Модуль 17 – Основные средства

2009 год
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ
Модуль 17 –
Основные средства
Фонд КМСФО: Учебные материалы
по МСФО® для МСБ
включая полный текст
Раздела 17 «Основные средства»
Международного стандарта финансовой отчетности (МСФО)
для предприятий малого и среднего бизнеса (МСБ),
выпущенного Правлением по международным стандартам
финансовой отчетности 9 июля 2009 года
с подробными пояснениями, вопросами для самопроверки и
разбором на примере конкретных ситуаций
IFRS Foundation®
30 Cannon Street
London EC4M 6XH
Великобритания
Телефон: +44 (0)20 7246 6410
Факс: +44 (0)20 7246 6411
Email:info@ifrs.org
Телефон издательского отдела: +44 (0)20 7332 2730
Факс издательского отдела: +44 (0)20 7332 2749
Email издательского отдела: publications@ifrs.org
Web: www.ifrs.org
This training material has been prepared by IFRS Foundation education staff. It has not been approved by the
International Accounting Standards Board (IASB). The training material is designed to assist those training others to
implement and consistently apply the IFRS for SMEs. For more information about the IFRS education initiative visit
http://www.ifrs.org/Use+around+the+world/Education/Education.htm.
IFRS Foundation®
30 Cannon Street | London EC4M 6XH | United Kingdom
Telephone: +44 (0)20 7246 6410 | Fax: +44 (0)20 7246 6411
Email: info@ifrs.org Web: www.ifrs.org
Copyright © 2010 IFRS Foundation®
Right of use
Although the IFRS Foundation encourages you to use this training material, as a whole or in part, for educational
purposes, you must do so in accordance with the copyright terms below.
Please note that the use of this module of training material is not subject to the payment of a fee.
Copyright notice
All rights, including copyright, in the content of this module of training material are owned or controlled by the IFRS
Foundation.
Unless you are reproducing the training module in whole or in part to be used in a stand-alone document, you must not
use or reproduce, or allow anyone else to use or reproduce, any trade marks that appear on or in the training material.
For the avoidance of any doubt, you must not use or reproduce any trade mark that appears on or in the training material
if you are using all or part of the training materials to incorporate into your own documentation. These trade marks
include, but are not limited to, the IFRS Foundation and IASB names and logos.
When you copy any extract, in whole or in part, from a module of the IFRS Foundation training material, you must ensure
that your documentation includes a copyright acknowledgement that the IFRS Foundation is the source of your training
material. You must ensure that any extract you are copying from the IFRS Foundation training material is reproduced
accurately and is not used in a misleading context. Any other proposed use of the IFRS Foundation training materials
will require a licence in writing.
Please address publication and copyright matters to:
IFRS Foundation Publications Department
30 Cannon Street London EC4M 6XH United Kingdom
Telephone: +44 (0)20 7332 2730 Fax: +44 (0)20 7332 2749
Email: publications@ifrs.org Web: www.ifrs.org
The IFRS Foundation, the authors and the publishers do not accept responsibility for loss caused to any person who acts
or refrains from acting in reliance on the material in this publication, whether such loss is caused by negligence or
otherwise.
The Russian translation of the Training Material for the IFRS® for SMEs contained in this publication has not been
approved by a review committee appointed by the IFRS Foundation. The Russian translation is copyright of the IFRS
Foundation.
The IFRS Foundation logo, the IASB logo, the IFRS for SMEs logo, the ‘Hexagon Device’, ‘IFRS Foundation’, ‘eIFRS’,
‘IAS’, ‘IASB’, ‘IASC Foundation’, ‘IASCF’, ‘IFRS for SMEs’, ‘IASs’, ‘IFRS’, ‘IFRSs’, ‘International Accounting Standards’
and ‘International Financial Reporting Standards’ are Trade Marks of the IFRS Foundation.
Фонд КМСФО: Учебные материалы
по МСФО® для МСБ
включая полный текст
Раздела 17 «Основные средства»
Международного стандарта финансовой отчетности (МСФО)
для предприятий малого и среднего бизнеса (МСБ),
выпущенного Правлением по международным стандартам
финансовой отчетности 9 июля 2009 года
с подробными пояснениями, вопросами для самопроверки и
разбором на примере конкретных ситуаций
IFRS Foundation®
30 Cannon Street
London EC4M 6XH
Великобритания
Телефон: +44 (0)20 7246 6410
Факс: +44 (0)20 7246 6411
Email:info@ifrs.org
Телефон издательского отдела: +44 (0)20 7332 2730
Факс издательского отдела: +44 (0)20 7332 2749
Email издательского отдела: publications@ifrs.org
Web: www.ifrs.org
Представленный учебный материал был подготовлен специалистами в области образования Фонда МСФО и не были
утверждены Правлением по международным стандартам финансовой отчетности (ПМСФО). Учебный материал был
разработан в помощь тем, кто обучает других внедрять и последовательно применять МСФО для МСБ. Для получения
дополнительной
информации
об
образовании
в
области
МСФО
посетите http://www.ifrs.org/Use+around+the+world/Education/Education.htm. IFRS Foundation®
30 Cannon Street | London EC4M 6XH | Великобритания
Телефон: +44 (0) 20 7246 6410 | Факс: +44 (0) 20 7246 6411
Email: info@ifrs.org Web: www.ifrs.org
Авторское право © 2010 IFRS Foundation® Право на использование Хотя Фонд МСФО приветствует полное или частичное использование данных учебных материалов в образовательных
целях, Вам должны это делать в соответствии с условиями представленного ниже уведомления об авторском праве. Обращаем Ваше внимание на то, что использование данного модуля учебных материалов является бесплатным. Уведомление об авторском праве Все права, включая авторское право, на содержание данного модуля учебных материалов принадлежат Фонду МСФО
или контролируются Фондом МСФО. Если только Вы не воспроизводите текст учебного модуля полностью или частично для использования в отдельном
документе, Вы не должны использовать или воспроизводить сами или позволять кому-либо еще использовать или
воспроизводить торговые марки, которые изображены на лицевой стороне или в тексте учебных материалов. Во
избежание сомнений, Вы не должны использовать или воспроизводить торговую марку, которая изображена на
лицевой стороне или в тексте учебных материалов в том случае, если Вы используете учебные материалы полностью
или частично с целью включения в Вашу собственную документацию. Торговые марки включают, помимо прочего,
наименования и логотипы Фонда МСФО и ПМСФО. В случае если Вы полностью или частично копируете какой-либо отрывок из модуля учебных материалов Фонда МСФО,
Вы должны гарантировать, что в Ваших документах имеется подтверждение авторского права и указание на то, что
Фонд МСФО является источником Вашего учебного материала. Вы должны гарантировать, что любой отрывок, который
Вы копируете из учебных материалов Фонда МСФО, воспроизведен точно и не используется в контексте, который может
ввести пользователя в заблуждение. Использование учебных материалов Фонда МСФО каким-либо иным образом
требует лицензирования в письменной форме. Для ознакомления с условиями публикации и авторского права, пожалуйста, обращайтесь в:
IFRS Foundation Publications Department
30 Cannon Street London EC4M 6XH Великобритания
Телефон: +44 (0) 20 7332 2730 Факс: +44 (0) 20 7332 7249
Email: publications@ifrs.org Web: www.ifrs.org Фонд КМСФО, авторы и издатели не несут ответственность за убытки, причиненные какому-либо лицу по причине
действия или бездействия такого лица, которое полагалось на материалы, содержащиеся в настоящей публикации,
независимо от того, возникли ли указанные убытки по причине халатности или по какой-либо иной причине. Перевод учебного материала по МСФО® для Предприятий МСБ на русский язык, содержащийся в настоящей
публикации, не был утвержден Комитетом по обзору, назначенным Фондом МСФО. Фонд МСФО обладает авторским
правом на русский перевод.
Торговыми марками Фонда МСФО являются: логотип Фонда МСФО, логотип ПМСФО, логотип МСФО для МСБ,
‘Шестигранник', ‘IFRS Foundation’, ‘eIFRS’, ‘IAS’, ‘IASB’, ‘IASC Foundation’, ‘IASCF’, ‘IFRS for SMEs’, ‘IASs’, ‘IFRS’,
‘IFRSs’, ‘International Accounting Standards’ и ‘International Financial Reporting Standards’. Содержание
ВВЕДЕНИЕ ______________________________________________________________
Цели обучения ___________________________________________________________
МСФО для МСБ __________________________________________________________
Введение в требования ____________________________________________________
1
1
2
2
ТРЕБОВАНИЯ И ПРИМЕРЫ ________________________________________________ 4
Сфера применения _______________________________________________________ 4
Признание _______________________________________________________________ 7
Оценка при признании _____________________________________________________ 9
Оценка после первоначального признания ___________________________________ 13
Амортизация ____________________________________________________________ 13
Амортизируемая величина и период амортизации _____________________________ 15
Метод начисления амортизации ____________________________________________ 18
Обесценение ____________________________________________________________ 20
Прекращение признания __________________________________________________ 21
Раскрытие информации ___________________________________________________ 24
ЗНАЧИТЕЛЬНЫЕ ОЦЕНКИ И ПРОЧИЕ СУЖДЕНИЯ ___________________________ 28
СРАВНЕНИЕ С ПОЛНОЙ ВЕРСИЕЙ МСФО __________________________________ 32
ПРОВЕРЬТЕ СВОИ ЗНАНИЯ ______________________________________________ 33
ПРИМЕНИТЕ СВОИ ЗНАНИЯ ______________________________________________
Ситуация 1 _____________________________________________________________
Разбор ситуации 1 _______________________________________________________
Ситуация 2 _____________________________________________________________
Разбор ситуации 2 _______________________________________________________
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
38
38
39
41
43
vi
Модуль 17 – Основные средства
Представленные учебные материалы были подготовлены специалистами в области
образования Фонда КМСФО и не были утверждены Правлением по международным
стандартам финансовой отчетности (ПМСФО). Требования к ведению
бухгалтерского учета на предприятиях малого и среднего бизнеса (МСБ) изложены в
Международном стандарте финансовой отчетности (МСФО) для МСБ, который
был выпущен ПМСФО в июле 2009 года.
ВВЕДЕНИЕ
Данный модуль посвящен учету основных средств и подготовке отчетности по основным
средствам в соответствии с Разделом 17 «Основные средства» МСФО для МСБ. Модуль
знакомит ученика с предметом, проводит учащегося по официальному тексту раздела,
помогает учащемуся понять требования на конкретных примерах и обозначает
значительные суждения, которые необходимы для учета основных средств. Кроме того,
модуль содержит вопросы, разработанные для проверки знания учащимся требований, и
разбирает конкретные ситуации, что помогает учащемуся выработать умения и навыки
учета и раскрытия информации по основным средствам в соответствии с МСФО для МСБ.
Цели обучения
Успешно завершив данный модуль, Вы должны знать требования к финансовой отчетности
в части основных средств в соответствии с МСФО для МСБ. Кроме того, разобрав
конкретные ситуации, которые моделируют различные аспекты реальной мировой практики
применения указанного знания, Вы должны развить свои умения и навыки в области учета
инвестиционного имущества в соответствии с МСФО для МСБ. В частности, в контексте
МСФО для МСБ, Вы должны уметь:
 отличать объекты основных средств от других активов предприятия
 определять, когда объекты основных средств удовлетворяют критериям признания в
финансовой отчетности
 оценивать объекты основных средств при первоначальном и последующем признании
 представлять и раскрыть основные средства в финансовой отчетности
 определять, когда должно быть прекращено признание объекта основных средств или
когда объект основных средств должен быть переведен в другой класс активов, а также
отражать такое прекращение признания или перевод в учете
 продемонстрировать понимание значительных суждений, которые необходимы при
учете основных средств.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
1
Модуль 17 – Основные средства
МСФО для МСБ
МСФО для МСБ разработан для применения при подготовке финансовой отчетности
общего назначения предприятий, которые не обязаны представлять финансовую
отчетность широкому кругу пользователей (см. Раздел 1 «Предприятия малого и среднего
бизнеса»).
МСФО для МСБ содержит обязательные требования, а также другие (необязательные)
материалы, которые публикуются вместе со стандартом.
Материалы, которые носят необязательный характер, включают:

предисловие, которое представляет общее введение в МСФО для МСБ и объясняет его
цель, структуру и полномочия.

руководство по применению, которое включает иллюстративную
отчетность и контрольный перечень раскрытия информации.

Основа для выводов, в которой изложены основные соображения
являющиеся основой для заключений, представленных в МСФО для МСБ.

особое мнение члена ПМСФО, который был не согласен с публикацией МСФО для
МСБ.
финансовую
ПМСФО,
Глоссарий, представленный в МСФО для МСБ, является частью обязательных требований.
Раздел 21 «Резервы и условные события», Раздел 22 «Обязательства и капитал» и
Раздел 23 «Выручка» МСФО для МСБ содержат приложения. Эти приложения
представляют собой необязательное для применения руководство.
Введение в требования
Цель финансовой отчетности общего назначения предприятия малого или среднего
бизнеса состоит в том, чтобы предоставить информацию о финансовом положении,
результатах деятельности и движении денежных средств предприятия, которая будет
полезной при принятии экономических решений широким кругом пользователей, не
имеющих возможности требовать представления отчетности, подготовленной с учетом их
специфических информационных потребностей. Цель Раздела 17 состоит в том, чтобы
прописать порядок учета основных средств, чтобы пользователи финансовой отчетности
могли получить информацию об инвестициях предприятия в его основные средства и
изменениях в таких инвестициях. Основными проблемами учета основных средств
являются: признание активов, определение их балансовой стоимости, амортизационных
отчислений и убытков от обесценения, которые должны быть признаны в отношении
основных средств.
Раздел требует, чтобы предприятие учитывало основные средства по себестоимости при
первоначальном признании и по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и
накопленных убытков от обесценения в дальнейшем.
Амортизация начисляется на объект основных средств на протяжении его ожидаемого
срока полезного использования. Амортизируемая величина рассчитывается с учетом
ожидаемой ликвидационной стоимости в конце срока полезного использования актива.
Ликвидационная стоимость, метод амортизации и норма амортизации пересматриваются в
том случае, если имеются признаки значительного изменения в прогнозах по сравнению с
последней годовой отчетной датой. Кроме того, на каждую отчетную дату, предприятие
должно определить, имеются ли какое-либо признаки обесценения любого объекта
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
2
Модуль 17 – Основные средства
основных средств (т.е. балансовая стоимость превышает расчетную справедливую
стоимость за вычетом расходов на продажу). Если такие признаки существуют,
соответствующий объект основных средств тестируется на обесценение.
При выбытии объектов основных средств, доход или убыток от выбытия включается в
состав прибыли или убытка.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
3
Модуль 17 – Основные средства
ТРЕБОВАНИЯ И ПРИМЕРЫ
Содержание Раздела 17 МСФО для МСБ «Основные средства» изложено ниже и
выделено серым цветом. Термины, определение которых представлено в Глоссарии
МСФО для МСБ, также являются частью требований. Когда термины появляются в тексте
Раздела 17 в первый раз, они выделяются жирным шрифтом. Примечания и примеры,
вставленные специалистами в области образования Фонда КМСФО, не выделяются серым
цветом. Прочие комментарии, вставленные специалистами Фонда КМСФО, представлены
в квадратных скобках и выделены полужирным курсивом. Вставки, сделанные
специалистами, не являются частью МСФО для МСБ и не были утверждены ПМСФО.
Сфера применения
17.1
Данный раздел применяется при учете основных средств и инвестиционного
имущества, справедливая стоимость которого не может быть надежно оценена на
любой момент времени без чрезмерных затрат или усилий. Раздел 16
«Инвестиционное имущество» применяется при учете инвестиционного
имущества, справедливая стоимость которого может быть надежно оценена без
чрезмерных затрат или усилий.
Примечания
Недвижимость (земля или здание, или часть здания, или и то, и другое),
находящаяся в распоряжении владельца или арендатора по договору финансовой
аренды с целью получения арендной платы или прироста стоимости капитала, или и
того, и другого – это инвестиционное имущество (см. Раздел 16 «Инвестиционное
имущество»). Однако, инвестиционное имущество, справедливая стоимость
которого не может быть надежно оценена на любой момент времени без чрезмерных
затрат или усилий, отражается в соответствии с требованиями Раздела 17
«Основные средства».
Инвестиционное имущество генерирует потоки денежных средств в значительной
степени независимо от других активов, находящихся во владении предприятия. Это
отличает инвестиционное имущество от недвижимости, занимаемой владельцем.
Производство или поставка товаров или услуг (или использование недвижимости в
административных целях) генерируют потоки денежных средств, которые относятся
не только на недвижимость, но также и на другие активы, используемые в процессе
производства или поставки. Классификация недвижимости смешанного пользования
изложена в пункте 16.4.
В некоторых случаях требуется вынесение суждения, чтобы определить,
удовлетворяет ли недвижимость критериям инвестиционного имущества. Например,
если предприятие оказывает вспомогательные услуги арендаторам недвижимости,
владельцем которой оно является, оно учитывает такую недвижимость как
инвестиционное имущество, если услуги являются незначительным по отношению к
договоренности в целом.
МСФО для МСБ не указывает, как классифицировать землю, назначение которой не
определено. При разработке своей учетной политики в отношении земли,
приобретенной с неопределенной целью, предприятие может (но не обязано)
рассмотреть соответствующие требования полной версии МСФО (см. пункт 10.6
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
4
Модуль 17 – Основные средства
МСФО для МСБ). МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество» указывает, что
земля, приобретенная для неопределенной цели, классифицируется как
инвестиционное имущество (см. МСФО (IAS) 40, пункт 8(б)), потому что последующее
решение об использовании такой земли в качестве запасов или для застройки в
качестве недвижимости, занимаемой владельцем, носило бы характер
инвестиционного решения (см. Основу для выводов по МСФО (IAS) 40, пункт
B67(б)(ii)).
17.2
Основные средства - это материальные активы, которые:
(a)
предназначаются для использования в производстве или поставке товаров
или услуг, для сдачи в аренду другим лицам или для административных
целей, и
(б)
предположительно будут использоваться в течение нескольких периодов.
Примеры – объекты основных средств
Пр. 1 Предприятию принадлежит производственный корпус, в котором оно
производит свою продукцию.
Здание классифицируется как объект основных средств. Это материальный актив,
задействованный в производстве товаров, которой предположительно будет
использоваться на протяжении нескольких отчетных периодов.
Пр. 2 Предприятию
принадлежит
административный персонал.
здание,
в
котором
располагается
его
Здание классифицируется как объект основных средств. Это материальный актив,
используемый в административных целях, который предположительно будет
использоваться на протяжении нескольких отчетных периодов.
Пр. 3 Предприятие (материнское предприятие) владеет зданием, предназначенным
для получения арендной платы от своего дочернего предприятия по договору
операционной аренды. Дочернее предприятие использует здание как торговые
площади для продажи своей продукции.
В консолидированной финансовой отчетности материнского предприятия (см. пункт
9.2) здание классифицируется как объект основных средств. Консолидированная
финансовая отчетность представляет материнское предприятие и его дочернее
предприятие как единое предприятие. Консолидированное предприятие использует
здание для поставки товаров на протяжении нескольких отчетных периодов.
В индивидуальной финансовой отчетности материнского предприятия (если таковая
подготавливается, см. пункт 9.24), здание классифицируется как инвестиционное
имущество (см. пункт 16.2) и отражается в соответствии с Разделом 16
«Инвестиционное имущество». Это недвижимость, которая предназначена для
получения арендной платы. Однако, если справедливая стоимость инвестиционного
имущества не может быть надежно оценена на любой момент времени без
чрезмерных затрат или усилий, материнское предприятие отражает недвижимость
как основные средства в соответствии с требованиями Раздела 17 (см. пункт 17.1).
Пр. 4 Предприятию принадлежит парк автомашин. Транспортные средства
используются персоналом отдела сбыта при выполнении их обязанностей.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
5
Модуль 17 – Основные средства
Автомашины классифицируются как объекты основных средств. Они являются
материальными активами, используемыми для поставки товаров на протяжении
нескольких отчетных периодов.
Пр. 5 Предприятию принадлежит автомашина, которую
финансовый директор в своих деловых и личных целях.
использует
только
Автомашина классифицируется как объект основных средств. Это материальный
актив, используемый предприятием в административных целях на протяжении
нескольких отчетных периодов.
Пр. 6 Предприятие покупает за одну объединенную оплату существующее здание и
80-летнюю долю в 100-летнем праве пользования землей, на которой стоит
здание (владение землей на праве собственности невозможно в этой
юрисдикции).
В
здании
располагается
административный
персонал
предприятия.
Цена покупки разделена между правом пользования земли и зданием, исходя из
относительных справедливых стоимостей этих двух активов. Право пользования
землей учитывается как операционная аренда согласно Разделу 20 (см. пример 9), а
здание учитывается как основные средства согласно Разделу 17.
17.3
Основные средства не включают:
(a)
биологические активы, связанные с сельскохозяйственной деятельностью (см.
Раздел 34 «Специализированная деятельность»), или
(б)
права на недропользование и запасы полезных ископаемых, такие как нефть,
природный газ и подобные невозобновляемые природные ресурсы.
Примечания
В состав основных средств также не входят активы, предназначенные для продажи в
ходе обычной хозяйственной деятельности, активы, находящиеся в процессе
производства для такой продажи, и активы в форме сырья или материалов,
потребляемые в процессе производства или предоставления услуг. Такие активы
являются запасами (см. Раздел 13 «Запасы»). Нематериальные активы также не
являются объектами основных средств. Они учитываются в соответствии с Разделом
18 «Нематериальные активы за исключением гудвила».
Примеры – объекты, не являющиеся объектами основных средств
Пр. 7 Предприятию принадлежит стадо коров, которое является племенным
поголовьем, используемым предприятием в его сельскохозяйственной
деятельности. Предприятию также принадлежит трактор и трейлер, которые
используются для подвоза кормов скоту.
Хотя скот возможно и соответствует определению основных средств – т.е. является
материальным активом, используемым для получения телят на протяжении
нескольких отчетных периодов – скот учитывается как биологический актив в
соответствии с пунктом 34.2. Скот не попадает в сферу применения Раздела 17
«Основные средства» (см. пункт 17.3(a)).
Трактор и трейлер классифицируются как объекты основных средств. Они являются
материальными активами, используемыми в поставке товаров на протяжении
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
6
Модуль 17 – Основные средства
нескольких отчетных периодов. Поскольку трактор и трейлер не являются
биологическими активами, пункт 34.2 на них не распространяется.
Пр. 8 Предприятие приобрело лицензию на предоставление услуг такси в крупном
городе.
Лицензия на предоставление услуг такси не является статьей основных средств. Это
нематериальный актив (см. Раздел 18 «Нематериальные активы за исключением
гудвила).
Пр. 9 Предприятие платит государству за 100-летнее право пользования землей, на
которой оно планирует построить здание (владение землей на праве
собственности невозможно в этой юрисдикции).
Оплата государству расценивается как предварительная оплата за аренду (расходы
будущих периодов). Аренда классифицировалась бы как операционная аренда
(потому что не передаются риски и выгоды, связанные с правом собственности).
Операционная аренда учитывалась бы согласно Разделу 20 «Аренда» кроме особых
случаев, когда она классифицируется как инвестиционное имущество и к ней
применяются требования пункта 16.3.
Признание
17.4
При определении того, признавать ли объект основных средств, предприятие
должно применить критерии признания, изложенные в пункте 2.27. Следовательно,
предприятие должно признавать себестоимость объектов основных средств как
актив только при условии, что:
(a) существует вероятность, что будущие экономические выгоды, связанные с
объектом, будут получены предприятием, и
(б) стоимость объекта может быть надежно оценена.
17.5
Запасные части и вспомогательное оборудование, как правило, отражаются в учёте
в составе запасов и подлежат списанию на прибыль или убыток по мере их
использования. Тем не менее, крупные запасные части и резервное оборудование
классифицируются как основные средства в случае, когда предприятие
рассчитывает использовать их в течение нескольких отчетных периодов.
Аналогичным образом, если запасные части и сервисное оборудование можно
использовать только в связи с эксплуатацией объекта основных средств, они
учитываются как основные средства.
Примеры – запасные части и сервисное оборудование
Пр. 10 Предприятие производит химикаты. При обслуживании своего завода
предприятие использует специализированное сервисное оборудование,
которое является уникальным и соответствует требованиям, предъявляемым к
обслуживанию завода.
Сервисное оборудование классифицируется как основные средства. Оно может
использоваться только для обслуживания завода предприятия и, предположительно,
будет использоваться на протяжении нескольких отчетных периодов.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
7
Модуль 17 – Основные средства
Пр. 11 Предприятие производит химикаты. При обслуживании своего завода
предприятие использует общие инструменты, стоимость которых невелика,
приобретенные в местном хозяйственном магазине.
Сервисные инструменты не являются объектами основных средств. Они являются
запасами (см. Раздел 13 «Запасы»). Инструменты не являются уникальными и не
были созданы с учетом требований к обслуживанию завода предприятия.
Пр. 12 Частная больница установила два идентичных резервных генератора. Первый
резервный генератор поддерживает электроснабжение больницы в случае
перебоев в поставках электричества единой энергосистемой. Второй
резервный генератор будет использоваться в случае поломки (что является
маловероятным) первого резервного генератора при перебоях в поставках
электричества единой энергосистемой.
Оба резервных генератора являются объектами основных средств. Резервное
оборудование предположительно будет использоваться на протяжении нескольких
периодов, хотя и нерегулярно.
17.6
Элементы некоторых объектов основных средств могут требовать регулярной
замены (например, крыша здания). В случае если предприятие ожидает, что замена
элемента объекта основных средств увеличит приток в предприятие будущих
экономических выгод, то стоимость такой замены должна прибавляться к
балансовой стоимости объекта в момент признания затрат на замену элемента. В
таком случае признание балансовой стоимости заменяемых элементов
прекращается в соответствии с параграфами 17.27-17.30. Пункт 17.16 указывает,
что, если значительные элементы объекта основных средств имеют различный (в
значительной мере) характер потребления экономической выгоды, предприятие
должно распределять сумму, первоначально признанную в отношении объекта
основных средств, на его значительные части и амортизировать каждую такую
часть отдельно на протяжении срока его полезного использования.
Пример – сменные части
Пр. 13 Предприятие, которое производит сельскохозяйственные химикаты, обязано
обеспечить защитную футеровку своей установки по производству химикатов,
которая проверяется на предмет коррозии каждые шесть месяцев. Если
проверка показывает, что защитная футеровка повреждена, предприятие
обязано немедленно заменить защитную футеровку. Опыт показывает, что
футеровка требует замены, в среднем, каждые четыре года. Предприятие
начисляет амортизацию по футеровке с использованием прямолинейного
метода на протяжении расчетного четырехлетнего срока полезного
использования до нулевой ликвидационной стоимости. Другие детали
установки амортизируются с использованием прямолинейного метода на
протяжении их расчетного срока полезного использования, который
составляет 20 лет.
В текущем отчетном периоде проверка показала, что футеровка, замененная
три года назад и имеющая балансовую стоимость 100 000 д.е(1), была
повреждена. Футеровка была немедленно заменена. Затраты составили 420 000
д.е.
(1)
В данном примере и во всех примерах данного модуля денежные суммы выражены в ‘денежных единицах (д.е.)’.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
8
Модуль 17 – Основные средства
Чтобы признать замену футеровки, предприятие должно признать 420 000 д.е. как
актив в составе основных средств. Новая футеровка (актив) будет равномерно
признаваться как расход (амортизация) в составе прибыли или убытка на протяжении
ее расчетного срока полезного использования, который составляет 4 года.
В текущем отчетном периоде (т.е. когда старая футеровка была удалена)
предприятие должно отразить расход в размере 1000 000 д.е. в составе прибыли или
убытка для прекращения признания поврежденной футеровки (см. пункт 17.30).
17.7
Условием продолжения эксплуатации объекта основных средств (например,
автобуса) может быть проведение регулярных масштабных технических осмотров
на предмет выявления дефектов, независимо от того, производится ли при этом
замена элементов объекта. При выполнении каждого масштабного технического
осмотра связанные с ним затраты признаются в балансовой стоимости объекта
основных средств в качестве замены при условии соблюдения критериев
признания. Любая оставшаяся в балансовой стоимости сумма затрат на
проведение предыдущего технического осмотра (в отличие от запчастей) подлежит
прекращению признания. Это происходит вне зависимости от того, указывались или
нет затраты, связанные с предыдущим техническим осмотром, в операции по
приобретению или строительству объекта. При необходимости сумма
предварительной оценки затрат на предстоящий аналогичный технический осмотр
может служить показателем суммы затрат на технический осмотр, включённых в
состав балансовой стоимости объекта на момент его приобретения или
строительства.
Пример – технические осмотры, которые являются условием продолжения
эксплуатации актива
Пр. 14 Предприятие, которое предоставляет услуги деловой авиации (частные
самолеты для деловых людей), обязано обеспечить технический осмотр своих
самолетов на предмет выявления дефектов, который проводится
государственным авиационным управлением каждые два года. В текущем
отчетном периоде было проведен технический осмотр половины самолетов.
Затраты составили 20 000 д.е.
Предприятие должно признать актив (основные средства) на сумму 20 000 д.е. за
технический осмотр. Инспекционный актив должен признаваться равномерно как
расход (амортизация) в составе прибыли или убытка на протяжении его расчетного
срока полезного использования, который составляет 2 года (т.е. в текущем отчетном
периоде расход составил 5 000 д.е.).
17.8
Земля и здания являются отделимыми активами и учитываются отдельно, даже
если они приобретаются вместе.
Оценка при признании
17.9
При первоначальном признании объекта основных средств предприятие должно
оценить данный объект по себестоимости.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
9
Модуль 17 – Основные средства
Элементы себестоимости
17.10
Себестоимость объекта основных средств включает:
(a) цену его покупки, включая гонорары юристов и брокеров, пошлины на импорт и
невозмещаемые налоги на покупку, за вычетом торговых скидок и дисконтов.
(б) любые прямые затраты на доставку актива до нужного места и приведение его
в состояние, необходимое для эксплуатации в соответствии с намерениями
руководства предприятия; Такими затратами могут быть затраты на подготовку
места для установки объекта, затраты на его доставку и погрузку/разгрузку,
установку, сборку и пуско-наладочные работы.
(в) первоначальную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных
средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке, в
отношении которых предприятие принимает на себя обязательство либо при
приобретении этого объекта, либо вследствие его использования на
протяжении определенного периода в целях, не связанных с созданием
запасов в течение этого периода.
17.11 Нижеследующие затраты не являются затратами, включаемыми в себестоимость
объекта основных средств и должны признаваться предприятием в качестве
расхода в момент, когда они понесены:
(a)
затраты на открытие нового производственного комплекса.
(б)
затраты, связанные с внедрением новых продуктов или услуг (включая
затраты на рекламу и проведение мероприятий по их продвижению).
(в)
затраты, связанные с ведением коммерческой деятельности на новом месте
или с новой категорией клиентов (включая затраты на обучение персонала).
(г)
административные и прочие общие накладные расходы.
(д)
затраты по займам (см. раздел 25 «Затраты по займам»).
17.12 Если побочные операции не являются необходимыми для доставки объекта
основных средств в нужное место и приведение его в состояние, обеспечивающее
возможность эксплуатации, доходы и относящиеся к ним расходы по таким
операциям признаются в качестве прибыли или убытка.
Пример – оценка при первоначальном признании
Пр. 15 1 января 20X1 года предприятие купило единицу оборудования за 600 000 д.е.,
включая возмещаемые налоги на покупку в размере 50 000 д.е. Цена покупки
финансировалась ссудой в размере 605 000 д.е. (включая комиссионные за
предоставление ссуды в размере 5 000 д.е.). Оборудование выступило
обеспечением по ссуде.
В январе 20X1 года предприятие понесло затраты в размере 20 000 д.е. на
транспортировку оборудования до участка и 100 000 д.е. на монтаж
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
10
Модуль 17 – Основные средства
оборудования на участке. В конце 10-летнего срока полезного использования
оборудования предприятие обязано демонтировать оборудование и
восстановить участок, на котором построен завод. Приведенная стоимость
затрат на демонтаж оборудования и восстановление окружающей среды
оценивается в 100 000 д.е.
В январе 20X1 года инженер предприятия понес следующие затраты на
модификацию оборудования, чтобы оно могло использоваться в производстве
продукции предприятия:
• Материалы – 55 000 д.е.
• Оплата труда – 65 000 д.е.
• Амортизация основных средств, использованных для модификации – 15 000
д.е.
В январе 20X1 года производственный персонал предприятия проходил
обучение эксплуатации нового оборудования. Затраты на обучение включали:
• Привлечение опытного внешнего инструктора – 7 000 д.е.
• Оплата труда – 3 000 д.е.
В феврале 20X1 года производственный персонал предприятия протестировал
оборудование, и инженеры внесли дальнейшие изменения, необходимые для
эксплуатации оборудования в соответствии с намерениями руководства. На
этапе тестирования были понесены следующие затраты:
• Материалы за вычетом 3 000 д.е., возмещенных от продажи лома – 21 000 д.е.
• Оплата труда – 11 000 д.е.
• Амортизация основных средств, использованных для модификации – 5 000
д.е.
Оборудование было готово к эксплуатации 1 марта 20X1 года. Однако, по
причине низкого объема заказов на начальном этапе производства
предприятие понесло убытки в размере 23 000 д.е. от эксплуатации
оборудования в течение марта. Впоследствии оборудование стало
рентабельным.
550 000
Пункты МСФО
для МСБ
17.10(a)
-
11.18
Прямые расходы
20 000
17.10(б)
Прямые расходы
100 000
17.10(б)
Обязательство по демонтажу
оборудования и восстановлению участка,
возникшее в результате установки
оборудования
55 000 д.е. (материалы) + 65 000 д.е.
(оплата труда) + 15 000 д.е.
(амортизация)
Признаны в качестве расхода в составе
100 000
17.10(в)
135 000
17.10(б)
-
5.4
Наименование
Расчет или причина
Цена покупки
600 000 д.е. (цена покупки) минус 50 000
д.е. (возмещаемые налоги на покупку)
Учитывается при оценке обязательства
Комиссия за
предоставление
ссуды
Расходы на
транспортировку
Расходы на
установку
Расходы на
восстановление
окружающей
среды
Расходы на
подготовительные
работы
Расходы на
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
д.е.
11
Модуль 17 – Основные средства
обучение
Расходы на
тестирование
Операционный
убыток
Затраты по
займам
Себестоимость
оборудования
прибыли или убытка. Оборудование
могло функционировать в соответствии с
намерениями руководства без расходов
на обучение.
21 000 д.е. (материалы) (т.е. за вычетом
3 000 д.е., полученных от продажи лома)
+ 11 000 д.е. (оплата труда) + 5 000 д.е.
(амортизация)
Признан как расход в составе прибыли
или убытка
Признаны как расход в составе прибыли
или убытка
37 000
17.10(б)
-
5.4
-
17.11(д) и 25.2
942 000
Оценка себестоимости
17.13 Себестоимость объекта основных средств представляет собой эквивалент цены
при условии немедленного платежа на дату отражения в учёте. В случае если
платеж отложен на период, превышающий обычные условия кредитования, то
себестоимостью объекта будет приведенная стоимость всех будущих платежей.
Пример – себестоимость в условиях отсрочки платежа
Пр. 16 Предприятие приобрело завод за 2 000 000 д.е. с беспроцентной двухгодичной
отсрочкой платежа. Соответствующая ставка дисконтирования составляет 10
процентов в год.
Себестоимость завода – 1 652 893 д.е. (т.е. приведенная стоимость будущего
платежа).
Расчет: будущий платеж (2 000 000 д.е.) x 1/(1,1)2.
Примечание: «раскручивание» ставки дисконтирования приводит к процентному
расходу, признанному в составе прибыли или убытка, на сумму 165 289 д.е. и 181 818
д.е. в первом и втором 12-месячном периоде после продажи, соответственно. Кроме
того, признание обязательства в размере 2 000 000 д.е. (т.е. 1 652 893 д.е. + 165 289
д.е. + 181 818 д.е.) прекращено спустя два года после продажи (после погашения
долга).
Обмен активами
17.14 Возможно приобретение одного или более объектов основных средств в обмен на
немонетарный актив или активы, либо в обмен на сочетание монетарных и
немонетарных актив. Себестоимость объекта основных средств измеряется по
справедливой стоимости, кроме случаев, когда: (а) операция обмена не имеет
коммерческой сущности, или (б) ни справедливая стоимость полученного актива, ни
справедливая стоимость переданного актива не поддается надежной оценке. В
этом случае оценка себестоимости актив производится на основе балансовой
стоимости переданного актива.
Оценка после первоначального признания
17.15 После первоначального признания предприятие должно оценивать все объекты
основных средств по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
12
Модуль 17 – Основные средства
накопленных убытков от обесценения. Предприятие должно признать затраты на
текущее обслуживание объектов основных средств в составе прибыли или убытка
того периода, в котором затраты понесены.
Пример – оценка после первоначального признания
Пр. 17 1 января 20X1 года предприятие приобрело установку за 500 000 д.е.
Руководство оценивает срок полезного использования установки в пять лет с
даты приобретения. Кроме того, руководство оценивает ликвидационную
стоимость установки в 100 000 д.е.
Руководство полагает, что прямолинейный метод отражает характер
ожидаемого потребления предприятием будущих экономических выгод от
установки.
31 декабря 20X1 года установка была повреждена, и ее возмещаемая величина
была оценена в 300 000 д.е.
Какова балансовая стоимость установки на 31 декабря 20X1 года?
Наименование
Расчет или причина
Себестоимость
Цена покупки
Ликвидационная
стоимость
Амортизируемая
величина
Амортизация в
год
Оценена руководством
Балансовая
стоимость до
обесценения
Обесценение
Балансовая
стоимость
Себестоимость минус ликвидационная
стоимость
400 000 д.е. (амортизируемая
величина) ÷ 5 лет (срок полезного
использования)
500 000 д.е. (себестоимость) минус
80 000 д.е. (накопленная
амортизация)
Балансовая стоимость до
обесценения (420 000 д.е.) минус
справедливая стоимость минус
расходы на продажу (300 000 д.е.)
д.е.
Пункты МСФО для
МСБ
500 000
17.10(a)
(100 000)
17.18
400 000
17.18
(80 000)
17.22
420 000
(120 000)
17.24
300 000
17.15
Обесценение справедливой
стоимости минус расходы на продажу
Амортизация
17.16 Если характер потребления экономических выгод от значительных
компонентов объекта основных средств рознится значительно, предприятие
должно распределять сумму, первоначально признанную в отношении
объекта основных средств, на его значительные компоненты и
амортизировать каждый такой компонент отдельно на протяжении срока его
полезного использования. Другие активы должны амортизироваться как
единые активы на протяжении соответствующих сроков полезного
использования. Земля имеет неограниченный срок полезного использования и
поэтому не амортизируется с некоторыми исключениями, такими как карьеры
и участки, используемые для захоронения отходов.
Пример – амортизация значительных компонентов
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
13
Модуль 17 – Основные средства
Пр. 18 1 января 20X1 года предприятие приобрело единицу тяжелого машинного
оборудования за 600 000 д.е. Машина состоит из трех компонентов, имеющих
равную стоимость: (i) неподвижные детали – руководство полагает, что срок
полезного использования неподвижных деталей составляет 25 лет без
ликвидационной стоимости; (ii) подвижные детали – руководство полагает, что
срок полезного использования подвижных деталей составляет 5 лет без
ликвидационной стоимости; и (iii) основание – руководство полагает, что срок
полезного использования подвижных деталей составляет 25 лет без
ликвидационной стоимости. Кроме того, руководство полагает, что
прямолинейный
метод
отражает
характер
ожидаемого
потребления
предприятием будущих экономических выгод от всех компонентов машины.
Предприятие должно распределить первоначально признанную сумму в размере
600 000 д.е. на три компонента машины. Однако, при определении амортизационных
отчислений неподвижные детали и основание могут быть сгруппированы, поскольку
у этих компонентов одинаковый срок полезного использования и оба они должны
амортизироваться по прямолинейному методу. Одна треть стоимости (или 200 000
д.е.) будет отнесена на подвижные детали, а две трети стоимости (или 400 000 д.е.)
будут отнесены на основание и неподвижные детали, вместе взятые.
17.17 Амортизационные отчисления за каждый период должны признаваться в прибыли
или убытке, за исключением случаев, когда какой-либо другой раздел данного
МСФО требует, чтобы такие отчисления были включены в себестоимость какоголибо актива. Например, амортизация производственных зданий и оборудования
включается в себестоимость запасов (см. Раздел 13 «Запасы»).
Пример – амортизационные отчисления, отнесенные на себестоимость
другого актива
Пр. 19 1 января 20X1 года предприятие приобрело станок за 1 200 000 д.е. Руководство
оценивает срок полезного использования станка (с даты приобретения) в 10
лет, ликвидационная стоимость принимается равной нулю. Кроме того,
руководство полагает, что прямолинейный метод отражает характер
ожидаемого потребления предприятием будущих экономических выгод от
станка.
В 20X1 году станок использовался для производства запасов в течение восьми
месяцев. После этого станок использовался для производства компонентов
новой установки, построенной предприятием. Новая установка будет
использоваться предприятием для производства новой линии продукции.
Амортизация за год составляет 120 000 д.е. (расчет: 1 200 000 д.е. ÷ 10 лет). В 20X1
году предприятие должно отнести 80 000 д.е. (т.е. 8/12 месяцев x 120 000 д.е.) на
себестоимость запасов, произведенных в 20X1 году, и 40 000 д.е. на себестоимость
новой строящейся установки (т.е. 4/12 месяцев x 120 000 д.е.).
Амортизируемая величина и период амортизации
17.18
Амортизируемая величина актива подлежит равномерному погашению [См.
пункт 17.22] на протяжении срока полезного использования этого актива.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
14
Модуль 17 – Основные средства
17.19 Такие факторы как изменение способа использования актива, значительный
непрогнозируемый физический износ, новые технологические разработки и
изменение рыночных цен могут указывать на то, что ликвидационная стоимость или
срок полезного использования актива изменились за время, прошедшее с
последней годовой отчетной даты. Если такие признаки имеются, предприятие
должно пересмотреть свои предыдущие оценки, и, если текущие прогнозы
отличаются от таких оценок, внести поправки в ликвидационную стоимость, метод
амортизации или срок полезного использования актива. Предприятие должно
учитывать изменение в ликвидационной стоимости, методе амортизации или сроке
полезного использования как изменение в расчетной оценке в соответствии с
параграфами 10.15-10.18.
Примечания
Амортизируемой величиной основных средств является себестоимость или какаялибо другая сумма, которая заменяет себестоимость (в финансовой отчетности), за
вычетом ликвидационной стоимости. Ликвидационная стоимость объектов основных
средств – это расчетная сумма, которую предприятие могло бы в настоящее время
получить при выбытии актива после вычета расчетных затрат на выбытие, если бы
актив был уже достаточно старым, а его состояние таким, как ожидается на конец
срока его полезного использования.
Пример – пересмотренная оценка амортизации
Пр. 20 1 января 20X1 года предприятие приобрело единицу машинного оборудования
за 500 000 д.е. Руководство оценило срок полезного использования машинного
оборудования в 20 лет, ликвидационная стоимость оборудования принимается
равной нулю. Кроме того, руководство полагает, что прямолинейный метод
отражает характер ожидаемого потребления будущих экономических выгод от
единицы машинного оборудования.
По состоянию на конец 20X5 финансового года (31 декабря 20Х5 года)
изменилась оценка руководством данной единицы машинного оборудования.
Теперь руководство оценивает срок полезного использования машины в 25 лет
(с даты приобретения), а ее ликвидационную стоимость в 100 000 д.е.
Руководство все также полагает, что прямолинейный метод отражает характер
ожидаемого потребления предприятием будущих экономических выгод.
Как предприятие должно отразить пересмотренную оценку единицы
машинного оборудования в году, закончившемся 31 декабря 20X5 года?
Дт
Прибыль или убыток (расход на амортизацию)
14 286 д.е.
Кт Накопленная амортизация
(a)
14 286 д.е.
Отразить расход на амортизацию за год, закончившийся 31 декабря 20X5 года.
(a)
(400 000 д.е. минус 100 000 д.е. (ликвидационная стоимость)) ÷ 21 лет
(оставшийся срок полезного использования на начало текущего отчетного периода)
= 14 286 д.е.
(б)
(б)
500 000 д.е. (себестоимость) минус (4 года × 25 000 (годовая амортизация)) =
400 000 д.е. (балансовая стоимость на 1 января 20X5 года (т.е. 31 декабря 20X4
года))
(в)
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
15
Модуль 17 – Основные средства
(в)
Первоначальная годовая амортизация = 500 000 д.е. ÷ 20 лет = 25 000 д.е.
17.20 Амортизация актива начинается тогда, когда он становится доступен для
использования, т.е., когда его местоположение и состояние позволяют
осуществлять его эксплуатацию в соответствии с намерениями руководства.
Начисление амортизация актива прекращается, начиная с даты прекращения
признания актива. Начисление амортизации не прекращается в случае
простоя актива или прекращения активного использования актива, за
исключением случаев, когда актив полностью амортизирован. Тем не менее,
при применении методов амортизации на основе использования актива
сумма амортизационного отчисления может быть равна нулю, если актив не
участвует в процессе производства.
Пример – начало и прекращение начисления амортизации
Пр. 21 1 января 20X1 года предприятие приобрело станок за 3 000 000 д.е.
Руководство оценило срок полезного использования станка в 20 лет, а его
ликвидационную стоимость как равную нулю. Кроме того, руководство
полагает, что прямолинейный метод отражает характер ожидаемого
потребления предприятием будущих экономических выгод от станка.
Станок был установлен и готов к эксплуатации в соответствии с планами
руководства к 1 февраля 20X1 года. Однако, по причине неожиданных задержек
с переквалификацией персонала, которая необходима для работы на станке,
производство началось 1 марта 20X1 года.
С 1 июня 20X3 года по 30 июля 20X3 года станок простаивал, потому что
персонал, который работает на станке, участвовал в общеотраслевой
забастовке в форме неявки на работу.
30 сентября 20X5 года собственник-управляющий предприятия решил продать
станок. 15 октября 20X5 года он сообщил операторам станка о своем решении и
поместил рекламное объявление о продаже станка в местной и отраслевой
прессе. 1 ноября 20X5 года предприятие начало переговоры с независимым
третьим лицом о продаже станка. Договор о продаже, имеющий обязательную
силу, был подписан 2 февраля 20X6 года, в эту же дату риски и выгоды,
связанные с правом собственности на станок, перешли от предприятия
покупателю.
Когда предприятие должно начать начисление амортизации станка?
Предприятие должно начать начислять амортизацию станка 1 февраля 20X1 года,
когда станок был установлен на заводе предприятия и был годен к эксплуатации
сообразно намерениям руководства.
Когда предприятие должно прекратить начисление амортизации станка?
Предприятие должно прекратить начисление амортизации станка тогда, когда было
прекращено признание станка (т.е. когда он был продан 2 февраля 20X6 года).
Примечание – станок продолжает амортизироваться после того, как его балансовая
стоимость будет восстановлена, преимущественно, посредством сделки куплипродажи. Однако, в соответствии с пунктом 27.9(е) намерение продать актив до
запланированной ранее даты служит основанием для проведения теста на
обесценение (см. пункт 17.26).
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
16
Модуль 17 – Основные средства
Должно ли предприятие приостановить начисление амортизации между 1
июня и 30 июля 20X3 года?
Нет, предприятие не должно приостанавливать амортизацию станка, когда он
простаивал. Амортизация актива прекращается только вместе с прекращением
признания или полной амортизацией актива. Однако, если используются методы
амортизации на основе использования актива (например, метод единицы продукции),
амортизационные отчисления могут равняться нулю, когда актив не используется в
производстве.
17.21
При определении срока полезного использования актива предприятие должно
принимать во внимание все перечисленные ниже факторы:
(a) ожидаемый режим использования (загрузки) актива. Загрузка оценивается,
исходя из ожидаемой мощности или физической производительности актива.
(б) ожидаемый физический износ, который зависит от производственных
факторов, таких как количество смен, использующих данный актив, план
ремонта и текущего обслуживания, а также условия хранения и обслуживания
актива во время простоев.
(в) моральное или коммерческое устаревание, возникающее в результате
изменения или усовершенствования производственного процесса или в
результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги,
производимые при помощи актива.
(г)
юридические или аналогичные ограничения по использованию активов, такие
как истечение сроков соответствующих договоров аренды.
Примеры – срок полезного использования актива
Пр. 22 В рамках пакета вознаграждения предприятие предоставляет каждому
старшему менеджеру в частное пользование автомобиль класса «люкс»,
который выбирает сам менеджер. Замена автомобилей производится каждые
два года независимо от интенсивности использования.
Предприятие продает и меняет свой парк автомобилей класса «люкс» каждые
два года в тот момент, когда эти автомобили будут пригодны для
экономического использования одним или более пользователями на
протяжении, по меньшей мере, еще трех лет.
Срок полезного использования транспортных средств составляет два года. Тот факт,
что транспортные средства можно эксплуатировать в течение пяти лет, не
затрагивает оценку их срока полезного использования. Срок полезного
использования – это период, в течение которого транспортные средства будут
доступны для использования предприятием (т.е. два года).
Пр. 23 Предприятие не проводит регулярное техническое обслуживание своего
оборудования. Если бы техническое обслуживание оборудования проводилось
на регулярной основе, оборудование могло бы использоваться в течение пяти
лет. Однако, ожидаемый график технического обслуживания приведет к
негодности оборудования предположительно через три года.
Срок полезного использования оборудования составляет три года (т.е. период, на
протяжении которого оборудование будет доступно для использования
предприятием, принимая во внимание ожидаемый уровень обслуживания). Тот факт,
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
17
Модуль 17 – Основные средства
что регулярное обслуживание продлило бы срок полезного использования
оборудования до пяти лет, не принимается во внимание, поскольку предприятие не
планирует проводить техническое обслуживание на регулярной основе.
Пр. 24 Оборудование
предприятия,
используемое
для
производства
запатентованного препарата, предположительно будет пригодным для
производства препарата в течение десяти лет. Однако, предприятие
намеревается
прекратить
производство препарата
и
утилизировать
оборудование после пяти лет производства, когда истечет патент предприятия,
а
дешевые
дженерики
сделают
производство
данного
препарата
нерентабельным.
Срок полезного использования оборудования составляет пять лет (т.е. период, на
протяжении которого оборудование будет доступно для использования
предприятием, принимая во внимание ожидаемую структуру производства). Тот факт,
что оборудование будет пригодным для указанной цели предположительно на
протяжении десяти лет, не принимается во внимание, поскольку предприятие
намеревается прекратить эксплуатацию оборудования по истечению пяти лет.
Пр. 25 Предприятие имеет право пользования единицей оборудования в
соответствии с условиями договора финансовой аренды. Оборудование годно
к эксплуатации в течение 15 лет. Однако, срок аренды составляет 13 лет, и
предприятие обязано вернуть оборудование арендодателю по истечению
срока аренды.
Срок полезного использования оборудования составляет 13 лет – это период, на
протяжении которого оборудование предположительно будет доступно для
пользования предприятием, принимая во внимание сроки, предусмотренные
договором аренды (т.е. срок аренды составляет 13 лет). Тот факт, что оборудование
будет пригодно для указанной цели предположительно на протяжении еще двух лет,
не принимается во внимание, поскольку предприятие не намеревается использовать
актив в течение такого дополнительного двухлетнего периода.
Метод амортизации
17.22 Предприятие должно избрать такой метод амортизации, который отражает характер
ожидаемого потребления предприятием будущих экономических выгод от актива.
Допустимые методы амортизации включают в себя прямолинейный метод, метод
уменьшающегося остатка и метод, основанный на использовании, такой как метод
единиц продукции.
Примечания
Какой метод амортизации использовать – это не вопрос свободного выбора.
Избранный метод амортизации – это метод, который наиболее точно отражает
предполагаемую структуру потребления будущих экономических выгод. Кроме того,
он может не совпадать с методом, который можно применять для целей
налогообложения.
Примеры – метод амортизации
Пр. 26 Предприятие использует машинное оборудование в производстве опасных
химикатов. Отраслевое регулирование ограничивает объем производства на
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
18
Модуль 17 – Основные средства
одной единице оборудования до 1 000 000 литров, после чего оборудование
должно быть выведено из эксплуатации, обезврежено и переработано.
Предприятие прогнозирует, что объем производства на данном оборудовании
достигнет 1 000 000 литров в течение четырех лет после его приобретения,
после чего оно будет выведено из эксплуатации.
Метод единицы продукции – это, вероятно, наиболее подходящий метод
амортизации, который можно применить при амортизации данного оборудования.
Этот метод отражает характер ожидаемого потребления предприятием будущих
экономических выгод от актива. При использовании этот метод 1/1 000 000
себестоимости оборудования включается в себестоимость каждого литра химических
веществ, произведенных на оборудовании. Если интенсивность использования
меняется от одного периода к другому, то прямолинейный метод амортизации не
отражает характер ожидаемого потребления будущих экономических выгод от
оборудования.
Пр. 27 В рамках пакета вознаграждения предприятие предоставляет каждому
старшему менеджеру в частное пользование автомобиль класса «люкс»,
который выбирает сам менеджер. Замена автомобилей производится каждые
два года независимо от интенсивности использования.
Прямолинейный метод – это, вероятно, наиболее подходящий метод амортизации,
который можно применить при амортизации автомобилей старших менеджеров. Этот
метод отражает характер ожидаемого потребления предприятием будущих
экономических выгод от актива. При использовании этого метода ½ (т.е. 1 из 2 лет)
амортизируемой величины транспортного средства включается в расходы на
амортизацию каждый год.
17.23 В случае если существуют признаки значительного изменения в предполагаемой
структуре потребления предприятием будущих экономических выгод, заключенных
в активе, по сравнению с предыдущей годовой отчетной датой, предприятие
должно проанализировать метод амортизации, и, если текущие ожидания
изменились, изменить метод амортизации, чтобы отразить новую структуру
потребления. Это изменение должно отражаться в учете как изменение в
бухгалтерской оценке в соответствии с пунктами 10.15-10.18.
Примеры – изменение в методе амортизации
Пр. 28 1 января 20X1 года предприятие приобрело станок за 500 000 д.е. Руководство
оценило ликвидационную стоимость станка как равную нулю. Кроме того,
руководство полагало, что метод уменьшающегося остатка по ставке 8
процентов в год отражает характер ожидаемого потребления предприятием
будущих экономических выгод от станка.
По состоянию на конец 20X5 финансового года (31 декабря 20Х5 года) оценка
руководства изменилась. Теперь руководство полагает, что прямолинейный
метод амортизации по ставке 6 процентов в год лучше отражает характер
ожидаемого потребления предприятием оставшихся будущих экономических
выгод от станка.
Как предприятие должно учитывать пересмотренную оценку станка за год,
закончившийся 31 декабря 20X5 года?
Дт
Прибыль или убыток (расходы на амортизацию)
21 492 д.е.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
(a)
19
Модуль 17 – Основные средства
Кт Накопленная амортизация
21 492 д.е.
Отразить расходы на амортизацию за год, закончившийся 31декабря 20X5 года.
(a)
358 196 д.е.
(б)
(б)
x 6% = 21 492 д.е.
500 000 д.е. (себестоимость) x 92% (т.е. 8% амортизация в год) = 460 000 д.е.
(балансовая стоимость на 31/12/20X1 г.). 460 000 д.е. x 92% = 423 200 д.е.
(справедливая стоимость на 31/12/20X2 г.) 423 200 д.е. x 92% = 389 344 д.е.
(балансовая стоимость на 31/12/20X3 г.) 389 344 д.е. x 92% = 358 196 д.е.
(балансовая стоимость на 31/12/20X4 г.)
Обесценение
Признание и оценка обесценения
17.24 На каждую отчетную дату предприятие должно выполнить мероприятия,
предусмотренные Разделом 27 «Обесценение активов» с целью выявления
возможного обесценения объекта или группы объектов основных средств, и,
если обесценение произошло, определения порядка признания и оценки
убытка от обесценения. Этот раздел объясняет, когда и каким образом
предприятие пересматривает балансовую стоимость своих активов, как оно
определяет возмещаемую величину актива, и когда оно признает или
восстанавливает убыток от обесценения.
Компенсация обесценения
17.25 Предприятие должно включать в состав прибыли или убытка суммы компенсации,
полученные от третьих сторон в отношении объектов основных средств, которые
обесценились, были утрачены или переданы, только тогда, когда такая
компенсация причитается к получению.
Пример – обесценение
Пр. 29 30 сентября 20X6 года пожар уничтожил оборудование. На тот момент времени
балансовая стоимость оборудования составляла 500 000 д.е. (600 000 д.е.
(себестоимость) минус 100 000 д.е. (накопленная амортизация)). Предприятие
сразу же предъявило страховой компании требование компенсировать
стоимость замещения оборудования в размере 700 000 д.е. Однако, страховая
компания оспорила требование, выдвинув обвинение в халатности со стороны
предприятия.
15 ноября 20X6 года пожарные службы завершили свое расследование и
проинформировали страховую компанию и предприятие о том, что пожар был
вызван замыканием электропроводки. Получив эти результаты, страховая
компания уведомила предприятие, что его требование на сумму 700 000 д.е.
будет удовлетворено в полном объеме. Страховая компания выплатила
предприятию 700 000 д.е. 30 ноября 20X6 года.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
20
Модуль 17 – Основные средства
15 декабря предприятие использовало 700 000 д.е., чтобы приобрести
оборудование для замены уничтоженного пожаром, которое была
незамедлительно установлено и готово к эксплуатации.
Как предприятие должно отразить свое оборудование за год, закончившийся
31 декабря 20X6 года?
30 сентября 20X6 г.
Дт
Прибыль или убыток (обесценение оборудования)
500 000 д.е.
Кт Накопленная амортизация и накопленное
обесценение (оборудование)
500 000 д.е.
Отразить обесценение оборудования, уничтоженного пожаром.
Дт
Накопленная амортизация и накопленное обесценение
(оборудование)
600 000 д.е.
Кт Оборудование (валовая балансовая стоимость)
600 000 д.е.
Отразить прекращение признания оборудования, уничтоженного пожаром.
15 ноября 20X6 г.
Дт
Дебиторская задолженность
700 000 д.е.
Кт Прибыль или убыток (страховая компенсация)
700 000 д.е.
Отразить компенсацию, подлежащую получению от страховой компании в отношении
уничтоженного пожаром оборудования.
30 ноября 20X6 г.
Дт
Денежные средства
700 000 д.е.
Кт Дебиторская задолженность
700 000 д.е.
Отразить получение компенсации от страховой компании в отношении уничтоженного
пожаром оборудования.
15 декабря 20X6 г.
Дт
Основные средства (оборудование, себестоимость)
700 000 д.е.
Кт Денежные средства
700 000 д.е.
Отразить приобретение нового оборудования.
Основные средства, предназначенные для продажи
17.26 Пункт 27.9(е) указывает, что планируемое отчуждение актива до ожидаемой ранее
даты является признаком обесценения, что является основанием для вычисления
возмещаемой величины актива с целью определения, подвергся ли актив
обесценению.
Прекращение признания
17.27 Предприятие прекращает признание объекта основных средств:
(a) в случае выбытия объекта, или
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
21
Модуль 17 – Основные средства
(б) когда от его использования или выбытия не ожидается никаких будущих
экономических выгод.
Примеры – прекращение признания
Пр. 30 14 декабря 20X5 года предприятие продало единицу оборудования. Покупатель
сразу же принял поставку оборудования.
Предприятие должно прекратить признание оборудования 14 декабря 20X5 года,
когда риски и выгоды, связанные с правом собственности на оборудование, перешли
к покупателю, при условии, что все другие условия, изложенные в пункте 23.10,
выполнены.
Пр. 31 1 января 20X5 года по причине падения продаж предприятие временно
остановило работу установки по производству картонных коробок. Ожидая, что
спрос на картонные коробки повысится в обозримом будущем, предприятие
сохранило установку в своей собственности.
30 июня 20X6 года руководство оставило надежду, что состояние рынка
улучшится до такой степени, которая позволила бы снова запустить
производство картонных коробок. Поэтому оно решило утилизировать свою
установку по производству картонных коробок. Превращенная в лом установка
была свалена на местном участке промышленных отходов 15 июля 20X6 года.
Предприятие должно прекратить признание установки 30 июня 20X6 года. С этой
даты не ожидается никаких будущих экономических выгод от ее использования или
выбытия.
17.28 Предприятие должно признавать прибыль или убыток от прекращения признания
объектов основных средств в составе прибыли или убытка в момент прекращения
признания объектов (если Раздел 20 не содержит других требований в отношении
продажи с обратной арендой). Предприятие не должно классифицировать такую
прибыль как выручку.
Примеры – когда признавать доход или убыток от прекращения
признания
Пр. 32 14 декабря 20X5 года предприятие продало станок, балансовая стоимость
которого составляет 20 000 д.е., за 35 000 д.е. Покупатель сразу же принял
поставку станка.
Предприятие должно прекратить признание станка 14 декабря 20X5 года, когда риски
и выгоды, связанные с правом собственности на станок, перешли к покупателю при
условии выполнения всех других требований, изложенных в пункте 23.10 (см. пункт
17.29 ниже). Доход (прибыль от выбытия оборудования) в размере 15 000 д.е.
должен быть признан в составе прибыли или убытка 14 декабря 20X5 года.
Пр. 33 31 декабря 20X4 года предприятие вывело свою установку по производству
картонных коробок из эксплуатации, когда балансовая стоимость установки
составляла 12 000 д.е. Однако, ожидая, что спрос на картонные коробки в
обозримом будущем увеличится, предприятие сохранило установку в своей
собственности. Оно оценило возмещаемую величину установки в 8 000 д.е., а
оставшийся срок полезного использования установки в 10 лет с
ликвидационной стоимостью 5 000 д.е.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
22
Модуль 17 – Основные средства
В июне 20X6 года правительство юрисдикции, в которой ведут свою
деятельность основные конкуренты предприятия-производителя картона,
объявило значительные дотации, предназначенные для обеспечения
рентабельности
картонной
промышленности
в
этой
юрисдикции.
Следовательно, 30 июня 20X6 года руководство оставило надежду, что
состояние рынка улучшится до такой степени, которая позволит снова
запустить производство картонных коробок. Поэтому 1 июля 20X6 года оно
продало свою установку по производству картонных коробок на лом за 5 000
д.е. На момент продажи балансовая стоимость установки составляла 7 550 д.е.
1 июля 20X6 года (дата выбытия) предприятие должно признать в составе прибыли
или убытка убыток в размере 2 550 д.е. от выбытия установки. Убыток (2 550 д.е.) –
это сумма, на которую балансовая стоимость установки (7 550 д.е.) превышает
поступления от выбытия (5 000 д.е.).
Примечания:

31 декабря 20X4 года установка обесценилась, ее балансовая стоимость
уменьшилась на 4 000 д.е. до 8 000 д.е. 31 декабря 20X4 года убыток от
обесценения в размере 4 000 д.е. был признан в составе прибыли или убытка.

На каждую последующую отчетную дату (т.е. 31 декабря 20X5 года, полагая, что
предприятие не подготавливает промежуточную финансовую отчетность)
предприятие должно рассмотреть вопрос о том, есть ли необходимость проводить
тест на обесценение (см. Раздел 27 «Обесценение активов»).

Предположим, что по состоянию на 31 декабря 20X5 года не было никакого
дальнейшего обесценения (или восстановления обесценения), тогда амортизация
в размере 450 д.е. за период с 1 января 20X5 до 30 июня 20X6 должна быть
отражена в составе прибыли или убытка (т.е. балансовая стоимость на 1 января
20X5 года (8 000 д.е.) минус ликвидационная стоимость (5 000 д.е.) =
амортизируемая величина (3 000 д.е.). 3 000 д.е. ÷ 10 лет (оставшийся срок
полезного использования) = амортизация основных средств в год (300 д.е.). 300
д.е. × 18/12 месяцев = амортизация за 18 месяцев (450 д.е.)).
17.29 При определении даты выбытия объекта предприятие должно применять критерии
признания выручки от продажи товаров, изложенные в Разделе 23 «Выручка».
Раздел 20 применяется к выбытию в случае продажи с обратной арендой.
Пример – дата выбытия
Пр. 34 8 августа 20X5 года предприятие продало единицу оборудования в кредит за
40 000 д.е. Покупатель сразу же принял поставку оборудования. Однако,
предприятие сохраняет за собой юридическое право собственности на
оборудование до тех пор, пока покупатель не оплатит цену покупки, чтобы
обеспечить получение причитающейся ему суммы. Сохранение юридического
права собственности не ставит целью ограничить использование покупателем
оборудования. Покупатель заплатил полную сумму предприятию 8 сентября, и
юридическое право собственности на оборудование перешло к покупателю.
Предприятие должно прекратить признание станка 8 августа 20X5 года, когда
значительные риски и выгоды, связанные с правом собственности на станок,
перешли к покупателю (см. пункт 23.10(a)). Сумма является фиксированной (40 000
д.е.), и существует вероятность, что предприятие получит данную сумму (см. пункт
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
23
Модуль 17 – Основные средства
23.10(в) и (г)). Пассивное удерживание юридического права собственности в качестве
обеспечения платежа само по себе не является участием в управлении или
сохранением контроля (см. пункт 23.10(в)). Согласно ожиданиям, никакие дальнейшие
затраты, связанные со сделкой купли-продажи, понесены не будут (см. пункт
23.10(д)).
17.30 Прибыль или убыток, возникающие при прекращении признания объекта основных
средств, определяются предприятием как разница между чистыми поступлениями
от выбытия, если таковые имеются, и балансовой стоимостью объекта.
Пример – прибыль или убыток при прекращении признания
Пр. 35 1 ноября 20X5 года предприятие продало за 3 500 000 д.е. занимаемое
владельцем здание, балансовая стоимость которого составляла 2 000 000 д.е.
Маклер удержал 10 процентов доходов от продажи в качестве комиссионного
вознаграждения. Расходы на юридическое обеспечение сделки составили
10 000 д.е.
1 ноября 20X5 года предприятие должно признать прибыль от выбытия здания в
размере 1 140 000 д.е. в составе прибыли или убытка.
Расчет: цена продажи (3 500 000 д.е.) минус комиссионное вознаграждение маклера
(350 000 д.е.) минус юридические расходы (10 000 д.е.) = чистые поступления от
выбытия (3 140 000 д.е.).
Чистые поступления от выбытия (3 140 000 д.е.) минус балансовая стоимость
(2 000 000 д.е.) = прибыль от выбытия здания (1 140 000 д.е.).
Раскрытие информации
17.31 Предприятие должно раскрыть следующую информацию по каждому классу
основных средств предприятия из числа изложенных в пункте 4.11(a):
(a) база оценки, используемая для определения валовой балансовой стоимости.
(б) используемые методы начисления амортизации.
(в) применяемые сроки полезного использования или нормы амортизации.
(г)
валовая балансовая стоимость и накопленная амортизация (в совокупности с
накопленными убытками от обесценения) на начало и конец периода.
(д) сверку балансовой стоимости на начало и конец периода, показывающую:
(i)
поступления.
(ii)
выбытие.
(iii) приобретения путем объединения бизнеса.
(iv) перевод инвестиционного имущества в категорию основных средств, если
надежная оценка справедливой стоимости становится невозможной (см.
пункт 16.8).
(v) убытки от обесценения, признанные или восстановленные в прибыли или
убытке в соответствии с разделом 27.
(vi) амортизация.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
24
Модуль 17 – Основные средства
(vii) прочие изменения.
Необходимости представлять такую сверку в отношении предыдущих периодов нет.
Примечания
В соответствии с пунктом 4.11(a) предприятие обязано раскрывать подклассы
основных средств в составе классов, которые имеются у предприятия. Класс
активов – это группа активов, аналогичных по характеру и применению в
деятельности предприятия (см. Глоссарий). Ниже представлены примеры
отдельных классов основных средств:
(a)
земля;
(б)
земля и здания;
(в)
машинное или станочное оборудование;
(г)
лодки;
(д)
самолет;
(е)
автомашины;
(ж)
мебель и принадлежности;
(з)
офисное оборудование; и
(и)
инвестиционное имущество, справедливая стоимость которого не может
быть надежно оценена на любой момент времени без чрезмерных затрат
или усилий.
Пример – раскрытие информации
Пр. 36 Предприятие могло бы раскрыть информацию по каждому классу основных
средств следующим образом:
Примечание 1. Учетная политика
Основные средства
Объекты основных средств оцениваются по себестоимости за вычетом накопленной
амортизации и накопленных убытков от обесценения. Амортизация начисляется
таким образом, чтобы распределить стоимость активов за вычетом их
ликвидационной стоимости на протяжении их расчетных сроков полезного
использования по прямолинейному методу. Земля имеет неопределенный срок
полезного использования и поэтому не амортизируется. Расчетные сроки полезного
использования других объектов основных средств:

Здания: 60 лет

Машинное и станочное оборудование: 10 лет

Офисное оборудование: 3 года
Примечание 4. Основные средства
Пустующие
земли
Земля и
здания
Машинное
оборудование
Тыс. д.е.
Тыс. д.е.
Тыс. д.е.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
Офисное
оборудование
Итого
Тыс. д.е.
Тыс. д.е.
25
Модуль 17 – Основные средства
Себестоимость
1 100
Накопленная
амортизация
Балансовая стоимость
на 1 января 20X2 г.
10 000
13 000
4 400
28 500
(4 133)
(3 200)
(2 300)
(9 633)
5 867
9 800
2 100
18 867
2 000
1 000
3 000
4 000
2 000
11 000
(д)
(2 900)
(2 250)
(4 193)
1 100
Поступления
Приобретено при
объединении бизнеса
5 000
(1 400)
Выбытие
(a)
Амортизация
(243)
(в)
(1 200)
(1 700)
Обесценение
Курсовая разница при
пересчете зарубежной
деятельности
(600)
(600)
(200)
Балансовая стоимость
на 31 декабря 20X2 г.
900
Себестоимость
900
Накопленная
амортизация
(300)
(200)
9 224
12 300
(б)
16 000
(б)
(3 700)
13 000
(3 776)
2 550
24 974
(е)
36 300
(е)
(11 326)
(г)
6 400
(г)
(3 850)
Примечание: представленные ниже расчеты носят иллюстративный характер и не
являются частью фактических раскрытий в финансовой отчетности.
Расчеты (в тыс. д.е.)
(a)
2 000 д.е. (себестоимость) минус 600 д.е. (накопленная амортизация)
(б)
10 000 д.е. + 5 000 д.е. минус 2 000 д.е.
(в)
3 000 д.е. (себестоимость) минус 1 800 д.е. (накопленная амортизация)
(г)
13 000 д.е. + 2 000 д.е. + 4 000 д.е. минус 3 000 д.е.(в) и 3 200 д.е. + 1 700 д.е. + 600 д.е. минус
(в)
1 800 д.е.
(д)
1 000 д.е. (себестоимость) минус 700 д.е. (накопленная амортизация)
(е)
4 400 д.е. + 1 000 д.е. + 2 000 д.е. минус 1 000 д.е.(е) и 2 300 д.е. + 2 250 д.е. – 700 д.е.
(a)
и 4 133 д.е. + 243 д.е. минус 600 д.е.
(a)
(д)
17.32 Предприятие также должно раскрывать:
(a) наличие и величину ограничений прав собственности на основные средства, а
также основные средства, заложенные в качестве обеспечения исполнения
обязательств.
(б) сумму договорных обязательств по приобретению основных средств.
Пример
Пр. 37 Предприятие могло бы раскрыть информацию об основных средствах
следующим образом:
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
26
Модуль 17 – Основные средства
Примечание 3. Прибыль до налогов
Нижеследующие статьи были признаны в качестве расходов (доходов) при
определении величины прибыли до налогов:
20X2 г.
20X1 г.
д.е.
д.е.
(2 000 000)
-
Обесценение агрегата
1 000 000
-
Амортизация основных средств
4 250 000
4 500 000
(50 000)
(400 000)
Сумма страхового возмещения за уничтоженный
наводнением агрегат
Прибыль от выбытия основных средств
Примечание 4. Основные средства
По состоянию на 31 декабря 20X2 года недвижимость предприятия была
заложена в качестве обеспечения по ссуде в размере 100 000 д.е.,
предоставленной Предприятием B. На 31 декабря 20Х1 года данный залог
существовал.
По состоянию на 31 декабря 20X2 года предприятие заключило договор с
Предприятием А на строительство офисного здания для предприятия. Согласно
требованиям договора, фиксированная сумма которого составляет 1 000 000 д.е.,
строительство должно начаться 30 июня 20X4 года и завершиться 30 июня 20X5
года. На 31 декабря 20Х1 года предприятие не было связано договорными
обязательствами по приобретению основных средств.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
27
Модуль 17 – Основные средства
ЗНАЧИТЕЛЬНЫЕ ОЦЕНКИ И ПРОЧИЕ СУЖДЕНИЯ
При применении требований МСФО для МСБ к операциям и событиям зачастую
необходимо вынесение суждения. Информация о значительных суждениях и ключевых
источниках неопределенности в оценке полезна при оценке финансового положения,
результатов деятельности и потоков денежных средств предприятия. Следовательно, в
соответствии с пунктом 8.6 предприятие должно раскрыть суждения, которые были
вынесены руководством в процессе применения учетной политики предприятия и
оказывают наиболее значительное влияние на суммы, признанные в финансовой
отчетности.
Кроме того, в соответствии с пунктом 8.7 на отчетную дату предприятие должно раскрыть
информацию о ключевых допущениях в отношении будущих событий и других ключевых
источниках неопределенности в оценке, которые несут в себе значительный риск того, что
в следующем финансовом году потребуются существенные корректировки балансовой
стоимости активов и обязательств.
Другие разделы МСФО для МСБ требуют раскрытия информации о конкретных суждениях
и источниках неопределенности в оценке.
Классификация
Основные средства – это материальные активы, предназначенные для использования в
производстве или поставке товаров или услуг, или в административных целях, или для
сдачи в аренду другим лицам (если они не классифицируются как инвестиционное
имущество). Кроме того, ожидается, что основные средства будут использоваться на
протяжении нескольких периодов. В большинстве случаев определение того, является ли
недвижимость объектом основных средств, больших трудностей не вызывает. Однако,
необходимо значительное суждение при классификации некоторых объектов
недвижимости. Например:

Некоторые объекты недвижимости состоят из частей, одна из которых предназначена
для получения арендной платы или прироста стоимости капитала, а другая – для
использования в производстве, поставке товаров или услуг, или в административных
целях. Если эти части могли бы быть проданы по-отдельности (или сданы в аренду по
отдельным договорам финансовой аренды), предприятие учитывало бы части поотдельности. Если части не могли бы быть проданы по-отдельности, то недвижимость
является инвестиционным имуществом, только если незначительная ее часть
предназначена для использования в производстве, поставке товаров или услуг, или в
административных целях.

В некоторых случаях предприятие оказывает вспомогательные услуги, например услуги
по обеспечению безопасности и техническому обслуживанию лицам, которые занимают
недвижимость, владельцем которой оно является. Определение того, являются ли
вспомогательные услуги настолько значительными, что недвижимость не
удовлетворяет
критериям
инвестиционного
имущества,
может
оказаться
затруднительным. В большинстве случаев услуги по обеспечению безопасности и
техническому обслуживанию будут незначительными, и, следовательно, здание будет
классифицироваться как инвестиционное имущество. Однако, некоторые компании
сдают в аренду полностью оборудованные офисы, включая полный объем услуг, таких
как системы информационных технологий и административные услуги (например, как в
случае со многими отелями). Такие соглашения по своему характеру являются
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
28
Модуль 17 – Основные средства
соглашениями об оказании услуг, а недвижимость в таком случае классифицировалась
бы как занимаемая владельцем и учитывалась согласно Разделу 17 «Основные
средства». Между этими двумя крайностями есть несколько промежуточных случаев,
когда оценка степени значительности услуг может оказаться затруднительной.
Если для определения того, удовлетворяет ли недвижимость критериям инвестиционного
имущества, необходимо значительное суждение, предприятие должно разработать
критерии таким образом, чтобы оно могло выносить суждение последовательно в
соответствии с определением инвестиционного имущества.
После первоначального признания предприятие оценивает инвестиционное имущество по
справедливой стоимости, если справедливая стоимость инвестиционного имущества
может быть надежно оценена на любой момент времени без чрезмерных затрат или
усилий. В противном случае, после первоначального признания инвестиционное
имущество оценивается с использованием метода учета по фактическим затратам за
вычетом амортизации и обесценения согласно Разделу 17 «Основные средства».
Руководство предприятия должно применить суждение при определении того, можно ли
надежно оценить справедливую стоимость инвестиционного имущества на любой момент
времени без чрезмерных затрат или усилий. В пунктах 11.27-11.32 Раздела 11 «Основные
финансовые инструменты» представлено руководство по определению справедливой
стоимости.
Для учета и подготовки отчетности по основным средствам, необходимо разделить
объекты основных средств на классы сообразно обстоятельствам предприятия (см. пункт
17.31). Класс активов – это группа активов, аналогичных по характеру и применению в
деятельности предприятия (см. Глоссарий). В большинстве случаев классификация
объектов основных средств больших трудностей не вызывает. Однако, необходимо
значительное суждение при классификации некоторых объектов.
Пример
Предприятие владеет следующими объектами основных средств:

Недвижимость A: пустующий земельный участок, на
намеревается построить новое административное здание;
котором

Недвижимость B: земельный
захоронения отходов;
участок,
который

Недвижимость C: земельный
административное здание;
участок,
на

Недвижимость D: земельный участок, на котором построен офис прямых продаж;

Недвижимость E1-E10: Десять отдельных розничных магазинов и земля, на которой они
построены;

Оборудование A: компьютерные системы в административном здании и офисе прямых
продаж, интегрированные с компьютерными системами POS-терминалов в розничных
магазинах;

Оборудование B: компьютерные системы POS-терминалов в каждом из розничных
магазинов предприятия;

Мебель и принадлежности в административном здании и офисе прямых продаж;

Оборудование и инвентарь розничных магазинов.
предприятие
котором
построено
предприятие
использует
для
существующее
Единственное инвестиционное имущество предприятия – это Недвижимость F, пустующий
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
29
Модуль 17 – Основные средства
земельный участок, предназначенный для получения прироста стоимости капитала.
Справедливая стоимость земельного участка не может быть надежно оценена на любой
момент времени без чрезмерных затрат или усилий.
Сколько классов основных средств должно раскрыть предприятие?
Чтобы ответить на этот вопрос, нужно вынести суждение.
Класс активов определен как группа активов, аналогичных по характеру и применению в
деятельности предприятия.
Характер земли, на которой нет зданий, отличается от характера земли, на которой было
построено здание.
Следовательно, земля без здания – это отдельный класс активов, который нельзя
объединять с классом земли и зданий. Кроме того, характер и применение земли, которая
используется для захоронения отходов, отличаются от пустующей земли. Хотя характер
Недвижимости A аналогичен характеру Недвижимости F, способ использования земли
отличается в случае с инвестиционным имуществом, которое будет раскрыто как
отдельный класс основных средств. Необходимо вынести суждение, чтобы определить,
достаточно ли отличается характер и применение розничных магазинов от характера и
применения офисных зданий, чтобы рассматривать их как отдельный класс земли и
зданий.
Интеграция всего компьютерного оборудования предприятия позволяет классифицировать
его как один отдельный класс активов.
Мебель и принадлежности, используемые в административных целях, могут в достаточной
мере отличаться от оборудования и инвентаря розничных магазинов, что позволяет
классифицировать их как два отдельных вида активов.
Оценка
При первоначальном признании предприятие должно оценивать основные средства по
себестоимости.
В качестве значительных суждений, необходимых при оценке себестоимости объектов
основных средств при первоначальном признании, можно назвать:

Если отсрочка платежа за объект превышает обычные условия кредитования –
определение ставки дисконтирования для дисконтирования всех будущих платежей,
чтобы установить приведенную стоимость, которая будет включена в себестоимость
недвижимости.

Если объект приобретен в обмен на немонетарный актив – определение справедливой
стоимости немонетарного актива.

Если применимо – оценка затрат на снос и демонтаж объекта и восстановление
участка, на котором он расположен, обязательство, которое предприятие принимает
при приобретении объекта.
После первоначального признания предприятие должно оценивать все объекты основных
средств по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от
обесценения. В качестве значительных суждений, необходимых при начислении
амортизации основных средств, можно назвать:

распределение суммы, первоначально признанной в отношении объекта основных
средств, на его значительные компоненты, которые в соответствии с пунктом 17.16
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
30
Модуль 17 – Основные средства
должны амортизироваться по-отдельности;

оценка срока полезного использования объекта (или значительной части объекта)
основных средств;

оценка ликвидационной стоимости основных средств (или значительной части объекта
основных средств); и

определение соответствующего метода амортизации, который отражает характер
ожидаемого потребления предприятием объекта основных средств (или значительной
части объекта основных средств).
В качестве значительных суждений, необходимых при учете обесценения основных
средств, можно назвать:

определение того, имеются ли какие-либо признаки обесценения объекта основных
средств; и

если имеются признаки обесценения основных средств – определение возмещаемой
величины основных средств.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
31
Модуль 17 – Основные средства
СРАВНЕНИЕ С ПОЛНОЙ ВЕРСИЕЙ МСФО
Обобщенный обзор различий между выпущенными 9 июля 2009 года требованиями к учету
и отчетности по основным средствам в соответствии с полной версией МСФО (см. МСФО
(IAS) 16 «Основные средства») и МСФО для МСБ (см. Раздел 17 «Основные средства»)
представлен ниже:

Текст МСФО для МСБ изложен простым языком и содержит значительно меньшее по
объему руководство по применению принципов.

Полная версия МСФО допускает выбор метода переоценки для оценки основных
средств после первоначального признания. МСФО для МСБ не допускает такого
выбора.

Полная версия МСФО требует ежегодного пересмотра ликвидационной стоимости,
срока полезного использования и метода амортизации основных средств. МСФО для
МСБ требует пересмотра только в том случае, если имеются признаки, что произошли
значительные изменения за период, прошедший после предыдущей годовой отчетной
даты.

Различия, связанные с тестированием на обесценение, изложены в Модуле 27
«Обесценение активов».
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
32
Модуль 17 – Основные средства
ПРОВЕРЬТЕ СВОИ ЗНАНИЯ
Проверьте свое знание требований к учету и отчетности по основным средствам в
соответствии с МСФО для МСБ, ответив на предложенные ниже вопросы.
Как только закончите тест, сравните Ваши ответы с ответами, представленными ниже.
Предполагается, что все суммы являются существенными.
Отметьте ячейку рядом с наиболее правильным утверждением.
Вопрос 1
Основные средства это:
(a) материальные активы, предназначенные
хозяйственной деятельности.
для
продажи
в
ходе
обычной
(б) материальные активы, предназначенные для получения арендной платы или
прироста стоимости капитала, или и того, и другого.
(в) материальные активы, предназначенные для использования в производстве или
поставке товаров или услуг, сдачи в аренду другим лицам, или в
административных целях, срок ожидаемого использования которых составляет
более одного отчетного периода.
Вопрос 2
Предприятие предоставляет услуги проживания и завтраков в принадлежащем ему здании.
Предприятие также предоставляет своим гостям другие услуги, включая уборку,
спутниковое телевидение и широкополосный доступ в Интернет. Суточная арендная плата
за номер включает эти услуги. Кроме того, по просьбе клиентов предприятие проводит
экскурсии по окрестностям. Экскурсии оплачиваются отдельно.
Предприятие учитывать здание как:
(a) основные средства
(б) инвестиционное имущество
(в) запасы
Вопрос 3
После первоначального признания предприятие должно оценивать свои основные
средства:
(a) по себестоимости.
(б) по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от
обесценения.
(в) по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от
обесценения плюс затраты на текущее обслуживание.
(г) по себестоимости плюс затраты на текущее обслуживание.
Вопрос 4
Предприятие предоставляет услуги деловой авиации (частные рейсы для деловых людей).
Единственный объект основных средств предприятия – это самолет, приобретенный за
10 400 000 д.е. Себестоимость самолета распределена на его значительные части
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
33
Модуль 17 – Основные средства
следующим образом: двигатель (60%), фюзеляж (20%), авиационное оборудование (10%),
мебель и принадлежности (10%).
Обязательным условием использования самолета является его технический осмотр
управлением авиации, который проводится каждые три года. Затраты на технический
осмотр составляют 400 000 д.е. Перед отправкой предприятию технический осмотр
самолета был проведен за счет производителя.
Авиационное законодательство требует замены двигателя самолет каждые 2 000 000
воздушных миль. Руководство намеревается поставить новый двигатель на самолет, когда
имеющийся двигатель потребует замены, чтобы можно было эксплуатировать самолет в
течение приблизительно 10 лет, после чего предприятие намеревается утилизировать
самолет.
Руководство не предполагает менять фюзеляж самолета или авиационное оборудование.
Однако, руководство оценивает срок полезного использования мебели и принадлежностей
в пять лет, по прошествии которых мебель и принадлежности будут утилизированы и
заменены.
Какова себестоимость каждой из значительных частей самолета, которые предприятие
должно амортизировать отдельно:
(a) 6 240 000 д.е. (двигатель), 2 080 000 д.е. (фюзеляж), 1 040 000 д.е. (авиационное
оборудование) и 1 040 000 д.е. (мебель и принадлежности).
(б) 10 400 000 д.е. (самолет).
(в) 6 000 000 д.е. (двигатель), 3 000 000 д.е. (фюзеляж и оборудование), 1 000 000 д.е.
(мебель и принадлежности) и 400 000 д.е. (технический осмотр самолета).
Вопрос 5
Ситуация та же, что и в Вопросе 4.
Какие методы амортизации являются наиболее подходящими для предприятия при
расчете амортизационных отчислений по значительным частям самолета
(a) прямолинейный метод для всех частей самолета.
(б) для двигателя самолета – метод единиц продукции, исходя из количества
воздушных миль, которые пролетел самолет; для остальных частей самолета –
прямолинейный метод.
(в) для всех частей самолета – метод единиц продукции, исходя из количества
воздушных миль, которые пролетел самолет.
(г) метод уменьшающегося остатка для всех частей самолета.
Вопрос 6
Здание, владельцем которого является дочернее предприятие, предназначено для
получения арендной платы от материнского предприятия по договору операционной
аренды. Материнское предприятие производит свою продукцию в арендованном здании.
Справедливая стоимость здания может быть надежно оценена на любой момент времени
без чрезмерных затрат или усилий.
Здание учитывается как:
(a) инвестиционное имущество дочерним предприятием и инвестиционное имущество
группой.
(б) как основные средства и дочерним предприятием, и группой.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
34
Модуль 17 – Основные средства
(в) как инвестиционное имущество и дочерним предприятием, и группой.
(г) как инвестиционное имущество дочерним предприятием и как объект основных
средств группой.
Вопрос 7
1 января 20X1 года предприятие приобрело здание за 95 000 д.е., включая
невозмещаемые налоги на покупку в размере 5 000 д.е. Согласно договору купли-продажи
полная оплата (включая оплату налогов на покупку) должна быть произведена 31 декабря
20X1 года. При приобретении здания были понесены и оплачены 1 января 20X1 года
расходы на юридическое обеспечение в размере 2 000 д.е.
В здании располагается административный персонал предприятия.
Соответствующая ставка дисконтирования составляет 10 процентов в год.
Предприятие должно оценить первоначальную стоимость здания в:
(a) 102 000 д.е.
(б) 97 000 д.е.
(в) 88 364 д.е.
(г) 107 000 д.е.
Вопрос 8
1 января 20X1 года предприятие приобрело здание за 100 000 д.е. 31 декабря 20X1 года
руководство:

оценило срок полезного использования здания как 40 лет с даты приобретения

оценило ликвидационную стоимость здания как 20 000 д.е.

определило, что предприятие будет равномерно потреблять будущие экономические
выгоды от здания на протяжении 40 лет с даты приобретения

оценило справедливую стоимость здания как 130 000 д.е.
В здании располагается отдел сбыта предприятия.
Предприятие должно оценить балансовую стоимость здания на 31 декабря 20X1 года в:
(a) 100 000 д.е.
(б) 98 000 д.е.
(в) 130 000 д.е.
(г) 127 250 д.е.
Вопрос 9
31 декабря 20X2 года предприятие произвело переоценку недвижимости, описанной в
Вопросе 8 следующим образом:

срок полезного использования здания составляет 60 лет с даты приобретения

ликвидационная стоимость здания составляет 10 000 д.е.

что предприятие будет равномерно потреблять будущие экономические выгоды от
здания на протяжении 60 лет с даты приобретения

справедливая стоимость здания составляет 160 000 д.е.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
35
Модуль 17 – Основные средства
Предприятие должно оценить балансовую стоимость здания на 31 декабря 20X2 в:
(a) 96 508 д.е.
(б) 96 000 д.е.
(в) 160 000 д.е.
(г) 125 263 д.е.
Вопрос 10
1 января 20X1 года предприятие приобрело полосу земли, назначение которой не
определено. 1 января 20X4 года предприятие начало строить на этой земле здание,
которые будет использоваться как административное здание. 1 января 20X8 года
административный персонал предприятия переехал из этого здания в недавно
приобретенное помещение. Здание было сразу же сдано в аренду независимому третьему
лицу по договору операционной аренды. 31 декабря 20X9 года предприятие приняло
незатребованное предложение от арендатора о покупке здания у предприятия, которая
вступила в силу немедленно.
Справедливая стоимость здания может быть надежно оценена на любой момент времени
без чрезмерных затрат или усилий.
Предприятие должно учитывать здание как:
(a) инвестиционное имущество с даты приобретения (1 января 20X1 года) до даты
выбытия (31 декабря 20X9 года).
(б) инвестиционное имущество в течение 20X1-20X3 годов и как основные средства в
течение 20X4-20X9 годов.
(в) инвестиционное имущество в течение 20X1-20X3 годов и 20X8-20X9 годов и как
основные средства в течение 20X4-20X7 годов.
(г) основные средства в течение 20X1-20X7 годов и как инвестиционное имущество в
течение 20X8-20X9 годов.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
36
Модуль 17 – Основные средства
Ответы
В1
В2
(в) см. пункт 17.2.
(a) причина – здание составляет часть активного бизнеса с интегрированными
потоками денежных средств, а не пассивные инвестиции (см. пункты 16.2(a) и
17.2(a)).
ВQ3 (б) см. пункт 17.15
ВQ4 (в) см. пункты 17.7 и 17.16.
расчет – себестоимость, исключая затраты на технический осмотр до поставки =
10 000 000 д.е. Распределение: двигатель (60%), фюзеляж и оборудование (30%) и
мебель и принадлежности (10%).
В5 (б) см. пункт 17.22
В6 (г) см. пункты 9.2 и 16.2
В7 (в) расчет - (цена покупки (95 000 д.е.), исключая возмещаемые налоги) ÷ 1,1 =
приведенная стоимость цены покупки (86 364 д.е.) + прямые затраты (юридическое
обеспечение – 2,000 д.е.) = 88 364 д.е.
В8 (б) расчет – себестоимость (100 000 д.е.) минус (амортизируемая величина (80 000
д.е.) ÷ срок полезного использования (40 лет) × 1 год в использовании) накопленная
амортизация = 98 000 д.е.
В9 (a) расчет: себестоимость (100 000 д.е.) минус [2 000 д.е. (накопленный амортизация
на начало отчетного периода) + (88 000 д.е. (оставшаяся амортизируемая величина)
÷ 59 лет (оставшийся срок полезного использования) × 1 год в использовании с
начала текущего отчетного периода) = 3 492 д.е. (накопленная амортизация)] =
96 508 д.е.
В10 (в) см. пункты 16.2, 16.9 и 17.2
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
37
Модуль 17 – Основные средства
ПРИМЕНИТЕ СВОИ ЗНАНИЯ
Примените свое знание требований к учету и отчетности по основным средствам в
соответствии с МСФО для МСБ, решая предложенные ниже задания.
Как только закончите выполнять задания, сравните свои ответы с ответами,
представленными ниже.
Ситуация 1
МСБ А понесло (и оплатило) следующие расходы при приобретении административного
здания и земли, на которой оно построено:
Дата
д.е.
Дополнительная информация
1 января 20X1 г.
200 000 000
20 процентов цены относится на землю
1 января 20X1 г.
20 000 000
Невозмещаемые налоги на передачу (не включены
в цену покупки 200 000 000 д.е.)
1 января 20X1 г.
1 000 000
Расходы на юридическое обеспечение, относимые
непосредственно на приобретение
1 января 20X1 г.
10 000
Возмещение
предыдущему
владельцу
за
предварительно
уплаченные
невозмещаемые
налоги на имущество, взимаемые
местными
органами, за шесть месяцев, заканчивающихся 30
июня 20X1 года
30 июня 20X1 г.
20 000
Невозмещаемые ежегодные налоги на имущество,
взимаемые
местными
органами
за
год,
заканчивающийся 30 июня 20X2 года
На
протяжении
20X1 г.
120 000
Текущий ремонт и техническое обслуживание,
включая
зарплату
и
другие
затраты
на
административный и технический персонал. Эти
затраты относятся в равной степени на каждое из
10 подразделений
По состоянию на 31 декабря 20X1 года МСБ сделало следующие оценки:

Срок полезного использования здания: 50 лет от даты приобретения

Ликвидационная стоимость здания: 20 000 000 д.е.

Предприятие будет равномерно потреблять будущие экономические выгоды от здания
на протяжении 50 лет с даты приобретения

Справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу земли и здания: 250 000 000
д.е.
Подготовьте проводки, чтобы отразить эффект основных средств в учетных
записях МСБ А за год, закончившийся 31 декабря 20X1 года.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
38
Модуль 17 – Основные средства
Разбор ситуации 1
На 1 января 20X1 г.
Дт
Земля и оборудование (себестоимость)
200 000 000 д.е.
A
Кт Денежные средства
200 000 000 д.е.
Признать приобретение недвижимости.
Дт
Земля и оборудование (себестоимость)
20 000 000 д.е.
A
Кт Денежные средства
20 000 000 д.е.
Признать невозмещаемые налоги на передачу недвижимости, понесенные при приобретении
недвижимости.
Дт
Земля и оборудование (себестоимость)
1 000 000 д.е.
Кт Денежные средства
A
1 000 000 д.е.
Признать расходы на юридическое обеспечение, непосредственно относимые на приобретение
недвижимости.
Дт
Расходы будущих периодов (актив)
10 000 д.е.
Кт Денежные средства
10 000 д.е.
Признать предварительно уплаченные налоги на имущество, взимаемые местными органами, за
шесть месяцев, заканчивающихся 30 июня 20X1 года.
На 30 июня 20X1 г.
Дт
Расходы будущих периодов (актив)
20 000 д.е.
Кт Денежные средства
20 000 д.е.
Признать налоги на имущество, взимаемые местными органами, уплаченные 30 июня 20Х1 года за
двенадцать месяцев, заканчивающихся 30 июня 20X2 года.
За год, закончившийся 31 декабря 20X1 г.
Дт
Прибыль или убыток (операционные расходы)
10 000 д.е.
Кт Расходы будущих периодов (актив)
10 000 д.е.
Признать как расход предварительно уплаченные 1 января 20Х1 года налоги на имущество,
взимаемые местными органами власти, за первые шесть месяцев, заканчивающихся 30 июня 20X1
года.
Дт
Прибыль или убыток (операционные расходы)
10 000 д.е.
Кт Расходы будущих периодов (актив)
10 000 д.е.
Признать уплаченные 30 июня 20Х1 года налоги на имущество, взимаемые местными органами
власти, за последние шесть месяцев текущего отчетного периода. Остается 10 000 д.е. как актив,
поскольку эта сумма относится на первые шесть месяцев следующего отчетного периода.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
39
Модуль 17 – Основные средства
Дт
Прибыль или убыток (операционные расходы)
120 000 д.е.
Кт Денежные средства
120 000 д.е.
Признать расходы на текущий ремонт и техническое обслуживание здания в 20X1 году.
Дт
Прибыль или убыток (операционные расходы)
3 136 000 д.е.
Кт Накопленная амортизация (ОС – здания)
(a)
3 136 000 д.е.
Признать амортизацию зданий в 20X1 году.
Расчеты и пояснительные примечания, представленные ниже, не являются частью ответа на
данное задание:
(a)
80% × 221 000 000 д.е.
= 176 800 000 д.е. (себестоимость зданий. [176 800 000 д.е. (себестоимость)
минус 20 000 000 д.е. (ликвидационная стоимость)] ÷ 50 лет (равномерное потребление будущих
экономических выгод на протяжении срока полезного использования здания, который составляет 50
лет) = 3 136 000 д.е. (амортизация за год)
(б)
∑A = 221 000 000 д.е. (себестоимость земли и зданий)
(б)
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
40
Модуль 17 – Основные средства
Ситуация 2
МСБ B владеет одним объектом основных средств – офисное здание, занимаемое его
административным персоналом, и земля, на которой оно построено. На 31 декабря 20X1
года балансовая стоимость недвижимости составляла 2 000 000 д.е. за вычетом
накопленной амортизации в размере 1 000 000 д.е. МСБ B начисляет амортизацию по
зданию, используя прямолинейный метод на протяжении 50 лет до нулевой
ликвидационной стоимости. Земля, на которой расположено здание, является
несущественной.
30 июня 20X2 года МСБ B приобрело 100% капитала МСБ C. Информация об основных
средствах МСБ С на 30 июня 20X2 года представлена в таблице ниже.
Оставшийся срок
полезного
использования
Балансовая
стоимость (д.е.)
Ликвидационная
стоимость (д.е.)
Справедливая
стоимость (д.е.)
Производственный
корпус A
10 лет
1 000 000
100 000
1 500 000
Производственный
корпус B
15 лет
6 000 000
1 500 000
9 000 000
Офисное здание A
20 лет
4 500 000
2 500 000
7 000 000
Земельный участок A
(пустующий)
Неопределенный
срок
300 000
4 000 000
4 000 000
Земельный участок B
(пустующий)
Неопределенный
срок
6 000
1 000 000
1 000 000
Земельный участок C
(пустующий)
Неопределенный
срок
9 000
2 000 000
2 000 000
Описание
Итого
11 815 000
24 500 000
30 сентября 20X2 года в ответ на незатребованное предложение МСБ C продало
Производственный корпус B за 9 100 000 д.е.
1 октября 20X2 года МСБ C разделило земельный участок B на 30 участков и начало
строить жилые дома на каждом участке с целью продажи жилых домов и земли, на которой
они построены в ходе обычной хозяйственной деятельности.
12 октября 20X2 года МСБ C получило разрешение на планировочные работы (за 500 000
д.е.) для строительства офисного блока на Земельном участке C. МСБ C намеревается
использовать офисное здание для размещения отдела продаж, обслуживающего заказы на
высылку товаров по почте.
1 ноября 20X2 года МСБ C начало использовать Земельный участок A для захоронения
отходов. Затраты на преобразование Земельного участка А в место захоронения отходов
составили 100 000 д.е. Ожидается, что участок будет использоваться для захоронения
отходов на протяжении 10 лет до его заполнения. После заполнения МСБ C намеревается
отказаться от участка.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
41
Модуль 17 – Основные средства
16 декабря 20X2 года МСБ C заключило договор с Предприятием D (независимым третьим
лицом) для строительства офисного здания на Земельном участке C. Согласно договору,
фиксированная цена которого составляет 10 000 000 д.е., строительство должно начаться
30 июня 20X3 года и завершиться 30 июня 20X5 года.
31 декабря 20X2 года земля и здание МСБ В были заложены в качестве обеспечения по
ссуде 3 000 000 д.е., предоставленной Банком A. Ссуда была выдана МСБ B 30 декабря
20X2 года. По ссуде начисляется вознаграждение по фиксированной ставке 3 процента в
год. Ссуда подлежит погашению в полном объеме 31 декабря 20X8 года.
31 декабря 20X2 года оценка, произведенная группой МСБ B, подтвердила сроки полезного
использования, ликвидационные стоимости и метод амортизации, применяемый в
отношении всех основных средств. Кроме того, обзор на предмет наличия признаков
обесценения не обнаружил признаков обесценения основных средств.
Земля, на которой расположены здания, является несущественной.
Подготовьте отрывок, отражающий, как основные средства могли бы быть
представлены и раскрыты в консолидированной финансовой отчетности группы
МСБ B за год, закончившийся 31 декабря 20X2 года.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
42
Модуль 17 – Основные средства
Разбор ситуации 2
Отрывок из консолидированного отчета о финансовом положении группы МСБ B по состоянию на
31 декабря 20X2 г.:
Наименование
Основные средства
прим.
20X2 г.
20X1 г.
14
16 789 167 д.е.
2 000 000 д.е.
Отрывок из консолидированного отчета о финансовом положении группы МСБ B по состоянию на
31 декабря 20X2 г.:
Примечание 1. Учетная политика
Основные средства
Объекты основных средств оцениваются по себестоимости за вычетом накопленной
амортизации и накопленных убытков от обесценения.
Амортизация основных средств начисляется с использованием прямолинейного метода
таким образом, чтобы распределить стоимость активов за вычетом их ликвидационной
стоимости на протяжении расчетного срока их использования. Земля, кроме участков,
используемых для захоронения отходов, имеет неопределенный срок полезного
использования и поэтому не обесценивается. Срок полезного использования зданий
составляет 50 лет с даты строительства. Срок полезного использования участков,
используемых для захоронения отходов, составляет 10 лет с даты выемки грунта.
Примечание 3. Прибыль до налогов
Следующие статьи были признаны в качестве расходов (доходов) при определении
прибыли до налогов:
Прибыль от выбытия основных средств
20X2 г.
20X1 г.
д.е.
д.е.
(225 000)
Амортизация
435 833
(a)
(п)+(и)
–
60 000
(б)
Примечание 14. Основные средства
Наименование
Участок для
захоронения
отходов
(д.е.)
Пустующая
земля (д.е.)
Себестоимость
Накопленная амортизация
Балансовая стоимость на
31 декабря 20X1 г.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
Земля и
здания
(д.е.)
Итого
(д.е.)
3 000 000
3 000 000
(1 000 000)
(1 000 000)
2 000 000
2 000 000
43
Модуль 17 – Основные средства
Поступления
100 000
500 000
(г)
Приобретено при
объединении бизнеса
(1 000 000)
Балансовая стоимость на
31 декабря 20X2 г.
Себестоимость
Накопленная амортизация
(д)
4 000 000
(е)
24 500 000
(68 333)
(п)
4 031 667
2 500 000
4 100 000
(68 333)
(1 000 000)
(4 000 000)
Выбытие
Амортизация
600 000
17 500 000
7 000 000
Переведено в категорию
запасов
Перераспределение в
результате изменения в
использовании
(в)
2 500 000
(8 875 000)
(ж)
(8 875 000)
(367 500)
(и)
(435 833)
10 257 500
(м)
(п)
16 789 167
11 500 000
(н)
18 100 000
(1 242 500)
(о)
(1 310 833)
31 декабря 20X2 года группа заключила договор с Предприятием D на строительство
офисного здания на пустующей земле, принадлежащей группе. Согласно договору,
фиксированная цена которого составляет 10 000 000 д.е., строительство должно начаться
30 июня 20X3 года и завершиться 30 июня 20X5 года. На 31 декабря 20X1 года никаких
договорных обязательств не было.
По состоянию на 31 декабря 20X2 года недвижимость МСБ В была заложена в качестве
обеспечения по ссуде 3 000 000 д.е., предоставленной Банком A. По ссуде начисляется
вознаграждение по фиксированной ставке 3 процента в год. Ссуда подлежит возмещению
в полном объеме 31 декабря 20X8 года. На 31 декабря 20Х1 года недвижимость группы не
была обременена.
Расчеты и пояснительные примечания, представленные ниже, не являются частью ответа на
данное задание:
(a)
9 100 000 д.е. (поступления от продажи Производственного корпуса B) минус 8 875 000 д.е. (ж)
(балансовая стоимость) = 225 000 д.е. (прибыль от выбытия Производственного корпуса B).
(б)
3 000 000 д.е. (себестоимость) ÷ 50 лет = 60 000 д.е. (амортизация в год).
(в)
500 000 д.е. (затраты на разрешение на планировочные работы для Земельного участка C) (см.
пункты 16.7 и 17.10(б)).
(г)
4 000 000 д.е. (Земельный участок A) + 1 000 000 д.е. (Земельный участок B) + 2 000 000 д.е.
(Земельный участок C) = 7 000 000 д.е. (т.е. стоимостью для группы является справедливая стоимость
на дату приобретения) (см. пункт 19.14)
(д)
1 500 000 д.е. (Производственный корпус A) + 9 000 000 д.е. (Производственный корпус B) + 7 000 000
д.е. (Офисное здание A (т.е. стоимостью для группы является справедливая стоимость на дату
приобретения). См. МСФО для МСБ, пункт 19.14 = 17 500 000 д.е. (здания).
(е)
1 000 000 д.е. (балансовая стоимость Земельного участка B, которые теперь используется для
продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности) (т.е. запасы). См. МСФО для МСБ, пункт
13.1(a)
(ж)
9 000 000 д.е. (себестоимость) минус 125 000 д.е. (накопленная амортизация)
(балансовая стоимость Земельного участка B на дату его выбытия).
(з)
(9 000 000 д.е. (себестоимость) минус 1 500 000 д.е. (ликвидационная стоимость)) ÷ 15 лет × 3/12
месяцев = 125 000 д.е. (накопленная амортизация по Производственному корпусу B на дату выбытия
(с 30 июня по 30 сентября 20X2 года)
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
(з)
= 8 875 000 д.е.
44
Модуль 17 – Основные средства
(и)
60 000 д.е. (недвижимость МСБ B)
+ 70 000 д.е. (Производственный корпус A) + 125 000 д.е.
(з)
(л)
(Производственный корпус B) + 112 500 д.е. (Офисное здание A) = 367 500 д.е.
(б)
(к)
(1 500 000 д.е. (себестоимость) минус 100 000 д.е. (ликвидационная стоимость)) амортизируемая
величина ÷ 10 лет (срок полезного использования) x 6/12 месяцев = 70 000 д.е.
(л)
(7 000 000 д.е. (себестоимость) минус 2 500 000 д.е. (ликвидационная стоимость)) амортизируемая
величина ÷ 20 лет (срок полезного использования) x 6/12 месяцев = 112 500 д.е.
(м)
2 500 000 д.е. (Земельный участок C).
(н)
3 000 000 д.е. (недвижимость МСБ B) + 1 500 000 (Производственный корпус A) + 7 000 000 д.е.
(Офисное здание A) = 11 500 000 д.е. (здания).
(о)
1 060 000 д.е. (недвижимость МСБ B) + 70 000 д.е. (Производственный корпус A)
(л)
(Офисное здание A) = 1 242 500 д.е.
(п)
(4 100 000 д.е. (себестоимость) минус нулевая ликвидационная стоимость) амортизируемая величина
÷ 10 лет (срок полезного использования) x 2/12 месяцев = 68 333 д.е.
Фонд КМСФО: Учебные материалы по МСФО® для МСБ (версия 2010-1)
(к)
(к)
+ 112 500 д.е.
45