Учет внешнеторговой деятельности предприятий

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ
УО «БЕЛОРУССКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ЭКОНОМИЧЕСКИЙ
УНИВЕРСИТЕТ»
А.И.Прищепа
УЧЕТ ЭКСПОРТНО-ИМПОРТНЫХ И ВАЛЮТНЫХ ОПЕРАЦИЙ
УЧЕБНО-ПРАКТИЧЕСКОЕ ПОСОБИЕ
Электронный вариант
МИНСК 2015
1
В Республике Беларусь внешнеэкономические связи могут
свободно устанавливать предприятия любой формы собственности. Внешнеэкономическая
деятельность осуществляется на принципах экспортно-импортной независимости за счет
собственных и заемных средств. Данная деятельность регламентируется Указами Президента
Республики Беларусь и постановлениями правительства. В отличие от внутрихозяйственной
деятельности внешний рынок предполагает заключение международных сделок, овладение
техникой международных расчетов и поставок, умение выбирать торговых партнеров. Выходя
на внешний рынок, наши предприятия должны в совершенстве владеть распространенными за
рубежом формами расчетов: расчетами аккредитивами, по валютным кредитам, с помощью
переводных векселей (тратт). Кроме того, поскольку в соответствии с Законом о бухгалтерском
учете и отчетности, бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций
должен вестись в белорусских рублях возникает необходимость отражать экспортноимпортные операции одновременно в двух валютах: в белорусских рублях и иностранной
валюте. Указанные отличия внешнеэкономической деятельности находят отражение в методике
и организации бухгалтерского учета.
Курс « Бухгалтерский учет экспортно-импортных и валютных операций»
является специальной дисциплиной, формирующей профессиональные знания,
навыки и умение бухгалтеров высшей квалификации, необходимые для работы в
условиях рыночной экономики. В процессе изучения данного курса студенты
должны получить теоретические и практические навыки по методике и
организации учета экспортно-импортных и валютных операций в соответствии с
действующим законодательством Республики Беларусь в области
внешнеэкономической деятельности.
Изучение бухгалтерского учета экспортно-импортных и валютных операций
основывается на знаниях общеэкономических и специальных дисциплин: экономической теории, макроэкономики, основ информатики и вычислительной техники, теории бухгалтерского учета, бухгалтерского учета в отрасли.
Учебно-практическое пособие предназначено студентам дневной и заочной
форм обучения высших учебных заведений, а также учащихся средних
специальных заведений и колледжей. В конце практикума представлен список
2
рекомендуемых литературных источников и нормативных документов по
изучаемым темам курса «Учет экспортно-импортных и валютных операций».
Учебно-практическое пособие разработано с учетом требований Законов
Республики Беларусь, типового плана счетов бухгалтерского учета и инструкции
по его применению, других нормативно-правовых и инструктивных документов
по методике и организации бухгалтерского учета и налогообложения и
изменений, происходящих в национальной системе бухгалтерского учета в связи с
переходом на международные стандарты бухгалтерского учета и отчетности.
3
Тема1. Роль, значение и особенности учета экспортно-импортных и
валютных операций
Развитие рыночных отношений, разгосударствление и приватизация, формирование предприятий различных форм собственности способствуют совершенствованию и развитию внешнеторговой деятельности субъектов хозяйствования. Развитие внешнеторговых связей предприятий является важнейшим условием повышения эффективности их функционирования, так как позволяет хозяйствующим
субъектам включаться в сферу международного разделения труда. Внешнеэкономическая деятельность охватывает совокупность направлений, форм и методов
производственного, торгово-экономического сотрудничества, обеспечивает развитие международных валютно-кредитных и финансовых отношений с зарубежными странами.
Основными направлениями внешнеэкономической деятельности являются:
1. Внешняя торговля. Она включает экспорт, импорт, реэкспорт и реимпорт.
Экспорт- это продажа товаров /продукции, работ, услуг/ иностранному
юридическому или физическому лицу с вывозом их из страны. Импорт –
это ввоз товаров, сырья, материалов, работ, услуг, основных средств, нематериальных активов на таможенную территорию Республики Беларусь из-за
границы без обязательства об обратном вывозе. Реэкспорт – это продажа
товаров за рубеж, ранее ввезенных из-за рубежа. В ряде случаев он регулируется в особом порядке. В частности, реэкспорт ряда товаров, ввезенных в
Республику Беларусь из Российской Федерации, может осуществляться
только с разрешения соответствующих российских органов /например, сырая нефть/. Реимпорт – это обратный ввоз белорусских товаров, ранее вы4
везенных за рубеж /на выставки и ярмарки, забракованных иностранным
покупателем и т.п./. В практике внешней торговли используются также товарообменные /бартерные/ операции, при которых оплата поставляемых
товаров осуществляется в товарной форме.
Сумма стоимости экспорта и импорта составляет товарооборот
внешней торговли, а соотношение стоимости экспорта и импорта товаров
называется балансом внешней торговли. Он может быть активным
/положительным/, когда объем экспорта превышает объем импорта, и пассивным /отрицательным/, когда объем импорта превышает объем экспорта.
Каждая страна стремится к достижению активного баланса своей внешней
торговли. Тогда у нее накапливается иностранная валюта, расширяются
возможности для импорта товаров /в первую очередь для технического перевооружения отечественного производства/, повышается авторитет страны
на мировом рынке, ей охотнее предоставляют кредиты. При пассивном балансе внешней торговли страна потребляет больше, чем производит конкурентоспособной продукции, что ведет к росту внешней задолженности и
перекладывает на будущие поколения выплату не только долгов, но и проценты по ним.
2. Международная производственная специализация и кооперирование.
3. Международное сотрудничество в области осуществления капитальных
вложений, строительства, модернизации и реконструкции предприятий.
4. Совместная разработка научных, промышленных и других проектов.
5. Обмен учеными, специалистами, рабочей силой.
6. Создание совместных и иностранных предприятий на территории Республики Беларусь с привлечением капитала и инвестиций других
стран.
7. Другие формы международного сотрудничества.
Необходимость развития внешнеэкономической деятельности предопределяется следующими основными факторами:
5
1. Глубокими сдвигами в размещении производительных сил и, прежде всего,
машиностроительного производства.
В мире насчитывается несколько десятков центров машинной индустрии,
составляющих основу для разделения труда между этими центрами. Возглавляют эти центры 7 наиболее развитых стран: США, Германия, Франция,
Великобритания, Италия, Канада и Япония, на долю которых приходится
более 50% мирового национального продукта.
2. Специализацией отдельных стран так называемого «третьего мира» на
производстве отдельных видов сельскохозяйственной продукции, либо на
добыче сырья и топлива, что обусловливает необходимость их обмена на
нужные товары с другими странами.
3. Значительно возросшей ролью в мировой экономике научных открытий, новых технических решений, технологических процессов, сделать которые не
всегда экономически целесообразно и не всегда под силу отдельной стране.
4. Растущей потребностью в решении коллективными средствами ряда
общемировых проблем, связанных с последствиями научно-технического
прогресса в области взаимодействия человека и природы, так как техногенная деятельность человека не признает границ государств.
5. Необходимостью решения ряда глобальных социальных проблем
/например, борьба со СПИДом, голодом и т.п./.
6. Международным разделением труда в связи с природно-климатическими
условиями.
В современных условиях хозяйствования расчеты по внешнеэкономическим
операциям предприятия и организации осуществляют в основном в различных
иностранных валютах. В связи с этим объектом бухгалтерского учета становятся
валютные ценности и операции. Валютные ценности представляют собой
имущество и обязательства организации, выраженные в иностранных валютах.
Валютные ценности включают:
1) иностранную валюту;
2) платежные документы в иностранной валюте;
6
3) ценные бумаги в иностранной валюте;
4) белорусские рубли и ценные бумаги в белорусских рублях при совершении
сделок между резидентами и нерезидентами, между нерезидентами на территории
Республики Беларусь, их ввозе и пересылке в Республику Беларусь, вывозе и
пересылке из Республики Беларусь.
Для правильного представления обо всех видах внешнеэкономической
деятельности субъектов хозяйствования и, в том числе, валютных операций
особое значение в белорусском законодательстве имеют понятия "резидент" и
"нерезидент".
Под резидентами понимаются:
-
физические лица — граждане Республики Беларусь, а также иностранные
граждане и лица без гражданства, имеющие вид на жительство (либо заменяющий
его документ, выданный компетентными государственными органами Республики Беларусь);
- юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Республики
Беларусь, с местом нахождения в Республике Беларусь;
- филиалы и представительства резидентов, находящиеся за пределами
Республики Беларусь;
- дипломатические и иные официальные представительства, консульские
учреждения Республики Беларусь, находящиеся за пределами Республики
Беларусь;
- Республика Беларусь, ее административно-территориальные единицы,
участвующие в отношениях, регулируемых валютным законодательством
Республики Беларусь.
Нерезидентами являются:
- физические лица — иностранные граждане и лица без гражданства;
- юридические лица, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, с местом нахождения за пределами Республики Беларусь;
7
- организации, не являющиеся юридическими лицами, созданные в
соответствии с законодательством иностранных государств, с местом нахождения
за пределами Республики Беларусь, их представительства и филиалы;
- дипломатические и иные официальные представительства, консульские
учреждения иностранных государств, находящиеся в Республике Беларусь и за
ее пределами;
- международные организации, их филиалы и представительства;
- иностранные государства, их административно-территориальные единицы,
участвующие в отношениях, регулируемых валютным законодательством
Республики Беларусь.
Согласно законодательству Республики Беларусь, использование иностранной
валюты, ценных бумаг или платежных документов в иностранной валюте при
проведении валютных операций между резидентами запрещено, за исключением
отдельных случаев, оговоренных в законодательных актах.
Иностранная валюта включает:
1) денежные знаки в виде банкнот и казначейских билетов, монеты, находящиеся
в обращении и являющиеся законным платежным средством в соответствующем
иностранном государстве или группе государств, а также изъятые или изымаемые
из обращения, но подлежащие обмену денежные знаки:
2) средства на счетах в денежных единицах иностранных государств и
международных денежных и расчетных единицах; ценные бумаги в иностранной
валюте (платежные документы – чеки, векселя, аккредитивы и др.), фондовые
ценности (акции, облигации) и другие долговые обязательства, выраженные в
иностранной валюте.
Осуществление международных расчетов и платежей требует установления
величины обмена одной валюты на другую, те есть конвертируемости
национальной валюты. Конвертируемость национальной денежной единицы –
это возможность для участников внешнеэкономической деятельности легально
обменивать ее на иностранную валюту и обратно.
8
По степени конвертируемости иностранная валюта подразделяется на
свободно-конвертируемую (СКВ), частично конвертируемую (ЧКВ), замкнутую
(неконвертируемую) и клиринговую.
Согласно определению Международного валютного фонда, свободно конвертируемая валюта – это валюта, свободно и неограниченно обмениваемая на другие виды иностранных валют по официальному курсу и используемая для любых
операций без ограничений. Твердость валюты – это признак валюты, характеризующий устойчивость ее курса по отношению к другим валютам с точки зрения
покупательной способности. Валюта, характеризующаяся стабильным курсом и
высокой покупательной способностью на международном и внутреннем рынках,
называется твердой. Исходя из данного определения, твердая валюта практически
всегда конвертируема, тогда как конвертируемая валюта не всегда может быть
достаточно твердой.
К частично конвертируемой валюте относится национальная валюта стран,
в которых применяются валютные ограничения для резидентов и по отдельным
видам обменных операций (эта валюта обменивается только на некоторые
иностранные валюты и не по всем видам международного платежного оборота).
Замкнутая (неконвертируемая) валюта – это национальная валюта, которая
функционирует только в пределах одной страны и не обменивается на другие
иностранные валюты.
Валюта клиринга – это валюта, согласованная участниками безналичных расчетов на основе взаимного зачета встречных требований и обязательств. Она
функционирует в безналичной форме в виде бухгалтерских записей на банковских счетах и счетах взаимозачетов.
Валютными операциями являются:
- сделки, предусматривающие использование иностранной валюты, ценных
бумаг в иностранной валюте, платежных документов в иностранной валюте;
-
сделки между резидентами и нерезидентами, предусматривающие
использование белорусских рублей, ценных бумаг в белорусских рублях;
9
-
сделки
между
нерезидентами,
предусматривающие
использование
белорусских рублей, ценных бумаг в белорусских рублях, совершаемые на
территории Республики Беларусь;
- ввоз и пересылка в Республику Беларусь, а также вывоз и пересылка из
Республики Беларусь валютных ценностей;
- международные банковские переводы;
- операции нерезидентов с белорусскими рублями по счетам и вкладам
(депозитам) в банках и небанковских кредитно-финансовых организациях
Республики Беларусь, не влекущие перехода права собственности на эти
белорусские рубли;
- операции с иностранной валютой по счетам и вкладам (депозитам) в банках
и небанковских кредитно-финансовых организациях Республики Беларусь, банках
и иных кредитных организациях за пределами Республики Беларусь, не влекущие
перехода права собственности на эту иностранную валюту.
Все валютные операции подразделяются на текущие валютные операции и
валютные операции, связанные с движением капитала.
Текущие валютные операции включают в себя:
- переводы в Республику Беларусь и из Республики Беларусь иностранной валюты
для осуществления расчетов без отсрочки платежа по экспорту и импорту
товаров, работ и услуг, а также для осуществления расчетов, связанных с
кредитованием экспортно-импортных операции на срок не более 180 дней;
- получение и предоставление финансовых кредитов на срок не более 180 дней;
- переводы в Республику Беларусь и из Республики Беларусь процентов,
дивидендов и иных доходов по вкладам, инвестициям, кредитам и прочим
операциям, связанным с движением капитала;
- переводы неторгового характера в Республику Беларусь и из Республики
Беларусь (зарплата, пенсии, алименты, наследства и другие аналогичные
операции).
10
Валютными операциями, связанными с движением капитала, являются
следующие
валютные
операции,
проводимые
между
резидентами
и
нерезидентами:
- приобретение акций при их распределении среди учредителей, а также доли
в уставном фонде или пая в имуществе нерезидентов;
- приобретение ценных бумаг, выпущенных резидентами или нерезидентами,
за исключением приобретения акций при их распределении среди учредителей;
-
переводы
предусматривающим
для
осуществления
передачу
имущества,
расчетов
по
относимого
обязательствам,
законодательством
Республики Беларусь к недвижимому имуществу, либо прав на него;
- расчеты по сделкам, предусматривающим экспорт и (или) импорт товаров
(работ, услуг), охраняемой информации, исключительных прав на результаты
интеллектуальной деятельности, если срок между датой поступления денежных
средств (платежа) и датой отгрузки (поступления) товара (выполнения работ,
оказания услуг), передачи охраняемой информации, исключительных прав на
результаты интеллектуальной деятельности превышает 180 дней, включая
осуществление таких расчетов с использованием ценных бумаг, выполняющих
функции расчетных документов, если срок платежа по ценной бумаге
обеспечивает поступление (уплату) денежных средств в срок, превышающий 180
дней с (до) даты отгрузки (поступления) товара (выполнения работ, оказания
услуг), передачи охраняемой информации, исключительных прав на результаты
интеллектуальной деятельности;
- предоставление и получение кредитов и (или) займов на срок,
превышающий 180 дней;
- иные валютные операции, не относимые к текущим валютным операциям.
Все валютные операции, связанные с движением капитала, могут
осуществляться только по лицензии Национального банка Республики Беларусь.
В настоящее время в Республике Беларусь предприятия и организации имеют
право самостоятельно заниматься внешнеэкономической деятельностью при условии государственной регистрации. Им предоставлено право самостоятельно за11
ключать внешнеэкономические контракты и осуществлять экспортно-импортные
и другие операции в рамках установленного законодательства Республики Беларусь. Однако государство не теряет контроль за внешнеэкономической деятельностью. Государственное регулирование внешнеэкономической деятельности обеспечивается указами Президента Республики Беларусь, законами Республики Беларусь, постановлениями Правительства, министерств и ведомств.
Оперативными методами регулирования внешнеэкономической
деятельности являются:
-
планирование основных направлений развития внешнеэкономических
связей. Государство доводит до участников внешнеэкономической деятельности
объем, структуру и географические направления экспорта продукции /производит
формирование централизованных экспортных фондов/;
-
нетарифное регулирование (квотирование и лицензирование товаров и
услуг). Лицензирование экспорта и импорта товаров осуществляется в рамках
торговых ограничений, а также в качестве предупредительных мер к
недобросовестным субъектам хозяйствования. Лицензия – это разрешение на
осуществление внешнеторговых операций, оформляемое на бланке
установленного образца. Лицензии могут быть генеральными и разовыми.
Генеральные лицензии выдаются на одну или несколько внешнеторговых
сделок: по решению Совета Министров Республики Беларусь; при реализации
установленных квот; при выполнении межправительственных соглашений; при
экспорте лицензируемых товаров собственного производства. Срок действия
генеральной лицензии – до 12 месяцев с момента ее выдачи, а при реализации
квотируемых товаров – в пределах текущего календарного года.
Разовая лицензия выдается для осуществления одной внешнеторговой
операции. Срок ее действия также до 12 месяцев. Обязательным условием для
выдачи лицензии является представление подписанного контракта с зарубежным
партнером.
12
Квотирование – это количественное или стоимостное ограничение ввоза
или
вывоза товаров. Перечень квотируемых товаров ежегодно утверждает Ка-
бинет Министров Республики Беларусь;
-
таможенно-тарифное регулирование (установление таможенного режима).
Товары и транспортные средства перемещаются через таможенную границу в
соответствии с их таможенными режимами. Таможенный режим — это
совокупность положений, определяющих статус товаров и транспортных
средств, перемещаемых через таможенную границу Республики Беларусь, для
таможенных целей. Они касаются порядка оформления товаров, взимания
таможенных платежей и др.
Таможенный кодекс Республики Беларусь содержит общий перечень видов
таможенных режимов товаров и транспортных средств:
1. Выпуск для свободного обращения. Выпуск товаров для свободного
обращения — таможенный режим, при котором товары, ввозимые на таможенную
территорию Республики Беларусь, остаются постоянно на этой территории без
обязательства об их вывозе с этой территории. Данный режим предусматривает
уплату таможенных пошлин, налогов и сборов и соблюдение мер экономической
политики. Этот таможенный режим в основном соответствует поступлению в
Беларусь товаров, закупленных за рубежом по импортным контрактам.
2. Реимпорт. Реимпорт поваров — таможенный режим, при котором
белорусские товары, вывезенные ранее с таможенной территории Республики
Беларусь в соответствии с режимом экспорта, ввозятся обратно в установленные
сроки без взимания таможенных пошлин и налогов, а также без применения к ним
мер экономической политики.
Для помещения товаров под таможенный режим реимпорта они должны
одновременно отвечать ряду условий:
— быть вывезенными с территории РБ в соответствии с таможенным режимом
экспорта; — быть до момента вывоза белорусскими товарами;
— быть ввезенными на таможенную территорию РБ в течение 10 лет с
момента вывоза;
13
— находиться в том же состоянии, в котором были на момент вывоза, за
исключением естественного износа или убыли при нормальных условиях
транспортировки или хранения.
3. Транзит. Транзит товаров — таможенный режим, при котором товары
перемещаются под таможенным контролем между двумя таможенными
органами Республики Беларусь без взимания таможенных пошлин, налогов, а
также без применения к товарам мер экономической политики.
Данный режим обеспечивает загрузку транспортных артерий страны,
формирование внутренней добавленной стоимости за счет перевозки товаров. А
освобождение лиц от уплаты таможенных пошлин и налогов при его
осуществлении стимулирует развитие транспорта и его инфраструктуры.
Существуют условия помещения товаров под таможенный режим транзита —
товар должен оставаться в неизменном состоянии, кроме изменений вследствие
естественного износа либо убыли при нормальных условиях транспортировки и
хранения, и не использоваться для каких-либо целей, кроме транзита, не являться
товаром, запрещенным к перемещению через территорию Республики Беларусь.
4. Таможенный склад. Таможенный склад — таможенный режим, при
котором ввезенные товары хранятся под таможенным контролем без взимания
таможенных пошлин и налогов и без применения к товарам мер экономической
политики в период хранения, а товары, предназначенные для вывоза в
соответствии с таможенным режимом экспорта, хранятся под таможенным
контролем с предоставлением льгот, предусмотренных действующим
таможенным законодательством.
5. Магазин беспошлинной торговли. Магазин беспошлинной торговли —
таможенный режим, при котором товары реализуются под таможенным
контролем на таможенной территории Республики Беларусь без взимания
таможенных пошлин, налогов и без применения к товарам мер экономической
политики. Товары, помещенные под таможенный режим магазина беспошлинной
торговли, реализуются непосредственно в специальных магазинах. Магазины
беспошлинной торговли могут учреждаться в портах, аэропортах, открытых для
14
международного пассажирского сообщения, в пунктах пропуска через границу
Республики Беларусь, предназначенных для пересечения границы физическими
лицами.
Основой экономической целесообразности применения данного таможенного
режима является возможность получения прибыли фактически за счет
импортного товара и внешнего потребителя. Значительное снижение
себестоимости товара за счет отсутствия таможенных издержек увеличивает
товарооборот магазина, создает благоприятные условия для развития
инфраструктуры аэропортов, портов и т.д. Ограниченность применения данного
режима диктуется уровнем развития международных пассажирских сообщений.
6. Переработка на таможенной территории. Переработка товаров на
таможенной территории — таможенный режим, при котором иностранные
товары используются в установленном порядке для переработки на таможенной
территории Республики Беларусь без применения мер экономической политики
и с возвратом сумм ввозных таможенных пошлин и налогов при условии вывоза
в соответствии с таможенным режимом экспорта продуктов переработки за
пределы таможенной территории Республики Беларусь.
Операции по переработке товаров включают: — изготовление товара, в том
числе монтаж, сборку и подгонку под другие товары;
— собственно переработку и обработку товаров; — ремонт товаров, включая
их восстановление и приведение в порядок;
— использование некоторых товаров, которые содействуют производству
продуктов переработки или облегчают его, даже если эти товары полностью или
частично потребляются в процессе переработки.
7. Переработка под таможенным контролем. Переработка товаров под
таможенным контролем — таможенный режим, при котором иностранные товары
используются в установленном порядке на таможенной территории Республики
Беларусь без уплаты таможенных пошлин и налогов, а также без применения к
товарам мер экономической политики для переработки под таможенным
контролем с последующим выпуском для свободного обращения или помещения
15
продуктов переработки под другой таможенный режим.
8. Временный ввоз (вывоз). Временный ввоз (вывоз) товаров — таможенный
режим, при котором пользование товарами на таможенной территории
Республики Беларусь или за ее пределами допускается с полным или частичным
освобождением от таможенных пошлин, налогов и без применения мер
экономической политики. Временно ввозимые (вывозимые) товары подлежат
возврату в неизменном состоянии, кроме изменений вследствие естественного
износа либо убыли при нормальных условиях транспортировки и хранения. Сроки
временного ввоза (вывоза) товаров не могут быть больше двух лет.
Рассматриваемый таможенный режим чаще всего заявляют при ввозе/вывозе
выставочных экспонатов, рекламных материалов, многооборотной тары,
транспорта, осуществляющего международные перевозки, оборудования для
научно-исследовательских или учебных целей, если их использование носит
разовый характер и не имеет смысла помещать их под режим выпуска для
свободного обращения.
9. Свободная таможенная зона. Свободная таможенная зона и свободный
склад — таможенные режимы, при которых иностранные товары размещаются и
используются в соответствующих территориальных границах или помещениях
(местах) без взимания таможенных пошлин, налогов, а также без применения к
указанным товарам мер экономической политики, а белорусские товары
размещаются и используются на условиях, применяемых к вывозу в соответствии
с режимом экспорта, в порядке, определяемом таможенным законодательством.
В международно-правовой практике широко используется определение,
содержащееся в приложении VIII к Конвенции о гармонизации и упрощении
таможенных процедур 1973 г. (Киото). "Под свободной зоной следует понимать
часть территории одного государства, на которой ввезенные товары обычно
рассматриваются как товары, находящиеся за пределами таможенной территории
по отношению к праву импорта и соответствующим налогам, и не подвергаются
обычному таможенному контролю".
10. Свободный склад. Свободный склад учреждается при наличии лицензии
16
ГТК РБ. К обустройству склада предъявляются жесткие требования, чтобы
исключить возможность изъятия помимо таможенного контроля товаров,
находящихся на складе, либо поместить туда товары, а также чтобы не затруднять
таможенный контроль.
11. Переработка вне таможенной территории. Переработка товаров вне
таможенной территории — таможенный режим, при котором белорусские товары
вывозятся без применения к ним мер экономической политики и используются
вне таможенной территории Республики Беларусь с целью их переработки и
последующего выпуска продуктов переработки в свободное обращение на
таможенной территории РБ с полным или частичным освобождением от
таможенных пошлин и налогов, а также без применения к товарам мер
экономической политики.
12. Экспорт. Экспорт товаров — таможенный режим, при котором товары
вывозятся за пределы таможенной территории Республики Беларусь без
обязательства об их ввозе на эту территорию.
Экспорт товаров осуществляется при условии уплаты таможенных платежей,
соблюдения мер экономической политики и выполнения других установленных
требований.
Как правило, режим экспорта используется при выполнении контрактов по
поставкам отечественной продукции за рубеж. Экспорт стимулирует поступление
валюты в страну, развитие конкурентоспособных производств.
13. Реэкспорт. Реэкспорт товаров — таможенный режим, при котором
иностранные товары вывозятся с таможенной территории Республики Беларусь
без взимания или с возвратом ввозных таможенных пошлин и налогов и без
применения мер экономической политики (лицензирования и квотирования).
Реэкспорт товаров допускается с разрешения таможенного органа. Фактический
вывоз таких товаров должен быть осуществлен не позднее шести месяцев со дня
принятия таможенной декларации.
14. Уничтожение. Уничтожение товаров — таможенный режим, при
котором иностранные товары и транспортные средства уничтожаются под
17
таможенным контролем, включая приведение их в состояние, непригодное для
использования, без взимания таможенных пошлин, налога на добавленную
стоимость, акцизов, иных налогов, взимание которых возложено на таможенные
органы, а также без применения мер экономической политики. Уничтожению
подлежат только фактически ввезенные товары с разрешения таможни.
15. Отказ в пользу государства. Отказ от товара в пользу государства —
таможенный режим, при котором лицо отказывается от товара без взимания
таможенных пошлин, налогов, а также без применения мер экономической
политики.
Президент Республики Беларусь, а также по его поручению Правительство
Республики Беларусь могут устанавливать и другие таможенные режимы.
Таможенные режимы можно разделить на две основные группы.
К первой группе относятся режимы, при помещении под которые товары
переходят в полное распоряжение лица, перемещающего их, т. е. режимы данной
группы имеют завершенный характер. Это — выпуск для свободного обращения,
экспорт, реимпорт, реэкспорт.
Таможенные режимы, относящиеся ко второй группе, допускают
использование товаров только для строго определенных целей и при соблюдении
установленных таможенными органами условий. К этой группе относятся
режимы: таможенный склад, магазин беспошлинной торговли, транзит,
временный ввоз (вывоз), свободная таможенная зона, свободный склад,
переработки, отказ в пользу государства, уничтожение товаров.
Роль и значение таможенных режимов очень велико. Таможенный режим
устанавливает порядок перемещения товара через таможенную границу в
зависимости от назначения товара, условия нахождения его на/вне таможенной
территории, устанавливает рамки, в которых может использоваться товар, права и
обязанности лица, перемещающего товары, требования к товару, помещаемому
под данный конкретный режим.
Через таможенную границу Республики
Беларусь товары перемещаются в
соответствии с их таможенными режимами. Таможенный кодекс определяет, что
18
лицо вправе в любое время выбрать любой таможенный режим или изменить его
на другой, независимо от характера, количества, страны происхождения или
назначения товаров и транспортных средств, если иное не предусмотрено
таможенным законодательством. Таким образом, выбор и изменение таможенного
режима в отношении товаров является прерогативой лица, перемещающего
товары.
Роль таможенных органов при этом заключается в принятии решения о
возможности помещения конкретного товара под таможенный режим, избранный
декларантом, т.е. предоставлении разрешения на использование данного режима
либо отказе в таком разрешении, исходя из условий помещения товара под
данный таможенный режим, устанавливаемых ГТК РБ на основе имеющейся
нормативной
базы
с
учетом
экономической
оценки
допустимости
и
целесообразности помещения конкретного товара под таможенный режим.
При выборе таможенного режима декларант должен учитывать, что
помещение товаров под отдельные таможенные режимы ограничивается
временными рамками. Так, например, под режимом таможенного склада товар
может находиться не более 3-х лет; товары, ввезенные на территорию РБ
исключительно с целью реэкспорта должны быть вывезены не позднее чем через
6 месяцев после ввоза и т.д.
- валютно-финансовое регулирование и валютный контроль. Важным
элементом государственного воздействия на внешнеэкономическую
деятельность субъектов хозяйствования является валютное регулирование, то
есть деятельность государства, направленная на регламентирование
международных расчетов и порядка совершения сделок с валютными
ценностями. Правовой основой валютного регулирования являются
определенные законодательные и нормативные акты, регламентирующие
порядок совершения операций, сделок с валютными ценностями между
организациями и гражданами другой страны, порядок ввоза, вывоза, перевода
и пересылки национальной и иностранной валюты и ценностей, полномочия и
19
функции органов контроля и ответственность за нарушение установленного
порядка.
Среди основных элементов системы валютного регулирования выделяют:
- законодательные и нормативно-правовые документы, определяющие
основные принципы и организационно-правовую структуру валютного
регулирования;
- органы валютного регулирования и контроля;
- процедуры регламентации проведения валютных операций.
Законом Республики Беларусь "О валютном регулировании и валютном
контроле" определены органы валютного регулирования и контроля, а также их
функции и полномочия.
Систему органов валютного регулирования определяет Президент
Республики Беларусь. Она включает в себя Совет Министров и Национальный
банк Республики Беларусь. Совет Министров Республики Беларусь в пределах
своей компетенции принимает нормативные правовые акты, содержащие нормы
валютного законодательства, а также осуществляет другие полномочия,
установленные Законом Республики Беларусь "О валютном регулировании и
валютном контроле" и другими законодательными актами.
Национальный банк, как орган валютного регулирования, в пределах своей
компетенции:
• устанавливает официальные курсы белорусского рубля по отношению к другим
валютам;
• создает золотовалютные резервы и управляет ими;
• регулирует обращение валютных ценностей на территории Республики
Беларусь;
• определяет порядок открытия, ведения и режим счетов резидентов и
нерезидентов в банках и небанковских кредитно-финансовых организациях в
иностранной валюте;
• определяет порядок открытия, ведения и режим счетов нерезидентов в банках и
небанковских кредитно-финансовых организациях в белорусских рублях;
20
• устанавливает порядок и условия открытия резидентами счетов в белорусских
рублях и иностранной валюте и иных кредитных организациях за пределами
Республики Беларусь;
• устанавливает порядок осуществления валютных операций в белорусских
рублях между резидентами и нерезидентами;
• устанавливает правила биржевой торговли иностранной валютой, а также
порядок лицензирования биржевой деятельности при осуществлении операций с
иностранной валютой;
• определяет формы отчетности, ведения учета и статистики валютных операций,
а также порядок и сроки предоставления необходимой информации о валютных
операциях в Национальный банк для разработки платежного баланса Республики
Беларусь и иных целей;
• устанавливает совместно с уполномоченными государственными органами
порядок и нормы ввоза, вывоза и пересылки в Республику Беларусь и за ее
пределы иностранной валюты, белорусских рублей и ценных бумаг в
иностранной валюте и белорусских рублях, а также платежных документов в
иностранной валюте;
• определяет в соответствии с настоящим законом и иными законодательными
актами функции агентов валютного контроля, которые могут быть возложены на
банки и небанковские кредитно-финансовые организации;
• привлекает в соответствии с законодательством банки и небанковские
кредитно-финансовые организации к ответственности за нарушение валютного
законодательства;
• выдает разрешение (лицензии) на осуществление валютных операций,
связанных с движением капитала, за исключением случаев, установленных
настоящим законом и иными законодательными актами;
• в случаях и пределах, предусмотренных законодательными актами, принимает
нормативные правовые акты, содержащие нормы валютного законодательства, в
том числе совместно с иными органами валютного регулирования и контроля;
21
• осуществляет другие полномочия, установленные настоящим законом и иным
законодательством.
Одним из элементов системы валютного регулирования в Республике
Беларусь является валютный контроль. Под ним понимается деятельность органов
валютного контроля и его агентов, направленная на обеспечение соблюдения
резидентами и нерезидентами требований валютного законодательства
Республики Беларусь.
Основными направлениями валютного контроля являются:
• определение соответствия проводимых операций валютному
законодательству;
• обеспечение контроля за перемещением иностранной валюты и иных ценностей
через таможенную границу Республики Беларусь;
• предотвращение легализации доходов, полученных незаконным путем;
• проверка полноты и достоверности учета и отчетности по валютным операциям;
• анализ данных учета, отчетности и информации по валютным операциям.
Органами валютного контроля в Республики Беларусь являются Совет
Министров Республики Беларусь, Национальный банк, Комитет государственного
контроля Республики Беларусь, Государственный таможенный комитет, если
иное не определено Президентом Республики Беларусь.
Совет Министров Республики Беларусь как орган государственного контроля
определяет компетенцию республиканских органов государственного управления
и иных государственных организаций, подчиненных Правительству Республики
Беларусь, областных (Минского городского) исполнительных комитетов по
вопросам осуществления ими функций агентов валютного контроля, выполняет
другие функции, предусмотренные настоящим законом и иным
законодательством.
Национальный банк Республики Беларусь осуществляет валютный контроль
за совершением банками и небанковскими кредитно-финансовыми организациями
валютных операций, выполняет другие функции, предусмотренные настоящим
законом и иным законодательством.
22
Комитет государственного контроля формирует на основании информации,
получаемой от иных органов валютного контроля, а также его агентов, базу
данных по вопросам валютного контроля, в пределах своей компетенции осуществляет контроль за выполнением органами и агентами валютного контроля своих
функций, осуществляет другие функции, предусмотренные настоящим законом и
иным законодательством .
Государственный таможенный комитет осуществляет организацию валютного
контроля за перемещением резидентами и нерезидентами через таможенную
границу Республики Беларусь валютных ценностей, а также другие функции,
предусмотренные настоящим законом и иным законодательством.
При осуществлении валютного контроля органы валютного контроля в рамках
своей компетенции вправе:
• проводить в установленном законодательством порядке проверки
осуществления резидентами и нерезидентами валютных операций, полноты и
достоверности учета и отчетности по валютным операциям, а при наличии
оснований — законности происхождения валютных ценностей;
• осуществлять контроль за своевременностью представления резидентами и
нерезидентами отчетности о валютных операциях и ее соответствием
требованиям валютного законодательства;
• получать в установленном порядке при проведении проверок документы,
содержащие информацию о валютных операциях;
• приостанавливать операции по счетам резидентов и нерезидентов в банках и
небанковских кредитно-финансовых организациях Республики Беларусь в
случаях и порядке, установленных законодательством;
• осуществлять другие функции, предусмотренные законодательством.
Комитет государственного контроля осуществляет координацию
деятельности органов валютного контроля, уполномоченных в соответствии с
законодательством осуществлять контроль внешнеторговых операций.
- меры экономического и административного характера, содействующие
развитию внешнеэкономической деятельности. Правительством Республики
23
Беларусь могут быть приняты меры по обеспечению кредитования участников
внешнеэкономической деятельности, оказанию помощи в организации
торговых выставок и ярмарок и др.;
- другие формы регулирования внешнеэкономической деятельности.
Порядок проведения и отражения в бухгалтерском учете операций по внешнеэкономической деятельности регламентируется Законом Республики Беларусь «О
бухгалтерском учете и отчетности» от 17 мая 2004 г. № 278 – З, с учетом изменений
и дополнений от 26.12.2007 г. №302-З, Законом Республики Беларусь «О
государственном регулировании внешнеторговой деятельности» от 25 ноября 2004 г.
№347-З, Законом Республики Беларусь от 22 июля 2003 г. №226-З «О валютном
регулировании и валютном контроле», Указом Президента Республики Беларусь от 17
июля 2006 г. № 452 «Об обязательной продаже иностранной валюты», Декретом
Президента Республики Беларусь от 30 июня 2000 года №115 «О порядке
проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при
изменении Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных
валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц», Типовым планом
счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению, утвержденными
постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 30 мая 2003 года
№89, постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 08.04.2002 года
№440 «О мерах по совершенствованию регулирования экспорта и импорта
товаров», постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 25.04.2002
года №529 «О некоторых мерах по увеличению поступления средств, получаемых
от экспорта товаров», «Инструкцией
по бухгалтерскому учету
активов и
обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте»»,
утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от
27.12.2007 г. №199, Правилами проведения валютных операций, утвержденными
постановлением Правления Нацбанка Республики Беларусь 30 апреля 2004 года
№72, «Положением о порядке выдачи лицензий на экспорт и импорт товаров в
Республике
Беларусь»,
Государственным
утвержденным
таможенным
комитетом
Министерством
18.05.2002
года
торговли
№
и
25/29,
24
постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от
28.06.2001
года
№168
«О
порядке
совершения
иностранной валюты и конверсионных операций»,
сделок
купли-продажи
Инструкцией «О порядке
осуществления обязательной продажи валюты на внутреннем валютном рынке»,
утвержденной постановлением Правления Национального банка Республики
Беларусь 13 сентября 2006 г. № 129, Правилами совершения валютно-обменных
операций
банками,
юридическими
лицами
и
индивидуальными
предпринимателями на внутреннем рынке Республики Беларусь, утвержденными
Нацбанком РБ 31.01.2002 года №16, Правилами ведения кассовых операций в
наличной иностранной валюте на территории Республики Беларусь, утвержденными постановлением Правления Нацбанка РБ от 28.06.2004 г. №98 с
изменениями
и
дополнениями,
внесенными
постановлением
Правления
Национального банка от 26.12.2006 г. №214 и другими нормативно-правовыми
документами.
Внешнеэкономическая деятельность регулируется не только мерами государственного, но и международного регулирования. Одним из важнейших документов международного регулирования внешнеэкономических связей является Конвенция Организации Объединенных наций «О договорах международной куплипродажи товаров». Ее цель – принять единые нормы и этим устранить правовые
барьеры, облегчить взаимопонимание партнеров и таким образом содействовать
развитию внешней торговли. Согласно статье 1 Конвенции, она применяется к договорам купли продажи товаров между сторонами, коммерческие предприятия
которых находятся в разных государствах.
Сторонам контракта часто не известны различия в торговой практике в странах их партнеров. Это влечет за собой недопонимание, споры и обращения в
суды, а также потерю времени и денег. При международных торговых отношениях, когда продавец и покупатель находятся в разных странах, встает вопрос о
расходах, связанных с продвижением товара от продавца к покупателю. Для устранения подобных проблем Международная торговая палата разработала Международные правила толкования торговых терминов «Инкотермс». Последняя ре25
дакция «Инкотермс» вступила в силу с 1 января 2000 года. «Инкотермс» прежде
всего, устанавливает отдельно обязанности продавца и покупателя в части распределения расходов, связанных с доставкой товара от продавца к покупателю
/расходов по транспортировке, маркировке, упаковке товаров, получению экспортных и импортных лицензий, расходов, связанных с прохождением товаров
через таможню и др./. «Инкотермс» устанавливает также момент передачи риска
утраты или повреждения товара от продавца к покупателю, но не устанавливает
момент передачи права собственности. «Инкотермс -2000» состоит из четырех
групп: E, F, C и D, в каждую из которых входят определенные условия поставки.
Всего установлено 13 основных базисных условий поставок. Необходимо отметить, что «Инкотермс» носит рекомендательный характер, и его применение в
полном объеме или частично в контракте зависит от воли договаривающихся сторон. При несовпадении толкования базисных условий поставки в контракте и в
«Инкотермс» приоритет имеют условия контракта.
Все перечисленные меры регулирования внешнеэкономической деятельности
влияют на организацию и методику бухгалтерского учета. Для учета экспортноимпортных операций предприятия и организации могут использовать Типовой
план счетов бухгалтерского учета с введением субсчетов, отражающих особенности тех или иных участков учета. Особенности бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности заключаются, прежде всего, в том, что внешнеэкономические операции совершаются в иностранной валюте, а в учете должны быть отражены в белорусских рублях. Пересчет иностранной валюты в национальную
производится по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения операции.
Основными задачами бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности предприятий являются:
- обеспечение своевременной, достоверной и полной информацией о местах
нахождения каждой партии экспортируемых товаров для контроля за их сохранностью в процессе продвижения от продавца к покупателю;
26
- своевременное и правильное осуществление расчетов с зарубежными
покупателями и поставщиками на условиях, оговоренных контрактами;
- контроль за правильностью учета и распределения расходов, связанных с
доставкой товаров от продавца к покупателю, за своевременность и правильностью расчетов с транспортными, страховыми, посредническими и другими
организациями за услуги по перевозке, погрузке-разгрузке, страхованию, таможенному оформлению и хранению экспортно-импортных грузов;
-
проверка правильности документального оформления внешнеэкономических
операций;
- контроль за законностью осуществления операций с иностранной валютой,
своевременным и правильным распределением валютной выручки;
- контроль за сохранностью денежных средств в иностранной валюте,
эффективностью их использования;
- обеспечение контроля за сохранностью и наличием экспортных и импортных
товаров;
- достоверное определение фактической себестоимости импортных товаров;
-
правильный расчет и учет курсовых разниц по валютным счетам и расчетам в
валюте;
-
своевременное и полное осуществление расчетов с бюджетом по
внешнеэкономическим операциям;
- достоверное определение и отражение в учете финансовых результатов от
внешнеэкономической деятельности.
Среди внешнеэкономических операций наибольший удельный вес занимают
внешнеторговые операции.
Контрольные вопросы для проверки знаний студентов по теме:
1. Внешнеэкономическая деятельность в системе управления экономикой и ее
роль и значение в современных условиях.
2. Состав и структура внешнеэкономической деятельности Республики Беларусь.
27
3. Основные направления развития внешнеэкономической деятельности в
Республике Беларусь.
4. Государственное регулирование внешнеэкономической деятельности в Республике Беларусь.
5. Понятие экспорта, импорта, реэкспорта, реимпорта, баланса внешней торговли. Основные направления достижения активного баланса внешней торговли в Республике Беларусь.
6. Значение, задачи и особенности учета экспортно-импортных и валютных
операций.
7. Порядок котировки иностранных валют.
Тема 2. Учет денежных средств в иностранной валюте
Во внешней торговле расчеты между субъектами хозяйствования осуществляются в основном с использованием иностранной валюты в безналичном порядке.
В соответствии с Законом Республики Беларусь «О валютном регулировании и
контроле» от 22.07.2003 г № 226-З иностранная валюта- это денежные знаки в
виде банкнот, казначейских билетов, монет, находящиеся в обращении и являющиеся законным платежным средством в соответствующем иностранном государ28
стве или группе государств, а также средства в денежных единицах иностранных
государств и международных денежных и расчетных единицах, находящиеся на
счетах в банках и небанковских кредитно-финансовых организациях Республики
Беларусь и за ее пределами.
Для осуществления внешнеэкономической деятельности субъекты хозяйствования должны открыть валютный счет в одном из уполномоченных банков. На
каждый вид валюты открывается отдельный валютный счет. Расчеты с иностранными партнерами, как правило, осуществляют в свободно конвертируемой и
твердой валюте.
В соответствующим с Указом Президента Республики Беларусь от 17 июля
2006 г. №452 «Об обязательной продаже иностранной валюты», предприятия и
организации обязаны продавать 30% поступившей на их счет свободно конвертируемой валюты и российских рублей в течение 7 рабочих дней со дня зачисления валютных средств на их счет. Постановлением Правления Национального
банка Республики Беларусь от 13.09.2006 г. № 129 установлен следующий
перечень иностранных валют, подлежащих обязательной продаже на внутреннем
валютном рынке:
1. Австралийский доллар
2. Датская крона
3. Доллар США
4. Евро
5. Исландская крона
6. Иена
7. Канадский доллар
8. Норвежская крона
9. Российский рубль
10. Фунт стерлингов
11. Шведская крона
12. Швейцарский франк
29
Введение обязательной продажи валютных средств вызвало необходимость
выделения к счету 52 «Валютные счета» отдельного субсчета 1 «Транзитный валютный счет».
Транзитный валютный счет предназначен для зачисления в полном объеме
поступивших в адрес предприятия (организации) валютных средств в СКВ и российских рублях. Транзитный валютный счет открывается банком предприятию
самостоятельно при первом поступлении средств в свободно конвертируемой валюте и российских рублях, при условии наличия в банке текущего валютного
счета. Транзитный валютный счет открывается на отдельном лицевом счете
балансового счета, на котором открывается счет в иностранной валюте
юридического лица (его структурного, обособленного подразделения) или
индивидуального предпринимателя, и только к тем счетам, на которые в
соответствии с режимом счета возможно поступление выручки в иностранной
валюте. После поступления валютной выручки на транзитный валютный счет,
уполномоченный банк не позднее следующего рабочего дня представляет
предприятию выписку по его транзитному валютному счету. В течение 7 рабочих
дней со дня зачисления валютных средств на транзитный валютный счет
предприятие должно произвести распределение валютных средств и представить
в банк следующие документы для проведения обязательной продажи валюты:
1. Реестр распределения иностранной валюты по установленной форме (таблица
2.1.);
2. Платежное поручение на сумму иностранной валюты, подлежащей продаже на
бирже в счет обязательной продажи;
3. Платежное поручение на сумму иностранной валюты менее лота, установленного на торгах биржи, для продажи банку в счет обязательной продажи (таблица
2.2.);
4. Платежное поручение на перечисление иностранной валюты с транзитного
счета на валютный (текущий) счет юридического лица или индивидуального
предпринимателя на сумму, остающуюся после обязательной продажи
(приложение 4).
30
Реестр распределения составляется в двух экземплярах, один из которых
хранится в банке, второй - у юридического лица или индивидуального
предпринимателя. Обязательная продажа осуществляется через обслуживающий
банк на торгах открытого акционерного общества «Белорусская валютнофондовая биржа» в суммах кратных 1 лоту (лот - минимальная сумма
иностранной валюты, которая может быть предложена к покупке и (или) продаже,
конверсии, которая равна 10000 единиц иностранной валюты). Если сумма
иностранной валюты, подлежащей обязательной продаже, менее лота,
установленного на биржевых торгах, такая продажа осуществляется
обслуживающему банку. Обязательная продажа сумм иностранной валюты менее
лота, установленного на биржевых торгах, осуществляется по биржевому курсу
белорусского рубля к соответствующей иностранной валюте, сложившемуся на
торгах в день осуществления обязательной продажи. Если в день осуществления
обязательной продажи торги по данной иностранной валюте на бирже не
проводились либо данная иностранная валюта не котируется на биржевых торгах,
обязательная продажа такой иностранной валюты осуществляется по
официальному курсу белорусского рубля к соответствующей иностранной
валюте, установленному на день осуществления обязательной продажи.
Если предприятие имеет льготы, позволяющие не продавать валюту в порядке
обязательной продажи, то оно должно предоставить в банк подтверждающие документы. Обязательная продажа иностранной валюты не осуществляется:
31
Таблица 2.1.
Реестр распределения иностранной валюты от _______№____,
поступившей ___________________________________, на счет № _________________________________
(наименование юридического лица или индивидуального предпринимателя)
Расчет суммы, подлежащей продаже, по фактическим поступлениям
Наличие оснований для
Сумма иностранной
неосуществления обязательной
валюты, не подлежащая
Сумма
продажи
распределению для
Дата
поступившей
(указывается пункт либо подпункты
осуществления
Размер суммы продажи
поступления иностранной Инструкции о порядке осуществления обязательной продажи
в счет обязательной
иностранной
валюты,
обязательной продажи иностранной
на основании случая
продажи
валюты
подлежащей
валюты на внутреннем валютном
(случаев),
(гр. 2 – гр. 4) х 30 %
распределению
рынке), дата и номер документа,
обосновывающих
обосновывающего неосуществление
неосуществление
обязательной продажи
обязательной продажи
1
2
3
4
5
32
Таблица 2.2.
Расчет суммы, подлежащей продаже, по поступлениям, ранее освобожденным от осуществления обязательной
продажи, либо при неосуществленной обязательной продаже
Дата
распределени
я
иностранной
валюты либо
дата
поступления
нераспределе
нной
иностранной
валюты
1
Сумма
иностранной
валюты,
освобожденной
от
осуществления
обязательной
продажи либо
нераспределенной
иностранной
валюты
2
Наличие оснований для
неосуществления обязательной
Сумма иностранной
продажи
валюты, использованная
(указывается пункт либо подпункты
Размер суммы продажи
на основании случая
Инструкции о порядке осуществления
в счет обязательной
(случаев),
обязательной продажи иностранной
продажи
обосновывающих
валюты на внутреннем валютном
(гр. 2 – гр. 4) х 30 %
неосуществление
рынке), дата и номер документа,
обязательной продажи
обосновывающего неосуществление
обязательной продажи
3
4
5
Итого подлежит продаже в счет обязательной продажи (гр. 5 таблицы 1 + гр. 5 таблицы 2)
____________________________________________
(инициалы, фамилия уполномоченного лица
___________
юридического лица или индивидуального
(подпись)
предпринимателя)
33
1. по выручке в иностранной валюте, поступающей организациям
электросвязи и почтовой связи и направляемой ими в течение 30 дней со дня
поступления на счет для оплаты счетов за услуги международной связи;
2. по выручке в иностранной валюте, поступающей юридическим лицам и
индивидуальным предпринимателям, имеющим специальные разрешения
(лицензии) на осуществление перевозок пассажиров и грузов (исключая
технологические внутрихозяйственные перевозки пассажиров и грузов,
выполняемые юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями
для собственных нужд) автомобильным, внутренним водным, морским
транспортом, деятельности в области авиации, транспортно-экспедиционной
деятельности, и направляемой ими в течение 30 дней со дня поступления на
счет для оплаты расходов на транспортировку, страхование и экспедирование
пассажиров и грузов, а также на уплату налогов и сборов в иностранной валюте,
связанных с транспортировкой пассажиров и грузов;
3. по выручке в иностранной валюте, подлежащей перечислению и
перечисляемой в течение 30 дней со дня поступления на счет согласно
договорам поручения либо комиссии с нерезидентами в ходе осуществления
юридическими
лицами
и
индивидуальными
предпринимателями
посреднической деятельности, которая непосредственно связана со сделками,
по которым получена выручка в иностранной валюте;
4. по выручке в иностранной валюте, перечисляемой на специальный счет в
течение 7 рабочих дней со дня ее поступления на счет в целях аккумулирования
денежных средств для направления их на погашение задолженности в
иностранной валюте по:
кредитам, займам (включая проценты за пользование ими), ссудам,
предоставленным по решению Президента Республики Беларусь, Правительства
Республики Беларусь или под гарантию Правительства Республики Беларусь;
кредитам, займам (включая проценты за пользование ими),
предоставленным нерезидентами или банками Республики Беларусь и
использованным на приобретение объектов лизинга либо имущества,
34
относимого к основным средствам, участвующим в предпринимательской
деятельности, используемым для собственного производства;
лизингу;
5. по выручке в иностранной валюте, перечисляемой в течение 7 рабочих
дней со дня поступления на счет:
банку либо небанковской кредитно-финансовой организации (фактору) на
основании договора финансирования под уступку денежного требования
(факторинга);
для приобретения государственных ценных бумаг и (или) ценных бумаг
Национального банка, номинированных в иностранной валюте, при условии,
что эти ценные бумаги будут находиться в их собственности не менее 30 дней
непрерывно;
6. в иных случаях по решению Президента Республики Беларусь,
предусматривающему
для
юридических
лиц
и
индивидуальных
предпринимателей полное или частичное освобождение от обязательной
продажи средств в иностранной валюте, поступающих на их счета.
Если предприятие по истечению 7 рабочих дней после поступления
валютных средств на транзитный валютный счет не представило в
уполномоченный банк поручение на проведение обязательной продажи валюты
в соответствии с законодательством, то уполномоченный банк самостоятельно
списывает иностранную валюту, подлежащую обязательной продаже, с
транзитного валютного счета предприятия на свой транзитный валютный счет
для продажи ее на ближайших торгах Белорусской валютно-фондовой биржи.
При этом уполномоченный банк не несет ответственности за излишне
проданные суммы иностранной валюты (в пределах 30% средств, подлежащих
обязательной продаже). В этом случае если предприятие имело льготу по
распределению валютной выручки, а банк ее не учел, то излишне проданная
валюта принимается в зачет при распределении валютных средств,
поступивших позднее на валютный счет субъекта хозяйствования.
Законодательством Республики Беларусь предусмотрены следующие меры
35
ответственности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей за
несвоевременное и неполное распределение валютной выручки:
- штраф в размере до 1% непроданной валюты за каждый день просрочки (но
не более суммы средств, подлежащих обязательной продаже);
- штраф за необоснованное занижение суммы валютных средств, подлежащих
обязательной продаже (на сумму непроданных валютных средств).
Применение экономических санкций не освобождает юридических лиц и
индивидуальных предпринимателей от осуществления обязательной продажи
иностранной валюты.
Таким образом, транзитный валютный счет предназначен для контроля за
правильным и своевременным распределением валютной выручки. После
проведения обязательной продажи оставшаяся валюта зачисляется на текущий
валютный счет и может использоваться предприятием по своему усмотрению
на цели, предусмотренные законодательством (предприятие может оплачивать
импортные товары, работы услуги, таможенные платежи, выдавать в подотчет
на служебные командировки работников за границу и т.д.).
Текущий валютный счет открывается для хранения и использования валютных средств, остающихся в распоряжении предприятия. Порядок открытия
текущего валютного счета регламентирован Правилами открытия банкам счетов
клиентов в Республике Беларусь, утвержденными постановлением Правления
Национального банка Республики Беларусь от 28.09.2000 г. №24.12 (с учетом
изменений и дополнений). При открытии текущего валютного счета в
иностранных валютах на каждый вид иностранной валюты открывается
отдельный лицевой счет. Несколько текущих счетов в иностранных валютах в
различных учреждениях банков могут быть открыты только с разрешения
Нацбанка Республики Беларусь. Текущий валютный счет открывается
предприятию при предоставлении следующих документов:
- заявления на открытие счета по установленной форме;
- копию документа о государственной регистрации предприятия, удостоверенную нотариально или регистрирующим органом;
36
- два экземпляра копий учредительных документов (на одном из них должен
быть проставлен штамп регистрирующего органа, а второй – удостоверен
нотариально или регистрирующим органом);
- дубликат извещения о присвоении предприятию учетного номера налогоплательщика;
- справку органов Фонда социальной защиты населения о регистрации в
качестве плательщика в органах Фонда;
- карточку с образцами подписей и оттиска печати владельца счета, удостоверенную нотариально. В карточке проставляют образцы подписей лиц, имеющих
право первой и второй подписи. Право первой подписи принадлежит руководителю предприятия или лицам, которым это право предоставлено. Право второй
подписи принадлежит главному бухгалтеру, начальнику финансового отдела
или уполномоченным на то другим лицам. Право первой подписи не может
быть предоставлено лицам, имеющим право второй подписи. В случае замены
или дополнения хотя бы одной подписи по счету представляется новая карточка
с образцами подписей всех лиц, имеющих право первой и второй подписи. В
карточку с образцами подписей обязательно включается образец оттиска печати
предприятия;
- справку о внесении сведений о руководителе и бухгалтере (главном бухгалтере) предприятия в Государственный реестр налогоплательщиков;
- информационное письмо органа государственной статистики с указанием
идентификационного кода, номер которого проставляется банком на заявлении
клиента и в деле по открытию счета не хранится.
Счет открывается по разрешению управляющего банком или другим уполномоченным лицом. При открытии валютного счета в оригинале устава
(положения) делается отметка о том, что валютный счет открыт с указанием
номера счета и заверяется печатью.
Между банком и предприятием заключается договор на расчетно-кассовое
обслуживание, в котором оговариваются права и обязанности сторон, оплата
услуг банка и доходы клиента.
37
Операции по зачислению валютных средств на текущих валютный счет или
списанию с него валюты банк производит на основании письменных
распоряжению владельцев счета или с их согласия. Исключение составляют
платежи, взыскиваемые в бесспорном порядке по решению хозяйственных и
народных судов, налоговых и финансовых органов и др.
Специальный счет для аккумулирования средств в СКВ и российских рублях предназначен для погашения кредитов, в том числе товарных, в
иностранной валюте, предоставленных Правительством Республики Беларусь,
либо под его гарантию, либо зарубежными кредиторами. Валюта, направленная
на погашение этих кредитов, не подлежит обязательной продаже.
Специальный счет для хранения купленной на внутреннем валютном
рынке иностранной валюты открывается только в том банке, где открыт
текущий валютный счет по заявлению предприятия с предоставлением
дубликата извещения о присвоении УНН на отдельном лицевом счете
балансового счета, на котором открыт текущий валютный счет в иностранной
валюте данного предприятия до момента ее использования в порядке,
установленном законодательством. Валюта, приобретенная на внутреннем
валютном рынке, должна быть использована строго по целевому назначению в
течение 7 рабочих дней со дня покупки. Срок хранения иностранной валюты на
специальном счете может быть увеличен до 30 рабочих дней включительно по
разрешению Главного управления Национального банка Республики Беларусь.
Начисление и выплата процентов по денежным средствам, находящимся на
специальном счете, не производится. Списание иностранной валюты со
специального счета производится по поручению резидента только по целевому
назначению. По истечении установленного законодательством срока
неиспользованная валюта продается банком без согласия предприятия. При
этом банк возмещает рублевый эквивалент за проданную валюту по официальному курсу Нацбанка Республики Беларусь на дату покупки валюты.
Для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранной валюте Типовым планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен
счет 52 «Валютные счета», к которому согласно Положению по бухгалтерскому
38
учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в
иностранной валюте, могут быть открыты следующие субсчета:
1. Текущий валютный счет;
2. Специальный валютный счет;
3. Транзитный валютный счет;
4. Валютные счета за рубежом.
Валютные счета за рубежом могут быть открыты только с разрешения Национального банка Республики Беларусь. Валютные средства, поступающие на
счета за границей, должны быть распределены в общеустановленном порядке
(то есть, продано 30% поступивших валютных средств в порядке обязательной
продажи).
Счет 52 «Валютные счета» активный. По дебету счета отражают поступление
денежных средств, а по кредиту – их списание.
Поступать валюта на текущий валютный счет может с транзитного
валютного счета в соответствии с установленным порядком распределения
валютной выручки, из кассы предприятия, от подотчетных лиц, от учредителей.
Эти операции отражают по дебету счета 52 «Валютные счета», субсчет
«Текущий валютный счет» и соответственно кредиту счетов 52 «Валютные
счета», субсчет «Транзитный валютный счет», 50 «Касса», 71 «Расчеты с
подотчетными лицами», 75 «Расчеты с учредителями».
По кредиту счета 52 «Валютные счета», субсчет «Текущий валютный счет»
находят отражение операции на списание иностранной валюты со счета в
корреспонденции с дебетом следующих счетов:
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - при погашении задолженности за приобретенные
товарно-материальные ценности у иностранных фирм;
50 «Касса» - при получении иностранной валюты в кассу предприятия;
71 «Расчеты с подотчетными лицами» - при выдаче валюты на
командировочные расходы по служебной командировке работников за границу
с валютного счета;
39
26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» - при оплате
услуг банка за перевод валюты на счет иностранного партнера, за выдачу
наличной иностранной валюты и других услуг;
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - при погашении валютных кредитов.
Учетные записи по счету 52 производят на основании выписок банка и
приложенных к ним документов в иностранной валюте и белорусских рублях.
Пересчет иностранной валюты в белорусские рубли производят по
официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату
совершения операции. При изменении Нацбанком курсов иностранных валют
возникают курсовые разницы, которые необходимо отразить на счетах
бухгалтерского учета. В инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы
организации» дано следующее определение курсовых разниц: курсовой
разницей для целей бухгалтерского учета признается разница между рублевой
оценкой соответствующего актива и обязательства, стоимость которых
выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Национального банка
Республики Беларусь на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную
дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и их рублевой
оценкой, исчисленной по курсу Национального банка Республики Беларусь на
дату принятия к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату
составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.
Положительные курсовые разницы возникают в случае, когда курс белорусского рубля по отношению к иностранной валюте падает, а отрицательные
курсовые разницы – когда курс белорусского рубля по отношению к
иностранной валюте растет. Типовым планом счетов бухгалтерского учета,
утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь
№89 от 30.05.2003 г., предусмотрено, что положительные и отрицательные
курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств,
отражаются на счете 92 «Внереализационные доходы и расходы». В то же
время, в соответствии с декретом Президента Республики Беларусь от
30.06.2000 г №15 возникающие при переоценке имущества и обязательств в
40
иностранной валюте курсовые разницы относятся на доходы и расходы
будущих периодов. Статьей 10 Закона Республики Беларусь «О нормативноправовых актах Республики Беларусь», утвержденного 10.01.2000 г.№361-З
предусмотрено, что декреты имеют большую юридическую силу по отношению
к нормативно-правовым актам министерств и иных республиканских органов
государственного управления. Учитывая вышеизложенное, можно сделать
вывод, что курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и
обязательств организации, относятся на доходы и расходы будущих периодов.
Положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке
денежных средств на валютном счете, отражают в бухгалтерском учете по
дебету счета 52 «Валютные счета» и кредиту счета 98 «Доходы будущих
периодов», субсчет «Курсовые разницы». Отрицательные курсовые разницы
отражают обратной проводкой. Курсовые разницы, учтенные в составе доходов
будущих периодов, по мере списания денежных средств с валютных счетов в
банках в результате проведения расчетов, продажи иностранной валюты
списываются на внереализационные доходы предприятия (организации) в
размере не менее 10% от фактической себестоимости реализованной продукции
(работ, услуг), в торговле – издержек обращения, но не более суммы курсовых
разниц, учтенных в составе доходов будущих периодов. При этом в
бухгалтерском учете делается запись: дебет счета 98 «Доходы будущих
периодов» и кредит счета 92 «Внереализационные доходы и расходы». Остатки
курсовых разниц на конец отчетного периода по счету 98 «Доходы будущих
периодов», субсчет «Курсовые разницы» подлежат списанию в следующем
отчетном периоде по рассмотренной выше методике.
Учетные записи по счету 52 «Валютные счета», субсчет «Текущий валютный
счет» производятся на основании выписок банка в журнале-ордере №2 или другом учетном регистре в зависимости от формы бухгалтерского учета, применяемой на предприятии.
Субъекты хозяйствования могут как покупать, так и продавать валюту. Предприятия могут приобретать и использовать иностранную валюту для расчетов
по следующим операциям:
41
- для покупки у иностранных фирм товарно-материальных ценностей, прав на
интеллектуальную собственность, расчеты по которым осуществляются на
условиях без отсрочки платежа и не предполагают предоставления или
привлечения заемных средств в иностранной валюте;
- для осуществления текущих платежей по выплате процентов и основного
долга по привлеченным заемным средствам;
- на командировочные расходы; для оплаты расходов по обучению
специалистов за рубежом.
Для покупки валюты на другие цели необходимо разрешение Национального
банка Республики Беларусь.
В бухгалтерском учете покупка иностранной валюты отражается в соответствии с «Инструкцией по бухгалтерскому учету активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденным
постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 27.12.2007 г.
№199.
Для покупки иностранной валюты предприятие представляет в банк заявку
(приложение 3), в которой указывается количество валюты, размер
комиссионного вознаграждения банку за ее покупку. Одновременно должны
быть представлены в банк документы, подтверждающие правомерность
покупки (договор с иностранным поставщиком на покупку товаров, кредитный
договор, подтверждающий получение заемных средств в валюте, приказ о
направлении работников в командировку с приглашением иностранной фирмы
и т.п.). При каждой последующей покупке иностранной валюты в рамках
одного и того же документа, подтверждающего основание для покупки
иностранной валюты, достаточно использовать заверенную резидентом копию
этого документа.
При покупке иностранной валюты на сумму перечисленных банку
денежных средств дебетуют счета 57 «Переводы в пути» или 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами» и кредитуют счета учета денежных
средств (51 «Расчетный счет», 55 «Специальные счета в банках») – по
предполагаемому курсу покупки валюты.
42
На стоимость приобретенной иностранной валюты по официальному курсу
Национального банка Республики Беларусь, действовавшему на дату ее
зачисления на валютный счет либо на дату ее покупки (в соответствии с
условиями заключенного договора на покупку валюты), дебетуется счет 52
«Валютные счета» и кредитуются счета 57 «Переводы в пути» или 76 «Расчеты
с разными дебиторами и кредиторами».
Расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, в части комиссионного
вознаграждения банку в зависимости от назначения купленной иностранной валюты, отражаются по дебету счетов учета товарно-материальных ценностей, издержек производства и обращения, капитальных вложений, источников
собственных средств и других в корреспонденции с кредитом счетов учета
денежных средств и расчетов (51 «Расчетный счет, 57 «Переводы в пути», 76
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).
Курсовая разница, возникающая в результате переоценки стоимости
иностранной валюты при изменении Национальным банком курсов
иностранных валют (между курсами Нацбанка на момент покупки и момент
зачисления на валютный счет), относится на счет 98 «Доходы будущих
периодов», субсчет «Курсовые разницы».
При покупке иностранной валюты по курсу ниже официального,
установленного Национальным банком Республики Беларусь, разница между
курсом покупки иностранной валюты и курсом, установленным Нацбанком РБ,
относится в кредит счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, в размере разницы между курсом покупки и официальным курсом Национального банка Республики
Беларусь на момент ее покупки, относятся в дебет счета 97 «Расходы будущих
периодов», субсчет 2 «Расходы, связанные с покупкой иностранной валюты» и
кредиту счетов 57 «Переводы в пути» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами».
К счету 97 «Расходы будущих периодов», субсчету 2 «Расходы, связанные с
покупкой иностранной валюты» могут быть открыты следующие субсчета второго порядка:
43
97-21 «По сырью, материалам, товарам, работам, услугам»;
97-22 «По капитальным вложениям»;
97-23 «По основным средствам»;
97-24 «По нематериальным активам»;
97-25 «Прочие».
Учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов», субсчете 2 «Расходы,
связанные с покупкой иностранной валюты» расходы по приобретению
иностранной валюты списываются в следующем порядке:
1. в случае приобретения иностранной валюты для расчетов за сырье, материалы, товары, работы, услуги:
- в пределах суммы, относящейся к сумме, эквивалентной произведенной
обязательной продаже иностранной валюты в отчетном году, - на
себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу «Прочие затраты» с
отражением по дебету счетов 26 «Общехозяйственные расходы», 44
«Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом субсчета 97-21 «По
сырью, материалам, товарам, работам, услугам»;
- в оставшейся сумме – ежемесячно в дебет счета 92 «Внереализационные
доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом субсчета 97-21 «По
сырью, материалам, товарам, работам, услугам»;
2. в случае приобретения иностранной валюты для расчетов при
осуществлении капитальных вложений в основные средства и
нематериальные активы:
- до ввода (передачи) объектов основных средств или нематериальных активов в эксплуатацию – стоимость капитальных вложений с отражением по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом субсчета 97-22 «По капитальным вложениям»;
- после ввода (передачи) объектов основных средств или нематериальных
активов в эксплуатацию – по решению предприятия в конце отчетного года
– на стоимость объектов основных средств или нематериальных активов с
отражением по дебету счетов 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные
44
активы» в корреспонденции с кредитом субсчетов 97-23 «По основным
средствам», 97-24 «По нематериальным активам» соответственно;
3. в случае приобретения иностранной валюты для осуществления расчетов
во всех остальных случаях учтенная сумма расходов ежемесячно
списывается в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» в
корреспонденции с кредитом субсчета 97-25 «Прочие».
В случае добровольной продажи иностранной валюты продавец представляет
у уполномоченный банк заявку на продажу иностранной валюты произвольной
формы, обязательными реквизитами которой являются:
- наименование и юридический адрес продавца;
- сумма продажи в иностранной валюте;
- номер расчетного счета в белорусских рублях и наименование банка, в
котором этот счет открыт (для зачисления рублевого эквивалента за проданную
валюту);
- номер текущего валютного счета и наименование банка, в котором этот счет
открыт;
- желаемый валютный курс продажи валюты;
- размер комиссионного вознаграждения банку за продажу валюты;
- подписи и расшифровка подписей лиц, имеющих право распоряжаться
счетами предприятия, заверенные печатью;
- должность, фамилия и инициалы ответственного лица уполномоченного
банка, его подпись, заверенная печатью банка.
В бухгалтерском учете проведение продажи иностранной валюты (включая
обязательную продажу и конверсию) отражается следующим образом: на сумму
иностранной валюты, подлежащей обязательной продаже, пересчитанную в
белорусские рубли по официальному курсу Национального банка Республики
Беларусь на дату списания валюты со счета дебетуется счет 57 «Переводы в
пути» и кредитуется счет 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный
валютный счет». Одновременно валюта, оставшаяся в распоряжении
предприятия, перечисляется на текущий валютный счет по этому же курсу
бухгалтерской записью: дебет счета 52 «Валютные счета», субсчет «Текущий
45
валютный счет» и кредит счета 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный
валютный счет».
На практике валюта на биржевых торгах продается в лотах. Если сумма
иностранной валюты, подлежащая продаже, меньше определенного размера, то
банк аккумулирует эту валюту на своем транзитном валютном счете и ждет
поступления сумм валюты на продажу от других клиентов. За это время
официальный курс Национального банка Республики Беларусь может
измениться. В этом случае производится дооценка валютных средств на счете
57 «Переводы в пути». Возникающая положительная курсовая разница отражается в учете записью: дебет счета 57 «Переводы в пути» и кредит счета 98
«Доходы будущих периодов», субсчет 5 «Курсовые разницы» (при положительных курсовых разницах). Отрицательная курсовая разница отражается обратной
проводкой. В последующем курсовая разница списывается на счет 92
«Внереализационные доходы и расходы» в размере не менее 10% от
фактической себестоимости реализованных товаров и других ценностей (в
торговле – издержек обращения», но не более суммы курсовых разниц,
учтенных в составе доходов будущих периодов).
При зачислении на расчетный счет рублевого эквивалента за проданную валюту в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 51
«Расчетный счет» и кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы».
Одновременно на стоимость проданной валюты по официальному курсу
Национального банка Республики Беларусь составляется проводка: дебет счета
91 «Операционные доходы и расходы» и кредит счета 57 «Переводы в пути».
На сумму комиссионного вознаграждения банку за проданную валюту дебетуют счет 91 «Операционные доходы и расходы» и кредитуют счета 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета» и др. Комиссионное вознаграждение при
обязательной продаже валюты уплачивается в белорусских рублях в размере до
0,2% от стоимости проданной валюты, включая биржевой сбор. Комиссионное
вознаграждение банка за осуществление обязательной продажи валюты может
взиматься путем уменьшения суммы белорусских рублей, зачисляемых на
расчетный счет субъекта хозяйствования. В остальных случаях комиссионное
46
вознаграждение банку за продажу валюты уплачивается, как правило, в валюте
в размере до 1%.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по движению денежных
средств на валютных счетах в банках представлена в таблице 2.1.
Таблица 2.1.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по операциям на валютных счетах
Содержание операций
1
Корреспонденция счетов
дебет
кредит
2
3
Поступление иностранной валюты на транзитный
валютный счет предприятия
90,91,62,
52/3
76,75 и др.
Списание с транзитного валютного счета валютных
средств, подлежащих обязательной продаже
57, 76
52/1
Отражение в учете обязательной продажи валюты
(по курсу Национального банка Республика Беларусь
на дату ее продажи)
91
57
Зачисление на расчетный счет предприятия
рублевого эквивалента за проданную валюту
(с учетом комиссионного вознаграждения банку)
51
91
Отражение в учете комиссионного вознаграждения
банку за продажу валюты
91
76
76
51,52
Отражение в учете курсовых разниц при продаже валюты:
а) положительной курсовой разницы
57,76
98
б) отрицательной курсовой разницы
98
57,76
52/1
52/3
Зачисление иностранной валюты, остающейся в
распоряжении предприятия после проведения
ее обязательной продажи, на текущий валютный счет
Зачисление валютных средств непосредственно на текущий
валютный счет предприятия:
а) из кассы предприятия
52/1
50
52/1
71
б) неизрасходованных остатков валютных средств
от подотчетных лиц
47
Списание иностранной валюты с текущего валютного счета:
а) при погашении долга за приобретенные товарно-
Продолжение таблицы 2.1.
1
2
3
материальные и другие ценности у иностранных фирм и
компаний
60,76
52/1
б) при получении валюты в кассу предприятия
50
52/1
в) при оплате услуг банка за конвертацию валюты; при
переводе валюты на счет иностранного получателя
26, 44/2
52/1
60,76
52/1
71
52/1
66, 67
52/1
г) при оплате страховых, транспортных, таможенных и
других расходов, процентов за краткосрочные кредиты
д) при выдаче валюты под отчет работникам предприятия
на командировочные расходы по служебной командировке
за границу
е) при погашении основного долга по кредиту в свободно
конвертируемой валюте
ж) при оплате комиссионного вознаграждения банку за
продажу валюты
91
76
76
52/1
57,76
51
Покупка банком иностранной валюты по заявке предприятия:
а) списание денежных средств с расчетного счета предприятия
(в белорусских рублях) для покупки валюты
в) оприходование приобретенной иностранной валюты
по официальному курсу Национального банка Республики
Беларусь на дату зачисления валютных средств на
текущий валютный счет
52/1
57, 76
97
57,76
57, 76
92
г) превышение договорного курса покупки иностранной
валюты над официальным курсом на момент ее приобретения
д) при покупке валюты по курсу ниже официального (на сумму
разницы)
е) отражение в учете расходов, связанных с покупкой валюты
26,15,44/2 и др.
76
76
51
Переоценка валютных средств на валютном счете на конец месяца:
48
а) при положительных курсовых разницах
52/1
б) при отрицательных курсовых разницах
98
98
52/1
Окончание таблицы 2.1
1
2
3
Списание курсовых разниц, учтенных в
составе доходов будущих периодов
98
91
Контрольные вопросы для проверки знаний студентов по теме:
1. Основные формы безналичных международных расчетов и их
документальное оформление.
2. Виды валютных счетов, открываемых предприятиям в банках, их назначение и порядок открытия.
3. Порядок распределения валютной выручки.
4. Документальное оформление операций по движению денежных средств
на валютных счетах в банках.
5. Понятие и порядок расчета курсовых и суммовых разниц.
6. Документальное оформление и учет операций по покупке иностранной
валюты.
7. Документальное оформление и учет операций по продаже иностранной
валюты.
49
Тема 3. Порядок ведения и учет кассовых операций с иностранной
валютой
Денежные средства организаций могут быть представлены не только
белорусскими рублями, но и наличной иностранной валютой. Для учета
операций с наличной иностранной валютой в организации создается
специальная касса. Порядок хранения и учета иностранной валюты
регулируется Правилами ведения кассовых операций в наличной иностранной
валюте на территории Республики Беларусь.
Согласно Правилам под кассовыми операциями понимаются:
оприходование в кассу юридического лица, предпринимателя наличной
иностранной валюты; соблюдение юридическими лицами, предпринимателями
лимита остатка кассы, порядка и сроков сдачи наличной иностранной валюты;
прием и выдача наличной иностранной из кассы юридического лица,
предпринимателя и оформление кассовых документов; ведение кассовой книги
и хранение наличной иностранной валюты.
Кассовые операции осуществляет кассир. Он несет полную материальную
ответственность за сохранность всех принятых им ценностей и обязан
возместить причиненный ущерб независимо от того, нанесен он умышленными
действиями или в результате небрежности при выполнении своих обязанностей.
Для этого при приеме его на работу с ним заключается договор о полной
материальной ответственности. Руководитель предприятия должен также под
роспись ознакомить его с Правилами ведения кассовых операций. Кассиру
запрещается передоверять выполнение порученной ему работы другим
работникам, в т.ч. бухгалтерам, пользующимся правом подписи кассовых
документов, хранить наличную иностранную валюту и другие ценности, не
принадлежащие данному предприятию.
В случае необходимости временной замены кассира его обязанности
возлагаются на другого работника, но при этом обязательно должен быть
заключен договор о материальной ответственности.
50
Размер сумм наличной иностранной валюты в кассе организации
ограничен лимитом, устанавливаемым на год учреждением банка, по
согласованию с предприятием. Лимит предприятию устанавливается в
номинале иностранной валюты, а при работе с несколькими видами
иностранной наличной валюты – в номинале каждой иностранной валюты или
в эквиваленте одного вида иностранной валюты по согласованию с
организацией. Расчет лимита приведен в приложении 2. Он может быть
пересмотрен в течение года на основании представленной заявки в случае
изменения объемов кассовых оборотов и по другим обоснованным причинам.
Прием наличной иностранной валюты в кассу предприятия возможен в
случае, когда она поступает из следующих источников:
- от нерезидентов в оплату обязательств по контрактам;
- от нерезидентов по договорам займа;
- от нерезидентов в качестве оплаты за участие в спортивных соревнованиях;
- от торговли на выставках (ярмарках) за пределами Республики Беларусь;
- от оказания услуг, выполнения работ за пределами Республики Беларусь
физическим лицам-нерезидентам;
- внесенная в кассу в качестве вклада в уставный фонд;
- от осуществления розничной торговли и оказания услуг физическим лицам на
территории Республики Беларусь в соответствии с законодательством;
- от международных перевозчиков (экспедиторов) – резидентов республики
Беларусь в оплату расходов, связанных с транспортировкой (экспедированием)
грузов за пределы и из-за пределов Республики Беларусь, если
законодательством их оплата предусмотрена в иностранной валюте;
- от нерезидентов (за исключением физических лиц, не являющихся
индивидуальными предпринимателями) в оплату декларирования грузов,
налогов, таможенных пошлин (сборов), дорожных и иных сборов,
установленных законодательством;
- ранее выданная из кассы (со счета) организации в соответствии с
законодательством, но не полностью использованная;
- в иных случаях, установленных законодательством.
51
Бухгалтерия организации оформляет прием наличной иностранной
валюты приходным ордером (форма КО-1В) (приложение 1) . В приходном
кассовом ордере указывается основание для его составления, и перечисляются
прилагаемые к нему документы. По строке «Основание» указывается источник
поступления наличной иностранной валюты. В подтверждение факта приема
наличной иностранной валюты лицу, внесшему иностранную валюту, выдается
квитанция к приходному кассовому ордеру за подписью главного бухгалтера
или лица, им уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом
кассира или оттиском кассового аппарата).
Для приема наличной иностранной валюты кассиры предприятий обязаны
проверять ее подлинность и платежность, руководствуясь при этом
справочными и информационными материалами, поступающими из
официальных источников (банки-эмитенты, Международная организация
уголовной полиции (Интерпол), издательства, имеющие лицензию на издание
справочной литературы по иностранной валюте, Национальный банк
Республики Беларусь), а также общими правилами определения признаков
платежности банкнот и платежных документов в иностранной валюте.
Полученная наличная иностранная валюта может быть израсходована
организацией на следующие цели:
- для оплаты расходов, связанных с поездками за границу;
- международным перевозчикам (экспедиторам) для оплаты в Республике
Беларусь расходов, если законодательством их оплата предусмотрена в
иностранной валюте и проведение данных расчетов связано с транспортировкой
(экспедированием)грузов за пределы и из-за пределов республики, транзитными
перевозками (экспедированием) грузов через территорию Республики Беларусь;
- предприятиям, осуществляющим розничную торговлю и оказание услуг
физическим лицам за иностранную валюту на территории Республики Беларусь
для пополнения своих касс, в случаях, предусмотренных законодательством;
- для выплаты физическим лицам средств в иностранной валюте в случае
расторжения договора, возврата товара, выплаты страхового возмещения и т.д.;
- для оплаты виз командируемым работникам организации;
52
- судебным, правоохранительным, налоговым и иным контролирующим
органам для возврата ранее конфискованной иностранной валюты;
- таможенным органам для возврата иностранной валюты ;
- для выплаты физическим лицам-нерезидентам заработной платы, премий и
иных видов вознаграждений в соответствии с заключенными договорами;
- для выплаты физическим лицам-резидентам вознаграждений, поступивших
на счет организации из-за пределов Республики Беларусь и имеющих целевой
характер;
- на иные цели – при наличии разрешения Национального банка Республики
Беларусь;
Организация может получить наличную иностранную валюту как для
возмещения затрат, так и для оплаты предстоящих расходов.
Выдача наличной иностранной валюты производится по расходным
кассовым ордерам (форма КО-2В) (приложение 5) или платежным ведомостям
с наложением на них реквизитов расходного кассового ордера либо
приложением расходного кассового ордера на общую сумму платежной
ведомости (ведомостей) без составления расходного кассового ордера на
каждого получателя. Расходный кассовый ордер выписывается либо
оформляется с помощью технических средств в одном экземпляре работником
бухгалтерии, подписывается главным бухгалтером или лицом,
уполномоченным руководителем.
В тех случаях, когда на прилагаемых к расходному кассовому ордеру
документах (заявлениях, счетах и др.) имеется разрешительная надпись
руководителя, подпись его на расходном кассовом ордере не обязательна.
В случае выдачи наличной иностранной валюты по платежной ведомости
расходные кассовые ордера оформляются и регистрируются только после
выдачи наличной иностранной валюты и закрытия платежной ведомости.
При выдаче наличной иностранной валюты по расходному кассовому
ордеру или заменяющему его документу кассир требует предъявления
документа, удостоверяющего личность получателя, проверяет правильность
заполнения бухгалтером реквизитов предъявленного документа: наименование,
53
серия и номер документа, кем и когда он выдан, и отбирает расписку
получателя.
Расписка в получении наличной иностранной валюты должна быть
сделана получателем наличной иностранной валюты только собственноручно
чернилами или шариковой ручкой с указанием полученной суммы наличной
иностранной валюты по номиналу прописью.
При оформлении расходных кассовых ордеров с помощью технических
средств, все реквизиты и сумма получаемой наличной иностранной валюты
распечатываются, получателем наличной иностранной валюты проставляется
только подпись.
В расходных кассовых ордерах указываются основание для их
составления и перечисляются прилагаемые к ним документы. Расходный
кассовый ордер после выдачи по нему наличной иностранной валюты
подписывается кассиром.
До передачи в кассу приходные и расходные кассовые ордера
заполняются и регистрируются бухгалтером в журнале регистрации приходных
расходных кассовых ордеров в наличной иностранной валюте (форма 1, 1-а).
Журналы регистрации построены таким образом, что по их записям
контролируется целевое назначение полученных и израсходованных наличных
валютных средств, присваиваются номера кассовым документам, проверяется
полнота произведенных кассиром операций.
Выплата заработной платы, премий и вознаграждений в иностранной валюте производится кассиром по платежной ведомости без составления расходного кассового документа на каждого получателя.
На титульном (заглавном) листе платежной ведомости делается
разрешительная надпись руководителя и главного бухгалтера с указанием срока
выдачи и суммы наличной иностранной валюты прописью. По истечении
установленного срока выдачи валюты кассир в платежной ведомости против
фамилии лица, не получившего валюту, ставит штамп или надпись
«Депонировано» и составляет реестр депонированных сумм, а на титульном
листе платежной ведомости делает запись о фактически выплаченных и
54
подлежащих депонированию суммах наличной иностранной валюты и
скрепляет эти записи своей подписью.
Не выплаченная в установленные сроки валюта должна быть внесена на
текущий валютный счет организации. На сумму сдаваемых в банк валютных
средств составляется один общий расходный ордер.
Кассовые документы должны заполняться четко и ясно. Никаких
подчисток, помарок или исправлений, даже и оговоренных, в кассовых
документах не допускается. В случае несоблюдения этих требований кассир
возвращает документы в бухгалтерию для надлежащего оформления.
При получении приходных и расходных кассовых ордеров, платежных
ведомостей кассир должен проверить:
 наличие и подлинность подписи главного бухгалтера или лица, им
уполномоченного;
 правильность их оформления;
 наличие перечисленных приложений;
 на расходном кассовом ордере или приложенных к нему документах,
платежной ведомости – наличие и подлинность подписи руководителя организации или лица, им уполномоченного.
В обязанность кассира входит ведение кассовой книги (форма № КО-4в),
которая должна быть пронумерована, прошнурована, опечатана печатью, а
количество листов заверено подписями руководителя предприятия и главного
бухгалтера (приложение 6). Кассовая книга является регистром аналитического
счета 50/4 «Валютная касса». Каждый лист кассовой книги состоит из двух
равных частей. Неотрывная часть листа (с горизонтальной разлиновкой) как
первый экземпляр остается в кассовой книге. Отрывная часть листа (без
горизонтальной разлиновки) является вторым экземпляром и заполняется с
лицевой и оборотной стороны через копировальную бумагу. Вторые
экземпляры листов служат отчетом кассира.
На каждом листе кассовой книги проставляется дата и остаток наличной
иностранной валюты за предыдущий день (период).
55
Записи в кассовой книге начинаются на лицевой стороне неотрывной
части листа после строки «Остаток на начало дня». По мере проведения
операций в иностранной валюте в течение дня кассиром производятся записи по
приходу (расходу) в разрезе видов иностранных валют (наименование, сумма).
В конце рабочего дня кассир выводит исходящий остаток (в разрезе видов
иностранных валют, наименование, сумма) и передает отчет в бухгалтерию со
всеми приходными и расходными документами.
Подчистки и незаверенные исправления в кассовой книге не
допускаются. Исправления заверяются подписями кассира и главного
бухгалтера.
Полученные бухгалтерией кассовые отчеты и документы обрабатываются.
При этом каждая запись проверяется по существу, сверяется с первичным документом, после чего в отчете проставляется номер корреспондирующего со
счетом 50/4 «Валютная касса» синтетического счета и субсчета, которые затем
переносятся в особую графу кассового отчета.
Допускается ведение кассовой книги с помощью технических средств,
при условии обеспечения полной сохранности кассовых документов и защиты
программных средств, выполняющих функции обработки кассовых документов,
от несанкционированного доступа. При этом листы кассовой книги формируются в виде выходной формы «Вкладной лист кассовой книги» Одновременно с
ней формируется выходная форма «Отчет кассира». Обе названные выходные
формы должны составляться на конец рабочего дня предприятия, иметь
одинаковое содержание и включать все реквизиты, предусмотренные формой
кассовой книги. Нумерация листов кассовой книги в этих выходных формах
осуществляется автоматически в порядке возрастания с начала года.
В последней выходной форме «Вкладной лист кассовой книги» за каждый
месяц должно автоматически печататься общее количество листов кассовой
книги за каждый месяц, а в последней за календарный год – общее количество
листов кассовой книги за год.
Кассир после получения выходных форм «Вкладной лист кассовой книги»
и «Отчет кассира» обязан проверить правильность составления указанных доку56
ментов, подписать их и передать отчет кассира вместе с приходными и расходными кассовыми ордерами в бухгалтерию под расписку во вкладном листе
кассовой книги.
Выходные формы «Вкладной лист кассовой книги» в течение года
хранятся кассиром отдельно за каждый месяц. По окончании календарного года
(или по мере необходимости) выходные формы «Вкладной лист кассовой
книги» брошюруются в хронологическом порядке. Общее количество листов за
год заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера, и кассовая
книги опечатывается.
Учет кассовых операций с иностранной валютой осуществляется на
активном счете 50 «Касса» (субсчет 4 «Валютная касса») с указанием номинала
валюты и рублевого эквивалента).
При поступлении валютных средств он дебетуется, а при их выбытии –
кредитуется. Счет может иметь только дебетовый остаток (сальдо), так как
расход валюты в кассе не может превышать ее приход.
Счет 50/4 «Валютная касса» по дебету корреспондируется с кредитом счетов:
52/1 «Текущий валютный счет» - на полученную из банка наличную валюту;
71 «Расчеты с подотчетными лицами» - на внесенные подотчетными лицами в
кассу остатки неиспользованных авансов в наличной иностранной валюте; 73/2
«Расчеты по возмещению материального ущерба» - при внесении наличной валюты в возмещение причиненного ущерба; 75/1 «Расчеты по вкладам в уставной фонд» - при получении наличной валюты от учредителей; 90/1 «Выручка
от реализации» - на поступившую валюту от реализации продукции, товары,
работы, услуги (вариант учета по оплате); 91/1 «Операционные доходы» - на
поступившую валюту, полученную за проданные основные средства, материальные ценности, ценные бумаги и нематериальные активы (вариант учета по
оплате).
По кредиту счет 50/4 «Валютная касса» корреспондирует с дебетом
счетов:
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на выплаченную заработную
плату, премии и иные вознаграждения в наличной иностранной валюте;
57
71 «Расчеты с подотчетными лицами» - на выданные в подотчет авансы в
валюте на командировочные расходы; 52/1 «Текущий валютный счет» на
внесенную наличную валюту» и другим счетам.
За время хранения наличной иностранной валюты в кассе организации
может измениться ее курс, что приведет к возникновению курсовых разниц.
Положительная курсовая разница (при росте валютного курса) отражается
бухгалтерской записью по дебету счета 50/4 «Валютная касса» и кредиту
счета 98 «Доходы будущих периодов», а отрицательная (при снижении
валютного курса) обратной бухгалтерской записью.
Руководители организаций обязаны обеспечить сохранность наличной
иностранной валюты в кассе. Касса должна быть застрахована страховой
организацией. В состав оборудования кассы должны в обязательном
порядке входить: каталоги (справочники) отличительных признаков
определения подлинности, платежности иностранных валют (доллары США,
евро и др.); технические приборы для проверки подлинности купюр
наличной иностранной валюты. Возможно совмещение касс по рублевым
операциям с кассой по операциям с наличной иностранной валютой.
Допускается хранение в одном металлическом шкафу или сейфе наличной
иностранной валюты и белорусских рублей. Однако, при этом иностранная
валюта и белорусские рубли должны быть размещены раздельно. В сроки,
установленные руководителем организации, но не реже одного раза в
квартал должна проводиться внезапная ревизия кассы с полным полистным
(поштучным) перерасчетом наличной иностранной валюты.
Для проведения ревизии кассы приказом руководителя организации
назначается комиссия. Результаты ревизии комиссия оформляет актом ревизии наличной иностранной валюты. При обнаружении в кассе недостачи или
излишков наличной иностранной валюты в акте указывается сумма
недостачи или излишка и обстоятельства их возникновения. При этом
излишки наличной иностранной валюты подлежат оприходованию и
отнесению на внереализационные доходы (счет 92/1 «Внереализационные
58
доходы»), а недостачи списываются на счет 94 «Недостачи и потери от
порчи ценностей».
Систематизация бухгалтерских записей по движению наличной
иностранной валюты, производится в машинограмме дебетовых и
кредитовых оборотов по счету 50/4 «Валютная касса» или заменяющих ее
регистрах.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета кассовых операций с
иностранной валютой представлена в таблице 3.1.
Таблица 3.1.
Содержание операций
Корреспонденция
счетов
дебет
кредит
1
2
3
Поступление в кассу валютных средств на различные цели с
50/4
52/1
Возврат в кассу выданной в подотчет неиспользованной валюты
50/4
71
Погашение причиненного ущерба организации
50/4
73/2
Поступление наличной иностранной валюты от учредителей в
50/4
75/1
50/4
90/1
50/4
91/1
50/4
62
росте
50/4
98
Оприходованы излишки валютных средств, выявленные при
50/4
92/1
счет
52/1
50/4
иные
70
50/4
текущего валютного счета в банке
уставный фонд
Поступление в валютную кассу выручки от реализации
продукции (вариант учета по оплате)
Поступление в валютную кассу выручки от реализации
основных и прочих активов (вариант учета по оплате)
Поступление в валютную кассу выручки от реализации
продукции и прочих активов (вариант учета по отгрузке)
Отражена
положительная
курсовая
разница
(при
валютного курса)
инвентаризации
Возврат
валюты
из
кассы
на
текущий
валютный
организации
Выдана
работникам
заработная
плата
(премии
и
вознаграждения) в иностранной валюте
59
Выдана из кассы в подотчет наличная иностранная валюта
71
50/4
Отражена отрицательная курсовая разница (при снижении
98
50/4
94
50/4
валютного курса)
В результате инвентаризации выявлена недостача наличной
иностранной валюты
Контрольные вопросы для проверки знаний студентов по теме:
1. Порядок хранения наличной иностранной валюты на
предприятиях.
Обязанности кассира. Особенности оснащения валютной кассы.
2. Документальное оформление кассовых операций в иностранной валюте.
Порядок заполнения приходных и расходных кассовых ордеров.
3. Особенности ведение кассовой книги по наличной иностранной валюте.
Отчетность кассира.
4. Синтетический и аналитический учет кассовых операций в иностранной
валюте.
60
Тема 4. Документальное оформление и учет расходов по
загранкомандировкам
С развитием рыночных отношений происходит постоянное расширение
внешнеэкономических связей белорусских организаций с партнерами из
дальнего и ближнего зарубежья. Для ведения переговоров, заключения контрактов, приемки приобретаемого имущества и в иных целях их представители
часто выезжают в зарубежные командировки.
Служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению нанимателя на определенный срок в другую местность, для выполнения
служебного задания вне места его постоянной работы. Все вопросы, связанные
с направлением работников в служебные командировки за пределы Республики
Беларусь, регламентируется Положением о регулировании труда работников,
направленных на работу в учреждения Республики Беларусь за границей,
гарантиях и компенсациях при служебных командировках за границу,
утвержденным постановлением Министерства труда от 14.04.2000 г. №55
(далее – Положение №55).
Выезд сотрудника в командировку за рубеж оформляется приказом руководителя организации. Если командирование за границу осуществляется на
основании приглашения иностранного партнера, направление работника в
командировку производится на основании приказа и данного приглашения. В
приказе должны найти отражение все сведения, необходимые бухгалтерии
предприятия для расчета сумм, выдаваемых командированному лицу под отчет:
страна (либо страны) пребывания, сроки командировки (в том числе, в каждой
61
отдельной стране пребывания), порядок проезда в командировку (самолетом,
поездом, автотранспортом и т.п.) и другая необходимая информация.
Если предприятием применяются иные нормы возмещения командировочных расходов (суточных и расходов по найму жилья), нежели установленные законодательством, в приказе также должна быть указана величина этих
нормативов или ссылка на дату и номер приказа организации об утверждении
данных норм.
На основании приказа бухгалтерия организации производит ориентировочный расчет величины командировочных расходов (суточных, расходов по
найму жилья, стоимости проезда и др.). При этом определяется размер
подотчетных сумм отдельно в рублях РБ и в иностранной валюте.
Условия направления в командировку руководителя организации определяется ее учредительными документами.
При командировании работника в другие государства командировочное
удостоверение не требуется. Командировка оформляется только приказом
руководителя организации. Продолжительность пребывания определяется по
отметкам в паспорте о пересечении границы и подтверждающих документов в
оригинале о фактически произведенных за время командировки расходах.
Для подтверждения деловой поездки в Российскую Федерацию может
быть оформлено командировочное удостоверение. Это необходимо для определения данных пересечения границ и срока пребывания в командировке, т.к.
отметки в паспорте в данном случае не делаются.
С целью повышения эффективности и качества командировок руководитель организации устанавливает задание, в котором указывается цель
командировки, время нахождения за границей, план встреч и переговоров с
представителями иностранных фирм и организаций, а в случае заключения
договора (контракта) – предмет договора (контракта), условия поставки, форма
и вид платежа. Задание подписывается руководителем и командированным
работником.
62
Руководителем назначается ответственное лицо по организации командировок за границу и их контролю, а также определяется форма письменного
отчета и порядок его представления.
Отчет о командировке должен в максимальной степени отражать выполнение поставленного задания, ход переговоров за границей, договоренность с
представителями зарубежных фирм, а также экономическую, конъюнктурную,
ценовую и другую информацию.
За работниками, направленными в командировку за границу, сохраняются
место работы (должность) и заработная плата в течение всего срока служебной
командировки, но не ниже среднего заработка.
Кроме того, наниматель обязан выдать аванс в иностранной валюте и
возместить понесенные дополнительные расходы. К ним относятся:
1. Стоимость проезда от места работы к месту командировки и обратно.
2. Суточные (расходы за проживание вне места постоянного жительства).
3. Расходы по найму жилого помещения в месте командировки.
4. Иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома нанимателя.
Для учета денежных средств, выданных в подотчет на служебные командировки, предназначен активно-пассивный счет 71 «Расчеты с подотчетными
лицами». Записи по дебету означают выдачу денег под отчет, а по кредиту –
списание утвержденных расходов и некоторых других сумм. Счет может иметь
дебетовое, кредитовое или дебетово-кредитовое сальдо.
Дебетовое сальдо характеризует общую сумму денежных средств, принадлежащих предприятию (организации), но выданных под отчет своим работникам с целью решения установленных задач. Оно показывает размер задолженности подотчетных лиц своему предприятию по состоянию на определенную дату.
Кредитовое сальдо характеризует общую сумму превышения утвержденных
расходов подотчетных лиц над полученными средствами и, следовательно,
задолженность предприятия (организации) своим работникам по состоянию на
начало или конец отчетного периода.
63
Дебетово-кредитовое сальдо отражает сумму задолженности подотчетных
лиц своему предприятию и сумму задолженности им предприятия (организации).
На выданные подотчет суммы на основании Расходного кассового ордера
ф №КО-1в составляется бухгалтерская запись по дебету счета 71 «Расчеты с
подотчетными лицами» и кредиту счета 50 «Касса», субсчет 4 «Валютная
касса».
В случае отсутствия валютного счета на момент командировки или средств
на нем для выплаты работникам, направляемым в командировку, валютные
средства могут быть приобретены за белорусские рубли в обменных пунктах
банков Республики Беларусь.
Выдача в подотчет работникам белорусских рублей для покупки валюты
отражаются проводкой по дебету счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»
и кредиту счета 50 «Касса», субсчет 1 «Касса организации»
Аванс, подлежащий выдаче командируемому работнику, рассчитывается на
основании приказа, устанавливающего порядок возмещения затрат на
служебные командировки.
Расходы по проезду от места работы к месту командировки и обратно оплачиваются на основании предъявленных билетов, но не свыше тарифа второго
класса. На самолетах по этому тарифу соответствует экономический класс, на
судах – туристический, на железнодорожном транспорте – купе. В исключительных случаях с предварительного разрешения нанимателя расходы по
проезду могут возмещаться по тарифу первого класса. На самолетах этому
классу соответствует «бизнес-класс», на железнодорожном транспорте – вагоны
«СВ». Если классификация кают на пассажирских судах установлена в
категориях, то каюты 1,2,3 категорий считаются каютами первого класса,
каюты иных категорий – каютами второго (туристического) класса. Стоимость
проезда по железной дороге в странах Азии и Африки возмещается всем
работникам по тарифу первого класса. Расчет производится при обязательном
представлении документов в оригинале.
64
При следовании вышеуказанными видами транспорта нанимателем возмещаются расходы на проезд транспортом общего пользования на вокзал
(аэропорт, пристань), если они находятся за пределами населенного пункта.
Транспортные расходы в пределах места командирования работнику не оплачиваются. Расходы на провоз багажа возмещаются в случае выполнения
служебного поручения по его провозу.
Стоимость набора питания, выдаваемого в поездах международного сообщения, включенного в цену железнодорожного билета, возмещению не
подлежит. Работнику возмещается стоимость постельного белья при наличии
отметки проводника на обратной стороне билета и только если проезд
осуществляется в ночное время.
Если командированный не представил проездных документов (при их утере
или хищении) расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно
не возмещаются.
Оплата расходов по найму жилья определяется исходя из фактической
стоимости проживания сотрудника в стране пребывания на основании предъявленных им оправдательных документов, но не свыше предельных норм,
размеры которых устанавливаются Министерством финансов Республики
Беларусь.
Суммы за питание, включенные в счет за найм помещения, оплачиваются за
счет суточных и возмещению не подлежат. Расходы на отдельные услуги,
включенные в стоимость номера и по бронированию мест в гостиницах, возмещаются в пределах норм расходов по найму жилого помещения.
Организации негосударственной формы собственности могут производить
выплату аванса и возмещение суточных и расходов по найму жилого помещения по нормам, определенным положением о командировании работников
данной организации, утвержденным их высшим органом управления.
Предусмотренные в коллективном договоре, соглашении размеры
возмещения расходов не могут быть ниже размеров, установленных для
организации, финансируемых из бюджета и пользующихся государственными
дотациями. В случае нахождения работника в командировке за границей более
65
60 дней выплата суточных, начиная с 61-го дня, осуществляются в размерах,
установленных для работников учреждений Республики Беларусь за границей
при командировании в пределах государства, где находится это учреждение.
Суточные выплачиваются для покрытия личных расходов командированного, вызванных его временным проживанием вне места постоянной работы.
Нормы выплаты суточных установлены в твердых суммах и зависят от того, в
какую страну направлен сотрудник.
Расчет суточных в белорусских рублях и иностранной валюте производится
следующим образом:
 при проезде по территории Республики Беларусь – в белорусских рублях
по нормам, установленным законодательством по оплате служебных
командировок в пределах Республики Беларусь;
 при проезде и за время пребывания на иностранной территории – в иностранной валюте по нормам, установленным для страны, в которую
направлен работник в командировку.
В случае временной остановки и пребывания на территории иностранного
государства продолжительностью более суток (для выполнения служебного
поручения или по другим, не зависящим от работника причинам) при проезде в
другую страну, куда работник направляется в командировку, выплата суточных
и расходов по найму жилого помещения производится в иностранной валюте по
нормам страны, в которой работник находился проездом.
За время остановки в пути следования по иностранной территории продолжительностью менее суток, связанной с расписанием движения транспорта
(пересадкой на другой транспорт), суточные выплачиваются по нормам страны
командирования.
За время следования водным транспортом, если в стоимость билета включена стоимость питания, суточные выплачиваются в размере
30
процентов установленной нормы за каждый календарный день нахождения в
пути, включая день прибытия в страну назначения.
День пересечения границы при выезде из Республики Беларусь включается в
дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте по нормам,
66
установленным для страны, в которую командирован работник, а день
пересечения границы при возвращении в Республику Беларусь – в дни, за
которые суточные выплачиваются в белорусских рублях, по нормам, установленным для служебных командировок в пределах Республики Беларусь.
День пересечения государственной границы определяется по отметке в
паспорте. При командировании работников в Российскую Федерацию и другие
страны Содружества Независимых Государств (далее – СНГ), где при пересечении границы отметка в паспорте не делается, день пересечения государственной границы определяется по проездным документам с учетом расписания движения пассажирского транспорта.
Помимо изложенного выше, при возмещении суточных необходимо иметь в
виду следующие обстоятельства:
- в случае, когда принимающая сторона согласно приглашению берет на себя
расходы, связанные с обеспечением командированного питанием и иностранной валютой на личные расходы, направляющая сторона выплату суточных этим лицам не производит, кроме времени пребывания в пути. За
время нахождения в пути суточные выплачиваются в полном объеме установленных норм страны командирования;
- если принимающая сторона предоставляет командируемым за свой счет питание, но не обеспечивает транспортом или не оплачивает расходы, связанные с
проездом в городском транспорте страны пребывания от места проживания до
места работы (учебы) и не выплачивает указанным лицам иностранную валюту
на личные расходы, направляющая сторона выплачивает суточные в размере
30 процентов нормы страны командирования;
- в случаях, когда работники, направленные в краткосрочные командировки, не
обеспечиваются питанием, суточные выплачиваются в полном объеме, если
принимающая сторона берет на себя расходы только по обеспечению
одноразовым питанием - в размере 70 процентов, двухразовым – в размере 30
процентов от установленной нормы страны командирования.
67
При выезде в командировку и возвращении обратно в тот же день работнику выплачиваются суточные в иностранной валюте в размере
50
процентов установленной нормы страны командирования.
Для работников, направляемых в служебные командировки за границу на
автотранспорте нанимателя, в том числе и арендованном, возмещение суточных и расходов по найму жилого помещения производится в общеустановленном порядке.
Кроме того, таким работникам дополнительно выдаются авансы в иностранной валюте на расходы по приобретению горюче-смазочных материалов,
плата за стоянку, оплате дорожных, таможенных сборов за границей, по
страхованию автотранспорта и гражданской ответственности перевозчика,
вынужденному мелкому ремонту.
Возмещение указанных и иных расходов по:
оплате разрешений на проезд по территории иностранных государств; ветеринарному и фитосанитарному контролю;
мойке транспортных средств;
услугам по приграничной обработке транспортных средств на объектах приграничного сервиса (терминалах);
конвоированию грузов, находящихся под таможенным надзором; экологическим налогам и сборам;
факсимильной связи;
эвакуации транспортных средств в случаях аварий и технических неисправностей и других расходов, связанных с выполнением международных автомобильных перевозок, производится по фактическим расходам на основе
подтверждающих документов в оригинале.
Направление водителя в командировку производится на основании
приказа нанимателя и задания на командировку, в котором указывается маршрут движения. Основанием для расчета и выплаты суточных расходов по
найму жилого помещения является путевой лист с отметками о времени выезда
и прибытия на предприятие и сопроводительные документы.
68
При направлении водителей в командировку в страны дальнего зарубежья, подтверждением для выплаты суточных в иностранной валюте является
отметка в паспорте, определяющая день пересечения границы. При командировании работников в Российскую Федерацию и другие страны СНГ, где
при пересечении границы отметка в паспорте не делается, день пересечения
границы определяется на основании путевого листа, сопроводительных
документов и установленного графика движения.
Помимо вышеизложенных, командированному лицу могут возмещаться
иные расходы, приравниваемые к командировочным, а именно: получение
загранпаспорта, визы в посольстве, стоимость багажа и т.п. Основанием для
возмещения такого рода расходов будут являться первичные документы,
подтверждающие факт оплаты этих услуг, а также копии полученных
документов (паспорта, визы и т.д.).
По возвращении из командировки работник представляет письменный
отчет о ее результатах. Отчет должен в максимальной степени отразить выполнение поставленного задания, ход переговоров за границей, договоренность
с представителями зарубежных фирм, а также экономическую, конъюнктурную
и другую информацию.
В обязательном порядке одновременно с отчетом должны быть сданы
служебный, дипломатический паспорт в соответствующие подразделения
организации.
Кроме того, работники, получившие иностранную валюту под отчет,
обязаны не позднее трех календарных дней по истечении срока, на который она
выдана, или со дня возвращения из командировки, исключая день прибытия,
предъявить в бухгалтерию организации отчет об использованных суммах
иностранной валюты, а неиспользованную сумму валюты возвратить в кассу.
Сданный командированным отчет с приложенными оправдательными
документами проверяется бухгалтерией в присутствии подотчетного лица. В
ходе проверки устанавливается наличие всех документов, включенных в отчет,
и записаны ли в нем все приложенные документы; их подлинность и
достоверность, правильность составления, включая арифметические подсчеты;
69
соответствие дат документов отчетному периоду и сумм по документам,
записям в отчете; законность и необходимость произведенных расходов, их
соответствие назначению аванса и нормам; наличие приглашения иностранного
партнера и др.
Если иностранная валюта на командировку получена в кассе организации,
то работник представляет авансовый отчет о произведенных расходах в валюте
по курсу Национального банка Республики Беларусь на день его составления.
Израсходованные согласно авансовым отчетам суммы отражаются следующими
бухгалтерскими записями:
Таблица 4.1.
Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по расчетам с
работниками по загранкомандировкам
Содержание операций
Корреспонденция счетов
дебет
кредит
1
2
3
26,44
71
Утвержден представленный авансовый отчет по командировке
по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату его
составления сверх установленных норм (не учитывается при налогообложении)
26,44
71
Возвращены в кассу неизрасходованные суммы, ранее выданные
в подотчет
Отражена курсовая разница по дебиторской задолженности подотчетных лиц
при росте валютного курса
при снижении валютного курса
50-4
71
71
98-5
98-5
71
97-1
71
71
97-1
Утвержден представленный авансовый отчет по командировке
по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату
его составления в пределах установленных норм
Отражена курсовая разница по кредиторской задолженности по
расчетам с подотчетными лицами
при росте валютного курса
при снижении валютного курса
Если аванс работнику, направляемому в командировку за границу, выдается в белорусских рублях для покупки им иностранной валюты в обменных
70
пунктах или валютных кассах банков, то авансовый отчет о произведенных
расходах составляется по курсу ее покупки в обменном пункте или валютной
кассе банка.
Приобретаемая валюта используется строго по целевому назначению без
оприходования в кассу. Купленная, но не использованная в полном объеме
иностранная валюта подлежит продаже в обменных пунктах или валютной
кассе банков, а возврат неизрасходованной суммы аванса производится в
белорусских рублях. В учете такие операции отражаются следующим образом:
Таблица 4.2.
Содержание операций
Корреспонденция счетов
дебет
кредит
1
2
3
Утвержден представленный авансовый отчет о командировке в
валюте по курсу покупки в обменном пункте и валютных кассах
банков
26,44
71
Возвращен в кассу остаток неиспользованных средств в белорусских рублях
50-1
71
71
91-2
92-1
71
Отражена разница, возникшая в связи с погашением дебиторской задолженности
при росте валютного курса
при снижении валютного курса
Если по возвращении из командировки работник в трехдневный срок не
представил авансовый отчет с оправдательными документами или не возвратил
в кассу остаток аванса, то бухгалтерия вправе произвести удержание из его
заработной платы, что оформляется следующими бухгалтерскими записями:
Содержание операций
Корреспонденция счетов
дебет
кредит
1
2
3
Отражена сумма задолженности работника по невозвращенной
валюте
73-2
71
Внесена (удержана из заработной платы) взыскиваемая сумма
50,70
73-2
71
Аналитический учет расчетов с подотчетными лицами ведут по каждой
выдаваемой сумме в машинограмме дебетовых и кредитовых оборотов по счету
71 «Расчеты с подотчетными лицами» или заменяющих ее регистрах.
Контрольные вопросы для проверки знаний студентов по теме:
1. Организационные вопросы и документальное оформление направления
работников в служебные командировки в страны дальнего и ближнего
зарубежья.
2. Порядок оплаты командировочных расходов при служебных
командировках работников за границу.
3. Синтетический и аналитический учет расчетов с подотчетными лицами по
командировкам в страны дальнего и ближнего зарубежья.
Тема 5. Учет кредитов и займов в иностранной валюте
В процессе текущей финансово-хозяйственной деятельности у
организаций часто возникает потребность в покрытии временного недостатка
валютных средств. Если покупка валюты (конвертация) нецелесообразна,
организация может получать такие средства в виде кредитов и займов.
Кредит (заем) занимает важное место во внешнеторговых операциях:
- он оказывает стимулирующее воздействие на внешнеэкономические связи, в
частности и на внешнюю торговлю, повышая ее экономическую эффективность,
способствует бесперебойности международных валютно-расчетных операций,
создает благоприятные условия для вывоза за границу капитала.
Отношения между кредитором и заемщиком оформляются кредитным
договором, а отношения между заимодавцем и займополучателем – договором
займа.
По кредитному договору банк или иная кредитная организация обязуется
предоставить денежные средства (в национальной либо в иностранной валюте)
заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик
обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты за
нее.
72
Предметом договора займа могут быть как деньги, так и иное движимое
имущество, а кредитного договора – только деньги. Кредитодателем
(займодавцем) может быть банк Республики Беларусь, банк-нерезидент или
просто нерезидент. Банки-резиденты предоставляют кредиты (займы) в
иностранной валюте юридическим лицам преимущественно на
валютоокупаемые проекты. Привлечение от нерезидентов РБ кредитов и
займов на срок более 180 дней является валютной операцией, связанной с
движением капитала, которая осуществляется путем регистрации кредита,
займа в Национальном банке РБ и выдачи юридическому лицу свидетельства о
регистрации кредита (займа).
Для получения свидетельства организация предоставляет в Национальный
банк заявление и копию кредитного договора либо договора займа. Разрешение
Национального банка не требуется при привлечении от нерезидентов кредитов
(займов) на срок более 180 дней в рамках межправительственных соглашений о
привлечении иностранных кредитов (займов).
Национальный банк также вправе устанавливать предельный размер
процентных ставок по кредитам (займам), привлекаемым на срок более 180
дней. Если процентная ставка согласно договору превышает ставку,
установленную Национальным банком, то это является основанием для отказа в
выдаче свидетельства о регистрации кредита (займа).
Кредит однозначно предполагает обязанность заемщика уплатить
проценты на полученную денежную сумму. По договору займа проценты могут
и не выплачиваться, т.е. заем может быть беспроцентным.
Кредитный договор должен быть заключен в письменной форме,
несоблюдение которой влечет недействительность договора. При его
заключении следует предусмотреть следующие существенные условия: сумма
кредита с указанием валюты, проценты за пользование и порядок их уплаты,
целевое использование, сроки и порядок предоставления и погашения кредита,
способ обеспечения и исполнения обязательств по кредитному договору,
ответственность кредитодателя и кредитополучателя за невыполнение условий
73
договора, иные условия, относительно которых по заявлению одной из сторон
должно быть достигнуто соглашение.
До заключения кредитного договора банк обязан проверить
правоспособность и оценить платежеспособность кредитополучателя. Для этого
кредитополучатель - юридическое лицо предоставляет в банк:
- бухгалтерскую отчетность в соответствии с Законом «О бухгалтерском учете
и отчетности» за отчетный период, определенный банком
- копии договоров (контрактов) в подтверждение кредитуемых сделок.
Если у кредитополучателя текущий (расчетный) счет открыт в ином
банке, то дополнительно он обязан представить:
- копии учредительных документов, предусмотренных законодательством для
соответствующей организационно-правовой формы юридического лица,
удостоверенные нотариально, или вышестоящим органом, или органом,
производившим регистрацию
- копию документов о государственной регистрации, удостоверенную
нотариально или органом, производившим регистрацию
- карточку с образцами подписей должностных лиц, имеющих право
распоряжаться счетом, и оттиском печати владельца счета, удостоверенную
нотариально либо вышестоящим органом и оттиском его печати.
По усмотрению банка кредитополучатель обязан представить и другие
документы. Например, бизнес-план, включающий расчет экономической
эффективности и окупаемости кредитуемого проекта.
Для бухгалтерии предприятия кредитный договор является основным
документом, подтверждающим получение кредита, выплату процентов и
других платежей банку со стороны предприятия.
В зависимости от условий кредитного договора между предприятием и
банком могут быть заключены и другие договора, предусмотренные в
кредитном договоре. Данные дополнительные договора являются
приложениями к основному кредитному договору. Примером этого может
служить заключение Договора уступки денежных потоков.
74
Заключая договор займа, стороны обычно лишь убеждаются в
юридической правоспособности контрагента на основании учредительных
документов. При совершении операций, связанных с финансированием (кредит,
заем), в обязательном порядке кредитополучатель (заемщик) должен
предоставить обеспечение исполнения своих обязательств (залог,
поручительство и т.п.).
Залогодателем может быть как кредитополучатель (заемщик) так и
другое юридическое лицо.
Кредиты подразделяются на краткосрочные и долгосрочные.
Краткосрочный кредит предоставляется на срок до 12 месяцев для
удовлетворения временной потребности заемщика в средствах на
формирование его текущих активов в виде запасов и затрат.
Долгосрочный кредит предоставляется на длительный срок (свыше
12
месяцев) для расширенного воспроизводства долгосрочных активов.
Учет состояния расчетов по краткосрочным кредитам и займам
осуществляется на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» по
субсчетам:
66/1 «Расчеты по краткосрочным кредитам банка»
66/2 «Расчеты по краткосрочным займам»
Учет состояния расчетов по полученным долгосрочным кредитам и
займам ведется на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» по
субсчетам:
67/1 «Расчеты по долгосрочным кредитам банка»
67/2 «Расчеты по долгосрочным займам»
По кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67
«Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», отражаются суммы
полученных кредитов и займов и проценты к уплате, причитающиеся по
полученным кредитам и займам. По дебету этих счетов отражается погашение
задолженности по полученным валютным средствам.
Кредит выдается в безналичной форме на цели, предусмотренные
кредитным договором, минуя текущий счет кредитополучателя путем оплаты
75
со ссудного (специального ссудного) счета акцептованных расчетных
документов продавца (поставщика) или расчетных документов
кредитополучателя за фактически отгруженные или полученные основные
средства, материальные ценности и выполненные работы и др. услуги.
В экономически обоснованных случаях кредит может быть зачислен
непосредственно на текущий счет кредитополучателя.
Наличные денежные средства кредитополучатель может направлять на
выдачу зарплаты или закупку у физических лиц сельскохозяйственной и (или)
другой продукции, приобретение которой разрешено за наличный расчет в
иностранной валюте законодательством Республики Беларусь.
Кредиты могут предоставляться как в иностранной валюте (в погашение с
последующей продажей либо конвертацией), так и в белорусских рублях. В
этой связи допускается, если это предусмотрено кредитным договором,
изменение денежных обязательств кредитополучателя, выраженных в
иностранной валюте, на денежные обязательства, выраженные в белорусских
рублях, и изменение денежных обязательств кредитодателя, выраженных в
иностранной валюте, на денежные обязательства, выраженные в белорусских
рублях. Таким образом, погашение валютного кредита возможно как в валюте
кредита, так и в белорусских рублях.
Суммы полученных кредитов отражаются бухгалтерской записью:
Дебет счета 07 «Оборудование к установке»
Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Дебет счета 50/4 «Валютная касса»
Дебет счета 51 «Расчетный счет»
Дебет счета 52/1 «Текущий валютный счет» и др.
Кредит счета 66/1 «Расчеты по краткосрочным кредитам банка»
Кредит счета 67/1 «Расчеты по долгосрочным кредитам банка»
Полученные кредиты должны быть использованы строго по целевому
назначению.
Такими целями могут быть:
 осуществление капитальных вложений в основные средства
76
 приобретение имущественных прав
 приобретение товарно-материальных ценностей
 приобретение ценных бумаг
 оплата работ (услуг)
 и другие цели, не запрещенные законодательством.
Не допускается использование кредитов на покрытие
бесхозяйственности, осуществление взносов в уставные фонды других
организаций, покупку ценных бумаг, уплату процентов за пользование
кредитом, выплату дивидендов по акциям, погашение заемщиком ранее
полученных кредитов и другие платежи, противоречащие законодательству.
Целевое использование кредитов контролирует кредитодатель исходя из
анализа представленных кредитополучателем копий договоров (контрактов)
или других документов в подтверждение кредитуемой сделки. Кроме того,
целевое использование кредита может определяться условиями кредитного
договора путем установления запрета на вложение полученных кредитов в
определенные виды деятельности, возложением обязанностей использования
полученных валютных средств на приобретение имущества, оплату работ и
(или) услуг и другие цели, не запрещенные законодательством.
К затратам, связанным с получением и использованием валютных
кредитов, относятся:
- проценты, причитающиеся к уплате банку за пользование кредитными
средствами;
- курсовые разницы, возникающие при погашении обязательств по кредитам
(займам) и их переоценке;
- дополнительные затраты, связанные с получением кредитов (расходы по
страхованию кредитных рисков и др.).
Под процентами по полученным кредитам, займам понимаются суммы,
определенные сторонами как плата за пользование валютными ресурсами при
заключении договоров, в том числе уплачиваемые по продленным,
пролонгированным договорам, если они не являются санкциями,
77
применяемыми в соответствии с законодательством либо договором за
просрочку, отсрочку возврата кредита, займа.
В соответствии с основными положениями по составу затрат,
включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) на себестоимость
продукции (работ, услуг) (издержки обращения товаров) относятся проценты
по полученным ссудам, кредитам и займам (за исключением процентов
по
просроченным и отсроченным ссудам, кредитам и займам, связанным с
приобретением
основных средств, нематериальных и иных внеоборотных
(долгосрочных) активов); проценты за отсрочку или рассрочку оплаты товаров,
выполненных работ, оказанных услуг.
Согласно Инструкции по применению Типового плана счетов счет 91
«Операционные доходы и расходы» предназначен для обобщения информации
об операционных доходах и расходах отчетного периода, а именно, о расходах
(процентах), начисленных организацией после принятия к бухгалтерскому
учету приобретенных за счет краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов
товарно-материальных ценностей, а также процентах по иным краткосрочным и
долгосрочным кредитам и займам (кроме кредитов и займов, полученных на
приобретение основных средств и нематериальных активов, проценты по
которым в конце года относятся на стоимость соответствующих активов).
Исходя из указанных особенностей законодательства, для целей
отражения в бухгалтерском и налоговом учете можно выделить следующие
группы процентов:
- проценты, определенные сторонами как плата за пользование денежными
ресурсами при заключении кредитного договора, договора займа, в том числе и
проценты, уплачиваемые по продленным, пролонгированным договорам, если
они не выступают в виде санкций, применяемых в соответствии с
законодательством либо договорам за просрочку, отсрочку возврата кредита,
займа;
- проценты, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету
приобретенных товарно-материальных ценностей;
78
- повышенные проценты, предусмотренные договором, либо
законодательством, в связи с их продлением (отсрочкой);
- проценты, предусмотренные договором либо законодательством как мера
ответственности, уплачиваемые при просрочке возврата кредитных (заемных)
средств;
- проценты по приобретаемым внеоборотным активам.
Таким образом, проценты по продленным (отсроченным) кредитным
договорам (займам) относятся на себестоимость при условии, что данные
проценты не носят характер повышенных процентов либо штрафных
(дополнительных к процентам, установленным первоначальным соглашением).
Если при продлении, отсрочке кредитов, займов стороны применили
повышенные проценты как плату за пользование денежными средствами, то
данные суммы (в части их превышения над суммами процентов,
предусмотренных сторонами первоначально) не могут быть отнесены
предприятием на себестоимость, а подлежат отнесению на финансовые
результаты как уплаченные, присужденные или признанные штрафы, пени,
неустойки и другие виды санкций за нарушения условий хозяйственных
договоров.
Если при просрочке кредитов, займов стороны применили повышенные
проценты в качестве штрафных санкций за нарушение договорных
обязательств, предусмотренные договором либо законодательством, то данные
суммы (в части их превышения над суммами процентов, предусмотренных
сторонами первоначально) не могут быть отнесены предприятием на
себестоимость, а также относятся на финансовые результаты.
Начисленные проценты по кредитам и затратам отражаются в учете
следующими бухгалтерскими записями:
Содержание хозяйственной операции
Проценты, начисленные по краткосрочным кредитам и
Счет дебета
20,23
займам, полученным на приобретение товарно-материальных 26,44
Счет
кредита
66/1,2
67/1,2
ценностей, до приятия указанных ценностей к
бухгалтерскому учету
79
Проценты, начисленные по краткосрочным кредитам и
91/2
66/1,2
67/1,2
91/2
66/12,
67/1,2
07,08
66/12,
67/1,2
08
66/12,
67/1,2
01
08
04
66/12,
67/1,2
займам, полученным на приобретение товарно-материальных
ценностей, после принятия указанных ценностей к
бухгалтерскому учету
Проценты, начисленные по просроченным кредитам и
займам
Проценты, начисленные по кредитам и займам, полученным
на осуществление капитальных вложений (до ввода
основных средств и нематериальных активов в
эксплуатацию)
Проценты, начисленные по кредитам и займам, полученным
на капитальные вложения после ввода основных средств в
эксплуатацию
Включенные в конце года в стоимость объектов основных
средств, обособленно учитываемых в течение отчетного года
в качестве капитальных вложений, процентов по кредитам и
займам, начисленным после ввода в эксплуатацию основных
средств
Проценты по кредитам и займам, начисленные после
принятия нематериальных активов к учету, подлежат
отнесению на стоимость нематериальных активов один раз в
год либо на дату завершения расчетов по уплате процентов
Форма исполнения заемщиками обязательств по возврату кредита (займа)
и уплате процентов по нему могут быть:
Залог имущества, поручительства и гарантии физических и юридических лиц,
обеспеченные залогом их имущества, правительственные гарантии.
В случае оформления залога и имущества в качестве обеспечения
возврата кредита (займа), на сумму описанных в залог материальных ценностей
делается запись по забалансовому счету 009 «Обеспечения обязательств и
платежей выданные». Этот забалансовый счет предназначен для обобщения
информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение
выполнения обязательств и платежей. В случае, если в гарантии не указана
сумма, для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий
80
договора. Суммы обеспечений, учтенные на счете 009 «Обеспечения
обязательств и платежей выданные», списываются по мере погашения
задолженности.
Аналитический
учет по счету 009 «Обеспечения обязательств и
платежей выданные» ведется по каждому выданному обеспечению (залогу) по
стоимости.
Если в качестве обеспечения кредита (займа) оформлено поручительство
третьего лица (другого банка или другого предприятия), то на сумму
полученных гарантий делается запись по забалансовому счету 008
«Обеспечение обязательств и платежей полученных». На этом счете отражается
информация о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение
выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под
товары, переданные другим организациям (лицам). Если в гарантии не указана
сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий
договора. Суммы обеспечений, учтенные на счете 008 «Обеспечения
обязательств и платежей полученные», списываются по мере погашения
задолженности.
Аналитический учет по счету 008 «Обеспечения обязательств и платежей
полученные» ведется по каждому полученному обеспечению.
Отражение полученных гарантий имеет ряд особенностей:
- возникновение дебета счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей
полученные» у организации, выдавшей заем, предоставившей отсрочку по
расчетам за отгруженную продукцию (работы, услуги) и т.п., влечет отражение
по дебету счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» у
партнера выданных в обеспечение погашения обязательств гарантий;
- отражение в бухгалтерском учете операций на балансовых счетах не
изменяется от принятой методологии независимо, есть ли обеспечение за
балансом или нет;
- при погашении своих обязательств перед заимодавцем, поставщиком и
т.п. балансовыми записями организацией производится закрытие счета 009
«Обеспечения обязательств и платежей выданные», что у партнера влечет
81
одновременное закрытие счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей
полученные».
Взятый валютный кредит или заем подлежит переоценке при каждом
изменении Национальным банком РБ курсов иностранных валют. Переоценка
производится на дату совершения операции, а также на дату составления
бухгалтерской отчетности за отчетный период. Это означает, что пересчет
операций с валютным кредитом производится при приобретении за счет
кредита внеоборотных и оборотных активов, а также либо на дату их полного
или частичного погашения, либо на последнюю дату отчетного периода.
Возникающие при переоценке (кредиторской задолженности) курсовые
разницы относятся на счет 97 «Расходы будущих периодов» (субсчет 1
«Курсовые разницы»). Учтенные в составе расходов будущих периодов
курсовые разницы списываются:
- при приобретении сырья, материалов, товаров, оказании организации
работ, услуг – на финансовые результаты деятельности организации
ежемесячно в размере не более 10% от фактической себестоимости
реализованной продукции (работ, услуг) и отражается проводкой: Д-т 92
«Внереализационные доходы и расходы» К-т 97-1 «Курсовые разницы»
Конкретный размер списания курсовых разниц закрепляется в учетной
политике
- по кредитам в иностранной валюте, полученным под гарантию
Правительства РБ и не возвращенным в установленные сроки, - за счет
прибыли, остающейся в распоряжении организации, что отражается записью:
Д-т 92 «Внереализационные доходы и расходы» – К-т 66 «Краткосрочные
кредиты и займы», 67 «Долгосрочные кредиты и займы». При этом данные
суммы не учитываются при определении облагаемой налогом прибыли
- при осуществлении капитальных вложений в основные средства и
нематериальные активы до ввода их в эксплуатацию – на себестоимость
капитальных вложений, что отражается бухгалтерской записью в дебет счетов
07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы» и
кредит счета 97 «Расходы будущих периодов» (субсчет 13 «По капитальным
82
вложениям»), после ввода (передачи) объектов в эксплуатацию – в конце
отчетного квартала и (или) года на стоимость этих внеоборотных активов при
этом составляется бухгалтерская проводка по дебету счетов 04
«Нематериальные активы» 01 «Основные средства» и кредиту счета 97
«Расходы будущих периодов» (субсчета 14 «По основным средствам», 15 «По
нематериальным активам»).
Возврат валютных кредитов производится в сроки, установленные
кредитным договором. Погашение задолженности заемщиком по кредиту,
выданному со ссудного (спецссудного) счета, производится безналичным
путем в установленной очередности с его расчетного или валютного счета, либо
списанием денежных средств платежным требованием или мемориальным
ордером кредитодателя в сроки, установленные кредитным договором.
При согласии кредитодателя кредитополучатель может заключить
договор о переводе долга на другое лицо. В этом случае возврат кредита
производится новым должником. Погашение кредита другим лицом
допускается, также при уступке организацией кредитоплучателем в пользу
кредитодателя своих требований к другому лицу, по отношению к которому он
является кредитором.
Для осуществления платежей по погашению основного долга и выплате
кредитов по кредитам и займам организация может покупать иностранную
валюту. Основанием для покупки является кредитный договор или договор
займа, а также банковские документы, подтверждающие поступление
иностранной валюты на счета должника или другие документы,
подтверждающие оплату обязательств за счет кредитных или заемных средств.
Приобретенная на вышеуказанные цели иностранная валюта не подлежит
обязательной продаже.
Погашение кредитных обязательств отражается бухгалтерской записью:
Дебет счета 66/1 «Расчеты по краткосрочным кредитам банка»
Дебет счета 67/1 «Расчеты по долгосрочным кредитам банка»
Кредит счета 51 «Расчетный счет»
Кредит счета 52/1 «Текущий валютный счет»
83
Одновременно организация отражает курсовую разницу между рублевой
оценкой валютных средств по курсу НБ РБ, действующему на дату совершения
платежа, и их рублевой оценкой по курсу НБ РБ, действовавшему на дату
проведения текущей переоценки. При этом положительные курсовые разницы
отражаются записью: Дебет счета 97/1 «Курсовые разницы» Кредит счетов
66/1 «Расчеты по краткосрочным кредитам банка» или 67/1 «Расчеты по
долгосрочным кредитам банка», отрицательные курсовые разницы отражаются
обратной бухгалтерской проводкой.
За просрочку исполнения денежного обязательства по кредитному
договору организация обязана уплатить штраф в установленном договором
размере. Данные суммы подлежат отнесению на финансовые результаты в
составе внереализационных расходов, как штрафы, пени, неустойки за
нарушение условий договора. Штрафные санкции за нарушение
предусмотренных договором обязательств оформляется бухгалтерской записью:
Дебет счета 92-2 «Внереализационные расходы» и Кредит счетов 66/1
«Расчеты по краткосрочным кредитам банка» или 67/1 «Расчеты по
долгосрочным кредитам банка».
Заем может предоставляться путем перечисления иностранной валюты со
счета займодавца на счет заемщика, а также путем перечисления заимодавцем
средств в пользу третьих лиц в оплату обязательств заемщика.
Получение займов отражается бухгалтерской записью:
Дебет счета 50/4 «Валютная касса»
Дебет счета 52/1 «Текущий валютный счет»
Кредит счета 66/2 «Расчеты по краткосрочным займам»
Кредит счета 67/2 «Расчеты по долгосрочным займам».
Если договор займа заключен с использованием полученных средств на
определенные цели (целевой заем), заемщик обязан обеспечить возможность
осуществления заимодавцем контроля за целевым использованием суммы
займа.
Погашение обязательств по договору займа оформляется бухгалтерской
записью:
84
Дебет счета 66/1 «Расчеты по краткосрочным займам»
Дебет счета 67/2 «Расчеты по долгосрочным займам»
Кредит счета 52/1 «Текущий валютный счет»
Аналитический учет валютных кредитов (займов) организуется по их
видам, кредиторам (заимодавцам), договорам и срокам погашения. В
бухгалтерии организации информация о краткосрочных и долгосрочных
кредитах (займах) отражается в машинограммах дебетовых и кредитовых
оборотах по счетам 66/1, 66/2, 67/1, 67/2 или заменяющих их регистрах.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета
по учету кредитов и займов в иностранной валюте
Содержание операций
Корреспонденция счетов
дебет
кредит
1
2
3
Получены кредиты и займы в иностранной валюте для
приобретения оборудования
За счет кредитов и займов приобретен объект основных
средств (нематериальных активов)
Зачислены на текущий валютный счет кредиты и займы
Отражены проценты начисленные
по краткосрочным кредитам и займам,
полученным на приобретение товарно-материальных
ценностей до их принятия к учету
Отражены проценты начисленные
по краткосрочным кредитам и займам,
полученным на приобретение товарно-материальных
ценностей после их принятия к учету
Отражены проценты, начисленные по просроченным
кредитам и займам
Отражены проценты, начисленные по кредитам и займам,
полученным на осуществление капитальных вложений до
ввода основных средств и нематериальных активов в
эксплуатацию
Включены в конце года в стоимость основных средств
обособленно учитываемые в течение года проценты по
кредитам и займам, начисленным после ввода основных
средств в эксплуатацию
Отражены проценты по кредитам и займам, начисленные
после принятия нематериальных активов к учету
Отражена сумма описанных в залог материальных ценностей
Списана сумма описанных в залог материальных ценностей
по мере погашения задолженности
Отражена сумма полученных гарантий при оформлении
поручительства третьего лица
Списана сумма гарантий при оформлении поручительства
третьего лица по мере погашения задолженности
07
66/1, 67/1
08
66/1, 67/1
52/1
66/1, 67/1
20, 23
26,44
66/1,2
67/1,2
91/2
66/1,2
67/1,2
91/2
07,
08
66/1,2
67/1,2
66/1,2
67/1,2
01
08
04
66/1,2
67/1,2
009
009
008
008
85
Списаны курсовые разницы по кредитам в иностранной
валюте в размере не более 10% фактической себестоимости
реализованной продукции
Списаны курсовые разницы по кредитам в иностранной
валюте полученным под гарантию правительства
Списана курсовая разница по кредитам в иностранной
валюте при осуществлении капитальных вложений в
основные средства и нематериальные активы до ввода их в
эксплуатацию
Включены в конце года в стоимость внеоборотных активов
курсовые разницы по полученным валютным средствам
92
97/1
92
07,08
66/1,2
67/1,2
97/13
01,04
97/14
Контрольные вопросы для проверки знаний студентов по теме:
1. Порядок получения кредитов и займов в иностранной валюте. Виды
кредитов и займов.
2. Документальное оформление кредитов и займов в иностранной валюте.
3. Порядок использования и погашения валютных кредитов и займов.
4. Синтетический и аналитический учет кредитов и займов в иностранной
валюте.
Тема 6. Учет экспортных операций
Экспорт – это вывоз товаров с таможенной территории Республики Беларусь
за границу без обязательства об обратном ввозе. Факт экспорта фиксируется в
момент пересечения товаром таможенной границы Республики Беларусь.
К экспорту и импорту относятся сделки со следующими признаками:
- пересечение товаров государственной границы;
- оплата производится за границей или валютные средства поступают из-за
86
границы;
- участие в сделке нерезидента.
Реализации товаров на экспорт предшествует заключение контракта с зарубежным покупателем (иностранной фирмой). В контракте указываются:
продавец и покупатель, их почтовые и банковские реквизиты, наименование и
количество экспортируемых товаров, их качественные характеристики, сроки
поставки, цена и общая сумма контракта, условия расчетов, особенности
упаковки, маркировки, сдачи и приемки грузов, базисные условия поставки,
момент перехода права собственности на товар, ответственность сторон за
нарушение контракта. Оговариваются также форс-мажорные обстоятельства и
порядок решения спорных вопросов, другие обязательства поставщика и
покупателя, принятые в международной практике при заключении контрактов
(например, порядок гарантийного и послегарантийного обслуживания,
обеспечения запасными частями, условия выполнения монтажных работ,
специальные условия испытаний, сроки исковой давности и др.). По каждому
внешнеторговому договору, предусматривающему экспорт товаров, общая
стоимость которых превышает в эквиваленте 1500 евро, экспортер обязан до
начала исполнения договора (отгрузки товара) зарегистрировать паспорт сделки
в соответствующем таможенном органе в установленном порядке.
Первичная учетная документация по экспортным операциям, являющаяся
основой системы банковско-таможенного контроля, включает в себя:
- паспорт сделки;
- учетную карточку - возвратный документ. Она составляется таможенными
органами на основании грузовой таможенной декларации. Направляется ими в
уполномоченные банки для текущего контроля за полнотой и
своевременностью поступления валютной выручки предприятиям от экспорта
товаров, работ и услуг;
- реестр - документ, выписываемый таможенными органами на базе сведений
грузовой таможенной декларации. Содержание его включает информацию об
отгрузках товаров на экспорт, ожидаемых сроках и суммах поступления
выручки;
87
- досье - специальная подборка документов по контролю за поступлением
валютной выручки; формируется уполномоченными банками по каждому
паспорту сделки;
- журнал - учетный регистр, составляемый банком для ведения отдельного учета
входящих и исходящих документов валютного контроля;
- статистическая декларация – представляется субъектами
предпринимательской деятельности при реализации внешнеторговых
договоров, когда в соответствии с законодательством не производится
таможенное оформление экспортно-импортных грузов, общая стоимость
которых превышает в эквиваленте 200 евро. Она регистрируется в таможенных
органах и является документом валютного контроля. Статистическая
декларация представляется в таможенные органы по каждой экспортноимпортной сделке не позднее пяти календарных дней с даты отгрузки со склада
(при экспорте), либо не позднее пяти календарных дней с даты оприходования
товара (при импорте). Если после регистрации в таможенных органах
статистической декларации по экспорту товаров их отгрузка не состоялась,
данная декларация должна быть аннулирована в течение 10 календарных дней
после регистрации.
При экспортно-импортных операциях и оформлении статистической
декларации большое значение имеет сертификат происхождения товаров,
который выдается Торгово-промышленной палатой страны-экспортера.
Существуют два вида сертификатов происхождения товаров: СТ-1 (для стран
СНГ) и СТ-А (для развивающихся стран). Для Республики Беларусь большое
значение имеет наличие сертификата происхождения товаров по форме СТ-1
при их импорте из Российской Федерации, поскольку его наличие освобождает
от уплаты от таможенных пошлин.
Для осуществления валютного контроля за экспортно-импортными
контрактами основополагающую роль играет Паспорт сделки.
Паспорт сделки представляет собой всеохватывающий документ, который, с
одной стороны, включает реквизиты уполномоченного банка, на транзитный
валютный счет которого должна поступать экспортная выручка, реквизиты
88
предприятия - экспортера, включая официальное наименование, полный
юридический адрес, код ОКПО и номер транзитного валютного счета, а с
другой стороны -реквизиты иностранного партнера (наименование, страна,
адрес), условия контракта, в т.ч. сумма сделки, валюта платежа, форма расчетов
и сроки поступления валютной выручки.
Заполненный и подписанный экспортером Паспорт сделки в пяти
экземплярах предоставляется в соответствующий уполномоченный банк вместе
с оригиналом или копией контракта, заверенной со стороны экспортера.
Обслуживающий банк, как агент валютного контроля, проверяет
внешнеторговый договор и делает соответствующие отметки в паспорте сделки.
После подписания Паспорта сделки экспортер несет полную ответственность
за соответствие приведенных в нем данных условиям контракта и полное и
своевременное зачисление валютной выручки на транзитный валютный счет в
уполномоченном банке. Причем сроки поступления валютной выручки
рассчитываются экспортером самостоятельно, исходя из времени движения
товаров по территории Республики Беларусь, времени пробега банковских
документов, условий платежа по контракту и других факторов. Указанные
сроки исчисляются от даты таможенного оформления товаров. При этом если
срок поступления валютной выручки превышает 90 дней, то в Паспорт сделки
вносятся данные о лицензии Национального банка Республики Беларусь,
разрешающие предоставление подобного рода отсрочки платежа иностранным
покупателем.
Уполномоченный банк отказывает экспортеру в подписании Паспорт сделки
в следующих случаях:
- несоответствия указанных в нем сведений данным, содержащимся в
контракте;
- несоответствия предусмотренных контрактом валютных операций
требованиям действующего законодательства Республики Беларусь;
- оформление Паспорта сделки с нарушением установленных требований;
- наличие в контракте условий, предусматривающих зачисление валютной
выручки по нему на счета других, помимо экспортера, предприятий и лиц;
89
- отсутствие в контракте условий, предусматривающих зачисление экспортной
выручки на счет экспортера в уполномоченном банке Республики Беларусь;
- отсутствия в контракте сведений, необходимых для составления Паспорта
сделки в установленном порядке.
Паспорт сделки выписывается в пяти экземплярах предприятиемэкспортером и представляется в уполномоченный банк. Паспорт сделки
сверяется банком на предмет соответствия условиям контракта и подписи в
карточке образцов подписей лиц, имеющих право первой подписи, и заверяется
им при отсутствии расхождений. За выполнение данной операции
уполномоченный банк как агент валютного контроля берет с предприятия плату
в размере не выше 0,15 процентов от суммы контракта, которая взимается им не
ранее поступления в банк первой суммы экспортной выручки по данному
контракту.
После регистрации в банке Паспорт сделки передается банком в таможню и
соответственно является контрольным документом. Регистрация Паспорта
сделки как правило осуществляется в таможне, в зоне деятельности которой
зарегистрирован субъект предпринимательской деятельности. На таможне
представленному документу присваивают соответствующий номер и заверяют
печатью должностного лица таможни. Из представленных пяти экземпляров
Паспорта сделки два остаются на таможне для статистики, один – передается в
обслуживающий банк для контроля и два остаются субъекту хозяйствования.
Один экземпляр паспорта сделки остается в банке и формирует досье специальную подборку документов по контролю за поступлением валютной
выручки от экспорта товаров.
Если после оформления паспорта сделки произошли изменения и (или)
дополнения по контракту между участниками, предприятие-экспортер в 10дневный срок с даты внесения изменений и дополнений, но не позже
предоставления к таможенному оформлению товаров, экспортируемых на
основании внесенных в контракт изменений и дополнений, представляет в
уполномоченный банк:
- оригиналы или заверенные в установленном порядке копии изменений и
90
дополнений к контракту;
- дополнительные листы к Паспорту сделки, оформленные в том же порядке,
что и Паспорт сделки, но с заполнением только тех граф, сведения о которых
подлежат уточнению.
Заверенные ответственным лицом банка и скрепленные его печатью копии
паспорта сделки и дополнительные листы к нему, а также копии грузовой
таможенной декларации на экспортируемые товары предприятие-резидент
предъявляет, наряду с другими документами, таможенному органу. При
отсутствии замечаний с его стороны в процессе взаимной сверки
представленных документов и при выполнении всех других требований
таможенного законодательства дается право на вывоз заявленного к экспорту
груза, что подтверждается подписью должностного лица таможни на копии
паспорта сделки и копии грузовой таможенной декларации. На этих
документах, кроме того, ставится личная номерная печать лица,
осуществляющего таможенное оформление груза. Копии паспорта сделки, как
уже отмечалось, вместе с грузовой таможенной декларацией остаются в делах
таможни.
Копия грузовой таможенной декларации с оттиском личной номерной
печати и подписью должностного лица таможни передается предприятию,
получившему право на экспорт своей продукции. В течение 10 дней со дня
выпуска груза таможней предприятие представляет эту копию грузовой
таможенной декларации в банк.
На каждую экспортную сделку составляется учетная карточка. В учетной
карточке ГТК РБ содержатся сведения о конкретной отгрузке экспортного
товара, реквизиты соответствующего коммерческого банка, указываются сроки
поступления экспортной выручки предприятию - экспортеру. Эта учетная
карточка пересылается в соответствующий коммерческий банк, который в свою
очередь, устанавливает контроль за переводом валюты в Республику Беларусь в
адрес экспортера. И только после поступления экспортеру причитающейся
ему суммы платежа, банк возвращает в вычислительный центр ГТК РБ учетную
карточку.
91
Учет экспортных операций ведется по странам, отдельным покупателям,
контрактам, каждой учетной товарной партии, а внутри ее – по группам и видам
товаров. Под учетной товарной партией понимается определенное количество
однородного груза, отправленного в один адрес, по одному контракту,
оформленное одним транспортным документом и отфактурованное одним
счетом. Только в комплексе перечисленные признаки определяют товарную
партию. При определении признаков учетной партии во внимание принимают
вид товара и возможности сохранения партии при перевозке, перевалках и
хранении груза.
Учет экспортных товаров по партиям обеспечивает возможность контроля за
сохранностью и перемещением каждой партии товаров по всему маршруту ее
движения от продавца к покупателю.
Основанием для бухгалтерских записей по учету экспортных операций являются оформленные соответствующим образом документы, подтверждающие
факт пересечения границы и передачи товаров иностранному покупателю:
железнодорожные накладные, товарно-транспортные и авиационные
накладные, багажные квитанции, коносаменты, почтовые квитанции, которые
свидетельствуют об отгрузке товаров в установленные адреса; извещения
товарно-транспортных контор, акцептованные счета предприятия-поставщика
(с приложенными спецификациями), приемные акты, подтверждающие
поступление товаров в порты или на склады, складские свидетельства,
приемные акты иностранных экспедиторов, консигнаторов и другие документы,
подтверждающие движение экспортных товаров за границей.
Среди экспортеров можно выделить три группы предприятий:
- предприятия-производители экспортной продукции;
- торговые фирмы, закупающие товар у отечественных производителей и
реализующие его на экспорт;
- посреднические фирмы, реализующие товар на экспорт на условиях комиссии или консигнации.
Методика документального оформления и учета продажи товаров на
экспорт в каждой группе предприятий будет иметь отличия. Рассмотрим
92
методику и организацию учета экспортных операций у первых двух групп
экспортеров. При реализации товаров, продукции и иного имущества на
экспорт метод определения выручки от реализации устанавливается
предприятием исходя из условий хозяйствования и заключенных договоров.
Договором определяется момент возникновения у покупателя права владения,
пользования и распоряжения приобретаемым имуществом.
Если контрактом обусловлен момент перехода права владения, пользования
и распоряжения отгруженным имуществом и риска его случайной гибели от
продавца (экспортера) к покупателю после поступления денежных средств в
оплату отгруженного имущества на валютный счет экспортера либо в кассу, то
выручка от реализации такого имущества отражается на счетах учета
реализации и определяется финансовый результат от экспортной операции на
дату поступления денежных средств (метод определения выручки от
реализации по оплате отгруженных товаров и другого имущества).
Если договором предусмотрено, что право владения, пользования и распоряжения отгруженным имуществом переходит от продавца (экспортера) к покупателю по мере отгрузки имущества и предъявления покупателю расчетных документов, то отражение выручки на счетах учета реализации и определение
финансового результата от экспортной операции производится на дату
предъявления покупателю расчетных документов при условии отгрузки товаров
(имущества), то есть метод определения выручки от реализации имущества по
мере его отгрузки.
6.1. Учет реализации по методу определения выручки по оплате
отгруженного имущества.
При использовании метода определения выручки от реализации товаров и
другого имущества по мере их оплаты отражение выручки по кредиту счетов
учета реализации и определение финансовых результатов производится на дату
поступления денежных средств на счета в банках либо в кассу предприятия при
условии отгрузки товарно-материальных и других ценностей покупателям
(заказчикам).
93
По мере отгрузки товарно-материальных и других ценностей на экспорт согласно контракта их фактическая себестоимость списывается в дебет счета 45
«Товары отгруженные» с кредита счетов учета имущества: 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары», 43
«Готовая продукция» и других счетов.
Аналитический учет товаров, отгруженных на экспорт, ведется по
субсчетам, странам, покупателям, контрактам, учетным партиям и видам
экспортной продукции. Для целей учета и контроля на каждый контракт
открывается специальная карточка, в которой отражаются:
- наименование покупателя
- дата заключения контракта;
- наименования товаров;
- даты отгрузки товаров, их движения и сдачи покупателю экспортного груза,
оплаты за товар и т.д.
В условиях использования ЭВМ вместо карточек составляют
соответствующие машинограммы, в которых содержится подробная
информация, позволяющая бухгалтерской службе вести оперативный контроль
за выполнением заключенных контрактов, за движением и сохранностью
товаров и другого имущества, отгруженных иностранному покупателю.
Отгруженные по экспортному контракту товарно-материальные и другие
ценности учитываются на счете 45 «Товары отгруженные» до момента их
оплаты иностранным покупателем.
Кроме расходов на производство продукции /покупку товаров/ экспортер
несет расходы, связанные с продвижением товаров от продавца к покупателю.
Эти расходы называются коммерческими, или расходами на продажу и
распределяются между продавцом и иностранным покупателем в зависимости
от базисных условий поставки, оговоренных в контракте. Они составляют
значительную долю в структуре затрат и нередко достигают 30-50% . Расходы
на продажу готовой продукции /коммерческие расходы/ включают: затраты на
подготовку товаров к отгрузке /проверку качества, количества/, расходы по
организации сбыта /маркетинговые услуги/, на погрузку-разгрузку товаров и
94
продукции, расходы по их хранению на перевалочных пунктах, на
транспортировку товаров различными видами транспорта, расходы по
страхованию товаров в пути, оплату таможенных сборов и пошлин, банковские
расходы, недостачи товарно-материальных ценностей в пути и при хранении в
пределах установленных норм естественной убыли и другие виды расходов.
Основанием для отнесения той или иной суммы затрат к коммерческим
расходам являются первичные документы: счета транспортно-экспедиторских
организаций, перевозочные документы, таможенные декларации, страховые
полюса и сертификаты, акты, подтверждающие выявленные недостачи товаров
в пути и на складах, акты приемки работ, платежные поручения и выписки
банка и другие документы.
Для синтетического учета коммерческих расходов используется счет 44
«Расходы на реализацию», к которому рекомендуется открыть два субсчета:
44/1 «Коммерческие расходы» и 44/2 «Издержки обращения». Субсчет 44/1
используют промышленные и иные производственные предприятия и
организации, субсчет 44/2 – торговые организации и предприятия.
Аналитический учет коммерческих расходов следует вести по контрактам,
что позволит определить затраты по каждой сделке и обеспечит правильное
списание этих затрат на реализацию и контроль за эффективностью каждой
экспортной операции.
Поступившая от покупателей (заказчиков) валютная выручка за отгруженные
товары и другие ценности зачисляется на транзитный валютный счет либо
приходуется в кассу предприятия. В бухгалтерском учете она отражается по
дебету счетов учета денежных средств (52 «Валютные счета», субсчет
«Транзитный валютный счет», 50 «Касса») в корреспонденции с кредитом
счетов учета реализации имущества (90 «Реализация», субсчет 1 «Выручка от
реализации», 91 «Операционные доходы и расходы») – на контрактную
стоимость реализованного имущества в пересчете в денежную единицу
Республики Беларусь по официальному курсу Национального банка страны на
дату поступления денежных средств.
95
Одновременно фактическая себестоимость реализованных товарноматериальных и других ценностей на экспорт списывается в дебет счетов учета
реализации (90 «Реализация», субсчет «Себестоимость реализации», 91
«Операционные доходы и расходы») с кредита счета 45 «Товары отгруженные».
Затем списывают на реализацию коммерческие расходы по данной экспортной
операции бухгалтерской записью: дебет счетов 90 «Реализация» или 91
«Операционные доходы и расходы» и кредит счета 44 «Расходы на
реализацию». Начисление налогов, уплачиваемых из выручки от реализации,
отражается по дебету счетов 90 «Реализация» или 91 «Операционные доходы и
расходы» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». В конце месяца
определяется финансовый результат от реализации, который списывается на
счет 99 «Прибыли и убытки». При получении прибыли в бухгалтерском учете
составляют проводку: дебет счетов 90 «Реализация», субсчет 9
«Прибыль/убыток от реализации» или 91 «Операционные доходы и расходы»,
субсчет 9 «Сальдо операционных доходов и расходов» и кредит счета 99
«Прибыли и убытки». При получении убытка в учете делают обратную проводку.
В соответствии с указом Президента Республики Беларусь «О совершенствовании порядка проведения и контроля внешнеторговых операций» от 04.01.2000
№7 субъекты хозяйствования обязаны обеспечить поступление на свой
валютный счет выручки от реализации товарно-материальных ценностей и
другого имущества на экспорт не позднее 90 календарных дней с момента их
отгрузки (таможенного оформления). Продление сроков поступления денежных
средств осуществляется Министерством торговли Республики Беларусь в
соответствии с Положением о порядке продления сроков проведения
внешнеторговых операций, утвержденным постановлением Министерства
торговли РБ от 04.01.2002 №1.
Юридические лица и предприниматели без образования юридического лица
должны провести обязательную продажу 30% валютных средств в течение 7 рабочих дней со дня поступления валюты на счета в белорусских или зарубежных
96
банках или в кассу предприятия. Более подробно порядок распределения
валютной выручки рассмотрен в главе 2.
Денежные средства в валюте, поступившие по экспортному контракту в порядке предварительной оплаты, отражаются по дебету счетов учета денежных
средств (50 «Касса», 52 «Валютные счета») в корреспонденции с кредитом
счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Авансы
полученные» в пересчете в денежную единицу Республики Беларусь по
официальному курсу Национального банка страны на дату поступления
денежных средств. Поступившие авансовые платежи подлежат распределению
в общеустановленном порядке (в течение 7 рабочих дней).
По мере отгрузки товаров и другого имущества на экспорт отражается их
реализация по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и
кредиту счетов учета реализации (90 «Реализация, 91 «Операционные доходы и
расходы») – на контрактную стоимость, пересчитанную в денежную единицу
Республики Беларусь по официальному курсу Национального банка республики
на дату таможенного оформления экспорта. При этом суммы кредиторской
задолженности, числящиеся по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками», подлежат переоценке при изменении Национальным банком
Республики Беларусь курсов иностранных валют на дату погашения
кредиторской задолженности, а также на дату составления бухгалтерской
отчетности за отчетный период (если отгрузка имущества на экспорт в
отчетном периоде не произведена). Возникающие при переоценке
положительные курсовые разницы отражаются по кредиту счета 62 «Расчеты с
покупателями и заказчиками» в корреспонденции с дебетом счета 97 «Расходы
будущих периодов», субсчет «Курсовые разницы» (при положительных
курсовых разницах). При отрицательных курсовых разницах составляется
обратная проводка. Курсовые разницы, учтенные в составе расходов будущих
периодов, в конце отчетного периода (месяца) списываются на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы» в размере не более 10% от фактической
себестоимости реализованной продукции, работ, услуг (в торговле – издержек
обращения).
97
Согласно Постановлению Совета Министров Республики Беларусь от 13 декабря 2000 года №1697 «Об особенностях отнесения коммерческими организациями на финансовые результаты курсовых разниц, учтенных с расходах и
доходах будущих периодов» коммерческие организации вправе ежемесячно
списывать курсовые разницы на финансовые результаты их деятельности,
учтенные в составе доходов и расходов будущих периодов, в размере 100%
наименьшей суммы остатка курсовых разниц, отраженных в составе доходов и
расходов будущих периодов на конец отчетного месяца. Оставшуюся сумму
курсовых разниц списывают в порядке, установленном Декретом Президента
Республики Беларусь от 30 июня 2000 года №115 (порядок списания курсовых
разниц рассмотрен выше).
6.2. Учет реализации по методу определения выручки по отгрузке
имущества на экспорт.
При использовании метода определения выручки от реализации имущества
по его отгрузке на экспорт, отражение выручки от реализации имущества по
кредиту счетов учета реализации производится на дату предъявления
покупателю расчетных документов при условии отгрузки имущества.
По мере отгрузки товаров и другого имущества на экспорт и предъявления
счетов к оплате на контрактную их стоимость, пересчитанную в денежную
единицу Республики Беларусь по официальному курсу Национального банка РБ
на дату таможенного оформления экспорта, в бухгалтерском учете делается
запись: дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредит счетов
учета реализации (90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы»).
В соответствии с международной практикой расчеты за экспортные товары
могут вестись в различных формах. Поэтому для учета расчетов с
иностранными покупателями к счету 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками» могут быть открыты следующие субсчета:
62/1 «Расчеты с иностранными покупателями в порядке инкассо»;
62/2 «Расчеты с иностранными покупателями по аккредитивной форме
расчетов»;
98
62/3 «Расчеты с иностранными покупателями по открытому счету»;
62/4 «Расчеты с иностранными покупателями по предоставленному коммерческому кредиту»;
62/5 «Расчеты с иностранными покупателями векселями (траттами),
полученными в иностранной валюте»;
62/5 «Авансы полученные».
Следует отметить, что предприятия и организации могут уточнять
содержание отдельных субсчетов, исключая и дополняя их, а также вводить
дополнительные субсчета, оговорив это в приказе об учетной политике.
Одновременно фактическая себестоимость отгруженных товаров и другого
имущества списывается в дебет счетов учета реализации (90 «Реализация», 91
«Операционные доходы и расходы») в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов учета этих ценностей (01 «Основные средства», 04
«Нематериальные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая
продукция» и других). Коммерческие расходы, учтенные на счете 44 «Расходы
на реализацию», приходящиеся на реализованные товарно-материальные
ценности, списываются в дебет счетов учета реализации в корреспонденции с
кредитом счета 44 «Расходы на реализацию». Начисление налогов,
уплачиваемых из выручки от реализации, отражается по дебету счетов 90
«Реализация» или 91 «Операционные доходы и расходы» и кредиту счета 68
«Расчеты по налогам и сборам». Финансовый результат от экспортной
операции в конце месяца списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».
По мере поступления валютной выручки за отгруженные товары и другое
имущество на транзитный валютный счет или в кассу предприятия дебетуются
счета учета денежных средств (50 «Касса», 52 «Валютные счета») и кредитуется
счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - на сумму поступившей валюты, пересчитанную в национальную денежную единицу Республики
Беларусь по официальному курсу Национального банка страны на дату
поступления денежных средств. При этом суммы дебиторской задолженности,
числящиеся по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,
подлежат переоценке при изменении Национальным банком Республики
99
Беларусь курсов иностранных валют на дату поступления валютных средств в
уплату по экспортному контракту или на дату составления бухгалтерской
отчетности за отчетный месяц, если денежные средства до конца месяца не
поступили. Возникающие при переоценке дебиторской задолженности
положительные курсовые разницы отражаются по дебету счета 62 «Расчеты с
покупателями и заказчиками» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов»,
субсчет «Курсовые разницы» (при положительных курсовых разницах). При
отрицательных курсовых разницах составляется обратная проводка. Учтенные
на счете 98 «Доходы будущих периодов» курсовые разницы по мере проведения
расчетов по дебиторской задолженности списываются на счет 92
«Внереализационные доходы и расходы» в размере не менее 10% от
фактической себестоимости реализованной продукции, работ, услуг (в торговле
– издержек обращения).
Если условиями контракта предусмотрена предварительная оплата по
экспортному контракту, то по мере поступления иностранной валюты от
покупателя дебетуются счета 50 «Касса», 52 «Валютные счета», субсчет
«Транзитный валютный счет» и кредитуется счет 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками», субсчет «Авансы полученные». Поступившие суммы аванса
пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу Национального
банка Республики Беларусь на дату поступления денежных средств на
транзитный валютный счет или в кассу предприятия. Поступившие валютные
авансовые платежи распределяются в общеустановленном порядке.
При отгрузке товаров и другого имущества на экспорт на их контрактную
стоимость, пересчитанную в денежную единицу Республики Беларусь по
официальному курсу Национального банка РБ на дату таможенного
оформления экспорта, в бухгалтерском учете составляется проводка: дебет
счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредит счетов учета
реализации (90 «Реализация, 91 «Операционные доходы и расходы»). При этом
суммы кредиторской задолженности, числящиеся по кредиту счета 62 «Расчеты
с покупателями и заказчиками», подлежат переоценке при изменении
Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных валют на дату
100
отгрузки имущества или на дату составления бухгалтерской отчетности за
отчетный месяц (если отгрузка имущества в отчетном периоде не произведена).
Возникающие при переоценке задолженности положительные курсовые
разницы отражаются по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов», субсчет
«Курсовые разницы» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками» (при положительных курсовых разницах»). При отрицательных
курсовых разницах составляется обратная проводка. Учтенные на счете 97
«Расходы будущих периодов» курсовые разницы по кредиторской
задолженности в конце месяца списываются на счет 92 «Внереализационные
доходы и расходы» в размере не более 10% от фактической себестоимости
реализованной продукции, работ, услуг (в торговле – издержек обращения).
В зависимости от взаимоотношений с иностранными покупателями и
конъюнктуры рынка предприятие может предоставлять покупателю отсрочку
платежа за товар. Если отсрочка платежа составляет более двух месяцев, то эта
форма расчетов называется «реализация на условиях коммерческого кредита».
Обычно от 5 до 20%стоимости товара, реализуемого на условиях
коммерческого кредита, оплачивается покупателем при отгрузке товара, а на
остальную сумму дается отсрочка платежа. Часто на сумму кредита продавец
выписывает вексель, который акцептуется покупателем. За предоставленный
товарный кредит покупатель дополнительно уплачивает проценты. Кредит
может погашаться поквартально равными долями, включая проценты.
Возможен и другой порядок погашения кредита. Чтобы правильно отразить в
бухгалтерском учете расчеты с покупателями при реализации товаров на
условиях коммерческого кредита, предварительно рассчитывают стоимость
кредита (сумму подлежащих уплате процентов за кредит). Стоимость кредита
рассчитывают по следующей формуле:
n
Ск =( Кi) * t ср * Рк ;
I=1
где t ср - средний срок кредита,
Рк – годовые процентные ставки за кредит,
n
Кi – сумма кредита за n лет.
I=1
В свою очередь средний срок кредита рассчитывается по формуле:
101
n
Кi ti
I=1
t ср = -----------n
Кi
I=1
Сумму рассчитанных процентов за кредит в учете отражают отдельной
бухгалтерской записью при отражении реализации товаров на экспорт.
Как правило, право собственности на товар переходит с продавца на
покупателя при отгрузке товара, поэтому реализация товаров на экспорт
отражается в бухгалтерском учете по моменту их отгрузки иностранному
покупателю и выписке платежных документов. Учет расчетов с покупателями
за товары, проданные на условиях коммерческого кредита, ведут на счете 62
«Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты за товары,
реализуемые на условиях коммерческого кредита». При отгрузке товаров
иностранному покупателю на их контрактную стоимость, пересчитанную в
белорусские рубли по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату
таможенного оформления экспорта, в учете делают запись: дебет счета 62
«Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредит счета 90 «Реализация»,
субсчет 1 «Выручка от реализации». Одновременно списывают на реализацию
фактическую себестоимость отгруженных на экспорт товаров проводкой: дебет
счета 90 «Реализация», субсчет 2 «Себестоимость реализации» и кредит счетов
41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и др. Коммерческие расходы, связанные
с реализацией товаров на экспорт, списывают в дебет счета 90 «Реализация»,
субсчет 2 «Себестоимость реализации» с кредита счета 44 «Расходы на
реализацию». Затем начисляют налоги, уплачиваемые из выручки от
реализации продукции (товаров) проводкой: дебет счета 90 «Реализация» и
кредит счета 68 «Расчеты с бюджетом», определяют и списывают финансовый
результат от экспортной сделки. На сумму начисленных процентов за кредит
дебетуют счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредитуют счет 98
«Доходы будущих периодов». На сумму первоначального взноса за товар в
учете делают запись: дебет счетов учета денежных средств (50 «Касса», 52
102
«Валютные счета» и др.) и кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками».
Поступившие очередные платежи, включая проценты за кредит, отражают
по дебету счетов учета денежных средств (50 «Касса», 52 «Валютные счета» и
др.) и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Если курс
иностранной валюты изменился, производят дооценку дебиторской
задолженности, что в учете отражают по дебету счета 62 «Расчеты с
покупателями и заказчиками» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов»,
субсчет «Курсовые разницы» (при положительных курсовых разницах). При
отрицательных курсовых разницах составляют обратную проводку.
Одновременно сумму процентов за кредит включают в операционные доходы
проводкой: дебет счета 98 «Доходы будущих периодов» и кредит счета 91
«Операционные доходы». В конце месяца курсовые разницы, включенные в
доходы будущих периодов, списываются на внереализационные доходы в
размере не менее 10% от фактической себестоимости реализованной
продукции, но не более суммы курсовых разниц, учтенных в составе доходов
будущих периодов.
6.3. Учет реализации товаров на экспорт на условиях комиссии (консигнации)
В настоящее время многие предприятия при реализации своей
продукции, товаров, работ, услуг на экспорт пользуются услугами посредников.
Через посредников часто осуществляется и приобретение имущества для
хозяйственной деятельности предприятий. Эти предприятия являются
заказчиками посреднических услуг. Некоторые предприятия могут сами
выступать в роли посредников: продавать продукцию других предприятий.
Посреднические операции оформляются соответствующими договорами,
которые могут быть трех видов: поручения, комиссии и агентские. Эти виды
посреднических операций при отражении в бухгалтерском учете и
налогообложении имеют как общие черты, так и различия, присущие
103
определенному их виду. На практике наибольшее распространение получили
операции по реализации товаров на экспорт на условиях комиссии.
В соответствии со статьей 880 Гражданского кодекса Республики Беларусь
субъекты хозяйствования имеют право заключать договоры комиссии
(консигнации) по реализации произведенной продукции и товаров на
территории нашей страны и в других государствах. По договору комиссии одна
сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за
вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за
счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом,
приобретает права и становится обязанным по ее исполнению комиссионер,
даже если комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в
непосредственные отношения по исполнению сделки. В отличие от договора
поручения или агентского соглашения комиссионер все сделки совершает
исключительно от своего имени. В соответствии с действующим
законодательством на полученную комиссионером на реализацию продукцию
(товары) право собственности сохраняется у комитента. Комиссионер получает
данную продукцию (товары) только на ответственное хранение, но при этом он
отвечает перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение
находящегося у него имущества комитента.
Между комитентом и комиссионером заключается договор комиссии.
Договор комиссии является возмездным, то есть комиссионер должен за свои
услуги получить определенное вознаграждение. Если комиссионер не получает
оплаты за свои услуги, то данная сделка не может быть отнесена к договору
комиссии и регулируется положениями гражданского законодательства о
безвозмездном пользовании (оказании услуг, выполнении работ). В договоре
комиссии обязательно устанавливается цена, по которой должен продаваться
товар (продукция, работы, услуги). При этом может быть установлена как
фиксированная цена, по которой должен продаваться товар, так и
предоставлена возможность комиссионеру продавать товар со своей наценкой.
В этом случае помимо вознаграждения комиссионер может получить
дополнительную выгоду, если продает товары по ценам выше установленных
104
комитентом. Полученная выгода, как правило, делится поровну между
комитентом и комиссионером, если иное не установлено соглашением сторон.
После исполнения договора комиссии комиссионер обязан представить
комитенту отчет (либо акт о выполненных работах, оказанных услугах).
Отчет комиссионера должен содержать следующие обязательные реквизиты:
- наименование, номер документа, дату и место его составления;
- содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее измерение
и оценку в натуральных и денежных измерителях;
- должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции, их
фамилии, инициалы и личные подписи.
В отчете также указывается наименование, цена и стоимость реализованного
товара за отчетный период для правильного определения комитентом
налогооблагаемой базы для исчисления НДС и других налогов, подлежащих
уплате в бюджет. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен
сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения
отчета, если договором не установлен иной срок. Если договором комиссии
предусмотрена неоднократная реализация продукции в течение года, то
комиссионер должен представлять отчет комитенту с периодичностью,
установленной договором комиссии (как правило, ежемесячно).
При исполнении договора комиссии комиссионер имеет право заключать
договора субкомиссии с другими субъектами хозяйствования, если иное не
предусмотрено заключенным договором с комитентом. По договору комиссии
комиссионер приобретает в отношении субкомиссионера права и обязанности
комитента. При этом перед своим комитентом комиссионер остается
единственным ответственным за все действия субкомиссионера.
Договор консигнации - это разновидность договора комиссии. Отличие
комиссии от консигнации заключается в том, что консигнация представляет
собой частный случай комиссии, связанный с реализацией товаров, тогда как
комиссионный договор может быть заключен и на реализацию услуг, и на
приобретение товаров. Предприятие, передающее товары для реализации на
условиях консигнации, именуется «консигнантом». Фирма-комиссионер,
105
осуществляющая реализацию товаров с принадлежащего ей консигнационного
склада, называется «консигнатором». Консигнатор продает товар от своего
имени, но за счет консигнанта в соответствии с договором комиссии
(консигнации). Следует помнить, что в условиях осуществления
консигнационных операций право собственности и риск случайной гибели
товарно-материальных ценностей сохраняется за консигнантом. Поэтому такой
товар подлежит обязательному страхованию. При заключении договора
консигнации следует внимательно изучать его условия. В международной
практике применяют два вида условий консигнации:
1. По окончании срока, устанавливаемого договаривающимися сторонами,
при неполном объеме реализации возможно продление срока консигнации,
снижение цен, возврат товарно-материальных ценностей консигнанту и
т.п.;
2. В договор включают пункт «делькредере», в соответствии с которым
консигнатор принимает на себя ответственность о полной реализации
товаров в течение установленного срока за особое вознаграждение.
В договоре консигнации также подробно оговаривают условия расчетов.
Возможны два варианта расчетов:
1. Консигнант указывает в договоре ту цену, которую консигнатор должен
уплатить ему после реализации. Консигнационное вознаграждение
определяется как разница между ценой реализации и консигнационной
ценой;
2. Консигнант устанавливает твердую цену, по которой консигнатор
должен реализовать товарно-материальные ценности третьим лицам.
Консигнационное вознаграждение определяется в процентах к выручке или
в твердой сумме.
При продаже товаров на условиях консигнации значительную часть составляют коммерческие расходы, которые распределяются между консигнантом и
консигнатором согласно контракта (раздела «базисные условия поставки»). При
этом в международной практике применяют следующие варианты
распределения коммерческих расходов:
106
- расходы производятся за счет консигнанта;
- расходы несет консигнатор, но в дальнейшем их возмещает консигнант сверх консигнационного вознаграждения;
- расходы несет консигнатор, и они включаются в консигнационное
вознаграждение;
- расходы распределяются в определенном соотношении,
оговоренном в контракте, между консигнантом и консигнатором.
В соответствии со статьей 880 Гражданского кодекса Республики Беларусь
расходы, связанные с экспортом товаров по договору комиссии, производятся
за счет комитента (консигнанта). В соответствии с Международным стандартом
бухгалтерской отчетности №18 «Выручка» поставка товаров на консигнацию,
то есть отгрузка, производится, когда консигнатор берет на себя обязательство
продать товары от имени консигнанта. Доход не признается до тех пор, пока
товары не будут переданы третьей стороне, а риски и право собственности не
перейдет от продавца к покупателю. У консигнатора (комиссионера) налоговая
база для расчета НДС и других налогов, уплачиваемых в бюджет, при
осуществлении посреднической деятельности определяется как сумма,
полученная в виде вознаграждений, сборов и других аналогичных платежей по
договорам комиссии, консигнации или другим аналогичным договорам.
При реализации товаров на условиях комиссии (консигнации) за рубеж
следует руководствоваться не только действующим гражданским
законодательством, но и иными правовыми актами. В соответствии с Указом
Президента Республики Беларусь от 04.01.2000 г. №7 «О совершенствовании
порядка проведения и контроля внешнеторговых операций» субъекты
предпринимательской деятельности должны обеспечить поступление валютной
выручки при реализации товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг
по договорам комиссии не позднее 180 дней с даты отгрузки товаров и других
ценностей. Согласно пункта 25.3 Правил проведения валютных операций,
утвержденных постановлением Правления Национального банка Республики
Беларусь от 30.04.2004 г. №72, при расчетах, осуществляемых между
субъектами валютных операций- резидентами Республики Беларусь по
107
договору комиссии, допускается использование иностранной валюты, ценных
бумаг в иностранной валюте или платежных документов в иностранной валюте,
если по условиям договора комиссионер осуществляет экспорт продукции
(товаров, работ, услуг) за иностранную валюту.
Все перечисленные особенности договорных отношений оказывают влияние
на методику и организацию бухгалтерского учета. Отражение на счетах
бухгалтерского учета реализации товаров на экспорт на условиях комиссии
(консигнации) также зависит от порядка расчетов между партнерами. Между
ними возможны два варианта расчетов:
1. Покупатели товаров рассчитываются с консигнатором, а он в свою
очередь – с консигнантом.
2. Покупатели производят оплату непосредственно консигнанту, а он
выплачивает оговоренное вознаграждение консигнатору.
Однако на практике чаще применяется первый вариант.
Так как консигнатор не становится владельцем товара, то поступивший по
договору консигнации товар у него учитывается за балансом на счете 004
«Товары, принятые на комиссию». Аналитический учет товаров, принятых на
комиссию, осуществляется по видам товаров и комитентам (консигнантам).
Если продажа товара (продукции) производится минуя склад комиссионера
(например, комиссионер (консигнатор) находит покупателя и товар отгружается
этому покупателю непосредственно со склада комитента (консигнанта)), то
забалансовый учет таких товаров у комиссионера (консигнатора) не ведется.
Консигнант учитывает этот товар на счете 45 «Товары отгруженные», а
вознаграждение консигнатору отражает в составе коммерческих расходов на
счете 44 «Расходы на реализацию». Консигнатор учет расчетов с консигнантом
ведет на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому
могут быть открыты следующие субсчета:
76-1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками в рамках комиссионного договора»;
76-2 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по отчету комиссионера (консигнатора);
108
76-3 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по возмещаемым расходам»;
76-4 «Расчеты с комитентом (консигнантом) по комиссионному вознаграждению»;
76-5 «Расчеты с покупателями в рамках посреднического договора».
При отгрузке товаров на консигнацию консигнант выписывает консигнатору
предварительный счет (счет-проформу), в котором указывает количество, вес,
цену и стоимость товара. Вместе со счетом-проформой передаются
транспортно-сопроводительные и другие документы. Счет-проформа не
является основанием для немедленного платежа, но его данные используются
при окончательном расчете за товары, реализованные на условиях консигнации.
Если выручка предварительно поступает на счет консигнатора, то он обязан
перечислить ее консигнанту (за вычетом консигнационного вознаграждения).
У консигнанта (владельца товара) продажа товаров на экспорт на условиях
консигнации отражается следующим образом:
1. В соответствии с контрактом отгружен товар консигнатору:
Дебет счета 45 «Товары отгруженные»
Кредит счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и др. - на фактическую
себестоимость отгруженной продукции, товаров.
2. Отражены коммерческие расходы, связанные с продажей товаров:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию» - на коммерческие расходы без
НДС,
Дебет счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
товарам, работам, услугам» - на сумму НДС, указанную в счете,
Кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на муссу расходов с НДС.
3. При отгрузке комиссионного товара иностранному покупателю на основании полученного от консигнатора извещения о продаже товаров
признается выручка в учете:
Дебет счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 90 «Реализация» - на контрактную стоимость реализованной
продукции, товаров.
109
4. Одновременно списывается на реализацию себестоимость реализованных
товаров:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 45 «Товары отгруженные» - на фактическую себестоимость
реализованных товаров.
5. Списываются на реализацию коммерческие расходы:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 44 «Расходы на реализацию» - на сумму коммерческих
расходов, относящихся к товарам, реализованным на условиях комиссии
(консигнации).
6. Начисляется комиссионное вознаграждение консигнатору:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию» на сумму комиссионного
вознаграждения консигнатору без НДС,
Дебет счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
товарам, работам, услугам» - на сумму НДС по комиссионному
вознаграждению,
Кредит счета 76 «Расчета с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму
комиссионного вознаграждения консигнатору с учетом НДС.
Одновременно списывают комиссионное вознаграждение консигнатору
на реализацию:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 44 «Расходы на реализацию».
7. Начисляются налоги, уплачиваемые из выручки от реализации:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 68 «Расчета по налогам и сборам» - на сумму начисленных
налогов.
8. В конце месяца определяется и списывается финансовый результат от
продажи товаров на условиях консигнации:
Дебет счета 90 «Реализация», субсчет 9 «Прибыль/убыток от реализации»
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - если получена прибыль; и
составляется обратная проводка, если получен убыток.
110
9. Поступили деньги от покупателя за реализованный товар, включая
комиссионное вознаграждение консигнатору:
Дебет счета 52 «Валютные счета»
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - на сумму поступившей валютной выручки.
10.Оплачено комиссионное вознаграждение консигнатору:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета» - на сумму комиссионного вознаграждения.
При поступлении иностранной валюты необходимо обеспечить ее
распределение в соответствии с действующим законодательством.
Если деньги сначала поступают на счет консигнатора и он, удержав свое вознаграждение, перечисляет причитающуюся консигнанту сумму, то у консигнанта в учете реализация товаров на условиях комиссии (консигнации) отражается следующим образом:
-
на общую стоимость реализованных на условиях консигнации товаров:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 90 «Реализация» - на контрактную стоимость реализованных
товаров с учетом комиссионного вознаграждения консигнатора;
- на сумму поступившей выручки от консигнатора:
Дебет счета 52 «Валютные счета»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на
сумму, причитающуюся консигнанту за вычетом комиссионного
вознаграждения консигнатору;
- на сумму комиссионного вознаграждения, удержанного консигнатором:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Остальные операции отражаются в учете по методике, рассмотренной выше.
Если покупатели рассчитываются с консигнатором, то у консигнатора (посредника) отражение операций по продаже товаров на счетах бухгалтерского
учета будет следующим:
111
1. Поступили товары по договору комиссии (консигнации):
Дебет счета 004 «Товары, принятые на комиссию» - за балансом;
2. Начислены коммерческие расходы, возмещаемые консигнантом
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на сумму
расходов, связанных с продажей товаров, возмещаемых консигнантом;
3. Отражены в учете собственные затраты консигнатора:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию»
Кредит счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению» и др. – на сумму собственных
расходов консигнатора;
4. Отражена в учете передача права собственности на товар покупателю:
Кредит счета 004 «Товары, принятые на комиссию» - за балансом;
Одновременно отражается сумма комиссионного вознаграждения консигнатору:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 90 «Реализация»;
- на сумму, причитающуюся консигнанту:
Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
5. Списываются на реализацию собственные расходы консигнатора:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 44 «Расходы на реализацию»;
6. Начисляются налоги, уплачиваемые из суммы комиссионного
вознаграждения консигнатора:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
7. В конце месяца определяется и списывается финансовый результат от
оказания услуг по продаже товаров на условиях консигнации:
Дебет счета 90 «Реализация», субсчет 9 «Прибыль/убыток от реализации»
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - на сумму полученной прибыли.
112
Если расходы превысили доходы и получен убыток, то в учете он отражается
обратной проводкой.
8. Поступили денежные средства за товары, реализованные на экспорт, на
счет консигнатора:
Дебет счета 52 «Валютные счета»
Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - на общую контрактную стоимость реализованных товаров;
9. Перечислены деньги за реализованные товары, причитающиеся консигнанту:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 52 «Валютные счета» - на контрактную стоимость товаров за
вычетом комиссионного вознаграждения и расходов по продаже консигнационного товара, возмещаемых за счет консигнанта.
Если покупатели перечисляют деньги за товар непосредственно
консигнанту, а он рассчитывается с консигнатором, то отражение на счетах
бухгалтерского учета операций по оказанию услуг по продаже товаров на
условиях консигнации у консигнатора будет следующим:
1. Поступление товара на консигнационный склад:
Дебет счета 004 «Товары, принятые на комиссию» - за балансом.
2. Продажа товаров иностранному покупателю:
Кредит счета 004 «Товары, принятые на комиссию» - за балансом.
3. Начисляются расходы, связанные с продажей товара, возмещаемые
консигнантом:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
4. Отражены в учете собственные расходы консигнатора, связанные с продажей товара:
Дебет счета 44 «Расходы на реализацию»
Кредит счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению» и др.
5. Поступили денежные средства от консигнанта консигнатору:
113
- за оказание услуг по продаже товаров:
Дебет счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета»
Кредит счета 90 «Реализация» - на сумму комиссионного вознаграждения
консигнатору.
- в качестве возмещения расходов, связанных с продажей товаров,
оплаченных консигнатором согласно контракта:
Дебет счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета»
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
6. Списываются на реализацию расходы консигнатора, связанные с
оказанием услуг по продаже товаров:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 44 «Расходы на реализацию».
7. Начисляются налоги, уплачиваемые из выручки от реализации:
Дебет счета 90 «Реализация»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
8. В конце месяца определяется и списывается финансовый результат от
оказания услуг по продаже товаров на условиях комиссии (консигнации):
Дебет счета 90 «Реализация», субсчет 9 «Прибыль/убыток от реализации»
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - на сумму полученной прибыли.
При получении убытка (если расходы консигнатора превысили комиссионное
вознаграждение) в учете делается обратная запись.
Отражение в бухгалтерском учете экспортных операций обобщено в таблице
3.1.
Таблица 6.1.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета экспортных операций
Содержание операций
Корреспонденция счетов
дебет
кредит
114
1
2
3
Отражение в учете реализации товаров и
другого имущества на экспорт по моменту
их отгрузки с последующей оплатой
Отражение в учете реализации товаров на экспорт
по мере их отгрузки и предъявления покупателям
Продолжение таблицы 6.1.
1
2
3
к оплате расчетных документов (на контрактную
стоимость по курсу Нацбанка РБ на дату
таможенного оформления)
62
90,91
Списание фактической себестоимости
реализованной на экспорт продукции, товаров
и другого имущества
Начисление коммерческих расходов по экспорту
41,43,10,
90,91
44
01,07 и др.
60,76,
товаров и другого имущества
68 и др.
Списание на счета учета реализации коммерческих
Расходов по экспорту товаров и другого имущества
90
44
90,91
68
Начисление налогов, уплачиваемых от реализации
товаров, продукции и другого имущества на экспорт
Отражение в учете финансового результата от
экспорта товаров, продукции и другого имущества:
а) прибыли
б) убытка
90/9, 91/9
99
99
90/9, 91/9
Зачисление на транзитный валютный счет валютной
выручки за реализованные на экспорт товары,
продукцию и другое имущество (по курсу Нацбанка
115
на дату поступления денег на счет)
52
62
Отражение в учете дооценки дебиторской
задолженности по экспортным операциям:
а) при положительных курсовых разницах
62
98
б) при отрицательных курсовых разницах
98
62
Списание курсовых разниц, учтенных в
составе доходов будущих периодов
98
92
Продолжение таблицы 6.1.
1
2
3
Отражение в учете реализации товаров и
другого имущества на экспорт по моменту
их отгрузки (с предварительной оплатой)
Поступление на транзитный валютный счет
предприятия предоплаты от иностранного
покупателя согласно условиям контракта
( по курсу Нацбанка РБ на дату зачисления
денег на счет)
52
62
Отражение в учете реализации товаров и
другого имущества по мере их отгрузки
на экспорт (на контрактную стоимость
имущества по курсу Нацбанка РБ на дату
таможенного оформления экспорта)
62
90,91
Списание на реализацию фактической
себестоимости реализованных на экспорт
товаров и другого имущества согласно
условиям контракта
41,43,10
90,91
07 и др.
Отражение в учете дооценки кредиторской
задолженности по экспортным операциям:
а) при положительных курсовых разницах
97
62
б) при отрицательных курсовых разницах
62
97
116
Списание курсовых разниц, учтенных в
составе расходов будущих периодов
92
97
Начисление коммерческих расходов по
экспорту товаров и другого имущества
(согласно условиям договора)
44
60,76,68
90
44
2
3
90
68
Списание на реализацию коммерческих расходов
по экспорту товаров и другого имущества
Продолжение таблицы 6.1.
1
Начисление налогов, уплачиваемых из выручки от
реализации товаров и другого имущества на экспорт
Отражение в учете финансового результата от
экспорта товаров и другого имущества:
а) прибыли
б) убытка
90/9, 91/9
99
99
90/9, 91/9
Отражение в учете реализации товаров и
другого имущества на экспорт по моменту
их оплаты (с последующей оплатой)
Отражение в учете отгрузки товаров и другого
имущества на экспорт согласно условиям
контракта по фактической себестоимости
45
41,43,10,07и др.
44
60,76,68 и др.
Начисление коммерческих расходов по экспорту
товаров и другого имущества, оплачиваемых
согласно договора экспортером
Зачисление выручки за отгруженные на экспорт
товары и другое имущество на транзитный
валютный счет (по курсу Нацбанка РБ на день
поступления валюты)
52
90, 91
Списание на счета учета реализации стоимости
отгруженных товаров и другого имущества
90, 91
45
117
Списание на реализацию коммерческих расходов
90
44
Начисление налогов, уплачиваемых от реализации
товаров и другого имущества на экспорт
90,91
68
Отражение в учете финансового результата
по экспортным операциям:
а) прибыли
90/9,91/9
99
99
90/9,91/9
б) убытка
Продолжение таблицы 6.1.
1
2
3
Отражение в учете реализации товаров и
другого имущества на экспорт по моменту
их оплаты (с предварительной оплатой)
Поступление на транзитный валютный счет
предоплаты от иностранного покупателя согласно
условиям контракта (по курсу Нацбанка РБ на дату
зачисления валюты на валютный счет)
52
62
62
90,91
Отражение в учете реализации товаров и другого
имущества по мере их отгрузки на экспорт (на
контрактную стоимость по курсу Нацбанка РБ
на дату таможенного оформления экспорта)
Списание фактической себестоимости реализованных
на экспорт товаров и другого имущества согласно
условиям контракта
90,91
41,43,10,07и др.
Отражение в учете дооценки кредиторской
задолженности по экспортным операциям:
а) при положительных курсовых разницах
97
62
б) при положительных курсовых разницах
62
97
Списание курсовых разниц по кредиторской
задолженности, учтенных в составе расходов
118
будущих периодов
92
97
Начисление коммерческих расходов по экспорту
товаров и другого имущества, оплачиваемых согласно
контракта экспортером
44
60,76,68
Списание коммерческих расходов по экспорту
на счета учета реализации
90
44
Продолжение таблицы 6.1.
1
2
3
Начисление налогов, уплачиваемых от реализации
товаров и другого имущества на экспорт
90,91
68
Отражение в учете финансового результата по
экспортным операциям:
а) прибыли
90/9,91/9
б) убытка
99
99
90/9,91/9
45
41,43 и др.
Отражение в учете реализации товаров на условиях
консигнации у консигнанта (владельца товара):
Отражение в учете отгрузки товаров консигнатору
согласно контракта по фактической себестоимости
Начисление коммерческих расходов, связанных с
продажей товаров на условиях консигнации
44
60,76 и др.
Отражается в учете реализация товаров иностранному
покупателю с консигнационного склада
62,52
90
90
45
Списывается на реализацию себестоимость
реализованного товара и другого имущества
119
Начисляется комиссионное вознаграждение
консигнатору за реализованные товары
44
76
Оплачено комиссионное вознаграждение консигнатору
76
51,52
Списываются на реализацию коммерческие расходы
90
44
Окончание таблицы 6.1.
1
2
3
Начисляются налоги, уплачиваемые из выручки
от реализации товаров на условиях консигнации
90
68
а) прибыль
90/9
99
б) убыток
99
90/9
Определяется и списывается финансовый результат
от продажи товаров на условиях консигнации:
Отражение в учете реализации товаров на
условиях консигнации у консигнатора:
Поступление товаров по договору комиссии
(консигнации)
004 (за балансом)
Начислены коммерческие расходы,
возмещаемые консигнантом
76
Начислены собственные расходы консигнатора
44
60
70,69 и др.
Реализован товар иностранному покупателю:
Списывается стоимость реализованного товара
004 (за балансом)
Отражается реализация на сумму комиссионного
вознаграждения консигнатору
62
90
Отражается задолженность консигнанту
62
76
120
Списываются на реализацию собственные
расходы консигнатора
90
44
90
68
Начисляются налоги, уплачиваемые из суммы
комиссионного вознаграждения консигнатора
В конце месяца определяется и списывается
финансовый результат от оказания услуг по
продаже товаров на условиях консигнации :
а) прибыль
90/9
99
б) убыток
99
90/9
52
62
Зачисление денежных средств от покупателя на
валютный счет консигнатора (на общую
контрактную стоимость товара)
Перечисление денег консигнанту за реализованный
товар ( на контрактную стоимость за вычетом
комиссионного вознаграждения консигнатору)
76
52
____________________________________________________________
Контрольные вопросы для проверки знаний студентов по теме:
1. Классификация, стандартизация и унификация документов по экспортноимпортным операциям.
2. Основные коммерческие и технические условия контракта. Базисные
условия поставки товаров.
3. Документальное оформление поставки продукции (товаров) на экспорт.
Понятие товарной партии.
4. Синтетический и аналитический учет реализации продукции (товаров) на
экспорт.
5. Порядок расчета и учет коммерческих расходов по экспорту.
6. Особенности налогообложения экспортных операций.
7. Выявление финансовых результатов от реализации продукции (товаров)
на экспорт и отражение их в учете.
8. Особенности документального оформления, синтетического и аналитического учета продажи экспортных товаров на условиях консигнации:
а) у консигнатора;
б) у консигнанта.
121
Тема 7. Учет импортных операций
Импорт – это ввоз товаров, работ, услуг, материалов, оборудования, других
объектов основных средств, результатов интеллектуальной собственности, в
том числе исключительных прав на них, на таможенную территорию
Республики Беларусь из-за границы без обязательства об обратном вывозе.
Проведению импортных операций предшествует заключение контракта с
иностранным поставщиком, в котором четко и подробно оговариваются
основные условия сделки: наименование и количество покупаемых товарноматериальных ценностей, их качественные характеристики, цена, сроки
поставки, условия и маршруты транспортировки, формы оплаты, форсмажорные обстоятельства, санкции за нарушение условий контракта, порядок
рассмотрения споров и др. По каждому внешнеторговому договору,
предусматривающему импорт товаров, общая стоимость которых превышает
1500 евро, импортер обязан до начала исполнения договора (поступления
товара) зарегистрировать паспорт сделки в соответствующем таможенном
органе в установленном порядке.
Основными документами валютного контроля по импортным операциям
определены:

паспорт импортной сделки;

учетная карточка импортируемых товаров;

карточка платежа;

досье по импортной сделке;
122

гарантия валютного контроля;

журнал учета входящих и исходящих документов валютного контроля.
Приведенный перечень по ряду позиций аналогичен документам,
используемым в организации валютного контроля по экспортным операциям
(паспорта сделки, учетные карточки и др.). Основным базовым документом
валютного контроля, как и по экспортным операциям, становится тот же
паспорт сделки. Он выписывается в двух оригинальных экземплярах: один
остается в банке, другой выдается на руки импортеру. Форма паспорта сделки
по импортным операциям отличается от формы по экспортным операция одним
лишь реквизитом: в разделе "Реквизиты и условия контракта" Паспорта сделки
указано "Оплата товара".
Паспорт импортной сделки представляется в банк импортера, где открыт его
текущий счет. В свою очередь уполномоченный сотрудник банка проверяет
правильность составления Паспорта импортной сделки, заверяет его своей
подписью и первый экземпляр возвращает импортеру. Второй экземпляр
Паспорта импортной сделки и копия контракта остаются в Досье по импортной
сделке, которое формируется банком импортера по каждому Паспорту
импортной сделки.
В уполномоченный банк импортер одновременно с заполненным и
подписанным руководителем и главным бухгалтером паспортом импортной
сделки представляет оригинал или копию контракта, заверенную лицом,
имеющим право первой подписи, если текст контракта занимает более 5 листов.
С согласия банка импортера достаточно представить вместо копии всего
контракта заверенные из него выписки, на основании которых составлен
Паспорт импортной сделки, и оригинал контракта с целью проверки
ответственным лицом банка импортера полноты сведений в выписках из
контракта, необходимых для правильного составления Паспорта импортной
сделки. После проверки оригинал контракта возвращается импортеру, а
достоверность выписок из контракта заверяется подписью ответственного лица
банка импортера на их первом листе. Копия контракта, либо выписки из него
приобщаются к Досье по импортной сделке по данному Паспорту импортной
123
сделки. С этого момента на обе стороны ложится ответственность по
исполнению условий контракта:
- на импортера - поступление товаров в полном объеме в Республику Беларусь и
в сроки, не превышающие 90 календарных дней между днем оплаты и датой
таможенного оформления или датой возврата средств, если контракт не
выполнен;
- на банк импортера - обеспечить расчетное обслуживание клиента и
надлежащий валютный контроль за обоснованностью платежей в иностранной
валюте за импортируемые по данному контракту товары.
При оплате импортируемого товара со счета в иностранном банке, открытого
в соответствии с лицензией Национального банка Республики Беларусь,
Паспорт импортной сделки подписывается его территориальным учреждением
по месту нахождения импортера.
Таможенное оформление импортируемых товаров сводится к проверке
правильности полноты и достоверности информации, содержащейся в грузовой
таможенной декларации и ксерокопии Паспорта импортной сделки, заверенной
работником уполномоченного банка, представленными импортером в
таможенный орган, условиями контракта и другими документами,
находящимися в его распоряжении.
В случае, когда по одному контракту ввозится товар несколькими партиями,
то при таможенной оформлении первой партии товара в делах таможни
остается ксерокопия Паспорта импортной сделки, заверенная работником банка
с указанием его фамилии и инициалов, должности, даты заверения копий и
скрепленная оригинальной печатью банка импортера. Последним допускается
использование специальной печати с надписью "Для целей валютного
контроля", изготовленной и зарегистрированной в Национальном банке
Республики Беларусь в установленном порядке.
Для последующего получения товара по указанному контракту импортеру
при таможенном оформлении достаточно предъявить ксерокопию Паспорта
импортной сделки, заверенную его печатью, при полном соответствии данных в
указанных выше документах и при выполнении всех иных требований
124
таможенного законодательства Республики Беларусь. Работник таможни,
осуществляющий таможенное оформление импортируемых товаров, ставит
подпись на копии Паспорта импортной сделки и ксерокопии грузовой
таможенной декларации и скрепляет их своей личной номерной печатью.
Ксерокопия грузовой таможенной декларации передается импортеру, а копия
Паспорта сделки и вместе с экземпляром грузовой таможенной декларации
остается в делах таможенного органа.
В течение одного календарного месяца с даты таможенного оформления
ввозимого из-за границы товара импортер должен представить в
уполномоченный банк ксерокопию грузовой таможенной декларации,
заверенную в установленном порядке работником таможни, осуществляющим
таможенное оформление данного товара, которая направляется им в
соответствующее Досье по импортной сделке. Тем самым данной операцией
завершается процедура валютного контроля по импортируемым товарам со
стороны уполномоченного банка.
В целях валютного контроля способы расчетов за импортируемые товары
подразделяются на три вида:
- предварительная оплата в счет ожидаемых поставок;
- оплата ввезенных и растаможенных товаров;
- оплата отгруженных в пользу получателя, но нерастаможенных товаров в
режиме соответствующего таможенного оформления.
Основанием для ведения учета импортных операций товарно-материальных
ценностей и их движения являются оформленные соответствующим образом
первичные документы:
- акцептованные счета фирм-поставщиков с приложением спецификаций;
- дубликаты или квитанции грузового железнодорожного транспорта, коносаменты, авианакладные;
- почтовые квитанции, свидетельствующие об отправке товаров в установленные адреса;
- приемные акты, подтверждающие поступление товарно-материальных
ценностей в порты или на склады;
125
- коммерческие акты, свидетельствующие о недостачах, излишках, порче
товаров;
- приемные акты иностранных экспедиторов, консигнаторов, подтверждающие движение товарно-материальных ценностей за границей, и др.
При учете импортных товарно-материальных ценностей важное значение
имеет правильное формирование их стоимости, по которой они будут отражены
в учете. В учетную стоимость импортных товаров, сырья, материалов и другого
имущества могут быть включены следующие затраты:
-
суммы, уплачиваемые в соответствии с контрактом иностранному продавцу;
-
затраты по транспортировке, экспедированию грузов, их хранению в пути
и местах перевалки;
-
расходы по страхованию импортных товарно-материальных ценностей;
-
оплата процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретение
импортных ценностей и произведены до даты их оприходования на складе
предприятия;
-
таможенные сборы и пошлины;
-
вознаграждения, уплачиваемые посредническим предприятиям за маркетинговые услуги;
-
суммы, уплачиваемые предприятиям за информационные и консультационные услуги и др.
Торговые и торгово-закупочные предприятия и организации расходы по
заготовке и доставке товаров, уплачиваемые импортерами сверх фактурной
импортной стоимости в соответствии с контрактом, могут включать в состав
издержек обращения.
Для определения стоимости импортных товарно-материальных ценностей
может использоваться счет 15 «Заготовление и приобретение материальных
ценностей». По дебету этого счета собираются все расходы, связанные с
формированием импортной стоимости приобретаемых ценностей, а по кредиту
– отражается списание фактической себестоимости импортных товаров, сырья,
материалов в дебет счетов 10 «Материалы», 41 «Товары» и др. Однако
126
предприятиям предоставлено право определять фактическую себестоимость
импортных товаров и других ценностей непосредственно на счетах их учета (10
«Материалы», 41 «Товары» и др.). Особенности определения фактической
себестоимости импортных товарно-материальных ценностей и отражения их в
учете должны быть закреплены в приказе об учетной политике предприятия.
Стоимость импортных товаров и других ценностей, приобретенных за
валюту, пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу
Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершения
операции. При наличии таможенного оформления такой датой считается дата,
указанная в грузовой таможенной декларации, при отсутствии таможенного
оформления – дата поступления на склад импортных товарно-материальных и
других ценностей. Однако если предприятие приобретает право собственности
на импортные ценности в соответствии с контрактом только после их оплаты,
то оприходование этих ценностей на баланс предприятия производится после
проведения расчетов с иностранным поставщиком по курсу Национального
банка Республики Беларусь на дату списания денежных средств со счета.
Стоимость работ и услуг, выполняемых (оказываемых) сторонними
организациями за иностранную валюту, пересчитывается в белорусские рубли
по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь,
действующему на дату фактического выполнения работ и услуг, указанную в
акте их выполнения.
Аналитический учет импортных товаров и других ценностей ведется по странам, поставщикам, контрактам и учетным партиям. За учетную партию при импорте товарно-материальных и других ценностей принимается любое
количество товаров, отгруженных по одному товаросопроводительному
документу, в одном направлении, в одном вагоне, эшелоне, автомашине, судне
и т.п. и отфактурованное одним счетом.
Учет расчетов за импортные товарно-материальные и другие ценности
обычно ведется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», к
которому в зависимости от условий расчетов по заключенным контрактам
могут быть открыты следующие субсчета:
127
60/1 «Расчеты с иностранными поставщиками в порядке инкассо, по аккредитиву или открытому счету»;
60/2 «Расчеты с иностранными поставщиками по коммерческому кредиту»;
60/3 «Расчеты с иностранными поставщиками векселями (траттами)»;
60/4 «Расчеты с иностранными поставщиками по авансам выданным»;
60/5 «Расчеты с иностранными поставщиками по неотфактурованным
поставкам».
Следует отметить, что предприятия и организации могут уточнять
содержание отдельных субсчетов, исключая и дополняя их, а также вводить
дополнительные субсчета, оговорив это в приказе об учетной политике.
Импортные товарно-материальные и другие ценности учитываются на
основе данных первичных документов (счетов, спецификаций, грузовых
таможенных деклараций, товарно-транспортных накладных (СМR), приемосдаточных актов и др.) на соответствующих счетах их учета в зависимости от
вида поступивших ценностей. Их оприходование отражается по дебету счетов:
10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»,
41 «Товары», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные
активы» и др. и кредиту счетов 60»Расчеты с покупателями и подрядчиками»
или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на их контрактную
стоимость, пересчитанную в белорусские рубли по официальному курсу
Национального банка Республики Беларусь на дату совершения операции.
При оплате иностранным поставщикам за поступившие товарноматериальные и другие ценности дебетуются счета 60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами» в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств
(52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и др.) – на
контрактную их стоимость, пересчитанную в денежную единицу Республики
Беларусь по официальному курсу Национального банка РБ на дату списания
денежных средств со счета.
В случае расчетов в порядке последующей оплаты за поступившие товарноматериальные и другие ценности суммы кредиторской задолженности,
128
числящиеся по кредиту счетов учета расчетов, подлежат переоценке при
изменении Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных
валют на дату проведения расчетов по кредиторской задолженности, а также на
дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, если расчеты в
отчетном периоде не производились.
Возникающие при переоценке кредиторской задолженности курсовые
разницы отражаются по кредиту счетов учета расчетов (60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами») в корреспонденции с дебетом счета 97 «Расходы будущих
периодов», субсчет 1 «Курсовые разницы» (при положительных курсовых
разницах). При отрицательных курсовых разницах составляется обратная
проводка. К счету 97 «Расходы будущих периодов», субсчету 1 «Курсовые
разницы» могут быть открыты субсчета:
97/11 «По сырью и материалам»;
97/12 «По товарам, работам, услугам»;
97/13 «По капитальным вложениям»;
97/14 «По основным средствам»;
97/15 «По нематериальным активам».
Курсовые разницы, учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов», субсчете 1 «Курсовые разницы», по кредиторской задолженности списываются в
следующем порядке:
1. При приобретении сырья, материалов, товаров, выполнении работ и оказании услуг они списываются на внереализационные расходы ежемесячно в
размере не более 10% от фактической себестоимости реализованной продукции, работ, услуг с отражением в учете по дебету счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» и кредиту счета 97 «Расходы будущих периодов», субсчета 97/11 «По сырью и материалам», 97/12 «По товарам, работам,
услугам».
2. При осуществлении капитальных вложений в основные средства и нематериальные активы их списании производится следующим образом:
129
2.1. До ввода объектов основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию эти расходы ежемесячно относят на стоимость капитальных вложений с
отражением в учете по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и
кредиту счета 97 «Расходы будущих периодов», субсчету 97/13 «По
капитальным вложениям».
2.2. После ввода объектов основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию в конце отчетного периода курсовые разницы относят на увеличение
стоимости основных средств и нематериальных активов и отражают в учете по
дебету счетов 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы» и кредиту
счета 97 «Расходы будущих периодов», субсчетов 97/14 «По основным
средствам», 07/15 «По нематериальным активам» .
Сумма курсовых разниц, накопленных обособленно в течение отчетного
года, учитываются при отражении в бухгалтерском учете результатов
проведенной в установленном законодательством порядке переоценки
основных средств, незавершенного строительства и неустановленного
оборудования.
Оплата иностранным поставщикам за поступившие импортные товарноматериальные и другие ценности производится за счет собственных валютных
средств предприятия. Если собственных валютных средств недостаточно, то по
просьбе предприятия банк покупает ему необходимую валюту. Для покупки
иностранной валюты предприятие представляет в банк заявку, в которой
указывается количество валюты, размер комиссионного вознаграждения банку
за ее покупку (приложение 3) . Одновременно должны быть представлены в
банк документы, подтверждающие правомерность покупки (договор с
иностранным поставщиком на покупку товаров, кредитный договор,
подтверждающий получение заемных средств в валюте, приказ о направлении
работников в командировку с приглашением иностранной фирмы и т.п.).
Валюта, приобретенная на внутреннем рынке, должна быть израсходована
строго по целевому назначению в течение 7 дней со дня покупки. По истечении
этого срока она должна быть обязательно реализована.
130
Отражение в учете операций по покупке иностранной валюты подробно
изложено в главе 2.
Если в заключенном контракте оговорено, что импортер получает права
владения, пользования и распоряжения импортными товарно-материальными
ценностями только после их оплаты, то до оплаты этого имущества импортер
приходует поступившие ценности на забалансовом счете 002 «Товарноматериальные ценности, принятые на ответственное хранение». После расчетов
с иностранными поставщиками за поступившие товарно-материальные и другие
ценности они приходуются по дебету счетов их учета: 07 «Оборудование к
установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41
«Товары» и др. и кредиту счетов учета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») – по
покупной стоимости, пересчитанной в денежную единицу Республики Беларусь
по официальному курсу Национального банка РБ на дату проведения расчетов с
иностранным поставщиком. Одновременно списывают эти товарноматериальные ценности с забалансового счета 002 «Товарно-материальные
ценности, принятые на комиссию».
Если согласно условиям контракта предусмотрена предоплата за импортные
товарно-материальные и другие ценности, то по мере перечисления денежных
средств в учете импортера делается запись по дебету счета 60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты по авансам выданным» и
кредиту счетов учета денежных средств (52 «Валютные счета, 55 «Специальные
счета в банках» и др.) – на сумму перечисленных денежных средств,
пересчитанных в денежную единицу Республики Беларусь по официальному
курсу Национального банка страны на дату списания денег со счета.
Согласно действующему законодательству импортеры должны обеспечить
поступление товарно-материальных и других ценностей по импортному контракту не позднее 60 календарных дней с даты платежа за них, а при
выполнении работ и услуг по импорту – не позднее 90 календарных дней с даты
проведения платежа за эти работы и услуги. Продление сроков проведения
импортных операций осуществляется Министерством торговли Республики
131
Беларусь в соответствии с Положением о порядке продления сроков проведения
внешнеторговых операций, утвержденным постановлением Министерства
торговли РБ от 04.01.2002 года № 1. В настоящее время Минторг РБ имеет
право продлевать сроки исполнения внешнеторговых операций по следующим
основаниям:
Основания для продления сроков
1) поступление денежных средств от
Основания для ходатайства о продлении
сроков
1) длительный цикл изготовления
экспорта товаров (работ, услуг)
технически сложного оборудования
превышает срок, установленный
предприятием-изготовителем нерези-
законодательством Республики Бе-
дентом РБ;
ларусь;
2) длительный срок транспортировки
2) поступление товаров, выполнение продукции;
работ, оказание услуг при
3) реализация продукции через агент-
неденежной форме прекращения
ские и дилерские организации при ус-
обязательств по двустороннему
ловии заключения соответствующего
внешнеторговому договору (за ис-
соглашения с рассрочкой платежа в
ключением договоров, по которым
сроки, превышающие установленные
осуществляется уступка требования
подп. 2.6 Указа № 7 или ранее выдан-
или перевод долга), предусматри-
ными разрешениями;
вающему эквивалентный обмен то-
4) сезонность и цикличность поставок;
варами, либо иным операциям, по
5) низкая конкурентоспособность
которым поставляются сырье, ма-
продукции собственного производства,
териалы, комплектующие изделия, реализуемой в рамках внешнеторгового
полуфабрикаты, оборудование и
договора (в т.ч. в рамках договора кон-
энергоносители, используемые для сигнации или комиссии);
собственного производства, срок
6) наступление форс-мажорных об-
исполнения по которым с даты
стоятельств, оговоренных ст. 79 Кон-
каждой экспортной отгрузки
венции ООН о договорах международ-
превышает установленный
ной купли-продажи товаров, рати-
законодательством;
фицированной Республикой Беларусь
132
3) поступление товаров, выполнение Указом Президиума Верховного Совета
работ, оказание услуг по импорту
БССР от 25.08.1989 № 2847-XI, подтвер-
превышает срок, установленный за-
жденное компетентными органами;
конодательством Республики
7) наличие международных договоров,
Беларусь
регулирующих порядок взаиморасчетов
в сроки, превышающие установленные
подп. 2.6 Указа № 7 или ранее выданными разрешениями;
8) другие объективные причины, подтвержденные соответствующими документами
Юридическое лицо или индивидуальный предприниматель до представления в
таможенные органы и обслуживающий банк паспорта сделки по договору
должны получить в Минторге РБ разрешение на продление сроков, если при
заключении договора были оговорены сроки, превышающие установленные
законодательством. Если в соответствии с законодательством паспорт сделки не
оформляется, заявитель обязан получить разрешение на продление сроков до
начала исполнения договора. Юридическое лицо или индивидуальный
предприниматель обращается в Минторг по вопросам продления сроков по
договорам, в ходе исполнения которых возникли основания для продления
сроков, до истечения сроков, установленных подП. 2.6 п. 2 Указа № 7 или ранее
выданными разрешениями.
Для получения разрешения на продление сроков юридическое лицо или
индивидуальный предприниматель (их уполномоченные представители) представляют в управление нетарифного регулирования Министерства торговли РБ
следующие документы:
1) письмо в адрес Минторга РБ, содержащее следующие данные:
- номер, дату заключения договора и название стороны, с которой заключен
договор;
133
- описание действий, совершенных во исполнение договорных обязательств
обеими сторонами на момент обращения;
- причины, не позволяющие выполнить внешнеторговую операцию в срок,
установленный подп. 2.6 п. 2 Указа № 7 или ранее выданными разрешениями;
необходимый срок продления проведения внешнеторговой операции,
поступления денежных средств или товаров (выполнения работ, оказания услуг)
с указанием суммы денежных средств (стоимости товаров, выполненных работ,
оказанных услуг);
- сведения о регистрации (перерегистрации) и учетный номер плательщика
(УНП);
2) заверенные руководителем и печатью юридического лица или
индивидуального предпринимателя копии документов, подтверждающих
наличие оснований продления сроков, отчетные и аналитические материалы,
документы, подтверждающие согласование в необходимых случаях с другими
республиканскими органами государственного управления и иными
государственными организациями, подчиненными Правительству РБ;
3) копию договора, заверенного руководителем и печатью юридического лица
или индивидуального предпринимателя (на каждой странице);
4) копии платежных и отгрузочных документов, паспорта сделки при их
наличии на момент обращения в Минторг, заверенные руководителем и
печатью юридического лица или индивидуального предпринимателя;
5) ходатайство вышестоящих республиканских органов государственного
управления и иных государственных организаций, подчиненных Правительству
РБ, в случае повторного обращения;
6) информацию от партнера по сделке, письменно подтверждающего
невозможность исполнения договорных обязательств в срок и гарантирующего
их исполнение к определенной дате.
При проведении внешнеторговых операций, требующих продления сроков
более чем на 180 календарных дней, юридические липа и индивидуальные
предприниматели представляют документ Нацбанка РБ, согласовывающий
продление сроков. В случае необходимости уполномоченные лица управления
134
нетарифного регулирования вправе затребовать дополнительные документы.
Представленные на рассмотрение документы подлежат регистрации в журнале
учета.
Разрешение или мотивированный отказ на продление сроков выдается
заявителю в письменном виде не позднее 15 рабочих дней с даты регистрации
документов в журнале учета.
Разрешение на продление сроков проведения внешнеторговой операции
выдается с присвоением ему регистрационного номера и даты выдачи. Оно
заверяется подписью должностного лица Минторга РБ (заместителя министра
торговли РБ, начальника управления нетарифного регулирования) и печатью.
Основаниями для отказа в выдаче разрешения на продление сроков
поступления денежных средств либо товаров, выполнения работ, оказания
услуг являются:
1) отсутствие одного или нескольких документов, представление которых
необходимо для получения разрешения на продление указанных сроков;
2) недостоверность информации, содержащейся в представленных документах;
3) отсутствие оснований для продления сроков;
4) обращение в Минторг после проведения внешнеторговых операций по
договорам, срок исполнения обязательств по которым превышает
установленный подп. 2.6 п. 2 Указа № 7.
Обращения юридических лиц и индивидуальных предпринимателей за
повторным разрешением на продление сроков рассматриваются только в
исключительных случаях.
Документы, представленные на рассмотрение в управление нетарифного
регулирования, заявителю не возвращаются и хранятся в Минторге в
установленном порядке.
Однако при предварительной оплате у импортера нет гарантий, что поставщик надлежащим образом и полностью выполнит заключенный с ним контракт. В связи с эти при заключении крупных договоров необходимо
предусматривать получение одной из следующих гарантий иностранного банка,
обслуживающего иностранного поставщика (продавца):
135
-
гарантия возврата авансового платежа (Advance Payment Guarantee);
-
гарантия надлежащего исполнения контракта (Performance Bond).
Эти гарантии должны предусматривать обязательства иностранного банка о
своевременном возврате денежных средств импортера на его счет в случае
невыполнения условий контракта иностранным поставщиком. Указанные
гарантии могут приниматься только от иностранных банков, сведения о
которых опубликованы в «The Bankers Almanac».
При поступлении импортных товарно-материальных и других ценностей
дебетуются счета их учета (07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во
внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары» и др.) и кредитуется счет
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты по авансам
выданным» - на контрактную из стоимость, пересчитанную в денежную
единицу Республики Беларусь по официальному курсу Национального банка РБ
на дату их таможенного оформления (оприходования).
На сумму возникающей курсовой разницы производится дооценка дебиторской задолженности, которая отражается по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Курсовые разницы» - по мере проведения расчетов, а также на дату
составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, если импортные
ценности в отчетном периоде не поступили. Учтенные на счете 98 «Доходы
будущих периодов» курсовые разницы в конце месяца списываются на счет 92
«Внереализационные доходы и расходы» в размере не менее 10% от
фактической себестоимости реализованной продукции, работ, услуг (в торговле
– издержек обращения) но не более суммы курсовых разниц, учтенных в
составе доходов будущих периодов.
Торговые предприятия и организации могут продавать товары, полученные
по договорам комиссии (консигнации). Товары, взятые на комиссию у
иностранного комитента, не переходят в собственность комиссионера и
поэтому учитываются у него за балансом на счете 004 «Товары, принятые на
комиссию» - на контрактную стоимость, пересчитанную в белорусские рубли
по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату их
136
таможенного оформления. В дальнейшем переоценка этих товаров в связи с
изменением курса белорусского рубля к иностранным валютам не
производится. Учет расчетов с комитентом ведется на счете 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами». Таможенное оформление этих
импортных товаров оплачивает комиссионер, но за счет комитента. В объем
реализации комиссионер включает только комиссионное вознаграждение.
При завозе товарно-материальных и других ценностей на территорию Республики Беларусь организации и предприятия уплачивают:
- таможенную пошлину;
- таможенный сбор;
- налог на добавленную стоимость (НДС);
- акцизы (по подакцизным товарам).
При ввозе товаров на территорию нашей страны они облагаются налогом на
добавленную стоимость по следующим ставкам:
10% - по продовольственным товарам и товарам для детей по перечням,
определяемым Кабинетом Министров Республики Беларусь;
18% - по всем остальным товарам.
По товарам, происходящим из России, НДС выставляется поставщиком.
Сумма налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную
территорию Республики Беларусь рассчитывается умножением налоговой базы
на ставку НДС в процентах.
Налоговая база включает:
-
таможенную стоимость ввозимого товара. В нее входит стоимость самого
товара плюс расходы по его доставке до границы нашей страны. Если
сумма расходов до границы Республики Беларусь в документах не
выделена, то ее рассчитывает таможенный орган;
-
сумму подлежащих уплате таможенных сборов за таможенное оформление
товаров, взимаемых в рублях;
-
сумму подлежащих уплате таможенных пошлин;
-
сумму подлежащих уплате акцизов;
137
-
сумму дополнительных таможенных сборов, взимаемых в иностранной
валюте;
-
таможенный сбор за хранение товаров на таможенном складе;
-
таможенный сбор за таможенное сопровождение;
-
таможенная плата за информирование и консультирование.
Их расчет производится по курсу Национального банка Республики Беларусь
на дату таможенного оформления поступивших товаров.
Таможенная пошлина, уплачиваемая по импортным товарно-материальным
ценностям, относится на увеличение их стоимости или на издержки обращения
(по товарам народного потребления в торговых предприятиях, если это
оговорено в приказе об учетной политике предприятия). Начисление
таможенной пошлины в учете отражается по дебету счетов 07 «Оборудование к
установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15
«Заготовление и приобретение материальных ценностей», 41 «Товары» и др. и
кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Таможенные сборы, уплачиваемые при таможенном оформлении импорта,
учитываются в составе накладных расходов по импортным операциям.
Налог на добавленную стоимость, уплаченный при импорте товаров, сырья,
материалов и других ценностей, засчитывается (вычитается) при расчете НДС,
подлежащего уплате по реализованным товарно-материальным ценностям
независимо от факта их реализации (при условии расчета с иностранными
поставщиками).
Отпускная цена (цена реализации) на импортные товары, приобретенные за
счет собственных заемных средств, формируется субъектами хозяйствования
без ограничения. Она устанавливается исходя из затрат по приобретению
импортных товаров, сборов в республиканский и местный бюджеты,
включаемых в отпускную цену товаров и надбавки, позволяющей возместить
понесенные расходы и получить определенную прибыль.
Если импортные товары оплачивались приобретенными валютными средствами, белорусскими рублями или в иной форме, то отпускная цена устанавливается исходя из контрактной стоимости товаров, пересчитанной в белорусские
138
рубли по официальному курсу Нацбанка РБ на дату формирования отпускной
цены, таможенных платежей, накладных расходов по импорту, связанных с их
доставкой и таможенным оформлением, разницы между курском Нацбанка на
дату формирования цены и курсом приобретения валюты и оптовой надбавки,
не превышающей 30% независимо от количества посредников, участвующих в
реализации этих импортных товаров.
Отражение на счетах бухгалтерского учета импортных операций обобщено в
таблице 7.1
Таблица 7.1.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета импортных операций
Содержание операций
Корреспонденция счетов
дебет
1
2
кредит
3
1.Отражение в учете импортных операций
при последующей оплате поступивших
товарно-материальных и других ценностей
Поступление импортных товарно-материальных
и других ценностей от иностранного поставщика
(по курсу Нацбанка РБ на дату таможенного
оформления импорта)
41,10,07
60,76
60,76
52,55
Оплата иностранному поставщику за
поступившие товарно-материальные и другие
ценности (по курсу Нацбанка РБ на дату
списания денег со счета предприятия-импортера)
139
Дооценка кредиторской задолженности в связи с
изменением курса Нацбанка РБ с момента
оприходования товарно-материальных ценностей
до момента их оплаты:
а) при положительных курсовых разницах
97
60,76
б) при отрицательных курсовых разницах
60,76
97
Списание курсовых разниц, учтенных в составе
расходов будущих периодов:
а) по импортным сырью, материалам, товарам
92
97
08
97
б) по импортным основным средствам и
нематериальным активам до их ввода в
эксплуатацию
Продолжение таблицы 7.1.
1
2
3
в) по импортным основным средствам и
нематериальным активам после их ввода
в эксплуатацию
01,04
97
Начисление накладных расходов по поступившим
импортным товарно-материальным ценностям
44,10,08
60,76
08,10,41
68
Начисление таможенной пошлины по поступившим
импортным товарно-материальным ценностям
Начисление НДС при таможенном оформлении
импортных товарно-материальных ценностей
18
Оплата таможенной пошлины и НДС
68
68
51,52
2. Отражение в учете импортных операций
при предварительной оплате товарноматериальных ценностей
140
Перечисление иностранному поставщику
предварительной оплаты за импортные товары
и другие ценности в соответствии с условиями
контракта (по курсу Нацбанка РБ на день
списания денежных средств со счета импортера)
60
52,55
Поступление импортных товарно-материальных
и других ценностей от иностранного поставщика
(по курсу Нацбанка РБ на дату таможенного
оформления импорта)
41,10,07,
08 и др.
60
Дооценка дебиторской задолженности в связи с
изменением курса Нацбанка РБ с момента
перечисления денежных средств за импортные
товары до момента их оприходования:
Окончание таблицы 7.1.
1
2
а) при положительных курсовых разницах
б) при отрицательных курсовых разницах
3
60
98
98
60
98
91
Списание курсовой разницы, учтенной в
составе доходов будущих периодов
3. Отражение в учете импортных операций
с последующей оплатой, если согласно
контракта право собственности на импортные
товарно-материальные ценности переходит от
продавца к покупателю после их оплаты
Поступление импортных товарно-материальных и
других ценностей от иностранного поставщика
(на их контрактную стоимость)
002 (за балансом)
141
Оплата иностранному поставщику за поступившие
товарно-материальные и другие ценности ( по
курсу Нацбанка РБ на день списания валюты со
счета предприятия-импортера)
60
52
Оприходование импортных товарно-материальных
и других ценностей, учтенных ранее за балансом
002 (за балансом)
(по курсу Нацбанка РБ на дату проведения расчетов
с иностранным поставщиком)
41,10,07,08
60
Контрольные вопросы для проверки знаний студентов по теме:
1. Документальное оформление и порядок приемки поступивших
импортных товаров, сырья и другого имущества.
2. Синтетический и аналитический учет поступления импортного имущества
и расчетов с иностранными поставщиками и подрядчиками.
3. Учет накладных расходов по импортным операциям.
4. Особенности налогообложения импортных операций.
5. Порядок формирования отпускных цен на импортные товары.
142
Тема 8. Учет внешнеэкономических товарообменных (бартерных) операций
Товарообменными операциями являются операции, осуществляемые в рамках
исполнения договоров, в том числе внешнеэкономических, предусматривающих обмен
товаров и другого имущества (за исключением работ, услуг) на эквивалентное по
стоимости количество другого товара, и иные операций, предусматривающие полный
или частичный расчет в товарной форме. Условием эквивалентности товарообменной
операции является обмен товарами по ценам, в основе которых лежат цены, что
установились или складываются на данный товар на рынке экспорта (импорта) на момент
заключения либо проведения внешнеторговых операций с учетом базисных условий
поставки.
Порядок проведения и учет товарообменных (бартерных) операций
регулируется Указом Президента Республики Беларусь от 15 августа 2005 г. №
373 «О некоторых вопросах заключения договоров и исполнения обязательств
на территории Республики Беларусь», постановлением Совета Министров
Республики Беларусь от 23 ноября 2005 года № 1317 «Об отдельных вопросах
заключения договоров и исполнения обязательств на территории Республики
143
Беларусь», «Положением о порядке отражения в бухгалтерском учете и
налогообложении товарообменных операций», утвержденным приказами
Министерства финансов Беларуси от 5 апреля 1999 года и Государственного
налогового комитета страны от 6 апреля 1999 года; Указом Президента
Республики Беларусь от 4 января 2000 года №7 «О совершенствовании порядка
проведения и контроля внешнеторговых операций»; Постановлением Министерства
финансов и Государственного налогового комитета Республики Беларусь от 6 июля
2000 года № 75/66 «О внесения изменений и дополнений в положение о порядке
отражения в бухгалтерском учете и налогообложении товарообменных операций»,
другими нормативно-правовыми документами.
Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 23 ноября 2005
года № 1317 «Об отдельных вопросах заключения договоров и исполнения
обязательств на территории Республики Беларусь» определено, что заключение
и исполнение внешнеторговых договоров мены, а также иное прекращение
обязательств по внешнеторговым договорам без поступления в установленном
порядке денежных средств организации, индивидуальному предпринимателю
осуществляются с учетом норм части третьей подпункта 2.2 пункта 2 Указа
Президента Республики Беларусь от 4 января 2000 г. № 7 «О
совершенствовании порядка проведения и контроля внешнеторговых операций»
устанавливающего, что:
- в случае неденежной формы прекращения обязательств поставка товаров
(выполнение работ, оказание услуг) может осуществляться путем обмена на
эквивалентное по стоимости количество других товаров (работ, услуг),
оформленного двусторонним внешнеторговым договором (за исключением
договоров, по которым осуществляется уступка требования или перевод долга).
Подтверждением использования товаров (работ, услуг) в собственном
производстве при зачете встречных однородных требований по договорам
купли-продажи, подряда, возмездного оказания услуг является
соответствующее указание в договоре купли-продажи (подряда, оказания
услуг) цели приобретения – «для собственного производства» и включение
расходов по приобретению этих товаров, работ, услуг в состав затрат на
144
производство и расходов по реализации товаров, продукции, работ, услуг.
Использование амортизируемого имущества в собственном производстве
подтверждается включением сумм начисленной по нему амортизации в
названные затраты;
- по иным операциям при неденежной форме прекращения обязательств
резидент Республики Беларусь имеет право получить только сырье, материалы,
комплектующие изделия, полуфабрикаты, оборудование и энергоносители,
используемые для собственного производства, если иное не установлено
Советом Министров Республики Беларусь.
В нашей стране проводится политика по сокращению товарообменных
(бартерных) операций. С этой целью им доводятся нормативы сокращения
операций, по которым расчеты проводятся в неденежной форме. При
исполнении поручения Совета Министров Республики Беларусь по
утверждению организациям нормативов прекращения обязательств без
поступления денежных средств:
- республиканский орган государственного управления утверждает и доводит
нормативы прекращения обязательств до находящихся в его ведении
республиканских унитарных предприятий, в его подчинении республиканских
учреждений, объединений и входящих в их состав организаций и
хозяйственных обществ, в которых он осуществляет владельческий надзор, с
учетом предельного норматива, установленного для данного органа Советом
Министров Республики Беларусь, а при его отсутствии – с соблюдением
предельного норматива, установленного по Республике Беларусь (всего);
- государственная организация, подчиненная Совету Министров Республики
Беларусь, утверждает и доводит нормативы прекращения обязательств до
входящих в ее состав организаций и хозяйственных обществ, в которых она
осуществляет владельческий надзор, с учетом предельного норматива,
определенного для данной организации Советом Министров Республики
Беларусь, а при его отсутствии – с соблюдением предельного норматива,
установленного по Республике Беларусь (всего);
Иные организации, не указанные выше, индивидуальные предприниматели
145
руководствуются предельными нормативами, установленными Советом
Министров Республики Беларусь по Республике Беларусь (всего).
Бартерные сделки позволяют без использования валютных денежных средств
осуществлять прямой обмен товарами во внешней торговле. Главной причиной
применения бартерных сделок (товарообменных операций) являются валютные
проблемы (нехватка свободно конвертируемой валюты; неустойчивость
национальной валюты и т.п.).
Поставка товаров по бартеру осуществляется согласно контракта. К нему должен
быть представлен расчет экономического обоснования сделки, который включает:
- цены, складывающиеся на рынке на данные товары с учетом требований
законодательства (по внешнеэкономической деятельности — в свободно
конвертируемой валюте, в Республике Беларусь — в белорусских рублях);
- расчет количества товаров, обеспечивающих эквивалентный обмен;
- стоимость отпускаемых (экспортируемых) товаров в учетных ценах;
- определение цен получаемых (импортируемых) товаров.
Не требуется составления экономического обоснования сделки при проведении
расчетов за энергоресурсы (как внутри Республики Беларусь, так и за ее
пределами) и при обмене между резидентами товарами отечественного
производства.
Учетная цена устанавливается в белорусских рублях и должна обеспечивать
безубыточность товарообменной операции. При обмене товарами собственного
производства учетной ценой является отпускная цена производителя товара, которая
должна возмещать экономически обоснованные затраты на производство товара, уплату
налогов и неналоговых платежей и обеспечивать прибыль, рассчитанную из планового
уровня рентабельности; при обмене иных товаров — цена их приобретения. Если цена на
определенный вид товара регулируется государством, то отпускная цена
устанавливается в соответствии с действующим порядком регулирования ее уровня.
При несоблюдении эквивалентного обмена на предприятие налагается штраф в
размере до 10% от стоимости реализованных товаров и других ценностей по
товарообменной операции.
146
Срок выполнения внешнеторговых товарообменных операций не должен превышать
120 дней со дня заключения сделки или оговоренного при заключении сделки срока
(даты) начала выполнения обязательств по товарообменной операции. Субъекты
хозяйствования Республики Беларусь должны обеспечивать поступление товаров по
импорту при проведении товарообменных операций не позднее 60 дней с даты
выполнения экспортной части данной операции. В случае если предусмотренный
внешнеторговым договором срок поступления товаров превышает срок, установленный
законодательством, субъекты хозяйствования обязаны до регистрации в таможенных
органах паспорта сделки получить разрешение Министерства торговли на продление
срока проведения внешнеторговой операции. За несанкционированное превышение срока
получения товара в счет товарообменной операции налагается штраф в размере до 2%
стоимости не полученных в установленный срок товаров за каждый день просрочки, но не
более стоимости недополученного товара.
При проведении товарообменных операций при экспорте товаров с территории Республики Беларусь допускается без ограничений встречная поставка социально
значимых товаров, перечень которых утверждается Кабинетом Министров Республики
Беларусь, а также сырья, материалов, оборудования, запасных частей, необходимых
для обеспечения собственных производственных нужд. По каждому внешнеторговому
контракту, предусматривающему экспорт (импорт) товаров, стоимость которых
превышает 1500 евро, экспортер (импортер) обязан до начала исполнения договора
зарегистрировать паспорт сделки в соответственном таможенном органе в установленном
порядке.
Датой исполнения товарообменной операции является дата совершения каждой отгрузки товара, оформленной отдельным товаросопроводительным документом, либо
дата выполнения каждого этапа выполненных работ, оформленная актом сдачи-приемки.
Реализация товаров по бартерным сделкам отражается в бухгалтерском учете по
моменту их отгрузки независимо от принятой на предприятии учетной политики.
Основанием для записей в бухгалтерском учете являются документы, удостоверяющие
отгрузку и поступление товаров, коммерческие счета с пометкой «без оплаты», а также
документы на оплату расходов, связанных с проведением товарообменных операций.
147
При совершении внешнеторговых товарообменных сделок по отгрузке товаров в
сопроводительных документах (товарно-транспортных накладных, счетах-фактурах и
др.) их стоимость указывается в иностранной валюте, но для отражения этих операций в
бухгалтерском учете она не используется. Курс валют, устанавливаемый Национальным
банком Республики Беларусь, при товарообменных операциях не применяется. При
получении товаров по товарообменным операциям бухгалтер в сопроводительных
документах (товарно-транспортных накладных, счетах-фактурах и др.) указывает
стоимость товара в белорусских рублях по учетным ценам, по которым и приходуются
поступившие товарно-материальные ценности (без налога на добавленную стоимость).
Формирование отпускных цен на импортные товары, поступившие в счет
товарообменной операции, производится исходя из их учетной цены, таможенных
платежей, расходов по выпуску товаров для свободного обращения и оптовой надбавки до
20% независимо от числа посредников, участвующих в реализации этого товара. Поэтому в
дальнейшем при продаже товаров, полученных по бартеру, в сопроводительных
документах указывают установленную отпускную цену с выделением размера взимаемой
надбавки.
НДС на товары, поступившие в счет товарообменной операции, учитывается отдельно
на счете 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам,
услугам)». При проведении товарообменной операции с нерезидентом Республики
Беларусь налог добавленную стоимость по импортируемым товарам взамен за
отгруженные товары рассчитывается по удельному весу суммы НДС в общей стоимости
получаемых товаров, включая налог на добавленную стоимость. Сумма налога на
добавленную стоимость, подлежащая зачёту, записывается в книгу покупок и участвует в
зачетном методе в общеустановленном порядке.
По мере отгрузки товаров и другого имущества в счет товарообменной операции в бухгалтерском учете отражается их реализация по дебету счетов 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счетов учета
реализации (90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы») - на учетную
стоимость отгруженных товарно-материальных и других ценностей согласно бартерного
контракта. Одновременно в дебет счетов учета реализации списывается фактическая
себестоимость отгруженных товаров и другого имущества в корреспонденции с кредитом
148
счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 10 «Материалы», 01 «Основные средства и
др. Коммерческие расходы (издержки обращения) по экспортной части товарообменной
операции списываются в дебет счета 44 «Расходы на реализацию». Финансовый
результат по экспортной части бартерной операции списывается со счета 90 «Реализация»,
субсчета 9 «Прибыль/убыток от реализации» в кредит или дебет счета 99 «Прибыли и
убытки».
При получении товаров по товарообменным сделкам на сопроводительных документах
(товарно-транспортных накладных, счетах-фактурах и др.) делается отметка получателя о
стоимости поступивших товаров (по учетным ценам) с выделением суммы налога на
добавленную стоимость.
Поступившие в счет товарообменной операции импортные товарно-материальные и
другие ценности приходуются по учетным ценам без НДС по дебету счетов 41
«Товары», 10 «Материалы». 07 «Оборудование к установке» и др. и кредиту счетов 60
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами». Входной налог на добавленную стоимость по поступившим по бартеру
товарно-материальным и другим ценностям отражается в учете по дебету счета 18 «Налог
на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» и кредиту
счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами». При уплате НДС в бюджет при таможенном оформлении
поступивших по бартеру импортных товаров в учете делают следующие записи:
-
начисление НДС: дебет счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» и кредит счета 68 «Расчеты по налогам и
сборам», субсчет «НДС»;
-
оплата НДС: дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС» и кредит
счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета» и др.
Налог на добавленную стоимость, учтенный при поступлении товарно-материальных
ценностей в счет товарообменной операции, засчитывается (вычитается) при расчете
НДС, подлежащего уплате по реализованным товарам и другому имуществу. В
бухгалтерском учете указанная операция отражается по дебету счета 68 «Расчеты по налогам
и сборам» и кредиту счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам,
работам, услугам».
149
Накладные расходы по импортной части бартерного контракта учитываются аналогично, как и при импортных операциях .
Взаимный зачет задолженности по товарообменной операции отражается по
дебету счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счетов 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (на учетную
стоимость поступивших по бартеру товарно-материальных и других ценностей).
В случае, если заключен денежный (экспортный) контракт, но меняются его условия,
предусматривающие осуществление расчетов за отгруженные товары в товарной форме и
моментом реализации на предприятии считается оплата отгруженных товаров, то в
бухгалтерском учете эта операция отразится следующим образом: дебет счета 45
«Товары отгруженные» и кредит счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 10
«Материалы», 07 «Оборудование к установке» и др. (на фактическую себестоимость
отгруженных товаров, продукции и других ценностей при их поставке по экспортному
контракту, предполагающему расчет в денежной форме).
При изменении условий контракта, предусматривающих оплату за отгруженные
товары в товарной форме (по бартеру) на учетную стоимость ранее отгруженных
товаров в бухгалтерском учете делаются следующие записи: дебет счетов 60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами» и кредит счетов учета реализации (90 «Реализация», 91 «Операционные
доходы и расходы»). Одновременно приходуются поступившие импортные товарноматериальные и другие ценности по дебету счетов их учета (41 «Товары», 10
«Материалы». 07«Оборудование к установке» и др.) и кредиту счетов 60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами» (на учетную стоимость поступивших товаров и другого имущества без
налога на добавленную стоимость). На сумму входного НДС по поступившим
ценностям дебетуется счет 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
товарам, работам, услугам» и кредитуются счета учета расчетов (60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами»). Кроме того, списывается на реализацию фактическая себестоимость
товарно-материальных и других ценностей с кредита счета 45 «Товары
150
отгруженные» в дебет счетов 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы».
Одновременно начисляются налоги от реализации товаров и других ценностей по бартерной операции и определяется финансовый результат.
Если согласно бартерного контракта предусмотрена предварительная поставка товарноматериальных ценностей, то их оприходование производится по учетным ценам без НДС
(по дебету счетов 41 «Товары», 10 «Материалы», 07 «Оборудование к установке» и др. и
кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами»). Входной налог на добавленную стоимость по поступившим по
бартеру товарно-материальным и другим ценностям отражается в учете по дебету счета
18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» и
кредиту счетов учета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).
При отгрузке товарно-материальных ценностей по бартеру на их учетную стоимость
производится зачет задолженности по дебету счетов 60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счетов
учета реализации товарно-материальных и других ценностей (90 «Реализация», 91
«Операционные доходы и расходы»). Одновременно списывается фактическая
себестоимость отгруженных товаров, продукции и другого имущества в дебет счетов 90
«Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» с кредита счетов 41 «Товары», 43
«Готовая продукция», 10 «Материалы», 07 «Оборудование к установке» и др.
Начисление и учет налогов, определение и отражение в учете финансовых результатов
от реализации товарно-материальных и других ценностей по товарообменным
операциям производятся по приведенным выше методикам.
Синтетический учет внешнеэкономических товарообменных операций показан в
таблице 5.1.
Таблица 5.1.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета внешнеэкономических
товарообменных (бартерных) операций
Содержание операций
Корреспонденция счетов
дебет
кредит
151
1
2
3
Отражение в учете товарообменных
(бартерных) операций с последующей
оплатой
Отражение в учете реализации товаров и
других ценностей по мере их отгрузки в счет
товарообменной операции по отпускным
(учетным) ценам
62,76
90,91
Списание стоимости реализованных
товарно-материальных ценностей по
товарообменным операциям
90,91
41,43,10и др.
44
60,76,68и др.
Начисление коммерческих расходов
(издержек обращения) по экспортной
части товарообменной операции
Списание на счета учета реализации
коммерческих расходов (издержек обращения)
90
44
90,91
68
Начисление налогов, уплачиваемых из
выручки от реализации товаров и другого
имущества по бартерным сделкам
Отражение в учете финансового результата
от реализации товарно-материальных и других
ценностей по товарообменным операциям:
а) прибыли
90/9,91/9
б) убытка
99
99
90/9,91/9
Продолжение таблицы 5.1.
1
2
3
Поступление импортных товарноматериальных и других ценностей в счет
товарообменной операции:
а) на учетную стоимость без НДС
б) на сумму входного НДС
41,10,07и др.
18
60,76
60,76
152
Взаимный зачет задолженности по
товарообменной операции (на учетную
стоимость товарно-материальных и
других ценностей, включая НДС)
60,76
62,76
68
18
Зачет входного НДС, уплаченного по
импортной части бартерного контракта
Отражение в учете товарообменных
(бартерных) операций с предварительной
оплатой (поставкой товаров)
Пост упление импортных товарно -материальных и
других ценностей в счет товарообменной операции:
а) на учетн ую стоимость без НДС
41,10,07,08
60,76
б) на сумму входного НДС, уплаченного
поставщик у или при таможенном о формлении
18
60,76
Отражение в учете реализации товарно материальных и других ценностей по мере
их отгрузки в счет товарообменной операции на
отп ускн ую (учетн ую) стоимость, включая НДС
60,76
90,91
Списани е на счета учета реализации фактической
себестоимости продукции, товаров и других
ценностей, реализованных по бартерной сделке
90,91
41,43,10,
01,07и др.
Продолжение таблицы 5.1.
1
2
3
Начисление коммерческих расходов (издержек
обращения) по товарообменным операциям
44
60,76,68
Списание на счета учета реализации коммерческих
153
расходов (издержек обращения)
90,91
44
90,91
68
68
18
Начисление налогов, уплачиваемых от реализации
товаров и другого имущества по товарообменным
(бартерным) операциям (НДС и др.)
Зачет входного НДС, уплаченного по импортной
части бартерного контракта
Отражение в учете финансового результата от
реализации товарно-материальных и других
ценностей по товарообменным операциям:
а) прибыли
90/9, 91/9
99
99
90/9, 91/9
б) убытка
Отражение в учете экспортных операций
в случаях изменения условий контракта,
когда денежный расчет заменен товарным,
и моментом реализации согласно контракта
считается оплата отгруженных товаров и
других ценностей
Отражение в учете поставки товарно-материальных
и других ценностей по экспортному контракту,
предполагающему расчеты в денежной форме
(на фактическую себестоимость отгруженной
продукции, товаров и другого имущества)
43,41,10и др.
45
Окончание таблицы 5.1.
1
2
3
Отражение в учете операций при изменении
условий контракта и поступлении товаров и
другого имущества в счет оплаты за ранее
отгруженные товарно-материальные и другие
154
ценности:
а) на отпускную (учетную) их стоимость,
включая НДС
60,76
90,91
б) на начисленные НДС и другие налоги,
уплачиваемые от реализации товаров и
другого имущества по товарообменным
(бартерным) операциям
90,91
68
в) оприходование товарно-материальных и
других ценностей в счет оплаты за ранее
отгруженные товара (по учетной стоимости
без НДС)
41,10,07,08
60,76
18
60,76
90,91
45
г) на входной НДС по поступившим товарноматериальным и другим ценностям
Списание на счета учета реализации
фактической себестоимости отгруженных
товарно-материальных и других ценностей
Отражение в учете финансового результата
от реализации товаров и другого имущества
по бартеру:
а) прибыли
б) убытка
90/9, 91/9
99
99
90/9, 91/9
___________________________________________________________
Контрольные вопросы для проверки знаний студентов по теме:
1. Сущность и правовое регулирование внешнеэкономических
товарообменных (бартерных) операций.
2. Документальное оформление внешнеэкономических товарообменных
(бартерных) операций. Оформление экономического обоснования бартерной
сделки.
3. Синтетический и аналитический учет внешнеэкономических
товарообменных (бартерных) операций.
4. Особенности налогообложения бартерных операций.
155
5. Порядок формирования цен на импортные товары, полученные по
бартеру.
ПРИЛОЖЕНИЯ
Приложение 1
156
Форма КО-1в
(полное наименование предприятия)
(полное наименование предприятия)
ПРИХОДНЫЙ
КАССОВЫЙ ОРДЕР №
Число
Форма КО-1в
КВИТАНЦИЯ
к приходному кассовому
ордену № .
УНН
.
УНН
Месяц
Принято от
Основание
г
.
.
.
Сумма НДС
Корреспондирующий
счет,
субсчет
Код
аналитического
учета
Код
иностранной
валюты
Сумма
иностран-ной
валюты
Курс Национального банка
Республики
Беларусь
иностранной
валюты
Сумма
рублево-го
эквивалента
иностранной валюты
Код
целевого
назначения
Сумма с НДС
.
.
%Сумма НДС
.
.
(прописью)
.
.
(прописью)
.
.
(наименование иностранной
валюты)
«__»
Принято от
Основание
Ставка
Сумма с НДС
.
.
.
г.
Главный бухгалтер
.
(подпись)
М.П.
Кассир
.
(подпись)
(наименование иностранный валюты)
Приложение
.
.
Главный бухгалтер
(подпись)
Кассир
(подпись)
.
.
Приложение 2
ЗАЯВКА
на установление лимита остатка (предельного остатка) кассы в иностранной валюте
157
на 200_ г.__________________________________________________
(предприятие, предприниматель, номер счета)
____________________________________________________________
(уполномоченный банк)
Наличная валютная выручка за последние три месяца*__________
(фактическая)**
____ доллары США
____ ЕВРО ____
российские рубли ____
другая ин. валюта
Среднедневная выручка***
__
доллары США
_
ЕВРО
____
российские рубли ____
другая ин. валюта
Среднечасовая выручка***
____ доллары США
____ ЕВРО ____
российские рубли
другая ин. валюта
Выплачено наличной иностранной _
доллары США
валюты за последние три месяца
ЕВРО
(кроме расходов на оплату труда)
российские рубли
фактически**
____ другая ин. валюта
Среднедневной расход***
____
доллары США
_
ЕВРО
____
российские рубли ____
другая ин. валюта
Сроки сдачи выручки: _______________________________________________
* в случае резких изменений в объеме выручки или расхода приводятся данные за
последний месяц.
** вновь организуемые предприятия, предприниматели показывают ожидаемую сумму
выручки (расхода).
***Сумма выручки (расхода), деленная на число рабочих дней (часов) предприятия,
предпринимателя.
Часы работы предприятия, предпринимателя с ___ч. мин. до ч. ___мин.
Способ и время сдачи выручки: в центральную кассу предприятия, предпринимателя****,
инкассаторским службам, в кассу уполномоченного банка (нужное подчеркнуть) в
ч. _ мин.
Наличие лицензии (разрешения) Национального банка Республики Беларусь на проведение
валютной операции (место, дата, кем и когда выдана) _________________________________
(вид валюты)
Испрашиваемая сумма лимита:_________________________________________
(сумма прописью)
Размер разменной наличной иностранной валюты ______________________
(вид валюты)
_________________________________________________________________
(сумма прописью)
Руководитель (предприниматель)_____________________
Главный бухгалтер
(дата)
__________________________
м.п.
РЕШЕНИЕ УПОЛНОМОЧЕННОГО БАНКА
Установить с " "
200 г. по " "
200 г.: лимит в сумме
__________________________________________________________________
(сумма прописью), (вид валюты)
158
Срок сдачи выручки _________________________________________________
______________________________
Способы и время сдачи наличной иностранной валюты согласованы.
Руководитель уполномоченного банка
(дата) м.п.
**** для подразделений предприятия, предпринимателя. при необходимости перечень
сведений может быть расширен.
Приложение 3
«___» ____________200___г.
ОАО «Белвнешэкономбанк
ЗАЯВКА НА ПОКУПКУ РЕЗИДЕНТОМ ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЫ НА ТОРГАХ ОАО "БВФБ"
Наименование покупателя: ________________________________________________
159
Юридический адрес покупателя: ___________________________________________
УНН: __________________
Счет в белорусских рублях покупателя и наименование банка, в котором данный счет открыт:№_________________
в________________________________________________________________________, код, __________________
Специальный счет покупателя в Минском отделении 2 ОАО "Белвнешэкономбанк", код 215:
№_____________________
Уполномоченный
работник
покупателя:
_________________
__________________________________ Телефакс: ________________________
Условия покупки иностранной валюты:
Наименование (код) Сумма покупки в
Обменный курс в белорусских Сумма белорусских рублей,
иностранной
направляемых на покупку
иностранной валюте
рублях за единицу
валюты
иностранной валюты
иностранной валюты
Целевое направление покупаемой иностранной валюты:
Цель покупки иностранной валюты:________________________________________________________
номер(а) подпункта(ов) пункта 9 Правил Национального банка Республики Беларусь от 31.01.2002 № 16
Реквизиты и названия документов, подтверждающих основание для покупки иностранной
валюты: _______________________________________________________________________________
Код товара согласно ТН ВЭД СНГ, наименование работ, услуг, охраняемой информации, результатов
интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них*: ___________________
Полное наименование и адрес контрагента-нерезидента __________________________________________
Срок действия заявки: до "исполнения".
Руководитель
________________________
(подпись)
Главный бухгалтер
________________________
(подпись)
М.П.
_______________________________
(Фамилия и инициалы)
_______________________________
(Фамилия и инициалы)
Обоснованность покупки иностранной валюты проверена.
Заявка принята к исполнению в сумме: _______________________________________
Размер вознаграждения ОАО "Белвнешэкономбанк" в белорусских рублях: 0,6 % суммы в
белорусских рублях, использованных для покупки иностранной валюты.
Счет Минского отделения 2 ОАО "Белвнешэкономбанк", код 215, для перечисления
белорусских рублей, направляемых на покупку иностранной валюты и оплату вознаграждения банка:
№3344-800050-014.
ОАО "Белвнешэкономбанк" приступает к исполнению заявки только после поступления в
полном объеме на указанный счет банка белорусских рублей, направляемых на покупку иностранной
валюты и оплату причитающегося банку вознаграждения.
«___» _________________200__г.
____________________________
Экземпляр №2 заявки получен
«___» ______________200__ г.
Уполномоченный работник покупателя
________________
(подпись)
________________________
(фамилия и инициалы
160
Приложение 4
____ _____________________ 200__ г.
__________________________________________________________________________________
(наименование юридического лица)
Поручение на продажу №
Настоящим поручаем ____________________________________________________
(наименование учреждения банка)
продать _____________________________________________________________
(сумма и наименование иностранной валюты цифрами и прописью)
с нашего счета транзитного (текущего) № ____________________________ в
размере ____ % в счет обязательной продажи на бирже.
Курс продажи: ____________________________________________________
Остаток средств после проведения обязательной продажи на бирже иностранной
валюты в сумме ______________________________________________________
( сумма и наименование иностранной валюты цифрами и прописью)
Зачислите на счет № ______________ в __________________________________
(номер счета)
(наименование учреждения банка)
Рублевый эквивалент за проданную иностранную валюту за минусом комиссии
просим зачислить на счет № ___________________________________________
(номер счета)
в____________________________________________________________________
(наименование учреждения банка)
Руководитель
_________________
____________________________
(подпись)
(расшифровка подписи)
Главный бухгалтер __________________ ____________________________
(подпись)
(расшифровка подписи)
М.П.
161
Приложение 5
_______________________________________________________________
(полное наименование предприятия)
РАСХОДНЫЙ КАССОВЫЙ ОРДЕР №_____
Номер Дата
Корресдокумен состав- пондита
ления рующий
счет,
субсчет
Код
аналитического
учета
Код
иностранно
й
валюты
Сумма
иностранн
ой
валют
ы
Курс
Нального
банка
Республики
Беларусь
иностранно
й валюты
Сумма
Код целевого
рублевого назначения
эквивалент
а
иностранн
ой валюты
Выдать
(фамилия, имя, отчество)
Основание
Сумма
(прописью)
(наименование иностранной валюты)
Приложение
Руководитель
(подпись)
(И.О.Фамилия)
Главный бухгалтер
(подпись)
Получил
(И.О.Фамилия)
(сумма прописью)
(наименование иностранной валюты)
_____________________________________
____________________________________________
(дата)
(подпись)
По______________________________________________________________________________________________________________________________
(наименование, номер дата и место выдачи документа, удостоверяющего личность получателя)
Выдал кассир ________________________
___________________________________
(подпись)
(И.О. Фамилия)
(подпись)
162
Приложение 6
Касса за «__»____________
Номср
документа
От кого
получено
или кому
выдано
Номер кор- Приход
респондирующего счета
3
2
Остаток на начало дня
1
Расход
виды валют
4
5
6
Лист______
7
виды валют
8
9
10 11
X
X
X
X
Номер От кого
доку- получено
мента или кому
выдано
Номер корПриход
респондирующего счета
1
3
2
Расход
Виды валют Виды валют
————
4
5
6
8
9
10 11
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
вадют
ИТОГО по странице
ИТОГО
ИТОГОза
задень
день
Остаток на
днядня
Остаток
наконец
конец
Вв том числе
числена
наоплату
оплатутруда
труда
Курс
Курсвалют
валют
Эквивалент вв денежных
денежных едиЭквивалент
ницах
Республики
единицах
Республики
Беларусь
оборота валют
валют за
Беларусь оборота
за
день
день
Кассир _______
____________
ИТОГО по странице
7
(подпись)
(И.О.Фамилия)
Записи в кассовой книге проверил и документы в
количестве ________________________________
(прописью)
приходных и ________________расходных получил.
(прописью)
Бухгалтер____________
_________________
(подпись)
(И.О. Фамилия)
163
ЛИТЕРАТУРА
Закон Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности", от 26
декабря 2011 г. №302-З.
Закон
Республики
Беларусь
«О
государственном
регулировании
внешнеторговой деятельности». Утвержден 25.11.2014 г. №347-З.
Указ Президента Республики Беларусь от 17 июля 2012 г. №452 «Об
обязательной продаже иностранной валюты»
Типовой план счетов бухгалтерского учета. Утвержден постановлением
Министерства финансов Республики Беларусь 30 мая 2011 года № 89.
Инструкция по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета.
Утверждена постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 30
мая 2011 года № 89.
Инструкция по осуществлению банками контроля внешнеторговых операций.
Утверждена постановлением Правления Национального банка Республики
Беларусь 30.09.2011 г. №151.
Инструкция о порядке осуществления обязательной продажи иностранной
валюты на внутреннем валютном рынке. Утверждена постановлением Правления
Национального банка Республики 13.09.2012 г. №129.
Постановление Правления Национального банка Республики Беларусь от 30
апреля 2004 г. “Об утверждении Правил проведения валютных операций и
внесении изменений в Правила открытия банками счетов клиентам в Республике
Беларусь (в ред. постановления Нацбанка от 27.12.2012 № 190).
Правила ведения кассовых операций в наличной иностранной валюте на
территории Республики Беларусь. Утверждены постановлением Правления
Национального банка Республики Беларусь 26.12.2012 г. №214.
Инструкция по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации,
иностранной валюте. Утверждено пост. Министерства финансов Республики
Беларусь от 27.12.2012 г. №199.
О мерах по совершенствованию регулированию экспорта и импорта товаров.
Постановление Совета Министров Республики Беларусь от 08.04.2012 г. № 440.
164
Положение о порядке выдачи лицензий на экспорт и импорт товаров в
Республике Беларусь. Утверждено Министерством торговли Республики Беларусь
и Государственным таможенным комитетом от 18.05.2012 г. № 25/29.
О некоторых мерах по увеличению поступления средств, получаемых от
экспорта товаров. Постановление Совета Министров Республики Беларусь от
25.04.2012 г. № 529.
Об особенностях отнесения коммерческими организациями на финансовые
результаты курсовых разниц, учтенных в расходах и доходах будущих периодах.
Утв. пост. Совета Министров Республики Беларусь от 13.12.2012 г. № 1897.
Правила проведения валютных операций. Утверждены Постановлением
Правления Национального банка Республики Беларусь 30.04.2014 г. №72.
О порядке совершения сделок купли-продажи иностранной валюты и
конверсионных операций. Утв. Пост. Правления Нацбанка Республики Беларусь
от 28.06.2011т г. № 168.
Агафонова М.Н. Бухгалтерский учет в оптовой и розничной торговле. М.:
Бегатор Пресс, 2003.- 254с.
Бабченко Т.Н. Учет внешнеэкономической деятельности. М.: Финансы и
статистика, 2013. .- 204с.
Бархатов А.П. Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности. Учеб.
пос. – М, Изд.-торговая корпорация «Дашков и К», 2014.-158с.
Белов А.Н. Бухгалтерский учет: теория и практика. М.: Книжный мир, 2014.258с.
Бухгалтерский (финансовый) учет. Учет активов и расчетных операций:
Учеб. пособие по экон. спец. и напр./ В.А. Пипко, В.И. Бережной, А.Н. Булавина
и др.- М.: Финансы и статистика, 2013.-257с.
Бухгалтерский учет: Теория, проводки, регистры, сквозной пример,
отчетность. Учебно-практическое пособие. Под общей ред. Н. И. Ладутько. Минск: ФУА информ, 2014.-187с.
165
Бухгалтерский учет в торговле и общественной питании . Учебнопрактическое пособие Под ред. Л. И. Кравченко.- Минск: ФУА информ, 2014.420с.
Бухгалтерский учет: Учебник для вузов. Под ред. П.С.Безруких. – 4-е изд.,
перераб и доп. – М.: Бухгалтерский учет, 2012.-370с.
Бухгалтерский учет в торговле: Учеб. пособие. Под ред. М.И.Баканова. – М. :
Финансы и статистика, 2012.-250с.
Бухгалтерский учет. Учебник. Под ред. проф. Я.В. Соколова М.: Проспект,
2012.-170с.
Ванкевич В.Н., Сушкевич А.Н. Корреспонденция счетов бухгалтерского
учета. Систематизированные бухгалтерские записи. Мн, 2012.-170с.
Верба Е.В, Заяц Н.Е, Рудый К.В. Финансы внешнеэкономической
деятельности. Учебное пособие.- Минск: БГЭУ, 2011. – 458с.
Внешнеэкономическая деятельность предприятия: Учебник для вузов / Л.Е.
Стровский, С.К. Казанцев, Е.А. Паршина.- 3-е изд., перераб. и доп. – М.:
ЮНИТИ-ДАНА, 2012. -847с.
Войтихов А.Д. Внешнеэкономическая деятельность. Мн.: ОДО Равнодействие,
2012.- 176с.
Воронкова О.Н., Пузанова Е.П. Внешнеэкономическая деятельность:
организация и управление. М.: Экономист, 2012.-156с.
Дробышевский Н.П. Бухгалтерский учет в строительстве: Учебнопрактическое пособие.- Мн. : ФУАинформ, 2012.-650с.
Камышанов П.И., Камышанов А.П. Бухгалтерский финансовый учет.
Учебник. М.: Омега-Л, 2012.-350с.
Козлова Е.П. и др. Бухгалтерский учет в организациях. – 2-е изд., перераб. и
доп. – М.: Финансы и статистика, 2012.-350с.
Колесов В.П., Кулак М.В. Международная экономика. Учебник. М.: ИНФРАМ, 2012.-250с.
Куликов Г.В. Аудит экспортных операций. М.: ЮНИТИ, 2012.-320с.
166
Курадовец А.И. Валютное регулирование внешнеэкономической деятельности
в Республике Беларусью Учебно-методическое пособие. Минск: БГЭУ, 2012.163с.
Курбангалеева О.А. Валютные операции. М.: Вершина, 2013.-68с.
Ладутько Н.И. Бухгалтерский учет в промышленности. Мн.: Книжный дом,
2015.-725с.
Леонтьева Ж.Г., Кузнецова А.В. Учет внешнеэкономической деятельности и
валютных операций.- СПб.: Изд-во Юридический центр Пресс, 2014. -178с.
Макальская М.Л., Фельдман И.А. Бухгалтерский учет. М.: Высшее
образование, 2015. -250с.
Международные экономические отношения. Учебник. М.: Проспект, 2015.325с.
Международные валютно-кредитные отношения. Конспект лекций. М.: ПРИОР,
2012.-250с.
Международное регулирование внешнеэкономической деятельности.- М.: Дикта,
2015. -350с.
Мировая экономика и международный бизнес. Учеб. М.: Кнорус, 2015.-345с.
Моисеев С.Р. Международные валютно-кредитные отношения. Учеб. пособие. М.:
Дело и сервис, 2013.-363с.
Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное
пособие для вузов по спец. «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». –М.: ИНФРА-М,
2012.-250с.
Палий В.Ф. Современный бух. учет. М.: Бухучет, 2013.-310с.
Папковская П.Я. Рекомендации по корреспонденции счетов бухгалтерского
учета.- Мн., 2014. -220с.
Папковская П.Я. Учет операций с иностранной валютой. - Минск:
Информпресс, 2012 . -120с.
Патров В.В. и др. Бухгалтерский учет валютных операций. –М.: Финансы и
статистика, 2013.-120с.
167
Пупликов С.И. Валютные операции: теория и практика валютных операций в
трансформированной экономике. Мн. :ОДО Тонпик, 2012.-210с.
Ростовский Ю.М. Гречков В.Ю. Внешнеэкономическая деятельность. Учебн.
М.: Экономист, 2014.-310с.
Рудый К.В. Финансы внешнеэкономической деятельности. Мн.: Выш. школа,
2012.-370с.
Соловьева О.В. Международная практика учета и отчетности. Учебник.М.:
ИНФРА-М, 2014.-150с.
Стандарты бухгалтерского учета. Сборник нормативных документов.-Мн.:
ООО Информпресс, 2012.-125с.
Ульянова Н.В. Экспорт. Импорт. Учет и налогообложение. М.: Бератор-Пресс,
2010.-250с.
Учет по международным стандартам. Учебн. пос. М.: Бухгалтерский учет,
2008.-350с.
Филькевич И.А. Внешнеэкономическая политика государства. Учебное
пособие. Гомель : БТЭУПК, 2012. -250с.
Шатунов Э.Ю. Бухгалтерский учет и аудит экспортно-импортных торговых
операций. Автореферат диссертации. М., 2010.-263с.
168
С О Д Е Р Ж А Н И Е:
От авторов
3
Тема 1. Роль, значение и особенности учета э/и и валютных операций
5
Тема 2. Учет денежных средств в иностранной валюте
29
Тема 3. Порядок ведения и учет кассовых операций с
иностранной валютой
51
Тема 4. Документальное оформление и учет расходов
по загранкомандировкам
62
Тема 5. Учет кредитов и займов в иностранной валюте
73
Тема 6. Учет экспортных операций
86
Тема 7. Учет импортных операций
118
Тема 8. Учет внешнеэкономических товарообменных
(бартерных) операций
Тема 9.Учет иностранных инвестиций
136
ЛИТЕРАТУРА
149
ПРИЛОЖЕНИЯ
156
169
170