Отложенные налоги
advertisement
Отложенные налоги ВРЕМЕННЫЕ РАЗНИЦЫ И ОТЛОЖЕННЫЙ НАЛОГ Все корректировки при трансформации отчетности связаны с временными разницами. Наиболее сложные корректировки относятся к финансовой аренде. Как можно устранить все различия/несоответствия? Это не случится до тех пор, пока не закончится аренда, и актив не покинет организацию. Когда это произойдет, эти операции уже не будут прослеживаться в счетах РСБУ или МСФО в последующих периодах. Поскольку все корректировки при трансформации отчетности связаны с приведением в соответствие временных разниц, все различия/несоответствия со временем будут устранены. Все активы и обязательства со временем будут погашены. В МСФО все временные разницы ведут к образованию отложенного налога. Вкратце, все корректировки делаются за вычетом налога, например, корректировка в 100 уменьшается до 76 после вычета налога. Вместо того, чтобы корректировать сумму, учитываемую в целях российского налога на прибыль, начисление налога или налоговый зачет описывается как «отсроченный» налог. Он может рассматриваться как налог по всем трансформационным корректировкам, который оказывает влияние: • на показатели прибыли или • на резервы. Как все трансформационные корректировки все отложенные налоги со временем будут компенсированы, по времени это будет совпадать с соответствующими корректировками. Они могут рассматриваться как «налоговые временные разницы». МОДЕЛЬ РЕКЛАСС 1. Там, где есть реклассификация в бухгалтерском балансе, например: перевод из ОС в инвестиционную собственность (Компания 3) или из финансовых инструментов в финансовые инструменты, имеющиеся в наличие для (Компания 7) налогового влияния не возникает, поэтому корректировка с признанием отложенного налога не требуется. ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ 2. Большинство отложенных налогов признается в составе налога на прибыль в отчете о прибылях и убытках, в то время как в бухгалтерском балансе отражается противоположная проводка «отложенное налоговое обязательство». Отложенные налоги, относимые на расходы (или кредитуемые) в отчете о прибылях и убытках относятся к корректировкам отчета о прибылях и убытках, которые в свою очередь сами относятся на расходы (или кредитуются). 1 ОТНОСИМЫЕ НА КАПИТАЛ (ИЛИ НА НЗП) 3. Некоторые отложенные налоги относятся (или кредитуются) на капитал. Если эти налоги относятся на капитал (кредитуются), противоположной проводкой в бухгалтерском балансе является «отложенное налоговое обязательство». Отложенные налоги, относимые (или кредитуемые) на капитал связаны с корректировками, которые в свою очередь сами относятся (или кредитуются) на капитал. Они включают изменения в резерве на переоценку. ОТНОСИМЫЕ НА НЕРАСПРЕДЕЛЕННУЮ ПРИБЫЛЬ 4. И наконец, есть отложенные налоги, которые кредитуются на нераспределенную прибыль (Компания 8). Это относится к ошибке в предыдущем году, которая была исправлена в текущем году в соответствии с РСБУ. Эти налоги кредитуются на налог на прибыль за текущий год в отчете о прибылях и убытках. НАЛОГ НЕ ПРИЗНАЕТСЯ 5. По некоторым статьям отложенный налог не признается, поскольку российский налог на прибыль уже был уплачен. Этот факт отмечается в тексте соответствующих корректировок. ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ Корр. № 1.1 Наименование Амортизация основных средств Амортизация зданий и оборудования Корректировка 1.1 ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M02-1 ОПУ M90-22 К-т Д-т 1 29 Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 83 83 -20 20 ББ/ОПУ Счета МСФО Дт Кт Расходы на амортизацию ОПУ M90-22 83 Амортизация основных средств ББ M02-1 83 Увеличение суммы амортизационных отчислений для отражения пересмотренной оценки срока эксплуатации с 5,5 до 4,5 лет 83*24%=19.92 Амортизация доначислена. База по НПР уменьшается. Налог на прибыль уменьшается (-20). Возникает ОНА (20). Налог Строка отЧистая Корр. ББ/ Счет на Прочие реНаименование прибыль четности по ОНА ОНО № ОПУ МСФО призервы МСФО Д-т К-т (убыток) быль Прочие операционные расходы ОПУ M91-22 33 499 -120 120 1.2 Корректировка 1.2 ББ/ОПУ Счета МСФО Дт Кт Прочие операционные ОПУ M91-22 499 расходы Краткосрочная дебиторББ M62-1 499 ская задолженность Увеличение резерва по безнадежным долгам 499*24%=119.76 Списана на расходы балансовая стоимость дебиторки. НПР уменьшается (-120). Возникает ОНА (120). ОТНОСИМЫЕ НА НЗП Корр. № Наименование Резервы по прочим обязатель1.3 ствам и расходам Корректировка 1.3 ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M96-0 0 Д-т К-т Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 2 475 594 -594 ББ/ОПУ Счета МСФО Дт Кт Резервы по прочим обязательствам и ОПУ M96-0 2. 475 расходам Основное производство ББ M20 2. 475 Исключение не признаваемого по МСФО резерва, который был создан в соответствии с РСБУ 2,475*24%=594 Списан резерв. Расходный счет 20 кредитуется. НПР увеличивается (120). Возникает ОНО (120). 2 ОТНОСИМЫЕ НА КАПИТАЛ (ОТНОСЯТ НА РЕЗЕРВ ПЕРЕОЦЕНКИ - СЧЕТ КАПИТАЛА) Корр. № 2.1 Наименование Здания и оборудование ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M01-1 1 Д-т Налог на прибыль К-т ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 4 780 4 780 Резерв переоценки основных ББ M83-1 16 средств Резерв переоценки основных ББ M83-1 16 1 850 средств Амортизация зданий и оборуББ M02-1 1 1 850 -703 703 дования Корректировка 2.1 – Признание резерва переоценки основных средств (4780-1850)*24%=703.2. На НПР не относится. Формируется ОНО (-703) и Прочий резерв (703). Далее самостоятельно. Налог Чистая Строка отна Прочие реКорр. ББ/ Счет прибыль четности по ОНА ОНО Наименование призервы № ОПУ МСФО К-т Д-т МСФО (убыток) быль Основное производство ББ M20 9 3 120 2.2 Прочие операционные расходы ОПУ M91-22 33 3 120 -749 749 2.3 Резервы по прочим обязательББ M96-2 22 11 000 ствам и расходам (долгосрочным) Прочие операционные расходы ОПУ M91-22 33 11 000 -2 640 2 640 Принцип достаточно прост. Появление дебетуемого расходного счета приводит к уменьшению НПР и появлению ОНА. РЕКЛАСС Корр. № 3.1 Наименование ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО К-т Д-т Инвестиционная собственность ББ M01-2 2 Здание и оборудование ББ M01-1 1 87 000 Амортизация инвестиционной собственности Амортизация зданий и оборудования ББ M02-2 2 3 000 ББ M02-1 1 Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 87 000 3 000 РЕКЛАСС Корр. № 3.2 Наименование Резерв переоценки основных средств Прочие операционные доходы ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО ББ M83-1 16 ББ M91-13 30 К-т Д-т 3 400 3 400 Корректировка 3.2 – Переоценка инвестиционной собственности после рекласса ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ Корр. № Наименование ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО Д-т К-т Основное производство ББ M20 9 2 300 Готовая продукция ББ M43 9 1 450 3.3 Стоимость проданных запасов 4.1 Здания и оборудование Проценты к уплате 4.2 5.1 ОПУ M90-21 ББ M01-1 ОПУ M91-21-1 Амортизация зданий и оборуББ M02-1 дования Амортизация основных средств ОПУ M90-22 и нематериальных активов Недостачи и потери от порчи ББ M94 ценностей 29 3 750 1 1 477 34 1 477 1 5 29 5 11 400 Внереализационные расходы ББ M91-23 33 Амортизация зданий и оборудования ББ M02-1 1 Обесценение основных средств ОПУ M91-24 33 400 900 -900 1 -1 -96 96 -70 70 290 290 3 Корр. № Наименование Финансовые активы ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M58 Д-т Налог на прибыль К-т ОНА Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) ОНО 410 0 5.2 Внереализационные расходы ОПУ M91-23 ББ M58-3 ББ M58-0 6.1 Инвестиции в ассоциированные компании Финансовые активы 6.2 Инвестиции в ассоциированные ББ M58-3 компании Прочие операционные доходы ОПУ M91-13 33 410 5 420 0 420 5 35 30 35 -98 98 -8 8 ОТНОСИМЫЕ НА КАПИТАЛ (ОТНОСЯТ НА РЕЗЕРВ ПЕРЕОЦЕНКИ - СЧЕТ КАПИТАЛА) Корр. № Наименование Инвестиции в ассоциированные компании Прочая дебиторская задолженность 6.3 ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО ББ M58-3 5 ББ M83-1 16 Д-т Налог на прибыль К-т ОНА Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) ОНО 60 60 -14 14 ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ Корр. № Наименование Инвестиции в ассоциированные компании Резерв переоценки основных средств 6.3 ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО ББ M58-3 5 ББ M76-1 11 Д-т Налог на прибыль К-т ОНА Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) ОНО 15 15 4 -4 РЕКЛАСС Корр. № 7.1 Наименование Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи Финансовые активы ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО ББ M58-1 12 ББ M58-0 0 Д-т К-т Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 860 860 ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ Корр. № 7.2 Наименование Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи Внереализационные расходы ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M58-1 ОПУ M91-23 Д-т 12 33 К-т 443 443 -106 106 ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ ОТНОСИМЫЕ НА КАПИТАЛ (ОТНОСЯТ НА РЕЗЕРВ ПЕРЕОЦЕНКИ - СЧЕТ КАПИТАЛА) Корр. № 7.3 Наименование Переоценка финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи Прочие операционные доходы ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M83-2 ОПУ M91-13 Д-т К-т 16 30 Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 26 26 -6 6 РЕКЛАСС Корр. № 7.4 Наименование Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости с отражением изменения оценки через прибыль или убыток Финансовые активы ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО ББ M58-2 13 ББ M58-0 0 Д-т К-т Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 735 735 4 ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ Корр. № 7.5 Наименование Прочие операционные расходы Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости с отражением изменения оценки через прибыль или убыток ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО ОПУ M91-22 ББ M58-2 Д-т 33 Налог на прибыль К-т ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 15 13 15 4 -4 ОТНОСИМЫЕ НА НЕРАСПРЕДЕЛЕННУЮ ПРИБЫЛЬ Корр. № 8.1 Наименование Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) Валовая выручка ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M84-3 17 ОПУ M90-1 28 ББ Д-т Налог на прибыль К-т ОНА 2 170 2 170 -521 521 Корректировка 8.1 – Учетные ошибки предшествующих периодов ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ Корр. № 8.2 Наименование Основное производство Готовая продукция Стоимость проданных запасов 9.1 Готовая продукция Прочие операционные расходы 9.2 Краткосрочная торговая дебиторская задолженность Прочие операционные расходы 9.3 Амортизация зданий и оборудования Готовая продукция 9.4 Строка отСчет четности по МСФО МСФО ББ M20 ББ M43 ОПУ M90-21 ББ M43 ОПУ M91-22 ББ M62-1 ОПУ M91-22 ББ M02-1 ББ M43 Амортизация основных средств ОПУ M90-22 и нематериальных активов Финансовые активы, имеющиеББ M58-1 ся в наличии для продажи Прочие операционные расходы ОПУ M91-22 Резервы по прочим обязательствам и расходам (долгосроч10.1 ным) Резервы по прочим обязательствам и расходам (краткосрочным) Прочие операционные расходы 10.2 ББ/ ОПУ Эквиваленты денежных средств Готовая продукция Внереализационные расходы К-т Д-т 9 522 9 278 29 800 9 200 33 200 11 33 150 1 500 9 100 29 400 12 80 33 80 22 7 218 ББ M96-1 27 2 862 ББ M53 ББ M43 192 33 10 080 14 290 12 1 -48 48 -36 36 -96 -19 19 -2 419 2 419 348 348 4 42 84 2 33 Амортизация зданий и обору- ББ M02-1 12.1 дования Амортизация основных средств ОПУ M90-22 и нематериальных активов Основное производство ББ M20 12.2 Прочие операционные расходы ОПУ M91-22 1 29 10 -67 67 -14 14 -48 48 280 280 60 60 9 33 -10 42 9 ОПУ M91-23 -84 2 29 33 Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 290 29 4 ОНО -192 96 M96-2 ОПУ M91-22 ОНА 150 ББ Финансовые активы, имеющиеББ M58-1 ся в наличии для продажи Амортизация зданий и обору- ББ M02-1 11.1 дования Амортизация основных средств ОПУ M90-22 и нематериальных активов Нематериальные активы ББ M04 11.2 Амортизация нематериальных ББ M05 активов Амортизация основных средств ОПУ M90-22 и нематериальных активов Прочие операционные расходы ОПУ M91-22 11.3 Налог на прибыль 200 200 5 Корр. № Наименование Готовая продукция 12.3 Прочие операционные расходы ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M43 33 Амортизация нематериальных ББ M05 12.4 активов Прочие операционные расходы ОПУ M91-22 4 К-т ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 2 500 9 ОПУ M91-22 Амортизация нематериальных ББ M05 13.1 активов Амортизация основных средств ОПУ M90-22 и нематериальных активов Д-т Налог на прибыль 2 500 -600 600 -6 6 25 33 25 4 120 29 120 29 -29 РЕКЛАСС Корр. № 13.2 Наименование Долгосрочные кредиты и займы ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M67-1 19 Д-т К-т Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) 10 657 Прочее увеличеББ M83-3 16 10 657 ние/уменьшение капитала Корректировка 13.2 – Признание компонента капитала в составе конвертируемых облигаций ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ Корр. № Наименование Амортизация зданий и обору13.3 дования Амортизация основных средств и нематериальных активов Амортизация основных средств 14.1 и нематериальных активов Амортизация зданий и оборудования Амортизация основных средств 14.2 и нематериальных активов Амортизация зданий и оборудования Арендованные активы 15.1 Основная сумма долга по финансовой аренде к оплате (вторая половина 2005) Основная сумма долга по финансовой аренде к оплате (2006) Основная сумма долга по финансовой аренде к оплате (2007) Основная сумма долга по финансовой аренде к оплате (первая половина 2008) Расходы по финансовой аренде (РСБУ) 15.2 Основная сумма долга финансовой аренде к оплате (вторая половина 2005) Расходы по финансовой аренде ББ/ ОПУ ББ Строка отСчет четности по МСФО МСФО M02-1 1 ОПУ M90-22 29 ОПУ M90-22 1 ББ M02-1 1 ББ M01-1 1 ОПУ M91-24 Д-т К-т 235 56 163 -163 -80 80 680 335 33 335 20 355 3 ББ M76-42 23 3 771 ББ M76-42 23 7 124 ББ M76-41 21 6 488 ББ M76-41 21 2 972 34 5 433 M76-42 -56 680 M01-3 ББ ОНА 235 ББ ОПУ M91-21-2 Налог на прибыль 23 3 771 34 1 662 905 ОПУ M91-21-2 ББ M02-3 Амортизация арендованных 15.3 активов Амортизация основных средств ОПУ M90-22 и нематериальных активов Амортизация зданий и оборуББ M02-1 16.1 дования Амортизация основных средств ОПУ M-90-22 и нематериальных активов 3 29 -905 3 393 3 393 -814 814 2 066 1 2 066 29 496 -496 6 РЕКЛАСС Корр. № Наименование Дебиторская задолженность по 16.2 финансовой аренде Амортизация зданий и оборудования Здания и оборудование Дебиторская задолженность по 16.3 финансовой аренде Основная сумма долга по финансовой аренде к получению (2005) Основная сумма долга по финансовой аренде к получению (2006) Основная сумма долга по финансовой аренде к получению (2007) Основная сумма долга по финансовой аренде к получению (2008) Основная сумма долга по финансовой аренде к получению (2009) ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО Д-т К-т ББ M76-3 0 10 399 ББ M02-1 1 2 001 ББ M01-1 1 12 400 ББ M76-3 0 10 399 ББ M76-32 10 2 264 ББ M76-32 10 2 180 ББ M76-31 7 2 088 ББ M76-31 7 1 988 ББ M76-31 7 1 879 Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) Налог на прибыль ОНА ОНО Чистая Прочие реприбыль зервы (убыток) -496 496 -48 48 ОТНОСИМЫЕ НА ПРИБЫЛИ И УБЫТКИ Корр. № Наименование ББ/ ОПУ Строка отСчет четности по МСФО МСФО Доходы по финансовой аренде ОПУ M91-15 16.4 (РСБУ) Амортизация основных средств ОПУ M90-22 и нематериальных активов ББ M76-32 Основная сумма долга по финансовой аренде к получению (2005) Доходы по финансовой аренде ОПУ M91-15 17.1 Здания и оборудование Прочие операционные расходы 17.2 Здания и оборудование Прочие операционные расходы ИТОГО: ББ M01-1 ОПУ M91-22 ББ M01-1 ОПУ M91-22 Д-т К-т 1 134 30 2 066 29 2 264 10 30 1 936 70 33 70 1 12 33 12 17 -17 -3 3 -5 723 8 676 -4 197 724 521 7 ПРИЛОЖЕНИЕ 3 КОМПАНИЯ 18 – ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ( С УЧЕТОМ ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГОВ) Бухгалтерский баланс Наименование Д-т Основные средства Корректировка РСБУ Корректировка по МСФО отложенным налогам Д-т МСФО К-т Д-т К-т К-т 117 450 -90 292 27 158 27 158 Инвестиционная собственность 0 84 000 84 000 84 000 Арендованные активы 0 16 962 16 962 16 962 310 55 365 365 Инвестиции в ассоциированные компании 0 460 460 460 Отложенные налоговые активы Долгосрочная дебиторская задолженность по финансовой аренде Долгосрочная торговая и прочая дебиторская задолженность 39 0 39 0 5 955 5 955 5 955 2 500 0 2 500 2 500 Запасы Краткосрочная дебиторская задолженность по финансовой аренде Краткосрочная торговая и прочая дебиторская задолженность 74 000 -4 325 69 675 69 675 0 2 180 2 180 2 180 22 486 -1 064 21 422 21 422 Финансовые активы Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости с отражением изменения оценки через прибыль или убыток 2 425 -2 425 0 0 0 0 47 47 47 720 720 720 Денежные средства и их эквиваленты 9 350 290 9 640 9 640 228 560 12 563 241 123 8 676 249 799 Нематериальные активы Итого активы Уставный капитал 8 676 10 000 0 10 000 8 715 10 000 Прочие резервы Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) Чистая прибыль (убыток) отчетного периода 4 920 10 273 15 193 724 14 469 12 577 2 170 14 747 521 14 226 25 210 -24 412 798 -5 723 6 521 Итого капитал 52 707 -11 969 40 738 -4 479 45 217 Долгосрочные кредиты и займы 86 400 -10 657 75 743 2455 0 2 455 0 9 460 9 460 9 460 2 475 0 -2 475 0 0 18 218 18 218 18 218 375 7 124 7 499 7 499 63 740 0 63 740 63 740 1 245 0 1 245 1 245 19 163 0 19 163 19 163 Отложенные налоговые обязательства Долгосрочная кредиторская задолженность по финансовой аренде Резерв по прочим обязательствам и расходам Резерв по прочим обязательствам и расходам (долгосрочным) Краткосрочная кредиторская задолженность по финансовой аренде Торговая и прочая кредиторская задолженность Задолженность по налогу на прибыль Краткосрочные кредиты и займы Резерв по прочим обязательствам и расходам (краткосрочным) 75 743 -4 197 6 652 2 862 0 2 862 2 862 Итого обязательства 175 853 24 532 200 385 -4 197 204 582 Итого капитал и обязательства 228 560 12 563 241 123 -8 676 249 799 8 Отчет о прибылях и убытках Наименование Д-т Д-т 336 000 Валовая прибыль Прочий доход Корректировка по отложенным налогам МСФО К-т 420 167 Выручка Себестоимость продаж Корректировка РСБУ -2 170 -2 334 К-т МСФО Д-т 417 997 417 997 333 666 333 666 84 167 164 84 331 84 331 1 974 3 141 5 115 5 115 Коммерческие расходы 12 320 0 12 320 12 320 Административные расходы 27 005 0 27 005 27 005 3 178 30 011 33 189 33 189 14 890 -2 294 12 596 10 229 Прочие расходы Затраты по финансированию Доля в прибыли (убытке) ассоциированных компаний Прибыль до налогообложения Расход по налогу на прибыль Чистая прибыль (убыток) отчетного периода К-т 105 0 105 105 28 853 -24 412 4 441 4 441 3643 0 25 210 -24 412 3 643 -5 723 798 -5 723 -2 080 6 521 9