическими службами (практически во всех организациях имеются плановые и финансовые отделы или бюро экономического анализа), за бухгалтерами закреплено только ведение бухгалтерского учета и составление отчетности. В таких условиях стремление государственных и общественных организаций повысить роль и значение учета в управлении производством не может быть реализовано. 5 Для достижения сущности управленческого учета необходимо знать его объекты, принципы формирования и функции. Кроме того, нужно представлять его отличия от производственного учета. В системе производственного учета определяются затраты на производство продукции, осуществляется оценка стоимости остатков производственных запасов, чтобы на этой основе можно было определить прибыль и проверить соответствие требованиям внешней отчетности, а вместе с тем - и требованиям финансового учета. Главной задачей управленческого учета является подготовка для внутренних пользователей учетной информации, необходимой для принятия управленческих решений. По вопросу определения экономической сущности управленческого учета имеются две точки зрения: 1) некоторые экономисты рассматривают управленческий учет, как часть бухгалтерского учета с функциями по учету затрат, выявлению фактической себестоимости и обеспечению контроля за ее формированием; 2) второй подход заключается в том, что учет производственных затрат и калькулирование себестоимости продукции в современных условиях хозяйствования должны расширяться и развиваться в соответствии с требованиями управления. При этом управленческий учет должен быть обособленным от финансового, т.е. он превратиться в самостоятельный вид учета. С развитием рыночных отношений происходит трансформация способов формирования информационного обеспечения управления в интегрированную систему, включающую сбор обработку и обобщение информации, ее оценку и прогнозный анализ. Уровень развития такой учетно-аналитической системы определяет механизм хозяйствования. Таким образом, управленческий учет – Это система , представляющая собой совокупность приемов и методов, с помощью которых обобщается производственная деятельность, решаются четко определенные цели и обеспечивается управление предприятием. От нее зависит эффективность принимаемых решений и в конечном итоге - выполнение поставленных задач. Основные требования к информации, формируемой в рамках управленческого учета, следующие: - адресность (конкретным пользователям); - полезность и необходимость; - аналитичность и достаточность; - полнота и достоверность; - оперативность и экономичность. Создание управленческого учета во многом определяется организационной и производственной структурой субъекта хозяйствования. Вместе с тем, несмотря на разнообразие организационных и структурных форм управления управленческий учет подчиняется следующим принципам: - сопоставимости плановых и нормативных показателей с учетными; 6 - сопоставимости показателей деятельности организации за прошедшие и отчетный период; - детализации информации по центрам ответственности и центрам затрат (достаточной, но не избыточной). Управление производством происходит через деятельность людей, отвечающих за целесообразность того или иного вида расходов. Места возникновения затрат представляют собой структурные подразделения организаций, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (цеха, рабочие места и т.п.). Организации самостоятельно определяют и детализируют места возникновения затрат и увязывает их с центрами ответственности. Результаты деятельности также являются объектом управленческого учета. Они учитываются по местам возникновения затрат и формирования дохода. Следовательно, затраты и результаты как объекты управленческого учета раскрывают предмет и структуру организации данного учета. 1.2. Отличие управленческого учета от финансового Наиболее существенные различия между финансовым и управленческим учетом сводятся к следующему: 1. Финансовый учет служит основой составления бухгалтерской отчетности установленных форм, ориентированной на внешних пользователей. Цель финансового учета – информирование собственников организации и других пользователей о наличии и использовании имущества, капитала и обязательств организации, ее финансовом состоянии, задолженности по налогам и другим платежам, состоянии расчетов с клиентами и персоналом. 2. Управленческий учет представляет информацию менеджерам организации, необходимой для принятия управленческих решений: о наличии и использовании производственных запасов, затратах на производство и себестоимости готовой продукции (работ, услуг), о финансовых результатах в разрезе структурных подразделений, мест и центров ответственности. Между финансовым и управленческим учетом существует тесная связь. Если учет называют языком бизнеса, то финансовый и управленческий учет – это диалекты этого языка. Однако между ними имеются и отличия (табл.1.1). Таблица 1.1- Отличия управленческого и финансового учета Отличительный признак Пользователи информации Обязательность ведения учета Цель учета Управленческий учет Финансовый учет Руководители организаций Внешние пользователи: разных уровней управления акционеры, кредиторы и др. По решению руководителей Требуется по законодательству Оказание помощи руководителям Составление финансовой организации в планировании, отчетности для всех управлении и контроле пользователей 7 Свобода выбора Нет особых обязательных приемов и способов требований, за исключением тех,. получения информации которые предполагают необходимость соответствия затрат и полученных доходов Привязка по времени Используется для принятия управленческих решений, связанных с будущими операциями и сравнения фактических данных с плановыми. Виды выражения Представляется как в денежном информации выражении, так и в натуральном выражении Отчетность Очень подробная, представляется еженедельно или ежемесячно Объект отчетности Центры ответственности Степень Практически никакой ответственности Область применения Специалисты: технологи, информации экономисты и др. Ограничена нормативными документами, стандартами, правилами, нарушение которых считается недопустимым. Используются только данные операций, совершившихся в отчетном периоде. Только в выражении денежном Имеет обобщенный вид – квартальная, годовая Организации в целом В соответствии с законодательством Специалисты в области учета, аудита, финансов, анализы. Несмотря на имеющиеся отличия финансовый и управленческий учет являются единой системой бухгалтерского учета, выполняют единую функцию – отражение экономического и финансового состояния организации через систему специальных показателей. Наиболее общим представляется то, что информация, формирующаяся по данным финансового и управленческого учета, используется для управления финансовым состоянием организаций и его улучшения. Анализируя отличия управленческого и финансового учета, можно сделать вывод о том, что при общности целей эти две подсистемы бухгалтерского учета используют различные приемы и методы регистрации, формирования, накапливания и обработки учетной информации. 1.3. Система построения управленческого учета на уровне синтетических и аналитических счетов Система построения управленческого учета может строиться поразному: без специального отражения операций управленческого учета на счетах бухгалтерского учета; с отдельным отражением операций управленческого учета на счетах бухгалтерского учета с применением разных вариантов корреспонденции счетов. Первый вариант предусматривает использование для учета и группировки затрат по статьям, местам возникновения и по другим признакам, а также для исчисления фактической себестоимости продукции (работ, услуг) использование счетов с 20 по 29. В этом случае операции 8 управленческого учета на счетах бухгалтерского учета не получают отдельного специального отражения с применением двойной записи и система построения управленческого учета входит в общую систему бухгалтерского учета без выделения отдельной корреспонденции счетов для операций управленческого учета. Другими словами, данные операции отражаются на соответствующих бухгалтерских счетах, которые являются как бы счетами управленческого учета. При этом не происходит разделение управленческого и финансового учета. Данный вариант применяется практически всеми организациями Республики Беларусь. Второй вариант предусматривает отдельное отражение операций управленческого учета на счетах бухгалтерского учета. В этом случае для управленческого и финансового учета указываются отдельные корреспондирующие счета. Учет затрат осуществляется по экономическим элементам с использованием счетов с 30 по 39. Тема 2. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) 2.1. Задачи учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и их значение для управления производством Основными задачами бухгалтерского управленческого учета затрат являются: - учет затрат по местам их возникновения; - выявление отклонений фактических затрат от плановых (прогнозных); - оценка незавершенного производства; - распределение затрат между видами производимой продукции, выполняемыми работами, услугами; - определение результатов по видам деятельности. Центрам ответственности; - обобщение и интерпретация данных о затратах и себестоимости продукции и услуг и представление их потребителям информации в виде, пригодном для принятия управленческих решений; - управление затратами и себестоимостью с целью оказания влияния на их уровень и улучшения результатов деятельности организации; - прогнозирование, нормирование и планирование затрат на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг; - предоставление достоверной . своевременной и полной информации о затратах, необходимой для управления. Значение калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) определяется все возрастающей ролью этого показателя в системе управления производством. 9 В процессе калькулирования себестоимости сопоставляются затраты на производство с рыночной себестоимостью полученной продукции, определяется уровень себестоимости, структура затрат на производство, динамика себестоимости и рентабельность производства продукции. При помощи калькулирования затраты организации сопоставляются с ее доходами, определяется уровень производства продукции в целом по организации, видам продукции (работ, услуг) и по структурным формированиям. Калькулирование способствует поиску резервов повышения эффективности производства продукции и улучшению управления деятельностью организации. Оно имеет важное значение для обоснования экономической эффективности использования производственных ресурсов, выбора оптимальных вариантов технологии производства и организации его управления. 2.2. Экономическая сущность «затрат», «расходов» и их значение для организации бухгалтерского учета Различают такие понятия, как «расходы» и «затраты». В международном стандарте финансовой отчетности №1 «Представление финансовой отчетности» указывается, что расходы – это уменьшение активов за отчетный период, т.е. за расходы принимается стоимость использованных за отчетный период (с 1 января по 31 декабря) денежных средств и материальных ресурсов. Следовательно, расходы имеют форму оттока, или убыли, истощения активов, в том числе денежных средств или их эквивалентов, запасов, основных средств. Для организации бухгалтерского учета, в зависимости от специфики производственной деятельности, субъекты хозяйствования понесенные расходы делят на: - расходы по видам деятельности (отраслям и т.д.); - операционные расходы; - внереализационные, в т.ч. чрезвычайные расходы. Не признаются расходами организации выбытие активов: - в связи с приобретением основных средств, доходных вложений в материальные ценности, нематериальных активов; - в связи с вкладами в уставный фонд, приобретением акций и иных ценных бумаг не с целью продажи; - по договорам комиссии и иным аналогичным договорам в пользу комитента; - в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных товаров, работ, услуг; - в погашение кредитов, займов, ссуд, полученных организацией. «Затратами» являются выраженные в денежной форме совокупные издержки живого и овеществленного труда в процессе предпринимательской деятельности в течение определенного периода времени. Это затраты на 10 воспроизводство оборотных активов, на переработку или использование материально-производственных запасов для производства продукции, выполнения работы, оказания услуги. Затраты, приводящие к получению в будущем экономических выгод, считаются активами организации и признаются расходами в периоде получения от них экономической выгоды. Затраты, не приводящие к получению экономических выгод, признаются расходами в периоде осуществления данных затрат. Часть затрат может быть как бы нейтральной к процессу производства, однако они включаются в общую сумму затрат в соответствии с действующими законодательными документами. К нейтральным затратам относят налоги и другие платежи за счет себестоимости продукции (работ, услуг). 2.3. Классификация затрат на производство продукции (работ, услуг) Классификация – это объединение различных затрат в отдельные группы, однородные по определенному признаку. В зависимости от места возникновения их делят по отраслям и видам производств: затраты в основных отраслях; затраты во вспомогательных производствах, обслуживающих основные отрасли; затраты прочих хозяйств и производств (жилищно-коммунального хозяйства, здравоохранения, культуры, спорта и т.д.). В зависимости от особенностей технологического производственного процесса затраты подразделяются на основные и накладные (организационно-управленческие). Основные затраты непосредственно связаны с производством продукции. Их возникновение вызывается выполнением технических производственных операций по изготовлению продукции. К ним относятся затраты на оплату труда, семена, удобрения, корма, биопрепараты и т.д. По способу включения в себестоимость затраты делятся на прямые и косвенные. Прямые затраты обусловлены производством определенного вида продукции и могут быть сразу включены в ее себестоимость. К ним относятся затраты на семена, корма, удобрения и др. Косвенные затраты обусловлены производством не одного, а нескольких видов продукции и не могут быть включены в себестоимость каждого вида продукции без их распределения. Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции эти затраты предварительно распределяются между отдельными объектами учета затрат или калькуляции. По отношению к объему выпускаемой продукции и оказываемых услуг затраты подразделяются на переменные, постоянные и смешанные. 11 Переменные – это затраты, величина которых изменяется прямо пропорционально объему выполненных работ (производству продукции). Постоянные затраты не зависят от изменения объемов производства продукции, т.е. они остаются более или менее постоянными. К таким затратам относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Смешанные затраты представляют собой сочетание переменных и постоянных затрат из-за изменения характера поведения их по отношению к объемам производства. Смешанные затраты – это условно-переменные и условно-постоянные. Затраты производства в зависимости от их состава подразделяются на элементные и комплексные. Элементные затраты однородны по экономическому содержанию и состоят только из одного вида (элемента), их нельзя разложить на составные части. К ним относятся затраты на корма, семена, топливо, удобрения и т.д. Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов, их можно разделить на составные части. К комплексным затратам относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы, расходы на ремонт основных средств и т.п. По сфере кругооборота средств затраты делят на затраты в сфере производства, обращения, вложений во внеоборотные активы и в сфере управления. Затраты в сфере производства включают в себя затраты на производственной стадии кругооборота средств. К ним относят затраты труда и средств производства, направленные на производство продукции. Затраты в сфере обращения – это затраты по реализации продукции, а также связанные с выполнением снабженческо-заготовительных операций. Затраты в сфере вложений во внеоборотные активы включают затраты на восстановление и расширение основных средств, формирование нематериальных активов. Они находятся за пределами производственной стадии кругооборота, поэтому выделяются в отдельную группу. Затраты в сфере управления связаны с управлением хозяйственной деятельностью организации в целом. Они относятся к обслуживанию всех стадий кругооборота средств. В связи с этим проявляется необходимость учитывать их отдельно и в конце отчетного периода распределять с помощью соответствующих приемов и списывать на все виды деятельности. По отношению к отчетному периоду затраты делятся на затраты прошлых и будущих отчетных периодов и затраты отчетного периода. Затраты прошлых отчетных периодов включаются в себестоимость продукции отчетного периода. Затраты будущих отчетных периодов совершаются в отчетном периоде, но относятся к будущим отчетным периодам. Затраты текущего отчетного периода включаются в себестоимость продукции отчетного периода. 12 По отношению к законченности производственного цикла затраты подразделяются на: затраты на готовую продукцию (работы, услуги); затраты, приходящиеся к полуфабрикатам; затраты в незавершенном производстве. По периоду действия различают затраты, действующие в течении одного производственного цикла и в течении нескольких циклов (учетных периодов). По роли в процессе производства различают производственные и непроизводственные затраты. По отношению к планированию и нормированию затраты подразделяются на планируемые и непланируемые, нормируемые и ненормируемые. По отношению к принимаемым управленческим решениям затраты делятся на зависящие от принимаемого управленческого решения и независящие, неизбежные расходы при любом варианте принятия решения. Полностью регулируемыми расходами являются прямые затраты основной деятельности. По видам затраты группируются по экономическим элементам и калькуляционным статьям. Группировка затрат по элементам предусматривает объединение отдельных затрат по признаку их однородности и используется для составления смет (расходов) затрат на производство по организации, цехам и другим объектам управления, а также определения влияния факторов производства на его объем. Группировка по калькуляционным статьям характеризует их роль, назначение, взаимосвязь с объемом и другими факторами в процессе производства продукции (работ, услуг). 2.4. Классификация затрат по экономическим элементам Затраты, включаемые в себестоимость сельскохозяйственной продукции (работ, услуг0, группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам: материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности; прочие затраты. 2.5. Классификация затрат по калькуляционным статьям Учет производственных затрат по калькуляционным статьям обеспечивает исчисление себестоимости единицы продукции (работ, услуг), 13 характеризует назначение затрат и позволяет установить пути снижения затрат или оптимизации структуры себестоимости продукции (работ, услуг). Затраты, связанные с производством продукции (работ, услуг), при планировании и в бухгалтерском учете группируются в соответствии с типовой номенклатурой калькуляционных статей производственных затрат в сельскохозяйственных организациях. 2.6. Объекты учета затрат в организациях агропромышленного комплекса Правильный выбор объектов учета затрат обеспечивает рациональную организацию бухгалтерского учета, исчисление реальной себестоимости продукции (работ, услуг), а также необходимой информацией для анализа результатов деятельности организации в целом и ее структурных подразделений. Под объектами учета затрат понимаются группировки затрат в учете для получения необходимой информации для управления и контроля за формированием себестоимости продукции (работ, услуг). Объектами учета затрат в организациях агропромышленного комплекса являются сельскохозяйственные культуры, группы культур, виды и технологические группы животных и птиц, виды выполняемых работ, оказываемых услуг, отдельные производства и технологические процессы, по которым учитывают затраты с целью исчисления себестоимости продукции (работ, услуг), наиболее эффективного использования производственных ресурсов. В организациях по переработке сельскохозяйственной продукции объектами учета затрат являются цехи, участки и другие структурные подразделения, виды или группы однородной продукции. Объектами учета затрат в перерабатывающих организациях периодически изменяются вследствие появления нового ассортимента продукции, изменения специализации и концентрации производства. При выборе объектов учета затрат необходимо учитывать целесообразность их расширения и возможности бухгалтерского учета сельскохозяйственных организаций, а также необходимость этой информации для управления. 2.7. Методы учета затрат в организациях агропромышленного комплекса Под методом учета затрат понимается совокупность приемов и способов, представляющих собой единую систему, с помощью которой в бухгалтерском учете отражается его предмет, в данном случае затраты на производство продукции. Принятые приемы и способы позволяют осуществлять сбор и группировку затрат по объектам их учета с целью осуществления контроля за рациональным и эффективным использованием 14 организацией имеющихся производственных ресурсов, а также исчисления себестоимости продукции (работ, услуг). Следует отметить, что среди зарубежных и отечественных ученыхэкономистов нет единого мнения по определению экономической сущности и классификации методов учета затрат. Отдельные ученые придерживаются мнения, что «метод учета затрат» и «метод калькулирования себестоимости» это разные экономические понятия. Другие же ученые эти понятии объединяют и называют их как «метод учета затрат и калькулирования себестоимости». Нет единого мнения и по вопросам классификации методов учета затрат. Имеются предложения методы учета затрат на производство делить на прямые, транзитные и косвенные, в то же время имеются и другие предложения, согласно которым учет затрат рекомендуется вести такими методами как позаказный, попередельный, нормативный. Кроме того, имеются литературные источники, авторы которых предлагают выделить только метод полных затрат и метод переменных затрат. В практике сельскохозяйственных организаций используются такие методы учета затрат как простой, попередельный (пофазный), позаказный, нормативный. В последние годы широкое распространение получили методы учета полных и переменных затрат. Метод учета переменных затрат предусматривает формирование себестоимости продукции (работ, услуг) только на основе переменных производственных затрат. При использовании этого метода по объектам учета затрат учитывают прямые материальные затраты. прямые трудовые затраты и переменные общепроизводственные расходы. Постоянные общепроизводственные расходы учитывают отдельно и в себестоимость продукции не включают. При методе учета полных затрат учитывают по объектам учета все производственные затраты, которые и формируют себестоимость продукции (работ, услуг). Противники метода учета переменных затрат утверждают, что без постоянных производственных затрат не может осуществляться производственных процесс, поэтому такие затраты должны быть включены в состав себестоимости продукции. Однако при внедрении управленческого учета организации самостоятельно принимают решении об использовании того или иного метода учета затрат. 15 Тема 3. ОБЩЕМЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ПРИНЦИПЫ КАЛЬКУКИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) 3.1 Сущность себестоимости продукции и ее место в системе экономических показателей Для исчисления себестоимости продукции, работ и услуг составляется калькуляция (от латинского calkulatio – счисление). Калькуляция тесно взаимосвязана с процессом учета затрат на производство и реализацию продукции, с группировкой затрат по отдельным калькуляционным статьям и элементам затрат. Понятие «калькуляция» - неотъемлемая часть более общего понятия «калькулирование». Калькулирование – это система экономических расчетов по исчислению себестоимости продукции (работ, услуг). Оно включает организацию учета по объектам затрат, формирование полных затрат по объектам учета и объектам калькуляции, а также способы и методы, используемые для исчисления себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) как в целом по организации, так и по центрам ответственности (бригадам, цехам и т.п.). Себестоимость – это объективная экономическая категория, характеризующая производственные отношения по поводу использования в производственном процессе ресурсов организации, обусловленная издержками производства и выражающая в денежной форме затраты организации, обеспечивающие непрерывный оборот средств на основе их простого воспроизводства. Себестоимость как экономическая категория имеет следующие особенности: себестоимость характеризует производственные отношения между субъектами хозяйствования и государством, т.е. отношения, обусловленные использованием в производственном процессе основных его факторов: рабочей силы, средств труда, предметов труда и природных ресурсов; основу себестоимости составляют производственные затраты. в состав которых включают затраты на потребленные средства производства (сырье, материалы, топливо, амортизационные отчисления по основным средствам) и на оплату труда; в себестоимость включают только те затраты организации, которые имеют отношения к производственному процессу. Себестоимость как показатель производственной деятельности отражает в денежной форме затраты организации на производство и реализацию продукции, выполнение работ, оказание услуг. Следовательно, себестоимость как экономическая категория отражает производственные отношения, а как показатель производственной деятельности характеризует в денежной форме индивидуальные затраты 16 конкретной организации на производство соответствующего вида продукции (всей и единицы) и поэтому является одним из важнейших качественных показателей деятельности организации. Показатель себестоимости широко используется на всех уровнях управления экономикой. На государственном уровне управления - в качестве базы ценообразования. При всех имеющихся концепциях ценообразования себестоимость выступает как предельный уровень цены, ниже которого она (цена) не может быть, так как в этом случае цена не обеспечивает простого воспроизводства средств организации. На уровне организации себестоимость используется в качестве основного инструмента управления производством и обеспечения ее деятельности на принципах коммерческого расчета, что предполагает сопоставление расходов организации с ее доходами, себестоимости продукции с прибылью, полученной от ее реализации. На этом уровне управления себестоимость является одним из важнейших показателей оценки эффективности использования хозяйственных ресурсов, которая достигается сопоставлением плановой (расчетной) и фактической себестоимости единицы произведенной продукции или сопоставлением фактических затрат с плановым (нормативным) уровнем, пересчитанным на фактический объем выполненных работ, что позволяет обеспечить материальное стимулирование работников за достигнутую экономию средств в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг). Показатель себестоимости используется для оценки экономической эффективности использования основных и оборотных средств производства, выбора оптимальных вариантов организации управления, внутрихозяйственных и межхозяйственных экономических связей, при решении вопросов внедрения новой техники и технологии, повышении качества продукции. Таким образом, себестоимость как показатель хозяйственной деятельности используется в управлении в масштабах всей экономики государства, ее отдельных отраслей, организаций и их внутрихозяйственных подразделений. 3.2. Виды себестоимости и калькуляции Повышение роли и значения показателя себестоимости в управлении производством, в оценке деятельности и стимулировании коллективов организаций вызывает необходимость классификации этих показателей в планировании и учете по многим характерным признакам. Классификация себестоимости в зависимости от различных признаков приведена на рис.3.1. 17 . ВИДЫ СЕБЕСТОИМОСТИ В зависимости от источников данных С учетом состава и включа-емых затрат В зависимости от степени обобщения В зависимости от времени исчисления плановая цеховая индивидуальная годовая фактическая (отчетная) производственная отраслевая кварталь-ная провизор-ная полная (коммерческая) фирменная месячная норматив-ная усеченная (коммерческая) сметная Виды калькуляций обуславливаются наличием различных показателей себестоимости и их назначением в системе экономической информации. По времени составления калькуляции подразделяются на предварительные и последующие. К предварительным относят плановую, сметную, нормативную и провизорную калькуляции, исчисляемые до изготовления продукции (выполнения работ), к последующим - отчетную калькуляцию, рассчитываемую после получения продукции. 18 Классификация калькуляций в зависимости от различных признаков приведена на рис.3.2. ВИДЫ КАЛЬКУЛЯЦИЙ По времени составления предварительная плановая калькуляция сметная калькуляция нормативная калькуляция В зависимости от круга охватываемых организаций последующая фактическая (отчетная) калькляция В зависимости от времени исчисления индивидуальная калькуляция калькуляция цеховой себестоимости фирменная калькуляция калькуляция производственной себестоиомсти отраслевая калькуляция калькуляция полной (коммерческой) себестоимости годовая калькуляция «усеченной» коммерческой себестоимости квартальная месячная провизорная калькуляция 19 Различают еще и параметрические калькуляции. Параметрические калькуляции составляются для исчисления себестоимости продукции определенного качества. Для этой цели из всей совокупности полезных веществ, содержащихся в продукте, выделяется основной параметр, наиболее полно и точно характеризующий его потребительскую стоимость. 3.3. Объекты калькуляции и калькуляционные единицы Правильный выбор объектов калькуляции обеспечивает получение необходимой информации о затратах на производство, реальное исчисление себестоимости продукции, работ и услуг, глубокий и всесторонний анализ деятельности организации в целях изыскания и мобилизации неиспользованных резервов для снижения себестоимости производимой продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Под объектом калькуляции следует понимать конкретный вид или группу однородной продукции (работ, услуг), себестоимость которых исчисляется. Объектами калькуляции себестоимости продукции в сельскохозяйственных организациях являются: в растениеводстве - виды основной (сопряженной) продукции, получаемой от каждой сельскохозяйственной культуры; в животноводстве - молоко, приплод, прирост живой массы, яйца, шерсть, мед и другая продукция; во вспомогательных производствах – выполненные работы, оказанные услуги (тонно-километры, электроэнергия, теплоэнергия и т.д.); в подсобных промышленных производствах – комбикорм. мука и т.д. Основной считается продукция, получаемая при возделывании сельскохозяйственной культуры или содержании соответствующего вида животных. К побочной относится продукция, получаемая одновременно с основ ной, но имеющая второстепенное значение для данного производства (например, солома (полова), стебли кукурузы и хлопчатника, корзинки подсолнечника, ботва свеклы, капустный лист), навоз (помет), волос, шерсть-линька, перо, пух, кожи павшего молодняка). Для измерения объектов калькулирования с целью исчисления себестоимости продукции используются следующие калькуляционные единицы: 1) натуральные единицы измерения объекта (продукта) без учета его качества; 2) натуральные единицы измерения объекта (продукта) с учетом его качественных параметров; 3) единицы измерения работы (тонно-километр, условный эталонный гектар, киловатт-час, рабочий день, машино-день). Номенклатура объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц, применяемых в планировании, учете, калькулировании и отчетности, должна быть единой для всех сельскохозяйственных организаций. Это необходимо для обеспечения 20 сопоставимости плановых, учетных и отчетных данных и показателей отдельных организаций, а также для получения сводных сведений в отраслевом и территориальном разрезах. Перечень объектов учета затрат и калькулирования калькуляционных единиц определяется отраслевыми инструкциями по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции. Калькуляционные единицы должны быть устойчивыми во времени, сравнимыми для разных организаций, соответствующие единицам ценообразования, приемлемые для обеспечения точности калькулирования с наименьшими затратами труда и времени и отражающими потребительную стоимость продукции, работ, услуг 3.4. Методы калькуляции себестоимости Метод калькуляции - это совокупность способов и приемов, используемых для исчисления себестоимости конкретного вида продукции (всей и единицы). Калькуляция предлагает разграничение затрат, относящихся на продукцию урожая текущего года (отчетного периода) и на незавершенное производство, а также использование отдельных методов исчисления себестоимости конкретных видов продукции (всей и калькуляционной единицы). Калькуляция себестоимости калькуляционной единицы продукции производится, как правило, в два этапа. Сначала исчисляется себестоимость всего объема отдельных видов продукции (калькуляционного объекта), а уже потом - себестоимость калькуляционной единицы. При этом наиболее сложным и трудоемким является разграничение затрат по объектам калькуляции - отдельным видам продукции, которые осуществляются различными способами. Поэтому, при классификации методов калькуляции себестоимости продукции необходимо исходить не из заключительной стадии - расчета единицы продукции, а из всего комплекса калькуляционных работ. Все применяемые методы калькуляции по своим специфическим характерным чертам расчета себестоимости можно классифицировать на следующие: прямой расчет, исключение затрат, коэффициентов, распределение затрат пропорционально обоснованной базе, суммирование затрат и комбинированный. Метод прямого расчета применяется в тех случаях, когда объект учета затрат на производство совпадает с объектом калькулирования. В этом случае себестоимость конкретного вида продукции (калькуляционного объекта) определяется непосредственно по данным прямого учета затрат по соответствующему объекту, а себестоимость калькуляционной единицы продукции исчисляется делением суммы затрат по объекту их учета на количество единиц произведенной продукции или выполненных работ, оказанных услуг. 21 Сущность метода исключения затрат состоит в том, что из общей суммы затрат на производство исключается стоимость побочной продукции. Получаемая из производства продукция подразделяется на основную, сопряженную и побочную. К основной (целевой) относится продукция, для получения которой организовано производство (зерно, овощи и т.п.). К побочной (попутной) относится такая продукция, которая получается в силу биологических особенностей и производственных условий одновременно с основной продукцией, но имеет второстепенное значение. В растениеводстве в состав побочной продукции включают солому, полову и мякину зерновых культур и т.д. В животноводстве побочной продукцией является навоз и птичий помет. Два и более основных продукта, являющихся результатом одного и того же производственного процесса, называют сопряженными. Для исчисления себестоимости основной и сопряженной продукции необходимо из общей суммы производственных затрат, учтенной по соответствующему объекту (культуре, группе культур, виду скота или технологической группе животных) исключить стоимость побочной продукции. Метод коэффициентов используется в тех случаях, когда затраты, учтенные по одному объекту, нужно распределить между несколькими видами продукции. Суть этого метода калькулирования состоит в том, что полученная из производства продукция переводится по установленным коэффициентам в условную. После этого исчисляется общее количество условной продукции и себестоимость ее калькуляционной единицы. По данным себестоимости единицы продукции и общего количества условной продукции определяют затраты на производство конкретных видов продукции. Метод распределения затрат пропорционально экономически обоснованной базе применяется при необходимости распределения затрат, учтенных по одному объекту, между несколькими видами продукции, на которые не установлены коэффициенты. В этом случае затраты, учтенные по определенному объекту, распределяются между видами продукции пропорционально экономически обоснованной базе. В качестве такой базе может использоваться стоимость продукции, исчисленная по ценам реализации, кормовые единицы и другие показатели. Например, чтобы исчислить себестоимость корнеплодных овощей нужно затраты на выращивание и уборку продукции корнеплодных овощных культур распределить между отдельными овощами пропорционально их стоимости по ценам реализации. Сущность метода суммирования затрат состоит в том, что себестоимость конкретного вида продукции исчисляется путем суммирования затрат учтенных по соответствующим технологическим процессам (переделам). Например, при крупном (заводского типа) круглогодовом производстве кирпича применяется попередельный метод учета затрат. Таких 22 пределов в кирпичном производстве три: заготовка сырья, изготовление кирпича - сырца, обжиг кирпича. В этом случае себестоимость готового кирпича определяется суммированием затрат, учтенных по соответствующим переделам. В целях определения себестоимости отдельных видов продукции применяется и комбинированный способ калькулирования, базирующийся на нескольких последовательно используемых методах, например, на методе исключения затрат и методе распределения оставшейся суммы издержек пропорционально стоимости продукции по ценам реализации. Таким образом, метод калькулирования себестоимости определяется содержанием способов исчисления себестоимости калькуляционных объектов и приемов исчисления себестоимости калькуляционной единицы продукции. Темиа 4. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) 4.1. Общие положения Доминирующее положение в системе бухгалтерского учета занимает производственный учет, то есть отражение на счетах бухгалтерского учета производственного процесса. Производственный учет представляет собой взаимосвязанную систему, составными элементами которой являются учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. основная его цель реализуется посредством функционирования системы в целом и заключается в следующем: формирование полной и достоверной информации о производственном процессе, результаты которого формируют в конечном итоге результаты деятельности организации. Эта информация используется для принятия решений и планирования использования отдельных видов затрат; обеспечение контроля за рациональным расходованием материальных и денежных ресурсов в соответствии с разработанными и утвержденными нормативами и сметами (бюджетами) затрат; формирование учетных данных о выходе продукции по ее видам, объему и качеству в разрезе структурных подразделений; своевременное предупреждение негативных явлений в ходе производственного процесса (нарушений требований технологии производства, недопущение брака и др.); выявление результатов хозяйствования структурных подразделений и внутрипроизводственных резервов, их освоение; достоверное исчисление себестоимости продукции для обоснованного формирования и контроля цен на нее и определения конечного результата хозяйствования как структурных подразделений, так и организации в целом. 23 Производственный учет в организациях, занимающихся выпуском (производством) сельскохозяйственной продукции регламентируется системой действующих в настоящее время законодательных и нормативных положений. 4.2. Учет затрат во вспомогательных производствах Вспомогательными производствами считаются такие, которые обслуживают основные отрасли в порядке выполнения для них определенных работ или оказания услуг. К ним относят ремонтные мастерские, автомобильный транспорт, гужевой транспорт, электроснабжение, водоснабжение, теплоснабжение, газоснабжение и другие. В целом организацию учета затрат по ремонтной мастерской можно представить в виде следующей схемы (рис.4.1). Первичные документы : (лимитно - заборные карты, наряды на сдельную работу, требование - накладные и др.) Накопительная ведомость учета затрат ремонтной мастерской (ф. № 603-АПК) Производственный отчет (ф. № 18-В) в части субсчета 23-1 Журнал-ордер ф. № 10-АПК Главная книга Организацию учета затрат по автотранспорту можно представить в виде следующей схемы (рис.4.2). Первичные документы (путевые листы и др.) Накопительная ведомость учета работы грузового автотранспорта (ф. № 601-АПК) 24 Сводная накопительная ведомость (ф. № 601-АПК) Производственный отчет (ф. 18-В) в части автотранспорта Журнал-ордер ф. № 10-АПК Затраты по энерго- водо и газоснабжению учитывают на субсчетах 4, 5 и 6 счета 23 «Вспомогательные производства». На субсчете 4 «Энергетические производства (хозяйства)» учитывают затраты по выработке электроэнергии как собственными электростанциями, так и поступившей со стороны. В затраты по содержанию энергетического хозяйства включают расходы связанные с обслуживанием и ремонтом электросетей, трансформаторов и другого оборудования, являющегося собственностью организации. Для обобщения данных об использовании электроэнергии применяют журнал учета работы вспомогательных производств (ф. № 604-АПК). Записи в журнал производят на основании данных измерительных приборов, установленных в производственных подразделениях. На основании данных журнала (ф. № 604-АПК) заполняется отчет об использовании продукции вспомогательных производств (ф. № 605-АПК). Отчет представляется в бухгалтерию для проверки в сроки, установленные графиком документооборота и служит основанием для заполнения журналаордера ф. № 10-АПК по кредиту счетов учета работы вспомогательных производств. На субсчете 5 учитывают затраты по содержанию и эксплуатации всех видов агрегатов и сооружений по подаче воды для производственных и бытовых нужд организации, а также стоимость воды, полученной от водоснабженческих организаций, за исключением затрат по содержанию и эксплуатации водопроводов и другого оборудования, установленных на объектах потребления воды, которые включаются в расходы соответствующих производств. Учет затрат по водоснабжению ведут в производственном отчете (ф. № 18-В) на отдельном аналитическом счете «Водоснабжение». В затраты по водоснабжению включают: оплату труда машинистов, слесарей, сантехников и другого персонала, занятого на работах по водоснабжению; отчисления на социальные нужды; стоимость материалов, израсходованных на технологические цели по водоснабжению; стоимость работ и услуг, оказанных собственными вспомогательными производствами и сторонними организациями; затраты на текущий и капитальный ремонты насосных станций, водопроводных линий, водокачек и других основных средств 25 водоснабжения и суммы начисленной амортизации по ним; оплату счетов за воду, полученную от водоснабженческих организаций. Учет полученной и потребленной воды ведут в Журнале учета работы вспомогательных производств (ф. № 604-АПК). Учет затрат по содержанию и эксплуатации теплосетей, котельных, тепломагистралей и других энергетических хозяйств, вырабатывающих тепловую энергию для производственных целей, отопления и других хозяйственных нужд ведут на субсчете 6 «Теплоснабжение». Отдельно учитывают количество и стоимость выработанной тепловой энергии и поступившей со стороны. Расход тепловой энергии на собственные нужды ведут отдельно от отпущенной другим организациям. Учет тепловой энергии ведут в журнале учета работы вспомогательных производств (ф. № 604-АПК). В конце месяца руководителям данного подразделения составляется отчет об использовании продукции вспомогательных производств (ф. № 605-АПК). Записи в него производят на основании данных журнала учета работы вспомогательных производств (ф. № 604-АПК). Количество тепловой энергии, отпущенной потребителям, определяют на основании показаний измерительных приборов, а при их отсутствии в соответствии с нормативами расхода, принятыми в Республики Беларусь. На субсчете 7 «Газоснабжение» учитывают затраты по содержанию и эксплуатации оборудования по газоснабжению, принадлежащего сельскохозяйственной организации, а также стоимость газа, полученного от газоснабженческих организаций. В состав затрат по газоснабжению включают: стоимость газа, полученного от газоснабженческих организаций; оплату труда работников, обслуживающих газовое хозяйство; отчисления на социальные нужды; амортизационные отчисления и затраты на эксплуатацию, текущий и капитальный ремонты оборудования и основных средств газоснабжения. Учет полученного и потребленного газа ведут в Журнале учета работы вспомогательных производств (ф. № 604-АПК). В затраты производства включается стоимость полученного газа исходя из тарифов на его приобретение и количество потребленного газа в соответствии с показаниями приборов. Аналитический учет затрат по субсчетам 4, 5, 6, 7 ведут в производственном отчете (ф. № 18-В). В нем по каждому виду энергетических производств открывают отдельную графу. Учет ведут по общепринятым статьям затрат для вспомогательных производств. Стоимость использованных энергетических ресурсов на счета потребителей относят следующим образом: - электроэнергии – исходя из количества кВТ.ч и стоимости кВТ.ч; - водоснабжения – исходя их количества м3 израсходованной воды и себестоимости 1 м3; 26 - теплоснабжения – исходя из количества Гкал использованного топлива и себестоимости 1 Гкал; - газоснабжения – исходя из стоимости по установленным тарифам 1м3 газа и количества м3 потребленного газа. В сельскохозяйственных организациях при выполнении некоторых видов работ используется гужевой транспорт, т.е. рабочие лошади. Основными первичными документами по учету затрат гужевого транспорта являются: ведомость учета расходов кормов (ф. № 202-АПК), накопительная ведомость учета кормов (ф. № 213-АПК), отчет движения продукции и материалов (ф. № 215- АПК), книжка бригадира по учету труда и выполненных работ (ф. № 505-АПК), ведомость расчета амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (ф. № 48-АПК), ведомость амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (ф. № 49-АПК) и другие. Учет затрат по содержанию рабочих лошадей ведут на субсчете 8 «Гужевой транспорт» счета 23 «Вспомогательные производства». На нем учитывают все фактические затраты по содержанию рабочих лошадей, произведенные за отчетный период. Учет ведут по следующим статьям затрат: 1) Материальные ресурсы, используемые в производстве, в т.ч. корма средства защиты животных и т.д.; 2) Оплата труда; 3) Отчисления на социальные нужды; 4) Содержание основных средств; 5) Работы и услуги; 6) Расходы по страхованию имущества; 7) Прочие затраты; 8) Расходы денежных средств. 4.3. Учет затрат на ремонт зданий и сооружений Для продления срока эксплуатации зданий и сооружений и поддержания их в рабочем состоянии необходимо периодически производить ремонт. Нормативными документами Республики Беларусь дано определение понятию «ремонт». Суть его состоит в том, что под ремонтом здания или его частей, инженерных и транспортных коммуникаций и сооружений понимают комплекс ремонтных работ с целью восстановления исправности элементов их конструктивного решения и систем инженерного оборудования, благоустройства прилегающей территории и др. По объему и характеру выполняемых работ различают капитальный и текущий ремонты. Они отличаются сложностью, объемом, сроками выполнения. Капитальным ремонтом считаются такие работы, которые 27 связаны с восстановлением ресурса зданий, сооружений, заменой конструктивных элементов и систем инженерного оборудования. Текущий ремонт – это восстановление работоспособности отдельных конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, устранение незначительных повреждений и поломок. При проведении капитального ремонта учет затрат ведется по отдельным объектам или группам основных средств. Капитальный ремонт может выполняться как хозяйственным так и подрядным способом. При хозяйственном способе ремонт производится силами собственной ремонтной или строительной бригады, созданной сельскохозяйственной организацией, а при подрядном – подрядчиком (ремонтно-строительной организацией) в соответствии с заключенным договором на выполнение этих работ. Независимо от способа его проведения все затраты на ремонт зданий и сооружений учитывают на счете 23 «Вспомогательные производства» субсчет 2 «Ремонт зданий и сооружений». По дебету данного субсчета в течение месяца отражают затраты по ремонту. В конце месяца расходы по законченным ремонтам списывают на те счета, на которых учитываются затраты по содержанию отремонтированных объектов основных средств. При хозяйственном способе ведения работ затраты на ремонт зданий и сооружений оформляются соответствующими первичными документами. Начисление заработной платы – нарядам на сдельную работу (ф.№502-АПК), списание строительных материалов – отчетом о движении продукции и материалов (ф.№215-АПК), услуги вспомогательных и других производств, оказанные при ремонте – накопительными ведомостями: учета работы грузового автотранспорта (ф.№601-АПк) и учета использования машинно-тракторного парка (ф.№602-АПК). По окончании капитального ремонта, выполненного хозяйственным способом приемка объекта производится на основании акта приема-передачи отремонтированных, реконструированных, , модернизированных объектов основных средств (ф.№ОС-3). Аналитический учет затрат на ремонт зданий и сооружений ведут в производственном отчете по капитальным вложениям и ремонтам основных средств (ф.№18-И). Во втором разделе отчета «Затраты на строительство, приобретение и ремонт основных средств» по ремонтируемым объектам и статьям затрат отражают затраты за месяц и нарастающим итогом с начала года. По строкам 36 и 37 данного документа учитывают затраты на ремонт зданий и сооружений по фактической стоимости (строка 36) и по сметной стоимости (строка 37). При капитальном ремонте зданий и сооружений подрядным способом организация заключает с подрядчиком договор на его проведение. После выполнения ремонта подрядчик выписывает счетфактуру на оплату ремонтных работ, а также оформляется «Акт приемапередачи выполненных работ и оказанных услуг». На основании этих документов заказчик производит записи по статье « Материальные ресурсы» соответствующего аналитического счета. 28 При этом составляется следующая корреспонденция счетов: Дебет счета 23-2 18-3 20,25,26,29 и др. Кредит счета 60 60 23-2 - «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость работ по капитальному ремонту (без НДС); - на сумму НДС указанную в документах подрядчика; - списание затрат по капитальному ремонту, выполненному подрядчиком. Организации, у которых на протяжении года затраты на капитальный и текущий ремонт возникают неравномерно, могут создавать резерв на покрытие таких расходов. Отчисления в резерв производят по утвержденным организацией нормативам в соответствии с законодательством. Эти суммы включаются в себестоимость продукции. Синтетический учет по субсчету 23-2 ведется в журнале-ордере ф.№10АПК. Записи в него производят на основании информации, накопленной в производственном отчете по капитальным вложениям т ремонтам основных средств (ф.№18-И). 4.4. Учет затрат на содержание и эксплуатацию сельскохозяйственных машин и оборудования В сельскохозяйственных организациях значительная часть внутренних грузоперевозок осуществляется тракторами. Для учета такого вида работ применяют путевой лист трактора (ф. № 504-АПК). Он выписывается ежедневно диспетчером организации либо другим лицом, уполномоченным на это, и регистрируется в журнале регистрации путевых листов. Выпуск трактора из машинного двора без путевого листа (ф. № 504АПК) запрещается. После выполнения задания путевой лист трактора (ф. № 504-АПк) подписывают тракторист-машинист и механик (бригадир), и его сдают в бухгалтерию организации, где производится начисление заработной платы механизатору. Кроме того, в путевом листе трактора отражают пробег всего и с грузом, количество перевезенного груза, выполнено тоннокилометров, расход топлива по норме и фактически и др. Информация, отраженная в первичных документах по учету работы машинно-тракторного парка, в бухгалтерии организации подлежит группировке и накоплению. При журнально-ордерной форме для этих целей используется накопительная ведомость учета использования машиннотракторного парка (ф. 602-АПК). Учет затрат на содержание и эксплуатацию сельскохозяйственных машин и оборудования ведут на счете 24 «Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования». К нему рекомендовано открывать следующие субсчета: 29 1 – «Содержание и эксплуатация машинно-тракторного парка» 2 – «Содержание и эксплуатация самоходных машин» 3 – «Содержание и эксплуатация производственного оборудования (в промышленных организациях АПК) 4 – «Содержание и эксплуатация строительных машин и оборудования (в подрядных организациях АПК) Затраты на содержание других видов сельскохозяйственных машин и орудий списывают на затраты производства в соответствии со следующей базой распределения(табл.) Таблица - База для распределения затрат на содержание машин и оборудования Вид машин и оборудования Тракторные прицепы Гаражи, навесы, площадка для хранения техники Почвообрабатывающие машины Сеялки Узкоспециализированная техника (картофелепосадочные и уборочные машины, зерноуборочные комбайны, свеклоуборочные и др. комбайны) Машины для внесения удобрений База распределения Пропорционально стоимости горючего -“- Примечание Пропорционально площади обработки Пропорционально площади сева Пропорционально убранным площадям Пропорционально количеству внесенных удобрений На субсчете «Содержание и эксплуатация самоходных машин» учитывают затраты на содержание и эксплуатацию зерноуборочных, картофелеуборочных, свеклоуборочных и других комбайнов, кроме стоимости израсходованных горюче-смазочных материалов и заработной платы с отчислениями комбайнеров, помощников комбайнов. В конце отчетного периода затраты по содержанию и эксплуатации зерноуборочных комбайнов распределяют пропорционально количеству гектаров убранной площади зерновых культур и площади многолетних и однолетних трав, убранных на семена. Затраты по эксплуатации специализированных самоходных машин (например, свеклоуборочных комбайнов) списываются на соответствующие объекты учета затрат. В целом организацию учета затрат на содержание машиннотракторного парка можно представить в виде следующей схемы (рис.). 30 Путевой лист трактора (ф. 504-АПК) Учетный лист трактористамашиниста (ф. 503-АПК) Накопительная ведомость учета использования машинно-тракторного парка (ф. 602-АПК) израсходованного Сводная накопительная ведомость использования машинно-тракторного парка Расчетноплатежная ведомость сверка стоимости горючего и смазочных материалов Производственный отчет по вспомогательным производствам, содержанию и эксплуатации машинно-тракторного парка (ф. 18в) Журнал-ордер № 10-АПК Ведомость учета материальных ценностей, товаров и тары (ф. 46-АПК) Синтетический учет по счету 24 «Содержание и эксплуатация машин и оборудования» ведут в журнале-ордере ф. № 10-АПК. 31 4.5. Учет расходов на управление и обслуживание производства В учетной практике расходы на управление и обслуживание производства принято подразделять на следующее две группы: - общепроизводственные - затраты, связанные с организацией производства и руководством отдельными отраслями производства и их обслуживанием. В зависимости от места возникновения различают общепроизводственные расходы растениеводства, животноводства и прочих производств. Кроме того, общепроизводственные расходы должны подразделяться также по центрам ответственности (бригадам, фермам). Поэтому в растениеводстве выделяют отраслевые расходы, относящиеся в целом к отрасли, и общебригадные, относящиеся только к бригадам, а в животноводстве – соответственно отраслевые и общефермские; - общехозяйственные – расходы, связанные с управлением организацией и ее обслуживанием в целом. Аналитический учет расходов по обслуживанию и управлению производства ведут в производственных отчетах по статья затрат. Учет общепроизводственных расходов осуществляются по следующей номенклатуре статей: - расходы на оплату труда (основная, дополнительная и натуральная заработная плата и другие выплаты соответствующему цеховому персоналу); - отчисления на социальное страхование (в соответствии с установленными тарифами от суммы оплаты труда соответствующего цехового персонала); - материалы (стоимость различных материальных ценностей, израсходованных на общепроизводственные цели – общеотраслевые, бригадные, фермские нужды); - работы и услуги (стоимость услуг собственных вспомогательных производств и сторонних организаций, оказанных в целом для конкретной отрасли – растениеводства, животноводства, промышленных производств); - расходы денежных средств (налоги и сборы, уплаченные в бюджет, страховые платежи, прочие денежные расходы); - охрана труда (расходы на изготовление различных приспособлений, обеспечивающих безопасность работы на машинах и оборудовании; установку сигнализации и вентиляции; расходы на производственную санитарию и прочие мероприятия по охране труда); - прочие затраты (амортизация основных средств общепроизводственного назначения, потери от простоев, испорченные ценности при хранении в бригадах и цеховых кладовых и другие расходы, не учтенные в предыдущих статьях). Следует отметить, что в небольших сельскохозяйственных организациях ведение раздельного учета расходов по обслуживанию производства и управлению не обязательно. Распределение общепроизводственных затрат между объектами калькуляции может осуществляться несколькими способами: - пропорционально общей сумме основных затрат, за исключением соответствующих производственных затрат на семена, корма, сырье, материалы и полуфабрикаты; - комбинированным способом. 4.6. Учет расходов будущих периодов В организациях АПК особую группу затрат составляют расходы будущих периодов. Каждый субъект хозяйствования в процессе предпринимательской деятельности вынужден производить расходы, которые относятся к нескольким производственным циклам. В связи с этим в бухгалтерском учете возникает необходимость разграничивать эти расходы между отдельными отчетными периодами (годами) с тем, чтобы обоснованно и правильно включать их в себестоимость продукции. Для этого в Плане счетов бухгалтерского учета выделен счет 97 «Расходы будущих периодов». Счет бюджетнораспределительный, активный. К счету 97 «Расходы будущих периодов» открываются отдельные аналитические счета по видам расходов, в дебет которых относят затраты, производимые в текущем отчетном периоде, а с кредита они списываются на счета затрат основного и вспомогательного производств, общепроизводственных или общехозяйственных расходов в сумме, приходящейся на данный отчетный период. В сельскохозяйственных организациях в качестве отдельного вида расходов будущих периодов могут учитываться затраты по внесению удобрений при условии, что проводились единовременные мероприятия по восстановлению и повышению плодородия земель. В таких случаях распределение стоимости удобрений в зависимости от их вида, периода действия и последействия на почву с кредита счета 97 «Расходы будущих периодов» в дебет аналитических счетов по культурам (объектам производства) производится в соответствии с пропорциями списания, произведенными в таблице ___. Таблица ___. Пропорции списания затрат по внесению удобрений № п.п. 1 Виды удобрений Органические удобрения Год действия 1-й Процент списания от стоимости затрат по внесению удобрений 60 33 Первичные документы Акт об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений и гербицидов (ф. 206-АПК) 2 Минеральные удобрения: из них: азотные фосфорные калийные 2-й 3-й 30 10 -------- II --------------- II -------- 1-й 1-й 2-й 3-й 1-й 2-й 100 55 30 15 70 30 -------- II --------------- II --------------- II --------------- II --------------- II --------------- II -------- Расходы будущих периодов, которые подлежат включению в себестоимости продукции, производимой в отчетном году, оформляются соответствующими первичными документами. Информация из этих документов по аналитическим счетам и статьям затрат систематизируется в Производственном отчете по прочим видам производств (расходов) (ф. № 18Ж), где по каждому объекту учета открывают отдельную графу. Затраты учитывают по установленной номенклатуре статей. Во втором разделе производственного отчета отражают списание (распределение) фактических расходов по кредиту счета 97 «Расходы будущих периодов». На основании производственного отчета в установленном порядке производят записи в журнал-ордер ф. № 10-АПК по дебету и кредиту счета 97 «Расходы будущих периодов» с разбивкой по корреспондирующим счетам. 4.7. Учет затрат в основном производстве В сельскохозяйственных организациях к основному производству относят такие отрасли как растениеводство, животноводство и промышленные производства. В соответствии с особенностями производственного процесса в отрасли растениеводства в бухгалтерском учете должно быть обеспечено разграничение затрат по смежным годам производства, по видам культур и выполняемых работ, по статьям затрат, по структурным подразделениям организации. Для отражения в системе учета хозяйственных операций, связанных с выращиванием сельскохозяйственных культур и принятием к учету готовой продукции растениеводства используется ряд первичных документов. Их можно классифицировать по следующим четырем группам: I – документы по учету затрат материальных ресурсов, используемых в производстве; II – документы по учета затрат трудовых ресурсов; III – документы по учету затрат средств труда; IV – документы по учету выхода готовой продукции. Обобщающим регистром о затратах и выходе продукции в растениеводстве является производственный отчет по растениеводству (ф.№18). Он состоит из 34 трех разделов: первый – затраты на производство продукции растениеводства (дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство»); второй – выход продукции растениеводства (кредит счета 20); третий – обороты по кредиту счета 20-1. Записи в первый раздел производственного отчета совершают на основании соответствующих первичных и сводных документов, накопительных ведомостей и других документов. Так, суммы начисленной заработной платы работникам растениеводства, занятым на конно-ручных работах, отражают на основании книжки бригадира по учету труда и выполненных работ (ф.№505ПАПК). Списание семян, минеральных удобрений и других товарноматериальных ценностей производят на основании отчетов о движении продукции и материалов (ф.№215-АПК) им т.д. В первом разделе производственного отчета (ф.№18) кроме итогов по вертикали (по графам) подсчитывают итоги и по горизонтали, т.е. в разрезе каждой статьи затрат, ее составляющих и объектов учета затрат. Во втором разделе производственного отчета (ф.№18) отражают выход готовой продукции растениеводства. В нем на каждый вид полученной продукции выделяют отдельные строки, в которых указывают количество и стоимость продукции. При этом по зерну показывают убранную площадь, бункерный вес, вес после доработки и стоимость. Учет ведут за месяц и с нарастающим итогом с начала года. В третьем разделе производственного отчета (ф.№18) отражают сводные обороты по кредиту счета 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство» в разрезе корреспондируемых счетов. Эти суммы предназначены для записей в журнал-ордер ф.№10-АПК. Синтетический учет затрат и выхода продукции растениеводства ведут на активном, операционном, калькуляционным счете 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство» в корреспонденции с кредитом счетов. Синтетический учет по счету 20-1 ведут в журнале-ордере ф.№10-АПК. Общая схема учета затрат и выхода продукции растениеводства (счет 20-1) представлена следующим образом (рис. ). 35 Первичные документы Документы по учету затрат трудовых ресурсов Накопительная ведомость учета использования машиннотракторного парка (ф. № 602-АПК) составляется, если в организации имеется несколько структурных подразделений, выращивающих однородные культуры Документы по учету затрат материальных ресурсов Документы по учету выхода продукции Отчет о движении продукции и материалов (ф. 215-АПК) Производственный отчет по растениеводству (ф. № 18) Сводный производственный отчет по растениеводству (ф. 18) сверка сверка Журнал-ордер формы 10-АПК Главная книга Рис. ____ Схема учета затрат и выхода продукции растениеводства 36 Документы по учету затрат средств труда Все хозяйственные операции, совершаемые в отрасли животноводства, оформляются первичными документами. Их также можно подразделить на следующие группы: - документы по учету затрат материальных ресурсов, используемых в производстве; - документы по учету затрат трудовых ресурсов; - документы по учету затрат средств труда; - документы по учету выхода продукции, прироста живой массы и приплода животных. Аналитический учет затрат в животноводстве ведут по видам и половозрастным группам животных. В отдельных случаях, предусмотренных учетной политикой, могут открываться дополнительные аналитические счета по другому принципу. На аналитических счетах затраты учитывают по установленной номенклатуре статей. Регистром, в котором обобщаются данные первичных документов о затратах и выходе продукции в отрасли и ведется аналитический учет затрат, является производственный отчет по животноводству (ф.№18а). Он составляется на основании итоговых данных за месяц из соответствующих сводных и первичных документов. Производственный отчет по животноводству состоит из трех разделов: 1 – Затраты на производство продукции животноводства (дебет счета 20-2), II Выход продукции животноводства (кредит счета 20-2), III – С кредита счета 20-2 (сводные обороты по кредиту счета 20-2 для записи в главную книгу). Общую схему учета затрат и выхода продукции животноводства можно представить следующим образом (рис. ___). 37 Первичные документы Накопительная ведомость учета кормов (ф. № 213-АПК) Отчет о движении продукции и материалов (ф. 215-АПК) Отчет о движении скота и птицы на ферме (ф. № 311-АПК) Производственный отчет по растениеводству (ф. № 18) Сводный производственный отчет по животноводству (ф. 18а) сверка сверка Документы по учету затрат средств труда (амортизации, текущего ремонта и прочих затрат) Документы по учету выхода продукции (приплода и прироста живой массы) Документы по учету выхода готовой продукции Документы по учету расхода прочих материальных ценностей Документы по учету расхода кормов Документы по расчетам за услуги, оказанные сторонними организациями Документы по учету затрат трудовых ресурсов Документы по учету затрат материальных ресурсов Журнал-ордер формы 10-АПК Главная книга Рис. ____ Общая схема учета затрат и выхода продукции животноводства 4.8. Учет затрат в обслуживающих производствах Обслуживающими производствами и хозяйствами считают такие, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, т.е. не связана с предпринимательской деятельностью организации. В агропромышленном комплексе к ним относят числящиеся в составе собственных основных средств жилищно-коммунальные хозяйства, предприятия общественного питания, дома отдыха и пансионаты, детские дошкольные учреждения, учреждения культурно-бытового назначения и др. Основное назначение этих производств и хозяйств – обслуживание культурно-бытовых нужд работников сельскохозяйственных организаций, улучшение инфраструктуры села. Учет затрат в обслуживающих производствах и хозяйствах ведут на активном, операционном, калькуляционном счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» по следующим субсчетам: 1. жилищно-коммунальное хозяйство; 2. производства бытового обслуживания населения; 3. производства общественного питания; 4. детские дошкольные учреждения; 5. учреждения культурно-бытового назначения; 6. прочие производства и хозяйства. По дебету всех субсчетов отражают затраты на содержание обслуживающих производств и хозяйств, по кредиту - выход продукции, выручку, доходы и поступления, а также списание затрат за счет соответствующих источников. Аналитический учет затрат по каждому виду обслуживающих производств и хозяйств ведут в производственном отчете по прочим производствам и хозяйствам (ф. № 18-З). В первом разделе отчета (ф. № 18-3) отражают затраты на производство. Для этого на каждый вид производств и хозяйств отводят отдельную графу. На каждый вид расходов выделена строка в корреспонденции с соответствующим кредитуемым счетом. Затраты в производственном отчете (ф. № 18-З) группируются по установленной номенклатуре статей и учитывают их за месяц и с начала года. Во втором разделе производственного отчета по прочим производствам и хозяйствам (ф. № 18-3) отражают доходы, полученные от эксплуатации обслуживающих производств и хозяйств. Учет доходов ведут также по каждому виду производств с подразделением по графам за месяц и с начала года. Доходы жилищно-коммунального хозяйства учитывают по их видам и корреспондирующим счетам. Отдельными строками отражают целевые доходы и сборы на покрытие эксплуатационных расходов. По столовым во втором разделе отчета показывают выход готовой продукции в оценке по ее фактический себестоимости. В третьем разделе производственного отчета отражают сводные кредитовые обороты по счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 39 которые относят в дебет соответствующих счетов: 43, 76, 90 и др. Записи ведут ежемесячно с указанием срока представления отчета и даты фактического представления. На основании третьего раздела производственного отчета (ф. № 18-З) производят записи в журнал-ордер ф. № 10-АПК. 4.9. Сводный учет затрат на производство Сводный учет затрат на производство – это группировка всех затрат по видам производимой продукции, работ, услуг, центрам затрат и другим признакам. Кроме того, сводный учет обеспечивает группировку затрат на производство по элементам затрат и в целом по субъекту предпринимательской деятельности. Техника обобщения затрат на производство зависит от применяемой формы учета. При журнально-ордерной форме учета обобщение затрат на производство осуществляется в журнале-ордере 10-АПК. Журнал-ордер 10-АПК составляется на основании производственных отчетов, накопительных ведомостей и других реестров аналитического учета затрат на производство. К ним относятся такие, как: ведомость учета материальных ценностей, товаров и тары (ф. № 46АПК); ведомости расчета амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (ф. № 48-АПК и ф. № 49-АПК); ведомость амортизационных отчислений по нематериальным активам (ф. № 50-АПК); ведомость учета потерь в производстве и затрат по браку (ф. № 52-АПК); сводная ведомость по расчетам с работниками (Ф. № 59-АПК); ведомость распределения оплаты труда, отчислений на социальное страхование и резервов (ф. № 78-АПК) и ряд других. Суммы кредитовых оборотов по счетам, отраженные в журнале-ордере 10АПК, ежемесячно в установленном порядке переносятся в Главную книгу. При этом они предварительно сверяются с суммами, отраженными в других регистрах бухгалтерского учета, где учтены дебетовые обороты по соответствующим счетам. Формирование сводного учета затрат на производство в организациях АПК при журнально-ордерной форме учета можно представить в виде следующей схемы (рис. ___). 40 Первичные документы Сводные и накопительные ведомости, журналы учета работы вспомогательных производств Производственные отчеты Журнал-ордер ф. № 10-АПК Главная книга Баланс Рис. ___ Схема формирования сводного учета затрат на производство Глава 5. КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ, РАБОТ. УСЛУГ ВСПОМОГАТЕЛЬНЫХ ПРОИЗВОДСТВ 5.1 Общие принципы и последовательность калькуляционных процедур при исчислении себестоимости продукции, работ, услуг вспомогательных производств При закрытии счета 23 «Вспомогательные производства» следует руководствоваться общим принципом очередности закрытия счетов: в первую очередь необходимо калькулировать себестоимость работ и услуг такого вспомогательного производства, которое имеет наибольшее количество потребителей услуг и которому другие вспомогательные производства оказывают наименьшее количество услуг. В соответствии с таким подходом обоснована следующая последовательность закрытия субсчетов, открываемых к счету 23 «Вспомогательные производства» электроснабжение, водоснабжение, газоснабжение, теплоснабжение, ремонтные мастерские, гужевой транспорт, автомобильный транспорт. Количество электроэнергии, теплоэнергии, воды, газа, использованных потребителями для технологических целей (отопление, освещение, работу оборудования и др. хозяйственные нужды) определяется по показателям измерительных приборов (счетчиков, манометров, водомеров и др.) 41 Себестоимость работ очередного вспомогательного производства исчисляется после исчисления себестоимости и закрытия субсчета по учету затрат предыдущего. Закрытие субсчетов к счету 23 «Вспомогательные производства», исчисление фактической себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств и включение их в состав затрат основного производства производится в этой оценке ежемесячно. 5.2. Калькуляция себестоимости работ ремонтной мастерской Ремонтные мастерские сельскохозяйственных организаций производят различные виды ремонтных работ и изготавливают разнообразные изделия, поэтому не имеют единого объекта калькулирования. В качества объектов калькуляции ремонтных мастерских выступают: ремонт (капитальный, текущий) каждой машины (трактора, комбайна, автомобиля и др.); группы однородных сельскохозяйственных машин (сеялки и др.); сельскохозяйственный инвентарь (бороны, культиваторы и др.); изготовление мелкого инвентаря, запасных частей, небольших агрегатов и приспособлений (по наименованиям). Таким образом, объекты калькуляции – это ремонт одной сложной машины, ремонт группы однородных сельскохозяйственных машин или инвентаря и изготовление изделий. Калькуляционной единицей выступает одна единица каждого вида ремонтируемых (или изготавливаемых) объектов. Калькуляция фактической себестоимости работ ремонтной мастерской осуществляется ежемесячно. Себестоимость одной калькуляционной единицы слагается из прямых затрат на выполнение конкретных видов ремонтных работ и цеховых расходов ремонтной мастерской, приходящихся в соответствующей доле на каждый объект калькулирования. Распределение цеховых расходов ремонтной мастерской между объектами калькуляции производится пропорционально прямой оплате труда рабочих, занятых ремонтными работами (или изготовлением инвентаря и других изделий). Распределение данных расходов в этом случае осуществляется по окончании месяца при закрытии субсчета 23-1 «Ремонтные мастерские». Это позволяет исчислить фактическую себестоимость выполненных ремонтных работ или изготовленного инвентаря (запасных частей и др. изделий). В учетной практике сельскохозяйственных организаций может быть использован и другой порядок списание цеховых расходов ремонтной мастерской, при котором в течение отчетного периода (месяца, квартала, полугодия, календарного года) данные расходы включаются в состав затрат на выполнение отдельных видов выполняемых работ в нормативно-плановом размере. Такой порядок обуславливает необходимость доводить в конце отчетного периода нормативно-плановую величину цеховых расходов, списанных в течение отчетного периода, до фактической величины путем дополнительного списания или сторнирования соответствующих сумм. 42 5.3. Калькуляция себестоимости работ грузового автотранспорта Объектами исчисления себестоимости в автомобильном грузовом автотранспорте являются выполненные тонно-километры, отработанные машино-дни. Выполненные в течение отчетного периода (месяца) грузовым автотранспортом работы для потребителей услуг оцениваются по фактической себестоимости одного (десяти) тонно-километра. Работы специальных машин, а также услуги по перевозке людей относятся на соответствующие объекты учета затрат пропорционально отработанным машино-дням в оценке по их фактической себестоимости. Исчисление фактической себестоимости выполненных грузовым автотранспортом тонно-километров производится в следующей последовательности. Вначале определяется фактическая себестоимость работ по перевозке людей (рабочей силы) и работ специальных автомобилей (автобусов). Для этого необходимо рассчитать фактическую себестоимость одного машино-дня, отработанного всеми автомобилями, разделив сумму затрат на эксплуатацию автотранспорта, за исключением стоимости такой побочной продукции, как стоимость отработанных масел, изношенной резины и т.п. в оценке по возможным ценам реализации, на общее количество отработанных машино-дней. Полученный показатель фактической себестоимости одного машино-дня умножается на количество машино-дней, отработанных автобусами, и машино-дней работы грузовых автомобилей по перевозке рабочей силы и определяются фактические затраты по эксплуатации автотранспортных средств, приходящиеся на работу автобусов и грузовых автомобилей, осуществлявших перевозку людей (работников) для выполнения конкретных видов работ. Количество отработанных всеми автомобилями машино-дней можно накапливать в течение отчетного периода в форме № 601-АПК «Накопительная ведомость учета работы грузового автотранспорта». Для того, чтобы определить фактическую себестоимость 10 тоннокилометров необходимо из общей суммы затрат на эксплуатацию автотранспортных средств исключить затраты на работу автобусов и специальных автомобилей, грузовых автомобилей по перевозке людей (рабочей силы), а также стоимость принятых к учету отработанных масел, изношенных автомобильных шин и других материальных ценностей (по ценам возможного использования или реализации) и разделить на количество выполненных тоннокилометров. Полученный результат умножить на 10. Фактические затраты по эксплуатации грузовых и специализированных автомобилей слагаются из прямых и косвенных (распределяемых цеховых) расходов. В качестве объектов калькулирования выступают тонно-километры, часы работы, километры пробега. Разделив сумму затрат на содержание и эксплуатацию соответствующих видов автомобилей (грузовых или специальных) на количество выполненных ими тонно-километров, часов работы, километров пробега, получают себестоимость 1 тонно-километра (10 ткм), 1 часа работы автомобиля, 1 километра пробега. 43 Для оформления расчета по исчислению фактической себестоимости работ грузового автотранспорта (и специальных автомобилей) предназначена форма № 804-АПК «Калькуляционный лист». 5.4. Калькуляция себестоимости электроэнергии Обобщение данных о количестве выработанной и использованной электроэнергии как собственной, так и полученной от государства производится в Отчете об использовании продукции вспомогательных производств (форма № 605-АПК). В этом отчете отражаются данные о выработке электроэнергии (и ее приобретения), а также об использовании в разрезе потребителей в отраслях растениеводства, животноводства, промышленных и вспомогательных производств. для бытового потребления гражданами и реализация другим организациям. Использование электроэнергии отражается в кВт/час. Количество электроэнергии, отпущенной потребителям, определяется по показателям счетчиков. Себестоимость 10 кВт/час электроэнергии определяется делением всех затрат на электроснабжение, включая затраты на содержание собственных электростанций или электрогенераторов, стоимость приобретенной электроэнергии от поставщика и все расходы по обслуживанию электрохозяйства, на общее количество использованной электроэнергии (собственной и покупной). При этом в расчет не включается электроэнергия, потребленная на собственные нужды электростанций. Полученный результат умножается на 10. Таким образом фактические затраты по содержанию электрохозяйства и выработке собственной электроэнергии, а также стоимость покупной распределяются ежемесячно и списываются на затраты потребителей пропорционально количеству использованных киловатт-часов. 5.5. Калькуляция себестоимости продукции и услуг гужевого транспорта В качестве гужевого транспорта в сельскохозяйственных организациях используется живая тягловая сила лошадей, выполняющих различные работы по перевозке грузов, людей на короткие расстояния, внутрихозяйственным разъездам работников, обслуживанию сельскохозяйственных работ в растениеводстве и животноводстве, по оказанию услуг по обработке приусадебных участков граждан. Лошади используются на тех работах, где применение сельскохозяйственной техники и автомобилей является более затратным. Выполненная лошадьми работа измеряется в рабочих днях. Рабочий день лошади – это работа одного животного в течение дня. Стоимость услуг гужевого транспорта распределяется в разрезе объектов учета затрат (культурам, группам культур, видам и группам животных, при реализации услуг работникам и др.) пропорционально количеству отработанных дней и фактической себестоимости рабочего дня лошади. 44 Поэтому объектами калькуляции являются выполненные в рабочих днях работы лошадей и приплод. Калькуляционными единицами выступают один рабочий день лошади (коне-день) и одна голова приплода. Расчет себестоимости указанных калькуляционных единиц осуществляется в следующей последовательности. Вначале исчисляется себестоимость одной головы приплода рабочих лошадей исходя из себестоимости 60 кормо-дней содержания взрослых животных. Для определения себестоимости одного корма-дня следует разделить всю сумму затрат по содержанию лошадей (за минусом стоимости навоза) на общее количество кормо-дней рабочих лошадей. Стоимость навоза определяется по установленной нормативной оценке, исходя из затрат на его удаление, складирование, заготовку. Вторым этапом калькуляционных расчетов является определение себестоимости одного рабочего дня лошади. Для этого всю сумму затрат по содержанию рабочих лошадей (за минусом стоимости приплода и побочной продукции) следует разделить на количество отработанных лошадьми рабочих дней без учета рабочих дней по самообслуживанию. 5.6. Калькуляция себестоимости воды Услуги водоснабжения измеряются в потребленных объемах воды. Калькуляционной единицей является один кубический метр воды. Отчетные калькуляции по водоснабжению составляются ежемесячно, так как по фактической себестоимости воды его услуги относятся на счета потребителей. Для исчисления себестоимости 1м3 воды используются данные Журнала учета работы вспомогательных (форма № 604-АПК), Отчета об использовании продукции вспомогательных производств (форма № 605-АПК), а также Производственного отчета по вспомогательным производствам, содержанию и эксплуатации машин и оборудования (форма № 18-В). В данных регистрах находят отражение данные о затратах на содержание системы водоснабжения и объемах полученной (добытой) и использованной (отпущенной) воды в разрезе потребителей в кубических метрах. Объем полученной воды определяется по показателям водоизмерительных приборов или по мощности (подаче) водокачки и количеству отработанных часов. Объем отпущенной воды потребителям определяется по показателям водоизмерительных приборов (счетчиков, водомеров), а при отсутствии – расчетным путем. Для определения фактической себестоимости 1 кубического метра воды все затраты по содержанию системы водоснабжения (заработная плата слесарей, водопроводчиков и др. работников, отчисления на социальные нужды, амортизация объектов основных средств, топливо, расходы на ремонт и профилактику объектов оборудования, прочие расходы), а также стоимость поступившей воды от водоснабжающих организаций разделить на общий объем поданной через водопроводную систему организации воды в кубических метрах. 45 В тех случаях, когда для полива сельскохозяйственных культур или обслуживания отдельных видов производств или отраслей (ферм) используются насосные установки и другие средства водоснабжения, затраты по их содержанию и эксплуатации отражаются непосредственно в составе издержек производства соответствующих отраслей растениеводства (сельскохозяйственных культур), животноводства (видов и групп животных). Поэтому на субсчете 23-5 «Водоснабжение» такие затраты не учитываются и не включаются в расчет себестоимости 1 кубического метра воды. 5.7. Калькуляция себестоимости услуг теплоснабжения, газоснабжения и холодильных установок Услуги теплоснабжения измеряются в объемах потребленной тепловой энергии на основании показаний параметров или расчетным путем. Тепловая энергия может вырабатываться в собственных котельных организации для производственных и бытовых нужд, а также получена от сторонних предприятий. Фактические затраты на теплоснабжение ,,,, включают затраты по выработке теплоэнергии в собственных котельных, содержанию и обслуживанию тепловых сетей, теплопунктов и паропроводов, а также стоимость покупной тепловой энергии. Объектом калькуляции в теплоснабжении является тепловая энергия, а калькуляционной единицей – 10 единиц тепловой энергии (Гикокаллорий – Гкал.). Определение фактической себестоимости 10 Гкал. осуществляется путем деления всех затрат по теплоснабжению, включая стоимость полученной со стороны (от других организаций) тепловой энергии, на количество выработанной и полученной со стороны тепловой энергии за вычетом расхода теплоэнергии на собственные нужды и умножением полученного результата на 10. Количество полученной и выработанной собственной котельной теплоэнергии, а также ее отпуск по направлениям использования жилищнокоммунальному хозяйству, животноводству, промышленным производствам регистрируется в Журнале учета работы вспомогательных производств (форма № 604-АПК) и Отчете об использовании продукции вспомогательных производств (форма № 605-АПК). Данные о затратах на содержание системы теплоснабжения отражаются в разрезе номенклатуры статей в Производственном отчете по вспомогательным производствам, содержанию и эксплуатации машин и оборудования (форма № 18-В). Отпущенная потребителям теплоэнергия списывается в течение отчетного месяца пропорционально ее количеству в гикокаллориях (Гкал) по фактической себестоимости калькуляционной единицы. Объектом калькуляции в газоснабжении является потребленный газ в метрах кубических. Калькуляционной единицей является 1м3 газа. Фактическая себестоимость 1м3 газа определяется делением общей суммы затрат по газоснабжению, включая стоимость купленного газа, на общее количество 46 кубометров потребленного газа (магистрального и сжиженного в баллонах). Отпущенный потребителям газ ежемесячно списывается пропорционально количеству кубических метров в оценке по фактической себестоимости 1м3. Сельскохозяйственные организации располагают компрессорными установками для выработки холода, который необходим для обеспечения хранения продукции. Затраты по содержанию и эксплуатации холодильных установок распределяются по потребителям (складам, хранилищам и др.) пропорционально объему обслуживаемых помещений и сроков хранения (куб.м. /сутки). Ежемесячно они включаются в себестоимость отдельных видов продукции пропорционально куб.м /суткам. Глава 6. КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ РАСТЕНИЕВОДСТВА 6.1. Подготовительные работы до составления отчетных калькуляций и общие принципы калькулирования себестоимости продукции растениеводства До составления отчетных калькуляций себестоимости продукции растениеводства необходимо провести ряд подготовительных работ: ♦ Составить отчетные калькуляции себестоимости услуг вспомогательных производств (за последний месяц) и списать затраты на их содержание на соответствующие объекты учета затрат. ♦ Распределить и списать затраты по возведению временных (нетитульных) сооружений, которые распределяются по годам (в соответствии с учетной политикой организации) на соответствующие аналитические счета. Амортизация по мелиоративным сооружениям списывается равными долями в течение трех лет на себестоимость продукции растениеводства, полученной с данных мелиорированных земель. ♦ Распределить затраты по содержанию и эксплуатации сельскохозяйственной техники. Затраты на оплату труда и начисленные суммы амортизации напрямую списывают на объекты учета затрат основных отраслей. Суммы амортизации, расходы на ремонт и другие затраты по содержанию и эксплуатации тракторов, тракторных прицепов, гаражей, навесов, площадок для хранения техники распределяются на объекты учета затрат (культуры, группы культур, виды и технологические группы скота и т.д.), включая транспортные работы тракторов, пропорционально стоимости израсходованного топлива. Затраты по эксплуатации тракторов относятся на объекты учета затрат основного производства по статье «Расходы на содержание и эксплуатацию основных средств». Сумма амортизации и затраты на ремонт узкоспециализированных машин, используемых непосредственно для возделывания конкретных культур, включают в состав затрат по возделыванию соответствующих 47 сельскохозяйственных культур по статье «Содержание основных средств». В бухгалтерском учете данные затраты отражаются по кредиту счета 24 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования» и дебету счета 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство» Затраты по содержанию и эксплуатации специализированных самоходных машин (например, свеклоуборочных комбайнов) сразу же списываются на соответствующие объекты учета затрат. Затраты по содержанию и эксплуатации зерноуборочных комбайнов распределяются пропорционально количеству гектаров убранной площади зерновых и зернобобовых культур и площади многолетних и однолетних трав, убранных на семена. ♦ Распределить затраты на амортизацию и ремонт основных средств (кроме машинно-тракторного парка), используемых в растениеводстве. Амортизационные отчисления и затраты на ремонт по зернохранилищам распределяют между отдельными зерновыми культурами пропорционально массе хранимого зерна, а по картофелехранилищам и овощехранилищам прямо относят на себестоимость соответствующих культур. В специализированных организациях амортизационные отчисления и затраты на ремонт овощехранилищ распределяются между культурами пропорционально площади помещений, занимаемых продукцией соответствующих культур. Расходы по содержанию и эксплуатации площадок и навесов для хранения зерна, а также машин для его очистки и сушки распределяются между отдельными объектами (сельскохозяйственными культурами, группами однородных по технологии выращивания культур) пропорционально массе собранного зерна отдельных культур. Затраты на амортизацию и ремонт основных средств растениеводства распределяются в конце отчетного периода, перед составлением отчетных калькуляций на соответствующие культуры (группы однородных по технологии выращивания культур). ♦ Распределить затраты по орошению и осушению земель. Затраты по орошению, связанные с содержанием и эксплуатацией дождевальных установок, ирригационных сетей и сооружений могут быть отнесены непосредственно на культуры (группы культур), возделываемые на орошаемых землях. Указанные затраты учитываются в разрезе статей и распределяются на соответствующие культуры (группы культур) пропорционально посевным площадям. Затраты по осушению (затраты по содержанию каналов, мелиоративных и гидротехнических сооружений и устройств и другие расходы) в конце отчетного периода распределяются пропорционально посевным площадям культур (сенокосов), размещенных на осушенных землях. ♦ Распределить расходы по известкованию и гипсованию, проведенные за счет собственных средств. Затраты по гипсованию и известкованию почв распределяются пропорционально площади, занятой под соответствующими культурами. Для этого по каждому виду работ предварительно определяется сумма затрат в 48 разрезе статей на 1 га площади посева, а затем, исходя из площади, занятой под соответствующей культурой, производится распределение затрат. ♦ Распределить бригадные (цеховые), общеотраслевые (общепроизводственные) и общехозяйственные расходы. Общепроизводственные (общеотраслевые) затраты учтенные по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» ежемесячно (или ежеквартально) распределяются по назначению. Распределение их может производиться в фактическом или нормативном (плановом) размере с корректировкой в конце года до фактических сумм. Распределение общепроизводственных расходов между объектами учета затрат может осуществляться несколькими способами: пропорционально общей сумме прямых затрат, за исключением соответствующих производственных затрат на семена, корма, сырье, материалы и полуфабрикаты; комбинированным способом. При использовании комбинированного способа распределения общепроизводственных расходов, приходящихся на производство продукции растениеводства, производится в следующем порядке: - расходы на оплату труда – пропорционально основной заработной плате производственного персонала в растениеводстве; - остальная часть затрат – пропорционально основной заработной плате производственного персонала плюс затраты на содержание основных средств. ♦ Определить и списать в установленном порядке затраты по погибшим посевам по причине стихийных бедствий. ♦ Проверить, полностью ли включены в затраты под урожай отчетного года расходы прошлых лет и правильно ли списаны затраты отчетного года под урожай будущего года. Затраты по выращиванию многолетних трав прошлых лет распределяются по годам использования пропорционально числу лет эксплуатации посевов в соответствующем севообороте. Если посевы многолетних трав используются в течение двух лет, на каждый год их использования относят 50% затрат; при трехлетнем использовании трав на продукцию первого года относят 33% затрат, второго года - 34% и третьего года - 33%. Затраты по внесению удобрений (органических и минеральных) распределяются между сельскохозяйственными культурами пропорционально площади посева. ♦ Распределить затраты, учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов», и списать приходящиеся к отчетному периоду на соответствующие объекты учета затрат. ♦ Проверить полноту принятия к учету продукции (пастбищ, соломы и др.). Для проверки полноты принятия к учету продукции растениеводства перед составлением годовой отчетности проводят инвентаризацию продукции растениеводства. 49 После проведения подготовительных работ приступают к калькуляции себестоимости продукции растениеводства, которая проводится в два этапа. Вначале исчисляются себестоимость всего объема отдельных видов продукции (калькуляционный объект) а затем – себестоимость калькуляционной единицы. 6.2. Калькуляция себестоимости продукции зерновых культур Объектами учета затрат на производство продукции зерновых культур являются зерновые и зернобобовые культуры. Объектами калькуляции по зерновым культурам выступают - полноценное зерно и используемые зерновые отходы в весе после доработки. Калькуляционной единицей считается 1 ц продукции. Метод калькуляции исключение затрат на побочную продукцию. В процессе уборки зерно принимается к учету в бункерной массе, и отражается в бухгалтерском учете по плановой (нормативно-прогнозной) себестоимости 1 центнера зерна и 1 центнера зерноотходов. В дальнейшем продукция дорабатывается (подвергается очистке и сушке на току), а затраты по доработке продукции идут на увеличение ее стоимости. Себестоимость полноценного зерна и используемых зерноотходов, полученных после доработки (сушки, очистки, сортировки) зерна составляют затраты на возделывание и уборку зерновых культур, включая расходы на послеуборочную сушку и очистку зерна, исключая стоимость побочной продукции (солома). Солома оценивается исходя из нормативных (плановых) затрат на ее уборку, прессование, скирдование, транспортировку и выполнение других работ по заготовке соломы. При исчислении фактической продукции зерновых культур общая сумма затрат за вычетом стоимости соломы, распределяется на полноценное зерно и используемые зерноотходы пропорционально их удельному весу в общей массе полученного зерна в пересчете на полноценное. Используемые зерноотходы переводятся в полноценное зерно с учетом данных лабораторного анализа о процентном содержании в них полноценного зерна. В специализированных семеноводческих хозяйствах общие затраты на выращивание и уборку зерновых культур распределяются между семенным зерном и зерновыми отходами. Прямые затраты (семена, средства защиты растений, удобрения, оплата труда и др.) включаются в себестоимость каждой репродукции. Косвенные (общепроизводственные, общехозяйственные и др.) расходы, приходящиеся на семенное зерно, распределяются между его соответствующими репродукциями (суперэлита, элита, первая, вторая и остальные репродукции) пропорционально их стоимости по действующим ценам реализации. Себестоимость 1 ц семян соответствующих репродукций определяется делением исчисленных сумм затрат, приходящихся на семена соответствующих репродукций, на физическую массу (после сушки и очистки) зерна. 50 6.3. Калькуляция себестоимости продукции технических культур К техническим культурам относятся: прядильные и масличные культуры, корнеплоды сахарной и маточной свеклы, табак и махорка, эфиромасличные и лекарственные культуры полевого возделывания. Одной из наиболее выращиваемых прядильных культур в республике является лен-долгунец. Объекты калькуляции по данной культуре это виды сопряженной продукции: льносемена и льносоломка. Калькуляционной единицей считается 1 ц продукции. Метод распределения затрат – пропорционально обоснованной базе. Себестоимость льносемян и льносоломки, составляют производственные затраты на выращивание и уборку льна-долгунца, за вычетом стоимости побочной продукции. Побочная продукция оценивается исходя из нормативных (плановых) затрат на ее уборку, транспортировку и выполнение других работ. Общая сумма затрат за вычетом стоимости побочной продукции, распределяется на льносемена и льносоломку пропорционально их стоимости по действующим ценам реализации. Себестоимость 1 ц льносемян и льносоломки определяется делением исчисленных производственных затрат на физическую массу полученной продукции. К масленичным культурам относятся подсолнечник, рапс, соя, сурепка и др. Объектами калькуляции по ним считаются семена. Побочной продукцией являются стебли, корзинки, солома, полова и др. Калькуляционной единицей является 1 ц продукции. Метод калькуляции – исключение затрат на побочную продукцию, которая не калькулируется. Себестоимость семян масличных культур (подсолнечника, рапса, сои, сурепки и др.) составляют производственные затраты на выращивание и уборку масличных культур, за вычетом стоимости побочной продукции. Побочная продукция оценивается исходя из нормативных (плановых) затрат на ее лущение (при запашке), уборку, прессование, транспортировку и выполнение других работ по заготовке сухих стеблей, соломы (при использовании как топливо). Себестоимость 1 ц семян масличных культур определяется делением исчисленных производственных затрат на физическую массу полученных семян. Объектом калькуляции по сахарной свекле являются корнеплоды. Калькуляционной единицей является 1 ц продукции. Метод калькуляции – исключение затрат на побочную продукцию (используемая ботва). Себестоимость 1 ц корнеплодов сахарной свеклы и маточной исчисляют делением общей суммы затрат на ее возделывание и уборку урожая на физическую массу полученных корнеплодов. Используемая на корм животных ботва оценивается исходя из нормативных (плановых) затрат на ее уборку, транспортировку и выполнение других работ по заготовке. 51 Себестоимость семян свеклы сахарной составляют производственные затраты, включающие стоимость высадков и затраты, связанные с возделыванием и уборкой семян, включая расходы на очистку, сортировку и сушку семян, за вычетом стоимости побочной продукции, определенной по фактическим затратам. Затраты на выращивание семян свеклы учитываются на отдельном аналитическом счете «Высадки-семенники свеклы сахарной». Себестоимость 1 ц семян свеклы сахарной исчисляют делением общей суммы затрат на физический вес в центнерах полученных семян после их сортировки и сушки. Себестоимость продукции лекарственных культур полевого возделывания (валериана лекарственная, зверобой обыкновенный, календула лекарственная (ноготки), ромашка аптечная и др.) исчисляется путем распределения общей суммы затрат на возделывание культур и уборку урожая пропорционально стоимости отдельных видов продукции по действующим ценам их реализации. Калькуляция себестоимости продукции эфиромасличных культур (тмин, кориандр, мята перечная, шалфей мускатный и др.) производится аналогично продукции лекарственных культур. 6.4. Калькуляция себестоимости картофеля, овощей и продукции бахчевых культур Затраты на выращивание и уборку картофеля учитывают на отдельном аналитическом счете. Объектом калькуляции является основная продукция – клубнеплоды. Себестоимость 1 ц картофеля исчисляется делением общей суммы затрат по возделыванию культуры и уборку урожая на массу полученных клубней. При сортировке произведенного картофеля калькулируется себестоимость стандартного и нестандартного картофеля, в состав которого включается мелкий, битый. Затраты по выращиванию картофеля распределяются между стандартным и нестандартным картофелем пропорционально его стоимости по действующим ценам реализации. Себестоимость овощей открытого грунта составляют производственные затраты на выращивание и уборку овощей за вычетом стоимости побочной продукции (ботва, капустный лист, недоразвитые качаны и др.). Побочная продукция и отходы, используемые на корм скоту, оцениваются по себестоимости кормовых корнеплодов или зеленой массы посевных культур с учетом их кормовой ценности (кормовой питательности), а используемые для переработки и иных целей - по ценам возможной реализации. Себестоимость 1ц овощей исчисляется делением общей суммы затрат, за вычетом стоимости побочной продукции, на массу полученных овощей. В неспециализированных организациях учет затрат и выхода продукции овощей открытого грунта ведут на одном аналитическом счете «Овощи открытого грунта». 52 Объектом учета затрат являются все овощи, объектом калькуляции – овощи отдельных видов. Калькуляционная единица – 1 центнер. Метод калькуляции используется комбинированный, это и исключение затрат на побочную продукцию и метод распределения затрат пропорционально обоснованной базе. В специализированных овощеводческих организациях учет затрат и исчисление себестоимости продукции производят раздельно по каждой культуре или по группе однородных овощных культур. Другими словами на каждую овощную культуру открывают отдельный аналитический счет. Объектами калькуляции являются виды продукции, получаемые от каждой овощной культуры. Для исчисления фактической себестоимости каждого вида овощей необходимо из общей суммы затрат на выращивание и уборку культуры вычесть стоимость побочной продукции, и полученную величину разделить на массу полученной продукции. В овощеводстве закрытого грунта учет затрат ведется не по культурам, а по видам сооружений и себестоимость продукции калькулируется также по видам сооружений: зимним теплицам, весенним теплицам, парникам, утепленному грунту, пленочным укрытиям. Объектами калькуляции являются овощи отдельных видов, рассада овощных культур (по видам). Калькуляционная единица - 1ц овощей, 1 тыс. шт. рассады. Себестоимость конкретных видов овощей закрытого грунта складывается из прямых затрат и косвенных (распределяемых) расходов по теплицам и другим сооружениям. Прямыми затратами является стоимость израсходованных семян и посадочного материала (при соответствующей организации учета к прямым затратам могут быть отнесены и другие затраты (заработная плата производственных рабочих и т.д.)). Прямые затраты относятся непосредственно на соответствующую культуру. Все прочие расходы являются косвенными и распределяются между культурами следующим образом: ♦ в зимних и весенних теплицах, по пленочным укрытиям и утепленному грунту без укрытий - пропорционально количеству квадратных метро-дней выращивания той или иной культуры. Количество квадратных метро-дней определяется умножением площади (в квадратных метрах), занятой под той или иной культурой, на количество дней вегетационного периода (выращивания) этой же культуры; ♦ в парниках - пропорционально количеству рамо-дней пребывания культуры в парниках. Количество рамо-дней определяется умножением числа рам, занятых соответствующей культурой, на количество дней вегетационного периода (выращивания) этой же культуры. Себестоимость единицы продукции (1 ц, 1 тыс. шт. рассады) по каждой культуре определяется делением исчисленной суммы затрат по каждой овощной культуре на массу (валовой выход) оприходованной продукции. 53 Себестоимость 1 ц плодов отдельных видов бахчевых продовольственных культур (тыква и др.) определяется делением всех затрат на их возделывание и уборку урожая на массу (валовой выход) принятой к учету продукции. Себестоимость 1 ц семян овощных и бахчевых культур исчисляется делением производственных затрат на их возделывание, уборку, сушку и сортировку семян, за вычетом стоимости отходов, на массу принятой к учету продукции. 6.5. Калькуляция себестоимости продукции кормовых культур, силоса и сенажа К кормовым культурам относятся корне-клубнеплодные культуры (кормовые свекла, морковь, брюква, турнепс и др.), сахарная свекла на корм, силосные культуры, однолетние и многолетние травы, улучшенные и естественные сенокосы и пастбища. Учет затрат и выхода продукции ведется на аналитических счетах, открываемых на каждый вид кормовых культур. Себестоимость корнеплодов и бахчевых кормовых культур, включая сахарную свеклу на корм скоту, их маточников и семенников определяется в таком же порядке, как и себестоимость овощных культур, сахарной свеклы и бахчевых культур. Затраты на возделывание и уборку корне-клубнеплодных культур (кормовые свекла, морковь, брюква, турнепс и др.) и сахарной свеклы на корм скоту составляют себестоимость полученных корнеплодов. В случае если ботву силосуют или используют на корм скоту в свежем виде, то ее стоимость вычитается из общих затрат на выращивание культуры, а оставшаяся сумма включается в себестоимость корнеплодов. Себестоимость 1 ц корнеплодов определяется делением всех затрат на их возделывание и уборку урожая на массу (валовой выход) принятой к учету продукции. Объектами калькуляции по однолетним травам являются отдельные виды получаемой продукции: сено, зеленая масса, семена, солома. Если посевы однолетних трав используются для получения одного вида продукции (сена или зеленой массы), то себестоимость одного центнера исчисляется делением учтенной суммы затрат на массу произведенной продукции. При получении от однолетних трав нескольких видов продукции (зеленая масса, сено, семена) затраты по возделыванию и уборке урожая распределяются между видами продукции по следующим коэффициентам: сено 1ц – 1,0; семена 1ц – 9,0; солома 1ц – 0,1; зеленая масса 1ц – 0,25. Вся продукция переводится с использованием коэффициентов в условную, затем путем деления учтенных затрат на количество условной продукции определяют себестоимость одной условной единицы. Распределив затраты на условную продукцию (исходя из условного количества и себестоимости одной условной единицы) и разделив их на физическую массу продукции определяем себестоимость 1 ц сена, семян, соломы и зеленой массы. 54 Можно использовать и другой способ, фактические затраты распределяются на виды продукции пропорционально их удельному весу в общей массе условной продукцией. Затраты по выращиванию многолетних трав включают затраты прошлых лет (незавершенное производство) и текущего года. Затраты прошлых лет распределяются по годам использования пропорционально числу лет использования посевов в соответствующем севообороте. Если посевы многолетних трав используются в течение двух лет, то на каждый год их использования относят по 50% затрат; при трехлетнем использовании трав на продукцию первого года относят 33% затрат, второго года – 34% и третьего года – 33%. Затраты текущего года, связанные с выращиванием многолетних трав и уборкой их продукции, полностью включаются в себестоимость продукции урожая текущего года. Совокупные затраты, связанные с выращиванием и уборкой многолетних трав, распределяются между видами полученной продукции с помощью следующих коэффициентов: сено 1ц – 1,0; семена 1ц – 75,0; солома 1ц – 0,1; зеленая масса 1ц – 0,3. Методика исчисления себестоимости продукции аналогична методике исчисления продукции однолетних трав. При посеве многолетних трав подпокровной культурой и получении урожая трав в год посева общие затраты по незавершенному производству (расходы на предпосевную обработку почвы, если посев ведется одновременно, стоимость удобрений и другие затраты) распределяются между покровной и подпокровной культурами пропорционально сбору продукции с 1 га, исчисленному в центнерах кормовых единиц. Если в год посева урожай подпокровной культуры не получен, то все затраты относятся на покровную культуру за исключением стоимости семян, которая включается в состав незавершенного производства. Расходы по уходу за посевами трав после уборки покровной культуры вместе со стоимостью семян включаются в состав затрат по выращиванию многолетних трав, которые на конец года составят незавершенное производство по многолетним травам. Себестоимость зеленой массы сеяных однолетних и многолетних трав, а также луговых трав, скормленных животным на корню, определяется суммой затрат на выращивание этих трав, приходящихся на площадь выпаса. Затраты по улучшенным естественным сенокосам и пастбищам, используемым для получения одного вида продукции, включаются в ее себестоимость. При использовании улучшенных сенокосов, улучшенных и культурных пастбищ для получения нескольких видов продукции, затраты распределяются между отдельными видами полученной продукции пропорционально ее сбору в кормовых единицах. Распределение затрат на содержание пастбищ, использованных на выпас животных между группами (видами) животных осуществляется по кормо-дням и нормам расхода зеленой массы на 1 кормо-день 55 Исчисление себестоимости продукции силосных культур, включая кукурузу на силос, осуществляется с помощью простого метода калькуляции. Учтенные затраты на выращивание каждой культуры в отдельности и уборку зеленой массы делятся на количество полученной зеленой массы в центнерах. Объектом калькуляции по силосным культурам является зеленая масса, которая используется для закладки силоса, сенажа или на корм животным в свежем виде. Себестоимость силоса и сенажа включает в себя стоимость зеленой массы, затраты по силосованию и сенажированию (загрузка и трамбовка силосной и сенажной массы, погрузка и транспортировка соломы и укрытие траншей соломой, пленкой и т.д.) и расходы на содержание и эксплуатацию капитальных сооружений, используемых для закладки силоса и сенажа. Другие компоненты, используемые для силосования (корнеплоды, капустный лист и т.д.), включаются в общие затраты на производство силоса, сенажа по их стоимости, исчисляемой в установленном порядке. Для определения себестоимости 1 ц силоса и сенажа необходимо сумму всех вышеуказанных затрат по силосованию (сенажированию) разделить на их массу. Себестоимость витаминно-травяной муки слагается из стоимости зеленой массы и других компонентов, идущих в переработку, а также расходов по приготовлению, затариванию и транспортировке травяной муки с места ее производства в склад. 6.6. Калькуляция себестоимости продукции многолетних насаждений и цветоводства В неспециализированных сельскохозяйственных организациях затраты по содержанию многолетних насаждений учитывают в целом по садоводству или видам насаждений (семечковые, косточковые, ягодные). Чтобы исчислить себестоимость плодов и ягод, необходимо из общей суммы затрат на эксплуатацию садов плодоносящего возраста исключить стоимость черенков, усов, отводков, отпрысков и чубуков по цене их реализации. Себестоимость одного центнера плодов и ягод определяется делением оставшейся суммы затрат на массу оприходованной продукции. Для определения себестоимости продукции по отдельным ее видам и сортам нужно распределить затраты пропорционально стоимости плодов и ягод по реализационным ценам В специализированных садоводческих организациях затраты учитываются по видам или группам насаждений. Себестоимость одного центнера плодов или ягод исчисляют делением учтенных затрат (за вычетом стоимости черенков, усов и отводков по цене их реализации) на количество центнеров произведенной продукции. При получении продукции с молодых насаждений, не сданных в эксплуатацию, собранные плоды и ягоды учитываются по ценам реализации или использования, и на их стоимость уменьшают затраты по выращиванию молодых насаждений. Себестоимость этой продукции не исчисляется. 56 Затраты по выращиванию саженцев плодовых насаждений учитывают на счете 20 «Основное производство», субсчет «Питомник». Учет затрат и выхода продукции по питомникам ведется на следующих аналитических счета: «Выращивание сеянцев», «Выращивание однолеток». «Выращивание двухлеток», «Выращивание трехлеток». Аналитические счета открываются по видам насаждений (семечковые, косточковые саженцы, ягодники и т.д.). Прямые затраты по выращиванию саженцев сразу же разносят по аналитическим счетам. Общие затраты по питомникам сначала учитывают на отдельном аналитическом счете, которые в конце отчетного периода распределяют на аналитические счета по годам выращивания пропорционально площади, занятой саженцами по годам посадки. 6.7. Списание калькуляционных разниц между фактической и планово-расчетной себестоимостью продукции растениеводства Периодичность калькуляционных расчетов себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях обусловлена полным завершением производственного цикла. Биологические особенности растениеводства, заключающиеся в сезонном характере производственного процесса, определяют калькуляционный период – себестоимость продукции определяется по истечении календарного года, кроме овощеводства закрытого грунта. В овощеводстве закрытого грунта может быть применено пофазное калькулирование, т.е. по окончании каждого производственного цикла (фазы). Калькуляционные разницы между фактической и нормативнопрогнозной (плановой) себестоимостью продукции (работ, услуг) списываются по направлениям использования продукции. Калькуляционные разницы списываются на соответствующие счета пропорционально массе готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Калькуляционные разницы списываются с кредита счета 20 «Основное производство» субсчет «Растениеводство» в дебет следующих счетов: 10 «Материалы», 43 «Готовая продукция» - по продукции, оставшейся на конец отчетного периода на складах; 20 «Основное производство» субсчет «Животноводство» - по продукции, использованной на корм животных на выращивании и откорме; 20 «Основное производство» субсчет «Растениеводство» - по продукции, использованной на посев (семена); 90 «Реализация» - по реализованной в течение отчетного года продукции и других счетов. Калькуляционные разницы не списываются на продукцию, использованную на корм рабочему скоту, выданную в счет оплаты труда и на недостачу продукции в пределах норм естественной убыли. После списания калькуляционных разниц на счете 20 «Основное производство» субсчет «Растениеводство» остаются только затраты незавершенного производства. 57 Превышение фактической себестоимости продукции над нормативнопрогнозной (плановой) отражается дополнительной записью, а превышение нормативно-прогнозной (плановой) себестоимости продукции над фактической списывается способом «красное сторно». Для списания калькуляционных разниц используется утвержденная форма учетного регистра «Ведомость списания калькуляционных разниц между фактической и нормативно-прогнозной (плановой) себестоимостью продукции» (ф. №607-АПК), в которой представлен расчет списания отклонений между фактической себестоимостью продукции и нормативнопрогнозной, по которой эта продукция была учтена в течение года. Вначале исчисляется общая сумма калькуляционной разницы (гр. 5) и ее величина на единицу продукции (гр. 6). Умножением величины отклонений (калькуляционной разницы) на единицу продукции (1ц продукции и др.) на массу продукции по направлениям ее использования определяется сумма отклонений, списываемых по соответствующим счетам (гр. 1-18). Ведомость списания калькуляционных разниц (ф. №607-АПК) составляется на каждую отрасль производства по соответствующим видам продукции с указанием количества произведенной продукции (гр. 2) и ее себестоимости (фактической и нормативно-прогнозной). Ведомость ф. №607-АПК составляется бухгалтером, является основанием для заполнения Журнала-ордера ф. №10-АПК и годовой бухгалтерской отчетности. Калькуляция себестоимости продукции каждой сельскохозяйственной культуры (или группы культур) оформляется в виде калькуляционного листа. В калькуляционном листе отражаются фактические затраты, включенные в состав себестоимости продукции в разрезе их статей в целом и на единицу продукции в обобщающем, денежном и натуральных измерителях затрат. Составление калькуляционных листов производится на основании данных производственных отчетов. Содержание и построение калькуляционного листа соответствует требованиям составления бухгалтерской отчетности о затратах на производство. Для расчета фактической себестоимости продукции растениеводства предназначена форма № 801-АПК. Заполнение калькуляционного листа и выполнение расчета фактической себестоимости продукции (работ, услуг) осуществляет бухгалтер. 58 Глава 7. КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ЖИВОТНОВОДСТВА 7.1. Подготовительные работы до составления отчетных калькуляций себестоимости продукции животноводства Источниками данных для составления отчетных калькуляций служат данные аналитических счетов к счету 20 «Основное производство» субсчет 2 «Животноводство». Аналитический учет строится таким образом, чтобы обеспечить раздельный учет затрат и выхода продукции по направлениям, видам и технологическим группам животных. Объектами калькуляции в животноводстве являются отдельные виды основной или сопряженной продукции: молоко, приплод, прирост живой массы, живая масса, шерсть, мед, яйцо и др. Побочная продукция (навоз, пух, шерсть-линька, перо и др.) не калькулируется, а ее стоимость вычитается из общей суммы затрат на содержание соответствующих видов (групп) животных. Калькулирование себестоимости продукции животноводства осуществляется после исчисления себестоимости выполненных работ и оказанных услуг вспомогательными производствами, продукции растениеводства, определения и списания на соответствующие счета калькуляционных разниц между фактической и плановой себестоимостью продукции, работ и услуг. До составления отчетных калькуляций себестоимости продукции животноводства выполняется целый ряд подготовительных учетных работ: ♦ В соответствии с действующими законодательными документами и положениями по оплате труда работникам животноводства начисляются все виды премий и доплат (за выполнение плана производства продукции, повышение ее качества, производительности труда, мастерство, стаж работы и т.д.) и включаются в затраты животноводства. ♦ Распределяются расходы на содержание кормоцехов, мельниц (ДКУ) между отдельными видами (группами) животных пропорционально массе расходованных кормов, подготовленных в кормоцехах и полученных в результате переработки зерна на мельницах и списать калькуляционные разницы по этим кормам. ♦ Списывается и включается в состав затрат животноводства соответствующая часть расходов на строительство и содержание летних лагерей, загонов, навесов и других сооружений для животных. Затраты на их строительство включаются в себестоимость продукции равными долями в течение двух и более лет (в зависимости от сроков их использования) Если в летних лагерях или загонах содержится несколько технологических групп животных, затраты, приходящиеся на данный год, распределяются между ними пропорционально занимаемой площади, численности поголовья животных или общехозяйственных расходов. Фермские и цеховые расходы включаются в 59 себестоимость только той продукции, которая производится на ферме или в данном цехе. Следующим этапом подготовительных работ до составления отчетных калькуляций в животноводстве является распределение общепроизводственных расходов по животноводству. После проведения подготовительных работ, приступают к калькулированию себестоимости животноводческой продукции. Вначале исчисляется себестоимость молока, поскольку оно может использоваться для выращивания животных. После выполнения указанных работ исчисляется фактическая себестоимость продукции животноводства, определяются и списываются, калькуляционные разницы между фактической и плановой ее себестоимостью на соответствующие счета, на которых учтена использованная в течение года продукция. 7.2. Калькуляция себестоимости продукции скотоводства Молочное направление. Объектами учета затрат по крупному рогатому скоту молочного направления являются: - основное молочное стадо, по которому учитываются затраты на содержание коров; - животные на выращивании и откорме, по которым учитываются затраты на выращивание телочек и бычков всех возрастов, откорм коров, выбракованных из основного стада. В молочном скотоводстве объектами калькуляции являются молоко и приплод, калькуляционными единицами – 1ц молока и 1 голова приплода. Для определения себестоимости молока и приплода используют комбинированный метод калькулирования. Из общей суммы затрат на содержание основного молочного стада исключается стоимость побочной продукции (навоза), исходя из нормативных (плановых) затрат по его заготовке. Оставшуюся сумму затрат, приходящуюся на сопряженную продукцию, распределяют в соответствии с расходом обменной энергии кормов: 90% на молоко и 10% на приплод. Разделив полученные данные о затратах на производство конкретных видов продукции на ее общее количество, получают себестоимость 1 ц молока и 1 головы приплода Объектами калькуляции по группе молодняка крупного рогатого скота и взрослых животных на откорме являются прирост живой массы и живая масса поголовья, калькуляционной единицей – 1ц проста живой массы животных. Прирост определяется ежемесячно путем взвешивания животных. Результаты взвешивания молодняка животных и животных на откорме и определение их фактической живой массы на конец отчетного периода отражаются в Ведомости взвешивания животных (форма №306-АПК). Прирост живой массы определяется по возрастным группам молодняка и взрослым животным на откорме. Количество прироста живой массы (Пжм), полученного за отчетный период, можно определить по следующей формуле: 60 П жм ЖМ кг ЖМ в ЖМ п ЖМ нг Где ЖМкг - живая масса животных данной группы, установленная на конец отчетного периода; ЖМв - живая масса животных, выбывших из данной возрастной группы в течение отчетного периода (включая и живую массу павших животных); ЖМп - живая масса животных, поступивших в данную группу за соответствующий период; ЖМнг - живая масса животных на начало отчетного периода. Себестоимость прироста живой массы молодняка всех возрастов и взрослых животных, выбракованных из основного стада и поставленных на откорм, определяется расходами на их содержание за вычетом стоимости побочной продукции, включая стоимость молока от первотелок. Себестоимость 1 ц прироста живой массы исчисляется делением полученной суммы затрат на количество центнеров прироста живой массы. Для определения фактической себестоимости выбывшего поголовья (реализованного, переведенного в другие возрастные группы, забитого в организации, погибшего в результате стихийных бедствий, павшего по вине работников животноводства) и оставшегося в организации на конец года рассчитывается себестоимость одного центнера живой массы животных. Для этого рассчитывают следующие показатели: себестоимость калькулируемого поголовья и их живую массу животных. Себестоимость калькулируемого поголовья равна стоимости животных на начало года, стоимости животных, поступивших на выращивание и откорм со стороны и из других учетных групп, стоимости приплода и прироста за отчетный год. Живую массу калькулируемого поголовья (ЖМкал пог), можно определить по следующей формуле: ЖМ кал пог ЖМ кг (ЖМ в ЖМ пав ) Где ЖМкг - живая масса животных данной группы, установленная на конец отчетного периода; ЖМв - живая масса животных, выбывших из данной возрастной группы в течение отчетного периода (реализованного, переведенного в другие группы, забитого в организации, погибшего от стихийных бедствий, павшего по вине работников животноводства); ЖМпав живая масса павшего поголовья, включенного в состав затрат животноводства по статье «Потери от падежа животных». Разделив себестоимость калькулируемого поголовья на его живую массу, получают показатель себестоимости 1 ц живой массы животных. Мясное направление. Себестоимость продукции основного стада крупного рогатого скота мясного направления определяется по следующим группам: основное стадо (коровы с телятами до 8 месяцев и быки-производители); 61 животные на выращивании и откорме (телки и бычки старше 8 месяцев, коровы и быки-производители, выбракованные из основного стада). В мясном скотоводстве телята до восьмимесячного возраста находятся вместе с коровами, затем их отнимают от маток и переводят в старшую группу. Одна голова приплода в мясном скотоводстве оценивается исходя из живой массы теленка при рождении и фактической себестоимости 1 ц живой массы телят-отъемышей (в 8-месячной возрасте) прошлого года. Побочной продукцией в мясном скотоводстве считается молоко, которое оценивается по реализационным ценам (среднереализационным или ценам реализации) и навоз. По основному стаду мясного направления исчисляется себестоимость прироста, живой массы телят в возрасте до 8 месяцев и одной головы теленкаотъемыша в возрасте до 8 месяцев. Себестоимость 1 ц прироста телят в возрасте до 8 месяцев исчисляется делением затрат по содержанию основного стада (с телятами до 8 месяцев) за вычетом стоимости побочной продукции (молока, навоза) на количество центнеров полученного прироста живой массы телят, включая живую массу приплода. Себестоимость 1 ц живой массы телят в возрасте до 8 месяцев определяется аналогично себестоимости 1 ц живой массы животных на выращивании и откорме в молочном скотоводстве. По молодняку старше 8 месяцев и взрослому скоту на откорме исчисляют себестоимость 1 ц прироста и 1 ц живой массы аналогично порядку, установленному для молочного скотоводства. В специализированных хозяйствах по направленному выращиванию коров-первотелок себестоимость полученного приплода, молока и прироста живой массы коров-первотелок определяется распределением затрат на их содержание пропорционально стоимости продукции по ценам реализации. 7.3. Калькуляция себестоимости продукции свиноводства В свиноводстве объектами калькулирования является следующая продукция: приплод, прирост живой массы, живая масса, поросята-отъемыши. Калькуляционными единицами продукции выступают: по основному стаду свиней - 1 голова приплода при рождении и отбивки от свиноматки, 1ц прироста живой массы поросят до отъемного возраста (к отъему), 1ц живой массы поросят-отъемышей (двухмесячных); по молодняку свиней на доращивании и откорме – 1ц прироста живой массы и 1ц живой массы. В свиноводстве основной продукцией является приплод и прирост живой массы, побочной – навоз, шкуры и мясо павшего молодняка, используемого в качестве корма зверям. Порядок калькулирования себестоимости продукции имеет отличия в специализированных и неспециализированных хозяйствах. 62 В специализированных комплексах приплод, получаемый от основного стада свиней, принимается к учету в течение отчетного месяца по средней живой массе одной головы приплода. Это делается расчетным путем. Для этого первого числа каждого месяца созданная комиссия в присутствии материально ответственного лица проводит контрольное взвешивание поросят 5-8 гнезд. Делением общей массы взвешенных поросят из контрольных гнезд на их количество определяется средняя живая масса одной головы приплода. Живая масса полученного приплода определяется умножением средней живой массы одной головы приплода на количество принятых к учету поросят. Себестоимость 1 головы приплода определяется показателем себестоимости 1ц живой массы поросят-отъемышей. В сельскохозяйственных организациях, кроме специализированных комплексов, приплод поросят принимается к учету на основании Акта на оприходование приплода животных (ф.№304-АПк), составляемого по каждому виду животных в день получения приплода, исходя из живой массы приплода и плановой себестоимости 1 ц. Себестоимость 1 прироста живой массы поросят до отъема (в возрасте до двух месяцев) определяется в следующем порядке. Из суммы затрат на содержание основного стада свиней (свиноматок с поросятами до отъема, хряков-производителей) следует исключить стоимость побочной продукции (навоз и др.) и разделить на количество центнеров полученного прироста, включая живую массу приплода при рождении. Количество центнеров прироста живой массы поросят определяется в следующем порядке: к живой массе поросят двухмесячного возраста на конец года прибавляется живая масса выбывших из данной учетной группы поросят (переведенных в старшие группы, забитых в хозяйстве, павших и выбывших по другим причинам). Из полученного итога вычитается живая масса двухмесячных поросят на начало года и живая масса поросят, поступивших со стороны. Себестоимость 1ц прироста живой массы свиней на доращивании и откорме по технологическим группам «Поросята от 2-х до 4-х месяцев» и «Поросята от 4-х месяцев и свиньям на откорме» определяется делением затрат на содержание животных соответствующей технологической группы за минусом стоимости полученной побочной продукции на количество полученных центнеров прироста живой массы по данной группе свиней. Прирост живой массы животных определяется аналогично выше изложенному порядку. Себестоимость 1ц живой массы поросят отъемышей определяется делением стоимости молодняка свиней, находившегося под матками на начало года, и стоимости приплода и прироста молодняка до отъема в отчетном году на живую массу поросят-отъемышей, включая живую массу поросят, оставшихся на конец года. По этому показателю оцениваются поросята, переведенные в старшую группу («Поросята от 2-х до 4-х месяцев»), оставшиеся на конец года под матками, а также 1 голова поросенка-отъемыша. 63 Себестоимость поросят-отъемышей (двухмесячного) определяется делением общей себестоимости их живой массы на количество отнятых поросят. В неспециализированных хозяйствах затраты учитываются в целом по отрасли свиноводства. Объектами калькулирования в этих хозяйствах являются: прирост живой массы всех групп свиней на выращивании и откорме и их живая масса. Исчисление себестоимости 1ц прироста живой массы осуществляется в следующем порядке: из общей суммы затрат по свиноводству исключается стоимость побочной продукции и оставшиеся затраты делятся на валовый прирост живой массы свиней, включая живую массу приплода при рождении. Расчет прироста живой массы за отчетный период производится следующим образом: к живой массе животных на конец отчетного периода прибавляется живая масса животных, выбывших в отчетном периоде (включая и живую массу павших животных), и вычитают живую массу поступивших за этот период животных и живую массу животных на начало отчетного периода. 7.4. Калькуляция себестоимости продукции овцеводства и козоводства Овцеводство – одна из основных отраслей животноводства. В зависимости от специализации отрасли и качественных групп шерсти различают следующие направления: мясо-шерстное овцеводство и каракулеводство. Объектами учета затрат по овцеводству являются: - основное стадо овец, по которому учитываются затраты на содержание овцематок с ягнятами до отбивки. Объектами калькуляции являются шерсть, приплод и прирост живой массы молодняка рождения текущего года до его отбивки от маток; - овцы на выращивании и откорме, по которым учитываются затраты на выращивание молодняка и содержание взрослых овец на откорме. Объектами калькуляции являются шерсть, прирост живой массы молодняка рождения прошлых лет и текущего года после отбивки от маток, живая масса молодняка и взрослых животных на откорме. Себестоимость ягнят на момент рождения определяется в мясо-шерстном овцеводстве в размере 10%, романовском – 12%, а в каракульском –15% общей суммы затрат на содержание овец, за вычетом стоимости побочной продукции (навоза). Оставшаяся сумма затрат распределяется между шерстью и приростом живой массы овец пропорционально расходу кормов (в кормовых единицах) на эти виды продукции по установленным нормам. Нормативные затраты кормов в кормовых единицах: на 1 ц шерсти - 88 ц к. ед.; 1 ц прироста - 8,9 ц к. ед. Расходы на содержание стригального пункта, стрижку овец (коз), классифировку, упаковку, маркировку шерсти относят на ее себестоимость, а затраты по транспортировке ягнят от отар до убойного пункта, забою каракульских ягнят и первичной обработки шкурок включают в себестоимость каракульских шкурок. 64 Для определения себестоимости 1 ц живой массы молодняка и взрослых на откорме определяется в порядке, установленном для животноводства. Себестоимость 1 ц живой массы ягнят на момент отбивки от матки в основном стаде определяют делением стоимости живой массы ягнят на количество живой массы ягнят на момент отбивки без вычета живой массы падежа. Стоимость живой массы ягнят включает себестоимость ягнят при рождении, затраты на прирост живой массы (без стоимости побочной продукции) и стоимость ягнят, поступивших со стороны. Козы по продуктивным качествам делят на молочных, шерстных, пуховых и грубошерстных. Производственные затраты в козоводстве распределяют по видам продукции: шерсть, прирост живой массы, молоко, приплод. Для определения суммы затрат на производство основных видов продукций (шерсти, прироста живой массы, молока) из общей суммы затрат исключают стоимость побочной продукции и затраты на приплод на момент рождения. Себестоимость приплода на момент рождения в козоводстве определяют в размере 10% общей суммы затрат на содержание коз основного стада. Себестоимость шерсти, прироста живой массы и молока определяется путем распределения затрат, приходящимся к основным видам продукции, пропорционально их стоимости по ценам возможной реализации. Себестоимость 1 ц живой массы коз определяют, как и в овцеводстве. 7.5. Калькуляция себестоимости продукции птицеводства В крупных птицеводческих организациях промышленного типа учет затрат на производство ведется раздельно по содержанию взрослого стада и молодняка птицы. Аналитические счета открывают применительно к технологии выращивания птицы. Объектами учета затрат в организациях, специализирующихся на выращивании кур яичного направления являются: маточное стадо; промышленное стадо; ремонтный молодняк; по выращиванию кур мясного направления: маточное стадо; молодняк в возрасте от 1 до 180 дней; откорм цыплят-бройлеров. Объектами исчисления себестоимости в птицеводстве по промышленному и маточному стаду и по взрослой птице других видов (индейки, гуси, утки) являются инкубационные и пищевые яйца, по молодняку птицы – прирост живой массы, по инкубации - суточные птенцы. К побочной продукции в птицеводстве относятся перо, пух, отходы инкубационного цех и др. Ее оценивают по ценам возможной реализации, а отходы инкубационного цеха – по стоимости концентрированных кормов. Так как в специализированных птицеводческих организациях ведется раздельный учет затрат по каждой технологической группе, то объектом исчисления себестоимости по каждой группе, как правило, является один вид основной продукции. 65 Себестоимость продукции птицеводства целесообразно исчислять в следующей последовательности: - сначала определяется себестоимость продукции взрослого стада, так как яйца могут быть использованы цехом инкубации; - после этого калькулируется себестоимость суточных птенцов; - по всем технологическим группам молодняка птицы сначала исчисляется фактическая себестоимость прироста живой массы; - затем определяется фактическая себестоимость живой массы птицы. При этом калькуляционные расчеты делают начиная с младших технологических групп. По маточному и промышленному стаду кур, а также по другим видам взрослой птицы (гуси, индейки, утки) калькуляционной единицей является 1000 штук яиц. Их себестоимость исчисляется таким образом: из общей суммы затрат на содержание взрослого стада птицы вычитают стоимость побочной продукции (помет, пух, перо, битые яйца), а оставшаяся сумма затрат составит себестоимость яиц. Следует помнить, что в затраты на содержание взрослого стада птицы яичного направления списывается разница между учетной стоимости взрослой птицы реализованной или забитой на мясо, и выручкой (по цене возможной реализации), в случае, если учетная стоимость взрослой птицы превышает сумму выручки. По молодняку всех видов птицы объектами калькуляции являются прирост живой массы и живая масса, а единицей исчисления себестоимости – 1 ц. Валовой прирост живой массы птицы определяется следующим образом: суммируются живая масса поголовья птицы на конец отчетного периода и живая масса выбывшего за отчетный период поголовья и вычитаются живая масса поступившего поголовья за отчетный период и живая масса поголовья на начало отчетного периода. Для определения себестоимости одного центнера прироста живой массы используется информация, учтенная на счете 20-2 «Животноводство» аналитический счет «Молодняк птицы на выращивании». Из общей суммы затрат, накопленной по дебету данного аналитического счета, вычитают сначала стоимость побочной продукции, а затем оставшуюся сумму необходимо разделить на количество центнеров полученного за отчетный период прироста живой массы птицы. Если от молодняка птицы были получены яйца, от они считаются побочной продукцией и оцениваются по ценам реализации. При инкубации яиц на счете 20-2 «Животноводство» открывается отдельно аналитический счет «Инкубация яиц». Учет затрат на данном аналитическом счете ведется по номенклатуре статей затрат, принятой в животноводстве, с дополнительным выделением статьи «стоимость яиц, заложенных на инкубацию». На ней учитывают стоимость яиц, заложенных на инкубацию, в оценке по нормативно-прогнозной (плановой) себестоимости. В конце года она доводится до фактической путем списания калькуляционных разниц. При закладке на инкубацию покупных племенных яиц, их оценка производится по 66 фактической себестоимости, которая слагается из стоимости яиц с добавлением всех расходов по их приобретению. Объектом исчисления себестоимости по инкубации яиц являются суточные птенцы. Единица исчисления стоимости – 1 тыс. голов. Себестоимость 1 тыс.гол. суточных птенцов определяется исходя из суммы затрат по цеху инкубации, приходящейся на продукцию отчетного периода. Затраты, приходящиеся на продукцию отчетного периода, слагаются из стоимости незавершенного производства по цеху инкубации на начало отчетного периода и затрат текущего периода за вычетом стоимости незавершенного производства на конец отчетного периода. Стоимость незавершенного производства на конец отчетного периода определяется следующим образом: фактическую себестоимость нахождения одного яйца в инкубаторе умножают на количество заложенных яиц и фактическую продолжительность их инкубации (днях) за период от времени их закладки в инкубатор до 1 числа месяца следующего за отчетным периодом. Фактическую себестоимость нахождения одного яйца в инкубаторе в течение одного дня определяют путем деления затрат по инкубатору, накопленных за год, за вычетом стоимости побочной продукции на количество яиц, находящихся в инкубаторе каждый день на протяжении отчетного периода. В мелких птицеводческих организациях (птицефермах), затраты учитываются в целом по отрасли. В таких случаях при исчислении себестоимости продукции птицеводства общая сумма затрат за минусом стоимости побочной продукции распределяется между яйцами и приростом живой массы птицы пропорционально их стоимости по ценам реализации. Делением распределенных на соответствующие виды продукции затрат на валовый выход продукции определяется себестоимость одной тысячи яиц и 1 центнера прироста массы птицы. Себестоимость 1 центнера живой массы птицы определятся в таком же порядке как и в крупных птицеводческих организациях промышленного типа. 7.6. Калькуляция себестоимости продукции пчеловодства Объекты и методика калькулирования себестоимости продукции пчеловодства зависит от производственного направления отрасли: медовоопылительного, медового, пчелоразведенческого и опылительного. Объектами калькуляции в пчеловодстве являются мед, воск, новая пчелиная семья (рой пчел), плодная матка, маточное молочко, прирост сотов, прополис, яд пчелиный и др. Валовым выходом меда считается товарный мед (изъятый из ульев) и мед, оставленный в ульях для зимней подкормки пчел. При исчислении себестоимости продукции учитывается весь выход меда. При исчислении себестоимости продукции пчеловодства медовоопылительного направления из общей суммы затрат исключаются расходы, списываемые на опыляемые пчелами культуры. На опыляемые сельскохозяйственные культуры относят 20-40% затрат на содержание 67 пчелиных семей, а по плодово-ягодным насаждениям, семенникам клевера и люцерны – 40-60% (в зависимости от размеров площадей опыляемых культур и их урожайности). Если на опыление сельскохозяйственных культур использовалось пчелосемей меньше нормы, соответственно должны снижаться расходы пчеловодства, списываемые на опыляемые культуры. При использовании пчелосемей сверх нормы расходы пчеловодства, списываемые на растениеводство, не увеличиваются. В медовом и пчелоразведенческом пчеловодстве объектами калькуляции являются: мед, воск, плодная матка (рои), пчелы для продажи (пакеты с пчелами), сото-рамки (прирост), маточное молочко. Побочной продукцией являются: прополис, запасные плодные матки, которые оцениваются по ценам возможной реализации. Себестоимость отдельных видов продукции пчеловодства (мед, новая пчелиная семья и др.) исчисляется путем распределения суммы затрат на содержание пчел по видам продукции пропорционально ее стоимости по ценам продажи (реализации). Себестоимость прироста количества сотов определяется по себестоимости топленого кондиционного воска. При этом гнездовой сот размером 435 х 300 мм соответствует 140 г., размером 456 х 230 мм – 110г., магазинный сот размером 435 х 145 мм – 70 г воска. Себестоимость одного килограмма пчел (пакеты с пчелами) приравнивается к себестоимости 10 кг меда. Делением затрат, приходящихся на новые пчелиные семьи, на количество этих пчелиных семей определяется себестоимость одной пчелиной семьи. По всем направлениям пчеловодства необходимо учитывать затраты на незавершенное производство. К незавершенному производству в пчеловодстве относится стоимость меда в ульях, оставленного на зиму. Затраты для распределения (между видами продукции) определяются суммирование незавершенного производства на начало года и фактических затрат за год за минусом стоимости незавершенного производства на конец года. 7.7. Калькуляция себестоимости продукции кролиководства и пушного звероводства Объектами калькуляции в кролиководстве являются: - деловой приплод (сохранившийся к концу года), - прирост живой массы молодняка (после отсадки от маток), - живая масса кроликов. Одна голова приплода при рождении оценивается исходя из 50% нормативно-прогнозной (плановой) себестоимости одной головы молодняка к моменту отсадки. Себестоимость одной головы делового приплода исчисляется делением общей суммы затрат на содержание основного стада и молодняка до отсадки за 68 вычетом стоимости побочной продукции, на количество голов делового приплода. В организациях, не специализирующих на выращивании кроликов, затраты на их содержание учитывают на одном счете «Кролиководство». В этом случае затраты между основным стадом и молодняком кроликов распределяются пропорционально количеству кормо-дней пребывания в данной учетной группе. Себестоимость прироста живой массы молодняка кроликов слагается из затрат на их содержание от отсадки до забоя, перевода в основное стадо или реализации, за минусом стоимости побочной продукции. Прирост определяется в порядке, установленном для животноводства Себестоимость живой массы кроликов слагается из стоимости поголовья, имевшегося в хозяйстве на начало года, стоимости приплода и прироста живой массы молодняка, полученных в текущем году. Себестоимость 1 ц живой массы исчисляется делением их стоимости на количество центнеров живой массы кроликов, реализованных, забитых на мясо и оставленных на конец года в хозяйстве. Для определения себестоимости мяса и шкурок, полученных в результате забоя кроликов, необходимо к себестоимости забитых кроликов прибавить расходы по их забою, вычесть стоимость побочной продукции и полученный результат распределить пропорционально стоимости мяса и шкурок в оценке по ценам реализации. Объектами учета затрат в звероводстве являются «Основное стадо» (по видам зверей) и «Молодняк всех возрастов» (по видам). Молодняк, родившийся в первой половине года (за исключением соболя, бобра и нутрии) полностью развивается до конца года и переводится в основное стадо. Поэтому затраты по содержанию основного стада и молодняка норки, песца и лисицы учитываются на одном аналитическом счете, а соболя, бобра и нутрии – на отдельных счетах «Основное стадо» и «Молодняк всех возрастов»). Объектами калькуляции в звероводстве являются: ♦ по лисицам, норкам, песцам – деловой молодняк рождения текущего года (приплод зверей, сохранившийся к концу года); ♦ по соболям, бобрам и нутриям – деловой молодняк рождения текущего года, прирост молодняка рождения прошлых лет, деловой выход молодняка рождения прошлых лет. Себестоимость одной головы молодняка на момент отсадки исчисляется делением суммы затрат, учтенных по основному стаду зверей с приплодом до момента отсадки за вычетом стоимости побочной продукции, на количество голов отсаженного молодняка. Себестоимость одной головы молодняка текущего года определяется делением суммы затрат на содержание взрослого поголовья и молодняка рождения текущего года (за вычетом стоимости побочной продукции) на количество голов делового молодняка. 69 Себестоимость одной головы делового молодняка рождения прошлых лет исчисляется делением стоимости молодняка на начало года и себестоимости его прироста за отчетный период на количество голов делового молодняка. По этой себестоимости учитывается деловой молодняк рождения прошлых лет, забитый на шкурки и оставшийся в хозяйстве на конец года. Себестоимость прироста присоединяют к учетной стоимости по средней себестоимости выращивания молодняка, так как учет затрат производится в целом по молодняку зверей прошлых лет рождения, а не по годам их рождения. Себестоимость прироста молодняка рождения прошлых лет в расчете на одну голову определяют делением общей суммы затрат на его содержание (за исключением стоимости побочной продукции) на количество голов делового молодняка. В организациях, не имеющих специальных цехов по выработке шкурок, готовых для реализации, затраты по забою зверей учитывают на счете 20 «Основное производство», субсчет 2 «Животноводство». В этом случае себестоимость шкурок складывается из стоимости забитых зверей и расходов по забою, первичной обработке и хранению необезжиренных шкурок в холодильниках, за исключением стоимости побочной продукции. К побочной продукции относят мясо (тушки) и сало (жир) забитых зверей, которые оцениваются по ценам возможного использования или продажи. К побочной продукции пушного звероводства относится навоз, пух и шкурки павших зверей, кроме шкурок норок, песцов, лисиц и других плотоядных пушных зверей, полученных в период с 1 ноября по 1 апреля. Шкурки павших зверей, полученные с 1 ноября по 1 апреля, относятся к основной продукции звероводства и реализуются в порядке, установленном для шкурок, полученных от забоя зверей. 7.8. Калькуляция себестоимости продукции рыбоводства По системе организации рыбоводного процесса рыбные хозяйства делят на полносистемные, неполносистемные и однолетние нагульные. Полносистемные хозяйства занимаются полным технологическим циклом выращивания товарной рыбы (от икры до товарной рыбы). Такие хозяйства имеют все категории прудов (нерестовые, мальковые, выростные, зимовальные, маточные, нагульные). Нерестовые пруды служат для размножения рыбы. В них после нереста выращивают личинки до трех-, пятисуточного возраста, которые затем пересаживают в мальковые пруды, где их содержат до сорокасуточного возраста. Выростные пруды предназначены для выращивания молоди (сеголеток), а также рыб старшего возраста. Маточные пруды используются для содержания в них маточного поголовья и ремонтного молодняка в течение всего года. Нагульные пруды – для выращивания товарной рыбы. В хозяйствах при неполносистемном рыбоводстве содержат рыбоприемники, в которых выращивают только посадочный материал (сеголеток, годовиков), предназначенный для зарыбления прудов. 70 Рыбопосадочный материал реализуется другим рыбным хозяйствам и используется для выращивания товарной рыбы. При однолетнем (двухлетнем) нагульном рыбоводстве из посадочного рыбного материала выращивают товарную рыбы. Для учета затрат в рыбоводстве могут быть введены следующие аналитические счета к субсчету «Рыбоводство» счета 20 «Основное производство»: содержание рыб производителей; выращивание ремонтных рыб; разведение мальков; выращивание сеголеток; содержание сеголеток в зимовальных прудах; выращивание товарной рыбы; содержание товарной рыбы в зимовальных прудах. Учет затрат в рыбоводстве ведут по номенклатуре статей, установленной для животноводства с добавлением статьи «Стоимость рыбопосадочного материала» (мальков, сеголеток, годовиков). На аналитическом счете «Содержание рыб производителей» учитывают затраты по содержанию рыб производителей в маточных прудах, а также затраты по содержанию и обслуживанию маточных и нерестовых прудов. Кроме того, на этом счете учитывают затраты, связанные с получением личинок. Все затраты по этому аналитическому счету составляют себестоимость личинок, которые списываются на аналитический счет «Разведение мальков». Расходы по выращиванию ремонтного поголовья рыб и по содержанию прудов, предназначенных для выращивания ремонтных рыб, учитываются на аналитическом счете «Выращивание ремонтных рыб». Необходимо иметь ввиду, что все затраты по выращиванию рыб и содержанию прудов после на всех этапах технологического процесса в рыбоводстве относят к незавершенному производству и включают в себестоимость продукции, полученной в следующем году. На аналитическом счете «Разведение мальков» учитывают затраты по содержанию и обслуживанию мальковых прудов, выращиванию мальков в выростных прудах, а также включают себестоимость личинок, полученных от нереста, и стоимость покупных личинок. Затраты, учтенные на данном аналитическом счете, за исключением затрат, списанных на реализованных мальков, относят на следующую стадию выращивания продукции рыбоводства - «Выращивание сеголеток». Однако следует отметить, что затраты по содержанию мальковых прудов после их облова в себестоимость выращенных мальков не включаются, а остаются на счете как незавершенное производство. Выращенные мальки могут быть реализованы другим организациям, которые списывают в дебет счета 90 «Реализация» по фактической себестоимости (30000), а оставшиеся затраты, приходящиеся к малькам, 71 пересаженным в другие пруды для дальнейшего доращивания, списывают на аналитический счет «Выращивание сеголеток», статью «стоимость рыбопосадочного материала». На аналитическом счете «Выращивание сеголеток» кроме стоимости мальков, пересаженных из мальковых прудов, учитывают затраты по выращиванию сеголеток, а также затраты по содержанию выростных прудов до пересадки сеголеток в зимовальные пруды. Объектом калькуляции по этому аналитическому счету являются выращенные сеголетки. Калькуляционной единицей является 1 тыс. штук сеголеток. Оприходование их в начале производится по плановой себестоимости, после определения фактической себестоимости плановая себестоимость выращенных сеголеток доводится до фактической. Отловом и пересадкой сеголеток в зимовальные пруды заканчивается второй этап технологического процесса выращивания продукции рыбоводства. Фактическая себестоимость сеголеток, пересаженных в зимовальные пруды, списывается со счета «Разведение сеголеток» в дебет аналитического счета «Содержание сеголеток в зимовальных прудах». Затраты по содержанию выростных прудов после пересадки сеголеток в зимовальные пруды, по приведении их в состояние, пригодное для принятия нового поколения альков, переходят на следующий год как незавершенное производство. На аналитическом счете «Содержание сеголеток в зимовальных прудах» учитывают кроме стоимости сеголеток, пущенных в зимовальные пруды, затраты по их выращиванию, а также расходы по содержанию прудов. На основании акта облова зимовальных прудов определяется общее количество выращенных годовиков (посадочного материала), которые затем пересаживаются в нагульные пруды, а их излишки могут быть реализованы другим организациям. Фактическая себестоимость выращенных годовиков складывается из себестоимости сеголеток, пущенных в зимовальные пруды, расходов по их выращиванию и содержанию зимовальных прудов до их облова и пересадки годовиков в нагульные пруды, а также из затрат по содержанию прудов на начало года. Дальнейшие затраты по содержанию зимовальных прудов от их облова и до конца года составляет незавершенное производство по аналитическому счету «Содержание сеголеток в зимовальных прудах», которое будет включено в себестоимость годовиков следующего отчетного периода. Объектом калькуляции по этому аналитическому счету являются выращенные годовики, а калькуляционной единицей – 1 тыс.штук годовиков. По аналитическому счету «Выращивание товарной рыбы» учитывают затраты по выращиванию товарной рыбы. Они состоят из расходов по выращиванию рыбы, содержанию нагульных прудов и стоимости годовиков, пущенных в нагульные пруды. В затраты по выращиванию товарной рыбы списывают незавершенное производство на начало года, которое состоит из расходов по содержанию нагульных прудов после их облова и оприходования 72 товарной рыбы в прошлом отчетном периоде. Обловом нагульных прудов заканчивается технологический процесс выращивания продукции рыбоводства. Полученная товарная рыба оприходывается по дебету счета 43 «Готовая продукция» с кредита счета 20 «Основное производство» субсчет 2 «Животноводство», аналитический счет «Выращивание товарной рыбы». В течение года она оприходывается по плановой себестоимости с последующей корректировкой до фактической. 7.9. Калькуляция себестоимости продукции коневодства Коневодство развивается по трем направлениям: племенное, пользовательное и продуктивное. Наибольшее распространение в Республике Беларусь получило пользовательское и племенное коневодство. Учет затрат и выхода продукции коневодства ведется на аналитическом счете «Коневодство» по двум позициям: «Основное стадо», «Молодняк на выращивании» (в племенном коневодстве – по годам рождения). По основному стаду лошадей калькулируется деловой приплод, по молодняку – прирост и полная себестоимость выращенного поголовья (реализованного, переведенного в основное стадо и оставшегося на дальнейшее выращивание). Побочной продукцией является навоз, конский волос. Себестоимость одной головы приплода к моменту отбивки определяется делением себестоимости приплода на количество голов приплода, переведенных в группу молодняка. Себестоимость приплода определяют всей суммой затрат по содержанию в течение года кобыл, жеребцов-производителей и жеребцов-пробников за исключением стоимости побочной продукции и стоимости работы кобыл и жеребцов по плановой себестоимости одного рабочего дня лошади. Себестоимость выращивания молодняка определяется суммой затрат на его содержание за вычетом стоимости побочной продукции и стоимости использования на транспортных и других работах молодняка старших возрастов. В коневодстве молодняк не взвешивают, поэтому его прирост исчисляют по количеству кормо-дней и по средней стоимости одного кормодня. В результате определяется себестоимость прироста по каждой учетной группе молодняка. Прирост молодняка по годам рождения (при учете затрат в целом по молодняку) исчисляют исходя из количества кормо-дней их содержания и средней стоимости одного кормо-дня. Стоимость одного кормо-дня определяется делением суммы затрат на содержание молодняка лошадей (за минусом стоимости побочной продукции) на общее количество кормо-дней их содержания. Определив стоимость одного кормо-дня и зная количество кормо-дней содержания молодняка по годам рождения, находят себестоимость прироста по каждой учетной группе (по годам рождения). 73 7.10. Отражение калькуляционных разниц на счетах бухгалтерского учета Калькуляционные разницы между фактической и нормативно-прогнозной (плановой) себестоимостью продукции (работ, услуг) списываются по направлениям использования продукции. Калькуляционные разницы списываются на соответствующие счета пропорционально массе готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Калькуляционные разницы списываются с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет следующих счетов: 10 «Материалы», 43 «Готовая продукция» - по продукции, оставшейся на конец отчетного периода на складах; 11 «Животные на выращивании и откорме» - по приплоду и приросту живой массы животных; 20 «Основное производство» - по продукции, использованной на корм животных на выращивании и откорме (молоко и др.), а также по переданным на инкубацию яйцам; 90 - по реализованной в течение отчетного года продукции и других счетов. Превышение фактической себестоимости продукции над нормативнопрогнозной (плановой) отражается дополнительной записью, а превышение нормативно-прогнозной (плановой) себестоимости продукции над фактической списывается способом «красное сторно». Калькуляционные разницы не списываются на продукцию, использованную на корм рабочему скоту, выданную в счет оплаты труда и на недостачу продукции в пределах норм естественной убыли. После списания калькуляционных разниц на счете 20 «Основное производство» (субсчет 1 «Растениеводство» и 2 «Животноводство») остаются только затраты незавершенного производства. По промышленным производствам отклонения в себестоимости продукции (калькуляционные разницы) определяются и списываются в аналогичном порядке в конце отчетного периода. Списание производится с кредита счета 20 «Основное производство» субсчет 3 «Промышленные производства» в дебет счетов по направлениям использования продукции. Для списания калькуляционных разниц используется утвержденная форма учетного регистра «Ведомость списания калькуляционных разниц между фактической и нормативно-прогнозной (плановой) себестоимостью продукции» (ф. №607-АПК), в которой представлен расчет списания отклонений между фактической себестоимостью продукции и нормативно-прогнозной, по которой эта продукция была учтена в течение года. Вначале исчисляется общая сумма калькуляционной разницы (гр. 5) и ее величина на единицу продукции (гр. 6). Умножением величины отклонений (калькуляционной разницы) на единицу продукции (1ц продукции и др.) на массу продукции по направлениям ее использования определяется сумма отклонений, списываемых по соответствующим счетам. Ведомость списания калькуляционных разниц (ф. №607-АПК) составляется на каждую отрасль производства по соответствующим видам продукции с указанием количества произведенной продукции (гр. 2) и ее себестоимости (фактической и нормативно-прогнозной). 74 Ведомость ф. №607-АПК составляется бухгалтером, является основанием для заполнения Журнала-ордера ф. №10-АПК и годовой бухгалтерской отчетности. Глава 8. УЧЕТ ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ПОДСОБНЫХ ПРОМЫШЛЕННЫХ ПРОИЗВОДСТВ 8.1. Учет затрат на производство продукции промышленных производств Для учета затрат в промышленных производствах используются следующие первичные документы: наряды на сдельную работу (ф. 502-АПК), лимитно-заборные карты (ф. 201-АПК), требования-накладные (ф. 203-АПк), учетные листы убоя и падежа животных (ф. 703-АПК) и другие. Для контроля за расходованием сырья и выходом готовой продукции в подсобных промышленных производствах по переработке продукции растениеводства применяют отчет о переработке продукции (ф. № 704-АПК), в котором содержится информация о стоимости сырья и материалов, израсходованных для переработки, а также выходе готовой продукции. Отчет (ф. № 704-АПК) состоит из 2-х разделов. В первом разделе ежедневно отражают информацию о затратах сырья, материалов и тары как фактически израсходованных, так и в сопоставлении с действующими нормами. Во втором разделе ежедневно отражают выход готовой продукции по видам в физическом исчислении и условных единицах. Кроме того, ежедневно отражают размеры брака по норме на стеклотару и крышки (пробки). В сроки, установленные документооборотом, отчеты сдаются в бухгалтерию организации, где на основании их производят записи в регистры бухгалтерского учета. В подсобных промышленных производствах по переработке молока, по убою и переработке птицы, применяют такие специализированные документы как ведомости переработки молока и молочных продуктов (ф. № 705-АПК) и отчет о переработке птицы и выходе продукции (ф. № 418-АПК). На животноводческих комплексах, либо в убойных цехах сельскохозяйственных организаций убой животных на санбойне оформляют учетным листом убоя и падежа животных (ф. № 703-АПК). Аналитический учет затрат в промышленных производствах ведут по каждому виду промышленных производств или стадии технологического процесса. При формировании учетной политики целесообразно по субсчету 3 «Промышленные производства» счета 20 «Основное производство» выделить три группы счетов аналитического учета затрат: по переработке продукции растениеводства; по переработке продукции животноводства; для учета затрат прочих промышленных производств. Учет затрат по выделенным группам аналитических счетов ведут в разрезе следующих статей: 75 1. Материальные ресурсы: в т.ч. сырье для переработки; нефтепродукты; топливо и энергия на технологические цели. 2. Оплата труда 3. Отчисления на социальные нужды 4. Содержание основных средств 5. Работы и услуги 6. Расходы по страхованию имущества 7. Прочие затраты 8. Потери от брака 9. Общепроизводственные расходы 10.Общехозяйственные расходы 11.Расходы денежных средств Аналитический учет затрат в подсобных промышленных производствах ведут в производственном отчете (ф. № 18-Б). Он состоит из трех разделов. В первом разделе - «Затраты на производство продукции промышленных производств» в разрезе статей затрат и объектов аналитического учета фиксируются все расходы за месяц и с начала года, т.е. дебет счета 20 «Основное производство», субсчет 3 «Промышленные производства»; во втором – «Выход продукции промышленных производств» содержится информация по кредиту счета 20-3. Принятую к учету готовую продукцию отражают по каждому промышленному производству в количественном и стоимостном измерении. На основании третьего раздела отчета – «Обороты по кредиту субсчета 20-3» производят записи в журнале-ордере ф. № 10-АПК. Если в организации промышленные производства и подсобные цеха размещены в нескольких производственных подразделениях, то составляется сводный производственный отчет в целом по организации. Синтетический учет затрат по промышленным производствам ведут на счете 20 «Основное производство», субсчет 3 «Промышленные производства». Счет основной, операционный, калькуляционный. По дебету его накапливают в течение отчетного периода затраты, по кредиту – отражают выпуск готовой продукции. Подсобные промышленные производства могут перерабатывать не только собственное, но и давальческое сырье, т.е. поступившее со стороны. Переработка такого сырья представляет собой вид услуг промышленного производства, оказываемого сторонним организациям. Давальческое сырье учитывают на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» и на затраты перерабатывающего производства не относят. Поэтому по соответствующему аналитическому счету затрат промышленного производства в этом случае будут учтены только затраты организации по переработке сырья. 76 8.2. Калькуляция себестоимости продукции подсобных промышленных производств Исчисление себестоимости продукции подсобных промышленных производств по переработке сельскохозяйственной продукции производится ежемесячно либо ежеквартально, что должно быть закреплено в учетной политике. Расчет производится исходя из общей суммы затрат на ее производство, за вычетом стоимости возвратных и безвозвратных отходов по цене возможной реализации или использования и объемов производства продукции. Объектами исчисления себестоимости продукции при переработке зерна являются: мука, крупа, дробленое зерно, дерть. Единицей исчисления себестоимости – 1т каждого вида готовой продукции и размол одной тонны зерна. Себестоимость размола одной тонны зерна исчисляется в тех случаях, когда на мельнице перерабатывают как зерно собственного производства, так и поступившее от других организаций и населения. Себестоимость размола одной тонны зерна исчисляется делением фактических затрат по эксплуатации мельницы (без стоимости переработанного сырья) на количество тонн переработанного как собственного, так и давальческого сырья. Затраты, относящиеся к переработке давальческого сырья, списываются с кредита счета 20 «Основное производство», субсчет 3 «Промышленные производства» в дебет счета 90 «Реализация» как услуги оказанные на сторону. Исчисление себестоимости одной тонны муки, крупы и других продуктов переработки зерна производится путем деления суммы затрат по эксплуатации мельниц, без затрат на размол, включая стоимость собственного зерна, на количество полученной для организации готовой продукции. Если при размоле зерна из одного вида сырья одновременно вырабатывается несколько видов либо сортов продукции, то распределение затрат может производится либо пропорционально их стоимости по ценам реализации либо по коэффициентам, установленным на соответствующие сорта продукции. Выбранный вариант закрепляется в учетной политике организации. При применении коэффициентного способа распределения затрат используются следующие коэффициенты: высший сорт – 3,9 1 сорт – 3,1 2 сорт – 2,6 отруби – 1,0 манная крупа - 4,2 при помолах твердой пшеницы на муку макаронную: высший сорт – 5,05 1 сорт – 4,0 2 сорт – 2,6 отруби - 1,0 77 при помоле ржи: мука ржаная сеянная – 2,9 обдирная – 2,3 обойная – 2,2 хруст х/п – 2,3 зародыш – 1,6 отруби – 1,0 Если при размоле зерна получают побочную продукцию, то ее оценивают по цене возможного использования и вычитают из общей суммы затрат, учтенных на аналитическом счете «Мельница». При односортных помолах, производимых без отбора отрубей, себестоимость 1 тонны продукции исчисляется делением общей суммы затрат, включая и стоимость сырья, на количество произведенной продукции. На комбикормовых заводах объектами калькуляции являются отдельные виды (рецепты) изготовленных комбикормов, кормовых добавок. Стоимость фуражного зерна, минеральных добавок и других компонентов прямо включается в затраты по производству отдельных видов кормов. Остальные затраты распределяются между отдельными видами произведенных кормов пропорционально их количеству. Многие сельскохозяйственные организации имеют пилорамы (лесопильные цеха), на которых производят распиловку лесоматериалов как для собственных нужд, так и давальческого сырья, поступившего от других организаций и населения. Остальные затраты распределяются между отдельными видами произведенных кормов пропорционально их количеству. Многие сельскохозяйственные организации имеют пилорамы (лесопильные цеха), на которых производят распиловку лесоматериалов как для собственных нужд, так и давальческого сырья, поступившего от других организаций и населения. В лесопильном производстве калькулируются себестоимость распила одного кубометра лесоматериала и кубометра пиломатериала. Себестоимость распила кубометра лесоматериала исчисляют в том случае, если производят распиловку собственного и давальческого сырья. Для определения себестоимости распила 1м3 лесоматериала необходимо сумму затрат на эксплуатацию лесопильного цеха разделить на количество кубических метров лесоматериала, прошедшего распиловку. При этом стоимость лесоматериала не включается в сумму затрат на эксплуатацию лесопильного цеха. Себестоимость кубометра пиломатериалов исчисляется делением общей суммы затрат на содержание лесопильного цеха, включая стоимость собственного лесоматериала, за вычетом стоимости побочной продукции и затрат на распиловку давальческого сырья, на количество полученных кубических метров пиломатериалов, полученных от распиловки собственного лесоматериала. Побочную продукцию (горбыль, опилки) оценивают по ценам возможной реализации или по ценам использования. Затраты. Приходящиеся 78 на основную продукцию, распределяют между отдельными видами полученной продукции пропорционально их стоимости по ценам реализации. В кирпичном производстве единицей калькуляции себестоимости является 1000 штук кирпича. Расчет производят следующим образом: затраты на заготовку сырья, изготовление, сушку и обжиг кирпича за минусом стоимости побочной продукции делят на количество полученного кирпича. К побочной продукции относят бой кирпича. Ее оценивают по ценам возможной реализации. Если цех по производству кирпича работает круглогодично, то затраты учитывают по переделам: заготовка сырья, изготовление кирпича-сырца, обжиг кирпича. При попередельном методе учета затрат исчисляется себестоимость заготовленного сырья, 1000 штук кирпича-сырца и 1000 штук готового кирпича. Если исчисление себестоимости готовой продукции промышленных производств проводится ежеквартально, то в конце квартала необходимо составить расчет списания калькуляционных разниц. Отклонения фактической себестоимости от плановой списывается с кредита счета 20-3 по направлениям использования продукции в дебет следующих счетов: 90 – на реализованную продукцию, 43 – на остаток продукции на складе и другие счета. Следует отметить, что при исчислении фактической себестоимости продукции промышленных производств рекомендовано составлять калькуляционный лист (ф. № 803-АПК). Он состоит их двух разделов. В первом разделе отражают все затраты на производство по статьям и на одну условную единицу. Во втором разделе производится расчет исчисления себестоимости, а также отражается величина отклонений фактической себестоимости от нормативно-прогнозной. Глава 9. УЧЕТ ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ПЛОДООВОЩЕПЕРЕРАБАТЫВАЮЩИХ ОРГАНИЗАЦИЙ 9.1. Учет затрат на производство продукции плодоовощеперерабатывающих организаций Объектами учета затрат в промышленном (подсобном) производстве являются отдельные виды промышленных производств: виды продукции; отдельные стадии технологического процесса (передела). В производствах, выпускающих несколько видов продукции (например – винодельное производство виноматериалов, сокоматериалов, вина, шампанского, вакуум-сусла, сока, спирта и т.д.) необходимо отдельно учитывать цеховые расходы данного производства. Учтенные цеховые расходы распределяют ежемесячно по видам продукции пропорционально общей сумме затрат (без стоимости сырья и материалов, отпущенных в производство). 79 Затраты и выход продукции промышленных производств и промыслов учитывают на калькуляционном счете 20 «Основное производства» субсчет «Промышленное производство». По дебету данного счета отражаются фактические затраты промышленных производств, по кредиту – выход продукции по плановой себестоимости, списание калькуляционных разниц, списание затрат на переработку продукции, поступившей со стороны. Аналитический учет затрат по каждому объекту промышленных производств и подсобных промыслов ведется по следующим статьям: 1. Сырье и основные материалы, вспомогательные материалы. 2. Топливо и энергия на технологические цели. 3. Оплата труда. 4. Отчисления на социальные нужды. 5. Содержание основных средств. 6. Работы и услуги. 7. Расходы по страхованию имущества. 8. Потери от брака. 9. Общепроизводственные затраты 10. Расходы денежных средств. 11. Прочие затраты. При составлении плановых и отчетных калькуляций в плодоовощеперерабатывающих предприятиях могут использовать два варианта учета затрат и исчисления себестоимости продукции: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный. Полуфабрикатный метод характеризуется тем, что определяется себестоимость не только готовой продукции, но и всех произведенных полуфабрикатов. При бесполуфабрикатном методе не использованные в течение месяца полуфабрикаты учитываются в составе незавершенного производства. В связи с особенностями технологического цикла в плодоовощеперерабатывающих предприятиях в основном применяют полуфабрикатный метод исчисления себестоимости продукции. 9.2. Калькуляция себестоимости продукции плодоовощеперерабатывающих организаций Объектами исчисления себестоимости продукции плодоовощеперерабатывающих организаций являются: консервы; быстромороженная продукция; продукция соления и квашения; сушеные картофель и овощи; сухофрукты; соки. Готовой продукцией считаются изделия, прошедшие все стадии технологической обработки в данной организации, соответствующие нормативным правовым актам и техническим условиям, принятые службами, отвечающими за качество, и сданные на склад или непосредственно заказчику. К готовым относятся консервы полностью обработанные, соответствующие действующим стандартам или утвержденным в установленном порядке техническим условиям, сданные на склад готовой продукции в этикетированном или неэтикетированном виде после стерилизации и охлаждения. 80 Себестоимость готовой продукции переработки овощей, фруктов и картофеля состоит из суммы затрат на производство каждого вида продукции, включая стоимость использованного сельскохозяйственного сырья, других компонентов и расходов по их переработке, фасовке и упаковке, за вычетом стоимости использованных отходов. Если отходы используются на кормовые цели, то их оценивают: 1.с учетом их кормовых достоинств по плановой себестоимости кормовой единицы зеленой массы силосных культур; 2.или исходя из цены возможной реализации. Единицей калькуляции себестоимости в плодоовощеперерабатывающих предприятиях по солению, квашению, сушению является 1ц продукции, а по консервированию и выработке продукции – 1000 условных банок (1 туб). Для определения себестоимости 1 туб необходимо: Затраты, приходящиеся Стоимость Стоимсоть к данному виду продукции израсходованного сырья побочной продукции Количество условных банок При переводе каждого вида продукции в условную используют коэффициенты, величина которых зависит от массы продукции, заложенной в одну банку или бутылку, и их емкости. При изготовлении из одного и того же сырья консервов различной фасовки применяются следующие коэффициенты перевода физических банок в условны: 10-литрвые – 28,3 усл. банки; 3-литровые – 8,48 усл. банки; 2-литровые – 5,66 усл. банки; 1,5-литровые – 4,24 усл. банки; 1-литровые – 2,85 усл. банки; 0,5-литровые – 1,53 усл. банки. За условную банку варенья, джема, повидла, фруктовых и томатных соусов, фруктовой пасты и пюре, натуральных соков и маринадов, а также концентрированных томатопродуктов при 12%-ной плотности (без учета добавления соли) принимается количество продукции чистой массой 400г. Для всех прочих видов консервов условная банка имеет значение объемной величины и равна 353,4 см3. При переводе в условные банки томата-пасты и томата-пюре, содержащих свыше 12% сухих веществ, применяются поправочные коэффициенты, равные отношению фактического процента плотности к 12. Для облегчения ведения учета консервированной продукции, упакованной в стеклянную тару, калькулируется производственная себестоимость 1 тысячи условных банок. Однако для оприходования готовой продукции необходимо знать себестоимость физической банки каждого вида расфасовки консервов. Для ее расчета используют способ коэффициентов. Капуста, квашеная в дошниках, калькулируется ежемесячно в течение всего периода квашения. На основании составляемых калькуляций проводится оценка и оприходование готовой продукции. По заполнению всех дошников составляют сводную итоговую калькуляцию, которая является отчетным и контрольным документом. Калькуляционными единицами для квашеной, соленой и другой продукции, расфасованной в бочки, мешки и т.п., является тонна готовой 81 продукции, а в стеклянную тару – тысяча физических или условных банок произведенной продукции. Готовой продукции, упакованной в бочки, мешки и т.п., производственная себестоимость определяется суммированием всех затрат. Глава 10. УЧЕТ ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ МОЛОКОПЕРЕРАБАТЫВАЮЩИХ ОРГАНИЗАЦИЙ 10.1. Учет затрат на производство продукции в организациях по переработке молока В состав организаций молочной промышленности входят молочные заводы, головные молочные, масло- и сыродельные заводы, городские молочные и молочно-консервные комбинаты. В организациях по переработке молока имеются основные, вспомогательные и обслуживающие производства, внутри которых функционируют различные структурные подразделения. Затраты на закупку и переработку молока по объектам учета учитывают по калькуляционным статьям: сырье и основные материалы (за вычетом стоимости возвратных отходов); возвратные отходы; покупные изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних организаций; транспортно-заготовительные расходы; топливо и энергия на технологические цели; расходы на оплату труда производственных рабочих; отчисления на социальные нужды и страхование работающих; расходы на подготовку и освоение производства; расходы на содержание и эксплуатацию холодильника; общецеховые расходы; потери от брака; прочие производственные расходы; коммерческие расходы. В организациях молочной промышленности все виды продукции изготавливают на основе нормативно-технической документации (рецептур и т.п.), в которой определен количественный и качественный состав, входящих в состав того или иного изготавливаемого продукта питания. Поэтому нормативному методу учета затрат на молочных заводах уделяют большое внимание. При организации учета затрат с применением нормативного метода необходимо осуществлять постоянный контроль за соблюдением утвержденных норм и нормативов, их изменениями и корректировкой, а также вести учет затрат в пределах норм и отклонений от норм. Довольно широкое применение в практике молочных заводов получил попередельный метод учета затрат, поскольку технологический процесс по 82 выработке молочных продуктов состоит из ряда последовательных производственных переделов, фаз или стадий производства. Позаказный метод учета затрат в организациях молочной промышленности не получил широкого применения. Для исчисления фактической себестоимости продукции в бухгалтерии молочного завода ведут сводный учет затрат на производство, при организации которого используют бесполуфабрикатный или полуфабрикатный варианты. При использовании бесполуфабрикатного варианта учет затрат на производство ведут по каждому цеху (переделу). На бухгалтерских счетах учет и движение полуфабрикатов не отражается, а контроль за их использованием осуществляется по данным оперативного учета. При такой организации учета производственных затрат себестоимость полуфабрикатов не определяется, а исчисляется только себестоимость готовой продукции. При полуфабрикатном варианте учета затрат движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляется соответствующими документами, которые находят отражение на счетах бухгалтерского учета, что дает возможность определять себестоимость полуфабрикатов после каждого передела. Такой порядок учета усложняет бухгалтерский учет производственных затрат и калькулирование себестоимости продукции. Однако этот вариант позволяет определять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивает действенный контроль за формированием себестоимости готовой продукции. Аналитический учет затрат на производство ведут во вспомогательных ведомостях №12 (затраты на основное и вспомогательные производства) и № 15 (затраты на общепроизводственные и общехозяйственные нужды). Синтетический учет затрат на производство осуществляется в Журналеордере № 10, записи в котором производятся на основании итоговых данных ведомостей. 10.2. Калькуляция себестоимости продукции молокоперерабатывающих заводов Головные молочные, масло- и сыродельные заводы осуществляют переработку сырого молока и другого молочного сырья, а также вырабатывают молоко цельное, творог, сметану, масло сливочное, сыры и другие молочные продукты. Поступившее сырье молочные заводы, как правило, сразу направляют на переработку. В связи с этим документы на поступление сырья на головные молочные заводы являются одновременно и документами на его отпуск в производство. Кроме того, заводы используют сырье и основные материалы, хранящиеся на складах (сухое молоко, сухие сливки и т.д.). Поступление сырья и материалов со склада в цех производства готовой продукции осуществляется по лимитно-заборной карте. 83 При производстве молока цельного принятое сырое молоко очищают, охлаждают, разливают в упаковку. Для исчисления себестоимости готовой продукции необходимо определить количество и стоимость незавершенного производства. В молочной промышленности к незавершенному производству относят продукцию, не прошедшую всех фаз обработки, а также продукцию, не сданную на склад. Остатки незавершенного производства определяют путем инвентаризации, результаты которой оформляют актом инвентаризации незавершенного производства и остатков сырья и тары. При исчислении фактической себестоимости отдельных видов продукции сначала распределяют фактические затраты между видами продукции пропорционально нормативным затратам, пересчитанным на фактический выпуск продукции, а затем фактические затраты, приходящиеся к конкретному виду продукции, распределяют таким же способом по каждой статье в отдельности. Калькуляционной единицей на головных молочных заводах является 1т каждого вида продукции. Себестоимость 1т каждого вида продукции исчисляется делением фактических затрат, приходящихся к данной продукции, на ее количество. Городские молочные заводы – это крупные организации по переработке молока, которые производят множество различных молочных продуктов, ежедневно отправляемых в розничную торговую сеть соответствующих городов для реализации населению. Городские молочные заводы получают для переработки молочное сырье в основном от головных молочных, масло- и сыродельных заводов. На каждую партию молока, сметаны и творога, отправляемую городским молочным заводам, головные заводы заполняют товарно-транспортную накладную. Для учета поступления молока и молочных продуктов от головных молочных заводов на городских молочных заводах на основании товарнотранспортных накладных ведут накопительную ведомость приемки молока, молочных продуктов и тары. Городские молочные заводы могут иметь специальные диетические цеха, вырабатывающие диетические продукты (кефир, ацидофилин, простоквашу и др.), сырьем для которых являются пастеризованное и восстановленное молоко. Кроме того, городские молочные заводы вырабатывают сметану, творог и различные сырково-творожные изделия, для производства которых организовываются специализированные цеха. Поступление сырья, материалов и полуфабрикатов в переработку оформляют отвес-накладными, лимитно-заборными картами и накопительными ведомостями приемки молока, молочных продуктов и тары. Передача готовой продукции и полуфабрикатов из цеха в цех и сдача готовой продукции на склад оформляются отвес-накладными или накладными 84 на отпуск сырья и готовой продукции. Отпуск готовой продукции торговым организациям оформляется товарно-транспортной накладной. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции осуществляется по объектам учета затрат, которыми являются цеха молочных заводов. На городских молочных заводах применяется нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Калькулирование себестоимости продукции производится за отчетный период (месяц, квартал, год) в целом по организации и по каждому цеху и виду готовой продукции. Для расчета фактической себестоимости единицы продукции каждого вида соответствующего цеха, необходимо сложить все затраты по калькуляционным статьям и разделить итоговую сумму на количество единиц произведенной продукции. Калькуляционными единицами на городских молочных заводах является 1т готовой продукции каждого вида и цеха. Молочно-консервные заводы вырабатывают молоко цельное сгущенное с сахаром, какао со сгущенным молоком и сахаром, кофе со сгущенным молоком и сахаром, сливки сгущенные с сахаром и др.виды продукции. Молочно-консервные заводы сырье заготавливают у сельскохозяйственных организаций и закупают у головных молочных заводов. Поступление сырья оформляют теми же документами, что и на головных и городских молочных заводах. Себестоимость заготовленного молока определяется исходя из расходов на его закупку в пересчете на его базисную жирность. При передаче молока в производство его средневзвешенная себестоимость определяется исходя из фактической жирности в пересчете на базисную. Молоко, поступившее от поставщиков, учитывают на счете 10 «Материалы», субсчете «Сырье и материалы», а расходы по доставке молока учитывают на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», субсчете «Транспортнозаготовительные расходы». Сдача на склад готовой продукции оформляется отвес-накладной, к которой прилагается удостоверение о качестве сухого молока и молочных консервов. Молочно-консервные заводы затраты учитывают по объектам учета затрат, которыми являются специализированные цеха, в разрезе утвержденной номенклатуры статей. При учете затрат и калькулировании себестоимости готовой продукции на молочно-консервных заводах применяется нормативный метод. Фактические затраты завода распределяют между видами готовой продукции пропорционально плановым затратам на единицу продукции, пересчитанным на фактический выпуск продукции. Фактическая производственная себестоимость каждого вида продукции определяется путем суммирования фактических затрат по калькуляционным статьям после их распределения пропорционально плановым затратам. Себестоимость калькуляционной единицы определяется делением общей суммы затрат на производство данного вида продукции на количество калькуляционных единиц выпуска продукции. 85 Глава 11. УЧЕТ ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ МЯСОПЕРЕРАБАТЫВАЮЩИХ ОРГАНИЗАЦИЙ 11.1. Объекты и особенности учет затрат в организациях мясной промышленности Вокруг организаций мясной промышленности устанавливаются так называемые «сырьевые зоны», т.е. все сельскохозяйственные организации закрепляются облисполкомами за определенными мясокомбинатами. Сдача скота сельскохозяйственными организациями и приемка его мясокомбинатами производится на основе Инструкции «О порядке проведения закупок скота, птицы и кроликов» на основании договоров, заключенных между этими субъектами хозяйствования. В сельскохозяйственной организации перед отправкой скота на мясокомбинат должны быть проведены следующие мероприятия: за три часа до отправки прекращается кормление и поение животных; они осматриваются ветврачом и обязательно взвешиваются, производится оформление соответствующих документов. Мясокомбинат обязан произвести осмотр скота и принять его по количеству голов в течение не более 2-х часов с момента его прибытия. По прибытии скота работники мясокомбината делают отметку в ТТН-1 (скот) о времени его доставки. Сдача-приемка скота может производится как по живой массе, так и по количеству и качеству мяса. В Республике Беларусь мясокомбинаты принимают скот по количеству и качеству мяса. На каждую партию приемщик мясокомбината выписывает накладную на приемку скота и передачу его на переработку (ф. ЗАГ-2 (мясо)). В целях обеспечения принадлежности туш животных каждому хозяйству в убойном цехе, к каждой туше прикрепляют номер хозяйства и сохраняют его до взвешивания. Организации мясной промышленности имеют, как правило, основные, вспомогательные и обслуживающие производства и хозяйства. Основные производства заняты изготовлением готовой продукции и полуфабрикатов, предназначенных для реализации. В мясной промышленности к основным производствам относятся: мясожировое производство; мясоперерабатывающее производство; производство технических полуфабрикатов; производство медицинской продукции; производство клея и желатина; производство изделий широкого потребления из отходов основного производства или сопутствующей продукции. Вспомогательные производство предназначены для обслуживания основного производства и включают следующие виды: 86 паровое хозяйство (котельные); электростанции (подстанции); компрессорные станции и установки; холодильник; водоснабжение; ремонтно-механические мастерские; транспортное хозяйство; жестяно-баночное и электролитное производство; цех производства тары; производственно-бытовое обслуживание работающих (раздевалки, прачечные, душевые и другие объекты). Обслуживающие производства и хозяйства включают: жилищно-коммунальное хозяйство; предприятия бытового обслуживания персонала; детские дошкольные, лечебно-профилактические и другие учреждения. Объектами учета затрат в организациях мясной промышленности являются виды производств и хозяйств, виды деятельности организаций, а также производственные структурные подразделения в зависимости от структуры организации производства и управления. Для исчисления себестоимости каждого вида выпускаемой продукции затраты необходимо учитывать по местам из возникновения (цех, участок и т.д.), а внутри их – по калькуляционным статьям. Учет затрат в организациях мясной промышленности ведут по следующей номенклатуре статей: сырье и основные материалы; возвратные отходы (вычитаются); естественная убыль (потери при хранении); покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций; транспортно-заготовительные расходы; вспомогательные материалы на технологические цели; топливо и энергия на технологические цели; расходы на оплату труда производственных рабочих; отчисления на социальные нужды и страхование работающих; расходы на содержание и эксплуатацию холодильника; общепроизводственные расходы; потери от брака; прочие производственные расходы; сопутствующая продукция (вычитается); коммерческие расходы. Сводный учет затрат по объектам учета осуществляется в Ведомости сводного учета затрат на производство, в которой отражают остатки 87 незавершенного производства на начало месяца, затраты в разрезе калькуляционных статей за отчетный месяц, стоимость брака, потерь и недостач и незавершенного производства на конец отчетного периода. 11.2. Калькуляция себестоимости продукции организаций мясной промышленности Калькулирование себестоимости продукции организации мясной промышленности осуществляют различными методами. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от сложности производственного процесса, наличия незавершенного производства, номенклатуры и объемов вырабатываемой продукции. К основным производствам мясокомбинатов относят мясо-жировое, колбасное, консервное и мясных полуфабрикатов. Мясо-жировое производство состоит из цехов переработки скота и обработки субпродуктов, пищевых топленых и костных жиров, кишечного и шкуроконсервировочного. В результате переработки сырья в цехах мясо-жирового производства получают основную продукцию – мясо на костях, сопутствующие продукты и возвратные отходы. В мясо-жировом производстве применяется бесполуфабрикатный коэффициентный метод калькулирования. Объектами калькуляции является только основная продукция – мясо на костях по категориям его качества. Все затраты мясо-жирового производства включаются в себестоимость мяса. Стоимость отходов производства вычитается из стоимости сырья (скота), израсходованного на производстве мяса, а стоимость сопутствующей продукции исключается из общей суммы затрат цеха переработки скота и обработки субпродуктов. К сопутствующим продуктам относят субпродукты (печень, почки, язык, сердце), жиры, шкуры и др. Под возвратными отходами понимают остатки сырья, образовавшиеся в процессе превращения исходного сырья в готовую продукцию, утратившие при этом полностью или частично потребительские качества исходного сырья или не используемые по прямому назначению. К ним относят кровь пищевую и техническую, кости, рога и др. Объектами калькуляции в мясо-жировом производстве является готовая продукция – мясо на костях (по категориям) по видам переработанного скота. Калькуляционными единицами являются 1 т мяса определенного вида скота, категории упитанности, а по свинине и по способам обработки туш: Говядина – 1-ая категория; 2-ая категория; тощая. Телятина – 1-ая категория; 2-ая категория; тощая. Свинина – 1-6 – ая категории; тощая. Баранина – 1-ая категория; 2-ая категории; тощая. Прочие виды мяса. Приведение мяса различных категорий упитанности, соответственно к говядине, телятине и баранине 1-ой категории, свинине 2-ой категории без 88 шкуры производится по коэффициентам, которые определяются путем деления закупочной цены на скот соответствующей категории на цену той категории скота, которая принята в качестве условной калькуляционной единицы. Учет затрат и калькулирование себестоимости мяса на костях осуществляют по бесполуфабрикатному варианту попередельного метода. Это производится в следующей последовательности: 1. Необходимо вычесть из стоимости переработанного скота и другого вида сырья, поступившего со стороны, стоимость возвратных отходов, полученных при выработке мяса. 2. К полученной разнице добавить стоимость усушки (естественной убыли), расходы по заготовке и переработке скота и сопутствующих продуктов. 3. К исчисленной величине затрат прибавляют стоимость незавершенного производства на начало месяца, вычитают стоимость незавершенного производства на конец месяца и стоимость сопутствующей продукции. Кроме того, из затрат на производство по калькуляционным статьям вычитают расходы, приходящиеся к переработке давальческого скота. Эти расходы определяют по каждой статье в отдельности пропорционально количеству мяса, полученного от собственного и давальческого скота. Остатки незавершенного производства мясо-жирового производства на конец месяца оценивают по ценам, определяемым организацией с помощью коэффициентов потребительской стоимости, рассчитанных к закупочным ценам на скот. К незавершенному производству относят мясо на санбойне, необработанные субпродукты и жиры, шкуры на санбойне и другие продукты по данным фактического взвешивания. Остатки незавершенного производства мясо-жирового цеха учитывают на счете 20 «Основное производство» по видам скота, а внутри видов скота – по калькулируемым объектам. Для исчисления себестоимости каждого вида мяса на костях затраты мясо-жирового производства распределяют по видам скота. Необходимо иметь ввиду, что стоимость сырья, транспортно-заготовительные расходы, возвратные отходы, естественную убыль, сопутствующую продукцию и потери от брака учитывают по каждому виду скота в отдельности. Все остальные затраты учитывают в целом по мясо-жировому производству и распределяют между видами скота пропорционально плановым затратам, исчисленным на фактический выход продукции. После того, как определили затраты по видам мяса на костях необходимо далее их распределить по категориям качества мяса. Вначале определяем общее количество условных единиц мяса на костях по каждой категории упитанности. Для этого умножаем количество мяса на костях каждой категории качества на коэффициент, установленный путем деления закупочной цены на скот 89 соответствующей категории на цену скота, от которого получена эта продукция после его переработки. Колбасное производство. Готовой продукцией считается колбасные производства и копчености, прошедшие полный производственный цикл, принятые отделом производственно-ветеринарного контроля и сданные на склад. В колбасном производстве учет затрат и калькулирование себестоимости продукции осуществляют по двум основным технологическим фазам: подготовка сырья (обвалка и жиловка мяса на костях, посол жилованного мяса и сырья для копченостей) и изготовление колбасных изделий и копченостей (приготовление фарша, набивка его в оболочку, обжарка, варка, копчение и остывание колбас). На 1-е число каждого месяца проводят инвентаризацию незавершенного производства колбасных изделий, под которым понимают продукцию, обработка которой не закончена. Остатки незавершенного производства на конец месяца оценивают по фактической производственной себестоимости сырья и полуфабрикатов. Калькулирование себестоимости сырья для колбасных изделий осуществляется отдельно по каждому виду сырья: мясо говяжье на костях, мясо свиное на костях, мясо баранье на костях и т.д. Сырье для копченостей калькулируется совместно с сырьем для колбас. Из общей стоимости сырья вычитают стоимость отходов, определенной на основе коэффициентов их потребительной стоимости. Объектами калькуляции в колбасном производстве являются: полуфабрикаты; выпуск всех колбасных изделий и копченостей; выпуск единицы колбасных изделий и копченостей по видам и сортам. Себестоимость полуфабрикатов определяется только по стоимости сырья. При этом в качестве калькуляционной единицы принимают 1т мяса говяжьего жилованного 1-го сорта, 1т жилованной полужирной свинины, 1т жилованной баранины. Себестоимость этих калькуляционных единиц определяется с помощью коэффициентов. На счете 20 «Основное производство», субсчет «Колбасное производство» сырье и основные материалы учитывают по наименованиям и сортам в целом на весь выпуск колбасных изделий и копченостей. Все остальные затраты, связанные с производством колбасных изделий и копченостей (вспомогательных материалов, топлива и энергию на технологические цели и др.) учитывают на счете 20 «Основное производство» по калькуляционным статьям в целом по всему колбасному производству. Фактическую себестоимость выпущенных из производства за отчетный период колбасных изделий и копченостей определяют путем прибавления к стоимости незавершенного производства на начало месяца фактических затрат за отчетный период и вычитания из полученной суммы стоимости незавершенного производства на конец отчетного периода. Фактические затраты по колбасному производству определяют по данным бухгалтерского учета. 90 При исчислении фактической себестоимости каждого вида (наименования) колбасных изделий и копченостей фактическое количество сырья (по наименованию и сорту) и основных материалов, израсходованных на весь выпуск продукции, распределяют между отдельными видами колбасных изделий и копченостей пропорционально количеству сырья и основных материалов, исчисленному по плановым нормам их расхода, на фактический выпуск продукции. После этого определяется стоимость сырья и основных материалов, израсходованных на каждый вид колбасных изделий и копченостей. Все остальные производственные затраты колбасного производства распределяются между отдельными видами колбасных изделий и копченостей пропорционально плановым затратам (за исключением стоимости сырья), исчисленным на фактическое количество каждого вида выпущенных колбасных изделий и копченостей за отчетный период. Для определения фактической себестоимости каждого наименования колбасных изделий и копченостей необходимо затраты, приходящиеся на каждый вид и наименование продукции, разделить на количество выработанной продукции. Консервное производство. В консервном производстве определяется себестоимость мясного сырья для производства консервов (жилованное мясо) и консервы по видам (наименованиям). Консервное производство состоит из двух основных технологических фаз – подготовка сырья и изготовление консервов. Сырьем дл консервов является мясо на костях, стоимость которого определяется исходя из расходов на его заготовку и цены приобретения скота. Себестоимость жилованного мяса определяется отдельно по каждому виду и категории упитанности сырья. Калькуляционными единицами являются: тонна жилованной говядины, свинины, баранины по категориям упитанности. Стоимость сырья определяется исходя из себестоимости жилованного мяса, используемого для производства консервов, а также из стоимости других основных материалов оценке по ценам приобретения. При расчете себестоимости жилованного мяса из общей стоимости сырья вычитают стоимость полученных при разделке мяса отходов и сопутствующей продукции по ценам рассчитанным с использованием коэффициентов их потребительной стоимости. Все другие затраты консервного цеха, кроме потерь от брака, учитывают объединено по всему выпуску консервов на соответствующих статьях расходов. Потери от брака списывают со стоимости сырья на производство того вида продукции, по которым обнаружен брак. Фактическая себестоимость выпущенных из производства за отчетный период консервных изделий определяется прибавлением к стоимости незавершенного производства на начало месяца фактических затрат за отчетный период и вычитанием из полученной суммы стоимости незавершенного производства на конец месяца. 91 При составлении калькуляций фактической себестоимости консервных изделий по наименованиям и сортам фактическое количество израсходованного мяса, субпродуктов и основных материалов распределяется между видами консервов, расфасованных в банки разных объемов пропорционально количеству сырья и основных материалов по нормам, пересчитанным на фактический выпуск продукции. Все остальные затраты консервного цеха (вспомогательные материалы, топливо и энергия на технологические цели т р.) распределяют между видами консервов пропорционально плановым затратам (за исключением стоимости сырья и основных материалов), исчисленным на фактический выпуск продукции. После распределения всех затрат между наименованиями консервных изделий, получаем фактическую себестоимость каждого наименования консервных изделий. Производство мясных полуфабрикатов. Основной продукцией цеха, вырабатывающего мясные полуфабрикаты, являются: крупнокусковые полуфабрикаты – по видам мяса; порционные, мелкокусковые и панированные полуфабрикаты – по видам мяса и по наименованиям изделий; рубленные полуфабрикаты – по наименованиям (котлеты, бифштексы, фарш и др.); пельмени по наименованиям (русские, сибирские и др.); фрикадельки. Для исчисления себестоимости крупнокусковых полуфабрикатов по каждому виду мяса из стоимости сырья вычитают стоимость отходов по ценам возможной реализации, прибавляют затраты за отчетный период по обработке сырья и вычитают стоимость сопутствующей продукции по ценам реализации. За калькуляционную единицу принимают 1т: по говядине – заднетазовой части; по свинине и баранине – окорока. Остальные полуфабрикаты приводят к калькуляционной единице по установленным коэффициентам. Для определения себестоимости калькуляционной единицы себестоимость всех крупнокусковых полуфабрикатов делят на общее количество условных единиц, рассчитанных с помощью коэффициентов. Зная себестоимость условной единицы и коэффициенты перевода полуфабрикатов к калькуляционной единице, находят фактическую себестоимость каждого вида крупнокусковых полуфабрикатов. При калькулировании порционных, мелкокусковых, панированных и рубленных полуфабрикатов, пельменей и фрикаделек фактическое количество сырья и основных материалов, израсходованное на весь выпуск изделий из каждого вида мяса, распределяют между наименованиями изделий пропорционально количеству сырья и основных материалов, исчисленному по нормам, которые предусмотрены в плановых калькуляциях, на фактический выпуск готовых полуфабрикатов. После этого определяют стоимость сырья и основных материалов, израсходованных на производство каждого вида мясных полуфабрикатов. Все другие производственные затраты, которые учитывают вместе по цеху выработки мясных полуфабрикатов, распределяют между отдельными видами и группами изделий пропорционально плановым затратам (за минусом 92 стоимости сырья), исчисленным на фактический выпуск продукции. Потери от брака относят на тот вид или группу изделий, по которым обнаружен брак. Калькуляционными единицами являются: по порционным, панированным и мелкокусковым полуфабрикатам – 1000 порций по наименованиям; фаршу, пельменям и фрикаделькам – 1т изделий каждого наименования. Фактическую себестоимость калькуляционной единицы определяют делением себестоимости изделий или группы изделий на количество калькуляционных единиц. Тема 12. ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ЗАТРАТ В ОБСЛУЖИВАЮЩИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ АПК 12.1. Учет затрат на производство работ и оказание услуг в организациях агросервиса Основное назначение организаций ОАО «Райагросервис» РО «Белагросервис» оказание услуг сельскохозяйственным организациям по ремонту и техническому обслуживанию тракторов, автомобилей и других сельскохозяйственных машин и оборудования, выполнению работ по агрохимическому обслуживанию организаций, механизации и электрификации трудоемких процессов в растениеводстве и животноводстве и других. Разнообразие выполняемых работ и оказываемых услуг организациями РО «Белагросервис» оказывает влияние на организацию бухгалтерского учета затрат и объемов выполненных работ (услуг). Организация бухгалтерского учета должна обеспечить представление необходимой информации о затратах на выполнение работ и оказание услуг по каждому подразделению, их объемах, использование единых принципов группировки и распределения затрат, а также принципов калькулирования себестоимости работ и услуг. Учет затрат на ремонт и техническое обслуживание тракторов, автомобилей и сельскохозяйственной техники. Главным производственным звеном в системе РО «Белагросервис» является районные ОАО «Райагросервис». По своей организационной структуре это многоотраслевые организации, которые осуществляют различные виды деятельности. Среди них следует выделить производство работ по ремонту тракторов, автомобилей и другой сельскохозяйственной техники. Ремонт техники районные организации РО «Белагросервис» осуществляют в собственных ремонтных мастерских и на специализированных ремонтных заводах. Основными юридическими документами, регулирующими взаимоотношения между заказчиками на проведение ремонтных работ и организациями РО «Белагросервис», являются договоры, в которых отражаются перечень ремонтных работ, порядок приемки-сдачи ремонтных работ, сроки ремонта, форма и сроки расчетов, а также санкции за нарушение условий 93 договоров. Кроме того, в договорах указывают обязанности и ответственность сторон. Кроме ремонтных работ ремонтные мастерские организаций проводят изготовление отдельных деталей, запасных частей и восстановление изношенных. Приемка техники в ремонт оформляется приемо-сдаточным актом, который составляется в двух экземплярах: один оставляют в ремонтной мастерской и он служит заказом на ремонт, а второй передают заказчику в качестве документа, подтверждающего прием машин в ремонт. В акте указывают состояние укомплектованности сдаваемой заказчиком техники. Если поступает в ремонт разукомплектованная техника или после аварии, то составляется акт другой формы, в котором указывают состояние техники и согласованную заказчиком сметную стоимость затрат по ее ремонту. Все другие работы, выполняемые ремонтными мастерскими организаций ОАО «Райагросервис» оформляются заказом на их выполнение. Приемо-сдаточные акты и заказы регистрируются в журнале, который является основой для контроля за выполнением договоров на выполнение работ по ремонту сельскохозяйственной техники. Сельскохозяйственная техника, принятая для ремонта, после мойки и разборки поступает на дефектовку. В результате чего определяется количество и наименование выбракованных запасных частей с подразделением на: запасные части и детали, подлежащие замене; запасные части и детали, подлежащие восстановлению. Выбракованные запасные части и детали записывают в Ведомость дефектовки и выдачи деталей со склада, которая составляется в двух экземплярах: один с подписью заведующего ремонтной мастерской о разрешении выдачи запасных частей передают на склад для их отпуска, а другой – работнику, ответственному за ремонт техники, для получения запасных частей, узлов и агрегатов со склада на производство. Ведомость выписывают на каждый ремонтируемый объект. Для отпуска запасных частей и деталей со склада организации райагросервиса могут выписывать Лимитнозаборную карту (ф.№201-АПК). Разовый отпуск материалов со склада в ремонтную мастерскую производится по Требованию-накладной (ф.№203АПК). Приемка из ремонта автомобилей и сельскохозяйственной техники оформляется Актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф.№ОС-3), а двигателей, узлов и агрегатов – Накладной на приемку готовой продукции. Выдача заказчику отремонтированных машин и оборудования производится по Накладной на выдачу заказчикам отремонтированных машин, агрегатов и узлов при предоставлении доверенности. Накладная выписывается в трех экземплярах: первый и третий вместе с доверенностью остается в ремонтной мастерской, а второй – вручается заказчику и служит сопроводительным документом. Кроме того, заказчику вручается технический паспорт и гарантийный талон, о чем делается отметка в накладной. 94 Учет затрат на выполнение работ по ремонту сельскохозяйственной техники организации райагросервиса ведут на счете 20 «Основное производство», субсчет «Затраты на ремонт и техническое обслуживание сельскохозяйственной техники». Аналитический учет затрат ведут на отдельных счетах, открываемых к этому субсчету. Могут быть открыты следующие аналитические счета: * ремонт машин и механизмов – по маркам или группам сельскохозяйственной техники; * изготовление запасных частей и деталей - по видам машин; * изготовление других изделий и приспособлений. Учет затрат по каждому аналитическому счету производится по следующим статьям: - материальные затраты; - основная заработная плата производственных рабочих; - отчисления в фонд социальной защиты; - расходы на содержание и эксплуатацию оборудования; - потери от брака; - прочие производственные затраты; - цеховые расходы. На отдельном аналитическом счете учитывают цеховые расходы ремонтной мастерской, которые распределяются в конце месяца между объектами учета затрат пропорционально основной заработной плате производственных рабочих. Учет затрат в разрезе аналитических счетов ведут в Ведомостях учета затрат, данные которых используются для заполнения Сводной ведомости затрат по основным производствам (ф. № 12). На основании документов о приемке-сдаче отремонтированных сельскохозяйственных машин, готовых изделий и агрегатов составляются следующие бухгалтерские записи: - Дебет счета 43 «Готовая продукция», кредит счета 20 «Основное производство» - на фактическую себестоимость выполненных работ по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей, тракторов и других сельскохозяйственных машин заказчиков. - Дебет счета 10 «Материалы», кредит счета 20 «Основное производство» на фактическую себестоимость изготовленных запасных частей, узлов и агрегатов. - Дебет счета 20 «Основное производство» (другие субсчета). 23 «Вспомогательные производства» и др., кредит счета 20 «Основное производство», субсчет «Затраты на ремонт и техническое обслуживание сельскохозяйственной техники» - на фактическую себестоимость работ и услуг, выполненных для собственных производств. В практике организаций райагросервиса фактическую себестоимость выполненных ремонтных работ для заказчиков могут сразу списывать в дебет счета 90 с кредита счета 20 минуя счет 43 «Готовая продукция». 95 На договорную стоимость выполненных заказов делают записи по дебету счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 90. Кроме того, делают записи по дебету счета 90 и кредиту счета 43 на фактическую стоимость выполненных работ. Учет затрат на выполнение механизированных работ. В составе районных организаций агросервиса имеются механизированные отряды, которые выполняют различные работы по договорам с сельскохозяйственными организациями: по известкованию кислых почв, химической защите растений от сорняков и вредителей, подготовке почвы для посева, уборке урожая сельскохозяйственных культур, внесению органических удобрений и др. Учет затрат по этим работам ведут на счете 20 «Основное производство», субсчет «Механизированные работы» в разрезе аналитических счетов, открываемых на каждый вид выполняемых работ. Затраты на выполнение механизированных работ учитывают по статьям. Основными документами для учета затрат труда и сумм начисленной заработной платы за выполненные работы являются Учетный лист трактористамашиниста (ф. № 503-АПК) или Путевой лист трактора (ф. № 504-АПК) – при выполнении работ по перевозке грузов. Данные этих документов в конце месяца группируются в Накопительной ведомости учета использования машинно-тракторного парка (ф. № 602-АПК). Из накопительных ведомостей информация переносится в Ведомость учета затрат на механизированные работы, которая открывается на каждый вид выполненных работ. Синтетический учет затрат на выполнение механизированных работ ведут в Сводной ведомости затрат по основным производствам (ф.№12). В связи с тем, что выполняемые работы по договорам с сельскохозяйственными организациями имеют сезонный характер, затраты на ремонт машин практически не совпадают по времени с выполнением работ. Кроме того, затраты на текущий ремонт по периодам года неодинаковы. Все это затрудняет равномерное включение в себестоимость механизированных работ затрат на ремонт машин в фактических суммах. Поэтому ежемесячно в себестоимость работ расходы на ремонт машин включаются в плановых суммах, которые рассчитываются исходя из плановых сумм на единицу работ в пересчете на фактически выполненный объем механизированных работ. Рассчитанную сумму плановых затрат на ремонт машин на фактический объем выполненных работ списывают с кредита счета 97 «Расходы будущих периодов» в дебет счета 20 «Основное производство», субсчет «Механизированные работы». В течение месяца фактические затраты на ремонт машин списывают в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» с кредита разных счетов в соответствии с тем, какие затраты понесли на ремонт машин, принимавших участие в выполнении механизированных работ. 96 В конце года производится корректировка затрат на ремонт сельскохозяйственных машин, списанных в себестоимость выполненных работ по плановым нормам, до сумм фактических затрат. Излишне списанные затраты на ремонт машин сторнируются, а разница между фактическими и плановыми затратами списывается с кредита счета 97 «Расходы будущих периодов» в дебет счета 20, субсчет «Механизированные работы», которые между видами выполненных работ распределяются пропорционально начисленной заработной плате рабочих или стоимости израсходованных нефтепродуктов на выполнение механизированных работ. Все расходы, связанные с управлением механизированных работ, выполняемых по заказам сельскохозяйственных организаций, в течение отчетного периода учитывают на счете 25 «Цеховые (общепроизводственные) расходы». По окончании этого периода цеховые расходы списывают с кредита счета 25 в дебет счета 20, субсчет «Механизированные работы», которые распределяются между видами выполняемых работ пропорционально основной заработной платы рабочих. Сдача-приемка выполненных механизированных работ заказчикам производится по Акту приемки выполненных работ, на обороте которого указывается стоимость выполненных работ, по которой производятся расчеты с заказчиками. Учет затрат на содержание и эксплуатацию автотранспорта ведут на отдельном субсчете того же наименования открываемого к счету 20 «Основное производство». В составе районных организаций агросервиса имеются автотранспортные производства, которые оказывают различные услуги сельскохозяйственным организациям по перевозке грузов. На выполнение работ между ОАО «Райагросервис» и сельскохозяйственными организациями заключаются договоры, в которых указываются обязанности и ответственность сторон, порядок расчетов и срок действия договора. Учет затрат на содержание и эксплуатацию автотранспорта ведут на аналитических счетах, открываемых к счету 20, субсчет «Затраты на автотранспорт» по статьям. Основным документом учета работы грузовых автомобилей является путевой лист грузового автомобиля. Для контроля за движением путевых листов применяется Журнал учета движения путевых листов. Данные путевых листов группируются в Накопительной ведомости учета работы грузового автотранспорта (ф.№601-АПК). В конце месяца составляется сводная накопительная ведомость этой же формы, данные которой переносят в Сводную ведомость затрат по основным производствам (ф.№12). Приемка выполненных работ по перевозке грузов осуществляется по Акту приемки выполненных работ, который составляется в двух экземплярах, один из них вручается заказчику, а второй – в бухгалтерию организации для осуществления расчетов. 97 12.2. Калькуляция себестоимости выполненных работ (услуг) организациями ОАО «Райагросервис» Основными источниками данных для исчисления себестоимости выполняемых работ в ремонтной мастерской по заказам сельскохозяйственных и других организаций является Ведомость учета затрат. В ведомости ведут учет затрат по каждому аналитическому счету в разрезе калькуляционных статей. В конце месяца определяются фактические затраты на выполненные работы. Это производится путем прибавления к стоимости незавершенного производства на начало месяца затрат за отчетный период и вычитания стоимости незавершенного производства на конец отчетного периода. На конец месяца заведующий мастерской представляет в бухгалтерию инвентаризационную ведомость, в которой указывает наименование незаконченных ремонтом объектом и степень их готовности. Определение стоимости незавершенного производства может быть произведено двумя способами. При показанном способе учета затрат на основании данных первичных документов устанавливают фактические затраты, приходящиеся на выполненные работы по объектам, находящимся в незаконченном ремонте. Кроме того, к стоимости незавершенного производства добавляют долю цеховых и общехозяйственных расходов, относящейся к незавершенному производству. Второй способ определения стоимости незавершенного производства применяется в тех мастерских, где учет затрат по ремонту сельскохозяйственной техники ведут в целом по мастерской, учет затрат на выполнение работ по каждому заказу не ведут. В этом случае оценка незавершенного производства производится исходя из плановой себестоимости ремонта отдельных видов машин, узлов, агрегатов и т.д. и степени их готовности, исчисленной в процентах. После определения стоимости незавершенного производства на конец отчетного периода находят фактические затраты на законченный ремонт машин каждого вида и наименования. Зная фактические затраты на ремонт каждого вида сельскохозяйственных машин и количество отремонтированных машин находим себестоимость ремонта единицы техники. Фактическую себестоимость выполненных работ по ремонту сельскохозяйственной техники в конце месяца списывают с кредита счета 20, субсчет «Затраты на ремонт и техническое обслуживание сельскохозяйственной техники» в дебет счета 43 «Готовая продукция». Необходимо иметь в виду, что если затраты на ремонт сельскохозяйственной техники учитывают в целом по ремонтной мастерской, то в конце месяца их распределяют между видами ремонтируемых машин пропорционально заработной плате рабочих, занятых ремонтом объектов согласно заказам сельскохозяйственных организаций. Калькуляция себестоимости механизированных работ производится исходя из затрат на выполнение и их объемов. Аналитический учет затрат ведут 98 по видам механизированных работ и калькуляционным статья. В конце месяца по законченным работам составляется Акт приемки выполненных работ, фактические затраты на их выполнение списываются с кредита счета 20. субсчет «Механизированные работы» в дебет счета 90 «Реализация». Так как затраты на выполнение механизированных работ ведут, как правило, по каждому заказу, то затраты по незаконченным работам на конец отчетного периода составят незавершенное производство структурного подразделения. Себестоимость единицы работ определяется путем деления фактических затрат на их выполнение на объем выполненных работ. Калькуляционными единицами являются 1 га (подготовки почвы для посева, известкования почв, уборки урожая, обработки почвы гербицидами и т.д.). Если же в организации ведут учет затрат в целом по механизированному отряду, то их распределяют между видами выполненных механизированных работ пропорционально заработной плате механизаторов, принимавших участие в выполнении этих работ. Калькуляция себестоимости работ, выполненных автотранспортом, осуществляется с учетом количества имеющихся автомашин, видов и объемов перевозок грузов. Объектами калькуляции являются тонно-километры, отработанные машино-часы, пробег автомобилей с грузом и т.д. в зависимости от условий оплаты труда и принятых тарифов для расчетов с заказчиками. Затраты на содержание и эксплуатацию грузового автотранспорта учитывают на счете 20 «Основное производство», субсчету «Затраты на автотранспорт» в целом по организации. Незавершенного производства, как правило, не имеется. Для определения себестоимости услуг автотранспорта необходимо вначале из общей суммы затрат исключить стоимость материальных ценностей, полученных в процессе эксплуатации автомобилей, а оставшиеся затраты распределять между видами оказанных транспортных услуг или объектами учета затрат с использованием различных методов. Такими методами могут быть: пропорционально заработной плате водителей, выполненным тонно-километрам и др. После этого, затраты, приходящиеся на конкретный вид выполненных транспортных услуг, делят на количество оказанных транспортных услуг (в тонно-километрах, в тоннах перевезенных грузов и т.д.), в результате чего получаем фактическую себестоимость единицы оказанных транспортных услуг. 99 Литература 1. Бухгалтерский учет в организациях автомобильного транспорта: Учебнометодическое пособие / А.Д. Молокович и др.; под общ. ред. А.Д. Молоковича. – Мн.: ООО ФУАинформ, 2006. – 720с. 2. Бухгалтерский учет на автотранспорте: учеб. пособие / П.Я. Папковская [и др.]; под общ. ред. П.Я. Папковской. – Минск: БГЭУ, 2007. – 367с. 3. Бухгалтерский учет на железнодорожном транспорте: учебное пособие/ В.Г. Гизатуллина и др.; под общ. редакцией В.Г. Гизатуллиной, П.Я. Папковской; Министерство образования Республики Беларусь, Белорусский государственный университет транспорта. – Гомель: БелГУТ, 2007. – 511с. 4. Вахрушина, М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов / М.А. Вахрушина. – М.: Финстатинформ, 2000. – 533с. 5. Ивашкевич, В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов. – М.: «Юрист», 2003. – 618с. 6. Новиченко, П.П. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в промышленности: учебник / П.П. Новиченко, И.М. Рендухов. – М.: Финансы и статистика, 1992. – 224с. 7. Папковская, П.Я. Калькулирование себестоимости транспортных услуг: учеб. пособие / П.Я. Папковская, А.П. Михалкевич. – Минск: БГЭУ, 2009. – 155с. 8. Папковская, П.Я. Производственный учет в АПК: теория и методология / П.Я. Папковская. – Минск: БГЭУ, 2001. – 216с. 9. Шеремет, А.Д. Управленческий учет: учебник / А.Д. Шеремет, О.Е. Николаева,, С.И. Полякова; под ред. А.Д. Шеремета. – 3-е. изд., перераб. и доп. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005.- 344с. 100
