Андреева С.В. Методологические основы упрощения учета для
advertisement
Раздел 2. Прикладные исследования социально-экономических процессов УДК 657.1 С.В. Андреева, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и экономического анализа СГЭУ, г. Самара МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРОЩЕНИЯ УЧЕТА ДЛЯ СУБЪЕКТОВ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА Ключевые слова: упрощение учета, система стандартов по бухгалтерскому учету, стандарт по учету для малых предприятий. Малое предпринимательство относится к числу важнейших составляющих национальной экономики. Его развитие оказывает существенное влияние на темпы экономического роста, структуру и качество валового внутреннего продукта страны. Именно поэтому вопросы обеспечения эффективной деятельности субъектов малого предпринимательства являются наиболее приоритетными в области экономической политики государства. Меры государственной поддержки охватывают различные сферы деятельности субъектов малого предпринимательства, в том числе и учетную. Важнейшим принципом регулирования отечественного бухгалтерского учета провозглашено упрощение способов его ведения для субъектов малого предпринимательства. Однако анализ положений нормативных документов, материалов экономических изданий, мнений ученых и специалистов-практиков позволяет говорить о том, что к настоящему времени не сложился системный подход к решению такого вопроса, как упрощение учетной деятельности экономических субъектов. На практике малые предприятия стараются как можно полнее привлечь нормы, направленные на упрощение учета, не анализируя последствия их применения. Такой подход обусловлен ошибочным мнением, что только усложнение процессов учета требует методологической поддержки, а процессы упрощения такой поддержки не требуют и могут осуществляться спонтанно. На наш взгляд, упрощение учетной деятельности следует рассматривать как особый, достаточно сложный процесс ее совершенствования, требующий соответствующего методологического обеспечения. В качестве основного элемента такого обеспечения мы рассматриваем специальный федеральный учетный стандарт, адресованный малым предприятиям и преследующий цель системного упрощения бухгалтерского учета. В настоящее время можно указать на достаточно большое количество документов многоуровневой системы регулирования бухгалтер- ского учета и отчетности, содержащих нормы, направленные на упрощение учета. Однако количественный аспект не дает основания признать нормативную базу для упрощения учета достаточной. Это обусловлено, в первую очередь, отсутствием специального документа методологического уровня, адресованного непосредственно субъектам малого предпринимательства. На необходимость формирования отдельного учетного стандарта для субъектов малого и среднего предпринимательства отечественные специалисты указывают давно. Именно такой подход был реализован в международной учетной практике, когда наряду с полной версией Международных стандартов финансовой отчетности (далее – МСФО) был разработан и принят упрощенный стандарт для малых и средних предприятий. Современное отечественное законодательство в области регулирования бухгалтерского учета обеспечивает достаточную правовую основу для разработки отдельного стандарта, адресованного малым предприятиям. Во-первых, как уже было отмечено выше, упрощение способов ведения бухгалтерского учета провозглашено основным принципом регулирования бухгалтерского учета [1]. Во-вторых, определено, что «упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства» устанавливаются федеральными стандартами [2]. Федеральный стандарт по бухгалтерскому учету для малых предприятий (далее – ФС МП), являясь документом методологического уровня в структуре нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета, в совокупности с документами разъяснительного уровня – типовыми рекомендациями и информационными письмами Минфина РФ – позволит обеспечить системную регламентацию учетной деятельности субъектов малого предпринимательства. При разработке стандарта по бухгалтерскому учету для малых предприятий профессиональному сообществу бухгалтеров необходимо решить 46 Методологические основы упрощения учета для субъектов малого предпринимательства ряд вопросов, определяющих содержательную сторону документа. Наиболее важными из них являются: сфера применения стандарта; объем привлечения норм и правил бухгалтерского учета из других документов; степень упрощения привлеченных норм. Уточнение сферы применения рассматриваемого документа предполагает ответ на следующий вопрос: должен ли этот стандарт быть единым для малых и средних предприятий, или для этих групп предприятий должны быть разработаны отдельные регламентирующие документы? В отношении МСФО была сформирована двухступенчатая их структура, когда для предприятий среднего и малого бизнеса был разработан и принят единый стандарт. Однако существует точка зрения международных экспертов, голосующих за трехступенчатую структуру МСФО: «полные МСФО» для публичных компаний; МСФО для крупных и средних коммерческих предприятий, которые не выпускают в обращение ценные бумаги; МСФО для малых предприятий с небольшими объемами деятельности [3]. Оценивая особенности реформирования и совершенствования бухгалтерского учета в нашей стране, следует признать, что трехступенчатая структура национальных стандартов в большей мере отвечает задачам рационализации учетной практики субъектов малого и среднего предпринимательства. В отличие от МСФО для малых и средних предприятий, сфера применения рассматриваемого перспективного ФС МП, на наш взгляд, должна быть ограничена сферой малого предпринимательства. Это можно обосновать тем, что деятельность средних предприятий характеризуется гораздо более широким кругом решаемых управленческих задач и повышением их сложности. Учетная система среднего предприятия должна обеспечивать не только достаточный объем операций в сфере бухгалтерского и налогового учета, но формировать учетно-информационные ресурсы для решения более сложных вопросов, связанных с развитием и диверсификацией производственной деятельности и организационной структуры, с повышением конкурентоспособности предприятия и усилением его адаптационных характеристик. Более того, мы считаем целесообразной еще большую локализацию области применения стандарта, направленного на упрощение учетной деятельности субъектов малого предпринимательства. На наш взгляд, более результативной будет являться разработка предельно упрощенного стандарта по бухгалтерскому учету для микропредприятий (см. табл.). Трехступенчатая структура системы стандартов по бухгалтерскому учету (авторский вариант) Регламентирующий документ (совокупность документов) «Полные МСФО» ПБУ (совокупность национальных стандартов по бухгалтерскому учету) Стандарт по бухгалтерскому учету для микропредприятий Основная сфера применения Крупные публичные организации Непубличные крупные и средние предприятия, малые предприятия (за исключением микропредприятий) Микропредприятия В пользу предложенного подхода можно привести следующие доводы: - действующие отечественные ПБУ дают возможность экономическому субъекту осуществлять учетную деятельность различной степени сложности. Это обеспечивается соответствующим выбором из совокупности вариативных норм ведения учета. К тому же редакция отдельных ПБУ предусматривает возможность их неприменения малыми предприятиями. Это также следует рассматривать определенной мерой упрощения учета на малых предприятиях. Таким образом, отечественные ПБУ обеспечивают организацию учета различной степени сложности, что позволяет адресовать их предприятиям различной размерности; - микропредприятия, составляющие 80% от числа действующих микро-, малых и средних предприятий [4], являются наиболее заинтересованной в упрощенном стандарте категорией предприятий. Именно для них характерна предельно редуцированная система управления и, соответственно, задача кардинальной минимизации затрат на осуществление управленческой деятельности, в том числе и учетной. Следующим вопросом, требующим решения при разработке ФС МП, является вопрос об объеме привлечения норм и правил бухгалтерского учета из других ПБУ. Для его решения важно определить, что является формальной целью такого стандарта. Если ставится задача о замене всех ПБУ, которые могут использоваться для организации 47 Раздел 2. Прикладные исследования социально-экономических процессов учетной деятельности малого предприятия, на один регламентирующий документ, то формируемый стандарт будет характеризоваться большим объемом, практически сопоставимым с объемом МСФО для малых и средних предприятий. Основная цель, достигаемая при этом, – замена большого количества ПБУ одним самодостаточным регламентирующим документом. При этом даже если в формируемый стандарт не попадут нормы тех ПБУ, которые разрешено не применять субъектам малого предпринимательства (ПБУ 2/ 2008, ПБУ 8/2010, ПБУ 11/2008, ПБУ 16/02, ПБУ 18/02), его объем все равно будет весьма значителен и практически сопоставим с объемом МСФО для малых и средних предприятий. Это связано с тем, что каждое действующее ПБУ содержит описание критериев признания, правила оценки и переоценки, принятия к учету и выбытия (списания) соответствующих объектов учета, регламентирует вопросы раскрытия информации об этих объектах в бухгалтерской отчетности. Все эти положения и нормы должны будут найти отражение в ФС МП. Достоинством рассматриваемого варианта является то, что при таком объеме формируемый стандарт практически будет исключать отсылки к другим ПБУ. Альтернативный вариант – это создание небольшого по объему стандарта по бухгалтерскому учету для малых предприятий, содержащего совокупность только наиболее простых способов ведения учета, выбранных из всей их вариативной совокупности. Однако в данном случае пользователи такого стандарта столкнутся со значительным количеством отсылок к другим документам, регламентирующим бухгалтерский учет. Перед малыми предприятиями возникнет необходимость в дополнение к ФС МП так или иначе использовать все остальные действующие ПБУ, что, разумеется, нельзя признать упрощением ведения бухгалтерского учета. Наиболее оптимальным мы считаем комплементарный вариант, обеспечивающий определенный баланс между объемом ФС МП и его содержательным наполнением. Формирование стандарта предлагаем осуществлять на основе ПБУ, регламентирующих учет наиболее типичных для сферы малого предпринимательства объектов бухгалтерского учета – материально-производственных запасов, основных средств, доходов, расходов. При этом стандарт должен содержать нормы, позволяющие малому предприятию при появлении в его хозяйственной деятельности учетных объектов, отличных от регламентируемых (например, финансовых вложений, нематериальных ак- тивов и т.п.), отказаться от применения данного стандарта и перейти к использованию всей совокупности документов, регламентирующих бухгалтерский учет. Этот вариант создания ФС МП представляется нам наиболее оптимальным, так как сфера его применения охватит подавляющую часть малых предприятий, а объем данного документа будет на порядок ниже, по сравнению с аналогичным документом, формируемым в рамках первого варианта. Следующим вопросом, требующим решения в ходе разработки стандарта по бухгалтерскому учету для малых предприятий, является степень упрощения вносимых в него норм. Считаем, что в ФС МП, целью которого является методологическое обеспечение упрощения учета, нецелесообразно вносить нормы других ПБУ без дополнительного их упрощения. В противном случае речь будет идти о простом заимствовании норм ПБУ без их дополнительной адаптации к условиям деятельности субъектов малого предпринимательства. ФС МП должен содержать более упрощенные правила ведения бухгалтерского учета по сравнению с общепринятыми, что повысит заинтересованность малых предприятий в применении данного документа. Более радикальное упрощение ведения бухгалтерского учета может быть достигнуто двумя группами мер. Во-первых, это привлечение минимального (или даже единственного) количества способов ведения учета из вариативной их совокупности, предлагаемой положениями по бухгалтерскому учету. Например, оценка материально-производственных запасов при отпуске их в производство может производиться по себестоимости каждой единицы или по средней себестоимости; по основным средствам, способ амортизации может быть выбран только линейный. Во-вторых, радикальное упрощение отдельных положений ПБУ. Например, в ФС МП могут содержаться нормы, позволяющие малым предприятиям все дополнительные затраты, связанные с приобретением активов и приведением их в состояние, пригодное для использования, сразу включать в состав текущих расходов. Еще одним примером упрощения существующих правил ведения бухгалтерского учета может служить отказ от пересмотра малым предприятием срока полезного использования объекта основных средств в случае улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей его функционирования в результате проведенной реконструкции или модернизации и т.п. Разработка 48 Методологические основы упрощения учета для субъектов малого предпринимательства аналогичных норм должна преследовать цель снижения трудоемкости учетной деятельности малых предприятий. С другой стороны, она не должна приводить к существенному искажению принципов и базовых правил бухгалтерского учета. Предлагаемый нами стандарт предусматривает особый порядок формирования учетной политики малого предприятия. Отметим, что в настоящее время отечественные организации имеют возможность формирования «гибкой» учетной политики. Это обеспечивается тем, что экономический субъект имеет возможность выбора одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета по интересующему организацию конкретному вопросу, то организация сама может разработать соответствующий способ, исходя из положений по бухгалтерскому учету и МСФО [5]. Для малых предприятий, целью которых является радикальное упрощение учетной деятельности, стандарт предлагает вариант формирования жесткой, предельно редуцированной учетной политики, предусматривающий практически полное отсутствие вариативности норм и императивный их характер. Данный подход преследует достижение следующих целей: у организации появляется четкое руководство по организации упрощенного бухгалтерского учета; отпадает необходимость в раскрытии учетной политики, формируемой в рамках данного стандарта. Если такая учетная политика не позволяет малым предприятиям получить полное и достоверное представление о результатах деятельности и изменениях в финансовом положении, или в его деятельности появляются объекты учета, не предусмотренные ФС МП, то малое предприятие отказывается от применения специального стандарта и переходит на общеустановленный вариант формирования учетной политики. Малое предприятие самостоятельно может выбрать для себя тот или иной вариант, исходя из соблюдения баланса между требованием рациональности ведения учета и обеспечением полноты формирования учетной информации [6]. Предложенный нами подход по формированию ФС МП служит целям рационализации учетной деятельности малых предприятий. Внедрение этого стандарта в учетную практику позволит создать методологическую основу формирования и функционирования упрощенного учета малых предприятий. 1. О бухгалтерском учете: федеральный закон от 6 декабря 2011 г. №402-ФЗ. URL: http://www.consultant. ru. Ст. 20. 2. Там же. Ст. 21. 3. Гетьман В.Г. Бухгалтерский учет в России: проблемы совершенствования его концептуальных основ и подготовка кадров // Все для бухгалтера. 2012. №6. С. 2–20, 12. 4. Малое и среднее предпринимательство в России. 2012 г. Федеральная служба государственной статистики. URL: http://www.gks.ru/wps/wcm/connect/rosstat/. 5. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»: приказ Минфина РФ от 6 октября 2008 г. №106н. П. 7. URL: http://www.consultant.ru. 6. Рудакова Т.А., Рудакова О.Ю. Статус экономического субъекта как критерий достоверности финансовой информации // Вестник Алтайской академии экономики и права. 2010. №3. С. 88–92, 91. 49
