Тема 2. Учет долгосрочных инвестиций

Тема 2. Учет долгосрочных инвестиций
Цель изучения темы – формирование у студентов представления о сущности
долгосрочных финансовых вложений и правилах их учета.
Задачи:
 изучение понятия «долгосрочные инвестиции», их виды, состав затрат,
связанных с осуществлением долгосрочных инвестиций;
 изучение порядка документального оформления и отражения в учете
долгосрочных инвестиций в капитальное строительство при подрядном и
хозяйственном способе строительства;
 изучение порядка учета оборудования для строящихся объектов;
 изучение состава источников финансирования долгосрочных инвестиций и
порядка их отражения в учете;
 изучение порядка документального оформления ввода в эксплуатацию
законченных строительством объектов и принятия их к бухгалтерскому
учету
Оглавление
2.1. Понятие, классификация и оценка долгосрочных инвестиций .....................................1
2.2. Учет долгосрочных инвестиций в капитальное строительство .....................................5
2.2.1. Учет при подрядном способе строительства ............................................................7
2.2.2. Учет при хозяйственном способе строительства ...................................................10
2.2.3. Учет оборудования, требующего монтажа .............................................................14
2.3. Учет источников финансирования долгосрочных инвестиций ...................................20
2.4. Учет законченного строительства ..................................................................................23
Выводы .....................................................................................................................................24
Вопросы для самопроверки ....................................................................................................24
Библиография...........................................................................................................................25
2.1. Понятие, классификация и оценка долгосрочных
инвестиций
Инвестирование средств – это вложение ресурсов с целью увеличения объема
функционирующего капитала. Инвестиции, срок действия которых превышает
год, относятся к долгосрочным.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных
инвестиций, утвержденным приказом МФ РФ от 30.12.1993 г. № 160,
долгосрочные инвестиции – это затраты организации на создание, увеличение
размеров и приобретение внеоборотных активов сроком использования свыше
года, не предназначенных для продажи, за исключением вложений в
государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других
организаций.
Долгосрочные инвестиции связаны со следующими видами деятельности:


капитальное строительство в виде нового строительства, реконструкции,
расширения и технического перевооружения действующих предприятий и
объектов непроизводственной сферы;
приобретение зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и
других объектов (или частей) основных средств;
приобретение земельных участков и объектов природопользования;
приобретение и создание активов нематериального характера.
Капитальное строительство – это отрасль материального производства,
осуществляющая
воспроизводство
основных
производственных
и
непроизводственных фондов народного хозяйства Российской Федерации.
Основными направлениями воспроизводства основных фондов являются новое
строительство, расширение, реконструкция и техническое перевооружение
действующих предприятий и организаций.


Новым
строительством
является
строительство
предприятия,
здания,
сооружения на новых или освобожденных для этой цели земельных участках
(площадках) по первоначальному проекту, утвержденному в установленном
порядке. Такое строительство считается новостройкой до полного его завершения
и ввода в действие на полную проектную мощность. Если в процессе
строительства до ввода мощностей объекта в действие производится пересмотр
проекта строительства, обеспечивающего выпуск основной продукции, то
продолжение этого строительства по измененному проекту также считается
новостройкой.
Расширением действующих предприятий являются вторая и последующие
очереди строительства, дополнительные производственные комплексы и
производства на предприятии; дополнительные новые вспомогательные и
обслуживающие производства на территории действующего предприятия;
увеличение
пропускной
способности
действующих
вспомогательных
и
обслуживающих производств на территории действующего предприятия или
примыкающих к ней площадках. Расширение предприятий производится также
по утвержденной в установленном порядке проектно-сметной документации.
Реконструкция действующих предприятий представляет собой обновление
основных фондов на новой технической основе. К ней относится полное или
частичное переоборудование предприятий без строительства новых и расширения
действующих цехов предприятия. В зависимости от объемов выполняемых работ и
степени обновления основных фондов различают полную, частичную и малую
реконструкцию предприятий.
Техническое перевооружение – это меры и работы по повышению технического
уровня отдельных производств и участков производства. Мероприятия и работы
по техническому перевооружению производства производятся по проектам и
сметам на действующих предприятиях. При техническом перевооружении
производится замена физически и морально устаревшего оборудования,
модернизация оборудования и технических процессов.
Субъектами инвестиционной деятельности при капитальном строительстве,
расширении и реконструкции объектов недвижимости являются:





инвесторы – юридические или физические лица, осуществляющие вложение
инвестиций в создание и воспроизводство основных средств в форме
собственных, заемных и привлеченных средств;
заказчики – уполномоченные инвесторами юридические и физические лица,
осуществляющие реализацию объектов капитальных вложений;
застройщики – организации, специализирующиеся на практической
организации строительства объектов и контроле его осуществления;
подрядчики – юридические или физические лица, выполняющие работы
по строительству на основе договоров подряда;
собственники – юридические или физические лица, обладающие правом
собственности, то есть правом владения, пользования и распоряжения
объектом строительства;

пользователи объектов законченных капитальных вложений – юридические
и физические лица, которым собственники передают построенные объекты
в пользование на определенных условиях.
К задачам учета долгосрочных инвестиций относятся:
своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных
расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам;
 обеспечение контроля хода выполнения строительства и ввода в действие
производственных мощностей и объектов основных средств;
 правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых
в действие возведенных и приобретенных объектов основных средств,
земельных участков, объектов природопользования и нематериальных
активов;
 обеспечение контроля за наличием и использованием источников
финансирования долгосрочных инвестиций.
Объекты долгосрочных инвестиций при постановке на учет подлежат оценке.
Оценка производится исходя из фактических затрат, связанных с приобретением
(возведением) объекта, к которым относятся:

стоимость проектно-изыскательских, геологоразведочных и буровых работ;
затраты на строительно-монтажные работы, включая монтаж оборудования;
расходы
на
доведение
объекта
до
состояния,
пригодного
для
использования;
 затраты на отвод земельных участков и переселению;
 затраты на коренное улучшение земель (мелиорация, осушение и т. п.);
 затраты на многолетние насаждения;
 затраты на формирование основного стада;
 расходы по уплате процентов по заемным средствам, до постановки объекта
на учет.
Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим затратам:



в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и
др.), входящим в него;
 по приобретенным отдельным объектам основных средств, земельным
участкам, объектам природопользования и нематериальным активам.
При строительстве объектов организацию и управление строительством,
контроль за ходом строительства, ведение бухгалтерского учета, а также сдачу
объектов в эксплуатацию осуществляет застройщик. Застройщик ведет учет
затрат нарастающим итогом с начала строительства в разрезе отчетных периодов
до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и
затрат.

Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик независимо от
способа производства строительных работ ведет учет производственных
капитальных вложений по договорной стоимости.
При организации учета затрат на строительство объектов застройщик должен
предусматривать
получение
информации
о воспроизводственной
и
технологической структуре затрат, способе производства строительных работ, а
также предназначении строящихся объектов и иных приобретений.
Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведут на счете 08 «Вложения
во внеоборотные активы». На этом счете отражают инвестиции по их видам
на специально открываемых субсчетах:
08-1 «Приобретение земельных участков»;
08-2 «Приобретение объектов природопользования»;
08-3 «Строительство объектов основных средств»;
08-4 «Приобретение объектов основных средств»;
08-5 «Приобретение нематериальных активов»;
08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо»;
08-7 «Приобретение взрослых животных»;
08-8 «Выполнение научно-исследовательских,
технологических работ» и др.
опытно-конструкторских
и
На субсчете 1 «Приобретение земельных участков» учитываются затраты на
приобретение в собственность организации земельных участков.
На субсчете 2 «Приобретение объектов природопользования» учитываются
затраты
на
приобретение
в
собственность
организаций
объектов
природопользования.
На субсчете 3 «Строительство объектов основных средств» учитываются
затраты на возведение зданий и сооружений, монтаж оборудования, стоимость
переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные
сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное
строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным
или хозяйственным способом).
На субсчете 4 «Приобретение объектов основных средств» учитываются
затраты на приобретение оборудования, машин, инструмента, инвентаря и других
объектов основных средств, не требующих монтажа.
На субсчете 5 «Приобретение нематериальных активов» учитываются затраты
на приобретение нематериальных активов.
На субсчете 6 «Перевод молодняка животных в основное стадо» - затраты на
выращивание молодняка продуктивного и рабочего скота, переводимого в
основное стадо.
На субсчете 7 «Приобретение взрослых животных» учитываются стоимость
взрослого продуктивного и рабочего скота, приобретенного для основного стада
или полученного безвозмездно, включая расходы по его доставке.
На субсчете 8 «Выполнение научно-технических, опытно-конструкторских и
технологических работ» учитываются затраты на осуществление данных работ.
Организация аналитического учета по счету 08 «Вложения во внеоборотные
активы» зависит от вида долгосрочных инвестиций.
По затратам, связанным со строительством и приобретением основных средств,
аналитический учет ведется по каждому строящемуся или приобретаемому
объекту основных средств. При этом построение аналитического учета должно
обеспечить возможность получения данных о затратах на строительные работы и
реконструкцию; буровые работы; монтаж оборудования; оборудование,
требующее монтажа; оборудование, не требующее монтажа, а также на
инструменты
и
инвентарь,
предусмотренные
сметами
на
капитальное
строительство, проектно-изыскательские работы; прочие затраты по капитальным
вложениям.
По затратам, связанным с приобретением (созданием) нематериальных
активов, аналитический учет ведется по каждому приобретенному или созданному
самой организацией объекту нематериальных активов.
По затратам, связанным с осуществлением научно-исследовательских, опытноконструкторских и технологических работ аналитический учет ведется по видам
выполненных работ, а также по договорам (заказам).
По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражают
фактические затраты на строительство и приобретение соответствующих активов,
а также затраты на формирование основного стада.
Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств,
нематериальных и других активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в
установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счетов 01 «Основные
средства»,
03
«Доходные
вложения
в материальные
ценности»,
04
«Нематериальные активы» и др. Затраты по завершенным операциям
формирования основного стада списываются со счета 08 в дебет счета 01
«Основные средства».
Сальдо по счету 08 отражает величину капитальных вложений организации
в незавершенное
строительство
и
приобретение
основных
средств
и
нематериальных активов, а также сумму незаконченных затрат по формированию
основного стада. С 1 января 2000 г. к не завершенным капитальным вложениям
относят объекты недвижимости, не прошедшие государственную регистрацию.
В
бухгалтерском
балансе
незавершенные
долгосрочные
инвестиции
отражаются по ст. «Незавершенное строительство» разд. 1 «Внеоборотные
активы».
2.2. Учет долгосрочных инвестиций в капитальное
строительство
Как отмечалось, капитальное строительство – это вид деятельности,
обеспечивающий воспроизводство основных средств путем создания новых и
расширения действующих объектов, а также их реконструкции и технического
перевооружения.
Учет капитального строительства организуется в соответствии с требованиями
нормативных документов по бухгалтерскому учету, основными из которых
являются:



Положение
по
бухгалтерскому
учету
долгосрочных
инвестиций,
утвержденное приказом Минфина РФ от 30.12.1993 г. № 160;
Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на
капитальное строительство» ПБУ 2/94, утвержденное приказом Минфина РФ
от 20.12.1994 г. № 167;
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01,
утвержденное приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н (в редакции
приказа Минфина РФ от 18.05.2002 г. №45н).
Организация строительства осуществляется застройщиком. В роли застройщика
могут выступать дирекции строящихся и действующих предприятий, ведущих
капитальное строительство. Застройщик может осуществлять капитальное
строительство подрядным или хозяйственным способом. При хозяйственном
способе строительно-монтажные работы выполняются самим застройщиком,
при подрядном – специализированной строительно-монтажной организацией,
выступающей в роли подрядчика. Застройщик при этом является заказчиком,
который заключает с подрядчиком договор на выполнение строительномонтажных работ – договор подряда. Договор подряда оформляется на основе
проектно-сметной
документации,
в
которой
наряду
со
специальными
строительными показателями указывается стоимость объекта строительства. В
договоре подряда стороны (заказчик и подрядчик) согласовывают объем
строительно-монтажных работ, их стоимость, порядок приемки-сдачи, сроки
выполнения, штрафные санкции.
У заказчика-застройщика при осуществлении капитального строительства
объектами бухгалтерского учета являются незавершенное строительство и
завершенное строительство.
Незавершенное строительство – это затраты заказчика-застройщика на
строительство объекта от начала до завершения строительства, т. е. до приемки
государственной приемочной комиссией.
Завершенное строительство – фактическая стоимость объекта строительства на
дату его приемки государственной приемочной комиссией до ввода его в
эксплуатацию или передачи инвесторам.
Затраты застройщика на строительство объекта согласно Положению по
бухгалтерскому
учету
долгосрочных
инвестиций
в бухгалтерском
учете
группируются по технологической структуре расходов, определяемой проектносметной документацией. Учет рекомендуется вести по следующей структуре
расходов:
на строительные работы;
на работы по монтажу оборудования;
на приобретение оборудования, требующего и не требующего монтажа;
на приобретение инструмента и инвентаря;
на прочие капитальные затраты.
К расходам на строительные работы относятся затраты, связанные с
возведением, расширением и реконструкцией зданий и сооружений различного
назначения. К этой категории расходов относятся не только расходы на работы,
связанные непосредственно с объектами капитальных вложений, подлежащих в
дальнейшем вводу в эксплуатацию в виде инвентарных объектов основных
средств, но и расходы на работы по возведению временных титульных зданий и
сооружений. Временными титульными зданиями и сооружениями являются
временные объекты строительной инфраструктуры, возводимые специально для
строительства объекта, включенные в его проект и смету как вспомогательные
производственные мощности. К таким объектам на крупных стройках относятся
бетонные заводы, предприятия по производству асфальта, щебня и других
строительных материалов и конструкций. Такие здания и сооружения обычно
рассчитаны на срок строительства основного объекта. При начале строительства
они вводятся в эксплуатацию в составе основных средств застройщика и
переносят свою стоимость на стоимость основного объекта строительства путем
начисления амортизации, рассчитанной на единицу произведенной продукции
или срок строительства основного объекта. По завершении строительства такие
объекты обычно сносятся по ветхости.





Расходы на строительные работы включают также затраты на подготовку
участков к строительству, производство земляных, общестроительных, санитарнотехнических, электротехнических и отделочных работ, работ по благоустройству
прилегающей к объекту территории. Кроме того, к затратам на строительные
работы относят затраты, включенные в сметы на строительство, связанные
с командированием и транспортировкой работников к месту строительства,
включая компенсации и доплаты, связанные с подвижным и разъездным
характером работ, вредными условиями труда, выплачиваемые работникам
строительства в соответствии с действующим законодательством.
К работам по монтажу оборудования относят работы по монтажу основного
технологического
оборудования строящегося
объекта
в соответствии со
специализацией его последующей эксплуатации.
К затратам на приобретение оборудования, требующего и не требующего
монтажа, относят затраты на приобретение основного технологического
оборудования, включенного в смету на строительство данного объекта.
К затратам, связанным с приобретением и монтажом оборудования, не
относятся затраты на приобретение и монтаж оборудования для строительства
объекта, относящегося к технологическому оборудованию строительства,
например, строительных машин и оборудования, транспортных средств,
обслуживающих строительство.
В смету на строительство может быть также включен инструмент и инвентарь,
предназначенный для первоначального оснащения объекта строительства в связи
с его назначением. Например, мебель и другой инвентарь предусматриваются в
сметах при строительстве гостиниц, учебных заведений, больниц и других
объектов социального назначения и сферы обслуживания.
В состав прочих капитальных работ и затрат сметы на строительство относят:
предпроектные и проектно-изыскательские работы, расходы;
расходы, связанные с землеотводом под строительство и переселением с
отведенных
под
строительство
территорий,
компенсацией
потерь
переселенцев;
 расходы, связанные с выполнением инвестиционных условий, при
получении разрешения на строительство;
 затраты
на
содержание
дирекций
строящихся
предприятий
или
подразделений капитального строительства на действующих предприятиях;
 затраты на технический и авторский надзор со стороны заказчика и
проектировщика;
 расходы, связанные с набором рабочих и подготовкой эксплуатационных
кадров строящегося предприятия.
Не включаются в состав затрат по строительству объектов:


пусковые расходы и пробная эксплуатация оборудования;
расходы по устранению недоделок и брака по вине поставщиков материалов
и оборудования;
 стоимость временных нетитульных (не включенных поименно в смету на
строительство) сооружений, приобретаемых или возведенных подрядчиками
за счет своих накладных расходов в период строительства, а также затраты
на их снос;
 суммы штрафов, уплаченных за нарушение правил строительства или в
связи с налогообложением;
 другие расходы, не включенные в сметы на строительство.
Учет затрат ведется по каждому объекту строительства в целом и по отдельным
его составляющим, а при подрядном способе строительства и по договорам
подряда.


Учет фактических затрат на строительство каждого объекта ведется
нарастающим итогом с начала строительства до ввода объекта в эксплуатацию.
Порядок документального оформления и учета затрат на
строительство у застройщика зависит от способа их осуществления.
капитальное
2.2.1. Учет при подрядном способе строительства
Как отмечалось, при подрядном способе работы по строительству объекта
выполняются для заказчика-застройщика по договорам строительного подряда
специализированными строительными организациями. В этом случае заказчик в
составе незавершенного строительства наряду с другими затратами по
строительству (организации, предпроектными, проектными и т. п.) учитывает
принятые от подрядчика работы,
предусматриваемые в сметах.
а
также
прочие
капитальные
затраты,
Суммы НДС, предъявленные заказчику-застройщику проектными, подрядными
и другими организациями по выполненным работам, учитываются на счете 19
«НДС по приобретенным ценностям», субсчет 1 «НДС при приобретении основных
средств»
Принятые заказчиком к учету выполненные проектно-изыскательские работы
отражаются в составе незавершенного строительства записью:
Дебет сч. 08, субсчет 3 «Строительство объектов основных средств»,
Дебет сч. 19, субсчет 1 «НДС при приобретении основных средств»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Учет выполненных работ ведется подрядчиком в накопительном порядке с
начала выполнения работ до полного завершения обязательств подрядчика по
объекту строительства под контролем заказчика в журнале учета выполненных
работ (форма № КС-6а) в одном экземпляре. При сдаче заказчику выполненные
подрядчиком строительно-монтажные работы (СМР) на основании журнала № КС6а оформляются актом о приемке выполненных работ (форма № КС-2) и Справкой
о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3).
Формы № КС-2, № КС-З и др. утверждены постановлением Госкомстата России
от 11.11. 1999 г. № 100.
Формы № КС-2 и КС-3 оформляются не менее чем в двух экземплярах: первый
для подрядчика, второй – для заказчика и составляются по мере сдачи работ в
сроки, установленные договором подряда. Стоимость выполненных работ
отражается в справке по договорной стоимости нарастающим итогом с начала
выполнения работ (в графе 4), с начала года (в графе 5) и в том числе
за отчетный период (в графе 6) в целом по стройке и по каждому входящему в ее
состав объекту. Принятые от подрядчика работы заказчик отражает в
бухгалтерском учете на основании акта формы № КС-2 по стоимости отчетного
периода, указанной в форме № КС-3 по дебету счета 08.3 записью:
Дебет сч. 08, субсчет 3 «Строительство объектов основных средств»,
Дебет сч. 19, субсчет 1 «НДС при приобретении основных средств»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Прочие капитальные затраты, предусматриваемые в сметах, учитываются по
дебету счета 08.3 по их видам в размере фактических затрат по мере их
производства или по договорной стоимости записью:
Дебет сч. 08, субсчет 3 «Строительство объектов основных средств»,
Дебет сч. 19, субсчет 1 «НДС при приобретении основных средств»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
НДС по работам, выполненным подрядчиком и другими организациями,
принимается заказчиком к учету на основании их счетов-фактур.
В соответствии с порядком, установленным п. 6 ст. 171 НК РФ и п. 5 ст. 172 НК
РФ, НДС, уплаченный подрядчикам и другим организациям в связи со
строительством объекта основных средств, подлежит вычету на основании счетовфактур подрядчиков и других организаций и соответствующих записей в книге
покупок.
За последние годы порядок зачета НДС по объектам капитального
строительства неоднократно изменялся. До января 2001 г. НДС по строящимся
объектам не подлежал зачету и включался в первоначальную стоимость объекта.
С 2001 по 2006 г. сумма НДС подлежала зачету после оплаты счетов подрядчиков
и других организаций и ввода объекта в эксплуатацию. С 2006 г. в соответствии с
п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм налога, предъявленные
заказчику-застройщику, производятся в общем порядке. Следовательно, для
применения вычетов необходимо наличие:
 документа сдачи-приемки очередного этапа работ по строительству объекта
(или всего объекта);
 счета-фактуры.
При этом объект капитального строительства должен использоваться в
будущем
для
осуществления
операций,
облагаемых
НДС.
На
сумму
предъявленного бюджету к вычету НДС по выполненным подрядчиком и другими
организациями работам делается запись:
Дебет сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит сч. 19, субсчет 1 «НДС при приобретении основных средств».
Пример
Организация-застройщик заключила с подрядчиком договор на строительство
объекта производственного назначения. Затраты организации застройщика
на строительство составили: стоимость работ по составлению сметы –
118 000 руб., в том числе НДС – 18 000 руб.; стоимость строительных работ
по предъявленным счетам подрядчика – 1 180 000 руб., в том числе НДС –
180 000 руб.;
Затраты по строительству объекта
отражаются следующими записями:
Содержание
№
хозяйственных
п/п
операций
1 Отражена стоимость
услуг
сторонней
организации
по составлению
сметы
2 Отражена стоимость
строительных работ
согласно
Справке
о стоимости
выполненных работ
и затрат (форма №
КС-3),
предъявленной
подрядчиком
3 Предъявлен бюджету
к вычету НДС
работам,
выполненным
сторонней
по
в
бухгалтерском
Корреспонденция
счетов
Дебет
Кредит
учете
Сумма, руб.
я
Частна
08-3
100 000
19-1
18 000
60
Общая
118 000
08-3
1 000 000
19-1
180 000
68
застройщика
60
1 180 000
19-1
198 000
организацией
подрядчиком
и
Пример
Организация ведет капитальное строительство цеха подрядным способом.
В апреле 2010 г. подрядчик выполнил очередной этап строительных работ,
о чем составлены документы по форме № КС-2 «Акт о приемке выполненных
работ» и № КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» на сумму
591 143 руб., в том числе НДС – 90 174,36 руб., а также представлен счетфактура.
В учете должны быть сделаны следующие записи:
Корреспонденция
Содержание
№
счетов
хозяйственных
п/п
Дебет
Кредит
операций
1 Отражена стоимость
08-3
и
этапа
19-1
60
68
19-1
выполненного
подрядчиком
принятого
работ
2 Предъявлен бюджету
к вычету
НДС
по выполненному
подрядчиком
и
принятому
этапу
работ
Сумма, руб.
Частная
Общая
500 968,64
90 174,36
591143
90 174,36
2.2.2. Учет при хозяйственном способе строительства
К строительно-монтажным работам, выполняемым хозяйственным способом,
относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами
застройщика без привлечения подрядных строительно-монтажных организаций.
В соответствии с типовыми методическими рекомендациями по планированию и
учету себестоимости строительно-монтажных работ, утвержденными Минстроем
России 4.12.1995 г. № БЕ-11-260/7 организациям рекомендуется вести учет
затрат на производство строительных работ по следующим статьям:
строительные материалы;
заработная плата строительных рабочих;
отчисления на социальные нужды;
амортизация основных средств;
расходы по обслуживанию строительных машин и механизмов (включая
амортизацию основных средств);
 накладные (общепроизводственные и общехозяйственные) расходы.
Строительная организация может самостоятельно расширять номенклатуру
статей затрат на производство строительных работ.





При хозяйственном способе строительные работы могут выполняться как
ремонтно-строительными цехами, так и отделами капитального строительства
(ОКС). В первом случае все затраты предварительно учитываются на счете 23
«Вспомогательные производства», субсчет «Ремонтно-строительный цех».
При этом по мере осуществления затрат делают записи:
Дебет сч. 23
строительный цех»
«Вспомогательные
производства»,
субсчет
«Ремонтно-
Кредит сч. 10 «Материалы» – на стоимость использованных в строительстве
материалов;
Дебет сч. 23
строительный цех»
«Вспомогательные
производства»,
субсчет
«Ремонтно-
Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – на сумму начисленной
заработной платы работникам, занятым в строительстве;
Дебет сч. 23
строительный цех»
«Вспомогательные
производства»,
субсчет
«Ремонтно-
Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – на
сумму отчислений на социальные нужды;
Дебет сч. 23
строительный цех»
«Вспомогательные
производства»,
субсчет
«Ремонтно-
Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств» – на сумму амортизации
основных средств, использованных при строительстве;
Дебет сч. 23
строительный цех»
«Вспомогательные
производства»,
субсчет
«Ремонтно-
Кредит сч.25 «Общепроизводственные расходы»
Кредит сч. 26 «Общехозяйственные расходы» – на сумму накладных расходов.
До окончания работ на строительном объекте все затраты на строительномонтажные работы, учтенные по дебету счета 23, являются незавершенным
производством. По окончании работ на строительном объекте все затраты по его
возведению списываются с кредита счета 23 записью:
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств».
Кредит сч. 23
строительный цех».
«Вспомогательные
производства»,
субсчет
«Ремонтно-
При осуществлении строительства специальным отделом капитального
строительства затраты по строительству отражаются непосредственно на счете 08
«Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство объектов
основных средств».
При этом по мере осуществления затрат делают записи:
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Кредит сч. 10 «Материалы» – на стоимость использованных в строительстве
материалов;
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – на сумму начисленной
заработной платы работникам, занятым в строительстве;
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – на
сумму отчислений на социальные нужды;
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств» – на сумму амортизации
основных средств, использованных при строительстве;
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Кредит сч. 25 «Общепроизводственные расходы»
Кредит сч. 26 «Общехозяйственные расходы» – на сумму накладных расходов.
В соответствии с налоговым законодательством строительно-монтажные
работы,
выполненные
хозяйственным
способом,
рассматриваются
как
строительно-монтажные работы, выполненные для собственного потребления.
С 1 января 2001 г. согласно ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных
работ для собственного потребления признается объектом обложения НДС. При
этом налоговая база определяется как стоимость выполненных работ,
исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их
выполнение.
Порядок исчисления НДС при выполнении строительно-монтажных работ для
собственного потребления за последние 5 лет неоднократно менялся. До 1 января
2006 года организации должны были начислять НДС только в отношении полностью
завершенных работ, т. е. по факту создания объекта, и соответственно НДС также мог
быть предъявлен к вычету только по факту постановки объекта на учет. Данный
порядок сохраняется и в настоящее время в отношении тех работ, которые были
закончены до 01.01.2006, но НДС в отношении которых не предъявлен к вычету до
настоящего времени.
С 1 января 2006 г. в соответствии с Федеральным законом от 22.07.2005
№ 119-ФЗ исчисление НДС со стоимости СМР осуществлялось по итогам каждого
налогового периода (месяца или квартала, а начиная с 2008 года - только квартала)
исходя из объемов выполненных работ (п. 10 ст. 167 НК РФ). Предъявление НДС к
вычету производилось только по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного
налогоплательщиком при выполнении СМР для собственного потребления в
соответствии со статьей 173 НК РФ (п. 5 ст. 172 НК РФ).
Начиная с 1 января 2009 г. организации (индивидуальные предприниматели)
в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 26.11.2008 г.
№ 224-ФЗ в п. 5 ст. 172 НК РФ, вправе производить вычеты по НДС при выполнении
СМР для собственного потребления в момент определения налоговой базы по НДС,
т. е. момент определения налоговой базы и вычета совпадают.
Указанный порядок распространяется на СМР, законченные после 01.01.2009.
Суммы налога, исчисленные ранее и не принятые к вычету до указанной даты,
подлежат вычету в порядке, действовавшем ранее, т. е. после перечисления сумм
НДС, исчисленных со стоимости СМР, в бюджет (п. 13 ст. 11 Федерального закона от
26.11.2008 г. № 224-ФЗ).
Пример
Организация осуществляет хозяйственным способом строительство объекта
основных средств, предназначенного для производства продукции, реализация
которой облагается НДС. Затраты по строительству составили:






стоимость материалов - 212 400 руб., в том числе НДС – 32 400руб.;
заработная плата работников строительного подразделения – 500 000руб.;
сумма отчислений на социальные нужды от заработной платы –
130 000руб.;
страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных
случаев на производстве и профессиональных заболеваний – 15 000руб.;
амортизация основных средств, использованных при строительстве, –
200 000 руб.;
стоимость услуг сторонних организаций по строительству объекта –
118 000руб., в том числе НДС – 18 000 руб.
Операции по строительству объекта основных средств хозяйственным способом
в бухгалтерском учете организации отражаются следующими записями:
Содержание
№
хозяйственных
п/п
операций
Оприходованы
на
поступившие
материалы
1 склад
Переданы материалы
2 строительному
Корреспонденция
счетов
Дебет
Сумма, руб.
Кредит
Частна
Общая
я
10
180 000
19-3
32 400
08-3
60
212 400
10
180 000
подразделению
Включена в затраты
на строительство
стоимость
услуг
3 сторонних
организаций
по
строительству
объекта
4 Оплачена
задолженность перед
поставщиками
08-3
100 000
19-1
18 000
60
118 000
60
51
330 400
08-3
70
500 000
08-3
69
145 000
Начислена
5 заработная
плата
работникам
строительного
подразделения
Начислены
6 страховые взносы во
внебюджетные
фонды и страховые
взносы
на обязательное
социальное
страхование
от несчастных
случаев
на производстве
и
профессиональных
заболеваний
Начислена
7 амортизация
08-3
02
200 000
Начислен
НДС
на строительно8 монтажные работы,
выполненные
хозяйственным
способом
19-1
68
202 570
9 Перечислен
68
51
20 250
основных
средств,
использованных
при строительстве
в бюджет НДС
Предъявлен бюджету
к
вычету
НДС
1 по выполненному
0
хозяйственным
способом
строительству
68
252 900
19-1
220 500
19-3
32 400
2.2.3. Учет оборудования, требующего монтажа
Оборудование, требующее монтажа, для
приобретать как заказчик, так и подрядчик.
строящегося
объекта
может
В случае приобретения оборудования для строительства непосредственно
заказчиком при осуществлении строительных работ подрядным способом, а также
при строительстве хозяйственным способом учет приобретения, монтажа и ввода
в эксплуатацию оборудования с целью его установки в строящихся объектах
осуществляет застройщик (заказчик).
Для учета оборудования,
«Оборудование к установке».
требующего
монтажа,
используется
счет
07
Аналитический учет по счету 07 «Оборудование к установке» ведется по
местам хранения оборудования и отдельным его наименованиям.
Этот счет ведется организациями-застройщиками для отражения информации о
наличии и движении технологического, энергетического и производственного
оборудования, включая оборудование для мастерских, опытных установок,
лабораторий, требующее монтажа и предназначенное для установки в строящихся
и реконструируемых объектах. К такому оборудованию относится также
оборудование, которое вводится в эксплуатацию только после сборки и
прикрепления к фундаменту или опорам, междуэтажным перекрытиям и другим
несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей
этого оборудования, контрольно-измерительная аппаратура и иные приборы,
предназначенные для монтажа.
Оборудование, не требующее монтажа (транспортные средства, свободно
стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины,
производственный инвентарь, производственный инструмент, измерительные и
другие приборы) на счете 07 «Оборудование к установке» не учитывается.
Первичный учет движения оборудования ведут в порядке, установленном для
учета материалов, но с использованием первичных документов, предназначенных
специально для учета оборудования.
Для оформления и учета поступившего на склад оборудования с целью
последующего его использования в качестве объекта основных средств
используется акт о приеме (поступлении) оборудования (форма ОС-14).
Акт составляется в двух экземплярах и подписывается комиссией, назначаемой
приказом руководителя организации для осмотра и приемки оборудования.
В акте комиссия указывает свои выводы о состоянии оборудования и
возможности его принятия к бухгалтерскому учету. К акту прилагаются
сопроводительные документы (технический паспорт, инструкция по эксплуатации,
транспортная накладная и др.). Акт утверждается руководителем организации или
уполномоченным им лицом.
В случае невозможности проведения качественной приемки оборудования при
его поступлении на склад акт формы № ОС-14 является предварительным и
составляется на основании наружного осмотра оборудования.
При проведении монтажных работ подрядным способом в состав комиссии по
приемке оборудования может входить представитель подрядной монтажной
организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж не
составляется.
В
получении
оборудования
на
ответственное
хранение
уполномоченный
представитель
монтажной
организации
расписывается
непосредственно в акте о приеме (поступлении) оборудования формы № ОС-14, и
ему передается второй экземпляр акта.
В других случаях передача оборудования в монтаж оформляется актом о
приеме-передаче оборудования в монтаж (форма № ОС-15).
Данный акт составляется в случае, когда оборудование для монтажа
передается монтажной организации и ранее, при приемке оборудования по акту
формы № ОС-14, представитель монтажной организации не участвовал. Акт
составляется в двух экземплярах, первый из которых передается в бухгалтерию.
Второй экземпляр акта передается монтажной организации вместе с указанным в
акте оборудованием.
При выявлении дефектов оборудования в процессе его монтажа, наладки или
испытания, а также по результатам контроля составляется акт о выявленных
дефектах оборудования (форма № ОС-16).
В акте отмечаются выявленные дефекты и подробно указываются мероприятия
или работы для устранения выявленных дефектов, а также исполнители и сроки
исполнения. Акт составляется в количестве не менее трех экземпляров и
подписывается представителями организации-заказчика, монтажной организации
и организации-изготовителя. Каждая из подписавших организаций получает свой
экземпляр акта о выявленных дефектах оборудования
Оборудование, требующее монтажа, принимается к бухгалтерскому учету и
отражается на счете 07 «Оборудование к установке» по фактической
себестоимости приобретения, которая слагается из суммы всех затрат, связанных
с его приобретением и вводом в эксплуатацию.
Расходы, связанные с приобретением и вводом в эксплуатацию оборудования
для строящегося объекта, включают его стоимость по счетам поставщиков,
транспортные расходы по доставке оборудования на объект, а также
заготовительно-складские
расходы,
включая
суммы
комиссионных
вознаграждений,
уплаченных
снабженческим
и
внешнеэкономическим
организациям; стоимость услуг товарных бирж; суммы таможенных пошлин и др.
НДС по поступившему оборудованию в состав затрат на его приобретение не
включается, на счете 07 не отражается. Для учета НДС, уплаченного при
приобретении оборудования для строящихся объектов, используется счет 19
«Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 1
«Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»
Приобретение оборудования к установке за плату у других организаций и лиц
отражается в учете застройщика записью:
Дебет сч. 07 «Оборудование к установке»
Дебет сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям,
субсчет 1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
При получении оборудования от учредителей в счет вклада в уставный капитал
организации делают запись:
Дебет сч. 07 «Оборудование к установке»
Кредит сч. 75 «Расчеты с учредителями».
Расходы по доставке оборудования, требующего монтажа, до приобъектного
склада и заготовительно-складские расходы так же учитываются предварительно
на счете 07 «Оборудование к установке» записью:
Дебет сч. 07 «Оборудование к установке»
Дебет сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям,
субсчет 1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом
переданное в монтаж оборудование списывают с кредита счета 07 «Оборудование
к установке» только после начала работ по установке на постоянном месте
для эксплуатации. При этом делают запись:
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Кредит сч. 07 «Оборудование к установке».
При строительстве объектов подрядным способом заказчик передает
оборудование для монтажа строительной организации по акту передачи
оборудования. При этом оборудование продолжает учитываться у заказчика
на счете 07 «Оборудование к установке», а у строительной организации оно
принимается на забалансовый счет 005 «Оборудование, принятое для монтажа».
После сдачи строительной организацией оборудования в монтаж на основании
справок о выполненных работах или актов инвентаризации незавершенного
производства строительных работ стоимость оборудования списывают у заказчика
со счета 07 «Оборудование к установке» записью:
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Кредит сч. 07 «Оборудование к установке».
При этом подрядчик стоимость оборудования или его частей, сданных
в монтаж, снимает с забалансового учета, т. е. списывает со счета 005
«Оборудование, принятое для монтажа.
В учете застройщика оборудование, сданное в монтаж, учитывают на счете 08
«Вложения во внеоборотные активы» по фактическим расходам, начиная с того
месяца, в котором начаты работы по его установке на постоянном месте
эксплуатации (прикрепление к фундаменту, полу, межэтажному перекрытию или
другим
несущим конструкциям
здания
или
сооружения)
или
начата
укрупнительная сборка оборудования.
Затраты по монтажу оборудования фиксируются в справке об объемах
выполненных работ по монтажу оборудования (или в акте их инвентаризации),
оформленной в установленном по рядке, и отражаются в учете у застройщика
записью:
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Дебет сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям,
субсчет 1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Если застройщик приобретает оборудование, не требующее монтажа, то
затраты застройщика, связанные с этим, отражаются на счете 08 «Вложения во
внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство объектов основных средств»
в сумме принятых к оплате счетов поставщиков записью:
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство
объектов основных средств»
Дебет сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям,
субсчет 1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Как отмечалось, сумма НДС, предъявленная организации при приобретении
оборудования к установке, учитывается на счете 19 «Налог на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям» и не включается в его стоимость.
Организация-покупатель оборудования к установке может предъявленную
поставщиком сумму НДС в дальнейшем предъявить к вычету при расчетах
с бюджетом.
В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС, предъявленных
организации при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную
территорию РФ основных средств, в том числе оборудования к установке,
производятся в полном объеме после их принятия на учет.
В соответствии с п. 5 ст. 172 НК РФ в случае, когда оборудование к установке
приобретено организацией для выполнения строительно-монтажных работ
в рамках капитального строительства объекта основных средств, то вычет суммы
НДС, предъявленной поставщиком
в общеустановленном порядке.
оборудования,
должен
производиться
Другими словами, вычет НДС в последнем случае должен производиться
на основании счета-фактуры и по мере принятия к учету приобретенного
оборудования к установке.
Таким образом, в данном случае, в отличие от ранее действовавшего порядка,
вычеты сумм НДС должны производиться не после окончания строительства
объектов основных средств и их принятия на учет, а в общеустановленном
порядке.
Данная норма относится к объектам основных средств, строительство которых
начато после 1 января 2006 г.
Суммы НДС, подлежащие налоговому вычету, списываются с кредита счета 19
«Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в дебет счета 68
«Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную
стоимость».
Первичными документами, подтверждающими поступление в организацию
оборудования к установке, являются:




счет и счет-фактура поставщика на оборудование к установке;
счета
и
счета-фактуры,
подтверждающие
расходы,
связанные
с приобретением и доставкой оборудования к установке на склад
организации или иное место хранения;
платежно-расчетные
документы,
свидетельствующие
об
оплате
оборудования к установке и всех расходов, связанных с его приобретением
и доставкой;
акт о приеме (поступлении) оборудования (форма № ОС-14).
Пример
Организация-застройщик
ведет
капитальное
строительство
подрядным
способом. Согласно договору подряда обеспечение строительства оборудованием
осуществляет застройщик. Затраты застройщика составили:










стоимость оборудования, требующего монтажа, – 2 360 000 руб., в том
числе НДС – 360 000 руб.;
стоимость услуг транспортной организации по доставке оборудования,
требующего монтажа, – 47 200 руб., в том числе НДС – 7 200 руб.
заработная плата, начисленная за разгрузку оборудования, требующего
монтажа, – 3000 руб.;
отчисления на социальные нужды с заработной платы за разгрузку
оборудования, требующего монтажа, – 780 руб.;
страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных
случаев и профессиональных заболеваний с заработной платы за разгрузку
оборудования, требующего монтажа, – 90 руб.
стоимость работ по монтажу оборудования согласно предъявленным счетам
подрядчика – 590 000 руб., в том числе НДС – 90 000 руб.;
стоимость оборудования, не требующего монтажа, – 944 000 руб., в том
числе НДС – 144 000 руб.;
стоимость услуг транспортной организации по доставке оборудования,
не требующего монтажа – 23 600 руб., в том числе НДС – 3 600 руб.;
заработная плата, начисленная за разгрузку оборудования, не требующего
монтажа – 2000 руб.;
отчисления на социальные нужды с заработной платы за разгрузку
оборудования, не требующего монтажа, – 520 руб.;

страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных
случаев и профессиональных заболеваний с заработной платы за разгрузку
оборудования, не требующего монтажа, – 60 руб.
Операции по приобретению и монтажу оборудования для строящегося объекта
основных средств в бухгалтерском учете организации-застройщика отражаются
следующими записями:
Содержание Корреспонденция
№
счетов
хозяйственных
п/п
Дебет
Кредит
операций
1
Оприходовано
на склад
оборудование,
требующее монтажа
Сумма, руб.
Частная
07
2 000 000
19-1
360 000
60
2
Отражена стоимость
услуг
по доставке
оборудования,
требующего монтажа
Общая
2 360 000
07
40 000
19-1
7200
60
47 200
3
Начислена
заработная
плата
за разгрузку
оборудования,
требующего монтажа
07
70
3000
4
Начислены
страховые взносы во
внебюджетные
фонды и страховые
взносы
на обязательное
социальное
страхование
от несчастных
случаев
и
профессиональных
заболеваний
с
заработной платы за
разгрузку
оборудования,
требующего монтажа
07
69
870
5
Списана
стоимость
оборудования,
переданного
в монтаж
08-3
07
2 043 870
6
Отражена стоимость
работ
по монтажу
оборудования
08-3
500 000
19-1
90 000
60
590 000
7
8
Стоимость
оборудования,
не требующего
монтажа, включена
в затраты
на строительство
08-3
800 000
19-1
144 000
Отражена стоимость
услуг
по доставке
оборудования,
не требующего
монтажа
08-3
20 000
19-1
3600
Начислена
заработная
плата
за разгрузку
оборудования,
не требующего
монтажа
60
944 000
60
23 600
08-3
70
2000
10 Начислены
08-3
69
580
11 Перечислено
60
51
3 964 800
12 Предъявлен бюджету
68
19-1
604 800
9
страховые взносы во
внебюджетные
фонды и страховые
взносы
на обязательное
социальное
страхование
от
несчастных случаев
и профессиональных
заболеваний
с
заработной платы за
разгрузку
оборудования,
не требующего
монтажа
с расчетного
счета
в погашение
задолженности
перед поставщиками
и подрядчиками
к
вычету
НДС
по приобретенному
оборудованию
2.3. Учет источников финансирования долгосрочных
инвестиций
Источники финансирования долгосрочных инвестиций
принадлежности делятся на собственные и привлеченные.
в
зависимости
от
К
собственным
средствам
организаций,
являющимся
финансирования долгосрочных инвестиций, относятся:
источником
амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным
активам, находящимся в эксплуатации;
 чистая прибыль, остающаяся в распоряжении организаций после уплаты
налога на прибыль и иных аналогичных платежей;
 страховые возмещения, полученные в покрытие потерь и убытков от
страховых случаев, наступивших в результате утраты и порчи имущества, и
др.
К привлеченным средствам относятся:




кредиты банков, займы;
средства внебюджетных фондов, средства федерального бюджета,
предоставляемые на безвозвратной и возвратной основе;
средства, поступающие от дольщиков при долевом участии в строительстве.
Использование собственных источников на финансирование долгосрочных
инвестиций в бухгалтерском синтетическом учете не отражается.
Начисленные суммы амортизационных отчислений по основным средствам и
нематериальным активам учитываются на счетах 02 «Амортизация основных
средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов». Согласно Инструкции по
применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от
31.10.2000 г. № 94н, списание сумм начисленной амортизации с указанных
счетов производится только в случае выбытия объектов основных средств и
нематериальных активов.
Полученные (подлежащие получению) страховые возмещения в покрытие
потерь и убытков от страховых случаев, наступивших в результате утраты и
порчи имущества, включаются в прочие доходы, формирующие прибыль
организации.
Использование нераспределенной прибыли на финансирование долгосрочных
инвестиций отражается лишь в аналитическом учете. При этом в аналитическом
учете организации могут разделять средства нераспределенной прибыли,
использованные в качестве финансового обеспечения на приобретение
(создание) нового имущества, и начисленные, но не использованные на
указанные цели.
Учет привлеченных на финансирование долгосрочных инвестиций средств
осуществляется в следующем порядке.
Привлеченные для финансирования капитального строительства заемные
средства, полученные по договорам займа или кредита, отражаются в
бухгалтерском учете заемщика по кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным
кредитам и займам» (при получении средств на срок более 1 года) или кредиту
счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (при получении средств
на срок менее 1 года). Заемные средства отражаются в бухгалтерском учете
заемщика по факту получения в корреспонденции с дебетом счетов
соответствующих денежных или материальных средств.
При использовании кредитов и займов сумма полученного для финансирования
долгосрочных инвестиций кредита или займа отражается в учете записью:
Дебет сч. 51 «Расчетные счета»
Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
Кредит сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Проценты по кредитам и займам, полученным для строительства объектов в
соответствии с требованиями п. 7, 8 ПБУ15/2008,, начисленные до завершения
строительства и ввода объекта в эксплуатацию, относятся в состав затрат на
строительство с одновременным увеличением обязательств по кредиту или займу
записью:
Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
Кредит сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Проценты, начисленные после завершения строительства и ввода объекта в
эксплуатацию, относятся в состав прочих расходов.
Начисление и принятие к учету процентов производится
предусмотренные договором заимствования или кредитования.
в
сроки,
Расчеты с поставщиками и подрядчиками по операциям, связанным с
приобретением и созданием имущества, за счет средств полученного кредита или
займа отражается в учете записью:
Дебет сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Кредит сч. 51 «Расчетные счета».
При погашении задолженности по кредитам и займам в бухгалтерском учете
делают запись:
Дебет сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
Дебет сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»
Кредит сч. 51 «Расчетные счета».
В таком же порядке учитываются средства, полученные на финансирование
капитальных вложений из бюджета и внебюджетных фондов на возвратной
основе. При этом сумма полученных на возвратной основе средств подлежит
обособленному хранению на специальном счете в банке и отражается в учете по
дебету счета 55 «Специальные счета в банках».
Если же средства из бюджета и внебюджетных фондов поступают на
безвозвратной основе, то они подлежат учету как целевое финансирование. В
учете при этом составляются записи:
Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит сч. 86 «Целевое финансирование»
–отражена сумма средств целевого финансирования
инвестиций;
Дебет сч. 55 «Специальные счета в банках»
долго
срочных
порядке
целевого
Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
–отражена сумма полученных денежных средств в
финансирования;
Дебет сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Кредит сч. 55 «Специальные счета в банках»
–произведены расчеты с поставщиками и подрядчиками по операциям,
связанным с приобретением и созданием имущества.
Использование средств целевого финансирования в бухгалтерском учете
отражается после ввода объектов основных средств в эксплуатацию. При этом
использованные средства включаются в доходы будущих периодов:
Дебет сч. 86 «Целевое финансирование»
Кредит сч. 98 «Доходы будущих периодов».
По мере начисления амортизации часть доходов будущих периодов в сумме,
соответствующей сумме начисленной амортизации, включается в прочие доходы:
Дебет сч. 98 «Доходы будущих периодов»
Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы».
Средства, поступающие от дольщиков при долевом участии в строительстве,
также учитываются в составе целевого финансирования. При этом использование
средств целевого финансирования отражается после завершения строительства
при передаче соответствующей части построенного объекта дольщику. В учете
при этом составляется бухгалтерская запись:
Дебет сч. 86 «Целевое финансирование»
Кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы».
В том случае, если полученные средства в качестве целевого финансирования
превышают
стоимость
передаваемого
объекта
строительства,
разница
возвращается дольщику:
Дебет сч. 86 «Целевое финансирование»
Кредит сч. 55 «Специальные счета в банках».
В
бухгалтерском
балансе
коммерческих
организаций
источники
финансирования долгосрочных инвестиций отражаются в составе краткосрочных
(долгосрочных) обязательств или в составе доходов будущих периодов.
2.4. Учет законченного строительства
Завершенный строительством объект подлежит сдаче государственной
приемочной комиссии. Подготовку объекта строительства к сдаче осуществляет
заказчик-застройщик с привлечением проектировщиков и подрядчиков. Приемка
объектов, законченных строительством, осуществляется в два этапа.
На первом этапе заказчик и проектировщик осуществляют приемку
законченного строительством объекта у подрядчика. По результатам приемки
составляется акт приемки законченного строительством объекта по форме № КС11, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 г. № 71а.
Этот
документ
является
подтверждением
окончательного
выполнения
подрядчиками своих обязательств по договорам подряда и служит основанием
для окончательных расчетов с ними.
На втором этапе осуществляется сдача объекта государственной приемочной
комиссии. Приемочная комиссия создается по решению местной администрации,
на территории и по разрешению которой осуществлялось строительство
принимаемого объекта. В состав комиссии, кроме сдающей стороны и
представителей администрации, включаются (в зависимости от назначения
объекта) также специалисты, способные установить готовность законченного
строительством объекта к безопасной эксплуатации в установленном проектной
технической документацией режиме. По результатам приемки объекта члены
комиссии подписывают акт приемки законченного строительством объекта по
форме
№
КС-14,
утвержденной
постановлением
Госкомстата
России
от 30.10.1997 г. № 71а. Данный документ служит основанием для ввода объекта в
эксплуатацию.
После получения акта Госкомиссии собственники объекта не движимости
заявляют свои права на построенный объект в Государственное бюро регистрации
прав на законченный строительством объект или долю объекта и после получения
Свидетельства о собственности принимают объект к учету в составе основных
средств с отражением по дебету счета 01 «Основные средства» в
корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,
субсчет «Строительство объектов основных средств».
Выводы
Организации осуществляют инвестирование средств с целью увеличения
объема функционирующего капитала. Долгосрочные инвестиции связаны с
различными видами деятельности, в том числе с капитальным строительством.
Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций в капитальное строительство
осуществляет застройщик. При подрядном и хозяйственном способе капитального
строительства документальное оформление и порядок отражения в учете затрат
различны. Порядок отражения в учете оборудования, приобретенного для
установки в строящихся объектах, зависит от того, требует оборудование монтажа
или нет. Правила учета НДС, уплаченного при осуществлении капитального
строительства подрядным и хозяйственным способом, при приобретении
оборудования
определяются
Налоговым
Кодексом
РФ.
Финансирование
долгосрочных инвестиций может осуществляться за счет собственных и
привлеченных средств. Использование собственных средств в учете не
отражается. Порядок учета использования привлеченных средств зависит от их
вида.
Вопросы для самопроверки
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
Дайте определение долгосрочных инвестиций.
Назовите виды долгосрочных инвестиций.
Назовите задачи бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций.
Как производится оценка долгосрочных инвестиций?
Дайте характеристику счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Где в бухгалтерском балансе отражаются незавершенные долго срочные
инвестиции?
Как в бухгалтерском учете группируются затраты на строительство
в соответствии с технологической структурой расходов, определяемой
сметной документацией?
Дайте определение подрядного и хозяйственного способа строительства.
Как отражаются в учете затраты на строительство объектов основных
средств подрядным способом?
Как отражаются в учете затраты на строительство объектов основных
средств хозяйственным способом?
Каков порядок отражения в учете оборудования, требующего и
не требующего монтажа?
Назовите
собственные
источники
финансирования
долгосрочных
инвестиций.
Назовите привлеченные источники финансирования долгосрочных
инвестиций.
Как ведется учет использования кредитов и займов, полученных
на финансирование долгосрочных инвестиций?
Как учитываются средства, полученные на финансирование долгосрочных
инвестиций из бюджета и внебюджетных фондов на возвратной и
безвозвратной основе?
Библиография
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
Налоговый кодекс Российской Федерации.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов)
на капитальное строительство» ПБУ 2/94: Утв. приказом Министерства
финансов РФ от 20.12.1994 г. № 167.
Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв.
письмом Министерства финансов РФ от 30.12.1993 № 160.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01,
утв. приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. № 26н
(с учетом последующих изменений и дополнений).
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций и Инструкция по его применению, утв. приказом
Министерства финансов РФ от 31.10 2000 г. № 94н (с учетом
последующих изменений и дополнений).
Унифицированные формы первичной учетной документации по учету
основных средств, утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.2003
№ 7.
Ерофеева В.А., Клушанцева Г.В., Кемтер В.Б. Бухгалтерский учет с
элементами
налогообложения:
Учебник.
–
СПб.:
Издательство
«Юридический центр Пресс», 2007.
Каморджанова Н.А. Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет: СПб.: Питер, 2009
Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: ИНФА-М, 2006.
Терехова В.А., Гетьман В.Г. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник
(ГРИФ) - Издательский дом «Дашков и К», 2009
Тумасян Р.З. Бухгалтерский учет: учебно-практическое пособие. – М.:
Омега-Л, 2006.
Финансовый учет: Учебник/Под ред. Проф. В.Г. Гетьмана.-М.: Финансы и
статистика, 2008.