Финансово-правовая ответственность
advertisement
ИНСТИТУТ ЭКОНОМИКИ УПРАВЛЕНИЯ И ПРАВА (г. Казань) Н.А. САТТАРОВА Финансово-правовая ответственность Учебное пособие Казань 2010 Аннотация............................................................................................................... 3 Методические рекомендации к изучению курса ................................................. 4 Программа курса «Финансово-правовая ответственность» ............................... 5 Глава 1. Теоретико-правовые основы государственного принуждения в сфере финансовой деятельности государства ................................................. 7 1.1. Содержание и понятие принуждения в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований ........................................................ 7 1.2. Факторы обусловленности государственного принуждения в сфере публичных финансов. ........................................................................................... 13 1.3. Основные формы государственного принуждения. Соотношение мер финансово-процессуального принуждения и финансово-правовой ответственности..................................................................................................... 15 1.4. Роль органов государственной власти в реализации принуждения в финансовой сфере. ................................................................................................ 17 ТЕСТЫ.................................................................................................................... 20 Глава 2. Финансово-правовая ответственность ........................................... 23 2.1. Понятие, содержание и признаки финансово-правовой ответственности23 2.2. Финансовое правонарушение ....................................................................... 28 2. 3. Финансово-правовые санкции ..................................................................... 31 ТЕСТЫ.................................................................................................................... 34 Глава 3. Отдельные виды финансово-правовой ответственности ........... 36 3.1. Ответственность за нарушения бюджетного законодательства ............... 36 3.2. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах .... 40 3.3. Ответственность за нарушения валютного законодательства .................. 54 ТЕСТЫ.................................................................................................................... 64 Глава 4. Финансово-правовая ответственность и государственный контроль в сфере финансов............................................................................... 69 4.1. Понятие и общая характеристика финансовой дисциплины..................... 69 4.2. Финансовый контроль как способ обеспечения законности и предупреждения финансовых нарушений.......................................................... 71 ТЕСТЫ.................................................................................................................... 78 Глава 5. Финансовая безопасность и финансово-правовая ответственность................................................................................................... 80 ТЕСТЫ.................................................................................................................... 83 ИТОГОВЫЕ ТЕСТЫ ......................................................................................... 84 19. К финансовым санкциям относятся: ........................................................ 88 ГЛОССАРИЙ ....................................................................................................... 92 СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ....................................... 96 Вопросы для самоконтроля............................................................................. 100 Темы для рефератов ......................................................................................... 101 Нормативные акты........................................................................................... 102 2 Аннотация Необходимость изучения вопросов финансовой ответственности в таких областях, как бюджетные отношения, налогообложение, валютные отношения, отношения в сфере расчетов, страхования и кредита, обусловлена тем, что именно в области образования и распределения финансов государства и муниципальных образований произошли важные изменения, связанные с проводимыми в стране экономическими реформами. Становление основ принуждения в сфере финансовой деятельности государства и финансово-правовой ответственности характеризуется большим количеством нормативно-правовых актов, что также отражает повышенное внимание к изучению института принуждения, ответственности в сфере публичных финансов. Однако большое количество актов подзаконного характера, противоречивость и бессистемность нормотворчества не может способствовать формированию этого нового правового института. Отсутствие полноценного, лишенного противоречий финансового законодательства привело к тому, что основные положения института финансово-правового принуждения, в том числе и финансовоправовой ответственности не были в достаточной мере отражены на законодательном уровне, а в основном вырабатывались в процессе правоприменительной деятельности. Финансово-правовая ответственность фундаментальная и систематизирующая категория финансового права. Ее изучение требует значительных временных усилий и углубленной самостоятельной работы. Данное учебное пособие представляет собой как теоретическое изложение стержневых институтов ответственности в сфере публичных финансов: правонарушения и наказания, так и анализ норм действующего финансового законодательства, регулирующих отношения, возникающие в сфере финансово-правовой ответственности. Изучение курса финансово-правовой ответственности должно быть последовательным, регулярным и предполагает основательную и постоянную работу с литературой: как с нормативными актами, так и со специальными юридическими изданиями. Настоящее учебное пособие написано на основе реформированного законодательства и современной практики применения и адресована студентам высших учебных заведений, а также может быть полезной организаторам учебного процесса по финансово-правовой специализации по специальности «Юриспруденция». Данное пособие отвечает современным представлениям о развитии теории ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах, ответственности за нарушения бюджетного, валютного законодательства и др. Основу изучения о финансово-правовой ответственности составил теоретический материал ученых, внесших существенный вклад в разработку отдельных проблем административной, уголовной и финансовой ответственности. Среди них: Д.Н. Бахрах, О.Ю. Бакаева, К.С. Бельский, Брызгалин, Д.В. Винницкий, И.И. Веремеенко, Л.Д. Гаухман, О.Н. 3 Горбунова, Е.Ю. Грачева, М.В. Карасева, И.И. Кучеров, Н.П. Кучерявенко, А.Н. Козырин, Ю.А. Крохина, В.Е. Кузнеченкова, М.В. Кустова, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Е.В. Покачалова Б.В. Россинский, Ю.Н. Старилов, Ю.А. Тихомиров, Н.И. Химичева и др. Для лучшего освоения курса проблемы финансово-правовой ответственности, материал, рассматривающий отдельные виды финансовоправовой ответственности, изложен в простой, максимально приближенной по содержанию к нормативно-правовым источникам форме. Методические рекомендации к изучению курса Целью изучения дисциплины является углубленное изучение студентами содержания, сущности финансово-правовой ответственности, в частности, изучение ответственности за нарушение бюджетного законодательства, законодательства о налогах и сборах, валютного законодательства и др. При изучении данной дисциплины студенты должны использовать знания по ранее пройденным предметам «Теория государства и права», «Финансовое право», «Административное право», «Налоговое право», «Бюджетное право», «Валютное право» поскольку предполагается, что студенты приобрели навыки работы с научной, учебно-методической литературой, законодательными актами, материалами судебной практики. В результате изучения дисциплины студент должен: - уметь анализировать основные положения нормативно-правовых актов, указанных в программе, а также обобщать их в целях раскрытия содержания вопросов из названных ниже тем курса; - иметь навыки самостоятельного анализа теоретических и практических аспектов, связанных с реализацией принципов юридической ответственности в сфере финансов, изучения, оценки нового правового материала, применения его на практике, понимая не только букву, но и дух закона. 4 Программа курса «Финансово-правовая ответственность» Тема 1. Теоретико-правовые основы государственного принуждения в сфере публичных финансов Содержание и понятие принуждения в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Факторы обусловленности государственного принуждения в сфере публичных финансов. Основные формы государственного принуждения. Соотношение мер финансово-процессуального принуждения и финансово-правовой ответственности. Роль органов государственной власти в реализации принуждения в финансовой сфере. Тема 2. Финансово-правовая ответственность Понятие, содержание и признаки финансово-правовой ответственности. Финансово-правовая ответственность как разновидность юридической ответственности, ее отличие от административной ответственности. Финансовое правонарушение. Состав, элементы финансового правонарушения. Финансовое правонарушение как основание финансовоправовой ответственности. Тема 3. Финансовые санкции Понятие финансовых санкций. Система финансовых санкций. Особенности финансовых санкций. Производство по делам о нарушении финансового законодательства. Тема 4. Ответственность за нарушения бюджетного законодательства Бюджетное правонарушение: объект, субъекты, объективная субъективная стороны. Виды нарушений бюджетного законодательства. Меры, применяемые к нарушителям бюджетного законодательства. и Тема 5. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах Налоговые правонарушения: понятие, признаки и виды. Юридический состав налогового правонарушения. Налоговые правонарушения, совершенные налогоплательщиками, налоговыми агентами. 5 Ответственность за правонарушения, совершенные налоговыми агентами и лицами, содействующими налоговому администрированию. Ответственность коммерческих банков за нарушения обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Меры, применяемые к нарушителям законодательства о налогах и сборах. Тема 6. Ответственность за нарушения валютного законодательства Понятие нарушений валютного законодательства. Ответственность резидентов и нерезидентов за нарушения актов валютного законодательства РФ. Уголовная ответственность за нарушения валютного законодательства РФ. Административная ответственность за нарушения валютного законодательства РФ. Тема 7. Финансово-правовая ответственность и государственный контроль в сфере финансов Место государственного финансового контроля в механизме поддержания финансовой дисциплины. Понятие и принципы государственного финансового контроля. Значение государственного финансового контроля в реализации финансово-правовой ответственности. Тема 8. Финансовая безопасность Понятие и сущность финансовой безопасности. Угроза в финансовой сфере. Правовые основы безопасности в сфере экономики и финансов. Роль и значение финансово-правовой ответственности в системе финансовой безопасности. Современное состояние финансовой безопасности России: проблемы и пути повышения эффективности. 6 Глава 1. Теоретико-правовые основы государственного принуждения в сфере финансовой деятельности государства 1.1. Содержание и понятие принуждения в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований Принуждение как социально-правовое явление неразрывно связано с такими основными институтами человеческой цивилизации, как государство и право; более того, принуждение - это значительно более древнее явление. Принудительная власть существует во всяком обществе, это неотъемлемый атрибут социальной жизни, необходимый для обеспечения ее стабильности. Государственное принуждение – это средство защиты интересов общества. Принудительная деятельность государства регулируется правом. Государственное принуждение – это внешнее воздействие на поведение людей, основанное на организованной силе государства и обеспечивающее безусловное утверждение воли государства. Особенность государственного принуждения заключается в том, что в случае его применения гарантируется безусловное выполнение предписаний властного субъекта. Важно помнить, что существует государственная монополия на правовое принуждение. Принуждение как правоотношение складывается непосредственно в процессе применения государственно-принудительных мер соответствующими правоприменительными органами и должностными лицами. Эта деятельность всегда протекает в рамках особых правоприменительных отношений охранительного типа, приобретающих характер резко выраженного властеотношения. Принуждение есть отношение, в котором властвующая сторона – это компетентный правоприменительный орган или должностное лицо, применяющее меры принуждения к обязанному объекту, и подвластная сторона – это субъект, который должен претерпеть, исполнить эти меры. Государственное принуждение по своему содержанию является государственным явлением в связи с его непосредственной взаимосвязью с государственной властью и имеет правовую форму, что находит свое проявление в момент правоприменительной деятельности. Кроме того, государственное принуждение представляет собой систему, функционирующую в правовом пространстве. В структуру данной системы входят классификационные группы, первичным элементом которых является 7 «мера» государственного принуждения. Понятие «меры» применительно к государственному принуждению используется не как количественная характеристика, а отражает качественное содержание, так как с точки зрения соблюдения правовых предписаний субъектами права существуют два вида последствий: правомерное поведение и правонарушение либо иные правовые аномалии. Под «видом» государственного принуждения предлагается понимать отраслевое деление принудительных мер, которое впервые было введено Д.Н. Бахрахом в теории административного права. Следовательно, «правовая форма» включает в себя «виды» принуждения, которые в структурном плане состоят из «мер». Государственное принуждение, основанное на праве, характеризуется тем, что это: 1) средство государственного воздействия на поведение; 2) способ, специфический метод правового регулирования, состоящий в применении органами государства, его должностными лицами соответствующих принудительных акций к обязанным субъектам. Финансовое право заключает в себе возможность применения принудительных мер и в своем регулирующем воздействии на общественные отношения не может обойтись без государственного принуждения. В противном случае финансовое право не являлось бы правом. Как и право в целом, финансовое право воздействует на общественные отношения путем установления прав и обязанностей между их участниками, обеспечивая реализацию прав и обязанностей возможным государственным принуждением. Особенности принуждения в финансовом праве выражаются через его предмет, цели, принципы, функции и метод, что позволяет также раскрыть роль принуждения в финансовом праве, назначение и правовую природу применяемых в этой отрасли принудительных мер. Наиболее распространенным общим методом финансового права является метод властных предписаний (командно-волевой), поскольку государство самостоятельно устанавливает порядок образования, распределения и использования централизованных и децентрализованных денежных фондов. Его суть состоит в том, что решение любого вопроса 8 осуществляется волей одной стороны1. Этой стороной выступает государство, уполномоченный им орган или муниципальное образование. Преобладание в системе финансово-правовых норм обязывающих (императивных) норм, а также специфика управомочивающих финансовоправовых норм позволяет констатировать, что в целом они имеют императивный характер. Государственному принуждению в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований свойственны следующие основные черты: 1) всегда является специфической формой правоприменительной деятельности специально уполномоченных на то органов государства, должностных лиц; 2) как вид государственного принуждения, представляет собой воздействие на поведение субъектов; 3) указанное принуждение есть воздействие в виде применения соответствующих мер; 4) заключается в реальном применении санкций норм финансового права к конкретным субъектам правоотношений; 5) сопровождается причинением субъекту правоограничений, которые, как правило, имеют отрицательный для него характер и нередко связаны с возложением на него дополнительных правоограничительных обязанностей. В объем государственного принуждения включаются различные по своей природе меры и формы принуждения, отличающиеся друг от друга основаниями, целями, процессуальными особенностями применения; 6) применение мер принуждения осуществляется в определенной, законом предусмотренной процессуальной форме; 7) как соответствующий элемент деятельности государства и муниципальных образований, как и любая социальная деятельность, имеет цель. Основной целью государственного принуждения в финансовом праве является упрочение режима законности и правопорядка в сфере образования, распределения, использования денежных средств государства и муниципальных образований; 1 См.: Административное право / Под ред. Ю. М. Козлова, Л.Л. Лаптева. М., 1999. С.35. 9 8) обычно развивается и осуществляется в рамках охранительных правоотношений. Под финансово-правовым принуждением следует понимать воздействие уполномоченными на то органами государства, должностными лицами на поведение субъектов финансовых правоотношений путем применения к ним в установленном процессуальном порядке принудительных мер, указанных в санкциях (диспозициях) финансово-правовых норм и связанных с наступлением для них отрицательных последствий имущественного, организационного характера в целях борьбы с правонарушениями и иными нежелательными последствиями, а также охраны и дальнейшего развития общественных отношений в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Основное назначение финансово-правового принуждения заключается в борьбе с правонарушениями и иными нежелательными последствиями, а также в охране и дальнейшем развитии общественных отношений в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Основанием государственного принуждения не всегда является правонарушение. Применение государственного принуждения возможно и без факта совершения правонарушения в целях пресечения, профилактики, предупреждения причинения обществу необратимого вреда и т.д. Правоохранительная реакция государства может следовать и в экстремальных случаях, обусловленных военным и чрезвычайным положением, стихийными бедствиями и пр. Негативные юридические факты, будь то правонарушения или иные социальные отклонения, которые могут повлечь применение государственного принуждения, в литературе именуют правовыми аномалиями2. Система государственного принуждения в сфере финансовой деятельности государства, наряду с мерами финансовой, административной и уголовной ответственности включает также иные правовые средства - меры процессуального принуждения, предусмотренные финансовым (бюджетным, 2 См., например: Ардашкин В.Д. К теории правоохранительного механизма // Правоведение. 1988. N 1. С. 13; Серегина В.В. Сущность и формы государственного принуждения по советскому праву. Общетеоретические проблемы // Автореф. дис… канд. юрид. наук. Воронеж. 1990. С. 13 - 14. 10 налоговым, валютным), административным и уголовно-процессуальным законодательством. Меры процессуального принуждения в сфере публичных финансов применяются уполномоченными органами государственной власти в строгом соответствии с предусмотренным законом процессуальным порядком в отношении обязанных лиц с целью создания условий для выполнения возложенных на них задач, а также обеспечения надлежащего уровня исполнительности и поддержания финансовой дисциплины. В отличие от иных процессуальных мер, применяемых в сфере публичных финансов, их применение сопровождается дополнительными обременениями организационного и имущественного характера. Финансово-процессуальное принуждение можно определить как регламентированную процессуальными нормами финансового права деятельность государственных, специально уполномоченных органов по образованию, распределению, использованию денежных фондов государства и муниципальных образований, а также по осуществлению контроля в целях установления законности и эффективности финансовых операций. Указанная деятельность носит правовой характер и обладает признаками государственного принуждения. Целью применения мер финансово-процессуального принуждения является предупреждение противоправного и стимулирование должного поведения обязанных лиц. Меры финансово-процессуального принуждения выступают как специфичная группа мер государственного принуждения в сфере мобилизации денежных средств, создания финансовых фондов, расходования денежных средств для эффективного выполнения государством своих задач и функций. Указанные меры применяются в соответствии с предусмотренным законом процессуальном порядке органами государственной власти с целью создания условий для выполнения возложенных на них задач, а также обеспечения надлежащего уровня исполнительности и поддержания финансовой дисциплины. Формой проявления финансово-процессуального принуждения является непосредственное воздействие на обязанного субъекта с целью добиться реализации возложенной на него процессуальной обязанности. Финансово-процессуальное принуждение в практической деятельности проявляется в применении уполномоченными органами в соответствии с 11 принимаемыми ими решениями, в соответствии с предусмотренным законом процессуальном порядке в отношении обязанных лиц конкретных процессуально-принудительных мер. Все меры финансово-процессуального принуждения подразделяются в зависимости от содержания финансовой деятельности государства, а именно от его функций по: образованию государственных и муниципальных денежных фондов; распределению государственных и муниципальных финансовых ресурсов; использованию государственных и муниципальных финансовых ресурсов, а также по государственному и муниципальному контролю за движением финансовых ресурсов и эмиссии денежных знаков. Меры финансово-процессуального принуждения могут быть предупредительными, пресекательными, обеспечительными или восстановительными. К предупредительным мерам относятся, прежде всего, те процессуальные средства, которые обеспечивают контрольные функции. Пресекательный характер имеют финансово-процессуальные меры, заключающиеся, например, в блокировке расходов, которая является средством, предусматривающим сокращение бюджетных обязательств относительно бюджетных ассигнований либо отказ подтвердить полученные бюджетные средства или исполненные обязательства. Сугубо пресекательный характер имеют налогово-процессуальные меры, заключающиеся в доначислении налогов и сборов налоговым органом исходя из предположений о недобросовестности налогообязанного лица. К пресекательным мерам налогово-процессуального принуждения относятся также досрочное прекращение действия отсрочки, рассрочки по уплате налога и сбора, договора об инвестиционном кредите, а также приостановление действия свидетельства о регистрации лица, осуществляющего операции с нефтепродуктами. Меры пресечения и обеспечения, проявляющиеся в процессуальной форме, применяются в целях прекращения противоправных действий, предотвращения их вредных последствий, а также в целях обеспечения исполнения финансово-правовой обязанности. Восстановительные меры применяются в целях возмещения причиненного ущерба, восстановления прежнего положения вещей. 12 1.2. Факторы обусловленности государственного принуждения в сфере публичных финансов. Анализ причин необходимости применения государственного принуждения в сфере финансовой деятельности государства необходимо начать с бюджетной деятельности, поскольку посредством бюджетов образуются денежные фонды государственного или муниципального образования, которые обеспечивают выполнение задач общего для них значения, создают финансовую основу для осуществления функций органов государственной власти и местного самоуправления. К причинам, обуславливающим необходимость применения государственного принуждения в сфере бюджетных отношений федеративного государства можно отнести следующие: 1. Исключительно важная роль бюджета в жизни государства и муниципальных образований. 2. Бюджетная деятельность представляет собой разновидность государственной, которой присущ властный характер. 3. Преобладание императивного метода регулирования бюджетных отношений. 4. Наличие правонарушений в бюджетной сфере. Для государства налоги и сборы выступают основным источником доходов бюджета, с помощью которых государство финансирует реализацию своих функций, поэтому оно заинтересовано в максимально полном взимании налогов. В свою очередь, налоги - это законный способ изъятия частной собственности, и плательщики в течение нескольких веков боролись за установление четких гарантий защиты от произвола органов власти по установлению налогов и сборов3. Налоги относятся к числу ключевых инструментов государственной политики. Они затрагивают самые важные стороны жизни человека и общества, а сам процесс налогообложения, разработки налогового законодательства и его применение неразрывно связаны с острыми противоречиями. Налог уплачивается в целях финансового обеспечения 3 Конституция Российской Федерации. Научно-практический комментарий. Под ред. Ю.А. Дмитриева. М., Юстицинформ, 2007. 13 деятельности государства. Налоги всегда были и остаются базовой составляющей государственных доходов. Основные условия необходимости применения государственного принуждения в налоговой сфере (остальные условия производные от них) следующие: бюджетообразующее значение налоговых доходов; закрепление обязанности по уплате налогов в законодательных актах; конституциональный характер обязанностей об уплате налогов; наличие массового уклонения от уплаты налога, влекущее причинение значительного ущерба финансовым интересам государства. Регулируя, одновременно применяя принудительный механизм в процессе денежного обращения, российское законодательство исходит из единства денежной массы, единства обращения, связи оборота денег с кредитной политикой. Государственное регулирование денежного обращения выражается в закреплении в нормативно-правовых актах экономических инструментов регулирования денежной массы в обращении, которые могут быть использованы компетентными органами государственной власти в целях обеспечения денежного равновесия4. Основными целями финансово-правового регулирования денежной системы Российской Федерации являются разработка и нормативно-правовое закрепление системы мер, обеспечивающих экономический рост, сдерживание инфляции, обеспечение занятости и выравнивание платежного баланса, смягчение структурных хозяйственных диспропорций в условиях рыночной экономики. Указанные цели определяют механизм государственного регулирования в системе денежно-кредитной политики, в том числе и валютной политики. Целью государственного воздействия на валютные отношения является защита национальной валюты от вытеснения ее из обращения валютами иностранных государств. Государство стремится, в связи с этим, сохранять оптимальный курс национальной валюты по отношению к иностранным валютам. Важную роль в этом играет валютное регулирование. 4 См.: Василец В.П. Денежное обращение в России как объект правового регулирования: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. М., 2002. С.7. 14 Правозащитная деятельность государства в валютной сфере, с присущим ей принудительным механизмом, понимается как осуществляемая в соответствии с действующим законодательством деятельность государственных органов, кредитных организаций, правоохранительных органов по пресечению и установлению противоправных деяний в процессе осуществления валютных операций, восстановлению нарушенных права и свобод субъектов валютных правоотношений, и привлечению правонарушителей к юридической ответственности. Таким образом, наличие самого государства, которое не мыслимо без принуждения, в том числе в сфере публичных финансов, важность финансовой деятельности государства и муниципальных образований, а также наличие нарушений в бюджетно-налоговой сфере, в процессе осуществления валютных операций и в сфере денежного обращения следует отнести к основаниям применения государственного принуждения в финансовой сфере. 1.3. Основные формы государственного принуждения. Соотношение мер финансово-процессуального принуждения и финансово-правовой ответственности. Государственному принуждению свойственны следующие основные формы, отличающиеся однородностью правового содержания: 1. Предупреждение (превенция) как форма государственного принуждения. Это наиболее ранняя стадия государственного воздействия, направленная на поддержание нормального общественного порядка. В основном она свойственна административному праву, и ее меры применяются компетентными органами и должностными лицами в целях обеспечения правопорядка, охраны общественных отношений, общественной безопасности и прав личности. Вместе с тем предупредительным (превентивным) характером обладают и многие финансово-правовые санкции и соответствующие им меры принуждения, применяемые в целях предотвращения нарушений финансово-хозяйственной дисциплины. Так, непредставление либо несвоевременное представление отчетов и иных сведений, необходимых для составления проектов бюджетов, их исполнения 15 и контроля за их исполнением, имеет последствием вынесение предупреждения о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса (ст. 292 Бюджетного кодекса Российской Федерации). 2. Пресечение как форма государственного принуждения. Данная форма государственного принуждения существует во многих отраслях права, хотя оно и не всегда отделяется от восстановительных мер в самостоятельную группу принуждения. Суть пресечения, как особой формы государственного принуждения в том, чтобы пресечь, т.е. прекратить возникшее или длящееся противоправное действие. 3. Правовосстановление (меры защиты субъективных прав и обязанностей) как форма государственного принуждения. Эта форма принуждения является самостоятельным способом и реальной гарантией обеспечения имущественных и иных прав личности. Социально-правовое назначение правовосстановительных мер состоит в том, чтобы возместить ущерб, причиненный правонарушением (иными действиями) законным интересам и правам личности, либо нейтрализовать его последствия. 4. Юридическая ответственность как форма государственного принуждения. Систему государственно-правовых принудительных способов (методов) воздействия на общественные отношения завершает юридическая ответственность. Сущность этой ответственности и ее связь с государственным принуждением, определенная С.Н. Братусем, следующая: «Юридическая ответственность - это исполнение обязанности на основе государственного или приравненного к нему общественного принуждения»5. Вместе с тем, юридическая ответственность обладает определенными элементами структуры. В частности, можно говорить про такие элементы юридической ответственности, как основания ответственности, субъекты, условия, меры ответственности, процедура и порядок применения ответственности. Принципиальная структура всех видов юридической ответственности едина. Содержание каждого из элементов в том или ином виде юридической ответственности свое - этим и различаются между собой виды юридической ответственности. Меры финансово-процессуального принуждения и меры финансовой ответственности следует различать. Если в основании финансовой 5 См.: Братусь С.Н. Юридическая ответственность и законность. М., 1976. С.85. 16 ответственности всегда лежит факт совершения финансового правонарушения, то применение мер финансово-процессуального принуждения связывается с противоправным поведением не во всех случаях. Меры финансово-процессуального принуждения определены нами, как специфичная группа мер государственного принуждения в сфере мобилизации денежных средств, создания финансовых фондов, расходования денежных средств для эффективного выполнения государством своих задач и функций. Указанные меры применяются в соответствии с предусмотренным законом процессуальном порядке органами государственной власти с целью создания условий для выполнения возложенных на них задач, а также обеспечения надлежащего уровня исполнительности и поддержания финансовой дисциплины. Содержательную основу различных форм государственного принуждения составляет специфика конкретных мер принуждения, цели, основания и последствия их применения, их материально-правовая регламентация. Конкретная форма государственного принуждения выражается в специфике тех охранительных правоотношений, в рамках которых осуществляются названные разновидности мер государственного принуждения. 1.4. Роль органов государственной власти в реализации принуждения в финансовой сфере. В число органов, осуществляющих финансовую деятельность государства: 1) входят представительные органы государственной власти. Финансовая деятельность составляет часть их компетенции (ст.104, 106 Конституции РФ). Они устанавливают и взимают налоги и сборы, рассматривают и утверждают бюджеты, а также отчеты об их исполнении. 2) относятся исполнительные органы государственной власти. Они осуществляют финансовую деятельность государства как часть их общей компетенции, а также специальной. Финансовая деятельность является частью компетенции Правительства Российской Федерации, органов исполнительной власти общей компетенции на уровне субъектов РФ, 17 Федеральных служб, министерств, имеющих централизованные фонды, а также выступающих в ряде случаев как уполномоченные государством органы по управлению казенными предприятиями. В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 9 марта 2004 г. № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» образованы новая система и структура федеральных органов исполнительной власти. Функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию возложены на федеральные министерства, функции контроля и надзора - на федеральные службы, функции по оказанию государственных услуг и управлению государственным имуществом - на федеральные агентства. Также в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 24 сентября 2007 г. № 1274 «Вопросы структуры федеральных органов исполнительной власти» и Указом Президента РФ от 12.05.2008 N 724 (ред. от 30.05.2008) «Вопросы системы и структуры федеральных органов исполнительной власти» установлена структура федеральных органов исполнительной власти6. Статья 6 БК РФ указывает, что к финансовым органам относятся Министерство финансов Российской Федерации, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, осуществляющие составление и организацию исполнения бюджетов субъектов Российской Федерации (финансовые органы субъектов Российской Федерации), органы (должностные лица) местных администраций муниципальных образований, осуществляющие составление и организацию исполнения местных бюджетов (финансовые органы муниципальных образований). К органам исполнительной власти специальной компетенции, осуществляющим финансовую деятельность, относятся: Министерство финансов РФ (Минфин России) и финансовые органы субъектов Федерации; Федеральное казначейство РФ; Федеральная налоговая служба России (ФНС 6 В Концепции административной реформы в Российской Федерации в 2006-2010 годах (Распоряжение Правительства Российской Федерации от 25 октября 2005г. № 1789р) указано, что проведены анализ и классификация функций, осуществляемых федеральными органами исполнительной власти. Всего в рамках работы Правительственной комиссии по проведению административной реформы было проанализировано 5634 функции, из них признано избыточными - 1468, дублирующими 263, требующими изменения - 868. 18 России); Пенсионный фонд РФ; Фонд социального страхования РФ; Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования РФ и др. Кроме того, финансовую деятельность государства осуществляют и органы судебной власти, поскольку финансовая деятельность государства составляет часть компетенции органов судебной власти. Финансовую деятельность государства также осуществляют Центральный банк РФ и коммерческие банки. Муниципальные образования осуществляют финансовую деятельность через органы местного самоуправления, а также непосредственно через население муниципального образования. Так, представительные и исполнительные органы местного самоуправления формируют и исполняют местный бюджет. Представительные органы местного самоуправления устанавливают местные налоги и сборы и предоставляют льготы по их уплате в соответствии с федеральными законами. В осуществлении финансовой деятельности государства принимают участие все без исключения органы государства, муниципальные органы, государственные учреждения и предприятия, частные предприятия, общественные организации и та часть граждан, которая состоит из налогоплательщиков. Органы государства, принимающие участие в осуществлении финансовой деятельности, принято подразделять на две группы: 1. Высшие органы государства, осуществляющие общее руководство финансовой деятельностью (Президент РФ, Государственная Дума РФ, Правительство РФ). 2. Государственные органы специальной компетенции, для которых финансовая деятельность является основной. Именно органы специальной компетенции непосредственно реализуют принудительный механизм в сфере образования, распределения и использования финансовых ресурсов государства. Органы государственной власти, осуществляющие финансовую деятельность государства и муниципальных образований, финансовые органы, являясь частью государственного механизма, наделены государственно-властными полномочиями в сфере образования, распределения и использования, контроля денежных фондов. 19 ТЕСТЫ 1. Какие из перечисленных элементов государственного принуждения относятся к сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований: 1. Государственная власть; 2. Мера государственного принуждения; 3. Правонарушение; 4. Процессуальное принуждение; 5. Физическое принуждение. 2. Выберите правильный ответ: 1. Финансовое принуждение – это воздействие уполномоченными на то органами государства, должностными лицами на поведение субъектов финансовых правоотношений путем применения к ним в установленном процессуальном порядке принудительных мер, указанных в санкциях (диспозициях) финансово-правовых норм и связанных с наступлением для них отрицательных последствий имущественного, организационного характера в целях борьбы с правонарушениями и иными нежелательными последствиями, а также охраны и дальнейшего развития общественных отношений в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. 2. Финансовое принуждение – это воздействие уполномоченными на то органами государства, должностными лицами на поведение субъектов финансовых правоотношений путем применения к ним в установленном процессуальном порядке принудительных мер, указанных в санкциях (диспозициях) финансово-правовых норм и связанных с наступлением для них отрицательных последствий имущественного, организационного психического и физического характера в целях борьбы с правонарушениями и иными нежелательными последствиями, а также охраны и дальнейшего развития общественных отношений в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. 3. Финансовое принуждение – это меры воздействия на нарушителей финансово-правовых норм. 3. К мерам финансово-процессуального принуждения относятся: 20 1) 2) 3) 4) предупредительные меры; пресекательные меры; обеспечительные меры; карательные меры. 4. К факторам обусловленности государственного принуждения в сфере публичных финансов относятся: 1. Конфликтность бюджетных правоотношений. 2. Федерализм. 3. Наличие правонарушений в сфере публичных финансов. 4. Конституционный характер обязанностей об уплате налогов. 5. Международная интеграция. 6. Защита национальной валюты. 5. К органам, осуществляющим реализацию принуждения в финансовой сфере, относятся: 1. Министерство финансов РФ. 2. Счетная палата РФ. 3. Росфинадзор. 4. Федеральная налоговая служба. 5. Паспортно-визовая служба. 6. Органы государственной власти, осуществляющие финансовую деятельность государства и муниципальных образований, наделены: 1) государственно-властными полномочиями; 2) финансами государственных предприятий; 3) полномочиями по кредитованию; 4) полномочиями по валютному регулированию. 7. Выделите методы мобилизации финансовых ресурсов, с применением государственного принуждения из приведенного ниже перечня: 1) финансирование; 2) кредитование; 3) налогообложение; 4) государственный заем; 5) необеспеченная эмиссия денег; 6) проведение государственных лотерей; 7) изъятие государством свободного остатка прибыли казенного предприятия. 21 8. Какие из перечисленных отношений характеризуют принудительный механизм: 1) между организацией и банком, открывшим ей расчетный счет; 2) между гражданином и налоговым органом в связи с неуплатой налога; 3) между таможенным органом и импортером в связи с уплатой таможенной пошлины и иных таможенных платежей; 4) между гражданином и уполномоченным банком в связи с уплатой комиссионного вознаграждения за операцию по купле-продаже иностранной валюты; 5) между образовательным учреждением и гражданином в связи с предоставлением последнему образовательных услуг. РЕКОМЕНДУЕМАЯ ЛИТЕРАТУРА 1. Саттарова, Н.А. Финансово-правовая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Н.А. Саттарова. Познание. Казань. 2009. 2. Саттарова, Н.А. Принуждение в финансовом праве [Текст] / Н.А. Саттарова. Юрлитинформ. М., 2006. 3. Саттарова, Н.А. Государственное принуждение в бюджетной сфере (теоретико-правовые проблемы) [Текст] / Н.А. Саттарова. Изд-во ВГНА. М., 2005. 4. Саттарова, Н.А. Принудительный механизм в налоговых правоотношениях [Текст] / Н.А. Саттарова // Финансовое право. 2005. № 2. 4. Саттарова, Н.А., Кузовков В.В. Финансово-процессуальное принуждение: вопросы теории и практики [Текст] / Н.А. Саттарова. Познание. Казань. 2008. 5. Сырых, В.М. Теория государства и права. Учебник [Текст] / В.М. Сырых. Юстицинформ. М., 2004. 6. Теория государства и права. Учебник [Текст] / Ответ. ред. А.В. Малько. М., Кнорус. 2008. 22 Глава 2. Финансово-правовая ответственность 2.1. Понятие, содержание и признаки финансово-правовой ответственности Современное состояние финансово-правовой науки и практики позволяет признать в финансовой ответственности самостоятельный вид юридической ответственности7, выделяя ее в системе традиционных видов юридической ответственности: уголовной, административной, дисциплинарной и др. В последние годы в связи с развитием финансового, в частности налогового, законодательства в науке стала четко выделяться финансовоправовая ответственность, как самостоятельный вид ответственности8. Заметим, что на законодательном уровне понятие «финансовые санкции» впервые было упомянуто в Законе РСФСР от 21 марта 1991 г. «О Государственной налоговой службе РСФСР», а понятие «финансовая ответственность» впервые появилось в Указе Президента РФ от 23 мая 1994 г. «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей9. Государственные органы при осуществлении финансовой деятельности в ряде случаев вынуждены прибегать к принуждению. Оно возможно в случае пресечения финансовых правонарушений, предупреждении неправомерных деяний. Задача принуждения заключается в том, чтобы «вновь ввести поведение в установленные для него границы либо, если это невозможно, путем возложения на нарушителя новой обязанности пресечь отклонение поведения от нормы как самим нарушителем, так и другими 7 См.: Карасева М.В. Финансовое право: Учебник. Общая часть. М., 1999. С.181; Юстус О.И. Финансово-правовая ответственность налогоплательщиков - организаций: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. Саратов, 1997. С.12-13; Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000; Разгильдиева М.Б. Налоговая ответственность в системе юридической ответственности// Правоведение.2002. №5; Бакаева О.Ю. Правовое регулирование финансовой деятельности таможенных органов Российской Федерации. Саратов. 2004; Крохина Ю.А. Теоретические основы финансово-правовой ответственности // Журнал российского права. 2004.№3; Саттарова Н.А. Принуждение в финансовом праве. М., 2006; Емельянов А.С., Черногор Н.Н. Финансово-правовая ответственность М., 2004; Теория государства и права. Учебник. Ответ ред. А.В. Малько. М. 2008. 8 См.: Курбатов А. Вопросы применения финансовой ответственности за нарушение налогового законодательства. По материалам судебно-арбитражной практики. Хозяйство и право. 1995. №1. С. 63-64; Кучерявенко В.Н. Налоговое право. Харьков, 1997. 9 См.: Российская газета. 1994. 24 мая; 1998. 10 января. 23 членами общества»10. Большинство мер, применяемых при этом государственными органами, являются мерами ответственности. Не вызывает сомнения возможность применения в финансовой сфере санкций дисциплинарного, административного, уголовного характера. Однако в основном полномочия государственных органов, осуществляющих финансовую деятельность, в сфере принуждения носят выраженный финансово-правовой характер. Данный факт предопределяет необходимость обращения к понятию финансово-правовой ответственности. К основным признакам финансово-правовой ответственности принято относить следующие: - является средством охраны финансового правопорядка; - установлена нормами финансового права; - наступает за финансовое правонарушение; - связана с применением финансово- правовых санкций; - реализует охранительные нормы финансового правоотношения; - применяется уполномоченными субъектами и др.11 Цели финансовой ответственности в законодательстве прямо не указаны, хотя выводятся из целей и задач внутриотраслевых нормативных правовых актов. В частности, в преамбуле БК РФ определено, что БК РФ служит целям финансового регулирования, устанавливает общие принципы бюджетного законодательства РФ, основания и виды ответственности за нарушение бюджетного законодательства РФ; в преамбуле ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» указано, что целью указанного Закона №173 является обеспечение реализации единой государственной валютной политики, а также устойчивости валюты РФ и стабильности внутреннего валютного рынка РФ. Нормативным порядком определены основные начала законодательства о налогах и сборах (ст. 3 НК РФ), посредством решения которых достигаются цели налоговой ответственности. Являясь разновидностью юридической ответственности, финансовая ответственность выполняет регулятивную, превентивную, карательную, восстановительную и воспитательную функции12. 10 См.: Братусь С.Н. Юридическая ответственность и законность. М., 1976. С.215. См.: Сердюкова Н.В. Финансово-правовая ответственность по российскому законодательству: становление и развитие: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. Тюмень, 2003. С.13. 11 24 В механизме правового регулирования финансовых отношений финансово-правовая ответственность выполняет юридическую и социальную функции. Социальная функция финансовой ответственности выражается в осуществлении общего предупреждения финансовых правонарушений посредством побуждения субъектов финансового права к соблюдению норм финансового законодательства13. По своей природе финансово-правовая ответственность является правовосстановительной, поскольку связана с выполнением обязанности публичного характера. К субъектам воздействия финансовой ответственности относятся: собственно государство, законодательные и исполнительные органы РФ; законодательные и исполнительные органы субъектов; муниципальные образования; банковские организации; бюджетные учреждения и организации, предприятия. Что касается физических лиц, то они тоже могут выступать субъектами финансовой ответственности, например, на основании ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле», за нарушение законодательства о налогах и сборах. Позитивный аспект финансовой ответственности – это обеспеченная государством финансово-правовая обязанность субъектов по соблюдению предписаний норм финансового права, реализующаяся в финансово-правомерном поведении, влекущем одобрение и поощрение. Позитивный аспект финансовой ответственности характеризуется следующими признаками: обладает формальной определенностью, четкостью и детализированностью, основан на нормах финансового права; - заключается в обязанности соблюдать предписания норм финансового права, реализующейся в финансово-правомерном поведении; - обеспечивается мерами финансово-правового принуждения, убеждения и поощрения; - имеет инстанцию оценки и влечет одобрение или применение мер поощрения14. 12 См.: Липинский. Проблемы юридической ответственности. С.293. См.: Крохина Ю.А. Финансовое право России: Учебник. М., 2004. С.175. 14 См.: Мусаткина А.А. Глава 4. Теория государства и права. Учебник. Ответ. ред. А.В. Малько. М., 2008. С.291. 13 25 Негативный аспект финансовой ответственности – это возникающая из юридического факта финансового правонарушения обязанность правонарушителя претерпеть осуждение и ограничение имущественного, неимущественного или организационного характера, реализующаяся в охранительном правоотношении финансовой ответственности. Негативный аспект финансовой ответственности характеризуется следующими признаками: - возникает в виде новой обязанности из юридического факта финансового правонарушения; обладает формальной определенностью, четкостью и детализированностью; - реализуется в охранительном правоотношении финансовой ответственности; - сопряжен с государственно-властной деятельностью финансовых органов, с финансово-правовым принуждением; - влечет для финансового правонарушителя неблагоприятные последствия, предусмотренные в санкциях норм финансового права; - обладает процессуальной формой осуществления. В обоснование финансовой ответственности как самостоятельного вида юридической ответственности, следует отметить, что основным критерием разграничения финансово-правовой ответственности от иных видов ответственности является предмет правового регулирования. Во-первых, финансово-правовая ответственность наступает за финансовое правонарушение. Единого понятия «финансовое правонарушение» в финансовом законодательстве не дано. В ст. 106 НК РФ дано понятие «налоговые правонарушения», являющееся разновидностью правонарушения финансового, а в ст. 281 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее БК РФ) содержится понятие «нарушение бюджетного законодательства». Во-вторых, финансово-правовая ответственность установлена государством в финансово-правовых нормах, которые являются охранительными и содержат в своей структуре финансово-правовые санкции. Они имеют место в НК РФ, Таможенном Кодексе Российской Федерации, БК РФ и т.д. Охранительные финансово-правовые нормы применяют: 26 Федеральная налоговая служба, Федеральное казначейство, Федеральная таможенная служба, суды общей юрисдикции и арбитражные суды РФ. В-третьих, финансово-правовая ответственность влечет для правонарушителя определенные отрицательные последствия, как-то лишения имущественного характера. Формально это обусловлено спецификой финансово-правовых санкций, имеющих имущественный характер и, таким образом, воздействующих на экономические интересы правонарушителей. В сущности, это определено стремлением государства в первую очередь получить возмещение финансового ущерба, причиненного ему финансовым правонарушением, а, кроме того, - еще и наказать правонарушителя, но в форме, присущей сфере финансово-правового регулирования, т.е. в денежной. В связи с этим финансово-правовая ответственность является разновидностью имущественной (правовосстановительной) ответственности и может быть сравнима с гражданско-правовой15. В-четвертых, финансово-правовая ответственность реализуется в специфической процессуальной форме. Так, применение к организациям восстановительных финансово-правовых санкций в виде пени, за несвоевременную уплату налога или сбора, осуществляется в рамках налогово-процессуального производства, установленного в ст. 46-49 НК РФ, а в БК РФ применение восстановительных финансово-правовых санкций в виде пени предусмотрено в рамках бюджетно-процессуального производства. Специфика финансово-правовой ответственности и ее отличие от административной ответственности проявляется наиболее ярко в особенностях финансового правонарушения и финансово-правовых санкций. Меры финансово-правовой ответственности, выступая в качестве правовых ограничений, оказывают, прежде всего, превентивное воздействие16. Другими словами, самим фактом своего существования они «тормозят» противозаконное поведение обязанного субъекта в регулятивном финансовом правоотношении, обеспечивая тем самым достижение цели этого правоотношения. Следует отметить, что именно с помощью мер финансово-правовой ответственности достигается соответствие См.: Малиновская В.М. Налоги и налоговое право. М., 1997. С.21. См.: Бакаева О.Ю. Правовое регулирование финансовой деятельности таможенных органов Российской Федерации. Саратов, 2004. С.140. 15 16 27 индивидуальной воли обязанного субъекта в налоговом правоотношении с волей государства, выраженной в норме объективного права17. Все вышеуказанное позволяет отличать финансово-правовую ответственность от иных мер защиты государственных интересов. Нормы, составляющие институт финансово-правовой ответственности, разбросаны по отдельным нормативным актам, поэтому представляется целесообразным собрать их воедино и регламентировать в самостоятельном источнике права. Таким образом, можно достичь единообразия в понимании понятийного аппарата, установления состава правонарушения, правил применения финансовых санкций. Финансово-правовая ответственность обеспечивается мерами государственного принуждения, которая выражается в том, что привлечение к ответственности не зависит от воли и желания субъекта, совершившего финансовое правонарушение. Таким образом, финансово-правовую ответственность можно определить как форма государственного принуждения в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований, заключающейся в применении компетентными органами государственной власти к правонарушителю финансово-правовых норм обременений имущественного характера. Финансово-правовая ответственность является юридической правовой ответственностью и обладает всеми признаками последней. В основании финансовой ответственности лежит факт совершения финансового правонарушения. 2.2. Финансовое правонарушение Финансовое правонарушение является основанием финансовоправовой ответственности, т.е. финансовое правонарушение является юридическим фактом, на основании которого возникает правоотношение юридической ответственности. Финансовое правонарушение - это виновное, противоправное, антиобщественное действие или бездействие субъекта финансового права, за которое финансовым законодательством установлена финансово-правовая ответственность. 17 См.: Карасева М.В. Финансовое правоотношение. Воронеж, 1997. С.248. 28 Субъект финансового правонарушения. Действующее финансовое право содержит широкий спектр субъектного состава финансовых правоотношений. При этом, в зависимости от организационно-правового статуса в финансовом праве выделяют следующие группы субъектов финансового права: 1) территориальные образования; 2) коллективные субъекты; 3) индивидуальные субъекты. Субъектами финансового правонарушения являются коллективные и индивидуальные. При определении коллективных субъектов финансового правонарушения необходимо исходить из того, что собственно государство (субъекты Федерации и муниципалитеты) не выступает субъектом финансового правонарушения, несмотря на то, что от имени государства в осуществлении финансовой деятельности выступают компетентные органы. Здесь необходимо отметить, что в зависимости от назначения самого учреждения и выполняемых им функций, все бюджетные учреждения подразделяются на основные два вида: 1) учреждения, осуществляющие административно-управленческие функции, обладающие властнопринудительными полномочиями и 2) социально-культурные учреждения, не обладающие указанными выше признаками. Поэтому, рассматривая бюджетные учреждения в качестве субъектов финансового правонарушения, следует рассматривать их как получателей бюджетных средств и субъектов налоговых правоотношений. Коллективные субъекты – это, прежде всего, организации, хозяйствующие субъекты, бюджетные учреждения. К индивидуальным субъектам относятся физические лица, выступающие в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов. Субъектами финансового правонарушения являются физические лица, выступающие в разных качествах в связи с возложением на них обязанностей, установленных финансовым законодательством. В отличие от физических лиц - субъектов административного правонарушения физические лица как субъекты финансового правонарушения никогда не выступают в качестве должностных лиц, т.е. лиц, в круг служебных обязанностей которых входит обеспечение установленных правил в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований18. 18 См.: Карасева М.В. Финансовое право: Учебник. Общая часть. М., 2000. С.188. 29 Физические лица могут быть привлечены к ответственности за нарушения финансового законодательства с 16-летнего возраста. Кроме возраста, на возможность отнесения физического лица к субъектам финансовой ответственности влияют еще два обстоятельства. Во-первых, привлекаемое лицо должно быть вменяемым, т.е. понимать значение своих действий и руководить ими. Во-вторых, на момент совершения финансового правонарушения физическое лицо должно обладать гражданской дееспособностью, необходимой для исполнения денежных обязательств. Последнее обстоятельство имеет важное значение при привлечении к налоговой ответственности, поскольку виновное лицо должно иметь реальную возможность уплачивать за счет собственных денежных средств. Объект финансового правонарушения. Объект финансового правонарушения – это те отношения в сфере публичных финансов, на которые направлено противоправное и общественно вредное поведение субъекта правонарушения. Общий объект финансового правонарушения – установленный государством и муниципальными образованиями порядок образования, распределения, использования государственных и муниципальных фондов денежных средств, охраняемый мерами финансово-правовой ответственности. В рамках общего объекта финансового правонарушения может быть выделен видовой объект правонарушения. В качестве видового объекта финансового правонарушения выступает относительно обособленная группа правил в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований, за нарушение которых предусмотрена относительно специфическая система мер финансово-правовой ответственности. Непосредственным объектом финансового правонарушения являются те конкретные отношения, правила, которые охраняются нормами финансового права и обеспечиваются финансовой ответственностью. Субъективная сторона финансового правонарушения представляет совокупность признаков, отражающих внутреннюю сторону противоправного деяния (действия или бездействия) и характеризующих внутренние психические процессы, происходящие в сознании правонарушителя относительно содеянного и его последствий. 30 Объективная сторона финансового правонарушения - вредоносное воздействие на объект правоотношения оказывают действия правонарушителя, которые составляют четвертый элемент правонарушения. Объективная сторона правонарушений может состоять только из противоправных деяний. Однако для признания ряда правонарушений помимо противоправности деяния требуется наличие материального или морального вреда, либо причинение вреда здоровью человека, окружающей природе, животному или растительному миру19. Объективная сторона финансового правонарушения состоит из действий или бездействия, запрещенных финансово-правовой нормой. Финансовое правонарушение – это родовое понятие, в рамках которого в зависимости от разновидности объектов посягательства можно подразделить виды: бюджетные правонарушения, налоговые правонарушения, валютные правонарушения и т.д. Финансовые правонарушения подразделяются на финансовые преступления и финансовые проступки. Финансовые преступления отличаются максимальной степенью общественной опасности. Они посягают на наиболее значимые, существенные интересы общества, охраняемые от посягательств уголовным законодательством. Финансовые проступки отличаются меньшей степенью общественной опасности. 2. 3. Финансово-правовые санкции Санкция – обязательный третий элемент любой нормы права. Правовые веления не могут быть без санкции, так как подобное веление ничто без силы, способной обеспечить его исполнение. Без санкции нормы права растворились бы среди других видов социальных норм, так как потеряли бы свое специфическое государственно-принудительное значение20. Понятие «финансовые санкции» в советской научной литературе появилось в 1940г. в учебнике М.А. Гурвича, который подразумевал под ними наложение ареста на бюджетный счет или временное ограничение его 19 См.: Сырых В.М. Теория государства и права. М. 2004.С.395. См.: Серегина В.В. Государственное принуждение по советскому праву. Воронеж, 1991. С.28. 20 31 пользованием. Применялись эти санкции в тот период к нижестоящим органам власти, которые «своевременно не выполняют плана мобилизации государственных средств, задерживают их перечисление на текущий счет союзного бюджета или допускают нарушения и злоупотребления в расходовании государственных средств»21. Финансовые санкции – это меры государственного принуждения, предусмотренные финансово-правовыми нормами. Признаки финансово-правовых санкций: − финансово-правовая санкция является частью нормы финансового права; − финансово-правовые санкции в основной своей массе связаны с воздействием на денежные фонды правонарушителя, и последствия их применения состоят в уменьшении этих фондов либо ограничении пользования денежными фондами; − в финансово- правовых санкциях отражается специфика метода государственно-принудительного воздействия на общественные отношения, характерная только для финансового права; − финансово-правовые санкции могут устанавливаться только на федеральном уровне и относятся к централизованным взысканиям; − фактическим основанием применения финансово-правовых санкций выступает совершение финансовых правонарушений, которые подразделяются на налоговые, бюджетные, валютные, банковские и иные правонарушения22. Финансовыми законодатель называет три санкции – взыскание недоимок, пеню и штраф. Их особенности заключаются в том, что они, вопервых, применяются в связи с нарушениями финансового законодательства, во-вторых, являются имущественными, в-третьих, взыскание производится всегда в денежной форме, в-четвертых, суммы финансовых санкций направляются в бюджет и, в-пятых, как правило, применяются компетентными органами. См.: Финансовое право: Учебник / Под ред. М.А. Гурвича М., 1940. С.49. См.: Мусаткина А.А. Признаки финансово-правовых санкций // Финансовое право. 2004. №1. С.28. 21 22 32 Распространенной является классификация финансово-правовых санкций в зависимости от их функционального предназначения на карательные и восстановительные. Правовосстановительные санкции направлены на устранение вреда, причиненного государству или муниципальному образованию финансовым правонарушением. К указным санкциям принято относить пеню, которая как правовосстановительная санкция имеет свои особенности. Функция пени как финансово-правовой санкции заключается в том, чтобы компенсировать государству и муниципальному образованию тот вред, а именно убытки, которые они несут в связи с несвоевременной уплатой соответствующими субъектами в бюджет налога, сбора, несвоевременным возвратом бюджетных средств и т.д. Статья 11 Налогового кодекса Российской Федерации определяет недоимку как сумму налога или сбора, не уплаченную в установленный законодательством о налогах и сборах срок. Недоимка представляет собой сумму задолженности по тому или иному виду налога либо сбора, не поступившей в бюджет соответствующего уровня либо в государственный внебюджетный фонд. Следовательно, недоимка также является результатом противоправных действий налогоплательщика, а принудительное изъятие сумм налогов и сборов является санкцией (правовосстановительной). Недоимки взыскиваются до полного возмещения причиненного государству ущербу. Карательные (штрафные) финансово-правовые санкции устанавливаются за финансовые правонарушения с основной целью – наказания правонарушителя. Штрафы за нарушения финансового законодательства, являясь единственной карательной финансово-правовой санкцией, взыскиваются только в судебном порядке и в законодательно установленной последовательности. Штраф как финансово-правая санкция отличается от административного штрафа по трем основным позициям: 1) финансовый штраф не может быть заменен иным взысканием; 2) уполномоченный орган не может по своему усмотрению освобождать от наложения штрафа; 3) особый процессуальный порядок наложения штрафа, предусмотренный финансовым законодательством. 33 Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.96 г. № 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24.06.93 "О федеральных органах налоговой полиции" указывает, что "неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Бесспорный порядок взыскания этих платежей с налогоплательщика - юридического лица вытекает из обязательного и принудительного характера налога в силу закона". Таким образом, Конституционному Суду удалось установить различие в правовой природе штрафа и пени, обосновав невозможность бесспорного взыскания первого и допустимость бесспорного взыскания второго. Финансово-правовые санкции включены в общеправовую систему мер государственного принуждения, поэтому им свойственны все признаки юридических санкций. Все финансовые санкции имеют общую юридическую природу и характерную особенность, заключающуюся в смене права собственности посредством принудительного изъятия денежных средств у физического лица или организации в пользу государства. Процессуальный порядок применения финансово-правовых санкций зависит от их вида. ТЕСТЫ 1. Юридическая ответственность в сфере публичных финансов является формой реализации: 1. охранительной функции права; 2. регулятивной функции права; 3. поощрительной функции права. 2. Основаниями юридической ответственности в сфере публичных финансов являются: 1. финансовые правонарушения; 2. административные правонарушения; 3. преступления; 34 4. дисциплинарные проступки; 5. гражданские правонарушения. 3. Юридическая ответственность в основывается: 1. на государственном принуждении; 2. на убеждении. сфере 4. Средствами (мерами) юридической публичных финансов являются: 1. финансовые санкции; 2. административные наказания; 3. уголовные наказания; 4. дисциплинарные взыскания. публичных ответственности финансов в сфере 5. С какого возраста физическое лицо может привлечено ответственности за совершение финансового правонарушения: 1. с 14 лет; 2. с 16 лет; 3. с 18 лет; 4. с момента рождения. к 6. Выберите правильный ответ: 1. Состав финансового правонарушения: объект, субъект и объективная сторона. 2. Состав финансового правонарушения: объект, субъект, объективная сторона, субъективная сторона. 7. К финансовым санкциям относятся: 1) взыскание налога; 2) взыскание сбора; 3) взыскание пени; 4) взыскание штрафа; 5) взимание налога. 8. К признакам финансового правонарушения относятся: 1) противоправное деяние в сфере публичных финансов; 2) деяние противоречащее нормам финансового права; 3) общественно опасное деяние в сфере осуществления импортных операций; 4) бездействие в расчетных отношений с участием коммерческих банков. 9. Объектами финансового правонарушения являются: 1. бюджетный процесс; 2. налоговый процесс; 35 3. арбитражный процесс; 4. гражданский процесс. РЕКОМЕНДУЕМАЯ ЛИТЕРАТУРА 1. Липинский, Д.А. Проблемы юридической ответственности [Текст] / Д.А. Липинский. С-Пб. Пресс. 2004. 2. Саттарова Н.А. Финансово-правовая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Н.А. Сатарова. Казань. Познание. 2009. 3. Саттарова Н.А. Принуждение в финансовом праве [Текст] / Н.А. Саттарова. Юрлитинформ. М., 2006. 4. Сырых В.М. Теория государства и права. Учебник [Текст] / В.М. Сырых. Юстицинформ. М., 2004. 5. Теория государства и права. Учебник [Текст] / Ответ. ред. А.В. Малько. М., Кнорус. 2008. Глава 3. Отдельные виды финансово-правовой ответственности 3.1. Ответственность за нарушения бюджетного законодательства Бюджетная деятельность государства носит публичный, политический характер, который обусловливает необходимость применения государственного принуждения. Соблюдению установленных правил поведения в сфере бюджетной деятельности, а также бюджетной дисциплины, способствует особый вид финансово-правовой ответственности – ответственности за нарушение бюджетного законодательства. Ответственность за нарушение бюджетного законодательства является обязанностью лица, нарушившего бюджетного законодательство, претерпевать лишения государственно-властного характера выражающиеся в применении к нему санкций, установленных законодательством. Основанием ответственности за нарушение бюджетного законодательства является бюджетное правонарушение. Бюджетный кодекс РФ не содержит понятие «бюджетное правонарушение». Вместо него в ст. 281 Бюджетного кодекса Российской Федерации используется понятие «нарушение бюджетного законодательства», под которым понимается неисполнение либо ненадлежащее исполнение порядка составления и рассмотрения проектов бюджетов, утверждения бюджетов, исполнения и контроля за исполнением бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации. 36 Основные признаки правонарушения, которые могут быть положены в основу формирования понятия бюджетного правонарушения следующие: 1) деяние (действие или бездействие); 2) всегда виновное деяние; 3) деяние общественно опасное, т.е. причиняющее или могущее причинить вред обществу; 4) деяние, противоречащее нормам права; 5) деяние, за совершение которого предусматривается правовая ответственность. Следовательно, бюджетным правонарушением можно считать противоправное деяние в сфере образования доходов и осуществления расходов бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, бюджетного процесса и контроля, за которое БК РФ установлена ответственность. При этом необходимо учитывать, что «бюджетное правонарушение» и «нарушение бюджетного законодательства» соотносятся как «общее» и «частное». Любое бюджетное правонарушение нарушает бюджетное законодательство, но не всякое нарушение бюджетного законодательства является бюджетным правонарушением. Между этими двумя правовыми понятиями нельзя ставить знака равенства. Объектами нарушения бюджетного законодательства являются: − бюджетная система Российской Федерации; − перераспределение бюджетных средств между бюджетами разного уровня; − бюджетный процесс в Российской Федерации. Объективная сторона нарушения бюджетного законодательства заключается в совершении противоправных действий (бездействия). Субъекты нарушений бюджетного законодательства – это, прежде всего, непосредственные участники бюджетных правоотношений, к которым принято относить территориальные субъекты бюджетного права, а также органы государственной власти и органы местного самоуправления, ответственные за исполнение соответствующих бюджетов, и лица, их возглавляющие. Субъективная сторона нарушений бюджетного законодательства характеризует психическое отношение субъекта к противоправным действиям или бездействию и их последствиям. Анализ норм бюджетного законодательства и исследований указанных вопросов, позволяет отметить, что бюджетное право не считает субъективное состояние правонарушителя обязательным основанием ответственности, т.е. состав бюджетного 37 правонарушения обладает своеобразной трехэлементной структурой: объект, объективная сторона, субъект. Несмотря на то, что бюджетное законодательство не содержит указаний на виновность правонарушителя, его вина предполагается. Так, нецелевое использование бюджетных средств, равно как и несвоевременный их возврат и т.д. могут иметь место только в форме умысла или неосторожности. За совершение нарушений бюджетного законодательства, в зависимости от их характера и степени общественной вредности могут быть применены меры финансовой, административной или уголовной ответственности. Следовательно, за нарушения бюджетного законодательства могут применяться: - меры уголовной ответственности, если действия (бездействие) виновного лица содержат признаки состава преступления; - меры административной ответственности, если действия (бездействие) виновного лица содержат признаки административного правонарушении; − меры ответственности, предусмотренные в Бюджетном кодексе РФ, если действия (бездействие) виновного лица содержат признаки бюджетного правонарушения. Противоправное поведение в бюджетной сфере влечет определенные лишения имущественного или личного характера в результате применения к нарушителю соответствующих мер. При этом не все меры принуждения, которые перечислены в ст. 282 БК РФ, относятся к мерам финансовой ответственности. По сути, в этой статье собраны меры государственного принуждения, часть которых являются мерами юридической ответственности (финансовой и даже административной), а часть – не являются таковыми. В действующем бюджетном законодательстве определены меры принуждения за нарушения бюджетного законодательства: - предупреждение о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса, предусматривается как мера превентивного характера, говорящая о недолжном поведении, о незначительном нарушении бюджетного законодательства; - блокировка расходов, представляет собой сокращение лимитов бюджетных обязательств по сравнению с бюджетными ассигнованиями либо отказ в подтверждении принятых бюджетных обязательств, если бюджетные ассигнования в соответствии с законом (решением) о бюджете выделялись 38 главному распорядителю бюджетных средств на определенных условиях, однако к моменту составления лимитов бюджетных обязательств либо подтверждения принятых бюджетных обязательств эти условия оказались невыполненными. Иными словами, данная мера ответственности представляет собой невозможность использовать уже выделенные средства бюджета, причем применяется на любом этапе исполнения бюджета; - изъятие бюджетных средств носит правовосстановительный и предупредительный характер и применяется для того, чтобы имеющиеся средства бюджета у органа или организации, которые допустили нарушение, не были растрачены в дальнейшем; - приостановление операций по счетам в кредитных организациях это право приостанавливать операции по счетам кредитных организаций. Данная мера заключается в том, что уполномоченные органы имеют право приостанавливать текущие операции организаций и учреждений, использующих денежные средства федерального бюджета; - наложение штрафа. Взыскание штрафов осуществляется в соответствии с законодательством об административных правонарушениях. В соответствии с Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 г. N 20-П штраф является единственной мерой принуждения, применяемой к нарушителям бюджетного законодательства в судебном порядке; - начисление пени. Пеня как мера принуждения в бюджетном праве обычно применяется как дополнительная к основной мере наказания за: невозврат или несвоевременный возврат бюджетных средств, полученных на возвратной основе; неперечисление или несвоевременное перечисление процентов за пользование бюджетными средствами; несвоевременное исполнение платежных документов на перечисление бюджетных средств; несвоевременное исполнение платежных средств, подлежащих зачислению на счета бюджетов; - иные меры в соответствии с Бюджетным кодексом РФ и федеральными законами. К иным мерам, указанным в ст.282 БК РФ следует отнести, например, предусмотренное статьей 242 БК РФ взыскание неиспользованных межбюджетных трансфертов, предоставленных из федерального бюджета, а также меры принуждения, предусмотренные в Законах о бюджете (например, ст. 73 Федерального закона от 19.12.2006 N 39 238-ФЗ (ред. от 02.11.2007) "О Федеральном бюджете на 2007 год", п.7 ст.5 Федерального закона от 24.07.2007 N 198-ФЗ "О Федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов"). Финансовая ответственность за бюджетные правонарушения применяется в порядке, который определен бюджетным законодательством. Следует отметить, что Бюджетный кодекс РФ не регламентирует детально процесс привлечения к финансовой ответственности. Он в основном регулируется на подзаконном уровне. В процессе реализации бюджетных санкций не допускается поглощение менее строгой санкции более строгой в случае совершения лицом двух или более бюджетных правонарушений. Привлечение к ответственности за совершение бюджетных правонарушений осуществляется в особой процессуальной форме. 3.2. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах Налоговая система, являясь совокупностью налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке, не может функционировать без института ответственности. В соответствии с действующим законодательством исполнение обязанностей налогоплательщика обеспечивается мерами административной и уголовной ответственности, а также финансовыми санкциями. Налоговая ответственность является комплексным межотраслевым правовым институтом. Его относительная самостоятельность объясняется интегрированным характером, обусловленным вторичностью по отношению к охраняемым материальным нормам финансового права. Поэтому институт налоговой ответственности в качестве комплексной правовой категории, соединяющей различные охранительные нормы, не может быть полностью отнесен к какой-либо одной отрасли. Раздел 6 НК РФ «Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение» определяет основание налоговой ответственности - налоговое правонарушение (ст.106 НК РФ) субъекта налоговой ответственности (ст.107 НК РФ), общие условия привлечения к налоговой ответственности (ст.108 НК РФ), формы вины при совершении налогового правонарушения (ст.110 40 НК РФ), обстоятельства, смягчающие и отягчающие налоговую ответственность, а также исключающие привлечение к ней лица (ст.109,111113 НК РФ). Налоговая ответственность характеризуется определенной спецификой: 1) применение ответственности за нарушение налогового законодательства урегулировано нормами налогового права; 2) основанием ответственности является налоговое правонарушение; 3) данная ответственность состоит в применении к нарушителю специальных финансовых санкций – штрафов и пеней, поэтому она носит исключительно имущественный характер; 4) размер финансовых санкций увязан с размером «налогового ущерба» для бюджета как в объемном выражении, так и во временном; 5) законодательством предусмотрен особый порядок привлечения к ответственности: для юридических лиц – бесспорное взыскание, для физических – судебный порядок; 6) субъектами данной ответственности являются налогоплательщики и лица, способствующие уплате налогов; 7) к налоговой ответственности обязанных лиц привлекают налоговые органы, а в специально установленных случаях – таможенные органы. Налоговая ответственность – это применение финансовых санкций за совершение налогового правонарушения уполномоченными на то государственными органами к налогоплательщикам и лицам, содействующим уплате налога. Налоговая ответственность, как и другие виды ответственности, базируется на определенных принципах, т.е. главных исходных началах, на основе которых строится и функционирует вся система. Они могут быть не названы конкретно в правовых нормах, но существуют в реальности, на основе положений Конституции РФ, теории права и обобщения правоприменительной практики в нашей стране23. Принципы налоговой ответственности как самостоятельного института налогового права закреплены в гл.15 НК РФ «Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений» и включают следующие: 23 См.: Гогин А.А. Тольятти.2003.С19. Теоретико-правовые вопросы налоговой ответственности. 41 1. Законность. Требование законности означает недопустимость привлечения к ответственности за налоговое правонарушение иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ. 2. Однократность привлечения к налоговой ответственности. Данный принцип означает, что никто не может быть привлечен повторно к ответственности за одно и то же налоговое правонарушение. Привлечение к ответственности одного и того же субъекта за то же самое деяние означает превышение меры налоговой ответственности, установленной НК РФ. 3. Принцип индивидуализации ответственности находит определенное отражение в ст.112 НК РФ. Суть его в том, что при назначении наказания суд учитывает все особенности и обстоятельства правонарушения, степень вины правонарушения, побуждения и мотивы, которыми руководствовался виновный, наличие умысла или неосторожности, другие обстоятельства дела. 4. Презумпция невиновности. Данный принцип является налоговоправовой конкретизацией ч.1 ст.49 Конституции РФ и означает, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. 5. Принцип соразмерности предполагает установление налоговой ответственности только за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловивших индивидуализацию при применении взыскания. Иными словами, наказание за налоговое правонарушение должно налагаться с учетом причиненного вреда. 6. Соотношение налоговой ответственности с другими видами ответственности. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах не существует изолировано только в рамках налогового права. В зависимости от тяжести совершенного деяния или субъектного состава возможно применение норм иных отраслей права в целях охраны имущественных интересов государства, в т.ч. административного и уголовного права. 42 7. Разграничение налоговой санкции и налоговой обязанности. Согласно п.5 ст.108 НК РФ уплата налоговой санкции не освобождает от исполнения налоговой обязанности, поскольку они представляют собой два самостоятельных элемента правового статуса налогоплательщика и налогового агента. Иными словами уплата налоговой санкции не поглощает собой уплату налога и пени. Законодательное установление принципов налоговой ответственности обеспечивает правильное практическое применение законодательства о налогах и сборах, способствует стабильности финансовой политики государства, соблюдению прав и имущественных интересов всех субъектов налоговых отношений. Налоговая ответственность преследует определенные цели, которые прямо не указаны в налоговом законодательстве, но следуют из целей и задач самого НК РФ, это: - охранительная, посредством которой ограждает общество от нежелательных ситуаций, связанных с нарушением имущественных интересов государства; - стимулирующая, посредством которой поощряет правомерное поведение субъектов налогового права. Цели налоговой ответственности реализуются в функциях, которые отражают предназначение налоговой ответственности, поэтому тесно связаны с применением налоговых санкций и социальными последствиями их применения. Следует выделить основные функции: - юридическая функция, которая проявляется в двух аспектах: а) правовосстановительном. Ответственность налогоплательщика за нарушение своей обязанности по своевременной и полной уплате налогов преследует цель восстановить имущественные интересы государства, компенсировать казне причиненные убытки; б) штрафном. Сущность штрафного характера налоговой ответственности заключается в неблагоприятных имущественных лишениях, претерпеваемых нарушителем законодательства о налогах и сборах; - социальная функция налоговой ответственности выражается в профилактике налоговых правонарушений посредством побуждения субъектов налогового права соблюдать нормы налогового права. 43 Статья 108 НК РФ предусматривает общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, в которой закрепляются, рассмотренные выше общие принципы привлечения физических лиц и организаций к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. Исключают ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, следующие обстоятельства: - отсутствие события налогового правонарушения; - отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; - совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения такого деяния 16-летнего возраста; - истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Отсутствие события налогового правонарушения предусматривает отсутствие деяния, совершение которого влечет налоговую ответственность. Иными словами отсутствие события налогового правонарушения означает, что отсутствуют признаки объективной стороны (противоправное деяние, негативные последствия, причинно-следственная связь между ними), с которыми закон связывает наступление ответственности. Отсутствие вины означает, что лицо в поведении которого содержатся признаки объективной стороны налогового правонарушения, находилось в таком психическом состоянии, которое предполагает, что данное лицо не осознавало и не могло осознавать противоправность своего поведения и (или) не предвидело и не могло предвидеть его результаты, а следовательно, не желало их наступления. НК РФ к обстоятельствам, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, относит: а) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств; б) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного 44 состояния. Факт невменяемости физического лица доказывается предоставлением в налоговый орган или суд документов, по смыслу, содержанию и дате относящихся к тому налоговому периоду, в котором совершен налоговый деликт; в) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции. Здесь необходимо отметить, что консультация относительно применения налогового законодательства должна быть получена до совершения деяния, содержащего признаки налогового правонарушения. Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения такого деяния 16-летнего возраста. Наличие определенного возраста является обязательным признаком субъекта налогового правонарушения, поэтому отсутствие возрастного критерия означает в конечном итоге отсутствие состава налогового правонарушения. Следовательно, лица, не достигшие 16-летнего возраста, не могут нести ответственности за совершенные ими налоговые правонарушения. Истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Обязанность понести ответственность за совершенное налоговое правонарушение не может тяготить налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента или кредитную организацию (особого субъекта налоговых отношений) бесконечно долго. Для избежания этого законодатель установил срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, который в соответствии со ст.113 НК РФ составляет три года. Помимо обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности, в налоговом праве предусмотрены основания освобождения от налоговой ответственности. Согласно ст. 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности в случае, если самостоятельно и добровольно обнаружит, что в поданной декларации не отражены или неполностью отражены 45 необходимые сведения, а равно выявит ошибки, приводящие к занижению суммы налога, которая подлежит уплате. Положения ст. 81 НК РФ, предусматривающие возможность освобождения от налоговой ответственности, заимствованы законодателем из уголовного права, содержащего институт освобождения от уголовной ответственности в связи с деятельным раскаянием. Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность применения обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность лица, совершившего налоговое правонарушение. Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность. Указанные факторы способны в определенной степени подавить волю лица, но не исключает возможности выбора им определенных вариантов своего поведения и их правильной оценки. Как следует из характера приведенных обстоятельств, на их применение может рассчитывать физическое лицо. Приведенные обстоятельства могут быть признаны смягчающими только в том случае, если именно их наличие повлияло на выбор лицом противоправного варианта поведения. Перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, ст.112 НК РФ указывает на возможность признания судом смягчающими также иных обстоятельств. Судебно-арбитражная практика, суды общей юрисдикции и арбитражные суды, как смягчающие налоговую ответственность рассматривают следующие обстоятельства: 46 - несоразмерность налоговой санкции общественной опасности налогового правонарушения или его негативным последствиям; - отсутствие или незначительность негативных последствий совершения налогового правонарушения; - плохое состояние здоровья привлекаемого к ответственности лица и (или) его близких24; - самостоятельное выявление и исправление налогоплательщиком ошибок, допущенных в налоговой декларации; - самостоятельная уплата сумм налога, не поступившего в бюджет в результате совершения налогового правонарушения; - сбои в работе программного обеспечения для ЭВМ25; - совершение налогового правонарушения впервые; - статус налогоплательщика, характер его деятельности26. В соответствии с НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Так же, как и обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, отягчающее обстоятельство реализуется посредством правил, содержащихся в ст.114 НК РФ. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность, предусмотренная Налоговым кодексом РФ. Понятие налогового правонарушения, указанное в ст. 106 НК РФ позволяет выявить конститутативные признаки налогового 24 См.например: постановление ФАС Московского округа от 24 августа 2001г. по делу №КА-А40/4456-01. 25 См., например: постановление ФАС Московского округа от 30 июля 2002г. по делу №КА-А40/4830/02. 26 См., например: постановление ФАС Северо-Западного округа от 5 августа 2002г.по делу№ А05-3044/02-154/11. 47 правонарушения, к которым могут быть отнесены: а) противоправность; б) виновность; в) наказуемость деяния. Противоправность деяния. Правонарушение, прежде всего, представляет собой деяние (действие или бездействие), акт волевого поведения. Деяние должно нарушать норму права, т.е. быть противоправным. Налоговым правонарушением считается только деяние, предусмотренное законодательством о налогах и сборах. Виновность. Налоговое правонарушение совершается виновно (умышленно или по неосторожности). Виновность означает предусмотренное НК РФ психическое отношение лица в форме умысла или неосторожности к совершаемому деянию и его последствиям. Важно помнить, что форма вины является обязательным признаком налогового правонарушения, поскольку тот или иной ее вид всегда содержится в нормах НК РФ, определяющих составы правонарушений. Наказуемость деяния. Совершение налогового правонарушения влечет для нарушителя негативные последствия в виде налоговых санкций. Наказуемость заключается в угрозе применить наказание к виновным лицам при нарушении ими запрета на какие – либо деяния, юридические признаки которых закреплены гл.16 и гл.18 НК РФ. Правонарушения, совершаемые в сфере налоговых правоотношений, по степени общественной опасности и иным критерием принято разделять на налоговые правонарушения, имеющие уголовно-правовую природу и налоговые правонарушения, которые таковой не имеют, т.е. налоговые преступления и иные налоговые правонарушения. Виды налоговых правонарушений позволяет познать данное явление более полно. Принято выделять следующие обособленные группы: - нарушения, связанные с неисполнением обязанностей в связи с налоговым учетом (ст.116-118 НК РФ); - нарушения, связанные с несоблюдением порядка ведения учета объектов налогообложения, доходов и расходов и представлением в налоговые органы налоговых деклараций (ст.119,120 НК РФ); - нарушения, связанные с неисполнением обязанностей по уплате, удержанию или перечислению налогов и сборов (ст.122, 123 НК РФ); - нарушения, связанные с воспрепятствованием законной деятельности налоговых администраций (ст.125,126, 128, 129, 129.1 НК РФ). 48 Следует также отметить, что НК РФ (ст.132-135.1), выделяет перечень видов нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах: 1. Нарушение банком порядка открытия счетов налогоплательщиков и исполнения поручений о перечислении налогов и сборов. 2. Неисполнение банком решений налогового органа о приостановлении операций по счетам о взыскании недоимок и пени. 3. Непредставление налоговым органам сведений о финансовых операциях налогоплательщиков. В структуре состава налогового правонарушения выделяют две группы элементов - объективные и субъективные. Объективные признаки налогового правонарушения призваны описать его как выраженное во вне поведение, преобразующее определенным образом внешний мир и включенное в систему причинноследственных связей, т.е. материализованное во внешнем мире определенное поведение лица (волеизъявление, отражающее внутреннее отношение к содеянному). Субъективные элементы налогового правонарушения характеризуют его с внутренней стороны, как осознаваемое и волевое поведение субъекта, его совершившего. Элементами состава налогового правонарушения являются объект, объективная сторона, субъект и субъективная сторона. Объектами налоговых правонарушений являются те общественные отношения, которым причиняется вред. Основным объектом налогового правонарушения следует признать государственное управление в области налогообложения. Непосредственными объектами конкретного налогового правонарушения могут являться императивно установленные отношения по взиманию налогов и сборов, отношения по осуществлению налогового контроля и др. Непосредственный объект правонарушения позволяет судить о характере и общественной опасности поступка. Этот элемент определяет конструкцию всего состава правонарушения, обусловливает выбор взысканий. Следовательно, при анализе конкретных нарушений налогового законодательства правильное определение объекта правонарушения имеет важное значение для квалификации деяния. 49 В разных составах правонарушений может быть один объект правонарушений. Для разграничения этих правонарушений недостаточно установить признаки объекта посягательств, а необходимо уяснить содержание иных элементов состава правонарушения. Объективная сторона налогового правонарушения представляет совокупность признаков противоправных деяний, предусмотренных нормами налогового права и характеризующих внешнее отражение (проявление) налоговых правонарушений в действительности. Иными словами, объективная сторона вредоносное воздействие на государственные интересы в сфере налогообложения. Объективная сторона налогового правонарушения характеризуется совокупностью трех признаков: противоправные деяния; негативные последствия; причинно-следственная связь между противоправным деянием и негативными последствиями. Признаки противоправности деяний можно подразделить на обязательные и факультативные. Обязательными признаками объективной стороны следует считать: само противоправное деяние и его результат, наличие причинной связи между деянием и результатом (последствиями). Факультативными признаками объективной стороны налоговых правонарушений являются место, способ, обстановка, время, систематичность и повторность совершения правонарушения. НК РФ особое внимание уделяет такому факультативному признаку как время. Время как факультативный элемент объективной стороны составов налогового правонарушения предусмотрено в п.2 ст.116, п.2 ст.117, п.2. ст.119, п.2 ст.120, п.2 ст.129.1. НК РФ. Субъектами налоговых правонарушений называются лица, совершившие такие правонарушения и которые вследствие этого, в соответствии с действующим законодательством, могут быть привлечены к ответственности. По общему правилу, закрепленному в п.1 ст.107 НК РФ, субъектами налогового правонарушения могут быть организации и физические лица. Они могут привлечены к ответственности за совершение налогового правонарушения лишь в случаях, прямо указанных в гл. 16 НК РФ. 50 Классификация лиц на организации и физических лиц заимствована из гражданского права и отражает их общеправовую сущность. В то же время организации и физические лица, вступая в налоговые правоотношения, выступают в разном качестве: как налогоплательщики, налоговые агенты, представители налогоплательщиков и другие лица. Круг участников налоговых правоотношений достаточно широк, но не все из них являются субъектами налогового правонарушения. Из смысла ст.107 НК РФ следует, что ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица, в случаях, предусмотренных гл.16 НК РФ. Должностные лица государственных (муниципальных) органов не являются субъектами налоговых правонарушений. Субъекты налоговых правонарушений подразделяются на общие и специальные. Общий субъект определяется на основании норм НК РФ, к которым относятся: налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты, законные представители налогоплательщика - физического лица, свидетели, переводчики, эксперты, специалисты. Специальным субъектом налогового правонарушения может быть только лицо, прямо названное в норме НК РФ, описывающей конкретный состав налогового правонарушения. По общему правилу ст.107 НК РФ ответственности подлежат общие субъекты, если норма НК РФ, описывающая определенный вид налогового правонарушения, не содержит требований о наличии у субъекта специальных признаков, отражающих какие- либо характерные особенности. К общим признакам субъектов налоговых правонарушений физических лиц относятся возраст и вменяемость. Специальные признаки включают в себя особенности правового статуса граждан и их трудовой деятельности. Налогоплательщики - физические лица представлены: гражданами Российской Федерации; иностранными гражданами; лицами без гражданства. Среди физических лиц выделяется отдельная категория субъектов «индивидуальные предприниматели» - частные нотариусы, частные охранники, частные детективы, которые в соответствии с п.2 ст.11 НК РФ зарегистрированы в установленном порядке и ведут свою деятельность без образования юридического лица. 51 Основополагающим положением НК РФ является то, что должностные лица не являются субъектами налогового правонарушения. Вместе с тем следует отметить, что в налоговом законодательстве не существует единого толкования термина «должностные лица». Глава 15 НК РФ содержит указанный термин применительно к должностным лицам организаций. В связи с чем, арбитражные суды, реализуя правило п.1 ст.11 Кодекса о том, что институты, понятия и термины других отраслей законодательства, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются (если иное не предусмотрено Кодексом), обращаются к другим отраслям. В настоящее время арбитражной практикой принято понимать должностных лиц организаций в том значении, которое предложено в примечании к ст.2.4. Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации. Организации как субъекты налоговых правоотношений реализуют разнообразные функции и выступают в роли налогоплательщиков (плательщиков сборов), налоговых агентов, банков. В свою очередь, организации подразделяются на два вида налогоплательщиков: 1.Российские организации, под которыми НК РФ подразумевает юридические лица; 2. Иностранные организации. Для целей налогообложения среди иностранных лиц принято выделять: 1) иностранные организации, которые являются юридическими лицами в странах, по законодательству которого они учреждены, а также их филиалы и представительства в Российской Федерации; 2) международные организации, их филиалы и представительства на территории Российской Федерации независимо от наличия статуса юридического лица. То есть применительно к иностранным организациям филиалы и иные обособленные подразделения на территории Российской Федерации обладают статусом налогоплательщиков, если налоговое законодательство предусматривает обязанность по уплате конкретных налогов и сборов, что соотносится с практикой международного налогообложения27. Субъектами налоговых правонарушений организации могут считаться с момента их государственной регистрации. Ответственность за совершение налоговых правонарушений может быть возложена на любые организации, 27 См.: Комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая. Под ред. Козырина А.Н. М.2005. 52 независимо от формы собственности и организационно-правового статуса. Иными словами, субъектами налогового правонарушения могут быть как коммерческие, так и некоммерческие организации, как частные, так и государственные (муниципальные) организации. Филиалы и иные обособленные подразделения организаций субъектами налоговых правонарушений не являются. Как налогоплательщики организации являются субъектами правонарушений, составы которых сформулированы в ст.ст. 116,117,118,119, 120, 122, 125, п.1ст. 126 НК РФ; как налоговые агенты организации могут быть привлечены к ответственности за совершение налоговых правонарушений, закрепленных в ст.123, 125, п.1 ст.126 НК РФ; как иные лица они являются субъектами налоговых правонарушений, предусмотренных п.2 ст.126 и ст.129.1 НК РФ. Субъективная сторона налогового правонарушения - это психическое отношение лица к совершенному им противоправному деянию, самооценка правонарушителем своего поведения. Это отношение характеризуется, прежде всего, наличием вины, под которой принято понимать психическое отношение лица к своему противоправному поведению, которое выражается в осознании им противоправности своих действий (бездействия) и их последствий. Вина характеризует также психическое отношение субъекта к ожидаемым результатам и последствиям противоправного деяния и выражается в двух формах - умысле или неосторожности. Следовательно, основным элементом субъективной стороны налогового правонарушения является вина. При умышленном характере вины лицо, совершившее налоговое правонарушение, осознавало его противоправный характер, т.е. нарушитель знал о существовании закона, который необходимо выполнять. Волевой аспект состоит в том, что лицо желало или сознательно допускало наступление негативных последствий своих действий (бездействия). В соответствии со ст.110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать. В указанной статье отражается единственная форма неосторожности - небрежность. В общей теории права выделяется еще другая форма неосторожности - самонадеянность 53 (легкомыслие), при которой правонарушитель осознавал противоправное значение своих действий, предвидел возможность наступления их негативных последствий, но легкомысленно рассчитывал избежать их. Поэтому следует учесть, что в налоговых правонарушениях элемент легкомыслия может иметь место. Признание организаций субъектом правонарушения требует определения их вины в нарушении налогового законодательства. НК РФ воспринял гражданско-правовую модель вины организаций, которая заключается в вине ее работников, действия (бездействия) которых обусловили совершение данного правонарушения (п.4 ст.110 НК РФ). Сердюкова Н.В. в этой связи указывает, что виновные деяние не всех физических лиц - работников организации являются основанием для привлечения к финансовой ответственности, а лишь тех из них, которые управомочены подписывать соответствующие финансовые документы28. Порядок привлечения к ответственности и производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляются в порядке, установленном главами 14, 15 НК РФ. Производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления, ведется в порядке, установленном соответственно законодательством Российской Федерации об административных правонарушениях и уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации. 3.3. Ответственность за нарушения валютного законодательства Основной целью государственного принуждения в валютном праве является упрочение режима законности и правопорядка в сфере осуществления валютных операций. Вопросы, связанные с содержанием понятия валютного правонарушения и определением природы юридической ответственности за его совершение в научной литературе вызывают многочисленные споры. При этом позиции многих юристов в основном 28 См.: Сердюкова Н.В. Финансово-правовая ответственность по российскому законодательству: (становление и развитие): Дисс…канд. юрид. наук. Тюмень. 2003.С.75. 54 расходятся в вопросе отнесения валютного правонарушения к разновидностям административного или финансового правонарушения. Валютная политика, являясь звеном финансовой политики государства, представляет собой совокупность экономических, правовых и организационных мер, осуществляемых государственными органами в сфере валютных отношений с целью защиты государственных интересов на валютном рынке и интеграции экономики Российской Федерации в систему международного экономического пространства в соответствии со стратегическими целями общеэкономической политики. Следовательно, при нарушении валютного законодательства ущерб причиняется непосредственно государству, что позволяет утверждать о финансовоправовой природе валютных правонарушений. Таким образом, валютная ответственность является видом финансово-правовой ответственности и представляет собой ответственность резидентов и нерезидентов за нарушение валютного законодательства. Основанием валютной ответственности является валютное правонарушение. Ответственность за нарушение валютного законодательства отражает специфику любых правовых явлений и предполагает определенный порядок реализации ответственности. Ответственность за нарушение валютного законодательства сопряжена с властным государственным принуждением, так как санкции за нарушения норм валютного законодательства применяются органами валютного контроля, которые являются частью государственного аппарата и входят в структуру государственных органов. Еще одной характеристикой ответственности за нарушения валютного законодательства является тот факт, что она влечет негативные последствия для правонарушителя: ущемляет его право распоряжаться средствами на валютном счете, возлагает на него дополнительные обязанности29. За нарушения валютного законодательства резиденты и нерезиденты могут привлекаться к административной или уголовной ответственности. Валютное правонарушение - это противоправное виновное действие (бездействие), совершенное резидентом либо нерезидентом 29 См.: Дорофеев Б.Ю., Земцов Н.Н., Пушин В.А. Валютное право России: Учебное пособие. М., 2001. С.167. 55 умышленно или по неосторожности, за которое валютным законодательством предусмотрена юридическая ответственность. Правонарушениям в сфере валютного законодательства присущи ряд признаков, которые выражаются, прежде всего, в том, что это акт поведения непосредственного участника (субъекта) валютных правоотношений, выражающийся в совершении активных, волевых, противоправных, виновных, общественно опасных действий, либо в бездействии. Субъектом валютного правонарушения выступают резиденты и нерезиденты, нарушившие положения актов валютного законодательства. Субъектами валютного правонарушения выступают соответствующие физические и юридические лица, обладающие валютным правом - и деликтоспособностью. Субъект валютного правонарушения - участник валютной операции. Участниками валютных операций могут быть также Российская Федерация, субъекты Федерации и муниципальные образования, определенные в действующем законодательстве резидентами. Заметим, что ст.1 Закона №173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (ред. от 30.10.2007) в числе резидентов называет Российскую Федерацию, субъектов Федерации и муниципальные образования. Следовательно, указанные резиденты, являясь самостоятельными субъектами права, через действующие от их имени органы государственной власти и местного самоуправления могут выступать непосредственными субъектами валютных правоотношений и в соответствующих случаях - субъектами валютных правонарушений. Хотя, правовой статус Российской Федерации, являющейся суверенным субъектом международного права, равно как и иностранных государств и международных организаций, в валютной сфере не может рассматриваться с точки зрения института резидентства, поскольку формируется главным образом комплексом норм международного публичного финансового права30. Субъективная сторона валютного правонарушения предполагает наличие вины в форме умысла или неосторожности. Неосторожность предполагает, что субъект предвидел наступление общественно опасных последствий, но не только не желал их наступления, но и легкомысленно надеялся их предотвратить, либо не предвидел, но должен был предвидеть по 30 См.: Емелин А.В. Проблемы финансово-правового регулирования валютных отношений в Российской Федерации: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. М., 2000. С.16. 56 обстоятельствам дела. При этом юридическое лицо признается виновным в совершении правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм актов валютного законодательства и актов органов валютного регулирования, за нарушение которых предусмотрена ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению. Общим объектом валютных правонарушений выступают общественные отношения, складывающиеся в процессе обращения валютных ценностей, а также при осуществлении расчетов между резидентами и нерезидентами в валюте Российской Федерации. Объективную сторону валютного правонарушения характеризует совершенное деяние, выраженное в конкретном действии (бездействии) субъекта правонарушения, а в некоторых случаях - и наступление общественно опасных последствий (или угроза возникновения таких последствий), а также необходимая причинно-следственная связь между деяниями и наступившими последствиями. Административная ответственность за нарушения актов валютного законодательства и актов органов валютного регулирования установлена ст. 15.25. КоАП РФ, в которой предусмотрено следующие составы административных правонарушений: 1. Осуществление незаконных валютных операций, то есть осуществление валютных операций, запрещенных валютным законодательством Российской Федерации, или осуществление валютных операций с невыполнением установленных требований об использовании специального счета и требований о резервировании, а равно списание и (или) зачисление денежных средств, внутренних и внешних ценных бумаг со специального счета и на специальный счет с невыполнением установленного требования о резервировании. 2. Нарушение установленного порядка открытия счетов (вкладов) в банках, расположенных за пределами территории Российской Федерации. 3. Невыполнение резидентом в установленный срок обязанности по получению на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты Российской Федерации, причитающихся за переданные нерезидентам товары, выполненные для нерезидентов работы, оказанные нерезидентам услуги либо за переданные нерезидентам информацию или 57 результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них. 4. Невыполнение резидентом в установленный срок обязанности по возврату в Российскую Федерацию денежных средств, уплаченных нерезидентам за не ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации (не полученные на таможенной территории Российской Федерации) товары, невыполненные работы, неоказанные услуги либо за непереданные информацию или результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них. 5. Несоблюдение установленных порядка или сроков представления форм учета и отчетности по валютным операциям, нарушение установленного порядка использования специального счета и (или) резервирования, нарушение установленных единых правил оформления паспортов сделок либо нарушение установленных сроков хранения учетных и отчетных документов или паспортов сделок. 6. Нарушение установленного порядка ввоза и пересылки в Российскую Федерацию и вывоза и пересылки из Российской Федерации валюты Российской Федерации и внутренних ценных бумаг в документарной форме, за исключением случаев, предусмотренных статьями 16.3 и 16.4 КоАП РФ. Административная ответственность, установленная в отношении должностных лиц частями 1, 3 и 4 статьи 15.25, применяется только к лицам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Санкции указанной статьи установлены в виде штрафа. Объектом административных правонарушений, предусмотренных в ст. 15.25 являются отношения в области валютного законодательства. При этом виновный нарушает нормы Закона №173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» и изданные в соответствии с ним нормативные правовые акты ЦБ РФ в области валютного законодательства31. Объективная сторона выражается в совершении деяния (действия или бездействия), предусмотренного указанной статьей, за которое установлена административная ответственность. Что касается субъекта, им могут быть как резиденты (физические лица только по достижении 16 летнего возраста), так и нерезиденты, при условии 31 См.: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к кодексу Российской Федерации об административных правонарушениях. М., 2002. С.532. 58 осуществления валютной операции противоречащей российскому законодательству и на территории РФ (ст.ст.1.7, 2.6 КоАП РФ). Субъективная сторона правонарушения характеризуется виной (в форме умысла или неосторожности - ст. 2.2 КоАп РФ). Поэтому вина подлежит доказыванию во всех случаях привлечения к ответственности по ст. 15.25 КоАП РФ. При этом обязанность по доказыванию вины лица, привлекаемого к ответственности, с учетом требований ст. 1.5 КоАП РФ и ч.5 ст. 205, ч.4 ст. 210 АПК РФ, возлагается на органы валютного контроля. Последние, в частности, при применении ч.ч. 4 и 5 ст. 15.25 КоАП РФ, должны доказать, что у резидента имелась возможность обеспечить получение (возврат) на свой банковский счет в уполномоченном банке иностранной валюты или валюты РФ от нерезидентов, но им не были приняты все зависящие меры по выполнению указанной обязанности32. Следует отметить, что этот вывод подтверждает арбитражная практика, сложившаяся на основании применения ч.ч. 2 и 3 ст. 15.25 КоАП РФ в ранее действовавшей редакции, что соответствует действующей ч.ч. 4 и 5 ст. 15.25 КоАП РФ33 В соответствии с ч.1 ст. 23.60 КоАП РФ дела об административных правонарушениях, предусмотренных ст. 15.25 КоАП РФ, рассматриваются органами валютного контроля. От имени указанных органов рассматривать дела вправе: руководитель федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области валютного контроля, его заместители; руководители структурных подразделений федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области валютного контроля, их заместители; руководители территориальных органов федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области валютного контроля. Что касается процедуры привлечения к ответственности по ст. 15.25 КоАП РФ, то ст. 28.3 КоАП РФ установлено, что протоколы об административных правонарушениях, предусмотренных КоАП, составляются должностными лицами органов, уполномоченных рассматривать дела об административных правонарушениях в соответствии с главой 23 КоАП РФ, в пределах компетенции соответствующего органа. См.: Пыхтин С.В. Валютный контроль и ответственность // Закон. 2005. №4. С.66. Напр.: Постановление ФАС Московского округа от 31 августа 2004г. № КА-А40/6545; Постановление ФАС Поволжского округа от 12 октября 2004г. № А65-25704/2003-СА2-11 32 33 59 К правонарушениям, ответственность по которым предусмотрена КоАП РФ, применяются соответственно и общие принципы, предусмотренные данным кодексом. В случае вывоза из Российской Федерации физическими лицами наличной иностранной валюты в сумме, превышающей в эквиваленте 10000 долларов США, при отсутствии у них документов, подтверждающих ввоз, перевод или пересылку указанной валюты в Российскую Федерацию, таможенные органы возбуждают дела об административных правонарушениях по части 1 статьи 15.25 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях и направляют их для рассмотрения в территориальные органы Росфиннадзора. Действующий Уголовный кодекс РФ предусматривает две статьи, касающиеся ответственности за нарушение валютного законодательства. Это статья 193 УК РФ (невозвращение из-за границы средств в иностранной валюте) и статья 186 УК РФ (изготовление или сбыт поддельных денег или ценных бумаг). Таким образом, валютное правонарушение имеет две формы проступок и преступление. Напомним, «преступление - это виновное противоправное поведение, нарушающее нормы уголовного права и наносящее ущерб самым существенным общественным отношениям. Проступки - это все остальные правонарушения, не признанные преступлениями. Они характеризуются меньшей степенью общественной опасности»34. Основная санкция валютного права, которая носит общий характер, установлена в ст. 25 Закона №173-ФЗ «О валютном контроле и валютном регулировании», которая гласит, что резиденты и нерезиденты, нарушившие положения актов валютного законодательства Российской Федерации и актов органов валютного регулирования, несут ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации. Вместе с тем, статья 25 Закона носит полностью бланкетный характер, что предполагает обращение к другим нормативным правовым актам, прежде всего, административного и уголовного законодательства. 34 См.: Лазарев В.В. Проблемы общей теории права и государства: Учебник / Под ред. В.С. Нерсесянца. М., 2001. С.478. 60 К санкциям за нарушение валютного законодательства и актов органов валютного регулирования в соответствии со ст. 15.25 КоАП РФ относится штраф. К видам уголовного наказания следует отнести: лишение свободы или штраф. Особый интерес представляет применение ответственности за валютные правонарушения к уполномоченным банкам. Здесь следует уточнить, что необходимо разделять ответственность банков за нарушение правил о банковских операциях, включая соблюдение установленных Банком России обязательных нормативов, и за нарушение норм валютного законодательства. Особенности ответственности уполномоченных банков установлены Указанием Банка России от 12 февраля 1999 г. №500-У «Об усилении валютного контроля со стороны уполномоченных банков за правомерностью осуществления их клиентами валютных операций и о порядке применения мер воздействия к уполномоченным банкам за нарушения валютного законодательства»35. Названным Указанием установлено, что в случае нарушения уполномоченным банком федеральных законов, нормативных актов и предписаний Банка России в сфере валютного регулирования и валютного контроля, в частности за проведение валютных операций клиентов без обосновывающих документов, к уполномоченному банку может быть применена мера воздействия в виде ограничения проведения операции купли-продажи иностранной валюты в наличной и безналичной формах. Центральный банк РФ в отношении уполномоченных банков предусматривает следующие меры финансовой (валютной) ответственности: а) ограничение права совершать сделки по купле иностранной валюты от своего имени и за свой счет; б) ограничение права совершать сделки по продаже иностранной валюты от своего имени и за свой счет; в) ограничение права совершать сделки по купле иностранной валюты по поручению своих клиентов (включая кредитные организации); г) ограничение права совершать сделки по продаже иностранной валюты по поручению своих клиентов (включая кредитные организации). 35 "Вестник Банка России", N 13, 24.02.1999, 61 Ограничение проведения операции купли-продажи иностранной валюты в наличной и безналичной формах на биржевом и внебиржевом валютном рынке может быть введено сроком до 6 месяцев в зависимости от характера нарушения, совершенного уполномоченным банком. Указанное ограничение вводится предписанием Банка России либо его территориального учреждения. В случае неоднократного применения к уполномоченному банку мер, установленных Указанием 500-У, Банк России вправе отозвать у уполномоченного банка лицензию на осуществление банковских операций. Основания для отзыва банковской лицензии установлены ст. 20 Федерального закона от 2 декабря 1990 №395-1 «О банках и банковской деятельности»36. Названные меры ответственности уполномоченных банков не являются мерами административной ответственности. Банк России в принципе не может своими актами устанавливать административную ответственность. Все перечисленные меры – самостоятельные меры ответственности, введенные Банком России в рамках реализации Федерального закона «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», в частности, ст.ст. 4, 57 и 74. Согласно постановлению Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 октября 2003г. № КА-А40/8495-0337 применение мер административной ответственности за нарушение банковского законодательства должно производиться в порядке и на основании КоАП РФ и не может превышать установленный ч.2 ст. 15.26 КоАП РФ размер предупреждение или штраф в размере от десяти тысяч до тридцати тысяч рублей. Контроль за соблюдением валютного законодательства кредитными организациями осуществляет Центральный Банк РФ. В п.2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31 мая 2000г. №52 «Обзор практики разрешения арбитражными судами споров, связанных с применением законодательства о валютном регулировании и валютном контроле» Президиум Высшего 36 Собрание законодательства РФ, 05.02.1996, N 6, ст. 492, См.: Судебно-арбитражная практика Московского региона. Вопросы правоприменения. 2004. №2. 37 62 Арбитражного Суда указал, что предоставленное Центральному Банку РФ право контроля за соблюдением валютного законодательства кредитными учреждениями не исключает возможности контроля за соблюдением этими учреждениями валютного законодательства со стороны иных органов валютного контроля. Следовательно, в отношении кредитных организаций Центральный Банк РФ выступает дополнительной контролирующей инстанцией. Из содержания пункта 1 статьи 14 Закона Российской Федерации "О валютном регулировании и валютном контроле" во взаимосвязи с другими положениями данного и иных законов следует, что за противоправные сделки с валютой и иные незаконные валютные операции предусматривается гражданско-правовая, административная и уголовная ответственность. В частности, согласно статье 243 ГК Российской Федерации в случаях, предусмотренных законом, имущество может быть безвозмездно изъято у собственника как по решению суда в виде санкции за совершение преступления или иного правонарушения (конфискация), так и в административном порядке, но при этом решение о конфискации может быть обжаловано в суд38. Данное положение гражданского законодательства получило конституционное обоснование в решениях Конституционного Суда Российской Федерации39. Финансовые санкции, административное взыскание и уголовное наказание сближает то, что все они применяются за неисполнение правонарушителем своих публично-правовых обязанностей (например, нарушение установленного порядка совершения валютных операций). Из норм ФЗ РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» следует, что ответственность направлена на восстановление отношений в 38 Определение Конституционного Суда РФ от 05.11.1999 N 185-О "По запросу Арбитражного Суда Республики Карелия и жалобам ОАО «ЛЕННИИХИММАШ», ОАО АКБ "АВТОБАНК", ОАО "БРИТИШ АМЕРИКАН ТОБАККО - СТФ", АОЗТ "РАЗНОТРЕЙД" на нарушение конституционных прав и свобод Положениями пунктов 1 и 4 статьи 14 Закона Российской Федерации «О валютном регулировании и валютном контроле». 39 Напр.: Определение Конституционного Суда РФ от 04.03.1999 N 50-О «По жалобе закрытого акционерного общества «Производственно-коммерческая компания «Пирамида» на нарушение конституционных прав и свобод Положениями пунктов 1 и 4 статьи 14 Закона Российской Федерации «О валютном регулировании и валютном контроле». 63 сфере оборота валютных ценностей и компенсацию потерь государства, происшедшего в результате валютного правонарушения. ТЕСТЫ 1. Объектами нарушения бюджетного законодательства являются: 1) бюджет как правовая категория; 2) бюджетная система Российской Федерации; 3) бюджет как материальная категория; 4) Закон о бюджете на соответствующий период. 2. Состав бюджетного правонарушения имеет: 1) трехэлементную структуру; 2) четырехэлементную структуру. 3. К мерам принуждения за нарушения бюджетного законодательства относятся: 1) блокировка расходов; 2) арест имущества; 3) изъятие бюджетных средств; 4) начисление пени. 4. Субъектами бюджетного правонарушения являются: 1) физические лица; 2) налогоплательщики; 3) Российская Федерация; 4) муниципальные образования; 5) главные распорядители бюджетных средств. 5. Финансовая ответственность за бюджетные применяется в порядке, который определен: 1) бюджетным законодательством; 2) налоговым законодательством; 3) административным законодательством; 4) уголовным законодательством. правонарушения 6. Основание налоговой ответственности определено: 1. Бюджетным кодексом РФ; 2. Конституцией РФ; 3. Налоговым кодексом РФ; 4. КоАП РФ. 7. За нарушение налогового законодательства применяются нормы: 1. НК РФ; 64 2. КоАП РФ. 8. Принципы налоговой ответственности: 1) законность; 2) гуманность; 3) презумпция невиновности; 4) состязательности; 5) соразмерности. 9. Функции налоговой ответственности: 1) юридическая; 2) социальная; 3) правозащитная. 10. Исключают ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, следующие обстоятельства: 1) отсутствие события налогового правонарушения; 2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; 3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения такого деяния 16-летнего возраста; 4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения; 5) добросовестность налогоплательщика. 11. К основным объектам налоговых правонарушений относятся: 1) государственное управление в области налогообложения; 2) экономика страны; 3) бюджетные средства; 4) пенсионное обеспечение. 12. Субъектами налоговых правонарушений являются: 1) физические лица; 2) должностные лица; 3) коммерческие банки; 4) организации; 5) хозяйствующие субъекты. 65 13. Субъективная сторона налогового правонарушения определяется: 1) умыслом; 2) неосторожностью; 3) халатностью; 4) небрежностью; 5) недобросовестностью. 14. Факультативными признаками объективной стороны налоговых правонарушений являются: 1) место; 2) способ; 3) время; 4) срок исковой давности; 5) выемка документов. 15. За нарушение валютного законодательства к ответственности привлекаются: 1) резиденты; 2) нерезиденты; 3) органы государственной власти; 4) физические лица, осуществляющие валютные операции; 5) все участники валютных правоотношений. 16. Валютная ответственность является видом: 1) административной ответственности; 2) финансово-правовой ответственности. 17. К санкциям за нарушение валютного законодательства относятся: 1) штраф; 2) пеня; 3) запрет осуществления валютных операций; 4) лишение свободы. 66 Рекомендуемая литература 1. Белова, М., Кинсбурская В., Ялбулганов А. Налоговый контроль и ответственность: анализ законодательства, административной и судебной практики [Текст] / М. Белова, В. Кинсбурская, А. Ялбулганов. М., 2008. 2. Бюджетное право. Учебное пособие [Текст] / Под ред. М.В. Карасевой. ЭКСМО. М., 2010. 3. Бюджетное право. Учебник [Текст] / Под ред. Н.А. Саттаровой. Деловой Двор. М., 2009. 4. Виды налоговых правонарушений. Теория и практика применения [Текст] / Под ред. А.В. Брызгалина. Екб.: Издательство «Налоги и финансовое право»,2004. 5. Валютное право [Текст] / Крохина Ю.А., Смирникова Ю.Л., Тютина Ю.В.М., 2007. 6. Дорофеев, Б. Ю., Земцов, Н. Н., Пушин, В. А. Валютное право России: Учебное пособие [Текст] / Б.Ю. Дорофеев, Н.Н. Земцов, В.А. Пушин. М., 2001. 7. Ильин, А. В. Недобросовестность налогоплательщика: проблемы теории и практики [Текст] / А.В. Ильин. Изд-во СО РАН. Новосибирск. 2008. 8. Матвеенко, П. В. Ответственность должностных лиц организации за нарушение валютного законодательства [Текст] / П.В. Матвеенко // Налоги (газета), 2007, №№ 5, 6. 9. Сатарова, Н. А. Финансово-правовая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Н.А. Саттарова. Казань. Познание. 2009. 10.Саттарова, Н. А. Принуждение в финансовом праве [Текст] / Н.А. Саттарова. Юрлитинформ. М., 2006. 11.Сырых, В. М. Теория государства и права. Учебник [Текст] / В. М. Сырых. Юстицинформ. М., 2004. 12.Саттарова, Н.А. Налоговая ответственность [Текст] / Н.А. Саттарова. Камерон. М., 2006. 13.Саттарова, Н.А. Финансово-правовая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Н.А. Саттарова. Казань. Познание. 2009. 14.Саттарова, Н.А. Финансово-правовая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Н.А. Саттарова. Казань. Познание. 2009. 67 15.Саттарова, Н.А. Меры процессуально-правового принуждения в сфере валютных отношений [Текст] / Н.А. Саттарова // Финансовое право. 2009. №1. 68 Глава 4. Финансово-правовая ответственность и государственный контроль в сфере финансов 4.1. Понятие и общая характеристика финансовой дисциплины Российская экономика несет значительные потери из-за низкого уровня финансовой, бюджетной, налоговой дисциплин. Реальной угрозой ее экономической безопасности стало масштабное нецелевое и неэффективное использование государственных денежных и материальных ресурсов, махинации по их изъятию и зачастую прямое хищение, коррупция, вывоз капиталов за рубеж и легализация (отмывание) доходов, полученных преступным путем40. Финансовая дисциплина – понятие сложное, тесно взаимосвязанное с трудовой и служебной (государственной дисциплиной). Сложный характер финансовой дисциплины обусловлен множественностью субъектов финансовых отношений, разноплановостью функций, которые они выполняют и косвенным воздействием на финансовые отношения различных отраслей права.41 Финансовой дисциплине свойственны признаки, характеризующие дисциплину в целом, а также особенности, которые отражаются в системе финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Иными словами, особенности финансовой дисциплины обусловлены предметом, методом финансового права, целями и задачами финансового права, а также особенностями финансового правоотношения. Финансовая дисциплина – это выполнение субъектами финансовых отношений обязанностей, содержащихся в финансовом законодательстве, а также в соответствующих законодательству актах ненормативного характера в целях упорядочивания и совершенствования процессов образования, распределения и использования денежных фондов государства и муниципальных образований, предприятий, учреждений, организаций и физических лиц. Дисциплина финансовая - точное и своевременное выполнение 40 См.: Протокол заседания Межведомственной комиссии Совета Безопасности РФ по безопасности в сфере экономики №5 от 24 декабря 2002 года. 41 См.: Мусаткина А.А.Глава 21. Теория государства и права. Учебник. Ответ. ред. А.В. Малько. М., 2008. С.322. 69 предприятиями, организациями и учреждениями установленных в соответствии с законодательством и изданными на его основе правилами бюджетных, кредитных, расчетных и других финансовых обязательств42. Финансовая дисциплина - необходимое условие финансовой стабильности государства и предприятий. Финансовая дисциплина предполагает не только финансовую ответственность за полное и своевременное выполнение финансовых обязательств перед государством (бюджетом), банками, вышестоящими уровнями управления и контрагентами (поставщиками, подрядчиками, биржами, фондами, прочими держателями акций и других ценных бумаг), а также перед занятым в данной структуре персоналом, но и обеспечение эффективной работы данной структуры. К нарушителям финансовой дисциплины применяются различные санкции: бесспорное взыскание платежей в бюджет, не внесенных в установленный срок; взимание с предприятий-должников пеней и штрафов в установленных размерах, признание должника банкротом. Ответственность за нарушение финансовой дисциплины несут руководители объединений, предприятий, организаций, учреждений, государственных органов. Действующим законодательством предусматривается материальная, а в некоторых случаях - уголовная ответственность за нарушение финансовой дисциплины. В широком смысле финансовая дисциплина включает бюджетную, платежную и расчетную дисциплины43. Таким образом, можно выделить особенности финансовой дисциплины: 1) представляет собой соблюдение установленного финансовым законодательством порядка; 2) соблюдение финансовой дисциплины является соответствующими и правом и обязанностью, распространятся на всех участников финансовых правоотношений, обладающими финансовой правосубъектностью; 3) обеспечивается мерами финансово-правового принуждения. Таким образом, без соблюдения финансовой дисциплины невозможно укрепить законность в сфере осуществления финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Укрепление законности как основная цель государственного и муниципального финансового контроля 42 43 http://dic.academic.ru/dic.nsf/fin_enc/13050 htp://www.rusconsult.ru/glossary/? 70 находится в органической взаимосвязи с финансовой дисциплиной44. Проверка подчинения и исполнения, установленных финансовых предписаний и правил является основой финансового контроля, поскольку соблюдение экономическими субъектами действующего законодательства, эффективное распоряжение финансовыми ресурсами необходимо контролировать. Следовательно, государственный финансовый контроль занимает важное место в соблюдении финансовой дисциплины. 4.2. Финансовый контроль как способ обеспечения законности и предупреждения финансовых нарушений Государство не может реализовать свою внешнюю и внутреннюю политику, обеспечить выполнение социально-экономических программ, не располагая соответствующими финансовыми ресурсами, не применяя в необходимых случаях меры государственного принуждения в финансовой сфере. Важная роль при этом отводится государственному финансовому контролю. В Лимской декларации руководящих принципов контроля, принятой в октябре 1977 года на IX конгрессе Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ-International Organization of Supreme Audit Institutions), указано, что организация государственного финансового контроля - это обязательный элемент управления, который влечет за собой ответственность перед обществом45. Мировое сообщество разработало и активно использует основные принципы организации государственного финансового контроля. Эти принципы изложены в Лимской декларации, основными из которых являются: законность; независимость; объективность; ответственность; гласность; системность. Принципа законности означает неуклонное и точное соблюдение норм и правил, установленных действующим законодательством, всеми органами, осуществляющими государственный финансовый контроль, и их должностными лицами. Принцип независимости означает, что органы государственного финансового контроля независимы в части осуществления контрольно44 45 См.: Крохина Ю.А. Финансовое право России. М. 2007. С.123. См.: Лимская декларация руководящих принципов контроля // Правовое регулирование государственного финансового контроля в зарубежных странах. М., 1998. 71 ревизионной деятельности от иных органов государственной власти, органов местного самоуправления, а также от политических и иных общественных объединений. Воздействие и влияние на органы государственного финансового контроля с целью изменения результатов контрольноревизионной деятельности не допускается и наказывается в соответствии с законом.46 Принцип объективности означает, что государственный финансовый контроль осуществляется квалифицированными специалистами с использованием фактических документальных данных в установленном законодательством порядке, путем применения методов, обеспечивающих получение полной и достоверной информации. Принцип ответственности означает, что к правонарушителям финансового законодательства применяются меры правовой ответственности. Правовые нормы о финансовых нарушениях должны содержать санкции, предусматривающие меры воздействия на правонарушителя. Освобождение от правовой ответственности лица, совершившего финансовое правонарушение, допускается по основаниям, предусмотренным законом, и в порядке, установленном законом. Не допускается сокрытие финансовых правонарушений. Работники, осуществляющие государственный финансовый контроль, несут ответственность за совершенные ими в области финансового контроля противоправные действия в соответствии с законодательством. Принцип гласности означает, что открытость и доступность для общества и средств массовой информации сведений о результатах контрольно-ревизионных и экспертно-аналитических мероприятий, проведенных в рамках государственного финансового контроля при условии сохранения государственной, коммерческой или иной охраняемой законом тайны. Принцип системности означает единство правовых основ контрольноревизионной и экспертно-аналитической деятельности, осуществляемой в рамках государственного финансового контроля, нормативно закрепленную организацию взаимодействия органов, осуществляющих государственный 46 См.: Воронин Ю.М. Государственный финансовый контроль: вопросы теории и практики. М. 2005. С.51. 72 финансовый контроль, нормативно установленную периодичность его осуществления. Государственный финансовый контроль в современном государстве выступает непременным атрибутом всей системы государственного управления и важным направлением финансовой политики. Финансовый контроль служит формой реализации контрольной функции финансов и в системе финансовой деятельности государства и муниципальных образований необходим для защиты интересов государства. Финансовый контроль является составной частью единого механизма государственного контроля, без осуществления которого невозможно нормальное функционирование экономики и финансовой системы. Государственный финансовый контроль осуществляется на всех стадиях финансовой деятельности государства и муниципальных образований, то есть в процессе собирания, распределения (перераспределения) и использования фондов денежных средств. Он направлен на проверку соблюдения финансового законодательства, своевременности и полноты мобилизации государственных ресурсов, законности доходов и расходов всех звеньев государственной финансовой системы, соблюдения правил учета и отчетности, выполнения обязательств перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами, а также поддержания правопорядка в сфере финансов в целом. Следовательно, государственный и муниципальный финансовый контроль представляет собой способ поддержания режима законности и правопорядка в финансовой сфере. В юридической и экономической науке под финансовым контролем понимают осуществляемую с использованием специфических организационных форм и методов деятельность государственных и муниципальных органов, наделенных законом соответствующими полномочиями в целях установления законности и достоверности финансовых операций, объективной оценки экономической эффективности финансово-хозяйственной деятельности, увеличения доходных поступлений в бюджет и сохранности государственной и муниципальной собственности. Цель государственного и муниципального финансового контроля – обеспечение законности и эффективности публичной финансовой деятельности. 73 Характерными чертами финансового контроля являются: - осуществление в сфере отношений, складывающихся при образовании, распределении и использовании денежных фондов государства и органов местного самоуправления; - реализация посредством деятельности государственных или иных органов, наделенных законом соответствующими контрольными полномочиями; - осуществление в целях обеспечения законности, охраны собственности, правильного, эффективного и экономного использования бюджетных средств, обнаружения нарушений финансовой дисциплины, выявления резервов ее повышения, увеличения доходных поступлений в бюджет47. Финансовый контроль проводится разнообразными методами, под которыми понимают приемы или способы, средства его осуществления. Используются следующие методы финансового контроля: ревизии, проверки (документации, состояния учета, отчетности и др.), анализ и рассмотрение проектов финансовых планов, отчетов о финансово-хозяйственной деятельности, и др. Основной метод финансового контроля – ревизия, под которой понимают наиболее глубокое, полное и всестороннее обследование финансово-хозяйственной деятельности предприятий, организаций, учреждений с целью проверки ее законности, эффективности и целесообразности. Все методы финансового контроля носят принудительный характер, поскольку осуществляются независимо от воли подконтрольного субъекта. Уполномоченные органы финансового контроля проводят контрольные мероприятия в односторонне-властном порядке. При этом, основанием применения указанных мер принуждения не всегда являются правонарушения. Следовательно, порядок осуществления финансового контроля методами наблюдения, анализа, обследования, проверки, ревизии можно отнести к особым мерам финансово-процессуального принуждения предупредительного характера. Действующим законодательством определены учреждения и организации, осуществляющие отдельные функции государственного 47 См.: Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. СПб.: Питер, 2002. С. 10. 74 финансового контроля: - Контрольное управление Президента Российской Федерации; Счетная Палата Российской Федерации; Министерство финансов Российской Федерации; Центральный банк РФ; Федеральная налоговая служба; Федеральная таможенная служба; Министерство экономического развития и торговли Российской Федерации; система органов федерального казначейства Минфина России; Федеральная служба по финансовому мониторингу Минфина России; Прокуратура РФ; Федеральная служба финансово-бюджетного надзора Минфина России, а также иные органы контроля за поступлением, расходованием и использованием средств и имущества государства. Отметим, что государственный финансовый контроль в ряде случаев осуществляют и коммерческие банки. Существующая классификация финансового контроля свидетельствует о том, что государство в лице субъектов, осуществляющих контроль в процессе образования, распределения и использования денежных фондов государств и муниципальных образований, охватывает все сферы публичных финансов. Классификация финансового контроля по субъектам, его осуществляющим предусматривает подразделение на государственный, который, в свою очередь, подразделяется на общегосударственный и ведомственный, внутрихозяйственный, муниципальный и аудиторский. По времени его осуществления принято подразделять на предварительный, текущий и последующий. По содержанию финансовый контроль делится на бюджетный, налоговый, валютный, а также банковский и страховой надзор. По форме проведения различают обязательный и инициативный контроль. Аудиторский финансовый контроль является одним из видов независимого вневедомственного (внешнего) контроля, осуществляемого в качестве предпринимательской деятельности по проверке бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Отметим, что аудиторская деятельность регламентируется Федеральным законом от 30 декабря 2008 г. №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»48 и Федеральными законами от 14 декабря 2001 г. №164-ФЗ, от 30 декабря 2004 г. N 219-ФЗ (ред. от 21 марта 2005 г.) «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской 48 СЗ РФ, 05012009, №1. ст. 15. 75 Федерации в связи с принятием Федерального закона «О кредитных историях» (принят ГД ФС РФ 22 декабря 2004 г.)49. Ведущим звеном финансового контроля является Счетная палата, которая обладает организационной и функциональной независимостью и активно взаимодействует со всеми ветвями власти: Президентом РФ, двумя палатами Федерального Собрания, органами исполнительной власти и органами местного самоуправления50. Важное значение в вопросах соблюдения финансовой дисциплины и привлечения к финансово-правовой ответственности имеют контрольные полномочия Счетной палаты РФ, которые распространяются на все государственные органы (в том числе их аппараты) и учреждения в Российской Федерации, на федеральные внебюджетные фонды. Контрольные полномочия Счетной палаты РФ распространяются также на органы местного самоуправления, предприятия, организации, банки, страховые компании и другие финансово-кредитные учреждения, их союзы, ассоциации и иные объединения вне зависимости от видов и форм собственности, если они получают, перечисляют, используют средства из федерального бюджета или используют федеральную собственность либо управляют ею, а также имеют предоставленные федеральным законодательством или федеральными органами государственной власти налоговые, таможенные и иные льготы и преимущества. На деятельность общественных объединений, негосударственных фондов и иных негосударственных некоммерческих организаций контрольные полномочия Счетной палаты РФ распространяются в части, связанной с получением, перечислением или использованием ими средств федерального бюджета, использованием федеральной собственности и управлением ею, а также в части предоставленных федеральным законодательством или федеральными органами государственной власти налоговых, таможенных и иных льгот и преимуществ. Контрольные полномочия Счетной палаты РФ распространяются на бюджетный процесс (предварительный контроль в процессе подготовки бюджета, оперативный контроль за исполнением бюджета и последующий 49 Российская газета, N 2, 13.01.2005. Федеральный закон от 11 января 1995г. «О Счетной палате Российской Федерации» (в ред. от 14 августа 2004г.) // СЗ РФ. 1995. №3. Ст. 167. 50 76 контроль исполнения бюджета). Счетная палата также осуществляет контроль за исполнением бюджетов государственных внебюджетных фондов, за управлением и обслуживанием государственного внутреннего и внешнего долга, за деятельностью Центрального банка РФ, за поступлением средств от распоряжения государственной собственностью, а также контроль расходов на содержание органов внешней разведки Российской Федерации. Кроме того, Счетная палата контролирует формирование и эффективность использования валютных средств, находящихся в ведении Правительства РФ. Следует признать, что многочисленность контролирующих органов не обеспечивает уменьшения правонарушений, а сами органы обладают ограниченными возможностями воздействия на правонарушителей. Кроме того, следует признать, что в сфере контроля финансово-хозяйственной деятельности, имеются ряд ведомств, дублирующие друг друга. Достижение поставленных перед финансовым контролем, в первую очередь, государственным финансовым контролем, целей требует реализации определенных задач (направлений), которые можно свести к следующему: а) проведение проверки выполнения финансовых обязательств перед государством и муниципальными органами всеми субъектами финансовых правоотношений; б) проверка правильности использования государственными и муниципальными учреждениями, организациями и предприятиями находящихся в их хозяйственном ведении или оперативном управлении денежных средств (бюджетных средств, банковских ссуд и т.д.); в) проверка соблюдения правил совершения различных финансовых операций, расчетов, хранения денежных средств названными ранее субъектами; г) выявление внутренних резервов производства, более экономного и эффективного расходования материальных и денежных ресурсов; д) превентивная задача, состоящая в предупреждении и предотвращении возможных нарушений финансового законодательства и финансовой дисциплины; е) проверка законности деятельности государственных и муниципальных органов, участвующих в финансовой деятельности. Результатом реализации названных задач является достижение правопорядка в процессе осуществления финансовой деятельности. Финансовый контроль обеспечивает, таким образом, обратную связь, что 77 является необходимым условием принятия правильных управленческих решений. Финансовый контроль и привлечение к юридической ответственности за выявленные в ходе контроля нарушения взаимосвязаны, прежде всего, единой направленностью на обеспечение соблюдения нормативных предписаний. Таким образом, государственный финансовый контроль является важным инструментом предотвращения финансовых правонарушений, в установленных случаях способствующий реализации финансово-правовой ответственности. ТЕСТЫ 1. К нарушителям финансовой дисциплины применяются: 1) санкции, предусмотренные финансовым законодательством; 2) санкции, предусмотренные административным законодательством; 3) санкции, предусмотренные гражданским законодательством. 2. В понятие финансовая дисциплина входит: 1) бюджетная дисциплина; 2) воинская дисциплина; 3) налоговая дисциплина; 4) расчетная дисциплина. 3. К принципам организации финансового контроля относятся: 1) принцип законности; 2) принцип демократии; 3) принцип федерализма; 4) принцип независимости. 4. Финансовый контроль служит формой реализации: 1) контрольной функции финансов; 2) охранительной функции; 3) распорядительной функции финансов. 5. Цель государственного и муниципального финансового контроля: 1) обеспечение законности и эффективности публичной финансовой деятельности; 2) обеспечение наполняемости бюджетов бюджетной системы РФ; 78 3) контроль за расходованием бюджетных средств. 6. Какими методами осуществляется финансовый контроль: 1) ревизия; 2) инвентаризация; 3) арифметического счета. 7. Аудиторский финансовый контроль: 1) вид государственного финансового контроля; 2) вид предпринимательской деятельности; 3) вид принудительного контроля. Рекомендуемая литература: 1. Крохина, Ю. А. Финансовое право России. Учебник для вузов [Текст] / Ю.А. Крохина. Норма. М., 2007. 3. Лагутин, И. Б. Региональный финансовый контроль [Текст] / И.Б. Лагутин. Юрлитинформ. М., 2009. 4. Родионова, В. М., Шлейников, В. И. Финансовый контроль. Учебник [Текст] / В.М. Родионова, В.И. Шлейников. М., 2002. 5. Саттарова, Н.А. Финансово-правовая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Н.А. Саттарова. Казань. Познание. 2009. 6. Саттарова, Н.А. Некоторые правовые аспекты аудита бюджета [Текст] / Н.А. Саттарова // Актуальные проблемы экономики и права. 2009. №2. 7. Саттарова, Н.А. К вопросу о государственном финансовом контроле [Текст] / Н.А. Саттарова // Финансовое право. 2006. №1. 79 Глава 5. Финансовая безопасность и финансово-правовая ответственность Для определения финансовой безопасности необходимо исходить действующего законодательства. В этой связи представляется, что наиболее полной характеристике финансовой безопасности способствует рассмотрение его в системе категорий «безопасность – жизненно важные интересы – объект безопасности». Закон РФ от 05.03.1992 № 2446-1 (ред. от 02.03.2007) «О Безопасности»51 (далее Закон) раскрывает понятие безопасности и ее объекты. Безопасность - состояние защищенности жизненно важных интересов личности, общества и государства от внутренних и внешних угроз. Жизненно важные интересы Закон определил как совокупность потребностей, удовлетворение которых надежно обеспечивает существование и возможности прогрессивного развития личности, общества и государства. В структуре экономической безопасности принято выделять такую ее составляющую, как финансовая безопасность. О.А. Сафонов под финансовой безопасностью понимает обеспечение такого состояния финансовой системы и финансовых отношений и процессов в экономике, при котором создаются необходимые финансовые условия для социальноэкономической и финансовой стабильности развития страны, сохранения целостности и единства финансовой системы (включая денежную, бюджетную, кредитную, налоговую и валютные системы), успешного преодоления внутренних и внешних угроз в финансовой сфере52. Финансовая безопасность (англ. financial security) - понятие, включающее комплекс мер, методов и средств по защите экономических интересов государства на макроуровне, корпоративных структур, финансовой деятельности хозяйствующих субъектов на микроуровне. На макроуровне финансовая безопасность - способность государства в мирное время и при чрезвычайных ситуациях адекватно реагировать на внутренние и внешние отрицательные финансовые воздействия. Финансовая безопасность 51 Российская газета, N 103, 06.05.1992, Российская газета - 06.03.2007. См.: Сафонов О.А. Финансово-правовые средства обеспечения экономической безопасности. Автореф…дис. к. ю. н. М., 2007. С.13. 52 80 отражает состояние и готовность финансовой системы государства к своевременному и надежному финансовому обеспечению экономических потребностей в размерах, достаточных для поддержания необходимого уровня экономической и военной безопасности страны. Финансовая безопасность достигается деятельностью в финансовой сфере и в сопряженных с ней сферах: денежно-кредитной, экономической, социальной, международно-финансовой и т.д. Поэтому концепция и стратегия финансовой безопасности должны находить отражение в концепции и государственной стратегии экономической безопасности, в экономической, бюджетной и денежно-кредитной политике и т.п. Стратегия финансовой безопасности должна также обеспечивать достижение основных целей национальной безопасности Основные цели и задачи обеспечения финансовой безопасности как государства, так и компании: определение факторов, влияющих на финансовую и производственную деятельность, их формализация; построение системы ограничений, ликвидирующих неумышленное и предумышленное воздействие53. К числу наиболее важных национальных интересов России в финансовой сфере можно отнести: - поддержание государственных расходов в соответствии с имеющимися ресурсами; - обеспечение целевого финансирования государственных программ (в первую очередь социальных); широкое инвестирование в сферу наукоемкого и высокотехнологичного производства; - создание необходимых условий для свободной конкуренции на рынке; - уменьшение последствий воздействия мировых финансовых кризисов на национальную экономику; - преодоление разногласий между органами управления разных уровней по поводу распределения и использования ресурсов национальной бюджетной системы; - усиление сдерживания инфляционных процессов в экономике и поддержание стабильно высокого курса национальной валюты; - противодействие незаконному вывозу капитала за границу; 53 http://lib.mabico.ru/1979.html. 81 - привлечение иностранных инвестиций (особенно долгосрочных в промышленный сектор экономики); - принятие в кратчайшие сроки необходимых нормативно-правовых актов, обеспечивающих формирование и успешное функционирование финансово-кредитной системы страны; - построение эффективного правоохранительного механизма защиты государственных финансов от воздействия криминальных процессов и посягательств54. Угроза в финансовой сфере предполагает ряд условий и факторов, создающих определенные негативные обременения, проявляющиеся в финансовой деятельности государства и муниципальных образований, влияющих на эффективный, планомерный механизм образования, распределения и использования денежных фондов государства. Указанные негативные последствия оказывают влияние, прежде всего, на экономику страны, ее денежно-кредитную систему, бюджетно-налоговую сферу, финансовую политику. Финансовая безопасность России зависит от определения границ и критериев правового, финансово-экономического и информационного пространства. Безусловно, первичным элементом финансовой безопасности в современном государстве является законодательство. «От того, в какой мере действующие нормы права - от закона до инструкции - выражают потребности и интересы общества, эффективно воздействуют на поведение людей, зависит и достижение целей - непосредственных и отдаленных, на которые направлены нормы. Вот почему нормотворческая деятельность всегда образует начальный этап процесса правового регулирования, к которому относятся также правореализация и правоприменение»55. Решение вопросов совершенствования законодательства, регулирующего финансово-правовую ответственность, позволит значительно упорядочить взаимоотношения между органами власти различных уровней, а в конечном итоге обеспечит финансовую безопасность в Российской Федерации. 54 См.: Каратонов М.Е. Финансовая безопасность и финансовый контроль в условиях рыночных отношений // Юрист. 2006. №6. 55 См.: Проблемы теории государства и права / Под ред. М.Н. Марченко М., 2002. С.566. 82 Таким образом, финансовая безопасность государства должна обеспечиваться финансово-правовой ответственностью, которая является самостоятельной мерой государственного принуждения и представляет собой разновидность юридической ответственности. При этом ее отраслевая принадлежность указывает конкретно на субъекта финансового права, нарушившего финансово-правовые нормы, совершившего финансовое правонарушение и привлекаемого к финансовой ответственности. ТЕСТЫ 1. Финансовая безопасность категория: 1) экономической безопасности; 2) государственной безопасности; 3) национальной безопасности. 2. Финансовая безопасность и финансовая ответственность: 1) категории несовместимые; 2) категории взаимосвязанные; 3) категории взаимообусловленные. 3. Угрозы в финансовой сфере предполагают: 1) негативные последствия на экономику страны; 2) негативные последствия на оборону страны; 3) негативные последствия в финансовой деятельности государства. 4. Финансовая безопасность должна обеспечиваться: 1) финансово-правовой ответственностью; 2) государственным финансовым контролем; 3) конституционной ответственностью. Рекомендованная литература: 1. Сатарова, Н. А. Финансово-правовая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Н.А. Саттарова. Казань. Познание. 2009. 2. Сатарова, Н. А. К вопросу о финансово-правовой ответственности и финансовой безопасности [Текст] / Н.А. Саттарова // Правосудие в Поволжье. 2008. №4. 83 ИТОГОВЫЕ ТЕСТЫ 1. К формам государственного принуждения относятся: 1) предупреждение; 2) пресечение; 3) правовосстановление; 4) юридическая ответственность; 5) охранительные правоотношения. 2. Какие из перечисленных понятий относятся к категории «государственное принуждение в финансовой сфере»: 1) уплата налогов на прибыль организаций; 2) выделение дотаций; 3) проведение налоговой проверки; 4) передача проекта бюджета на рассмотрение в Государственную Думу. 3. Видами юридической ответственности в сфере публичных финансов являются: 1) финансовая ответственность; 2) уголовная ответственность; 3) административная ответственность; 4) гражданская ответственность; 5) дисциплинарная ответственность. 4. Из перечисленных мер юридической ответственности выберите применяемые в сфере публичных финансов: 1) блокировка расходов; 2) наложение штрафа; 3) лишение свободы; 4) лишение права занимать определенные должности; 5) изъятие бюджетных средств; 6) начисление пени. 5. Какие основания законодатель установил для привлечения к административной ответственности за нарушения актов налогового законодательства Российской Федерации: 1) по КоАП РФ; 2) по НК РФ? 84 6. Федеральное казначейство уполномочено применять: 1) наложение административного штрафа за нецелевое использование бюджетных средств; 2) взыскание пени; 3) арест имущества; 4) взыскание штрафа в размере 500 тыс. за неуплату налога на прибыль в 2009году. 6. Ответственность уполномоченных банков правонарушения применяется за нарушение: 1) правил о банковских операциях; 2) обязательных нормативов; 3) норм валютного законодательства; 4) норм налогового законодательства. за валютные 7. В соответствии с действующим законодательством за противоправные сделки с валютой и иные незаконные валютные операции предусматриваются: 1) гражданско-правовая ответственность; 2) административная ответственность; 3) уголовная ответственность; 4) финансово-правовая ответственность. 8. Выберите правильный ответ: 1. Государство – субъект финансовых правонарушений. 2. Государство – субъект финансовых правоотношений. 9. Какие из перечисленных институтов права являются финансовоправовыми институтами и входят в институт финансово-правовой ответственности: 1) финансовый контроль; 2) пеня; 3) залог; 4) государственные и муниципальные доходы; 5) штраф. 10. Выберите верный вариант и завершите определение. Финансовоправовая норма представляет собой установленное и охраняемое государством правило поведения участников общественных отношений, выраженное в юридических: 85 1) 2) 3) 4) 5) полномочиях; полномочиях и обязанностях; правах и полномочиях; правах и обязанностях; возможностях. 11. Выберите верный вариант ответа. По времени проведения различают финансовый контроль: 1) предварительный, текущий и последующий; 2) фактический и документальный; 3) верны п.1 и 2; 4) плановый и внеплановый. 12. К ответственности за валютные правонарушения привлекаются: 1) коммерческие банки; 2) проблемные банки; 3) уполномоченные банки. 13. Что из перечисленного правонарушения: 1) налоговая санкция; 2) налоговая база; 3) субъект налогообложения; 4) налоговое правонарушение. является элементом налогового 14. Валютный контроль в Российской Федерации осуществляется: 1) органами валютного контроля; 2) агентами валютного контроля; 3) органами валютного контроля и агентами валютного контроля. 15. Верно ли, что нормативный акт будет иметь обратную силу, если он: 1) отменяет налоговую ответственность за совершение налогового правонарушения; 2) отменяет административную ответственность за совершение административного правонарушения; 3) уменьшает размер штрафа за налоговое правонарушение; 4) не изменяет размер штрафа за налоговое правонарушение; 5) увеличивает размер штрафа за налоговое правонарушение; 6) вводит налоговые льготы. 86 16. Укажите неверные утверждения: 1) ответственность за совершение налоговых правонарушений представляет собой возложение на налогоплательщика обязанности уплатить недоимку, пеню, штраф; 2) ответственность за совершение налоговых правонарушений представляет собой применение к налогоплательщику и иным обязанным лицам мер принуждения; 3) ответственность за совершение налоговых правонарушений представляет собой возложение на налогоплательщика обязанности уплатить штраф; 4) привлечение к ответственности за совершение налоговых правонарушений осуществляется на основании и в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах; 5) привлечение к ответственности за совершение налоговых правонарушений осуществляется на основании и в порядке, предусмотренном НК РФ; 6) принципами ответственности за совершение налоговых правонарушений являются: принцип законности, принцип справедливости, принцип гуманизма, принцип федерализма, принцип обратной силы закона, презумпция невиновности; 7) принципами ответственности за совершение налоговых правонарушений являются: принцип законности, принцип справедливости, принцип гуманизма, принцип обратной силы закона, принцип демократизма. 17. Выберите верные утверждения: Срок исковой давности взыскания штрафа: 1) не подлежит восстановлению в случае пропуска; 2) может быть восстановлен по решению налогового органа, если пропущен по уважительной причине; 3) может быть восстановлен по решению суда, если пропущен по уважительной причине; 4) исчисляется со дня, следующего за днем совершения правонарушения; 5) исчисляется со дня, следующего за днем вынесения решения налогового органа о привлечении к ответственности; 6) исчисляется со дня, следующего за днем выявления правонарушения; 87 7) исчисляется со дня, следующего после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа; 8) исчисляется со дня вынесения постановления об отказе в возбуждении уголовного дела; 9) исчисляется со дня вынесения постановления о возбуждении дела об административном правонарушении; 10) исчисляется со дня получения постановления о прекращении уголовного дела; 11) составляет три года. 18. Какие факты свидетельствуют о нарушении финансовой дисциплины: 1) появление угрозы отчуждения имущества; 2) появление угрозы взыскания с проверяемого хозяйствующего субъекта штрафных санкций в проверяемом отчетном периоде; 3) появление угрозы прекращения деятельности хозяйствующего субъекта; 4) появление сомнений в правдивости и достоверности данных, отраженные в бухгалтерской отчетности. 19. К финансовым санкциям относятся: 1) арест имущества; 2) лишение свободы; 3) штраф; 4) недоимка; 5) пеня. 20. В действующем Уголовном кодексе РФ предусматриваются: 1) пять составов налоговых преступлений; 2) три состава налоговых преступлений; 3) ни одного состава. 21. В действующем КоАП РФ предусмотрены: 1) семь составов административных налоговых проступков; 2) три состава административных налоговых проступков; 3) восемнадцать административных налоговых проступков. 22. К финансово- процессуальному принуждению относятся: 1) допрос свидетеля; 2) предварительный контроль; 3) взыскание денежных средств со счетов в банке; 4) взыскание пени. 23. Содержание презумпции невиновности раскрывается через следующие нормы-принципы, закрепленные в НК РФ: 1) лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения; 88 2) обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы; 3) лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в судебном порядке. 24. Порядок фиксации нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе налоговой проверки, регламентируется: 1) статьей 100 НК РФ; 2) статьей 106 НК РФ; 3) статьей 15.25. КоАП РФ. 25. Какой из перечисленных ниже субъектов является субъектом бюджетных правонарушений: 1) трудовой коллектив; 2) организация; 3) физическое лицо; 4) административно-территориальное образование. 26. Какие органы могут осуществлять налоговые проверки? Могут ли самостоятельно проводить налоговые проверки: 1. таможенные органы; 2. органы внутренних дел; 3. Центральный банк РФ; 4. Министерство финансов РФ; 5. прокуратура? 27. Полномочиями по обеспечению финансовой дисциплины в стране предоставлены: 1) Банку России; 2) Правительству РФ; 3) Министру финансов РФ; 4) Президенту РФ; 5) Федеральному Собранию РФ. 28. Выберите правильный (ые) вариант (ы) ответа из предлагаемых. В системе противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма участвуют следующие субъекты: 1) Банк России; 2) все организации, осуществляющие расчеты с физическими лицами в наличной форме; 3) кредитные организации; 4) ломбарды; 5) операторы сотовой связи; 89 6) страховые организации и лизинговые компании; 7) Федеральная служба по финансовому мониторингу. 29. Органами, обладающими полномочиями по привлечению к ответственности за совершение резидентами правонарушений в сфере валютного регулирования и валютного контроля, являются: 1) Правительство РФ; 2) Федеральная служба финансово-бюджетного надзора; 3) таможенные органы; 4) налоговые органы; 5) Центральный банк РФ. 30. Из перечисленных мер принуждения, предусмотренные ст.282 БК РФ мерами юридической ответственности, являются: 1) блокировка расходов; 2) изъятие бюджетных средств; 3) приостановление операций по счетам в кредитных организациях; 4) наложение штрафа; 5) начисление пени. 31. Меры бюджетно-правовой ответственности могут иметь: 1) компенсационный восстановительный характер; 2) пресекательный характер; 3) организационный характер; 4) воспитательный характер. 32. Финансовая деликтоспособность включает: 1) достижение физическим лицом возраста 14 лет; 2) достижение физическим лицом возраста 16 лет. 33. Субъективную сторону финансового правонарушения характеризует: 1) умысел; 2) неосторожность; 3) самонадеянность; 4) небрежность. 34. В число безвиновных проступков в финансовой сфере входят: 1) противоправные деяния, совершенные недееспособными лицами; 2) правотворческая деятельность, повлекшая принятие незаконного нормативного правового акта; 3) действия, повлекшие принятие незаконного правоприменительного акта; 4) деяния, совершенные под заблуждением либо вследствие иных дефектов мыслительной деятельности субъектов конкретного правоотношения. 90 35. Применение финансово-правовой ответственности всегда характеризуется отрицательными последствиями для нарушителя: 1) психологического характера; 2) имущественного характера; 3) организационного характера. 36. Выберите правильный ответ: 1) финансовый контроль объективно необходим в любом обществе, где существуют товарно-денежные отношения; 2) финансовой дисциплине свойственны признаки, характеризующие дисциплину в целом, а также особенности, которые отражаются в системе финансовой деятельности государства; 3) финансовая дисциплина понятие тесно взаимосвязанное с трудовой дисциплиной. 37. К принципам организации финансового контроля относятся: 1) принцип справедливости; 2) принцип ответственности; 3) принцип однократного привлечения к ответственности; 4) принцип объективности. 38. К органам, осуществляющим отдельные функции государственного финансового контроля, относятся: 1) Министерство финансов России; 2) Прокуратура РФ; 3) Счетная палата РФ; 4) коммерческие банки. 39. Контрольные полномочия Счетной палаты РФ распространяются на: 1) органы местного самоуправления; 2) страховые компании; 3) на федеральные внебюджетные фонды; 4) иностранные предприятия и иностранные банки. 40. Государственный финансовый контроль является инструментом: 1) предотвращения финансовых правонарушений; 2) реализации финансово-правовой ответственности; 3) обеспечения эффективного расходования финансовых ресурсов. 91 ГЛОССАРИЙ Аудиторский финансовый контроль один из видов независимого вневедомственного (внешнего) контроля, осуществляемый в качестве предпринимательской деятельности по проверке бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Бюджетное правонарушение - противоправное деяние в сфере образования доходов и осуществления расходов бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, бюджетного процесса и контроля, за которое БК РФ установлена ответственность. Валютная ответственность является видом финансово-правовой ответственности и представляет собой ответственность резидентов и нерезидентов за нарушение валютного законодательства. Основанием валютной ответственности является валютное правонарушение. Валютное правонарушение - это противоправное виновное действие (бездействие), совершенное резидентом либо нерезидентом умышленно или по неосторожности, за которое валютным законодательством предусмотрена юридическая ответственность. Государственное принуждение – это внешнее воздействие на поведение людей, основанное на организованной силе государства и обеспечивающее безусловное утверждение воли государства. Особенность государственного принуждения заключается в том, что в случае его применения гарантируется безусловное выполнение предписаний властного субъекта. Меры специфичная финансово группа мер - процессуального государственного принуждения принуждения – в это сфере мобилизации денежных средств, создания финансовых фондов, расходования денежных средств для эффективного выполнения государством своих задач и функций. Указанные меры применяются в соответствии с предусмотренным законом процессуальном порядке органами государственной власти с целью создания условий для выполнения возложенных на них задач, а также 92 обеспечения надлежащего уровня исполнительности и поддержания финансовой дисциплины. Налоговая ответственность – это применение финансовых санкций за совершение налогового государственными правонарушения органами к уполномоченными налогоплательщикам и на то лицам, содействующим уплате налога. Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность, предусмотренная Налоговым кодексом РФ. Негативный аспект финансовой ответственности – это возникающая из юридического факта финансового правонарушения правонарушителя претерпеть осуждение и ограничение обязанность имущественного, неимущественного или организационного характера, реализующаяся в охранительном правоотношении финансовой ответственности. Объект финансового правонарушения – это те отношения в сфере публичных финансов, на которые направлено противоправное и общественно вредное поведение субъекта правонарушения. Объективная сторона финансового правонарушения - вредоносное воздействие на объект правоотношения оказывают действия правонарушителя, которые составляют четвертый элемент правонарушения. Ответственность за нарушение бюджетного законодательства является обязанностью лица, нарушившего бюджетного законодательство, претерпевать лишения государственно-властного характера выражающиеся в применении к нему санкций, установленных законодательством. Субъективная сторона финансового правонарушения - психическое отношение правонарушителя к совершенному им противоправному деянию. Позитивный аспект финансовой ответственности – это обеспеченная государством финансово-правовая обязанность субъектов по соблюдению 93 предписаний норм финансового права, реализующаяся в финансовоправомерном поведении, влекущем одобрение и поощрение. Финансовая безопасность (англ. financial security) - понятие, включающее комплекс мер, методов и средств по защите экономических интересов государства на макроуровне, корпоративных структур, финансовой деятельности хозяйствующих субъектов на микроуровне. На макроуровне финансовая безопасность - способность государства в мирное время и при чрезвычайных ситуациях адекватно реагировать на внутренние и внешние отрицательные финансовые воздействия. Финансовая безопасность отражает состояние и готовность финансовой системы государства к своевременному и надежному финансовому обеспечению экономических потребностей в размерах, достаточных для поддержания необходимого уровня экономической и военной безопасности страны. Финансовая дисциплина – это выполнение субъектами финансовых отношений обязанностей, содержащихся в финансовом законодательстве, а также в соответствующих законодательству актах ненормативного характера в целях упорядочивания и совершенствования процессов образования, распределения и использования денежных фондов государства и муниципальных образований, предприятий, учреждений, организаций и физических лиц. Финансовый специфических государственных контроль - организационных и осуществляемая форм муниципальных и с использованием методов органов, деятельность наделенных законом соответствующими полномочиями в целях установления законности и достоверности финансовых операций, объективной оценки экономической эффективности финансово-хозяйственной деятельности, увеличения доходных поступлений в бюджет и сохранности государственной и муниципальной собственности. Финансово-правовое принуждение – это воздействие уполномоченными на то органами государства, должностными лицами на 94 поведение субъектов финансовых правоотношений путем применения к ним в установленном процессуальном порядке принудительных мер, указанных в санкциях (диспозициях) наступлением для них финансово-правовых отрицательных норм последствий и связанных с имущественного, организационного характера в целях борьбы с правонарушениями и иными нежелательными последствиями, а также охраны и дальнейшего развития общественных отношений в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Финансово-процессуальное принуждение – это регламентированная процессуальными нормами финансового права деятельность государственных, специально уполномоченных органов по образованию, распределению, использованию денежных фондов государства и муниципальных образований, а также по осуществлению контроля в целях установления законности и эффективности финансовых операций. Финансово-правовую ответственность можно определить как форма государственного принуждения в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований, заключающейся в применении компетентными органами государственной власти к правонарушителю финансово-правовых норм обременений имущественного характера. Финансовое правонарушение - это виновное, противоправное, антиобщественное действие или бездействие субъекта финансового права, за которое финансовым законодательством установлена финансово-правовая ответственность. Финансовые санкции – это меры государственного принуждения, предусмотренные финансово-правовыми нормами. 95 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ Учебные издания Валютное право. Учебное пособие [Текст] / Алексеева Д.Г., Пыхтин С.В., Сапожников Н.В., Фальковская Я.М., М., 2007. Габричидзе, Б. Н., Чернявский, А.Г. Юридическая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Б. Н. Габричидзе, А.Г. Чернявский. М., 2005. Карасева, М. В. Финансовое право. Общая часть. Учебник [Текст] / М.В. Карасева. М., 2000. Крохина, Ю. А. Финансовое право России [Текст] / Ю.А. Крохина. М.,2007. Крохина, Ю. А., Смирникова Ю.Л. Тютина Ю.В. Валютное право [Текст] / Ю.А. Крохина, Ю.Л. Смирникова, Ю.В. Тютина. М.,2007. Парыгин, Н. П., Головко, В. В. Исполнение административных наказаний. Учебное пособие [Текст] / Н.П. Парыгин, В.В. Головко. М., 2006. Рогачева, О.С. Административная ответственность. Учебное пособие [Текст] / О.С. Рогачева. Изд-во Воронежского гос. университета. 2005. Саттарова, Н. А. Налоговая ответственность. Учебное пособие [Текст] / Н.А. Саттарова. М. 2006. Теория государства и права. Учебник [Текст] / Ответ ред. А.В. Малько. М., 2008. 1. 2. 3. 4. 5. Комментарии Комментарий к Бюджетному кодексу Российской Федерации [Текст] / Бобкова О.В., Борисов М.С., Гатин А.М. М., 2005. Комментарий к главе 16 Налогового кодекса РФ «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение. Постатейный. Проблемы применения и системного развития налогового законодательства в аспекте соотношения публичного и частного права [Текст] / Э.М. Цыганков. М., 2005. Постатейный научно-практический комментарий Бюджетного кодекса Российской Федерации [Текст] / Под общ.ред. В.М. Родионовой. М., 2008. Комментарий к Бюджетному кодексу Российской Федерации [Текст] / Ответ.ред. Ю.А, Крохина. М., 2008. Комментарий к Бюджетному кодексу Российской Федерации (постатейный) [Текст] / Под ред. Е.Ю. Грачевой. М., 2009. 96 Научные издания 1. Букарев, В. Б., Трунцевский, Ю. В., Шулепов, Н. А. Уголовная ответственность за легализацию (отмывание) доходов, приобретенных преступным путем [Текст] / В.Б. Букарев, Ю.В. Трунцевский, Н.А. Шулепов. М., 2007. 2. Белова, М., Кинсбурская В, Ялбулганов А., Налоговый контроль и ответственность: анализ законодательства, административной и судебной практики [Текст] / М. Белова, В. Кинсбурская, А. Ялбулганов. М., 2008. 3. Горбунова, О.Н. Финансовое право и финансовый мониторинг [Текст] /О.Н. Горбунова. М. 2003. 4. Древаль, Л. Н. Субъекты российского финансового права [Текст] /Л.Н. Древаль. М.2008. 5. Емельянов, А.С., Черногор, Н.Н. Финансово-правовая ответственность [Текст] / А.С. Емельнов, Н.Н. Черногор. М., 2004. 6. Кучеров, И. И., Кикин А. Ю. Меры налогово-процессуального принуждения [Текст] / И.И. Кучеров, А.Ю. Кикин. М.,2006. 7. Липинский, Д. А. Проблемы юридической ответственности [Текст] / Д.А. Липинский. Санкт-Петербург. 2004. 8. Лукьянова, Е. Г. Теория процессуального права [Текст] / Е. Г. Лукьянова. М., 2004. 9. Саттарова, Н. А. Принуждение в финансовом праве [Текст] / Н.А. Саттарова. М., 2006. 10.Стахов, А. И. Право безопасности как подотрасль административного права [Текст] / А.И. Стахов. М., 2008. 11. Шохин, С. О. Проблемы и перспективы развития финансового контроля в Российской Федерации [Текст] / С.О. Шохин. М., 1999. 12. Фазылов, Р. Р. Уголовная ответственность за нецелевое расходование бюджетных средств и средств государственных внебюджетных фондов [Текст] / Р.Р. Фазылов. Казань. 2005. 1. Научные статьи Затулина, Т. Н. Конституционные аспекты финансово-правовой ответственности [Текст] / Т.Н. Затулина // Финансовое право, 2007, N 3. 97 2. Иванский, А. И. Процессуальная составляющая финансово-правовой ответственности [Текст] / А.И. Ивановский // Банковское право, 2008, №2. 3. Лисицын, А. Ю. Ответственность за нарушение валютного законодательства: научно-практических комментарий статьи 15.25 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях [Текст] / А.Ю. Лисицын // Административное и финансовое право. Ежегодник Центра публично-правовых исследований. Том 1. АНО "Центр публично-правовых исследований", 2006. 4. Комягин, Д. Л. Бюджетно-правовая ответственность как подвид финансово-правовой ответственности: виды, классификация и особенности [Текст] / Д.Л. Комягин // Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2006. 5. Маркелов, Ф. В. Ответственное использование бюджетных средств как позитивная составляющая бюджетно-правовой ответственности [Текст] / Ф.В. Маркелов // Финансовое право, 2006, N 4. 6. Мусаткина А. А. Понятие позитивной финансово-правовой ответственности [Текст] / А.А. Мусаткина // Финансовое право, 2005, N 7. 7. Саттарова, Н. А. Роль и место коммерческих банков в системе финансово-правовой ответственности [Текст] / Н.А. Саттарова // Банковское право, 2005, N 4. 8. Бакаева, О. Ю. Финансово-правовая ответственность как вид юридической ответственности за нарушения таможенных правил [Текст] / О.Ю. Бакаева // Юрист, 2004, N 11. 9. Журавлева, О. О. К вопросу о правовой природе финансовой ответственности [Текст] / О.О. Журавлева // Юрист, N 12, 2003. 10. Поветкина, Н. А. Проблемы правового обеспечения бюджетной ответственности [Текст] / Н.А. Поветкина // Финансовое право, N 4, 2003. 98 ВОПРОСЫ ДЛЯ ОЦЕНКИ КАЧЕСТВА УСВОЕНИЯ ДИСЦИПЛИНЫ 1. Государственное принуждение в финансовой сфере. 2. Формы и меры государственного принуждения. 3. Роль органов государственной власти в реализации принуждения в финансовой сфере. 4. Финансовая дисциплина. 5. Понятие, содержание и признаки финансово-правовой ответственности. 6. Финансово-правовая ответственность как разновидность юридической ответственности, ее отличие от административной ответственности. 7. Финансовое правонарушение. 8. Понятие и система финансовых санкций. 9. Характеристика правовосстановительных санкций. 10. Штраф как финансовая санкция. 11. Общая характеристика производства по делам о нарушении финансового законодательства. 12. Ответственность за нарушение бюджетного законодательства: понятие, признаки. 13. Бюджетное правонарушение: понятие, содержание. 14. Виды нарушений бюджетного законодательства. 15. Меры, применяемые к нарушителям бюджетного законодательства. 16. Общая характеристика налоговых правонарушений. 17. Меры, применяемые к нарушителям законодательства о налогах и сборах. 18. Налоговые правонарушения, совершенные налогоплательщиком. 19. Ответственность за правонарушения, совершенные налоговыми агентами и лицами, содействующими налоговому администрированию. 20. Понятие нарушений валютного законодательства. 21. Ответственность резидентов и нерезидентов за нарушения актов валютного законодательства РФ. 22. Ответственность за нарушения валютного законодательства. 23.Ответственность коммерческих банков в бюджетно-налоговой сфере. 24. Особенности ответственности уполномоченных банков. 99 25. Место государственного финансового контроля в механизме поддержания финансовой дисциплины. 26.Понятие и принципы государственного финансового контроля. 27. Значение государственного финансового контроля в реализации финансово-правовой ответственности. 28. Современное состояние финансовой дисциплины в России, проблемы и пути их преодоления. 29. Финансовая безопасность: понятие, сущность. 30.Ответственность банков за нарушение законодательства о налогах и сборах. 31. Особенности ответственности уполномоченных банков. Вопросы для самоконтроля 1. Дайте понятие и определите содержание принуждения в финансовом праве. 2. Выделите отличительные признаки и формы государственного принуждения в финансовой сфере. 3. Определите факторы обусловленности государственного принуждения в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. 4. Какова роль органов государственной власти в реализации принуждения в финансовой сфере? 5. В чем сходство и различия финансово-процессуального принуждения и финансово-правовой ответственности? 6. Дайте определение финансово-правовой ответственности. 7. Назовите признаки финансово-правовой ответственности. 8. Охарактеризуйте основания финансово-правовой ответственности. 9. Определите структуру финансового правонарушения. 10.Охарактеризуйте финансовые санкции. 11.Дайте определение бюджетному правонарушению. 12.Охарактеризуйте состав бюджетного правонарушения. 13.Укажите особенности применения мер принуждения за нарушения бюджетного законодательства. 100 14.Определите особенности ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. 15.Назовите функции налоговой ответственности. 16.Перечислите обстоятельства смягчающие, отягчающие и исключающие налоговую ответственность. 17.Охарактеризуйте состав налогового правонарушения. 18.Дайте определение валютного правонарушения. 19.Определите состав валютного правонарушения. 20.Назовите санкции, применяемые к нарушителям валютного законодательства. 21.Раскройте понятие финансовой дисциплины. 22.Дайте определение и раскройте содержание финансового контроля. 23.Охарактеризуйте основные методы и формы финансового контроля. 24.Определите роль и значение финансового контроля в соблюдении финансовой дисциплины. 25.Определите цель финансового контроля. 26.Дайте определение финансовой безопасности. 27.Что понимается под угрозой в финансовой сфере. 28.Определите соотношение финансовой ответственности и финансовой безопасности. 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. Темы для рефератов Сущность принуждения в финансовом праве. Финансовые органы в механизме государственного принуждения. Государственная власть в сфере финансов. Современные проблемы развития теории и практики государственного принуждения в финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Концепция административной реформы в Российской Федерации в 2006-2010 годах: направления административной реформы в сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Цели финансово-правовой ответственности. Финансовое правонарушение как юридический факт. Виды финансового правонарушения. 101 9. Финансово-правовая ответственность в системе юридической ответственности. 10.Карательные и восстановительные функции юридической ответственности. 11.Санкции за нарушения финансового законодательства. 12.Особенности бюджетных правонарушений. 13.Меры принуждения, применяемые за нарушения бюджетного законодательства. 14.Налоговая ответственность – комплексный межотраслевой правовой институт. 15.Принципы налоговой ответственности. 16.Виды налоговых правонарушений. 17.Ответственность за нарушения валютного законодательства. 18.Субъекты валютных правонарушений. 19.Актуальные проблемы квалификации невозвращения из-за границы средств в иностранной валюте. 20.Значение и роль финансовой дисциплины в современной России. 21.Особенности финансовой дисциплины. 22.Виды финансовой дисциплины. 23.Соотношение финансового контроля и финансовой дисциплины. 24.Финансовая безопасность в системе экономической безопасности. 25.Финансовая сфера как объект безопасности. 26.Современное состояние финансовой безопасности России: проблемы и пути повышения эффективности. Нормативные акты 1. Конституция Российской Федерации (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ) // Российская газета.- 2009. – 21 января. 2. Налоговый Кодекс Российской Федерации: Часть первая (от 31.07.1998 N 146-ФЗ) // Российская газета. – 1998. – 06 августа. 3. Налоговый Кодекс Российской Федерации: Часть вторая (от 05.08.2000 N 117-ФЗ) // Собрание законодательства РФ. – 2000. - N 32, ст. 3340. 4. Арбитражный процессуальный Кодекс Российской Федерации от 102 24.07.2002 N 95-ФЗ // Российская газета. – 2002. – 27 июля. 5. Гражданский процессуальный Кодекс Российской Федерации от 14.11.2002 N 138-ФЗ // Собрание законодательства РФ. – 2002. - N 46, ст. 4532. 6. Бюджетный Кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 N 145-ФЗ // Собрание законодательства РФ. – 1998. - N 31, ст. 3823. 7. Бюджетное послание Президента Российской Федерации федеральному Собранию от 09.03.2007г. «О бюджетной политике в 20082010 годах» // Финансовый вестник.2007. №7. 8. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 N 195-ФЗ // Российская газета. – 2001. – 31 декабря. 9. Таможенный кодекс Российской Федерации / Российская газета.№106. 03.06.2003. 10. Уголовный кодекс Российской Федерации от 18.12.2001 № 174ФЗ (ред. от 11.06.2008) // Ведомости Федерального Собрания РФ, 01.01.2002, № 1, ст. 1. 11. Федеральный закон «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» от 10.07.2002 №86-ФЗ Российская газета.№127. 13.07.2002. 12. Федеральный закон от 11.01.1995 N 4-ФЗ (ред. от 01.12.2004) «О Счетной палате Российской Федерации» / Российская газета.№9-10. 14.01.1995. 13. Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» / Российская газета, № 253, 17.12.2003. 14. О налоговых органах Российской Федерации: Закон РФ от 21.03.1991 № 943-1 // Ведомости СНД и ВС РСФСР. – 1991. - №15, ст. 492. 15. О налогах на имущество физических лиц: Закон РФ от 09.12.1991 № 2003-1. // Российская газета. – 1992. – 14 февраля. 16. «О Конституционном Суде Российской Федерации»: Федеральный Конституционный закон от 21.07.1994 № 1-ФКЗ (ред. от 02.06.2009) // СЗ РФ.25.07.1994.№13.Ст.1447. 17. О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации: Федеральный Закон от 14.06.1995 № 88-ФЗ // Собрание законодательства РФ. – 1995. - N 25, ст. 2343. 18. О федеральном бюджете на 2007 год: Федеральный Закон от 19.12.2006 N 238-ФЗ // Российская газета. – 2006. – 22 декабря. 19. О государственной налоговой службе Российской Федерации: Указ Президента РФ от 31.12.1991 № 340 // Российская газета. – 1992. – 13 января. 20. Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость: Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 // Собрание законодательства РФ. – 2000. - N 50, ст. 4896. 103 21. Указ Президента Российской Федерации от 09.03.2004 №314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» / Российская газета.№50. 12.03.2004. 22. Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 27 января 2003 г. № 2 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях». 23. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления». 24. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2004 № Ф04-5322/2004 (А03-3271-35). 25. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.06.2004 № А19-21714/03-50-Ф02-1969/04-С1. 26. Постановление ФАС УО от 04.01.2002 N Ф09-3255/01-АК. 27. Постановление Правительства РФ от 30.06.2004 № 329 (ред. от 01.12.2004) «О Министерстве финансов Российской Федерации» / Российская газета.№162. 31.07.2004. 28. Постановление Правительства РФ от 01.12.2004 N 703 "О Федеральном казначействе" / Российская газета.№272.08.12.2004. 29. Постановление Правительства РФ от 8 апреля 2004 г. № 198 «Вопросы Федеральной службы финансово-бюджетного надзора» / Российская газета.№76. 13.04.2004. 30. Приказ Минфина РФ от 26.04.2001 N 35н "Об утверждении Инструкции о порядке применения органами Федерального казначейства мер принуждения к нарушителям бюджетного законодательства Российской Федерации" / Российская газета.№138. 21.07.2001. 31. Письмо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 ноября 1992г. № С-13/ОП-329.Вестник ВАС РФ. 1993.№1. 32. Письмо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31 мая 1994г. № С1 / ОП–370. Вестник ВАС РФ. 1994. №8. 33. Письмо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10 марта 1994г. № ОЩ-7 / ОП-42. 104