Дебиторская задолженность: признаки

Дополнительные материалы для подписчиков
Для оформления подписки обращайтесь в редакцию по тел. (4922) 37-37-25
Дебиторская задолженность: признаки безнадежности
К внереализационным расходам компании в целях исчисления налога на прибыль
Налоговый кодекс приравнивает в том числе полученные ею убытки в виде сумм
безнадежных долгов. Однако, чтобы признать «дебиторку» нереальной ко взысканию,
нужны весомые основания.
Согласно подпункту пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса в целях расчета базы по
налогу на прибыль к внереализационным расходам компании приравниваются в том числе
некоторые убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.
Среди таковых поименованы также суммы безнадежных долгов, а в случае, если
налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы
безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Порядок признания задолженности безнадежной прописан в пункте 2 статьи 266 НК.
Согласно ему имеющийся долг можно квалифицировать как безнадежный, то есть
нереальный ко взысканию, в следующих случаях:
– при истечении срока исковой давности;
– при прекращении обязательства на основании акта государственного органа;
– при невозможности исполнения обязательства;
– при ликвидации организации-должника.
Кроме того, в разъяснениях Минфина можно найти еще одно основание для
признания задолженности безнадежной. Так, чиновники считают, что долг становится
нереальным ко взысканию, если на основании пункта 1 статьи 418 Гражданского кодекса
обязательство прекращено в связи со смертью должника (письма Минфина от 18 января 2010
г. № 03-03-06/1/8, от 16 июля 2008 г. № 03-03-06/2/81).
Так или иначе, для признания долга безнадежным достаточно лишь одного из
перечисленных оснований. При наличии нескольких из них не реальной ко взысканию
задолженность можно считать уже в том налоговом (отчетном) периоде, когда имел место
первый «страховой» случай (письма Минфина от 22 июня 2011 г. № 03-03-06/1/373, от 28
марта 2008 г. № 03-03-06/4/18). При этом, по мнению столичных налоговиков, в состав
безнадежных долгов, помимо основной суммы задолженности, могут быть включены
штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение обязательств, если они признаны
должником или подлежат уплате согласно решению суда и ранее были учтены в составе
внереализационных доходов (письмо УФНС по г. Москве от 8 апреля 2008 г. № 2012/034110).
По сроку исковой давности
Под сроком исковой давности согласно статье 195 Гражданского кодекса понимается
срок, отведенный для защиты нарушенного права по иску. В общем случае, то есть если
законодательством не предусмотрен специальный срок, он составляет три года (ст. 196 ГК).
Отсчитывать их следует со дня, когда налогоплательщик узнал (или должен был узнать) о
нарушении его прав (п. 1 ст. 200 ГК). Окончание срока исковой давности приходится на
соответствующее число соответствующего месяца последнего года срока (п. 1 ст. 192 ГК).
Вместе с тем течение данного срока может быть приостановлено или даже прервано.
В первом случае на время наличия определенных обстоятельств течение срока исковой
давности останавливается и возобновляется со дня, когда такие обстоятельства устранены.
Во втором – при наличии оснований срок исковой давности прерывается, а после их
устранения начинает отсчитываться заново. Проще говоря, время, прошедшее до перерыва, в
новый срок не засчитывается.
Случаи, когда срок исковой давности приостанавливается или прерывается,
перечислены в статьях 202–204 Гражданского кодекса. Среди прочего, отсчитывать его
заново придется, в том числе если должник признает долг. Исходя из пункта 20
постановления Пленума ВАС от 12 ноября 2001 г. № 15, Пленума ВАС от 15 ноября 2001 г.
№ 18 задолженность можно считать подтвержденной должником в случае признания им
претензии, частичной уплаты долга или санкций за просрочку, обращения за рассрочкой или
отсрочкой платеж и т.п.
Кроме того, течение срока исковой давности прерывается при предъявлении иска в
суд и после судебного разбирательства начинается заново.
Вместе с тем, чтобы по истечении срока исковой давности долг был признан
безнадежным, предпринимать какие-либо действия по его взысканию налогоплательщику и
не обязательно (письмо Минфина от 25 ноября 2008 г. № 03-03-06/2/158, постановления
ФАС Московского округа от 26 июня 2010 г № КА-А40/6181-10, ФАС Северо-Западного
округа от 7 апреля 201 г. № А03-5968/2009).
Невозможность исполнения и акт госоргана
Признание долга безнадежным по данным основанию регулируется положениями
статьями 416 и 417 Гражданского кодекса. Согласно первой из них обязательство
прекращается в связи с невозможностью его исполнения, если она вызвана обстоятельством,
за которое ни одна из сторон не отвечает, то есть непреодолимой силы, таких как пожары,
наводнения и прочие стихийные бедствия и чрезвычайные ситуации. Согласно второй
обязательство прекращается, если оно не может быть исполнено в связи с изданием акта
государственного органа (указа, закона, постановления). При этом до внесения изменений в
Налоговый кодекс специалисты Минфина предписывают считать невозможность взыскания
задолженности подтвержденной в том числе при вынесении судебным приставомисполнителем постановления об окончании исполнительного производства, вынесенное в
порядке, установленном Законом от 2 октября 2007 г. № 229-ФЗ, в следующих случаях:
– если невозможно установить местонахождение должника, его имущества, либо
получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей,
находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных
организациях;
– если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено
взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по
отысканию его имущества оказались безрезультатными (письмо от 22 октября 2010 г. № 0303-05/230).
Ликвидация и банкротство
Для признания долга безнадежным по этому основанию налогоплательщику
необходимо дождаться внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации компании-контрагента
(письмо Минфина от 28 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/183). До этого момента списывать
«дебиторку» в расходы неправомерно. В частности, чиновники выступают и против
включения в состав расходов задолженности даже в случае, когда должник был
ликвидирован как недействующее юридическое лицо в упрощенном порядке. Так, если у
организации нет кредиторов, то есть никто, в том числе налогоплательщик, свои требования
к ней не заявлял, то компания просто исключается налоговиками из ЕГРЮЛ как
недействующая, а запись о ее ликвидации в реестр не вносится. Между тем, как указал
Минфин в письме от 7 июля 2008 № 03-03-06/1/309, такого основания для признания долга
безнадежным статья 266 Налогового кодекса не содержит.
В подобной ситуации у налогоплательщика есть два пути. Первый заключается в том,
чтобы оставить все как есть и дождаться истечения срока исковой давности. Второй
предполагает обжалование решения налоговиков об исключении должника из ЕГРЮЛ
(письмо Минфина от 27 июля 2005 г. № 03-01-10/6-347).
В последнем случае следует иметь в виду, что на оспаривание применения
ревизорами упрощенного порядка ликвидации юрлица есть лишь год со дня, когда стало
известно или могло стать известно о нарушении прав. При этом в случае успеха долг можно
будет списать лишь после участия в процедуре банкротства.
При этом если ранее финансисты разъясняли, что достаточным основанием для
списания долга является вступившее в законную силу определение суда о завершении
конкурсного производства, то в последнее время они настаивают, что необходимо все же
дождаться опять же исключения должника из ЕГРЮЛ (письма Минфина от 30 марта 2005 г.
№ 03-03-01-04/1/139, от 11 апреля 2008 г. № 03-03-06/1/276).
В любом случае если конкурсное производство еще не завершено, то признать долг,
включенный в реестр требований кредиторов, безнадежным нельзя, даже если в ходе
такового истек срок исковой давности (письмо Минфина от 28 января 2005 г. № 07-05-06/28,
постановление ФАС Московского округа от 19 марта 2010 г. № КА-А40/1782-10). Ведь на
стадии конкурсного производства производится расчет с кредиторами за счет оставшегося
имущества организации-банкрота.
Помимо этого в письме от 12 апреля 2012 г. № 03-03-06/1/194 финансисты указали, что
в случае банкротства основного должника, дебиторская задолженность не может быть
признана безнадежной, если существуют солидарные должники. Дело в том, что согласно
пункту 2 статьи 323 Гражданского кодекса кредитор, не получивший полного
удовлетворения от одного из солидарных должников, имеет право требовать недополученное
от остальных солидарных должников. При этом последние остаются обязанными до тех пор,
пока обязательство не исполнено полностью.
Артем Зуйков, эксперт ООО «Центр экономической информации»