Наследникова М.А. ЧЕЛОВЕЧЕСКИЙ КАПИТАЛ КАК УЧЕТНАЯ
advertisement
Наследникова М.А. ЧЕЛОВЕЧЕСКИЙ КАПИТАЛ КАК УЧЕТНАЯ КАТЕГОРИЯ В УПРАВЛЕНИИ БИЗНЕСОМ Российский экономический университет им. Г.В. Плеханова Введение Управленческая мысль эволюционирует вместе с экономикой, которая, в свою очередь, отражает эволюционные этапы человеческого общества в целом. В ближайшем будущем нас ждет переход к новой парадигме развития человечества, переход к обществу, где знания и система образования будут определять развитие. Основой «экономики знаний» являются значительные инвестиции в человеческий капитал и информационные технологии, что должно иметь свое отражение в системе бухгалтерского учета для формирования достоверной информации, как базы для управления бизнесом. В традиционной практике бухгалтерского учета инвестиции в человеческий капитал рассматриваются как расходы, что искажает показатель отдачи на вложенные ресурсы, поскольку человеческий капитал – один из основных активов предприятия, что определяет данную тему исследования как актуальную. Формирование национальной системы учета происходит под влиянием таких факторов, как экономическая ситуация в стране, национальная особенности и традиции бизнеса, юридическая среда, налоговое законодательство, связь с другими странами и системами бухгалтерского учета и отчетности. Инвестиции в формирование и использование человеческих ресурсов необходимо рассматривать как форму вложения капитала, приносящую доход и способствующую росту национальной экономики. В основе изучения проблемы лежит оценка потенциала человека, определение производительности и эффективности инвестиций, при этом инструменты оценки необходимо построить так, чтобы «форма» определялась «содержанием» самого человека, который их использует, а не наоборот. 1. Актуальность проблемы Экономическая деятельность человека постоянно эволюционирует, и ее развитие очень точно характеризует самого человека, ведь экономика в переводе с греческого это «правила ведения хозяйства». Хозяйственная деятельность общества складывающихся в определяется системе как производства, совокупность отношений, распределения, обмена и потребления. Именно экономика подчинена законам роста и развития человечества, а не наоборот. Для современного этапа характерно колоссальное увеличение производительности труда и смещение трудоспособного населения из производственной сферы в сферу услуг. В современном мире производительные силы достигли такого уровня, что на жизнеобеспечение человечества достаточно 15- 20% его рабочей силы. В современных условиях скорость смены технологий и организации экономики настолько велика, что как образование работников, так и смена оборудования предъявляют значительные требования ко всей экономической системе, основанной на инновации и развивающейся уже в глобальном масштабе. Экспорт информационных продуктов в Индии достиг 50 млрд. долл. и стал сравним с затратами на закупку нефти: так в экономике интеллектуальный продукт становится самым ценным. Ускорение роста приводит к тому, что после каждого цикла на оставшееся развитие приходится время, практически равное половине прошедшего. В таких условиях общество как система не успевает адаптироваться к меняющимся и изменившимся условиям, кризис самоорганизации современного общества выражается в распаде традиционных ценностей. [2] Возникающие изменения в окружающей действительности требуют мобильности в определении показателей эффективности деятельности бизнес структур, где традиционный расчет отдачи на вложенный физический капитал недостаточен, т.к. не раскрывает причинно-следственных связей без учета производительности труда и определения инвестиций в человеческий капитал. Развитие человека становится единственным условием успешности современного общества, как любой отдельной страны, так и человечества в целом. В процессе хозяйственной деятельности возникает необходимость принимать решения о размере вложений в формирование, использование и развитие человеческих ресурсов, как актива и источника будущих экономических выгод, исходя из экономической целесообразности таких инвестиций. В построении бизнес моделей лег основной принцип специализации, основанный на максимальном удовлетворении потребностей клиента или соревновании с конкурентами за долю присутствия на рынке, другими словами на современном экономическом этапе именно человек способен создавать «экономическое впечатление», как незабываемое удовлетворение персональной потребности клиента, что, в свою очередь, приводит к наивысшему экономическому результату. В рамках организации это обеспечивается только развитием человека, как основного экономического ресурса современной компании. [2] Впервые трактовка человеческого коллектива как элемента постоянного капитала была сформулирована У. Петти (1623–1687), который описал проблему следующим образом: «как на капитал, так и на человека расходуются определенные средства, а из них возникает возможность оказания услуг, за счет которых эти расходы покрываются с прибылью». [4] Дж. Р. Маккулох считал капиталом самого человека: «Вместо того, чтобы понимать капитал как часть продукции промышленности, несвойственной человеку, который мог бы быть сделан применимым для его поддержки и способствовать производству, кажется, не существует каких-либо обоснованных причин, по которым сам человек не мог бы им считаться, и очень много причин, по которым он может быть рассмотрен как формируемая часть национального богатства». [12] В исследовании проблем человеческого капитала целесообразен институциональный подход, который, используя наиболее весомые достижения таких областей научных знаний, как философия, социология и психология, экономика дает возможность понять сущность человеческого капитала не просто как ценности, приносящей поток доходов, а как общественной ценности, вектор формирования и использования которой задается существующей институциональной системой. [3] Так, например, П.Солодуха пишет: «Человеческий капитал – это институционализированная социальноэкономическая форма бытия рабочей силы, выступающая общественной ценностью и выражающая систему отношений по поводу ее формирования, совершенствования, сохранения и использования». Таким образом, качественные характеристики человеческого капитала зависят не только от величины инвестиций, направляемых на его воспроизводство, но и от содержания институциональной системы, в рамках которой осуществляется это воспроизводство. [8] Согласно полученным оценкам, в 2010 г. запас человеческого капитала России составлял свыше 600 трлн. руб., или примерно 6 млн. руб. в расчете на душу населения. Он в 13 раз превосходил валовой внутренний продукт страны и в 5,5 раз объем физического капитала. За период 2002–2010 гг. в реальном выражении запас человеческого капитала вырос вдвое. Все указывает на то, что в 2000-е годы российская экономика становилась все более и более «человекокапиталистической». Отрицательное влияние на динамику человеческого капитала оказывал такой фактор как старение населения, положительное – такие факторы как снижение коэффициентов смертности, сдвиги в образовательной структуре, усиление образовательной активности молодежи, улучшение ситуации с занятостью и рост реальной заработной платы. [7] Человеческий капитал неоднороден по своей структуре, что обусловлено существующими различиями между людьми по уровню образования, профессиональной подготовки и опыта, по интеллектуальному, физическому, эмоциональному и психологическому развитию. «Человеческий капитал» – понятие, которое полностью подпадает под стандартное определение капитала, выработанное экономической наукой. Инвестиции в него, подобно любым другим инвестициям, предполагают, что человек жертвует чем-то меньшим сегодня ради получения чего-то большего завтра. Но поступать так он станет только в том случае, если рассчитывает, что его затраты окупятся и вернутся с отдачей. В этом смысле вложения в человека представляют собой одну из форм распределения ресурсов во времени, когда настоящие блага в той или иной пропорции «обмениваются» на будущие. Отличительная черта человеческого капитала – неотделимость от личности своего носителя. Эта его особенность имеет целый ряд важных теоретических и практических следствий. Но в остальном человеческий капитал подобен физическому: он представляет собой благо длительного пользования, но с ограниченным сроком службы; как и любой другой исчерпаемый ресурс, он требует расходов по «ремонту» и содержанию; он может морально устаревать еще до того, как произойдет его физический износ; его ценность может расти и падать в зависимости от изменений в предложении комплементарных (взаимодополняющих) производственных факторов и в спросе на их совместные продукты. [7] Современные экономисты к понятию человеческий капитал относятся поразному. Но они сходятся во мнении, что человеческий капитал является главной движущей силой общества, и что государство, а не только сам индивидуум, должно на формирование человеческого капитала обращать особое внимание. Одна из наиболее интересных и известных попыток использования теории человеческого капитала на корпоративном уровне - концепция «Анализ человеческих ресурсов» (Human Resourсes Accounting), предложенная Эриком Флэмхольцем еще в начале 60-х годов прошлого века. Возникновение HRA связано с появлением интереса к персоналу как к важному ресурсу организации, в использовании которого скрыты значительные резервы. Любой ресурс характеризуется экономической эффективностью его использования. Поэтому необходимо было разработать инструменты, позволяющие менеджерам эффективнее использовать свой персонал, оценить эту эффективность и привести ее к общей для других видов ресурсов денежной оценке. Существовавшая тогда и существующая сейчас система учета не позволяет рассматривать приобретение обычного персонал компьютера как за объект для инвестиций. пару тысяч долларов Так, будет рассматриваться как увеличение активов компании, а затраты в несколько десятков тысяч долларов на поиск высококлассного специалиста - как единовременные расходы, снижающие прибыль в отчетном периоде. [13] Э.К. Фламхольц считал, что человеческие ресурсы необходимо учитывать как актив компании. Он выделил три основных критерия признания человеческих ресурсов как актива: потенциальная выгода, наличие прав владения или контроля со стороны хозяйствующего субъекта, измеримость в денежном выражении. [10] Международные стандарты финансовой отчетности трактуют активы как контролируемые организацией ресурсы, от которых компания ожидает экономических выгод в будущем. В системе национальных счетов (СНС), принятой в 1993 году, признается, что инвестиции в человеческий капитал во многом схожи с инвестициями в основной капитал, поскольку увеличивают производственный потенциал индивидов и выступают для них источником экономических выгод (Jones, Chiripanhura, 2010). Тем не менее, согласно действующей методологии СНС, человеческий капитал не включается в число капитальных активов на том основании, что он: 1) не является физическим; 2) не поддается присвоению (знания и навыки, воплощенные в индивидах, не перемещаемы от одного человека к другому (cannot transferred to others) и не могут отражаться в балансах предприятий, на которые они трудятся); 3) не поддается измерению; 4) несовместим с конвенциями и институтами, регулирующими стандартные трансакции, получающими отражение в финансовой отчетности. [7] Споры, возникающие вокруг признания и оценки человеческого капитала как актива, основываются на субъективной трактовке традиционных основ теории бухгалтерского учета, не учитывая главного – потребностей бизнеса, что исторически предопределяло развитие учетной практики. Как утверждают Дж. Спендер и Б. Марр, одна из многих причин измерять человеческий капитал состоит в том, что так менеджеры смогут объективировать свои ожидания о выполнении работы сотрудниками. Это выглядело бы примерно так же, как букмекеры оценивают шансы спортивных команд. Оценив человеческий капитал фирмы, менеджеры также смогли бы спрогнозировать результаты инвестирования в него. [18] Реальностью сегодняшнего дня является большой удельный вес в структуре себестоимости затрат на содержание, привлечение, оценку качества и развитие персонала, для бизнеса очевидно, что такие затраты приносят значительный экономический эффект компании, игнорирование данного фактора развития приведет к общему краху бизнеса компании. Не редки ситуации перехвата - «покупки» сотрудников у конкурирующих фирм, что составляет значительные вложения капитала. Другими словами работник выступает как товар, обладающий определенным набором качеств, который имеет эквивалент денежной оценки. Конечно человек, в этом качестве, обладает и специфическими особенностями, которые его отделяют от неодушевленного мира ресурсов, что несет определенные риски для бизнеса, связанные с определением размера контроля над данным видом актива. В данном случае нет необходимости определять человеческий ресурс под стандартные определения «актив», есть необходимость признать, что данный вид капитальных вложений имеет место быть, при этом имеет долгосрочный характер, что определяет будущие экономические выгоды. Постановка вопроса изучения данной темы, как объективная практическая необходимость для управления бизнесом, стимулирует поиск гибких механизмов учета и отражения в отчетности данного вида актива. Одним из основных критериев признания человеческого капитала как актива является их объективная оценка. Рассматривая существующие модели оценки стоимости человеческого капитала, следует уделить внимание исследованиям института социальных исследований Мичиганского университета, направленным на разработку концепции HRA. Анализируя общность критериев оценки можно выделить следующие модели: 1. Модель оценки, основанная на учете сумм вложений (инвестиций) в человеческий капитал. 2. Модель оценки, основанная на определении стоимости замещения аналогичным по качественным характеристикам работником. 3. Модель оценки, основанная на оценке дисконтированных денежных потоков. [16] Первая модель рассматривает вложения в человеческий капитал как инвестиции, способные принести экономические выгоды в будущем. Для учёта различных видов денежных вложений предлагается отдельный счёт, затраты на котором фиксируются по факту их совершения. Для их списания предусмотрен механизм начисления амортизации согласно сроку, в течение которого они будут приносить доход. При увольнении работника до завершения срока начисления амортизации, оставшаяся сумма рассматривается как потери и единовременно списывается со счётов. Данная модель отличается простотой применения, но не даёт стоимостной оценки кадрового потенциала работника. Данный вывод подтверждает утверждение, сформулированное Р.С. Савичем и К.Б. Эренраихом [16]: Прирост знаний, умений и навыков сотрудников вовсе не 1. обязательно сопровождается инвестициями организации. Человек может обучаться самостоятельно, проходить обучение за свой счёт и т.д. Различные сотрудники по-разному воспринимают информацию, с 2. разной степенью ответственности относятся к процессу обучения. Кроме того, результативность повышения квалификации зависит от объёма и качества «входных» знаний работников. Кроме того данная модель не имеет чётких алгоритмов определения «срока» амортизации, не определяет возможную потерю актуальности данных учёта вследствие изменений, происходящих во внешней среде и т.д. Вторая модель предполагает, что денежная оценка кадрового потенциала сотрудника равна сумме затрат на найм и обучение нового сотрудника, в случае, если бы оцениваемый (заменяемый) сотрудник был уволен. При этом предполагается, что новый работник должен обладать тем же уровнем знаний, умений и навыков, что и заменяемый сотрудник. В моделях этой группы строгого учёта инвестиций в сотрудника на отдельных счётах не ведётся. Все затраты, необходимые для замены работника, определяются на дату оценки. Одна из первых подобных моделей была предложена Р. Лайкертом. В рамках данной модели, для того, чтобы рассчитать стоимостную оценку кадрового потенциала работника, предлагается суммировать затраты, связанные с наймом нового сотрудника на место заменяемого, с затратами на обучение и повышение квалификации вновь принимаемого сотрудника, а также с доходами, которые окажутся упущены за период обучения.[14] Основные недостатки данной группы моделей сводятся к следующему: 1. В рамках таких моделей практически невозможно учесть синергетический эффект от работы нескольких сотрудников как эффективной команды. 2. Сложно учесть морально-нравственные качества работника, его лояльность и «преданность» организации. 3. Работник может обладать уникальными способностями и играть столь важную роль, что найти ему адекватную замену не представляется возможным. Следует отметить практичность данного метода, т.к. результаты оценки могут быть использованы не только для увеличения степени обоснованности принимаемых управленческих решений, но и для уточнения рыночной стоимости компании при её расчёте в соответствии с требованиями затратного подхода. [16] Третья модель определяется на основании прогноза того, какие доходы данный работник может принести компании. В этом состоит главная особенность моделей, основанных на оценке дисконтированных денежных потоков: они ориентированы не на учёт расходов, а на прогнозирование потенциальных доходов. В основе необходимости дисконтирования денежных потоков лежит одна из базовых концепций финансового менеджмента – концепция стоимости денег во времени. В данной модели выделяются два направления: 1. Прогнозируется доля прибыли/выручки, которая может быть сформирована данным работником, которая дисконтируется (приводятся к текущему моменту времени). 2. Дисконтируются прогнозные суммы выплат заработной платы с учётом премий, при этом доход, приносимый организации данным работником, считается прямо пропорциональным величине выплачиваемой ему заработной платы. Одним из первых в разработке положений данной модели в 60-х годах XX века был Р.Х. Херменсон. В рамках его методики стоимостная оценка кадрового потенциала сотрудника рассчитывается как сумма дисконтированных прогнозируемых выплат заработной платы (и премий) данному работнику за прогнозируемое время его работы в организации, умноженная на коэффициент эффективности, представляющий собой отношение рентабельности собственного капитала данной компании к среднеотраслевому уровню рентабельности собственного капитала.[14] Данная методика имеет две потенциальные проблемы, связанные с принятыми допущениями. Первое допущение – это предположение о том, что уровень оплаты труда сотрудника прямо пропорционален его кадровому потенциалу, что на практике не всегда так. Второе допущение – предположение о том, что стоимостная оценка кадрового потенциала всех сотрудников организации находится в прямой зависимости от эффективности деятельности компании, что так же не соответствует действительности, поскольку разные работники вносят разный вклад в эффективность работы организации. Значительно более совершенная модель была разработана Э.Г. Фламхольцом. Данная модель активно обсуждается вплоть до настоящего времени, в том числе отечественными учёными и специалистами. [6] В основе модели Э.Г. Фламхольца так же лежит дисконтирование денежных потоков, однако в данном случае автор отказывается от предположения о том, что уровень заработной платы работника прямо пропорционален его вкладу в эффективность работы организации. В рамках данной модели вводятся понятия условной и реализуемой стоимостей работника. Условная стоимость – это предполагаемый потенциальный доход, который работник может принести компании, если он всю жизнь будет работать в ней. Ценность работника с учётом вероятности того, что он останется работать в компании только на определённый период времени, а затем примет решение покинуть её, определяет его реализуемую стоимость. Модель Э.Г. Фламхольца предполагает прогнозирование карьеры работника – вероятность повышения по службе на каждом году работы, – прогнозирование вероятности ухода работника из организации на каждом году работы, а также прогнозирование доли прибыли организации, формируемой этим работником. Эта модель является логически хорошо обоснованной и в теории действительно позволяет определить ценность индивидуальных сотрудников. Однако практическое её применение связано с определёнными проблемами. Одной из основных является сложность определения доли конкретного работника в прибыли (доходах) компании. Кроме того, в условиях постоянных изменений внешней среды трудности представляет даже прогнозирование срока работы сотрудника в данной компании, что определяет полученную оценку как приблизительную. Ещё одна модель, также базирующаяся на дисконтировании денежных потоков, была предложена В. Морсом. [15] Эта модель ориентирована на стоимостную оценку кадрового потенциала организации в целом. Важной особенностью модели является включение в расчётную формулу компонента, отражающего оценку экономического эффекта, полученного за счёт деятельности всех сотрудников как единого коллектива (сверх той величины дохода, который был бы сформирован при индивидуальной, а не коллективной, работе всех сотрудников), то есть дающего экономическую оценку эффекта синергии. Несмотря на практическое теоретическую применение её обоснованность затруднено модели вследствие В.Морса, сложности прогнозирования величины дохода, формируемого отдельными работниками организации; сложности «вычленения» части прибыли, сформированной именно благодаря использованию человеческих ресурсов, а не материальных, информационных и т.д. Помимо рассмотренных, существует большое количество моделей основывающихся на дисконтировании денежных потоков, однако для всех них, в конечном итоге, характерен тот же перечень проблем и недостатков, что и для вышеописанных. Необходимо понимать, что модели, основанные на дисконтировании денежных потоков, не могут быть использованы для уточнения рыночной стоимости организации при её расчёте в соответствии с затратным подходом, так как, по своей сути, они являются доходными. А при проведении оценки стоимости действующей организации с использованием доходного подхода, стоимостная оценка человеческих ресурсов организации уже входит в рассчитанную стоимость компании. [17] Выбор модели стоимостной оценки человеческого капитала компании обусловлен поставленными целями. Если целью является повышение степени обоснованности принимаемых управленческих решений, может быть применена любая модель. Для уточнения рыночной стоимости компании (в соответствии с требованиями затратного подхода) возможно, использовать только модель, ориентированную на оценку стоимости замены работников. Противники концепции HRA считают, что получение будущих экономических выгод от вложений в человеческие ресурсы не гарантировано. Исследовательским Центром CFO компании Mercer Human Resource Consulting проведен опрос, в ходе которого 39 % респондентов отметили, что человеческий капитал является ключевым показателем стоимости акций компании (средняя компания вкладывает до 36 % доходов в человеческий капитал), но только 16 % отмечают наличие у них четкой картины отдачи от вложений. [10] Значительная часть моделей оценки человеческого капитала появилась еще в конце 1970-х - начале 1990-х гг. и использует показатели, аналогичные тем, что применяются для измерения объема производства или качества продукции. Даниел Андриссен и Рене Тиссен [1] отнесли к данной группе модели, предложенные Ю. Сент Онжем, П. Салливаном (монитор интеллектуального капитала - Intellectual Capital Monitor или ICM), Л. Эдвинссоном («Skandia Navigator»), Й. и Г. Роосами (Индекс ICTM), Р. Капланом и Д. Нортоном (Сбалансированная система показателей - ССП, или BSC), К.Э. Свейби (монитор нематериальных активов). Реальная практическая ценность большинства этих методик состоит скорее в формируемых ими в компании инструментах управления, нежели в предоставлении точной финансовой информации. Несмотря на многочисленность работ, исследующих человеческий капитал, и разнообразие подходов к его оценке, на практике в измерении величины данного вида капитала остается множество нерешенных проблем. Основная трудность заключается в том, что некоторые активы человеческого капитала не поддаются непосредственной оценке, например не существует какого-либо прямого способа измерения ни количества, ни цены человеческих способностей. Поэтому приходится прибегать к разного рода опосредованным методам их оценки, использовать не только количественные, но и качественные, а также косвенные показатели. Помимо того, что подсчет стоимостных значений сам по себе является очень трудоемким процессом, гораздо большее затруднение вызывают сбор, обработка и оценка достоверности необходимой информации, причем это касается любого уровня исследования (макроэкономического, регионального, корпоративного). [9] В свою очередь П. Хофман-Банг и Х. Мартин идентифицируют человеческий капитал как один из критических факторов, не отраженных в традиционном балансе, но необходимых для будущего успеха. Первые практические попытки определения человеческого капитала, а также разработки способов его измерения были предприняты К.Э. Свейби в конце 70х – начале 80-х годов ХХ века. [4] К.Э. Свейби купил обветшалый хозяйственный склад «Аффарсварльдэн» и создал вместо него стабильно функционирующее хозяйственное издательство «Э+Т Фрляг». Данный успех, как утверждал Свейби, стал результатом перехода от традиционных методов управления к совершенно новым методам, которые положили начало концепции управления интеллектуальным капиталом. Свейби заметил, что для того, чтобы увидеть современное предприятие, основанное на знаниях и управлении интеллектуальным капиталом, нужно смотреть на него так, как будто бы оно состоит из структур знания, а не финансового капитала. Все процессы, в том числе экономические, технические и организационные, сопряжены со знанием и включают в себя элементы творчества, распространения и применения знаний для развития данного предприятия. Шведские предприятия экспериментировать с «ВМ-Дата» оценкой и и «Скандия практическим АФС» начали использованием интеллектуального капитала в конце 80-х и начале 90-х годов прошлого века [4]. Именно «Скандия» известна введением первой в истории должности директора по управлению интеллектуальным капиталом. В 1991 году Л. Эдвинссон занял эту должность и поставил своей целью достижение значительного роста интеллектуального капитала, его развития как существенной и постоянной стоимости, а также введения его в баланс предприятия [1]. В 1994 году «Скандия» опубликовала первый отчет об интеллектуальном капитале в виде дополнения к своему годовому отчету, и в этом была определенная логика, потому что, по мнению многих инвесторов, примечания к балансу компании гораздо важнее, чем данные самого баланса. Эти примечания могут стать источником информации о том, что имеет значение для самой компании, а не только для подготовки ее финансовой отчетности. Информация из примечаний может касаться многих вопросов: приобретения важного патента, ухода из компании одного из ее основных руководителей или получения лицензии на какой либо вид деятельности. Как пишет Стюарт, «фактически можно сказать, что, с определенной точки зрения, изучение интеллектуального капитала — это как раз такой поиск способов систематического улавливания, интерпретации и использования призрачной, наполовину скрытой информации о компании, которая кроется сегодня в примечаниях к ее балансу». [1] Произошедшие в последнее время в мировой экономике изменения потребовали критического переосмысления сущности человеческих ресурсов как учетной категории. Выступая в 2002 г. в Гонконге на XVI Всемирном конгрессе бухгалтеров Губерт Сэнонге, генеральный директор Converge Digital Solutions Corporation (Канада), предложил человеческие ресурсы учитывать как новый, особый вид нематериальных активов. По его мнению, в недалеком будущем «доля нематериальных активов в компании будет составлять не менее 70 %, в то время как осязаемых активов - лишь до 30 %». [5] В МСФО 38 «Нематериальные активы» позиционируется вопрос о том, что организация может располагать квалифицированной командой и быть способной идентифицировать дополнительные навыки персонала, ведущие к будущим экономическим выгодам. Вместе с тем персонал организации не может быть определен как нематериальный актив, поскольку он не удовлетворяет соответствующим критериям признания. Возникает вопрос: как определить экономические выгоды, полученные за счет квалификации персонала? Мало того, при отражении в учете человеческих ресурсов в качестве нематериального актива возникает проблема амортизации, то есть систематического распределения стоимости нематериального актива на протяжении срока его полезной службы. Как же определить срок полезного использования человеческих ресурсов? Отечественные экономисты А.И. Добрынин, С.А. Дятлов, Е.Д. Цыренова предложили отражать в бухгалтерском учете человеческие ресурсы в составе нематериальных активов в размере полной стоимости за весь период использования, а годовую сумму амортизации определять исходя из годовой величины заработной платы работников, включая выплаты на социальное страхование. [10] Ведя обоснованную дискуссию в научных кругах о необходимости признания, оценки и значимости человеческого капитала для развития экономики, следует отметить, что в ежедневной практической деятельности управляющие компаний сталкиваются с необходимостью выбора либо разработки и применения методик оценки и учета человеческого фактора производства, особенно в сфере услуг, где издержки на персонал значительно превышают капитальные, что не позволяет применять традиционные показатели эффективности, поскольку главный фактор эффективности таких компаний – производительность персонала. Для определения показателя производительности необходимо понимать, что сотрудники большинства компаний из сферы услуг и финансового сектора изо дня в день, из года в год производят краткосрочную потребительскую ценность, минуя промежуточную стадию формирования нематериальных активов. И попытка втиснуться в ориентированную на капитал модель управления и оценки становится бессмысленной. Освободившись от этой зависимости, компании с высокой потребностью в высококвалифицированных сотрудниках, производящих текущую потребительскую стоимость, получают великолепную возможность измерять и регулировать свою бизнес- эффективность. [11] Анализ обсуждаемых методов оценки и отражения в учете показывает, что большинству из них присущи те или иные недостатки. И возможно, это объясняется тем, что многие из них все еще основываются на представлениях, которые были вполне уместны при индустриальной экономике, но вряд ли приемлемы в эпоху экономики знаний. Следует понимать, что знания как таковые вообще не имеют стоимости. Сегодня слишком многие компании принялись активно накапливать знания, надеясь, что чем больше знаний у них будет, тем успешнее они будут работать. Но знания могут стать мощным оружием компании, только если с их помощью повышать ценность своей продукции для потребителя. Поэтому «знания» не могут существовать в вакууме; им необходимы другие виды материальных и нематериальных активов, такие как процессы управления, общие моральные ценности и нормы, имидж, создание брендов. [1] Выводы Значительные инвестиции в человеческий капитал и признание роли человека в успешности развития бизнеса создают практическую необходимость поиска оптимальных решений для учета, оценки, контроля, анализа и отражения в отчетности компаний данного вида ресурсов. Традиционная практика бухгалтерского учета предполагает движение от прошлого к настоящему. Данные, которые предлагает текущий учет - это история прошлой деятельности компании. Но даже сегодня, когда становится все понятнее, что истинная стоимость компании далеко выходит за рамки цифр ее баланса, управляющие и инвесторы, вынуждены, использовать эту информацию для стратегического планирования деятельности. Возникающие изменения в окружающей действительности требуют мобильности в определении показателей эффективности деятельности бизнес структур, сталкиваясь с необходимостью определить фактическую стоимость компании, которая отражала бы ее истинный потенциал, не ограничиваясь материальными активами. Зачастую, чтобы решить, обладает ли компания с высокой «человекоемкостью», достаточным потенциалом в долгосрочной перспективе, необходимо определить производительность персонала. Для определения производительности необходим четкий учет издержек на работу персонала, который в стандартной системе учета размывается между различными статьями затрат, имея главную цель – определение общего финансового результата, а не эффективность использования ресурсов. Кроме того, затраты на персонал, имеющие долгосрочный характер целесообразно учитывать в составе нематериальных активов с применением механизма амортизации, что позволит соотнести расходы с полученными доходами. Что касается отчетности, то не вызывает сомнения необходимость отражения показателей для определения эффективности использования человеческого капитала в оценке инвестиционной привлекательности компании и эффективности существующего управления. Кроме того, в пояснительной записке необходимо показывать относительные показатели, отражающие эффективность работы персонала, такие как производительность труда, рассчитанную исходя из фактических затрат на функционирование и развитие, а так же результатов деятельности работников в общем результате деятельности компании. Полученные показатели не должны отражать влияние, каких либо внешних рыночных факторов временного характера. Используемый метод оценки стоимости и потенциала персонала должен быть пригоден не только для проведения количественных сравнений или расчета индексов, но и должен давать конкретное значение искомого показателя. Изучение темы человеческого капитала как учетной категории в управлении бизнесом позволяет уделить должное внимание развитию концепций учета и анализа деятельности компании, для использования скрытых потенциалов нематериальных ресурсов. Литература: 1. Андриссен Д., Тиссен Р. Невесомое богатство. Определите стоимость вашей компании в экономике нематериальных активов: пер. с англ. - М.: ЗАО «Олимп-Бизнес», 2004. - 304 с. 2. Атерлей Д.А. Зачем развивать и развиваться? // Электронный ресурс: http://delovoymir.biz/ru/columns/3029/ 3. Васильев А.В. Основные подходы к определению человеческого капитала // Известия Гомельского государственного университета имени Ф. Скорины. - №2(59), 2010. 4. Врубель Ю. Интеллектуальный капитал в формировании конкурентной позиции современного предприятия // Электронный ресурс: http://elib.bsu.by/handle/123456789/22002 5. Гетьман В.Г. Всемирный форум бухгалтеров // Бухгалтерский учет. - № 5, 2003. 6. Евстратов А.Ю. Аналитическая оценка методов оценки стоимости кадрового потенциала индивидуального работника и предприятия в целом // Управление персоналом. - №21, 2008. 7. Капелюшников Р. И. Сколько стоит человеческий капитал России?: препринт WP3/2012/06; Нац. исслед. ун-т «Высшая школа экономики». – М.: Изд. Дом Высшей школы экономики. 2012, – 76 с. 8. Корчагин Ю.А. Российский человеческий капитал. Фактор развития или деградации? / Ю.А. Корчагин; Воронеж: ЦИРЭ, 2005. – 252с. 9. Краковская И.Н. Измерение и оценка человеческого капитала организации: подходы и проблемы // Экономический анализ: теория и практика. - № 19, 2008. 10. Куликов А.А. Ориентация на рыночные методы хозяйствования коренным образом меняет подходы к решению многих экономических проблем, в том числе тех, которые связаны с человеческими ресурсами // Сибирская финансовая школа. -№1, 2007. 11. Осинцев Д. Эффективность бизнеса и человеческий капитал: методика оценки. - № 12, 2012. 12. Синявская О.В. Основные факторы воспроизводства человеческого капитала // Экономическая социология. - № 1, 2001. 13. Управление персоналом: Учебник / Под ред. Базарова Т.Ю., Еремена Б.Л., 1999. 14. Baker G.M. The feasibility and utility of human resource accounting // California Management Review. - 1974. 15. Ogan P. A human resource value model for professional service organizations // The accounting review. - 1976. 16. Savich R.S., Ehrenreich K.B. Cost/benefit analysis of human resource accounting alternatives // Human resource management. – 1976. 17. Sadan S.A, Auerbach S. Stochastic model for human resource valuation // California management review. - 1974. 18. Spender J.C., Marr B. How a knowledge-based approach might illuminate the notion of human capital and its measurement // Expert Systems with Applications. - 2006.
