ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ И ЭЛЕМЕНТЫ НАЛОГОВОЙ

133
налоговых отчислений. Налоговая система России занимает 134-ю позицию в рейтинге удобства национальных систем налогообложения. Такое место стране отводит Всемирный банк. При формировании списка эксперты учитывали такие критерии, как количество налогов, их объем, а также время, которое нужно потратить
на подготовку к их уплате. По результатам исследования
можно сделать вывод, что налоговая система в России
сложная, налогов много, ставки высокие, как и временные затраты на оформление и уплату налогов. Так,
российские предприниматели ежегодно тратят на эти
процедуры 448 часов или 56 рабочих дней, отдавая при
этом практически половину прибыли. А, к примеру, в
США, где всего 10 видов налогов, предприниматели отводят на их уплату 187 часов в год. Самыми удобными
признаны налоговые системы Мальдивской республики,
Катара, Гонконга, ОАЭ и Ирландии.
В целом российская налоговая система неадекватна экономическим условиям и задачам ее развития, не
отражает специфики построения рыночной экономики,
не учитывает мировые тенденции. Для успешного проведения обоснованной налоговой политики должны
быть решены вопросы максимальной экономической
обоснованности налоговой нагрузки и справедливого
распределения по налогоплательщикам, отраслям и
территориям.
____________________
1. Барулин С.В. Теория и история налогообложения: учеб.
пособие. М.: Экономистъ, 2006.
2. Барулин С.В., Ермакова Е.А., Степаненко В.В. Налоговый
менеджмент: учеб. пособие. М.: ИТК «Дашков и К°», 2012.
3. Вылкова Е.С., Романовский М.В. Налоговое планирование: учебник. СПб.: Питер, 2004.
4. Ермакова Е.А. Налоговое регулирование в системе государственного налогового менеджмента // Финансы и кредит.
2007. № 8.
5. Кадушин А.Н., Михайлова Н.М. Насколько посильно налоговое бремя в России? (попытка количественного анализа)
// Финансы. 2005. № 7.
6. Кудряшова Е.В. Спор «крупнейших»: вопросы особенностей учета крупнейших налогоплательщиков // Налоги. 2006.
№ 45.
7. Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы. 1998. № 5.
8. Налоги и налоговое право / под ред. А.В. Брызгалина. М.:
Аналитика-Пресс, 1997.
9. Островенко Т.К. Налоговая нагрузка на предприятие:
обобщающие и частные показатели системы // Аудиторские
ведомости. 2001. № 9.
10. Цыгичко А.Р. Нормализация налоговой нагрузки. М.:
ИТРК, 2002.
Рамиль Рифатович Сякин,
УДК 336.221.4
nk2600@yandex.ru
кандидат экономических наук,
профессор кафедры налогов
и налогообложения, СГСЭУ
ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ
И ЭЛЕМЕНТЫ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ
В статье проанализированы взгляды ведущих ученых на экономическую сущность налоговой системы, представлены ее основные элементы. Рассмотрено содержание налоговой системы с точки зрения различных общественных отношений. Особое внимание уделено разработке понятия «налоговая система» в рамках правового
регулирования. Обзор экономической литературы также представлен различными определениями налоговой системы, дана авторская точка зрения по этому вопросу. Утверждается, что в социально-политических, экономических
исследованиях и в правовой сфере научный термин «налоговая система» целесообразно применять как понятие,
характеризующее налоговый правопорядок в целом. Большинством ученых признается наличие политической,
экономической и правовой составляющих в налоговой системе, но никто из авторов не разделяет элементы налоговой системы по их принадлежности к соответствующим подсистемам
Ключевые слова: налоговая система, элементы налоговой системы, налоговая политика, налоговые органы, налоговое администрирование, принципы налогообложения, правовое регулирование.
R.R. Syakin
ECONOMIC ESSENCE
AND ELEMENTSOF TAXATION SYSTEM
The paper analyzes the views of leading academics on the economic substance of the tax system and its main elements.
The author considers the content of the tax system in terms of different social relations. Special attention is paid to developing the concept of «tax system» in the legal regulation. Review of the economic literature presents various definitions of tax
system, also the author's point of view on this issue is given. The author states that in the social, political, economic and
legal studies the term «tax system» should be used as concept describing tax law in general. Most scholars recognize the
existence of political, economic and legal components of tax system, but none of the authors classifies elements of tax
system as belonging to the corresponding subsystem.
Keywords: tax system, elements of tax system, tax policy, tax authorities, tax administration, principles of taxation,
regulation.
134
Исследование налоговой системы как таковой традиционно начинается с определения содержания дефиниции налоговой системы. Так, понятие «налоговая
система» следует отнести к дискуссионным вопросам
и актуальному предмету исследования в сфере налогов
как для юристов, так и для специалистов в сфере экономики, а также для социологов и политологов. С одной
стороны, термин «налоговая система» является очень
распространенным и постоянно используется в нормативных актах, судебных решениях, научных исследованиях и СМИ. С другой стороны, авторы недостаточно раскрывают суть налоговой системы. На основе
исследования научной литературы можно сделать
вывод, что ученые вкладывают в термин «налоговая
система» разное содержание или применяют этот термин для обозначения различных общественных отношений. Об этом может свидетельствовать отсутствие
единства в дефинициях, предлагаемых разными исследователями.
Отсутствием единого научно обоснованного понимания сущности налоговой системы можно объяснить и то,
что это понятие законодательно не закреплено. Без выработки единой теоретической точки зрения на понятие
«налоговая система» нет смысла его легитимизировать.
Об этом свидетельствует и отечественная законодательная практика. Так, в ст. 2 Закона РСФСР от 27 декабря
1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в
Российской Федерации» понятие «налоговая система»
трактовалось как совокупность налогов, сборов, пошлин
и других платежей, взимаемых в установленном порядке, что породило практику установления налогов, которая
противоречила ст. 57 Конституции Российской Федерации и привела к тому, что уже к 1994 г. в России было
дополнительно введено более 70 видов региональных
и местных налогов сверх предусмотренных в указанном
законе [3].
В то же время выяснение содержания понятия и выработка соответствующей дефиниции налоговой системы как научной категории были бы очень полезны для
построения механизма правового регулирования налогов. Это позволило бы выделить элементы налоговой
системы, определить место и роль каждого элемента и
их взаимосвязи внутри налоговой системы, а также отграничить элементы налоговой системы от внешних
факторов, влияющих на налоговую систему. Это, в свою
очередь, создало бы научную базу для эффективного
нормативного закрепления правового регулирования
налогов.
Представляется, что разработка понятия «налоговая
система» особенно важна в рамках правового регулирования, так как через это понятие можно определить системное устройство, вопросы, подлежащие регулированию, и пределы регулирования. Это понятие может
служить основанием для формирования системы общей
части налогового права и законодательных положений
об отдельных налогах. В современном правовом демократическом государстве без должной правовой регламентации никакой обязательный платеж не может рассматриваться как налог.
Автором первой научной модели налоговой системы
является А. Смит. Изложенные им четыре правила
«в отношении налогов вообще» в сочетании с предложениями по системе налогов можно с полным правом
рассматривать как первую научную модель налоговой
системы [11]. С тех пор практика налогообложения и
научная мысль в сфере налогов ушли далеко вперед.
Однако достигнуть определенности и прийти к единому
мнению до настоящего времени ученые не смогли.
В современной российской науке понятие «налоговая система» изучают исследователи и экономического, и юридического направлений. Среди определений
ведущих специалистов налогового права можно выделить следующие научные трактовки налоговой системы. И.И. Кучеров определяет налоговую систему как
основанную на определенных принципах систему
урегулированных нормами права общественных отношений, складывающихся в связи с установлением и
взиманием налогов и сборов, и выделяет в структуре
налоговой системы «определенные обособленные подсистемы (составы)»:
– состав налогооблагающих субъектов (налогооблагающий состав);
– систему налогов и сборов;
– состав налогоплательщиков (налогооблагаемый
состав);
– систему органов налогового администрирования;
– систему органов, обеспечивающих налоговую безопасность [5, с. 71].
Согласно С.Г. Пепеляеву, налоговая система – это
совокупность установленных в государстве существенных условий налогообложения. К существенным условиям С.Г. Пепеляев относит:
– принципы налогообложения;
– порядок установления и введения налогов;
– систему налогов;
– порядок распределения налоговых поступлений
между бюджетами различных уровней;
– права и обязанности участников налоговых отношений;
– формы и методы налогового контроля;
– ответственность участников налоговых отношений;
– способы защиты прав и интересов участников налоговых отношений (понятие «налоговая система» характеризует налоговый правопорядок в целом) [8, с. 238].
А.В. Брызгалин дает определение налоговой системы как взаимосвязанной совокупности всех существующих в государстве общественных отношений, складывающихся в сфере налогообложения и имеющих
экономический, политический, организационный и
правовой характер. По его мнению, основными элементами налоговой системы любого государства выступают:
– экономические характеристики налоговой системы;
– текущие и перспективные направления налоговой
политики;
– система и принципы налогового законодательства;
– система налоговых и иных фискальных органов;
– условия взаимодействия бюджетных и налоговых
систем;
– порядок распределения налогов по бюджетам;
– формы и методы налогового контроля;
– порядок и условия налогового производства;
– ответственность субъектов налоговых правоотношений;
– способы защиты прав и интересов налогоплательщиков и т.д. [2, с. 324 – 325].
135
В.Н. Иванова рассматривает налоговую систему как
сложное правовое, социально-экономическое и политическое явление общественной жизни, в которой можно
выделить следующие образующие ее элементы:
– юридическую конструкцию налога как первооснову
формирования налоговой системы (выделена из системы налогообложения, с тем чтобы подчеркнуть особую
роль правовой категории как системообразующего элемента);
– систему налогообложения государства, формирующуюся на основе объединения юридических конструкций всех установленных и введенных налогов; нормотворческую деятельность представительных органов
власти в сфере налогообложения;
– систему налоговых органов;
– налоговый контроль; налоговую политику государства;
– налоговую культуру населения государства [4].
В экономической литературе также встречается достаточно большое количество определений налоговой
системы. Так, по мнению С.В. Барулина и др., налоговая
система представляет собой закрепленную в налоговом
законодательстве комбинацию налоговых форм и видов
налоговых платежей, элементов, принципов и методов
налогообложения, а также прав, обязанностей и ответственности субъектов налоговых отношений (налогоплательщиков, налоговых агентов, органов, осуществляющих налоговый контроль и управление налоговым процессом) [1, с. 159].
Д.Г. Черник определяет налоговую систему как
сложное образование, включающее в себя органически
взаимосвязанные подсистемы: подсистему налогообложения и подсистему налогового администрирования.
Подсистема налогообложения представлена совокупностью законодательно установленных налогов и сборов, уплачиваемых организациями и физическими лицами в бюджетную систему государства. Подсистема
налогового администрирования охватывает совокупность органов, уполномоченных государством осуществлять контроль за соблюдением организациями и физическими лицами обязанностей в качестве налогоплательщиков. Налоговая система демократического
правового государства складывалась под воздействием
исторических, политических, экономических, социальных условий и факторов, проявлявшихся по-разному в
тот или иной период международной и внутренней
жизни [7, с. 95 – 96].
Т.Ф. Юткина под налоговой системой понимает совокупность налогов, пошлин и сборов, взимаемых на
территории государства в соответствии с Налоговым
кодексом Российской Федерации, а также совокупность
норм и правил, определяющих правомочия и систему
ответственности сторон, участвующих в налоговых
правоотношениях [10, с. 59].
И.А. Майбуров дает следующее определение: налоговая система – это основанное на определенных
принципах целостное единство основных ее элементов,
находящихся друг с другом в тесной взаимосвязи и вза-
имозависимости. Такими элементами являются: нормативная правовая база сферы налогообложения, совокупность налогов и сборов, плательщики налогов и
сборов, механизм налогового администрирования. Налоговая система является открытой и динамичной системой [6, с. 301].
По мнению Г.Б. Поляка, налоговая система представляет собой совокупность федеральных, региональных и местных налогов, взимаемых исполнительной
властью, принципов и методов их построения, изменения
и отмены, уплаты и применения мер по обеспечению их
оплаты, осуществления налогового контроля, а также
привлечения к ответственности за нарушение налогового законодательства [9, с. 169].
С нашей точки зрения, налоговая система – это совокупность различных режимов налогообложения, а в
их рамках налогов и сборов, построенных на основании
четко сформулированных принципов, правил и процедур
их установления, введения в действие, контроля за
своевременностью и полнотой уплаты и ответственностью за их неуплату.
Из вышеизложенного следует, что в социально-политических, экономических исследованиях и в правовой сфере научный термин «налоговая система» целесообразно применять как понятие, характеризующее
налоговый правопорядок в целом. Также можно отметить, что большинством ученых признается наличие
политической, экономической и правовой составляющих
в налоговой системе, но никто из авторов не разделяет
элементы налоговой системы по их принадлежности к
соответствующим подсистемам.
_____________________
1. Барулин С.В., Кириллова О.С., Муравлева Т.В. Налоги
и налогообложение: учебник. Саратов: Издат. центр СГСЭУ,
2004.
2. Брызгалин А.В. Система налогов и сборов в Российской
Федерации: установление, введение и отмена налогов // Финансовое право Российской Федерации: учебник / отв. ред.
М.В. Карасева. М.: Юристъ, 2008.
3. Ведомости Съезда народных депутатов Российской
Федерации и Верховного Совета Российской Федерации. 1992.
№ 11. Ст. 527.
4. Иванова В.Н. О системном подходе к пониманию правовых категорий «юридическая конструкция налога», «система
налогообложения» и «налоговая система» // Законодательство
и экономика. 2011. № 6.
5. Кучеров И.И. Налоговое право России. М.: Центр ЮрИнфоР, 2010.
6. Майбуров И.А. Теория и история налогообложения. М.:
ЮНИТИ-ДАНА, 2007.
7. Налоги и налогообложение / под ред. Д.Г. Черника. М.:
МЦ-ФЭР, 2011.
8. Финансовое право: учебник / под ред. Е.Ю. Грачевой и
Г.П. Толстопятенко. М.: Проспект, 2009.
9. Финансы: учебник для вузов / под ред. Г.Б. Поляка. М.:
ЮНИТИ-ДАНА, 2008.
10. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. М.: ИНФРА-М,
2009.
11. Smith A. Inquiry in to the Nature and Causes of the Wealth
of Nations. N.Y.: Random House, 1776.