ПБУ 6/2001 Бухгалтерский учет основных средств

Журнал "Наш Бухгалтер"
Дополнительные материалы для подписчиков
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ (ПБУ 6/01)
Действующим законодательством достаточно четко регламентированы
вопросы, связанные с учетом основных средств. Тем не менее нормативные акты
предъявляют специфические требования к принятию на учет и снятию с учета,
амортизации и переоценке, а также к аренде основных средств.
Правильное отражение основных средств в бухгалтерском учете и отчетности
из-за их значительной стоимости ощутимо влияет на финансовые показатели
деятельности предприятия и может уменьшить налоговое бремя.
Бухгалтерский учет основных средств организации ведется в соответствии с
нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01,
утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н (далее - ПБУ 6/01).
Напомним основные правила бухгалтерского учета основных средств.
Согласно п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся:
Здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и
регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства,
инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий,
продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги
и прочие соответствующие объекты.
В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное
улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы);
капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки,
объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления
организацией за плату во временное владение или во временное пользование с целью
получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в
составе доходных вложений в материальные ценности.
Перечисленное имущество принимается к бухгалтерскому учету в качестве объекта
основных средств, если объект одновременно удовлетворяет условиям, установленным п.
4 ПБУ 6/01:
1) объект предназначен для использования в производстве продукции, при
выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для
предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во
временное владение;
2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока
продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он
превышает 12 месяцев;
3) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
4) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в
будущем.
Как видим, бухгалтерский учет не содержит стоимостного критерия отнесения
активов к объектам основных средств, поэтому к основным средствам в бухгалтерском
учете относится имущество независимо от его стоимости, срок полезного использования
которого превышает 12 месяцев.
Пунктом 5 ПБУ 6/01, установлено, что активы, в отношении которых выполняются
условия, установленные п. 4 ПБУ 6/01 и стоимостью не более 20 000 руб. за единицу,
могут отражаться в бухгалтерском учете в составе материально-производственных
запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при
эксплуатации организация должна обеспечить надлежащий контроль над их движением.
Обратите внимание! Если организация учитывает объекты стоимостью менее
20 000 тыс. руб. за единицу в составе основных средств, то она обязана начислять по ним
амортизацию. ПБУ 6/01 не предусматривает единовременного списания малоценных
основных средств в момент ввода в эксплуатацию (в отличие о редакции ПБУ 6/01,
действовавшей до 2006 г.)
Оценка основных средств
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной
стоимости, определение которой зависит от способа поступления основного средства в
организацию.
Основными способами поступления основных средств в организацию являются:
- приобретение за плату;
- получение от учредителей в счет вклада в уставный (складочный) капитал;
- получение безвозмездно;
- изготовление собственными силами;
- строительство хозяйственным или подрядным способом;
- принятие к учету неучтенных объектов, выявленных при инвентаризации.
Порядок формирования первоначальной стоимости основных средств установлен п.
8 ПБУ 6/01.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается
сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за
исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных
средств являются:
суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также
суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для
использования;
суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору
строительного подряда и иным договорам;
суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные
услуги, связанные с приобретением основных средств;
таможенные пошлины и таможенные сборы;
невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с
приобретением объекта основных средств;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую
приобретен объект основных средств;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и
изготовлением объекта основных средств.
Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный
(складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная
учредителями
(участниками)
организации,
если
иное
не
предусмотрено
законодательством Российской Федерации.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по
договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату
принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам,
предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами,
признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.
Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией,
устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно
организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
Согласно п. 14 ПБУ 6/01:
«Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к
бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции,
модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств».
Переоценка основных средств
В соответствии с п. 15 ПБУ 6/01:
Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного
года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей
(восстановительной) стоимости.
При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует
учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость
основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности,
существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки
объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.
Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего
отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на
начало отчетного года.
Обратите внимание! Если предприятие собирается проводить переоценку основных
средств, регулярность ее проведения следует отразить в учетной политике. Поскольку в
ПБУ 6/01 не установлена периодичность проведения переоценок, то предприятие может
установить ее самостоятельно по группам основных средств. Например:
Здания и сооружения – 1 раз в 5 лет;
Машины и оборудование – 1 раз в 3 года и т.д.
Следует иметь в виду, что результаты переоценки основных средств не учитываются
в целях исчисления налога на прибыль (п. 1 ст. 257 НК РФ). В то же время налог на
имущество будет начисляться именно с «бухгалтерской» стоимости основных средств.
Амортизация основных средств
Сроком полезного использования основного средства считается период времени, в
течение которого актив способен приносить экономические выгоды (доход) организации.
Для определения срока полезного использования в бухгалтерском учете необходимо
правильно классифицировать основное средство. Классификация основных средств
осуществляется в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов
ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. №
359.
Определение срока полезного использования объектов основных средств согласно п.
20 ПБУ 6/01 производится исходя:
- из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой
производительностью или мощностью;
- из ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации
(количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы
проведения ремонта;
- из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта
(например, срок аренды).
Бухгалтерское законодательство дает организациям определенную свободу в
установлении срока полезного использования основных средств. Иначе говоря, для
однотипных основных средств одна фирма может установить срок полезного
использования, равный 5 годам, а другая - 10 годам. Однако в большинстве случаев
бухгалтеры предпочитают устанавливать срок полезного использования исходя из
законодательно установленных норм.
На сегодняшний день такие нормы содержатся в Постановлении Правительства
Российской Федерации от 1 января 2002 г. № 1 «О Классификации основных средств,
включаемых в амортизационные группы».
Несмотря на то, что указанная Классификация основных средств предназначена для
определения сроков полезного использования основных средств в целях налогообложения
прибыли, ее можно использовать и для целей бухгалтерского учета (п. 1 Постановления №
1).
Стоимость основного средства в бухгалтерском учете погашается посредством
начисления амортизации, причем п. 17 ПБУ 6/01 установлен перечень объектов, по
которым амортизация не начисляется. Не подлежат амортизации объекты основных
средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются
(земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным
предметам и музейным коллекциям, и др.).
Начисление амортизации в бухгалтерском учете в соответствии с п. 18 ПБУ 6/01
можно производить одним из следующих способов:
- линейным способом;
- способом уменьшаемого остатка;
- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Обратите внимание! Избираемый организацией способ начисления амортизации по
основным средствам в течение всего срока его использования не подлежит изменению (п.
18 ПБУ 6/01).
Восстановление основных средств
Восстановление объекта основных средств осуществляется посредством ремонта,
модернизации или реконструкции (п. 26 ПБУ 6/01).
Если в результате модернизации и реконструкции происходит улучшение
показателей функционирования объекта (срок полезного использования, мощность,
качество применения и тому подобное), то организация должна увеличить
первоначальную стоимость объекта (п. 27 ПБУ 6/01). При этом списание затрат на
модернизацию и реконструкцию будет производиться посредством начисления
амортизации.
Последним абзацем п. 20 ПБУ 6/01 установлено:
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных
показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной
реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного
использования по этому объекту.
Обратите внимание! Согласно п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому
учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н):
По завершении работ по реконструкции объекта основных средств затраты,
учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы,
1) либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и
списываются в дебет счета учета основных средств,
2) либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае
открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.
Выбытие основных средств
Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения
использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии,
стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный
(складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены,
дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления
недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при
выполнении работ по реконструкции; в иных случаях (п. 29 ПБУ 6/01).
Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то
выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной
сторонами в договоре (п. 30 ПБУ 6/01).
Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств
отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся.
Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета
подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов
(п. 31 ПБУ 6/01).
Обратите внимание! Для целей налогообложения по налогу на прибыль убыток от
реализации основных средств включается в состав прочих расходов, начиная с месяца,
следующего за месяцем реализации основного средства. При этом признание убытка
происходит равномерно (равными долями) в течение срока, который рассчитывают как
разницу между сроком полезного использования проданного объекта и фактическим
сроком его эксплуатации в организации (п. 3 ст. 268 НК РФ).
Что отразить в учетной политике
1. Лимит отнесения объектов к основным средствам или МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01).
2. Правила установления срока полезного использования основных средств (с учетом
Постановления Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О Классификации основных
средств, включаемых в амортизационные группы» или без его учета) (п. 20 ПБУ 6/01).
3. Метод начисления амортизации (п. 18. ПБУ 6/01).
4. Применение коэффициента ускоренной амортизации в случае применения метода
уменьшаемого остатка (п.19 ПБУ 6/01).
5. Возможность проведения переоценки, ее периодичность (п. 5 ПБУ 6/01).
6. Сроки проведения инвентаризации (п. 1.5 Приказа Минфина России от 13 июня 1995 г.
№ 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и
финансовых обязательств»).
Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как
минимум, следующая информация (п. 32 ПБУ 6/01).:
о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным
группам основных средств на начало и конец отчетного года;
о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам
(поступление, выбытие и т.п.);
о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам,
предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;
об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к
бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация
и переоценка объектов);
о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных
средств (по основным группам);
об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;
об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;
об объектах основных средств, учитываемых в составе доходных вложений в
материальные ценности;
о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам
объектов основных средств;
об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых,
находящихся в процессе государственной регистрации.
Информация раскрывается в приложении ф. № 5 и в пояснительной записке к
годовой бухгалтерской отчетности.
И.В. Хобачева, аудитор