10.3. ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ НА

Мороз В. В.
ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ НА ПРЕДПРИЯТИИ
________________________________________________________________________________________________
10.3. ОПРЕДЕЛЕНИЕ
НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ
НА ПРЕДПРИЯТИИ
Мороз Виктор Владимирович, кандидат экономических
наук,
доцент,
профессор кафедры
налогов
и
налогообложения ВГНА Минфина России.
mvv88@list.ru
Аннотация:
при
определении
макроэкономического
показателя налоговой нагрузки проблем практически не
существует (в расчете используется совокупность
поступающих во все уровни бюджетной системы налогов и
сборов и относится к ВВП). Но на уровне хозяйствующего
субъекта проблема определения налоговой нагрузки
вызывает множество дискуссий.
Ключевые слова: налог, сбор, налоговый орган,
налоговое администрирование, налоговая нагрузка.
THE DEFINITION OF THE TAX
BURDEN ON THE ENTERPRISE
Moroz Viktor, Ph.D., Associate Professor, Professor,
Department of Taxes and Taxation VGNA Russian Finance
Ministry.
mvv88@list.ru
Annotation: in determining macroeconomic indicator of the tax
burden problems practically do not exist (calculated by using a set
of entering all levels of the budgetary system of taxes and levies
and refers to the GDP). But at the entity level the problem of
determining the tax burden caused a lot of discussions.
Keywords: tax, due, tax department, tax administration
(management), the tax burden
В современной экономической литературе под
понятием «налоговая нагрузка» подразумевают, с
одной стороны, отношения, возникающие между
субъектами хозяйствования и государством по уплате
обязательных налоговых платежей, с другой –
величину, отражающую возможное воздействие
государства на экономику.
При этом налоговая нагрузка бывает абсолютной
(отражает совокупность всех уплачиваемых налогов и
сборов) и относительной (показывает отношение
абсолютной налоговой нагрузки к показателю –
соизмерителю).
Так
же
налоговую
нагрузку
целесообразно
классифицировать в зависимости от уровня ее
распространения:
1) на макроуровне
– общегосударственный уровень;
– территориальный уровень.
2) на
микроуровне
(уровень
субъекта
хозяйствования)
– уровень организации, учреждения;
– уровень физического лица.
При определении макроэкономического показателя
налоговой
нагрузки
проблем
практически
не
существует (в расчете используется совокупность
поступающих во все уровни бюджетной системы
налогов и сборов и относится к ВВП).
В экономической литературе, изданной в РФ,
имеется несколько вариантов исследований уровня
налоговой нагрузки в России. До появления второй
части Налогового Кодекса РФ специалисты оценивали
эффективную ставку налогообложения в РФ в конце
90-х годов приблизительно в 50%. Мировой опыт
налогообложения свидетельствует, что для успешного
развития бизнеса уровень налоговой нагрузки на
налогоплательщика должен составлять 30-40% от
дохода.
Но на уровне хозяйствующего субъекта проблема
определения налоговой нагрузки вызывает множество
дискуссий. Сравнивая различные методики расчета
можно выделить следующие спорные моменты:
1. Налоги, включаемые в расчет налоговой нагрузки
т.е.
а) использовать в расчете налоговой нагрузки
предприятия налог на доходы физических лиц;
б) учитывать ли в расчете косвенные налоги.
Следует отметить, что большинство исследований
не рекомендуют использовать налог на доходы
физических лиц в расчете налоговой нагрузки
организации, т.к. в данном случае организация
выступает в качестве налогового агента, а не
налогоплательщика.
Косвенные налоги, наоборот, участвуют в расчете
налоговой нагрузки в большинстве методик. И,
действительно, тот факт, что реально косвенные
налоги
уплачивает
конечный
потребитель,
недооценивает их влияния на величину финансовых
результатов хозяйствующего субъекта.
2. Показатель, с которым следует соотносить сумму
налогов при расчете налоговой нагрузки.
В качестве такого показателя предполагаются:
выручка (или ВВП), брутто или нетто доходы, прибыль,
источник уплаты налогов, добавленная стоимость или
вновь созданная стоимость.
Но, несмотря на различия в подходах, данные,
полученные в результате применения рассмотренных
методик, можно использовать для проведения
мероприятий по налоговому планированию и
налоговой оптимизации, как налогоплательщиками,
так и государством.
Методики определения налоговой на нагрузки на
предприятии.
Общепринятой методикой определения налоговой
нагрузки на организации является порядок расчета,
разработанный Минфином России, согласно которому
уровень налоговой нагрузки – это отношений всех
уплаченных организацией налогов к выручке, включая
выручку от прочей реализации:
НП = НП : (В+ВД) * 100%,
Где:
НН – налоговая нагрузка на организацию;
НП – общая сумма всех уплаченных налогов;
В – выручка от реализации продукции, работ, услуг;
ВД – внереализационные доходы.
Существенный недостаток расчета состоит в том,
что он не позволяет определить влияние изменения
структуры налогов на показатель налоговой нагрузки.
Рассчитанная по данной методике налоговая нагрузка
характеризует только налогоемкость продукции (работ
или услуг), произведенной хозяйствующим субъектом,
и не дает реальной картины налоговой нагрузки,
которую несет налогоплательщик.
Методика М.Н. Крейниной
В основе этого подхода – сопоставление налога и
источника его уплаты. Каждая группа налогов в
зависимости от источника, за счет которого они
уплачиваются, имеет свой критерий оценки тяжести
налоговой нагрузки. Данный подход также отрицал
общепринятое мнение, что налоги, включаемые в
себестоимость выгодны предприятию, т.к. уменьшают
прибыль и соответственно сумму налога на прибыль.
Аргументируется это тем, что за снижение прибыли
129
Бизнес в законе
4’2012
________________________________________________________________________________________________
расплачивается как само предприятие, так и бюджет,
получающий меньшие суммы налога.
Общий знаменатель к которому в соответствии с
данным подходом можно привести сумму всех налогов
– прибыль предприятия.
Предполагается исходить из ситуации, когда
предприятие вообще не платит налогов, и сравнить
эту
ситуацию
с
реальной.
Таким
образом,
определяется тяжесть налоговой нагрузки:
В – Ср – Пч : В-Ср*100 или В-Ср-Пч : Пч*100,
где:
В – выручка от реализации (себестоимость+прибыль);
Ср- затраты на производство и реализованной продукции
без учета налогов;
Пч – фактическая прибыль, остающаяся в распоряжении
предприятия за вычетом налогов, уплачиваемых за счет нее.
Е. А. Кирова предложила еще одну методику
расчета налоговой нагрузки, согласно которой:
- сумма уплаченных налогов и платежи во
внебюджетные фонды увеличивается на сумму
недоимки по налоговым платежам. Иными словами,
налоговая нагрузка определяется неуплаченными
организацией налогами, а суммой налогов, которая
должна быть уплачена, т.е. суммой начисленных
платежей;
- в сумму налогов не включается налог на доходы
физических
лиц,
поскольку
он
уплачивается
работниками организации, а сама организация только
перечисляет платежи;
- сумма
косвенных
налогов,
подлежащих
перечислению в бюджет, включается в состав
налоговых платежей при расчете, поскольку они
оказывают существенное влияние на финансовую
устойчивость организации,
- сумма налогов соотносится с вновь созданной
организацией
стоимостью
продукции,
которая
определяется как разность добавленной стоимости и
амортизации.
Согласно данной методики налоговая нагрузка
подразделяется на абсолютную и относительную.
Абсолютная налоговая нагрузка представляет собой
сумму
налоговых
платежей
и
платежей
во
внебюджетные фонды, подлежащих перечислению
организацией. Она может быть исчислена следующим
образом:
АНН=НП+ВП+НД,
где:
АНН – абсолютная налоговая нагрузка;
НП – налоговые платежи, уплаченные организацией;
ВП – уплаченные платежи во внебюджетные фонды;
НД – недоимка по платежам.
Однако абсолютная налоговая нагрузка отражает
лишь сумму налоговых обязательств субъекта
хозяйственной деятельности и не учитывает тяжесть
налогового бремени. Для определения уровня
налоговой нагрузки Е. А. Кирова предлагает
использовать показатель относительной налоговой
нагрузки к вновь созданной стоимости, иными
словами, сумма налоговых платежей соотносится с
источниками их уплаты.
Вновь созданная стоимость продукции организации
определяется следующим образом:
ВСС=В-МЗ-А+ВД-ВР или ВСС=ОТ+НП+ВН+П,
где:
ВСС – вновь созданная стоимость;
В – выручка от реализации продукции, товаров или услуг (с
учетом НДС);
МЗ – материальные затраты;
130
А – амортизация;
ВД- внереализационные доходы;
ВР – внереализационные расходы (без налоговых
платежей);
ОТ – оплата труда;
НП – налоговые платежи;
ВП
–
платежи
во
внебюджетные
фонды;
П – прибыль организации.
В этом случае относительная налоговая нагрузка
определяется по следующей формуле:
ООН=АНН : ВСС*100%
Достоинства данной методики заключаются в том,
что на величину вновь созданной стоимости не влияют
уплачиваемые налоги; в расчет включаются все
налоговые платежи, уплачиваемые непосредственно
организацией, на объективность расчета не влияет
принадлежность к той или иной отрасли, а также
масштабы организации. Таким образом, методика,
предложенная Е. А. Кировой, применена к конкретному
хозяйствующему субъекту.
Главным недостатком этой методики является
отсутствие возможности прогнозирования изменения
показателя в зависимости от изменения количества
налоговых ставок и льгот.
Иной метод определения налоговой нагрузки
предложен М. Н. Литвиным, согласно этому подходу
понятие налоговая нагрузка включает
- количество налоговых платежей,
- структуру платежей,
- механизм взимания налогов.
Согласно данной методике показатель налоговой
нагрузки определяется как отношение всех налогов к
сумме источника средств для их уплаты:
НН=сумма (НП+ВП) : сумма ИС*100%
где:
НП+ВП – сумма начисленных налоговых платежей и
платежей во внебюджетные фонды;
сумма ИС – сумма источника средств для уплаты налогов;
В сумму налоговых платежей включается все налоги,
уплачиваемые организацией, с учетом налога на
доходы физических лиц.
М. И. Литвин предполагает рассчитывать налоговую
нагрузку по вышеперечисленным группам налогов в
соотношении с соответствующими источником уплаты.
Общим показателем для всех видов налогов является
добавленная
стоимость,
которая
исчисляется
следующим образов:
ДС=В-МЗ или ДС=ОТ+НП+ВП+П+А
где:
ДС – добавленная стоимость.
В отличие от Е. А. Кировой, М. И. Литвин не
исключает
из
добавленной
стоимости
амортизационные отчисления.
Предложенная М. И. Литвиным методика исчисления
налоговой нагрузки имеет практическую значимость,
поскольку она позволяет определить долю налогов в
выручке организации, прибыли и долю заработной
платы, амортизации, налогов и чистой прибыли в
каждом рубле созданной продукции. отрицательным
моментом является то, что в состав налогов включен
НДФЛ, хотя организация выступает в роли налогового
агента.
Способ расчета, предложенный А. Кадушкиным и Н.
Михайловой
позволяет
определить
налоговую
нагрузку
как
функцию
типа
производства,
изменяющуюся в зависимости от колебаний затрат на
материальные
ресурсы,
оплат
труда
или
Мороз В. В.
ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ НА ПРЕДПРИЯТИИ
________________________________________________________________________________________________
амортизацию. Они определяют налоговую нагрузку как
долю
добавленной
стоимости,
отдаваемую
государству. При этом налоги соотносятся с
источником их уплаты.
Расчет добавленной стоимости производится по
след формуле
ДС=А+ (ОТ+ВН)+НДС+Но+П
где:
ДС-добавленная стоимость;
А –амортизация;
ОТ –оплата труда;
ВН-платежи во внебюджетные фонды, начисляемые на
оплату труда;
НДС – налог на добавленную стоимость;
Но – налоги с оборота;
П – прибыль.
Выручка определяется как сумма добавленной
стоимости и материальных затрат
В=Д+МЗ.
С
учетом
изменений
произошедших
в
законодательстве (отмена ряда налогов) формула
добавленной стоимости примет вид:
ДС =А+(ОТ+ЕСН)+НДС+П
где:
ЕСН – единый соц.налог.
Согласно данной методике вводятся структурные
коэффициенты
доля заработной платы в добавленной стоимости
(включая начисления на заработную плату):
Кот=От+ЕСН :ДС
Удельный вес амортизации в доб стоимости
Ка=А : ДС
Удельный вес добавленной стоимости в валовой
выручке
Ко=ДС : В
Сумма
основных
налогов,
уплачиваемых
организацией на налоговые платежи, т.е. налоговую
нагрузку:
НН =НДС+ЕСН+Нп+Нпр
Достоинством данной методики является то, что
сумма
налогов
соотносится
с
добавленной
стоимостью, т.е. с источником дохода.
Недостатком метода является то, что включен налог
на доходы физических лиц и не учитывается влияние
таких налогов, как налог на имущество, платежи за
использование природными ресурсами, земельный
налог.
Вопрос определения налоговой нагрузки на
предприятие остается предметом горячих обсуждений
как в правительстве, так и среди широкого круга
специалистов.
При
этом
основные
причины
неоднозначности мнений видятся в отсутствии
научной обоснованности ряда вопросов налоговой
политики на макроуровне, которая учитывала бы
состояние
социально-экономического
развития
России, как государства с переходной рыночной
экономикой.
Вопрос
об
общей
оценке
налогообложения
предприятий в РФ и влиянии такой величины налогов
на развитие бизнеса является очень важным как для
экономических властей, так и для представителей
бизнеса.
Научно доказано, что при увеличении налоговой
нагрузки на налогоплательщика (рост количества
налогов и увеличение ставок налогов, отмена льгот,
преференций) эффективность налоговой системы
сначала повышается и достигает своего максимума,
но затем начинает резко снижаться. При этом потери
бюджетной системы становятся невосполнимыми, т.к.
определенная
часть
налогоплательщиков
или
разоряется или сворачивает производство, другая
часть находит как законные, так и не законные пути
минимизации установленных и подлежащих уплате
налогов. При снижении налоговой нагрузки в
дальнейшем
для
восстановления
нарушенного
производства требуются годы. Кроме того, тот
налогоплательщик, который нашел реальные пути
ухода от налогообложения, даже при возврате к
«старому» уровню налогового изъятия уже не будет
платить налогов в полном объеме.
В этой связи проблема оптимальной налоговой
нагрузки на налогоплательщика играет особую роль в
построении и совершенствовании налоговой системы
любого государства – как с развитой экономикой, так и
находящегося в переходном периоде и является
объектом пристального внимания и изучения.
Проведение исследования методик определения
налоговой нагрузки позволили автору статьи
сформулировать фактическую налоговую нагрузку
для предприятия, которая представляет собой долю
налогов и сборов в доходах хозяйствующего субъекта.
По этой методике необходимо оценивать отношение
всех уплачиваемых налогов и сборов к доходам
предприятия:
ННПфакт-отч.=ННотч-суммаН(Дбуд.периодов+Дпред.периодов)НДФЛ+ДНотч / Дотч-Дбуд периодов-Дпред.периодов *100%;
где:
ННп – фактическая налоговая нагрузка предприятия за
отчетный период;
ННотч – начисленные налоги и сборы предприятием за
отчетный период, включая налоги от текущей дебиторской
задолженности за этот же период и платежи в
государственные внебюджетные социальные фонды;
Сумма Н (Д буд. периодов + Д пред. периодов) – сумма
налогов и сборов, исчисленная от доходов предприятия,
полученных по будущим и предыдущим отчетным периодам;
НДФЛ – исчисленный налог на доходы физических лиц за
отчетный период;
ДНотч – доначисленные налоги и сборы за отчетный
период (без НДФЛ) признанные предприятием или судом;
Д отч – доходы полученные предприятием за отчетный
период, включая текущую дебиторскую задолженность за
этот же период;
Д буд. периодов – доходы будущих периодов, полученных
ранее сроков, установленных договорами;
Д пред. периодов – доходы предыдущих периодов,
полученных предприятием в отчетном периоде но позже
сроков, установленных договорами.
По данному методу можно определить не только
налоговую нагрузку на предприятии, но и единую
налоговую
ставку
от
доходов,
полученных
предприятиями, что в свою очередь дает возможность
для любого государства при исполнении данного
метода и единой ставки минимизировать расходы
налогового администрирования налогоплательщиков.
Как и любой другой метод, данный метод налоговой
нагрузки включает в себя также обязательные
социальные платежи во внебюджетные фонды, что
дает таким образом уйти от использования заработной
платы, как налоговой базы для исчисления платежей в
государственные внебюджетные фонды, так и вывод
налогоплательщиками
теневой
зарплаты
в
«конвертах».
Налогообложение в РФ имеет свои специфические
особенности. Налоговая система в России сложилась
таким образом, что в ней, с одной стороны, не
131
Бизнес в законе
4’2012
________________________________________________________________________________________________
существует
какой-либо
дискриминации
налогоплательщиков,
скажем,
по
формам
собственности или территориальному расположению,
но вместе с тем налоговая нагрузка перекладывается
на
определенный
круг
налогоплательщиков,
вследствие чего они испытывают чрезмерное
налоговое давление.
Одновременно негативное влияние на сбор налогов
и формирование показателя средней налоговой
нагрузки во все большей степени оказывает теневой
сектор экономики. Поэтому проблема снижения
налоговой нагрузки в российской налоговой системе в
значительной степени связана с расширением
налогооблагаемой базы в результате вовлечения в
сферу уплаты налогов теневого бизнеса, «расчистки»
неплатежей в экономике, укрепления налоговой и
финансовой дисциплины. Создание благоприятных
условий для функционирования легальной экономики,
законопослушных налогоплательщика целиком и
полностью зависит от снижения налоговой нагрузки
для российских налогоплательщиков.
Список литературы:
1. Налоговый кодекс РФ.
2. Кирина Л. С. , и другие Современное состояние
налоговой
системы
Российской
Федерации
и
перспективы ее развития. Монография, М., ВГНА
Минфина России- 2011г.
3. Трошин А. В. Сравнительный анализ методик
определения налоговой нагрузки на предприятия.
Финансы – 2000 г. – № 5.
4. Российский налоговый портал [Электронный ресурс]. –
Режим доступа: www.taxpravo.ru
Reference list:
1. Tax Code of the Russian Federation.
2. Kirina LS, and other current state of the tax system of the
Russian Federation and the prospects for its development.
Monograph, Moscow, Russian Finance Ministry VGNA2011.
3. Troshin AV Comparative analysis of methods for
determining the tax burden on businesses. Finance - 2000 № 5.
4. Russian tax portal [electronic resource]. - Mode of access:
www.taxpravo.ru
РЕЦЕНЗИЯ
Представленная статья «Определение налоговой нагрузки
на предприятии» посвящена определению налоговой
нагрузки на предприятие, при этом под понятием «налоговая
нагрузка» подразумевают, с одной стороны, отношения,
возникающие
между
субъектами
хозяйствования
и
государством по уплате обязательных налоговых платежей, с
другой – величину, отражающую возможное воздействие
государства на экономику.
Вопросы, рассматриваемые автором в рецензируемой
статье, представляют собой интерес, теоретическую и
практическую актуальность.
В настоящей статье автор исследует различные методики
определения налоговой нагрузки на предприятие и проводит
их анализ. На основании проведенного анализа в статье
автором
предложена
своя
собственная
методика
определения налоговой нагрузки на предприятие.
Автором проанализированы предпосылки и процедура
определения налоговой нагрузки на предприятие, кроме
этого
приведенная
процедура
дает
возможность
налогоплательщикам самим определять свою налоговую
нагрузку. Не смотря на довольно детальную регламентацию
процедуры определения налоговой нагрузки на предприятие,
существуют и другие подходы по данному вопросу.
132
В
целом
представленная
статья
соответствует
требованиям, предъявляемым к научным трудам, посвящена
актуальной проблеме и содержит авторские выводы и
предложения по ее решению.
Проректор по учебно-методической
работе ВГНА Минфина России,
доктор экономических наук, профессор
И. И. Бабленкова