Методы формирования производственной себестоимости школа финансового директора

школа финансового директора
Методы формирования
производственной
себестоимости
Сергей Беспалов, руководитель группы производственной практики
компании Columbus IT Partner
Олег Арсеньев, ведущий консультант компании Columbus IT Partner
На практике калькуляция затрат используется при
оценке эффективности работы подразделений,
ценообразовании, управлении издержками
компании. Для того чтобы рассчитать себестоимость
выпускаемой продукции, финансовому директору
потребуется выбрать метод расчета себестоимости,
а также определить принципы распределения
косвенных затрат.
Независимо от того, для каких целей должна быть рассчитана себестоимость,
финансовому директору необходимо ответить на следующие вопросы:
- себестоимость какого объекта учета необходимо определить (выпускае
мая продукция, технологический процесс, отдельный заказ);
- какие затраты будут включены в себестоимость (калькулирование полной
или усеченной себестоимости (direct costing);
- на основании каких данных будет определена себестоимость (норматив
ные затраты или фактические);
- как распределить косвенные расходы и учесть их в себестоимости гото
вой продукции.
Прежде чем подробно рассмотреть различные подходы к расчету себестоимости, нужно сказать несколько слов о способах классификации затрат, используемых при калькулировании себестоимости.
Классификация затрат
Классификация затрат в управленческом учете зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить, например рассчитать себестоимость
72
ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР № 4 (46) апрель 2006 года
произведенной продукции или прибыль от ее реализации, оценить результаты деятельности центра ответственности и пр.
По способу включения в себестоимость готовой продукции все затраты
делятся на прямые и косвенные. Прямые затраты могут быть точно и единственным способом отнесены на себестоимость выпускаемой продукции или
другого объекта калькулирования. Как правило, к прямым затратам относятся издержки на сырье и материалы, используемые для производства продукции, а также затраты на оплату труда основного производственного персонала, которые учитываются на счете 20 «Основное производство».
Косвенные затраты, которые часто также называют накладными расходами, нельзя экономически обоснованно связать с конкретным объектом учета. К таким затратам относятся общепроизводственные, общехозяйственные
и коммерческие издержки. Они относятся на объект калькулирования (носитель затрат) путем распределения в соответствии с принятыми на предприятии методикой и базой распределения. Личный опыт
Петр Сазонов, директор ООО «КонверсКонсалтинг» (Москва)
Будут ли те или иные затраты отнесены к прямым или косвенным, зависит от технологического процесса производства конкретного вида продукции. Для того чтобы управлять прямыми затратами, в первую очередь нужны нормативы, предоставляемые технологами, сотрудниками отделов труда и заработной платы, а также отчетные калькуляции, которые формирует бухгалтерия. Очень важно постатейно утвердить, какие
затраты будут относиться к прямым, а какие к косвенным. Этот вопрос входит в
компетенцию финансового директора, от его решения будет зависеть понятность и
прозрачность плановых и отчетных данных. Если, скажем, электроэнергия на
технологические цели составляет несущественную часть прямых затрат, а нормировать
их и учитывать по отношению к каждому конкретному продукту крайне трудоемко, то
проще считать такие издержки косвенными. Что касается баз распределения
производственных накладных расходов, то будет ли это зарплата основных
производственных рабочих или, например, машино-часы работы основного
технологического оборудования, в большинстве случаев большой роли не играет: для
целей управления важнее регулярно, желательно ежемесячно, отслеживать долю
косвенных расходов в структуре себестоимости и определять факторы их увеличения.
По отношению к объему производства все затраты можно разделить на
постоянные и переменные.
Переменные затраты зависят от объема производства или продаж, а в пересчете на единицу продукции остаются неизменными (сырье и материалы,
сдельная заработная плата производственных рабочих, электроэнергия).
Постоянные затраты не изменяются с увеличением объемов производства (аренда помещений, оборудования для выпуска одного вида продукции,
заработная плата администрации), но рассчитанные на единицу продукции корректируются с изменением уровня деловой активности. Нужно отметить,
что не следует путать постоянные и переменные затраты с прямыми и косвенными (см. табл. 1 на с. 74).
№ 4 (46) апрель 2006 года ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР
73
По значимости для конкретного решения все затраты могут быть поделены на релевантные и нерелевантные. Нерелевантные затраты - это издержки, которые не зависят от принятого решения. К примеру, предприятие
располагает зданием. Рассматривается два варианта его использования:
создать швейный цех или использовать под склад. В этом случае затраты на
содержание здания и коммунальные услуги будут нерелевантными, так как
они не зависят от принятого решения. Издержки, связанные с созданием цеха или дооборудованием помещений для использования под склад, напротив, релевантные.
Следует отметить, что подобная классификация затрат встречается довольно редко. Большинство предприятий все основные виды производственных
затрат признают релевантными и учитывают при анализе себестоимости готовой продукции.
Методы расчета себестоимости
На практике используются различные подходы к расчету себестоимости (классификацию методов формирования себестоимости см. на рисунке). Применение того или иного подхода определяется особенностями производственного процесса, характером выпускаемой продукции или оказываемых услуг и
другими факторами.
Полнота включения затрат в себестоимость. Может быть определена
как полная, так и усеченная себестоимость производимой продукции. Полная себестоимость {absorption costing) рассчитывается с учетом всех понесенных предприятием затрат. Усеченная себестоимость {direct costing) предполагает отнесение на себестоимость единицы продукции только переменных затрат. Постоянная часть общепроизводственных затрат, а также
коммерческие и общехозяйственные расходы списываются на уменьшение
выручки в конце отчетного периода без распределения на выпущенную продукцию.
При использовании метода полного распределения затрат на себестоимость единицы продукции относятся как переменные, так и постоянные затраты. Применение этого метода оправданно в тех случаях, когда необходимо проанализировать рентабельность выпускаемой продукции, сформироТаблица 1 Пример постоянных, переменных, прямых и косвенных затрат
Затраты
Постоянные
Переменные
Прямые
Зарплата инженерно-технических
Зарплата основных производственных
работников, амортизация оборудования в
рабочих, сырье и материалы, комиссия с
производственных подразделениях
продаж, потребление электроэнергии в
производстве
Косвенные
Зарплата руководства и менеджеров,
Электроэнергия для вспомогательных
зарплата торговых представителей,
подразделений, расходы на горючее
отопление, амортизация оборудования
для автотранспорта отдела продаж
во вспомогательных подразделениях
74
ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР № 4 (46) апрель 2006 года
История метода «директ-костинг»
На первых этапах применения директ-костинга, в начале 50-х годов прошлого века, в
себестоимость включались только прямые затраты, а косвенные списывались на финансовый результат. Отсюда и происходит название метода: direct costing system - система учета прямых затрат. Впоследствии метод директ-костинга несколько трансформировался: себестоимость чаще рассчитывается с учетом не только прямых переменных затрат, но и косвенных переменных.
вать оптимальный товарный ассортимент или разработать ценовую политику по принципу «затраты плюс». Другими словами, цена определяется как
полная себестоимость, увеличенная на требуемую рентабельность.
Определение себестоимости методом директ-костинга оправданно в тех
случаях, когда необходимо принять решение о выпуске или прекращении производства того или иного продукта. Личный опыт
Петр Сазонов, директор ООО «КонверсКонсалтинг» (Москва)
За более чем 16 лет работы в бизнесе я ни разу не сталкивался с необходимостью использования полной себестоимости, в том числе для целей ценообразования. Непроизводственные накладные расходы вообще не нужно распределять на продукты. Это ничего не даст предприятию, кроме множества неконтролируемых искажений данных о
рентабельности и затратах как на стадии планирования, так и в учете.
Методы учета затрат и
калькулирования
Полнота учета
затрат
Объект учета
затрат
Оперативность учета
и контроль затрат
Калькулирование
полной с/с
(absorption costing)
Калькулирование
неполной с/с
(direct costing)
Учет
фактической с/с
Попроцессный
метод
Попередельный
метод
Позаказный
метод
Учет нормативных
затрат
Учет затрат
по функциям
(АВС-метод)
(АВС-метод)
Рисунок Классификация методов формирования себестоимости1
См. Бахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Омега-Л, 2004. 576 с.
№ 4 (46) апрель 2006 года ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР
75
Сравниваем два подхода к расчету себестоимости
Финансовые результаты компании, рассчитанные с использованием директ-костинга, могут отличаться от результатов, полученных с применением метода полной себестоимости.
Приведем пример. Компания в течение отчетного периода произвела 1500 единиц продукции. Переменные затраты на производство единицы продукции составляют 50 руб.
Общая сумма постоянных затрат - 30 000 руб. Объем реализации - 1000 единиц продукции по цене 100 руб. за единицу. На начало периода запасы незавершенного производства и готовой продукции отсутствовали. Расчет себестоимости и финансового результата методом полной и усеченной себестоимости представлены в табл. 2. Как видно из
примера, результат финансовой деятельности в случае применения различных методов
расчета себестоимости будет разным из-за того, что на конец отчетного периода в
компании образовался запас готовой продукции в размере 500 единиц. Другими
словами, если уровень запасов на конец года будет возрастать, то финансовый результат,
определенный на основании полной себестоимости, будет выше, чем если бы он был рассчитан с использованием усеченной себестоимости. При снижении уровня запасов картина будет обратной: при использовании усеченной себестоимости прибыль будет больше.
Таблица 2 Сравнение подходов к расчету себестоимости
Показатели
Метод директ-костинга
Метод полного распределения
(absorption costing)
Формула расчета
Значение, Формула расчета
руб.
Выручка
100 руб. х ЮООед.
от реализации
(Цена х Объем реализации)
Себестоимость
-
100 000
Значение,
руб.
100руб. х ЮООед.
100 000
(Цена х Объем реализации)
50
50 руб. + 30 000 руб. /
единицы
/1500 ед. (Переменные
продукции
затраты на ед. + Постоян-
70
ные затраты / Объем
производства)
Себестоимость 50руб. х ЮООед.
50 000
70 руб. х ЮООед.
реализованной
(Переменные затраты на
(Себестоимость ед. х
продукции
ед. х Объем реализации)
х Объем реализации)
Маржинальная
100 000 руб.-50 000 руб.
прибыль
(Выручка от реализации -
70 000
50 000
-
-
-
30 000
-
-
Операционная
50 000 руб. - 30 000 руб.
20 000
100 000 руб.-70 000 руб.
30 000
прибыль
(Маржинальная прибыль -
(Выручка от реализации -
Постоянные затраты)
- Себестоимость
- Себестоимость
реализованной продукции)
Постоянные
затраты
реализованной продукции)
Информация предоставлена руководителем направления «Финансовое управление»
ЗАО «Невская консалтинговая компания» (Москва) Екатериной Евтухович
76
ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР № 4 (46) апрель 2006 года
Фактическая и нормативная себестоимость. Себестоимость может быть
рассчитана исходя из фактически понесенных предприятием затрат или на
основании установленных норм расхода сырья и материалов, а также нормативных затрат на оплату труда. Использование нормативной себестоимости
позволяет контролировать эффективность расходования ресурсов и своевременно реагировать на возникающие отклонения.
Фактическую себестоимость единицы продукции можно определить только после того, как в учете отражены все затраты. Основным недостатком этого метода считается довольно низкая оперативность (данные можно получить
лишь по окончании выполнения заказа, изготовления изделия и пр.). На практике, как правило, используются оба подхода.
Объекты учета затрат. В зависимости от объекта калькулирования можно
выделить позаказный, попередельный, попроцессный методы, а также расчет
себестоимости отдельных функций (Activity based costing, ABC1). На выбор того или иного объекта калькулирования себестоимости влияет специфика бизнеса (поточное производство, мелкосерийное, учет по отдельным заказам).
Позаказный метод применятся при изготовлении, например, уникального
оборудования, при выполнении отдельных заказов. Попередельный метод более характерен для предприятий с серийным и поточным производством, когда изделие проходит несколько этапов обработки. При этом объектом калькулирования становится продукт каждого передела (стадии производства).
Попроцессный метод свойственен объектам добывающей промышленности,
но применяется также в отраслях с несложным технологическим циклом (например, в производстве асфальта).
При методе ABC учет затрат организован по отдельным функциям, операциям, выполняемым подразделениями компании. Например, руководство
предприятия-автодилера намерено контролировать себестоимость по функциям - продажа автомобилей в коммерческом отделе или их техническое обслуживание в сервис-центре. Это может быть необходимо при принятии решения об аутсорсинге отдельных бизнес-функций. Методика Activity based
costing, кроме того, позволяет точнее распределить косвенные расходы при
расчете полной себестоимости.
Довольно часто методы формирования себестоимости применяются в сочетании.
Например, возможен вариант позаказного метода калькулирования с неполным
учетом затрат или попередельное калькулирование с использованием норм расхода
сырья и материалов либо с учетом их фактического потребления. Личный опыт
Виктория Чеботарева, финансовый директор ОАО «Фирма Изотерм» (СанктПетербург)
Наша компания занимается производством оборудования для автономных и центральных
систем отопления. Поскольку это довольно сложное оборудование с различными тех-
' Подробнее об ABC-методе см. статью «Определение себестоимости методом Activity based costing»
(«Финансовый директор», 2003, № 7-8, с. 38). - Примеч. редакции.
№ 4 (46) апрель 2006 года ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР
77
ническими характеристиками, мы используем позаказный метод учета себестоимости,
когда объектом учета является отдельный производственный заказ. Прямыми затратами мы считаем материалы, предназначенные непосредственно для изготовления продукции, а также заработную плату рабочих основного производства, рассчитываемую на основании первичных документов по учету выработки.
Основным показателем деятельности нашей компании выбрана маржинальная прибыль
по основным видам продукции, то есть разница между ценой продажи без НДС и прямыми затратами. При этом косвенные расходы между видами продукции мы не распределяем, а списываем в полном объеме.
Я считаю такой подход наиболее точным, так как любое распределение косвенных затрат вне зависимости от выбранной базы распределения искажает себестоимость, не позволяя правильно вести ценовую политику и анализировать затраты.
Распределение косвенных затрат
Одна из основных проблем, связанных с определением полной себестоимости единицы продукции, - необходимость распределения косвенных затрат.
Наиболее простой способ - прямое распределение затрат обслуживающих
подразделений пропорционально единой базе (заработная плата основных
производственных рабочих, затраты на сырье и материалы, человеко-часы).
Однако такой подход, как правило, не позволяет достоверно и экономически
обоснованно распределить косвенные затраты, а значит, может стать причиной неверных управленческих решений.
Более точным является метод многоуровневого распределения, выполняемый в несколько этапов.
Шаг 1. Все затраты за период группируются по подразделениям. К примеру, по подразделению «столовая» будут сгруппированы следующие затраты:
заработная плата персонала столовой, расходы на продукты питания, стоимость
потребляемой электроэнергии и т. д.
Шаг 2. Затраты вспомогательных подразделений перераспределяются среди производственных отделов и цехов. К примеру, затраты на содержание
столовой необходимо распределить на два производственных цеха. Для этого надо выбрать базу: в случае со столовой будет целесообразно распределить
ее затраты пропорционально количеству работающих в каждом цехе.
Шаг 3. Затраты, отнесенные на производственные подразделения, распределяются на выпущенную продукцию. К примеру, после того как затраты на содержание столовой были перераспределены на два цеха, стоимость
содержания каждого цеха (Затраты цеха + Распределенные затраты вспомогательного подразделения) относится на выпускаемую продукцию. В качестве базы для распределения может использоваться количество человекочасов, потраченное на выпуск каждого вида продукции, стоимость сырья и
материалов и т. д.
Рассмотрим на примере крупного машиностроительного завода - ОАО
«ССМ-Тяжмаш», как может быть организован учет затрат и рассчитана себестоимость продукции.
78
ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР № 4 (46) апрель 2006 года
Формирование себестоимости на предприятии
«ССМ-Тяжмаш»
ОАО «ССМ-Тяжмаш» - дочернее предприятие ОАО «Северсталь», которое специализируется на изготовлении и ремонте металлургического оборудования.
В конце 2003 года на предприятии был начат проект внедрения системы
Axapta. Одновременно разрабатывались принципы управленческого учета и
формирования производственной себестоимости продукции. До этого себестоимость готовой продукции рассчитывалась для бухгалтерских и налоговых целей, а управленческая себестоимость с необходимой финансовому директору аналитикой отсутствовала. Автоматизированная система «1С:Бухгалтерия» не обеспечивала требуемого уровня детализации данных. Личный
опыт
Мария Козулина, начальник управления производственной экономики ОАО «ССМТяжмаш» (Череповец)
На нашем предприятии в производстве продукции задействованы семь цехов, в каждом
из которых функционирует несколько производственных участков. Производственный
цикл изготовления продукции составляет от трех до девяти месяцев. Кроме того, для
нашего предприятия характерны выпуск в основном единичной продукции (мелкосерийный выпуск занимает лишь 20% объемов производства) и наличие большого количества межцеховых маршрутов. Исходя из этого на предприятии рассчитывается полная себестоимость каждого заказа.
Достаточно долго себестоимость калькулировалась «котловым» методом — собирались затраты по каждому цеху, а потом распределялись на все выполненные заказы.
Получалась некая цифра, которая не позволяла понять, как работал тот или иной участок, какие затраты вошли в себестоимость конкретного заказа. Для получения достоверной информации о себестоимости нам пришлось начать с наведения порядка в первичном учете и разработки необходимых справочников со сквозной аналитикой (справочники мест возникновения и видов затрат). Прежде практически в каждом
подразделении имелся свой справочник номенклатуры ТМЦ, и можно только предполагать, каким было качество управленческой отчетности, если только вспомогательных материалов насчитывается около 2 тыс. наименований, а количество выполняемых заказов - 2-2,5 тыс. в месяц.
Группировка затрат
При формировании структуры производственной себестоимости в прямые
затраты включаются материальные затраты и стоимость услуг производственного назначения от сторонних компаний, а все затраты, которые нужно будет
распределять на объекты калькулирования, объединены в группы в зависимости от источника их возникновения (см. табл. 3 на с. 80).
В компании «ССМ-Тяжмаш» калькулируется полная производственная себестоимость, при этом величина косвенных затрат в ее структуре может достигать 40-60%.
№ 4 (46) апрель 2006 года ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР
79
Носителем затрат (объектом калькуляции) является производственный заказ, в литейном производстве учет ведется также по переделам.
Отнесение на себестоимость прямых затрат
Начальным этапом формирования себестоимости является отнесение прямых затрат на производственные заказы. Как правило, это не составляет труда: в соответствии со спецификациями на виды готовой продукции и полуфабрикаты сырье и материалы списываются на конкретные заказы в аналитике видов затрат и МВЗ.
Таблица 3 Структура производственной себестоимости ОАО «ССМ-Тяжмаш»
Группа затрат
Аналитика
Источник затрат
учета
Документы
первичного учета
Прямые затраты
Материалы
Услуги
Номенклатура
Потребление сырья и материалов,
Акты списания
МВЗ
полуфабрикатов, указанных в
материалов
Вид затрат
спецификации на готовую продукцию
в производство
Заказ
и полуфабрикаты
Поставщик
Оказание производственных услуг
Счета, полученные от
Заказ
сторонними поставщиками с прямым
поставщиков; акты
МВЗ
включением сумм этих затрат
выполненных работ
Вид затрат
в соответствующие производственные
заказы
Косвенные затраты
Общепроизвод-
Персонал
Все общепроизводственные затраты,
Сводные ведомости
ственные затраты
Поставщик
собранные на счете 25
по зарплате, акты по
МВЗ
«Общепроизводственные расходы»,
услугам сторонних
Вид затрат
как зависящие от предприятия
организаций и др.
(амортизация ОС, ФОТ рабочих),
так и обусловленные внешними
факторами (услуги поставщиков
воды, тепла и пр.)
Вспомогательные
Номенклатура
Все затраты, обусловленные
Акты списания,
материалы
МВЗ
списанием на технологические нужды
например, на
Вид затрат
по номенклатуре, относящейся
ремонтный фонд,
к вспомогательным материалам
на охрану труда, на
(учитываются также на счете 25
содержание
«Общепроизводственные расходы»)
основных средств
Межцеховая
МВЗ
Затраты, обусловленные тем, что
Сдаточные
кооперация
Вид затрат
участки цехов оказывают услуги друг
накладные, карточки
другу. Распределяются между подраз-
заказа и др.
делениями-заказчиками пропорционально времени, фактически отработанному по исполнению их заказов
ВО
ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР № 4 (46) апрель 2006 года
Распределение косвенных затрат
Методика распределения общепроизводственных затрат и отнесения их на
себестоимость готовой продукции включает несколько этапов, которые мы
рассмотрим подробнее.
Сбор общепроизводственных затрат. Суммы общепроизводственных затрат учитываются на счете 25 в аналитике видов затрат и МВЗ (производственные участки цехов и непроизводственные подразделения предприятия).
На этом же счете собираются все затраты на вспомогательные материалы и
группируются по видам затрат и МВЗ. Пример учета хозяйственных операций
с указанием кода затрат представлен в табл. 4.
Распределение собранных затрат по производственным заказам. Базой
распределения на заказы собранных общепроизводственных затрат, в том
числе связанных с использованием вспомогательных материалов, могут быть
человеко-часы, нормо-часы, станко-часы, условные тонны, тонны наплавки и
пр., то есть натуральные показатели.
Чтобы связать выполняемые операции с МВЗ и видами затрат, необходимо исходить из следующего:
- с любой технологической операцией, выполненной в рамках заказа, свя
зан перечень затрат, суммы которых должны быть отнесены на заказ;
- любая технологическая операция должна быть связана с определенным
участком производственного цеха. Например, операция станкообработки мо
жет выполняться на станочном участке ремонтно-механического цеха или на
участке подготовки производства сборочного цеха. Себестоимость этих опе
раций будет различаться.
Таблица 4 Группировка собранных затрат по видам и местам их возникновения
Дата
Код затрат
29.02.04
013-04-00
29.02.04
013-05-00
Наименование
Сумма, руб.
затрат
Прочие вспомога-
Код участка
435,89
(МВЗ)
020-01-01
60 780,7
020-01-01
тельные материалы
Материалы на
охрану труда
29.02.04
008-02-05
Прочие ГСМ
2000
020-01-05
29.02.04
013-06-00
Энергетика на
30 000
056-01-01
технологию
Структура кодов. Код затрат состоит из семи знаков. Рассмотрим код 008-02-05 «Прочие ГСМ». Первые
три цифры (008) - код группы затрат «Содержание основных средств», следующие две (02) - код подгруппы
«Топливо и ГСМ», последние (05) - порядковый номер внутри подгруппы. Таким образом, исходя из кода,
можно однозначно сделать вывод о том, к какой группе и подгруппе относится данный вид затрат. Коды
МВЗ сформированы по следующему принципу. Первые три цифры - код цеха. Например, 020-01-03,
где код цеха 020 «Фасонно-литейный цех - ФЛЦ» 01 говорит о том, что это основные производственные участки цеха, 03 - порядковый номер участка внутри цеха (в данном случае - участок
плавки чугуна).
№ 4 (46) апрель 2006 года ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР
81
Сбор общих затрат по межцеховой кооперации. Все затраты (и прямые,
и косвенные распределяемые) собираются на основании первичных документов по производственным заказам, выполненным в рамках межцеховой кооперации. При этом суммируется общее время работы каждого подразделе ния-исполнителя на подразделение-заказчика в рассматриваемом периоде.
Затраты по межцеховой кооперации группируются по местам их возникно вения и одному виду затрат - «Общие затраты по межцеховой кооперации»1.
Распределение затрат по межцеховой кооперации на производственные
заказы. В рамках отдельных заказов выполняются работы (оказываются услуги), обеспечивающие изготовление конечного готового продукта. При этом все
затраты, понесенные в рамках таких «смежных заказов», должны быть включены в себестоимость готового изделия. Иначе говоря, затраты перераспределяются между производственными заказами, а не участками цехов.
Итоговая калькуляция производственных заказов. Все собранные в рамках производственных заказов затраты суммируются, калькулируется итоговая себестоимость.
Рассмотрим пример расчета себестоимости продукции, применяемого в
ОАО «ССМ-Тяжмаш».
Пример расчета себестоимости продукции2
В отчетном периоде было выполнено три заказа- заказ 1, заказ 2, заказ 3.
Прямые затраты по ним составили соответственно 100,200,150 руб. и сразу были списаны на выполненные заказы.
Заказы выполнялись двумя производственными участками (участком 1 и
участком 2). Кроме того, был задействован обслуживающий участок, который
в текущем месяце оказывал услуги по ремонту оборудования основным участкам. Для упрощения расчетов по межцеховой кооперации предположим, что
основные участки не оказывали услуги друг другу, а также обслуживающему
участку.
Сбор затрат 1-го и 2-го производственных участков. Участок 1 отработал 50 нормо-час, его затраты составили 500 руб., таким образом стоимость
нормо-часа равна 10 руб.
Участок 2 отработал 20 машино-смен, общая сумма затрат составила 800 руб.,
стоимость машино-смены - 40 руб.
Сбор затрат обслуживающего участка. По обслуживающему участку объем производства составил 30 чел.-час, общая сумма затрат за текущий период - 150 руб., фактическая стоимость человеко-часа - 5 руб.
Распределение затрат обслуживающего участка на производственные
участки 1 и 2. Для участка 1 обслуживающий участок отработал 10 чел.-час,
Подробнее об этом см. статью О. Арсеньева и С. Беспалова «Внутрицеховая кооперация как
важный
фактор, определяющий себестоимость готовой продукции» (www.rustel.ru).
2
Расчеты предоставлены Марией Козулиной, ОАО «ССМ-Тяжмаш» (Череповец).
1
82
ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР Na 4 (46) апрель 2006 года
для участка 2-20 чел.-час. Время
работы для производственных цехов
будет использовано в качестве базы
распределения
затрат
обслуживающего участка в сумме
150 руб.
Таким образом, на участок 1
дополнительно распределяется 50
руб. (10 чел.-час. х 150 руб. / 30
чел.-час), на участок 2 - 100 руб.
(20 чел.-час. х х 150 руб. / 30 чел.час).
В результате затраты участка 1
будут складываться из собственных
затрат этого участка в сумме 500 руб.
и
перераспределенных
с
обслуживающего участка в размере
50 руб. По участку 2 аналогично: 800
и 100 руб.
Перераспределение
затрат
производственных участков на
выполненные заказы. Участок 1
отработал 30 нормо-час. на
выполнение заказа 2; 20 нормо-час.
на заказ 3. Значит, на второй заказ
будут отнесены затраты в сумме
300 руб. (500 х 30/50), на
выполнение третьего заказа - 200
руб. (500 х х 20/50).
Участок
2
отработал
на
выполнение заказа 1 и заказа 3 по 10
машино-смен. Соответственно на
каждый из этих заказов будут
отнесены его затраты в размере 400
руб. (800 х 10/20).
Перераспределение затрат по
межцеховой кооперации на заказы.
В результате распределения затрат
обслуживающего участка на участок
1 мы получили 50 руб. При объеме
производства участка 1 в 50 нормочас. стоимость одного нормо-часа
составит 1 руб. По аналогии на
участке 2 она составит 5 руб. (100/20).
№ 4 (46) апрель 2006 года ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР
83
Таблица 5 Итоговая калькуляция выполненных заказов, руб.
Выпол-
Прямые
Затраты
Затраты
Распределенные затраты
Итого себе-
ненные
затраты
участка 1:
'участка 2
обслуживающего участка
участок 1
участок 2
стоимость
заказы
Заказ 1
100
-
400
-
Заказ 2
200
300
-
Заказ 3
150
200
400
50
550
30
-
530
20
50
820
Соответственно, на стоимость заказа 1 добавится 50 руб. с участка 2
(5 руб. х 10 машино-смен), заказа 2-30 руб. (1 руб. х 30 нормо-час.) с участка 1, заказа 3-20 руб. с участка 1 (1 руб. х 20 нормо-час.) и 50 руб. с участка 2
(5 руб. х 10 машино-смен). Представим результаты распределения затрат в
табл. 5.
По словам Марии Козулиной, начальника управления производственной
экономики ОАО «ССМ-Тяжмаш» (Череповец), в результате внедрения системы управленческого учета себестоимости продукции стало возможно анализировать структуру себестоимости, факторы роста затрат в разрезе производственных участков каждого из цехов, обоснованно устанавливать цены. Кроме того, предприятие получило единое информационное поле для принятия
решений в области управления затратами как основного процесса минимизации издержек. Вся первичная информация вводится в единую информационную систему, что позволяет гораздо быстрее и качественнее анализировать и
контролировать деятельность предприятия, начиная с закупки и заканчивая
выпуском продукции.
Рекомендуемая дополнительная литература:
Друри К. Управленческий и производственный учет I Пер. с англ. М.: Юнити-Дана, 2002. 1071 с.
84
ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР № 4 (46) апрель 2006 года