Учетно-информационное обеспечение анализа эффективности
advertisement
На правах рукописи Лаханова Анна Михайловна УЧЕТНО-ИНФОРМАЦИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ АНАЛИЗА ЭФФЕКТИВНОСТИ ЗЕРНОВОГО ПРОИЗВОДСТВА Специальность 08.00.12 − Бухгалтерский учет, статистика Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук Москва 2011 1 Диссертационная работа выполнена на кафедре экономического анализа и аудита Российского государственного аграрного университета – МСХА имени К.А. Тимирязева. Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор Казакова Наталия Александровна Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор Полковский Леонид Михайлович кандидат экономических наук, профессор Васькин Федор Иванович Ведущая организация: Рязанский государственный агротехнологический университет имени П.А. Костычева Защита состоится «22» декабря 2011 г. в 14 часов 00 минут на заседании диссертационного совета Д 220.043.11 при Российском государственном аграрном университете – МСХА имени К.А. Тимирязева по адресу: 127550, г. Москва, ул. Тимирязевская, д. 49 (учебный корпус №13 ул. Прянишникова, 15) Ученый совет РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (тел/факс: 8 (499) 976 24 92). С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева Автореферат разослан, размещен на сайте университета www.timacad.ru и направлен на сайт Министерства образования и науки РФ по адресу referat_vak@mon.gov.ru «21» ноября 2011 г. Ученый секретарь диссертационного совета Н.Н. Карзаева 2 ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность темы исследования. Формирование эффективного производства в кризисных условиях хозяйствования становится первоочередной задачей органов государственной власти и руководителей организаций. Реализация целевых программ Минсельхоза РФ направлена на выведение сельского хозяйства из кризисного состояния, восстановление управляемости и повышение эффективности отрасли. Это в свою очередь, требует транспарентной информации, разработки адекватной системы наблюдения и контроллинга эффективности сельскохозяйственного производства. Зерновое производство в природно-климатических условиях России считается одной из наиболее прибыльных отраслей агропромышленного комплекса. Сравнительно низкие показатели трудоемкости, фондоемкости и энергоемкости в сочетании с большой восприимчивостью к достижениям научно-технического прогресса дают возможность повышать экономическую эффективность производства зерна даже в регионах и хозяйствах с относительно невысоким биоклиматическим потенциалом. В то же время, несовершенство действующей системы учета и методик анализа эффективности производства в российских компаниях-производителях зерна становится одной из причин их медленной адаптации к жестким требованиям международных финансовых и товарных рынков. Как результат сокращаются поставки продукции, что ведет к снижению доходов и эффективности зернового производства. О проблемах перехода на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) указывалось в «Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу» (Приказ Минфина РФ от 01.07.2004 № 180), а также в проекте «Осуществление реформы бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации». В условиях экономических преобразований объективной необходимостью становится переосмысление теории и методологии анализа эффективности зернового производства и разработка практических рекомендаций, направленных на обеспечение эффективного функционирования, как отдельных производителей зерна, так и зерновой отрасли в целом. Для этого требуется расширение и повышение достоверности источников информации, совершенствование системы показателей эффективности, методов их оценки и контроля. Степень разработанности проблемы. Теоретические, методические аспекты эффективности производства отражены в трудах отечественных ученых, таких как А.И. Алтухов, Н.А. Волкова, В.П. Грузинова, Р.М. Нуреева, С.В. Петранева и зарубежных экономистов: К.Р. Макконелл, С.Л. Брю, К. Маркс, Ф. Энгельс и других. Проблемам определения эффективности сельскохозяйственного производства занимались В.А. Добрынин, В.И. Коваленко, Н.Я. Нечаев, В.А. Свободин и другие. Вопросам организации бухгалтерского учета, как информационной базы экономического анализа, и проблемам методического обеспечения оценки эффективности производства посвящены работы Р.А. Алборова, Н.Г. Белова, В.Г. Гетьмана, Н.Е. Зиминой, Н.А. Казаковой, 3 Т.П. Карповой, Г.А. Краюхина, А.Д. Ларионова, А.И. Павлычева, В.Ф. Палия, М.З. Пизенгольца, Ж. Ришара, Г.В. Савицкой, Я.В. Соколова, Л.И. Хоружий, С.Г. Чеглаковой и др. Особенности формирования финансовых показателей в системе бухгалтерского учета для оценки эффективности зернового производства достаточно хорошо освящены в отечественной и зарубежной литературе. Однако на современном этапе развития социальноэкономических отношений, науки и технологий открываются новые возможности для оценки и прогнозирования эффективности зернового производства, связанные, прежде всего, с глобализацией информационного пространства, использованием международных стандартов учета и отчетности, а также данных дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель. В то же время научных работ, связанных с оценкой экономической эффективности зернового производства с использованием расчетных показателей на основе МСФО или данных спутникового мониторинга, очень мало. Проблемы проведения анализа эффективности зернового производства в связи с новыми информационными возможностями остаются до сих пор нерешенными. Это и обусловило выбор темы исследования. Область исследования. Исследование проведено в рамках пп. 1.6. Адаптация различных систем бухгалтерского учета, их соответствие международным стандартам, 2.3. Развитие методологии комплекса методов оценки, анализа, прогнозирования экономической деятельности, 2.8. Экономический анализ и оценка эффективности предпринимательской деятельности специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК (экономические науки). Цель исследования состоит в разработке информационного и методического обеспечения анализа эффективности зернового производства, основанного на методологии МСФО и данных агрокосмического мониторинга. Для достижения поставленной цели определены следующие задачи: уточнить понятие эффективности зернового производства в соответствии с современными условиями хозяйствования; разработать систему показателей эффективности реализации продукции зерновых культур в условиях интеграции России в международное экономическое пространство; предложить метод оценки биологических активов и разработать рекомендации по бухгалтерскому учету зернового производства и выходу продукции в условиях применения МСФО; обосновать методику анализа эффективности производства и реализации зерна с использованием интегрированной информации; разработать аналитический инструментарий контроллинга эффективности зернового производства, позволяющую использовать учетные и внеучетные данные; разработать предложения по использованию данных дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель, в том числе, в оценке перспективной эффективности зернового производства. 4 Объектом исследования являются сельскохозяйственные организации Рязанской области, занимающиеся производством продукции зерновых культур. Предметом исследования выступают действующие системы и методы бухгалтерского финансового и управленческого учета, а также подходы, методы, методики экономического анализа эффективности применительно к производству и реализации продукции зерновых культур. Теоретической и методологической основой исследования являются научные труды и разработки отечественных и зарубежных специалистов в области бухгалтерского учета, экономического анализа, экономики сельского хозяйства, законодательные, нормативные и методические материалы по регулированию бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. В работе использованы общенаучные методы исследования: наблюдение, анализ, синтез, моделирование, графический, экономико-статистический, приемы сравнения, систематизации и обобщения теоретического и практического материала. Информационной базой исследования послужили данные органов государственной статистики, учетно-аналитические материалы Министерства сельского хозяйства РФ и сельскохозяйственных организаций Рязанской области. В диссертации нашли отражение результаты научно-исследовательских и методических работ, выполненных автором и при его участии. Научная новизна диссертационной работы заключается в уточнении теоретических аспектов анализа и разработке информационно-методического инструментария для контроллинга эффективности зернового производства, базирующегося на методике учета, адаптированной к требованиям МСФО. Наиболее значимые научные результаты диссертационной работы, содержащие новизну отражены в следующих положениях, являющихся предметом защиты: Уточнено понятие эффективности зернового производства, как экономической категории, характеризующей технологию возделывания зерновых культур с точки зрения ее интенсивности и результативность реализации продукции, как финансового критерия эффективности, что позволяет комплексно анализировать состояние и тенденции развития зернового производства. Предложена система показателей для анализа эффективности реализации продукции зерновых культур, классифицированных по направлениям: результаты будущих реализаций, результативность сделки, удельные показатели эффективности производства, эффективность выхода на активный рынок, что позволит формировать более точную и комплексную информацию об эффективности зернового производства. Разработан метод оценки биологических активов и методические рекомендации по организации учета зернового производства и выходу готовой продукции, базирующиеся на адаптированной к МСФО системе показателей, а также данных дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель, что позволит формировать учетную информацию для последующего анализа эффективности производства. 5 Предложена методика анализа эффективности производства и реализации продукции зерновых культур с использованием интегрированной информации, включающая систему показателей, рассчитанных на основе показателя потенциальной прибыли и данных дистанционного мониторинга. Интегрированный подход позволяет определить оперативную и перспективную эффективность зернового производства. Разработан информационно-аналитический инструментарий контроллинга эффективности зернового производства, предполагающий комплексное использование данных бухгалтерского и управленческого учета, планирования и дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель, что позволит с максимальной отдачей использовать имеющиеся возможности организации для непрерывной комплексной оценки эффективности производства. Обоснована оценка перспективной урожайности и эффективности зернового производства на основе информации дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель, что позволит получать независимую оценку эффективности производства и прогнозировать конъюнктуру зернового рынка. Практическая значимость исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации информационно-методические разработки позволяют организовать бухгалтерский учет и анализ в зерновых организациях по требованиям МСФО, что обеспечит возможность их выхода на мировые рынки. Разработанная система учетно-методического обеспечения анализа дает возможность использовать для оценки эффективности и контроля зернового производства как учетные, так и внеучетные методы, например, дистанционный мониторинг сельскохозяйственных земель. Использование системы контроллинга эффективности зернового производства обеспечит руководство зерновых компаний стратегической информацией, которая позволит, с одной стороны, выбрать верную стратегию, направленную на улучшение положения на рынке, а с другой стороны, заинтересовать инвесторов и привлечь дополнительные финансовые ресурсы в развитие зерновой отрасли сельскохозяйственного производства. Результаты исследования могут быть использованы при разработке новых учебных пособий, а также в процессе преподавания учебных дисциплин «Международные стандарты финансовой отчетности», «Комплексный анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятий АПК», «Финансовый анализ по МСФО», «Управленческий анализ». Апробация результатов исследования. Основные положения, выводы и рекомендации, сформулированные в диссертации, докладывались на десяти Всероссийских и Международных научно-практических конференциях и семинарах, в том числе «Развитие экономического анализа и его роль в условиях трансформирующейся рыночной экономики» (Рязань, 2009), «Модернизация российской экономики: управленческий, учетный и финансовоэкономические аспекты» (Москва, 2010), «Институциональные аспекты бухгалтерского учета и контроля» (Москва, 2011). Основные разработки и рекомендации по результатам исследования внедрены в ООО «Сараевское» Сараевского района и ООО «Екимовское» Рязанского района Рязанской области. 6 Результаты научных исследований изложены в 17 публикациях общим объемом 28,6 п.л., из них авторских 9,0 п.л., в том числе, в монографии и шести статьях в изданиях, рекомендуемых ВАК. Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, четырех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Основное содержание работы изложено на 169 страницах машинописного текста, содержит 76 таблиц, 21 рисунок и 22 приложения. Во введении обоснована актуальность темы диссертации, сформулированы ее цели и задачи, раскрыта научная новизна результатов исследования. В первой главе «Исследование существующих подходов к оценке эффективности зернового производства» обобщены существующие подходы к понятию эффективности производства, рассмотрено информационно-аналитическое обеспечение анализа и контроля эффективности зернового производства. Особое внимание уделено влиянию практики учетного процесса на достоверность оценки эффективности производства зерна. Во второй главе «Состояние и перспективы развития зернового производства в Рязанской области» проанализировано состояние и выявлены тенденции развития зернового производства в Рязанской области, Российской Федерации и в мире, дана оценка государственной поддержки отрасли, на основе стратегического анализа определены перспективы развития данной отрасли в регионе. В третьей главе «Оценка учетного обеспечения анализа эффективности зернового производства» выполнен анализ хозяйственной деятельности исследуемых организаций Рязанской области, дана критическая оценка достоверности и качества ведения бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях, разработаны пути повышения информативности системы бухгалтерского учета на основе использования показателей справедливой стоимости активов и чистой стоимости продажи. В четвертой главе «Разработка системы оперативного контроллинга эффективности зернового производства» разработана система учетно-информационного обеспечения контроллинга эффективности зернового производства, проведен анализ с использованием традиционных методов и дана оценка эффективности производства на основе показателя потенциальной прибыли. Предложена методика прогнозирования урожайности зерновых культур на основе дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель в Рязанской области. В заключении обобщены основные научные результаты проведенного исследования. 7 ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ 1. Комплексный подход к анализу эффективности зернового производства на основе применения интегрированных источников информации Проведенный анализ и обобщение существующих научно-практических подходов к оценке эффективности позволили сформулировать понятие эффективности применительно к зерновому производству, и определить ее как экономическую категорию, характеризующую технологию возделывания зерновых культур с точки зрения ее интенсивности и результативность реализации продукции, как финансового критерия эффективности. Сложившаяся в результате проведения аграрной реформы в России социально-экономическая ситуация характеризуется сложным экономическим положением как сельскохозяйственных производителей, так и аграрной сферы в целом. Несмотря на увеличение урожайности зерновых культур за последние десять лет на 8 центнеров с гектара, экономическая эффективность зернового производства находится в сильной зависимости от конъюнктуры зернового рынка. * - прогнозные данные по состоянию на 31 сентября 2011 года; ** - включая импорт зерна Рис. 1. Показатели внутреннего потребления и экспорта зерна в Российской Федерации Исследование цены на российском зерновом рынке, как одного из факторов экономической эффективности зернового производства, позволило сделать вывод о ее сильной зависимости от конечных запасов и экспорта продукции из России (рис. 1). В условиях перепроизводства и неэластичности спроса цена на зерно для сельскохозяйственных товаропроизводителей в урожайные годы складывается на 25-35% ниже, чем в условиях засухи и иных природных катаклизмов. Выходом из сложившейся ситуации является развитие экспорта и мирового сотрудничества в зерновой отрасли. 8 Таблица 1 Система показателей оценки эффективности реализации продукции зерновых культур, рассчитываемых на основе потенциальной прибыли НаправлеНаименование ния оценки показателей эффективности Показатели Потенциальная прирезультата быль на 1 ц зерна в мобудущих мент оприходования реализаций продукции Потенциальная прибыль на 1 ц нереализованного зерна Показатели Уровень эффективнорезультасти сделки по прибыли тивности сделки Расчетная формула пп1 ппк.г. п 100 пп1 Уровень эффективности сделки по себестоимости Уровень результативности продаж Удельные показатели эффективности производства Показатели эффективности выхода на активный рынок пп1 100 сс1 (1 П ППК . Г . ) 100 ппК . Г . ВС Суммарная прибыль на 1 га посевной площади П ПП К . Г . S посев Суммарная прибыль на 1 чел.-час П ППК . Г . ЗT Суммарная прибыль на 1000 руб.материальных затрат Суммарная прибыль на 1000 руб. основных фондов Уровень рентабельности производства П П К .Г . МЗ Доля затрат в структуре учетной стоимости П ПП К . Г . ОПФ П ПП К . Г . / Сб 100 ВС Сб 100 УСК . Г . 9 Экономическое содержание Отражает сумму ожидаемой прибыли от реализации продукции на момент оприходования зерна Характеризует уровень ожидаемой прибыли от реализации 1 центнера зерна, оставшегося на хранении Характеризует степень результативности сделки, то есть сколько рублей прибыли организация реально получило на каждый рубль потенциальной прибыли Отражает сумму прибыли, которую организация планирует получить от каждого рубля справедливой стоимости зерна Дает представление о доли прибыли, которую организация недополучило или получило дополнительно, реализовав продукцию в течение года Показывает сумму прибыли, которую может получить организация с 1 гектара посевной площади за отчетный год Отражает сумму прибыли, которую планирует получить организация,на 1 чел.-час. трудозатрат Характеризует сумму прибыли в расчете на 1000 руб. производственных затрат Показывает сумму прибыли в расчете на 1000 руб. основных производственных фондов Дает представление о величине потенциальной рентабельности производства, то есть о сумме прибыли с каждого рубля вложенных средств Отражает долю производственных затрат в структуре справедливой стоимости продукции Продолжение таблицы 1 НаправлеНаименование Расчетная Экономическое содержание ния оценки показателей формула эффективности ПП К . Г . Показатели Доля потенциальной Характеризует долю потенциаль 100 эффективно- прибыли в общей сумной прибыли в общей сумме приП ПП К . Г . сти выхода ме прибыли были, оставшейся в распоряжении на активный организации рынок где П – прибыль от продаж продукции отчетного года, руб.; п – прибыль от продаж продукции отчетного года на единицу произведенной продукции, руб./ц; сс1 – справедливая стоимость 1 ц зерна на период оприходования зерн, руб. сск.г. – справедливая стоимость 1 ц зерна на конец года, руб. ВС – валовой сбор зерна, ц. Сб – фактическая производственная себестоимость единицы продукции, руб. Sпосев – посевная площадь, га ЗT – затраты труда, тыс. чел.-час. МЗ – материальные затраты, тыс. руб. В условиях глобализации встает необходимость совершенствования анализа и оценки экономической эффективности зернового производства для реализации системы ее оперативного контроллинга на основе интегрированной информации. Система показателей эффективности, формируемых по данным бухгалтерского учета, адаптированного к требованиям МСФО, предполагает изменения их состава и интерпретации. В результате исследования была предложена система экономических показателей-индикаторов, сгруппированных по направлениям оценки эффективности зернового производства: результаты будущих реализаций, результативность сделки, удельные показатели эффективности производства, эффективность выхода на активный рынок (табл. 1). В основу предлагаемой системы расчетных показателей-индикаторов оценки эффективности зернового производства положен показатель потенциальной прибыли (убытка), определяемый как прибыль (убыток), которую может получить сельскохозяйственная организация, реализовав всю зерновую продукцию по справедливой стоимости или чистой стоимости продажи. Общая сумма прибыли за период представляет собой сумму фактически полученной прибыли (убытка) от реализации продукции и потенциальной прибыли. Разработанный комплексный подход к анализу эффективности зернового производства предполагает использование внеучетных источников информации. Общая методологическая схема предлагаемого подхода к анализу эффективности зернового производства на основе интеграции различных информационных источников представлена на рис. 2. Его сущность заключается в использовании всей транспарентной информации для наблюдения, анализа, прогнозирования и контроля эффективности зернового производства. Предлагаемый подход позволит формировать более точную и комплексную информацию об 10 эффективности зернового производства, что особенно важно в условиях интеграции России в мировую экономику. Уточнение понятийного аппарата и методов оценки эффективности зернового производства Методы финансового анализа, в том числе, адаптированные к МСФО Направления анализа эффективности реализации зерна - показатели результата будущих реализаций; - показатели результативности сделки; - удельные показатели эффективности производства; - показатели эффективности выхода на активный рынок Развитие теории анализа эффективности зернового производства Расширение и уточнение системы экономических показателей-индикаторов эффективности зернового производства Комплексный подход к анализу эффективности зернового производства Статистические методы анализа эффективности зернового производства Методика анализа эффективности зернового производства с использованием интегрированных информационных источников Схема информационных потоков в системе контроллинга эффективности зернового производства Формирование учетных и аналитических показателей, адаптированных к МСФО Направления анализа для планирования и оперативного контроля эффективности производства - перспективная урожайность зерновых культур; - оценка значимости факторов, негативно влияющих на урожайность и экономическая обоснованность их устранения; - планирование финансовых результатов производства и реализаций; - планирование рентабельности производства Формирование аналитических показателей, базирующихся на данных дистанционного мониторинга Рис. 2. Комплексный подход к анализу эффективности зернового производства на основе интеграции различных информационных источников 2. Авторский метод оценки и методические рекомендации по организации учета биологических активов и продукции зернового производства Выход российских производителей зерна на мировые рынки требуют совершенствования инструментов учета и анализа в деятельности сельскохозяйственных организаций. Отставание системы бухгалтерского учета в сельском хозяйстве от других отраслей экономики сегодня становится одной из проблем, тормозящих процесс адаптации зерновых компаний к требованиям мировых финансовых и зерновых рынков. Необходимость внедрения международных 11 стандартов в практику бухгалтерского учета производителей зерна обусловлена интеграцией России в мировое пространство и необходимостью повышения достоверности показателей бухгалтерской отчетности в целях оценки эффективности зернового производства. Для зерновых компаний значительные трудности вызывает практическое применение МСФО 41 «Сельское хозяйство», предполагающее оперирование понятиями «биологический актив» и «справедливая стоимость». Относительно зернового производства в качестве биологических активов определены посевы зерновых культур, а в качестве сельскохозяйственной продукции – зерно и иная продукция, получаемая в момент сбора урожая. Биологические активы и сельскохозяйственная продукция при сборе урожая должны оцениваться и отражаться в бухгалтерской отчетности исходя из справедливой стоимости за вычетом предполагаемых расходов по сбыту, кроме тех случаев, когда справедливую стоимость нельзя определить достоверно. Полученная в результате сбора продукция (зерно) должна учитываться в соответствии с МСФО 2 «Запасы» и отражаться по чистой стоимости реализации. Таблица 2 Виды стоимости биологических активов и продукции зернового производства при учете по МСФО Виды активов Посевы зерновых культур Зерно в первоначально оприходованной массе Рекомендуемые виды стоимости при использовании МСФО Справедливая стоимость Солома Зерно после доработки, зерноотходы Чистая стоимость реализации Условия использования вида стоимости Наличие активного рынка, либо возможности достоверного определения справедливой стоимости альтернативными методами 1. Наличие контракта (договора), государственного заказа, активного рынка; 2. Предполагается реализация данных видов активов При невозможности определения стоимости, рекомендуемой МСФО Фактические затраты Плановая себестоимость Фактические затраты на уборку, прессование, транспортировку Плановая или фактическая производственная себестоимость Разграничение областей применения МСФО 41 «Сельское хозяйство» и МСФО 2 «Запасы» обусловлено процессом доработки зерна: продукция в момент сбора представляет собой зерно в первоначально оприходованном весе, а после сушки и сортировки – сельскохозяйственную продукцию, к которой применяется МСФО 2 «Запасы» (табл.2). Развитие системы агрокосмического мониторинга сельскохозяйственных угодий позволяет быстро и качественно проводить оценку биологических активов. Стоимость биологического актива будет определяться по формуле: (1) где у – стоимость биологического актива конкретной культуры, руб.; сс – справедливая стоимость 1 ц зерна конкретной культуры, руб.; 12 d – доля зерна, обеспечиваемого биомассой посевов в определенный период вегетационного развития растений; – количество биомассы на i-поле, ц. Для перевода биомассы в зерно используется средние агротехнические параметры из расчета, что 1 центнер биомассы способствует получению 25-34 кг зерна, в зависимости от периода вегетационного развития растений. Количество биомассы на конкретном поле определяется по данным дистанционного мониторинга. Преимущества разработанного метода заключаются в объективной оценке стоимости биологического актива и низкой трудоемкости расчетов. Методика учета биологических активов и готовой продукции зернового производства предполагает использование понятия «потенциального дохода (расхода)», который представляет собой разницу между величиной оценки актива и его производственной себестоимостью (плановой или фактической). Для отражения данных элементов учета необходимо открыть отдельные синтетические счета 92 «Потенциальные доходы и расходы» (для учета отклонений по зерну) и 93 «Потенциальные доходы и расходы от оценки биологических активов» (табл.3). Кроме того, учет потенциальных доходов и расходов необходимо организовать в разрезе видов зерновых культур. Таблица 3 Предлагаемые счета и субсчета для учета биологических активов, продукции зернового производства и результатов их отражения по требованиям МСФО Счет Субсчет 20 «Основное производство» 20.1 «Растениеводство» 20.1.1 «Затраты под урожай будущих лет» 20.1.2 «Биологические активы» (по видам) 22 «Отклонение в стоимости По видам биологических активов биологических активов» 92 «Потенциальные доходы и 92.1 «Потенциальные доходы» расходы» 92.2 «Потенциальные расходы» 93 «Потенциальные доходы и 93.1 «Потенциальные доходы от оценки биологических актирасходы от оценки биологиче- вов» ских активов» 93.2 «Потенциальные расходы от оценки биологических активов» Создание биологического актива происходит в момент окончания сева конкретной культуры и отражается в бухгалтерском учете записью: Дт 20.1.2 Кт 20.1.1. Отклонения справедливой стоимости от фактической целесообразно отражать обособленно на счете 22 «Отклонение в стоимости биологических активов», который является корректирующим к счету 20, аналитическому счету 20.1.2 «Биологические активы» (рис.3). При доведении стоимости биологического актива до справедливой стоимости в случае дооценки делается запись: Дт 22 Кт 93.1, в случае уценки – Дт 93.2 Кт 22. При использовании счета 92 «Потенциальные доходы и расходы» оприходование продукции зернового производства будет отражаться в бухгалтерском учете дополнительной записью: Дт 43.1 Кт 92.1 (в слу13 чае, если справедливая стоимость выше плановой) и Дт 92.2 Кт 43.21 (если справедливая стоимость ниже плановой). Оценка стоимости списания биологических активов и продукции зернового производства при их выбытии будет зависеть от возможности получения дохода. При реализации или ином выбытии по себестоимости продукции зерновых культур и биологических активов делаются записи на сторнирование потенциального дохода: Дт 90.2 Кт 92.1 (Дт 22 Кт 93.1). При выбытии активов по учетной стоимости (передача актива в качестве вклада в уставный капитал, отнесение недостачи на виновное лицо и т.д.) делается запись на признание потенциального дохода: Дт 92.1 (93.1) Кт 99. Оприходование зерна Создание биологического актива Дт 43/1 Кт 20/1 актива Дт 20.1.2 Кт 20.1.1 Дт 22 Кт 93.1 Дт 22 Кт 93.1 Дт 93.2 Кт 22 Дт 93.2 Кт 22 Дт 43.1 Кт 92.1 Дт 92.2 Кт 43.1 Выбытие актива по себестоимости Выбытие актива по учетной стоимости Выбытие актива по себестоимости Выбытие актива по учетной стоимости Дт 90.2 Кт 20.1.2 Дт 94,58 Кт 20.1 Дт 90.2Кт 43.1 Дт 94,58 Кт 43.1 Дт 22 Кт 93.1 Дт 94,58 Кт 22 Дт 90.2 Кт 92.1 Дт 92.1 Кт 99 Дт 93.2 Кт 22 Дт 93.1 Кт 99 Дт 90.2 Кт 92.2 Дт 99 Кт 92.2 Дт 99 Кт 93,1 - отражение бухгалтерских записей по учету затрат, выходу продукции , выбытию активов и увеличению их стоимости ; - отражение бухгалтерских записей по снижению стоимости биологических активов и продукции зернового производства. Рис.3. Схема бухгалтерского учета зернового производства и выхода готовой продукции по МСФО При учете активов по справедливой стоимости или чистой стоимости реализации, информация о них должна отражаться в специализированных документах, разработанных в рамках исследования. Счета 92 и 93 являются сальдовыми и не закрываются ни на конец месяца, ни на конец года. Сальдо по ним в виде разницы потенциальных доходов и расходов показывает потенциальную прибыль (убыток) от наличия нереализованной продукции и биологических активов. Данный показатель отражается в разделе III бухгалтерского баланса, разделе «справоч14 но» отчета о прибылях и убытках, а также в отчете об изменениях капитала и пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Учет биологических активов и продукции зерновых культур предоставляет аналитикам дополнительные возможности для определения эффективности производства и выявлению неиспользованных резервов ее повышения. 3. Методика анализа эффективности зернового производства на основе интегрированных источников информации В диссертации для реализации комплексного подхода к анализу эффективности зернового производства разработана методика анализа, основанная на использовании различных информационных источников (рис. 4). Отправной точкой анализа являются изучение специфики зернового производства, агроклиматических особенностей региона, внутренних и внешних факторов, влияющих на эффективность зернового производства, а также используемых методов оценки биологических активов . Это связано с конкретными условиями ведения сельскохозяйственного производства, накладывающими значительный отпечаток, как на оценку эффективности зернового производства, так и на перспективный анализ результатов хозяйствования организаций. Ключевыми этапами методики являются: проведение анализа эффективности зернового производства по различным направлениям, характеризующим отдельные аспекты деятельности, а также включение оценок перспективного и оперативного анализа эффективности производства и анализа эффективности реализации продукции зерновых культур. Использование предложенной методики анализа эффективности зернового производства на основе показателя потенциальной прибыли и данных дистанционного мониторинга позволит сельскохозяйственным товаропроизводителям позволит выбрать стратегию, направленную на улучшение положения на рынке, планировать будущие свои результаты. Предлагаемая методика апробирована на сельскохозяйственных организациях Рязанской области, занимающихся производством продукции зерновых культур. Результаты отражены в табл. 4. Анализ результативности сделок показывает, что ООО «Екимовское» эффективно заключало сделки в течение отчетного периода, потеряв при этом до 5% величины возможной прибыли, а колхоз имени Куйбышева потерял около 35% прибыли, реализовав зерно до конца отчетного года по цене ниже себестоимости. Суммарные показатели эффективности дают представление об эффективности использования различных активов в процессе производства. 15 Изучение особенностей производства - специфики деятельности, - агроклиматических особенностей региона; - внутренних и внешних факторов, влияющих на эффективность зернового производства Исследование используемых методов оценки биологических активов и продукции зернового производства - формирование справедливой стоимости, чистой стоимости реализации; - особенности применения альтернативных методов оценок Отбор показателей для проведения анализа: - потенциальная прибыль; - справедливая стоимость (чистая стоимость реализации) на единицу продукции; - прибыль от реализации; - фактическая себестоимость единицы продукции; - объем валового сбора зерна, площадь посевов и др. - информационные базы данных спутникового мониторинга растительности; Проведение оперативного и перспективного анализа эффективности производства Оперативный анализ технологической эффективности зернового производства: - прогнозирование урожайности зерновых культур; - оценка значимости факторов, негативно влияющих на урожайность и экономическая обоснованность их устранения Перспективный анализ эффективности производства - планирование результатов производства и реализаций, рентабельности производства Проведение анализа эффективности реализации продукции зерновых культур Анализ результативности сделки: - уровень эффективности сделки по прибыли; - уровень эффективности сделки по себестоимости; - уровень результативности продаж Анализ удельных показателей эффективности производства: - суммарная прибыль (убыток) на 1 га посевной площадь, на 1 чел.-час, на 1000 руб. материальных затрат, на 1000 руб. основных производственных фондов Анализ эффективности выхода на открытый рынок: - уровень рентабельности (убыточности) производства; - доля затрат в структуре справедливой стоимости; - доля потенциальной прибыли в общей суме прибыли Формирование выводов о перспективной эффективности зернового производства, расчет неиспользуемых резервов, принятие обоснованных управленческих решений Рис. 4. Методика анализа эффективности зернового производства на основе интегрированных источников информации 16 Посевная площадь, материальные затраты и затраты труда дают большую отдачу в ООО «Екимовское», эффективность использования основных фондов выше в ООО «Сараевское», отрицательные удельные показатели эффективности производства колхоза имени Куйбышева свидетельствуют о нерациональном использовании имеющихся активов и неэффективном производстве. Таблица 4 Анализ эффективности реализации зерна с использованием показателя потенциальной прибыли в исследуемых организациях Рязанской области № п./ п. 1 2 3 1 2 3 4 1 2 3 ООО ООО Екимовское» «Сараевское» Показатели Показатели результативности сделки Уровень эффективности сделки по прибыли 135,50 73,92 Уровень эффективности сделки по себестоимости, % 20,00 28,57 Уровень результативности продаж, % 95,28 80,04 Удельные показатели эффективности производства Суммарная прибыль (убыток) на 1 га посевной площади, руб. 4472,88 2704,71 Суммарная прибыль (убыток) на 1 чел.час, руб. 618,75 554,47 Суммарная прибыль (убыток) на 1000 руб.материальных затрат, руб. 413,92 423,58 Суммарная прибыль на (убыток) 1000 руб. основных производственных фондов, руб. 39,09 56,66 Показатели эффективности выхода на активный рынок Уровень рентабельности (убыточности) производства, % 34,66 31,87 Доля затрат в структуре справедливой стоимости, % 73,33 71,52 Доля потенциальной прибыли в общей сумме прибыли, % 27,82 53,91 Колхоз имени Куйбышева 97,17 (20,06) 65,88 (1269,20) (63,46) (149,73) (8,16) (11,25) 103,99 11,12 Рентабельность производства, рассчитанная с учетом потенциального дохода, показывает уровень фактический эффективности производства. Традиционный показатель рентабельности в практическом анализе имеет недостатки, связанные с невозможностью отделения прибыли от продажи продукции отчетного года и предыдущих лет и сглаживанием действительных финансовых результатов. Использование в оценке рентабельности производства суммарной прибыли показывает фактический эффект от производства продукции. Как следует из расчетов, представленных в таблице, уровень рентабельности ООО «Екимовское» и ООО «Сараевское» находится на уровне 32-35%, а уровень убыточности колхоза имени Куйбышева – 11,3%. При сравнении с уровнем рентабельности, рассчитанным по традиционной методике (ООО «Екимовское» - 18,93%, ООО «Сараевское» - 13,47%, Колхоз имени Куйбышева – 9,59%), получаем, что реальная эффективность производства продукции зерновых культур в 17 2010 году была в значительной степени сглажена влиянием реализаций зерна, полученного в 2009 году. Высокая доля потенциальной прибыли в общей сумме прибыли свидетельствует о том, что значительное количество зерна не реализовано, и в следующем году планируется получение прибыли. ООО «Сараевское» планирует получить дополнительно 53% прибыли от реализации зерна, находящегося на хранении. Использование показателя потенциальной прибыли в анализе эффективности производства предоставит заинтересованным пользователям дополнительную информацию о результативности совершенных сделок и будущих экономических выгодах организаций, что поможет принять им правильное экономически обоснованное решение. 4. Информационно-аналитический инструментарий оперативного контроллинга эффективности зернового производства, позволяющий комплексно использовать данные бухгалтерского и управленческого учета, планирования и дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель Современным инструментом информационно-аналитической и методической поддержки управления зерновых компаний должен стать оперативный контроллинг эффективности зернового производства. Он представляет собой постоянно действующую систему мониторинга и анализа тенденций изменения показателей, характеризующих динамику и причинноследственные факторы изменения эффективности производства зерновых культур, ориентированную на принятие обоснованных управленческих решений. Для комплексной оценки эффективности производства необходимо использование релевантной информации. Аналитическая информация для контроллинга эффективности сельскохозяйственного производства формируется в нескольких информационных подсистемах: бухгалтерском и управленческом учете, планировании, а также в системе дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель. На рис. 5 представлена разработанная схема информационных потоков в системе контроллинга эффективности зернового производства сельскохозяйственных организаций. Значимость бухгалтерской информации для оценки эффективности производства возникает после составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Индикаторами эффективности при проведении анализа по итогам года будут показатели финансового результата, производительности труда, фондоотдачи и т.п. Но в конце года, когда составляется бухгалтерская (финансовая) отчетность, некоторые процессы в зерновом производстве еще не завершены, поэтому оценить эффективность производства зерновых культур за прошедший год по традиционным показателям не представляется возможным. Для этого необходимы данные управленческого учета и бухгалтерского учета, сформированные по требованиям МСФО. Потребность ежемесячного анализа возникает из необходимости контроля за экономным расходованием материальных ресурсов и для оценки эффективности деятельности за период. При сопоставлении планируемых затрат с фактически произведенными возникают отклонения, характер образования которых свидетельствует об эффективности проведенных агротехнологических мероприятий. 18 Рис. 5. Схема информационных потоков в системе контроллинга эффективности зернового производства 19 Информацию, получаемую из системы управленческого учета, кроме того, необходимо анализировать после окончания уборки урожая, то есть тогда, когда будет сформирована технологическая себестоимость произведенной продукции в разрезе переменных и постоянных затрат. Исходя из предполагаемой прибыли рассчитывается величина критической цены реализации зерновой продукции, точка безубыточности и запас финансовой прочности организации. Ежемесячное изучение данных о потенциальной прибыли организации позволит обосновать прогноз потоков денежных средств и на основе анализа эффективности совершенных сделок определить результативность работы персонала, отвечающего за заключение договоров продажи. Развитие системы агрокосмических технологий предоставляет сельскохозяйственным производителям возможности получения внеучетной информации о перспективах урожайности, валовом сборе зерна, сроках его созревания. Организации могут использовать полученную информацию, как для оперативного и прогнозного анализа, так и для контроля выполнения сельскохозяйственных работ. В результате чего появилось новое направление в схеме информационных потоков системы контроллинга эффективности зернового производства, в которое включены показатели площадей посевов, прогноза урожайности и валового сбора зерновых культур, получаемые на основе дистанционного мониторинга. После анализа данных, полученных из различных информационных источников, прогнозирование и результаты оценки эффективности зернового производства будут более точными, появится возможность своевременного контроля процесса производства, показателей деятельности и принятие обоснованных управленческих решений. Эти меры позволят производителям быстрее реагировать на меняющуюся конъюнктуру рынка, повысить свою конкурентоспособность и получать доход, обеспечивающий развитие бизнеса. 5. Оценка перспективной урожайности и эффективности зернового производства на основе информации дистанционного мониторинга сельскохозяйственных земель Для проведения эффективной аграрной политики на региональном уровне необходима достоверная и своевременная информация о состоянии отрасли зернового производства. Развитие систем дистанционного мониторинга окружающей среды привело к расширению области применения спутниковых данных и результатов их обработки. 30 июля 2010 года была принята Концепция развития государственного мониторинга земель сельскохозяйственного назначения, реализация которой позволит решить многие проблемы оценки плодородия и эффективности использования сельскохозяйственных угодий. Институтом космических исследований получены базы данных о растительном покрове территории РФ. В своих исследованиях данные структуры опираются на результаты работы радиометров Modis, установленных на искусственных спутниках Terra и Aqua. Информация, получаемая в результате обработки спутниковых данных, может быть полезна для различных пользователей, как на микро, так и на макроуровне. Агрохолдинги могут использовать полученную информацию по следующим направлениям: 20 проводить контроль выполнения сельскохозяйственных работ; оценивать стоимость посевов для отражения ее в бухгалтерском учете по требованиям МСФО; прогнозировать урожайность зерновых культур, валовой сбор и др. Для региональных правительственных структур информация, предоставляемая со спутника, может оказать существенную помощь: в контроле площади засеянных земель различными культурами; в выявлении заброшенных земель и оценки их пригодности для дальнейшего сельскохозяйственного использования; в контроле эффективности проводимой аграрной политики; при оценке степени гибели озимых культур после перезимовки; при прогнозировании урожайности зерновых культур по районам области; при контроле за показателями статистической отчетности сельхозтоваропроизводителей.. В ходе исследования разработана модель прогнозирования урожайности по показателю разностного вегетационного индекса (NDVI) с использованием фиктивной переменной: у= –63,93+100,53х1+20,81х2 (2) где у – урожайность озимой пшеницы, ц/га; х1 – разностный вегетационный индекс (NDVI); х2 – показатель агроклиматических условий. Фиктивная переменная принимает значения 0, 0,5 и 1 в зависимости от принадлежности исследуемого района к агроклиматической зоне области. NDVI показывает количество фотосинтетически активной биомассы, изменяется в пределах [- 0,5; 0,9] в зависимости от отражающей способности поверхности в красной и инфракрасной области спектра. Таблица 5 Прогнозные и фактические значения урожайности озимой пшеницы на текущий год по отдельным районам области по состоянию на 15 июля 2011 года Агроклиматические зоны Северная Центральная Южная Районы области Спасский район Шиловский район Рязанский район Старожиловский район Сараевский район Сасовский район Урожайность озимой пшеницы, ц/га прогнозная фактическая 21,0 25,7 13,6 17,9 25,2 24,0 24,1 22,7 33,1 31,2 26,9 29,1 Отклонение факта от прогноза, % 122,4 131,6 95,2 94,2 94,3 108,2 Коэффициент множественной регрессии, рассчитанный для этой модели за 2008 г. равен 0,8408. что свидетельствует о сильной зависимости урожайности от вегетационного развития растений и агроклиматических условий конкретного района. При этом проверка параметров уравнения показала возможность его использования для прогнозирования урожайности зерновых культур. 21 Апробация модели показала, что отклонение прогнозного и фактического значения урожайности составляет 5-8% для районов, входящих в Южную и Центральную зону области. Применение модели для районов Северную агроклиматическую зону, возможно с достоверностью 20-30% (табл. 5). В заключении диссертации обобщены основные результаты и предложения по внедрению учетно-информационного обеспечения анализа эффективности зернового производства. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ НАШЛИ ОТРАЖЕНИЕ В ПУБЛИКАЦИЯХ: Монографии 1. Лаханова А.М. Аналитическое обоснование развития сельского хозяйства на базе статистического мониторинга: теория, методология, практика./Наседкина Т.И., Казакова Н.А., Лаханова А.М. Монография. - Белгород: БелГСХА, 2011 г. - 288 с. (21 п.л., из них авторских 2,5 п.л.). Публикации в журналах, рекомендуемых ВАК 2. Лаханова А.М. Анализ взаимосвязи эффективности зернового производства и налоговой нагрузки сельскохозяйственных предприятий Рязанской области. / Казакова Н.А., Лаханова А.М. // Национальные интересы: приоритеты и безопасность. – М., 2010 г. - № 22. – с. 23-29 (1,5 п.л., из них авторских 1,1 п.л.). 3. Лаханова А.М. Налоговая политика в стимулировании эффективного зернового производства. / Казакова Н.А., Лаханова А.М. // Бухучет в сельском хозяйстве - М., 2010 г. – № 12. – с. 43-48 (1,5 п.л., из них авторских 1,4 п.л.). 4. Лаханова А.М. Анализ эффективности производства сельскохозяйственной продукции на основе МСФО / Лаханова А.М., Наседкина Т.И. // Бухучет в сельском хозяйстве. – М., 2011 г. - № 6. – с. 46-50 (0,5 п.л., из них авторских 0,4 п.л.). 5. Лаханова А.М. Методика учета справедливой стоимости для оценки эффективности зернового производства. / Казакова Н.А., Наседкина Т.И., Лаханова А.М. // Международный бухгалтерский учет. – М., 2011 г. - № 19. – с. 27-32 (0,5 п.л., из них авторских 0,3 п.л.). 6. Лаханова А.М. Контроль эффективности зернового производства на основе МСФО / Казакова Н.А., Лаханова А.М. // Международный бухгалтерский учет. – М., 2011 г. - № 41 – с. 12-17 (0,5 п.л., из них авторских 0,4 п.л.). 7. Лаханова А.М. Практические проблемы учета и анализа производства зерна по справедливой стоимости./Наседкина Т.И., Лаханова А.М. // Управленческий учет. – М., 2011 г. – № 7. – с. 33-38 (0,5 п.л., из них авторских 0,3 п.л.). 22 Статьи, доклады и тезисы докладов на конференциях 8. Лаханова А.М. Оценка эффективности производства зерновых культур с использованием расчета валового дохода // Развитие экономического анализа и его роль в условиях трансформирующейся рыночной экономики: материалы Всероссийской научно-практической конференции, посвященной 10-летию кафедры экономического анализа и статистики, РГАТУ им. П.А. Костычева – Рязань, 2008 г. – с. 278-281 (0,3 п.л., из них авторских 0,3 п.л.) 9. Лаханова А.М. Виды эффективности производства продукции зерновых культур и показатели, используемые при их анализе // Современные проблемы бухгалтерского учета, анализа и статистики: сборник научных трудов / Под ред. Л.И. Хоружий. – М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010 г. – с. 217-220 (0,2 п.л., из них авторских 0,2 п.л.) 10. Лаханова А.М. Система дистанционного мониторинга как инструмент контроля за эффективностью производства зерновых культур //Учетно-аналитические аспекты и перспективы развития инновационной экономики: материалы научнопрактической конференции. – Ставрополь: ООО «Бюро новостей», 2010 г. – с. 113-116 (0,25 п.л., из них авторских 0,25 п.л.) 11. Лаханова А.М. Система дистанционного мониторинга как инструмент сбора информации для оценки эффективности производства зерновых культур // Преобразование учетно-финансовой системы предприятий в условиях экономического кризиса: межрегиональный сборник научных трудов. – Брянск: РИО БГУ, 2010 г. – с. 349-353 (0,2 п.л., из них авторских 0,2 п.л.) 12. Лаханова А.М. Повышение эффективности анализа и прогнозирования показателей производства зерновых культур на основе дистанционного мониторинга // Модернизация российской экономики: управленческий, учетный и финансовоэкономические аспекты / Под ред. В.Н. Ивановой и Ю.Н. Гузовой. – М.: Изд-во «Эйдос» МГУТУ, 2010 г. – с. 146-148 (0,3 п.л., из них авторских 0,3 п.л.) 13. Лаханова А.М. Система мониторинга и анализ показателей эффективности зернового производства // Международная конференция молодых ученых и специалистов, посвященная 145-летию РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева: сборник статей. В 2-х т. – М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010 г. – с. 297-302 (0,2 п.л., из них авторских 0,2 п.л.) 14. Лаханова А.М. Сравнительная характеристика методик оценки эффективности производства продукции в АПК // Доклады ТСХА: Сборник статей. вып. 282. Часть II. М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010 г. – с. 307-309 (0,2 п.л., из них авторских 0,2 п.л.) 15. Лаханова А.М. Оценка возможности применения различных систем учета затрат в зерновом производстве.// Современное состояние аграрной экономики и основные направления ее развития: сборник статей / Под ред. П.Е. Гасиева. – Владикавказ: 23 Изд-во ФГОУ ВПО Горский госагроуниверситет, 2011 г. – с. 49-52 (0,25 п.л., из них авторских 0,25 п.л.) 16. Лаханова А.М. Тенденции развития мирового рынка зерна // Инновационные технологии организационного развития и стратегического управления предприятием: Материалы Всероссийской заочной научно-практической конференции. / Под ред. Л.И. Хоружий. – Брянск: РИО БГУ, 2011 г. – с. 73-76 (0,3 п.л., из них авторских 0,3 п.л.) 17. Лаханова А.М. Разработка информационно-аналитической системы контроллинга эффективности зернового производства. Материалы МНПК «Институциональные аспекты бухгалтерского учета и контроля», посвященной 80-летию кафедры бухгалтерского учета и аудита РЭУ им. Г.В. Плеханова./под ред. Панкова В.В., Петровой В.И. М.: РЭУ им. Г.В. Плеханова, 2011. – с. 174-180 (0,4 п.л., из них авторских 0,4 п.л.) 24
