ТОВАРНЫЙ КРЕДИТ С ПРОЦЕНТАМИ: ПРАВОВЫЕ И УЧЕТНЫЕ

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
№ 43 (415), 17 ноября 2014 г.
Елена ЖУРАКОВСКАЯ, редактор направления «Бухгалтерский учет
и налогообложение»
ТОВАРНЫЙ КРЕДИТ
С ПРОЦЕНТАМИ: ПРАВОВЫЕ
И УЧЕТНЫЕ АСПЕКТЫ
Для кого данная консультация: для сельхозпредприятий, приобретающих или продающих товары на условиях товарного кредита с процентами.
Правовой аспект
В последнее время все большую популярность
приобретает товарный кредит с процентами, ведь
в условиях финансовой нестабильности предприятиям невыгодно несколько месяцев ж дать
оплаты поставленного товара.
Товарный кредит – это товары (работы, услуги),
которые передаются резидентом или нерезидентом в собственность юридических или физических
лиц на условиях договора, предусматривающего
отсрочку окончательных расчетов на определенный срок и под процент. При этом право собственности на такие товары (работы, услуги) переходит
к покупателю (заказчику) в момент подписания
договора или в момент их физического получения
независимо от времени погашения задолженности (пп. 14.1.245 Налогового кодекса, далее – НК).
Таким образом, товарный кредит может предос тавляться любым субъек том хозяйс твования,
в отличие от финансового кредита, который может
предоставляться только финансовыми учреждениями (пп. 14.1.258 НК).
Согласно ст. 694 Гражданского кодекса (далее –
ГК) договором купли-продажи может быть предусмотрена продажа товаров с отсрочкой или
с рассрочкой платежа. То есть для продажи товаров (услуг) в кредит достаточно предусмотреть
условия такого кредитования в договоре куплипродажи. В частности, этим договором может
быть предусмотрена обязанность покупателя платить проценты на сумму, которая соответствует
стоимости товара, проданного в кредит, начиная
со дня передачи товара продавцом.
При продаже товаров в кредит цена на такие
товары фиксируется в момент продажи (пере-
26
Book ru.indb 26
дачи права собственности) и в дальнейшем не
изменяется (если это отдельно не предусмотрено
договором) (п. 2 ст. 694 ГК). То есть проценты
по товарному кредиту не увеличивают стоимости
товара, а являются отдельным видом вознаграждения продавцу.
Налоговый аспект
Налоговое обязательство по НДС, как известно,
определяется по правилу первого события (п. 187.1
НК): или на дат у получения предоплаты, или
на дату отгрузки товара. В случае продажи товара (услуги) в кредит первым событием является
передача права собственности на него.
Следовательно, именно на дату перехода права
собственности от продавца к покупателю (оформления накладной (акта) на передачу товара (услуги) или договора купли-продажи, если продается
недвижимое имущество):
• у продавца возникают налоговые обязательства
по НДС;
• у покупателя возникает право на налоговый
кредит (на основании налоговой нак ладной
от продавца).
Относительно процентов отметим с ледующее.
Согласно пп. 14.1.206 НК проценты – это доход,
который уплачивается (начисляется) заемщиком
в пользу кредитора как плата за использование
привлеченных на определенный или неопределенный срок средств или имущества. В проценты,
в частности, включается платеж за использование товаров (работ, услуг), полученных в кредит,
и платеж за приобретение товаров в рассрочку.
WWW.BALANCE.UA
БАЛАНС-АГРО
11.11.2014 10:26:47
№ 43 (415), 17 ноября 2014 г.
В случае поставки товаров по договорам товарного кредита с начис лением процентов датой
увеличения налоговых обязательств по НДС в части таких процентов считается дата их начисления согласно условиям соответствующего договора (п. 187.3 НК). Следовательно, для продавца
проценты по товарному кредит у являются
объектом обложения НДС. Налоговое обязательство по процентам возникает на дату их начисления.
Важный нюанс: в договоре, по которому осуществляется продажа товаров (услуг) в кредит,
следует отметить, что сумма процентов определяется с учетом НДС, например «проценты исчисляются в размере 0,01 % от суммы задолженности
за каждый день пользования товарным кредитом
и включают в себя НДС». В противном случае НДС
придется начислять на проценты «сверху».
На сумму начисленных процентов оформляется налоговая накладная. Если продавец является
сельхозпредприятием-спецрежимщиком, то он
должен отражать такое обязательство в общей
декларации по НДС (подробнее об этом см. ответ
работника ГФС на с. 31 данного номера).
В свою очередь, покупатель товара имеет право
на налоговый кредит по таким процентам (если товар приобретен для использования в хозяйственной деятельности). Сельхозпредприятия-спец режимщики отражают такой налоговый кредит:
• в спецрежимной декларации по НДС, если проценты уплачены за товар, приобретенный для
сельскохозяйственной деятельности (например,
сельхозтехника);
• общей декларации по НДС, если проценты уплачены за товар, приобретенный для использования в другой (несельскохозяйственной) деятельности.
Если товары, приобретенные в кредит, будут использоваться в обоих видах деятельности, то
сумма НДС, начисленная на проценты, распределяется между двумя декларациями в соответствии с удельным весом сельхозпродукции в общем объеме поставок за последние 12 месяцев
(пп. 209.15.1 НК).
В учете по налогу на прибыль доход от реализации товаров возникнет на дату перехода права
собственности на них к продавцу (п. 137.1 НК).
Сумма начисленных процентов в учете признается прочим доходом (пп. 135.5.1, п. 137.16 НК).
У покупателя, который платит такие проценты, они
включаются в прочие расходы (ст. 14, пп. 138.10.5
БАЛАНС-АГРО
Book ru.indb 27
WWW.BALANCE.UA
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
НК), но опять же при условии, что приобретенный
в кредит товар будет использоваться в хозяйственной деятельности.
Бухгалтерский аспект
Относительно отражения в бухгалтерском учете
процентов по товарному кредиту существует две
точки зрения: первая – отражение их в составе
финансовых доходов (расходов), вторая – в составе доходов (расходов) от операционной деятельности.
Так, расходы на уплату процентов по товарному кредиту можно рассматривать как финансовые расходы на основании нормы п. 3 П(С)БУ 31
«Финансовые расходы». Кроме того, основания
утверждать о возможности отражения процентов
по товарному кредиту в рамках финансовой деятельности дают характеристики счетов 73 «Прочие финансовые доходы» и 95 «Финансовые расходы» (Инструкция о применении Плана счетов
бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий
и организаций, у тверж денной приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291).
При применении такого подхода начисленные
суммы процентов по товарному кредиту продавец
будет отражать проводкой Дт 373 «Расчеты по начисленным доходам» – Кт 732 «Проценты полученные», а покупатель – Дт 952 «Прочие финансовые
расходы» – Кт 684 «Расчеты по начисленным процентам».
В то же время перечень финансовых расходов,
приведенный в п. 1.3 Методических рекомендаций
по бухгалтерскому учету финансовых расходов,
утверж денных приказом Минфина от 01.11.10 г.
№ 1300, не содержит таких расходов, как проценты по товарному кредиту.
Учитывая это, проценты по товарному кредиту можно отражать и как доходы (расходы) от
операционной деятельнос ти. В таком с лучае
у продавца начисление процентов будет отражаться проводкой Дт 373 – Кт 719 «Прочие доходы
от операционной деятельности», а у покупателя –
Дт 949 «Прочие расходы операционной деятельности» – Кт 684.
Следовательно, как отражать проценты по товарному кредиту в учете, решать самому предприятию. Рекомендуем такое решение зафиксировать отдельным пунктом в приказе об учетной
политике.
27
11.11.2014 10:26:47
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
№ 43 (415), 17 ноября 2014 г.
Пример 1
С е л ьхо з п р е д п р и я т и е п р и о б р е л о т р а к т о р
(на территории Украины) на условиях товарного кредита с процентами. Стоимость трактора –
372 000 грн. (в т. ч. НДС – 62 000 грн.). Оплата
будет осуществляться в течение 3 месяцев рав-
ными частями. Проценты начисляются на дату
оплаты в размере 0,1 % от суммы задолженности за каждый день пользования товарным
кредитом и будут включать в себя НДС.
Как у чи т ы в аютс я так и е о п е р ац и и, п о к а же м
в таб лице:
(грн.)
№
п/п
1
1
Дата
Содержание операции
2
3
01.10.14 г. Приобретен трактор на условиях товарного
кредита
Бухгалтерский
учет
Дт
Кт
Сумма
4
5
6
152
631 310 000,00
Налоговый
учет
Доход Расходы
7
8
–
–*
2
01.10.14 г. Отражен налоговый кредит
641/НДС
631
62 000,00
–
–
3
31.10.14 г. Уплачена первая час ть задолженнос ти
за трактор
631
311
124 000,00
–
–
4
31.10.14 г. Начислены проценты по товарному кредиту (за 30 календарных дней, далее – к. д.)
952
684
9 300,00**
–
–
5
31.10.14 г. Включен в налоговый кредит НДС с про- 641/НДС
центов
684
1 860,00**
–
–
6
31.10.14 г. Уплачены проценты
684
311
11 160,00
–
–
7
28.11.14 г. Уплачена вторая часть задолженности за
трактор
631
311
124 000,00
–
–
8
28.11.14 г. Начислены проценты по товарному кредиту (за 28 к. д.)
952
684
5 786,67***
–
–
9
28.11.14 г. НДС с процентов вк лючен в налоговый 641/НДС
кредит
684
1 157,33***
–
–
10
28.11.14 г. Уплачены проценты
684
311
6 944,00
–
–
11
29.12.14 г. Уплачена третья (последняя) часть задолженности за трактор
631
311
124 000,00
–
–
12
29.12.14 г. Начислены проценты по товарному кредиту (за 28 к. д.)
952
684 3 720,00****
–
–
13
29.12.14 г. НДС с процентов вк лючен в налоговый 641/НДС
кредит
681
620,00****
–
–
14
29.12.14 г. Уплачены проценты
311
3 100,00
–
–
684
* Расходы возникнут в размере амортизации после ввода основного средства в эксплуатацию.
** 372 000 грн. х 0,1 % х 30 к. д. = 11 160 грн.; сумма без НДС – 9 300 грн., НДС – 1 860 грн.
*** 248 000 грн. х 0,1 % х 28 к. д. = 6 944 грн.; сумма без НДС – 5 786,67 грн., НДС – 1 157,33 грн.
**** 124 000 грн. х 0,1 % х 30 к. д. = 3 720 грн.; сумма без НДС – 3 100 грн.; НДС – 620 грн.
Пример 2
Сельхозпредприятие продало самостоятельно выращенную сельхозпродукцию (овощи)
на общую сумму 60 000 грн. (в т. ч. НДС –
10 000 грн.) на ус ловиях отсрочки платежа на 1 месяц. Согласно договору проценты
28
Book ru.indb 28
за пользование товарным кредитом составляют
0,05 % от суммы задолженности за каж дый
день пользования им и включают в себя НДС.
Как у чи т ываютс я так и е оп ер ации, пока жем
в таблице.
WWW.BALANCE.UA
БАЛАНС-АГРО
11.11.2014 10:26:47
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
№ 43 (415), 17 ноября 2014 г.
(грн.)
1
1
2
3
15.10.14 г. Реализована сельхозпродукция
Бухгалтерский
учет
Дт
Кт
Сумма
4
5
6
361
701
60 000
2
15.10.14 г. Начислено налоговое обязательство по НДС
701 641/НДС
10 000
№
п/п
Дата
Содержание операции
Налоговый
учет
Доход Расходы
7
8
50 000
–
–
–
3
14.11.14 г.
Получена оплата от покупателя
311
361
60 000
–
–
4
14.11.14 г.
Начислены проценты за пользование товарным 373
кредитом*
732
930
775
–
5
14.11.14 г.
Начислено налоговое обязательство по НДС**
732
641
155
–
–
6
14.11.14 г.
Получены проценты от покупателя
311
373
930
–
–
* 60 000 грн. х 0,05 % х 31 д. = 930 грн.; сумма без НДС – 775 грн.
** НДС в сумме 155 грн. спецрежимщики отражают в общей декларации по НДС.
ВЫВОДЫ
1. Реализовывать товары в кредит и получать проценты за пользование таким кредитом может любое предприятие.
2. В договоре купли-продажи целесообразно указать, что проценты:
• включают в себя НДС;
• начисляются на дату уплаты части платежа (ведь при начислении процентов, например последним числом месяца и до получения оплаты сельхозпредприятию придется уплатить НДС из начисленной суммы за счет собственных средств).
3. Проценты по товарному кредиту, начисленные за реализованную в кредит сельхозпродукцию, будут отражаться в общей декларации по НДС. Поэтому сельхозпредприятиямспецрежимщикам целесообразно не начислять проценты, а предусмотреть договором
постепенное увеличение цены на реализованную сельхозпродукцию в зависимости
от сроков ее оплаты покупателем. В таком случае нужно будет оформлять расчеты
корректировки к налоговой накладной на такую сельхозпродукцию, указывая в них
причину корректировки – «увеличение цены». Такие расчеты корректировки будут
отражаться в спецрежимной декларации по НДС.
ИНДЕКС ИНФЛЯЦИИ
По данным Госслужбы статистики, индекс инфляции в октябре 2014 года к предыдущему месяцу составил 102,4 %, к декабрю 2013 года – 119,0 %.
Напоминаем, что в январе 2014 года индекс инфляции составлял 100,2 %, в феврале – 100,6 %,
в марте – 102,2 %, в апреле – 103,3 %, в мае – 103,8 %, в июне – 101,0 %, в июле – 100,4 %, в августе – 100,8 %, в сентябре – 102,9 %.
Сводную таблицу индексов инфляции, индексы для определения суммы компенсации, а также индексации заработной платы см. на нашем сайте www.balance.ua в Справочнике бухгалтера, в разделе
«Оплата труда» (папка «Индексация и компенсация»).
БАЛАНС-АГРО
Book ru.indb 29
WWW.BALANCE.UA
29
11.11.2014 10:26:47