МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ БЮДЖЕТНОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ
advertisement
МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ БЮДЖЕТНОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ «РОСТОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ЭКОНОМИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ (РИНХ)» На правах рукописи ПОПОВА АНАСТАСИЯ ДМИТРИЕВНА УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ И ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БЮДЖЕТНЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ Специальность 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика ДИССЕРТАЦИЯ на соискание ученой степени кандидата экономических наук Научный руководитель – канд. экон. наук, доц. Ковалева О.В. Ростов – на – Дону - 2015 2 СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ ...................................................................................................................... 5 ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ФОРМИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БЮДЖЕТНЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ .......... 13 1.1. Исследование сущности и уточнение задач управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях ..................................... 13 1.2. Обоснование объектов управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях ........................................................... 26 1.3. Особенности системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях ............................................................ 36 ГЛАВА 2 МЕТОДИКА И ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БЮДЖЕТНЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ ........................................................................................................... 48 2.1. Развитие методики управленческого учета доходов в бюджетных образовательных учреждениях ................................................................................. 48 2.2. Обоснование оптимального метода управленческого учета расходов в бюджетных образовательных учреждениях ............................................................ 63 2.3. Особенности управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетных образовательных учреждениях ............................................................ 73 ГЛАВА 3. РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БЮДЖЕТНЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ ........... 86 3.1. Адаптация элементов системы внутреннего контроля доходов и расходов к специфике бюджетных образовательных учреждений .......................................... 86 3.2. Методические рекомендации по организации системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях ..... 98 3.3. Основные направления совершенствования системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях .................... 111 ЗАКЛЮЧЕНИЕ ........................................................................................................... 124 3 СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ........................................................................................... 135 Приложение А. - Принципы системы внутреннего контроля доходов и расходов........................................................................................................................ 157 Приложение Б. - Типовая организационная структура бюджетных образовательных учреждений Ростовской области ................................................ 158 Приложение В. - Корреспонденция счетов по учету доходов в бюджетном образовательном учреждении .................................................................................... 159 Приложение Г. - Карточка начисленных доходов будущих периодов ................. 161 Приложение Д. - Карточка начисленных доходов от образовательной деятельности ................................................................................................................ 162 Приложение Е. - Пример ведомости распределения прямых расходов образовательной деятельности бюджетного образовательного учреждения ....... 163 Приложение Ж. - Пример ведомости распределения накладных расходов образовательной деятельности бюджетного образовательного учреждения ....... 165 Приложение З. - Пример ведомости распределения общехозяйственных расходов бюджетного образовательного учреждения ............................................................. 166 Приложение И. - Аналитические коды к счету «Кассовые расходы» ................... 168 Приложение Й. - Корреспонденция счетов по учету расходов в бюджетном образовательном учреждении .................................................................................... 169 Приложение К. - Проект положения об управленческой отчетности доходов и расходов........................................................................................................................ 173 Приложение Л. - Взаимодействие контрольного подразделения доходов и расходов в организационной структуре бюджетных образовательных учреждений Ростовской области ..................................................................................................... 197 Приложение М. - Паспорт риска неэффективности использования ресурсов бюджетного образовательного учреждения ............................................................. 198 Приложение Н. - Паспорт риска невыполнение государственного задания ........ 199 Приложение О. - Паспорт риска составления недостоверной отчетности ........... 200 4 Приложение П. - Проект типового положения о системе внутреннего контроля доходов и расходов ..................................................................................................... 201 Приложение Р. - Перечень вопросов для карточек самоконтроля бюджетных образовательных учреждений Ростовской области ................................................. 210 5 ВВЕДЕНИЕ Актуальность темы. Модернизация системы высшего профессионального образования нацелена на изменение системы финансирования бюджетных образовательных учреждений и роста их экономической самостоятельности. Это обстоятельство определяет управления вузами. необходимость разработки новых механизмов Поэтому становится неизбежным создание и освоение в бюджетном образовательном учреждении видов учета, которые направлены на обеспечение задач эффективного управления вузом. Прежде всего, это касается системы управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. Рационально организованный управленческий учет доходов и расходов позволит формировать систему информационно- аналитического обеспечения для организации управления вузом, направленного на повышение эффективности его деятельности. Создание современной системы управления бюджетным образовательным учреждением необходимость разработки принципиально новых форм предопределяет и методов контроля, подходов к пониманию его сущности. Однако в настоящее время не закреплены законодательно практические рекомендации по формированию системы внутреннего контроля в бюджетных образовательных учреждениях. В связи с этим особую актуальность приобретает разработка теоретических и практических рекомендаций по внедрению и совершенствованию системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. В настоящее время вузы являются крупными некоммерческими организациями с различными видам деятельности: образовательные услуги по программам высшего профессионального профессионального образования, образования, дополнительного среднего профессионального образования, издательская деятельность, общественное питание, спортивнооздоровительные услуги и другие. Это обстоятельство необходимо учитывать при 6 разработке и внедрении управленческого учета и контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. Расширение финансовой самостоятельности вузов предполагает формирование достоверной информации о доходах и расходах вуза в целях управления ими. контроля доходов и расходов бюджетного образовательного Система внутреннего помогает скорректировать деятельность учреждения и отдельных его структурных подразделений. Она дает возможность устанавливать какие именно службы и структурные подразделения, а также направления его деятельности способствуют достижению намеченных целей и обеспечивают результативность учреждения. Если система внутреннего контроля доходов и расходов будет работать эффективно, то это во многом ограничит риски финансово хозяйственной деятельности. Необходимость повышения эффективности деятельности вузов определила актуальность выбранной темы, цели и задачи диссертации посвященной управленческому учету и внутреннему контролю доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. Степень разработанности проблемы. Вопросы методического обеспечения изучались в трудах следующих зарубежных авторов: Р. Гаррисон, К. Друри, Дж. Фостер, Ч.Т. Хорнгрен и другие. В развитие научно методического обеспечения управленческого учета значительный вклад внесли следующие российские ученые: Н. П. Безруких, М.А. Вахрушина, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов, А.Н. Кизилов, Н.П. Кондраков, И. Г. Кукина, Н.Т. Лабынцев, О.Е. Николаева, С.А. Николаева, В. Ф. Палий, Я. В. Соколов, С.А. Струков, В.И. Ткач , А.Д. Шеремет и другие. Проблемы организации управленческого учета в бюджетных образовательных учреждениях исследовались в работах: А.З. Ахмедова, А.Б. Высотской, Т.Н. Гаджиева, Н.Г.Гаджиева, А.В. Глущенко, Е.М.Егоровой, А.А. Дульзон, О.В.Коволевой, В.А. Маняевой, В.А. Пискуновой, А.Н.Тороховой. Исследованию проблем в области контроля посвящены работы следующих ученых: В.Д. Андреев, В.Г. Афанасьев, В.В. Бурцев, М.В. Мельник, И.Н. 7 Кожуров, А.С. Петров, В.А. Хмельницкий, Л.А. Шмельцер и другие. Вопросы организации системы внутреннего рассматриваются в работах Э.С. Бабошиной, контроля в вузах И. Б. Романовой, О.Ф. Ермишиной, О.А. Кулаго. Несмотря на широкий круг авторов, занимающимися проблемами в области управленческого учета и внутреннего контроля в вузах, многие вопросы в этой области не достаточно разработаны. Прежде всего, не обоснован состав объектов управленческого учета доходов и расходов, не определены его задачи. Среди ученых, занимающихся исследованием методик учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях, не сложилось единой точки зрения по этой проблеме. Система внутреннего контроля, ее основные элементы не регламентированы для бюджетных организаций. Поэтому методическое и методологическое обеспечение управленческого учета и внутреннего контроля доходов и расходов в вузах требуют их дальнейшего изучения. Необходимость решения этой проблемы объясняет выбор темы диссертации, ее предмет, цель, задачи и структуру исследования. Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений и практических рекомендаций по развитию управленческого учета и внутреннего контроля доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях, направленные на создание информационно-аналитической основы, которая позволит расширить их финансовую самостоятельность. Для реализации цели в работе были поставлены следующие задачи: исследовать сущность управленческого учета доходов и расходов с целью уточнения понятийного аппарата и круга задач, решаемых системой управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях и обосновать ее объекты; разработать методику управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях; 8 определить состав и содержание управленческой отчетности доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях; сформировать логическую модель внедрения системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях; выработать направления совершенствования системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. Предмет исследования и объект является исследования. совокупность Предметом теоретических, диссертационного методических и практических вопросов организации и функционирования управленческого учета и внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. государственные Объектом диссертационного бюджетные образовательные исследования учреждения являются высшего профессионального образования Ростовской области. Теоретико-методологической основой исследования послужили труды ведущих российских и зарубежных специалистов в области управленческого учета и контроля; нормативные акты Российской Федерации; аналитические материалы Комитета спонсорских организаций США (COSO), а также материалы научных конференций, семинаров, публикаций, специальная и общеэкономическая литература. Инструментально-методический аппарат. Для решения поставленных задач применялись общенаучные методы познания: экстраполяция и логический анализ, наблюдение, конкретизация и абстрагирование, дедукция и индукция. В процессе исследования использовались системный, комплексный и процессный подходы, методы сравнительного анализа, группировки данных, обобщения теоретического и практического материала. Для того, чтобы обеспечить достоверность результатов исследования применялись приемы следующих дисциплин: бухгалтерского учета, статистика, аудита, методы общественных наук и т.д. 9 Информационно-эмпирическая база формировалась на основе научных отечественных и зарубежных разработок, отраженные в монографиях, Интернетресурсах, материалах внутренних регламентов бюджетных образовательных учреждений по организации управленческого учета и внутреннего контроля, а также данные управленческой отчетности исследуемых организаций. Диссертационная работа выполнена в соответствии с паспортом специальности ВАК 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика. Раздел 1 «Бухгалтерский учет» п.1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности». Раздел 3 «Аудит, контроль и ревизия» п. 3.2 «Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии». Рабочая гипотеза управленческого учета исследования состоит в развитии систем и внутреннего контроля доходов и расходов в государственных бюджетных образовательных учреждениях, ориентированных на формирование эффективной системы информационно-аналитического обеспечения для управления ими, что предполагает развитие методики по учету доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях, организации системы внутреннего контроля доходов и расходов с целью уточнения понятийного аппарата, определения особенностей управленческой отчетности доходов и расходов, обоснования рекомендаций по внедрению системы внутреннего контроля доходов и расходов и ее совершенствованию. Научная новизна результатов исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса методических вопросов, связанных с организацией управленческого учета и внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. В процессе диссертационного исследования получены следующие научные результаты: 10 1. Расширены теоретические представления о сущности управленческого учета и внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях посредством: 1) авторской трактовки понятий «управленческий учет доходов и расходов» и «система внутреннего контроля доходов и расходов» с учетом специфики деятельности вузов; 2) уточнения задач управленческого учета и внутреннего контроля доходов и расходов; 3) обоснования необходимости расширения объектов управленческого учета доходов и расходов, исходя из бизнес-процессов бюджетных образовательных учреждений. Реализация понятийный аппарат этих с положений целью позволит формирования усовершенствовать действенной системы управленческого учета и внутреннего контроля в бюджетных образовательных учреждениях. 2. Разработана методика по учету доходов, отражающая специфику деятельности бюджетных образовательных учреждений, объединяющая расчет основных показателей доходов в разрезе бизнес-процессов вузов, отражение их на счетах и в регистрах управленческого учета, и позволяющая формировать фактические и кассовые показатели доходов и расходов, осуществлять контроль за дебиторской задолженностью прошлых лет, текущего и будущих периодов. 3. рамках Обоснован оптимальный метод управленческого учета расходов, в которого предложены классификационные признаки группировки расходов, определен порядок сводного учета и формирования регистров управленческого учета. Авторский метод учета расходов позволяет уточнять направления расходования средств в разрезе видов деятельности, источников финансирования, структурных подразделений, отдельных программ и мероприятий. 4. расходов Определены особенности управленческой отчетности доходов и применительно к бюджетным образовательным посредством уточнения ее состава и содержания, информационную базу для управления учреждениям что позволяет создать бюджетными образовательными 11 учреждениями в целях обеспечения эффективности их деятельности на основе показателей, характеризующих контрольные параметры функционирования вузов. 5. Сформирована модель системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетных образовательных учреждений, учитывающая специфику их деятельности, включающая следующую последовательность: анализ, проектирование и внедрение системы внутреннего контроля доходов и расходов, что направлено на обеспечение более эффективного контроля за состоянием доходов и расходов вуза. 6. Адаптирована применительно к бюджетным образовательным учреждениям методика по оценке эффективности системы внутреннего контроля доходов и расходов в рамках формализованного анализа ее элементов, путем включения дополнительных самоконтроля, процедур совершенствования контроля: графика внедрения документооборота карточек по бизнес- процессам, создания более эффективного и безопасного канала информирования сотрудников вуза, внедрения аналитических процедур и автоматизации элементов системы внутреннего контроля доходов и расходов. Теоретическая значимость диссертационной работы состоит в том, что полученные результаты могут быть направлены на дальнейшее развитие методики управленческого учета и контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. Выводы данного исследования развивают теоретико-методические аспекты организации и функционирования систем управленческого учета и контроля в бюджетных образовательных учреждениях. Результаты исследования могут быть применены в учебном процессе в высших учебных заведениях при чтении курса лекций, формирования рабочих программ, сборников задач и заданий для практических занятий по дисциплинам: «Бухгалтерский (управленческий) учет», «Аудит», «Внутренний аудит» для студентов по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» 12 Практическая значимость диссертационной работы заключается в разработке предложений и рекомендаций по организации управленческого учета и контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. Практическое значение для бюджетных образовательных учреждений имеют следующие разработки автора: методика по учету доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении; проект Положения об управленческой отчетности доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении, методика постановки системы внутреннего контроля доходов и расходов на базе концепции COSO; проект Типового положения о системе внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования докладывались и обсуждались на научно-практических конференциях, проходивших в Казани, Уфе, Новосибирске, Азове. Отдельные положения и рекомендации сформированные в работе нашли применение в деятельности ФГБОУ ВПО «РГЭУ (РИНХ)», ФГБОУ ВПО «Донской государственный государственный университет», строительный ФГБОУ университет». ВПО Это «Ростовский подтверждено соответствующими справками. Результаты диссертационного исследования применялись в научно- исследовательской работе на тему: «Концепция стратегического развития экономики вузов в условиях модернизации системы высшего образования в России» Выводы и рекомендации опубликованы в 8 печатных работах общим объемом 4.41 п.л., в том числе 3 статьях в периодических изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки РФ объемом 2,26 п.л. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка из 200 наименований, включает 10 рисунков, 14 таблиц и 17 приложений. Содержание работы изложено на 211 страницах машинописного текста. 13 ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ФОРМИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БЮДЖЕТНЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ 1.1. Исследование сущности и уточнение задач управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях Перед современными бюджетными образовательными учреждениями ставится задача улучшения качества образовательных услуг и повышение их эффективности. Для ее решения расширяются границы их финансово- хозяйственной самостоятельности. Изменение системы финансирования вузов предполагает разработку новых механизмов управления бюджетным образовательным учреждением. В этих условиях становится неизбежным создание и освоение новых систем учета в бюджетных образовательных учреждениях, которые направлены на обеспечение задач эффективного управления вузом. Прежде всего, это касается системы управленческого учета. В экономической литературе понятие управленческого учета трактуется поразному. Применительно к коммерческим организациям существующие концепции можно объединить в три группы. По мнению П.С. Безруких, А.С. Бакаева, Н.Д Врублевского управленческий учет «это производственный учет и калькулирование себестоимости продукции в системе бухгалтерского учета, информация которого используется для управления предприятием»1. Струков С.А2., управленческий учет также отождествляет с производственным учетом. На наш взгляд, это сужает сферу функционирования управленческого учета. 1 Бакаев А.С. Бухгалтерский учет: учебник / А. С. Бакаев, П. С. Безруких, Н. Д. Врублевский и др.; под ред. П. С. Безруких; - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2004. – 736 с. 2 Струков С.А. И все-таки производственный, а не «управленческий» учет / С.А. Струков// Бухгалтерский учет. – 1996. - №1. с. 65. 14 Производственный учет себестоимости продукции предназначен для подготовки информации о с целью составления отчетности, а система управленческого учета обеспечивает подготовку информации для принятия эффективных управленческих решений. Карпова Т.П.3, Кукина И.Г.4, Николаева С.А.5 управленческий учет рассматривают как самостоятельную интегрированную систему учета, нормирования, планирования, контроля и анализа с целью формирования информации для принятия управленческих решений. Похожей позиции придерживаются Кизилов А.Н., Богатый Д.В. Они, развивая это направление, обосновали, что «управленческий учет представляет собой динамическую, вероятностную, открытую, сложно регулируемую систему с обратными связями, элементами которой выступает внешняя и внутренняя информация агрегирования, определяемых в зависимости от организационной и финансовой структуры хозяйствующего субъекта»6. Поскольку в рамках такой системы для трансформации входной информации используются учетные процедуры можно предположить, что она имеет отношение к бухгалтерскому учету. Вахрушина управленческий М.А.7, учет Лысенко является Д.В.8 Шеремет подсистемой А.Д.9, считают бухгалтерского что, учета. Управленческий учет есть часть бухгалтерского учета в рамках одной организации, которая обеспечивает аппарат управления информацией, используемой для планирования, анализа и контроля за деятельностью 3 Карпова Т.П. Управленческий учет: учебник для вузов . – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. с. 29. 4 Кукина И.Г. Управленческий учет/ И.Г.Кукина/ Учеб. Пособие. – М.: Финансы и статистика, 2004. с. 7-8. 5 Николаева С.А. Управленческий учет [Электронный ресурс]/ С.А. Николаева: информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2002. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 6 Кизилов А.Н. Нормативно-правовое регулирование управленческого учета в Российской Федерации [Электронный ресурс] / А.Н. Кизилов, Д.Б. Богатый // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - N 18. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 7 Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов обучающихся по экономическим специальностям . - 5-е изд., доп. и перераб. – М.: Омега-Л, 2006. с. 14. 8 Лысенко Д.В. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник – М.: ИНФРА-М, 2010. с.52. 9 Управленческий учет /Под ред. Шеремет А.Д. - М.:ФБК-Пресс, 2009. с. 15. 15 организации. По нашему мнению указанное направление подчеркивает организационное начало в функционировании системы управленческого учета. Анализ подходов к определению понятия управленческого учета в образовательных учреждениях позволил сделать вывод, что В.А. Пискунова, В.А Маняева рассматривают управленческий учет как «самостоятельную систему сбора, идентификации, измерения, накопления, подготовки, интерпретации и представления финансовой и нефинансовой информации в рамках данной организации для планирования, анализа, контроля и регулирования деятельности хозяйствующего субъекта в процессе достижения им текущих и стратегических целей»10. Похожей точки зрения придерживаются А.З. Ахмедов, Т.Н.Гаджиев, Н.Г.Гаджиев. По их мнению «управленческий учет включает процесс идентификации, измерения, накопления, подготовки и интерпретации финансовой и иной информации, проведение анализа данных и предоставление их аппарату управления учреждения в объеме и форме, необходимых для осуществления планирования, оценки и контроля за достижением заявленных результатов и принятия своевременных и эффективных управленческих решений в рамках компетенции соответствующего управленческого звена»11. По утверждению А.Н.Торховой «управленческий учет в бюджетном учреждении сферы высшего профессионального образования есть интегрированная информационно- аналитическая система, обеспечивающая руководителей всех уровней управления сведениями о доходах и расходах как всего вуза, так и отдельных его структурных подразделений, направлений деятельности, программ и проектов для принятия эффективных управленческих решений»12. Парасоцкая Н.Н рассматривает 10 Пискунов В.А. Политика по управленческому учету доходов и расходов высшего учебного заведения [Электронный ресурс]/ В.А. Пискунов, В.А. Маняева // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - N 31. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 11 Гаджиев Н.Г. Проблемы внедрения управленческого учета в высших учебных заведениях [Электронный ресурс] / Н.Г. Гаджиев, А.З. Ахмедов, Т.Н. Гаджиев // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - № 8 Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 12 Торхова, А.Н. Информационно-аналитическая система управленческого учета в вузе [Электронный ресурс] / А.Н. Торхова // Международный бухгалтерский учет. - 2012. - N 6. - Режим доступа: справочноправовая система «Консультант Плюс». 16 управленческий учет в высших учебных заведениях как учетно-аналитическую систему, которая необходима для интегрирования релевантной информации13. Таким образом, большинство авторов рассматривают управленческий учет в образовательных учреждениях как самостоятельную учетно-аналитическую систему, которая обеспечивает руководителей всех уровней информацией. В рамках настоящего исследования система управленческого учета образовательных учреждений рассматривается как подсистема бухгалтерского учета. Поскольку в организационной структуре образовательных учреждений управления бухгалтерского учета кроме составления бухгалтерской отчетности предоставляют информацию для принятия управленческих решений как внутри вуза, так и для учредителей в процессе мониторинга тех или иных показателей. Кроме того, ведение финансового учета в вузах осуществляется в компьютеризованной форме. Применяемые программы можно модифицировать с целью обобщения данных в разрезе показателей внутренней отчетности. Оба учета основаны на одном и том же массиве первичных документов. Применяемые разные методы обработки позволяют формировать данные для финансовой и управленческой отчетности. Управленческий учет как подсистема бухгалтерского учета, позволит более рационально и эффективно осуществлять финансово-хозяйственную деятельность учреждения, расширить границы применения последнего. На содержание системы управленческого учета в бюджетном образовательном учреждении оказывают влияние задачи, которые ими решаются. Одной из приоритетных задач стоящей перед вузом является рост экономической самостоятельности. В таких условиях повышается ответственность бюджетных образовательных учреждений за конечные результаты их деятельности. Доходы образовательного учреждения являются важнейшим показателем, который 13 Парасоцкая Н.Н. Управленческий учет в высших учебных заведениях [Электронный ресурс]/ Н.Н. Парасоцкая // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2014. - N 21. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 17 формирует конечные результаты деятельности вуза. В связи с этим возникает необходимость в формировании учетной информации о доходах вуза в целях управления ими. К доходам бюджетных образовательных учреждений относятся субсидии на выполнение государственного задания. Они выделяются общей суммой без указания направлений расходования. Вузы самостоятельно определяют порядок их расходования. В этих условиях возникает необходимость в формировании учетной информации о расходах в целях управления ими, совершенствования учета расходов и калькулирования себестоимости образовательных услуг. Для реализации указанных задач необходимо внедрение системы управленческого учета доходов и расходов бюджетных образовательных учреждений. Таким образом, управленческий учет доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях представляет собой подсистему бухгалтерского учета со специфической задачей обобщения информации о доходах и расходах вуза для эффективного управления его деятельностью в целом и структурными подразделениями. Управленческий учет в образовательных учреждениях направлен на формирование достоверной и полной информации о доходах, расходах и достижение конкретных результатов. По данным управленческого учета можно оценивать учреждения, создавать организации управления, эффективность деятельности информационно-аналитическое направленного на образовательного обеспечение повышение для эффективности деятельности бюджетных образовательных учреждений14. Управленческий учет доходов и расходов образовательным играет учреждением, важную так как роль в управлении представляет бюджетным наиболее полную информацию о его деятельности. Существуют различные точки зрения на содержание задач 14 Попова А.Д. О целях и задачах управленческого учета бюджетных образовательных учреждений // Учет и статистика – 2011. - № 2. с.12. 18 управленческого учета. С точки зрения Друри К.15, Фостер Дж., Хорнгрен Ч.Т.16, Керимова В.Э.17 задачей управленческого учета является подготовка соответствующей информации для должностных лиц внутри предприятия, которая необходима для принятия правильных решений. Шеремет А.Д. среди задач выделяет предоставление необходимой информации администрации для управления производством и принятия решений на перспективу; исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от установленных норм, стандартов, смет; определение финансовых результатов по реализованным изделиям или их группам, новым технологическим решениям, центрам ответственности и другим позициям18. По мнению Вахрушиной М.А. задачами управленческого учета являются «оказание информационной помощи управляющим в принятии оперативных управленческих решений; контроль, планирование и прогнозирование экономической эффективности деятельности предприятия и его центров ответственности; информационная поддержка в принятии эффективных управленческих решений; калькулирование» 19. А.А. Дульзон в статье «Проблемы управленческого учета в вузе» перечисляет следующие задачи управленческого учета: определение себестоимости собственных изделий; определение ставок (цен) для внутренних и внешних заказчиков, то есть для оказываемых услуг; обеспечение информацией 20 руководства предприятия в реальном времени сформулировать множество управленческого учета. задач, Однако которые для . Таким образом, можно могут каждого решаться учреждения в набор системе задач 15 Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Учебное пособие для вузов/ К Друри, пер. с англ. под ред. Н.Д. Эриашвили; предисловие проф. П.С.Безруких. – 3-е изд., перераб. и доп. – М. Аудит, ЮНИТИ, 1998. с. 5. 16 Хорнгрен Ч.Т. Бухгалтерский учет: управленческий аспект / Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Фостер. - М.: Финансы и статистика, 1995. с. 26. 17 Керимов В.Э. Управленческий учет: Учебник. – М.: Издательско-книготорговый центр «Маркетинг», 2001. с. 28. 18 Управленческий учет /Под ред. Шеремет А.Д. - М.:ФБК-Пресс, 2009. с.5. 19 Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов обучающихся по экономическим специальностям . - 5-е изд., доп. и перераб. – М.: Омега-Л, 2006. с.14. 20 Дульзон, А.А. Проблемы управленческого учета вузе / А.А. Дульзон // Известия Томского политехнического университета. - 2006. - №3 с. 187. 19 управленческого учета индивидуален и зависит от особенностей деятельности бюджетного образовательного учреждения. Специфика деятельности вуза определяется его масштабом, целями и задачами, а также видами деятельности, осуществляющимися в бюджетном образовательном учреждении. Современный крупный университет является не только образовательным центром, но и научноисследовательским центром, а также может выполнять значительные объемы других услуг и работ. Поэтому, система управленческого учета доходов и расходов должна учитывать направления деятельности вуза. Анализ действующего законодательства позволяет выделить следующие направления деятельности учреждении: в бюджетном образовательном оказание образовательных услуг, выполнение научно-исследовательских работ, оказание сопутствующих услуг. В рамках оказания образовательных услуг в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2012 N 273-ФЗ (ред. от 21.07.2014) «Об образовании в Российской Федерации»21 подготовку по программам образовательные учреждения осуществляют основным и дополнительным программам. К основным относятся программы бакалавриата, программы подготовки специалиста и магистратуры, послевузовское профессиональное образование. В состав дополнительных образовательных программ включаются повышение квалификации, стажировка, профессиональная переподготовка. Содержание дополнительных образовательных программ определяется программой, разрабатываемой, принимаемой и образовательной реализуемой, этим образовательным учреждением самостоятельно22. Образовательная деятельность бюджетного образовательного учреждения может осуществляться за счет разных 21 Федеральный закон «Об образовании в Российской Федерации» [Электронный ресурс]: от 29.12.2012 N 273-ФЗ (ред. от 21.07.2014). Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс» 22 Попова А.Д. О целях и задачах управленческого учета бюджетных образовательных учреждений // Учет и статистика – 2011. - № 2. с.13. 20 источников финансирования: субсидий на выполнение государственного задания и средств от приносящей доход деятельности. Научная деятельность бюджетного образовательного учреждения может заключаться в организации и проведении фундаментальных и прикладных научных исследований, направленных на решение актуальных проблем. Научноисследовательская деятельность в бюджетном образовательном учреждении может осуществляться за счет разных источников финансирования. Проведение фундаментальных исследований финансируется из федерального бюджета путем предоставления субсидий на выполнения государственного задания. Прикладные исследования могут осуществляться путем выполнения грантов и хоздоговорных работ за счет использования собственных ресурсов и финансовых средств других юридических лиц, которые выступают заказчиками. К разрешенным видам деятельности в бюджетном образовательном учреждении относятся сопутствующие услуги: оказание консультационных, информационных и маркетинговых услуг в образовательной сфере деятельности; реализация продукции общественного питания, изготовленной или приобретаемой за счет средств от приносящей доход деятельности; выполнение копировально-множительных услуг, тиражирование учебных, учебно- методических, информационно-аналитических и других материалов; оказание услуг по экспертизе учебников и иной учебной литературы; оказание юридических услуг, в том числе проведение экспертиз и консультирование; оказание посреднических услуг; предоставление библиотечных услуг и услуг по пользованию архивами лицам, не являющимся работниками или обучающимися вуза. Перечень оказываемых образовательным учреждением сопутствующих услуг определяется уставом учреждения23. Таким образом, внедряя систему управленческого учета доходов и расходов в бюджетное образовательное учреждение необходимо сформулировать задачи 23 Попова А.Д. О целях и задачах управленческого учета бюджетных образовательных учреждений // Учет и статистика – 2011. - № 2. с.13. 21 такой системы для каждого направления деятельности с учетом многообразия источников финансирования. В качестве основной задачи системы управленческого учета доходов и расходов можно выделить обеспечение информацией руководства образовательных учреждений о доходах и расходах вуза в разрезе видов деятельности и источников финансирования. Детализация информации внутри каждого вида деятельности определяется организационной и финансовой структурой вуза. Доходы и расходы бюджетного образовательного учреждения по образовательным услугам могут быть детализированы в разрезе структурных подразделений, образовательных программ, форм и курсов обучения, специальностей и направлений бакалавриата. В состав задач, решаемых системой управленческого учета доходов и расходов целесообразно включить формирование информационной базы о движении контингента по формам, видам и курсам обучения в разрезе специальностей. Такая информация необходима для оценки эффективности деятельности вуза. Не менее важна информация о показателе «приведенный контингент», который характеризует образовательного учреждения и деятельность государственного является базовым при расчете размеров субсидий на обеспечение государственного задания, распределении накладных и общехозяйственных расходов в рамках деятельности приносящей доход. Введение категории «приведенный контингент» обусловлено тем, что существуют различные формы обучения студентов (очная, вечерняя, заочная) и трудоемкость их обучения, а соответственно и затраты на их подготовку различные. Действующее законодательство вводит коэффициенты для расчета приведенного контингента: очная форма 1, вечерняя 0,25 и заочная 0,1. Расчет приведенного контингента осуществляется по формуле: К К 0 , 25 К 0 , 1 К , О В З где: К - приведенный контингент; (1.1) 22 К О - количество студентов очной формы обучения; К В - количество студентов вечерней формы обучения; К З - количество студентов заочной формы обучения. Следующей задачей управленческого учета доходов и расходов является предоставление информации для прогнозирования их будущих значений в разрезе всех видов деятельности и обобщение информации для оперативных, тактических планов и бюджетов. В рамках решения этой задачи определяется плановая величина доходов и расходов вуза, плановая себестоимость конкретной услуги, плановая величина финансового результата. Сравнение фактических и плановых показателей позволяет оперативно оценивать финансовое состояние бюджетного образовательного учреждения и тенденций его развития. В отдельную задачу управленческого учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения можно выделить формирование информационной базы о кассовых поступлениях и кассовых расходах вуза. Эта позиция определяется тем, что в соответствии с Приказом Минфина России от 28.07.2010 N 81н (ред. от 27.12.2013) «О требованиях к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения» вузы обязаны составлять планы финансово- хозяйственной деятельности24. В плане финансовохозяйственной деятельности бюджетное образовательное учреждение отражает остаток средств на начало года, поступление в разрезе субсидий (субсидии на финансовое обеспечение государственного задания, субсидии на иные цели, субсидии на обеспечение капитальных вложений в объекты капитального строительства государственной собственности или приобретения объектов недвижимого имущества в государственную собственность, грантов в форме субсидий), выплаты с детализацией до уровня КОСГУ и остаток на конец года. Необходимым условием для обеспечения финансовой стабильности бюджетного 24 Приказ Минфина России от 28.07.2010 N 81н (ред. от 27.12.2013) «О требованиях к плану финансовохозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 23 образовательного учреждения при повышении его финансовой самостоятельности является составление финансового плана внебюджетной деятельности вуза, который также содержит информацию о движении денежных средств. Таким образом, у современных бюджетных образовательных учреждений возникает потребность в информации о кассовых поступлениях и кассовых расходах. Задачей управленческого учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения является обеспечение информацией структурных подразделений вуза для анализа его деятельности, с выявления определения и предупреждения предельных нерационального значений расходов, целью своевременного расходование результатов средств и и точки безубыточности. Анализ точки безубыточности позволяет произвести расчет минимально необходимого числа студентов, обучающихся на конкретной специальности. Анализ расходов на основании данных управленческого учета доходов и расходов можно осуществлять по нескольким направлениям: сравнение фактических показателей с плановыми, сравнение фактических показателей с кассовыми. Вертикальный анализ расходов в бюджетном учреждении позволяет определить структуру расходов, выявить наиболее значимые статьи расходов, контролировать изменения. Горизонтальный анализ статей расходов показывает темп прироста. Анализ соотношения доходов, полученных из разных источников финансирования, к общему доходу позволит оценить степень финансовой самостоятельности вуза. В составе задач управленческого учета доходов и расходов можно выделить задачу, обеспечивающую разграничение сфер ответственности руководителей структурных подразделений за доходы и расходы вуза и разработку способов оценки эффективности работы структурных подразделений. Для достижения указанных задач в рамках управленческого учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения целесообразно выделять центры ответственности. По мнению В.Э. Керимова, «центр ответственности - это часть организации, по 24 которой целесообразно аккумулировать учетную информацию о деятельности такого центра»25. При выделении центров ответственности целесообразно максимальное приближение организационной структуре их к учреждения существующей высшего функциональнопрофессионального образования, а также соблюдение следующих условий. Для каждого центра ответственности должны быть установлены конкретные показатели деятельности, подконтрольные центру; не допускается установление показателей, которые выходят за границы полномочий и компетенции центра ответственности. Каждый центр ответственности должно возглавлять уполномоченное лицо, наделенное полномочиями на осуществление прав и обязанностей, необходимых для достижения определенных для центра показателей деятельности. Сфера ответственности, объем прав и обязанностей, а также механизмы их реализации, установленные для каждого центра ответственности должны быть закреплены нормативными локальными актами учреждения высшего профессионального образования. К задачам управленческого учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения относится обоснование базы распределения накладных расходов между подразделениями. Выбор базы распределения затрат зависит от специфики деятельности организации. База распределения затрат влияет на величину себестоимости услуг. Поэтому ошибки и неточности заложенные в процедуру распределения затрат могут стать причиной принятия неверного решения. Таким образом, проведенное исследование сущности управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях позволило установить, что такую систему целесообразно рассматривать как подсистему бухгалтерского учета со специфической задачей обобщения информации о доходах и расходах вуза для эффективного управления деятельностью 25 Керимов В.Э. Управленческий учет: Учебник. – М.: Издательско-книготорговый центр «Маркетинг», 2001. с.75. 25 структурных подразделений и в целом бюджетным образовательным учреждением. В ходе исследования задач управленческого учета доходов и расходов установлено, что набор задач управленческого учета доходов и расходов индивидуален и зависит от особенностей деятельности вуза. Наиболее характерные задачи управленческого учета доходов и расходов приведены в таблице 1.1. Таблица 1.1 – Задачи управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях исходя из особенностей деятельности вузов26 Особенности образовательных учреждений Задачи управленческого учета образовательных учреждений доходов и расходов обеспечение информацией руководства Многообразие видов образовательных учреждений о доходах и расходах вуза в деятельности и источников разрезе видов деятельности и источников финансирования; финансирования предоставление информации для прогнозирования их будущих значений в разрезе всех видов деятельности и обобщение информации для оперативных, тактических планов и бюджетов; обеспечение информацией структурных Масштаб и сложная подразделений вуза для анализа его деятельности, с целью организационная структура своевременного выявления и предупреждения нерационального бюджетных расходование средств и определения предельных значений образовательных расходов, результатов и точки безубыточности; учреждений разграничение сфер ответственности руководителей структурных подразделений за доходы и расходы вуза и разработке способов оценки эффективности работы структурных подразделений бюджетного образовательного учреждения; обоснование баз распределения накладных расходов между подразделениями; формирование информационной базы о движении Оказание вузами контингента и расчета показателя «приведенного контингента»; образовательных услуг 26 Составлено автором. 26 Продолжение таблицы 1.1. Особенности образовательных учреждений Задачи управленческого учета образовательных учреждений доходов и расходов формирование информационной базы о кассовых Обязанность бюджетных поступлениях и кассовых расходах вуза. образовательных учреждений составлять планы финансовохозяйственной деятельности Реализация этих задач в системе управленческого учета доходов и расходов позволит сформировать информационное поле с учетом потребностей управленцев в зависимости от выполняемых ими функций и уровней управления. 1.2. Обоснование объектов управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях Внедрение системы управленческого учета доходов и расходов в практику деятельности государственных образовательных учреждений предполагает установление объектов такого учета и методов, позволяющих формировать информацию об их состоянии. По составу объектов управленческого учета и методам, позволяющим их идентифицировать, единых положений не сложилось. В.Э. Керимов считает, что в качестве объектов управленческого учета выступают центры ответственности, центры затрат, виды продукции (товаров, работ, услуг)27. По мнению Т.П. Карповой, объекты управленческого учета - 27 Керимов В.Э. Управленческий учет: Учебник. – М.: Издательско-книготорговый центр «Маркетинг», 2001. с.37 это 27 производственные ресурсы, хозяйственные процессы и их результаты28. М. А. Вахрушина выделяет следующие объекты управленческого учета: издержки, результаты хозяйственной деятельности, внутреннее ценообразование, бюджетирование и внутренняя отчетность29. Нам более близка позиция авторов учебного пособия «Управленческий учет» под редакцией профессора Я.В. Соколова. По их мнению, «объекты управленческого учета могут составлять как общую совокупность бизнес - процессов предприятия в ходе всего цикла управления производством, так и их сегменты. Вариантность определения объектов основана на специфике управленческого учета, которая связана с тем, что согласно принципу эффективности управленческий учет может быть организован для решения конкретных задач»30. Таким образом, определение объектов управленческого учета доходов и расходов следует начинать с исследования бизнес-процессов в бюджетных образовательных учреждениях. А.В. Глущенко, Е.М. Егорова в статье «Методологический подход к организации управленческого учета в вузе с позиции процессного управления»31 выделяют основные, обеспечивающие и управленческие бизнес-процессы. В основе этой классификации лежит «принцип влияния процессов на добавленную стоимость образовательных продуктов и самого вуза»32. В рамках основных бизнес-процессов образовательного учреждения осуществляется оказание образовательных услуг и научная деятельность. Их основной особенностью является то, что они осуществляются за счет разных источников финансирования: деятельность, осуществляемая за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания; субсидии на иные цели; бюджетные инвестиции; приносящая доход деятельность 28 Карпова Т.П. Управленческий учет. - М.: ЮНИТИ,1998.с. 42. 29 Вахрушина, М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов обучающихся по экономическим специальностям.- 5-е изд., доп. и перераб. – М.: Омега-Л, 2006. с.21. 30 Соколов Я.В. Управленческий учет: учеб. пособие (Бакалавриат. – М.: Магистр, 2010. с. 17. 31 Глущенко А.В. Методологический подход к организации управленческого учета в вузе с позиции процессного управления. / А.В. Глущенко, Е.М. Егорова // Вестник Волгоградского государственного университета. Серия 3: Экономика. Экология . - 2011. - № 2. - с. 183. 32 Там же. 28 (собственные доходы учреждения). Если следовать логике указанной работы, то можно рассматривать систему управленческого учета доходов и расходов основных бизнес-процессов бюджетных организаций как совокупность двух подсистем. Первая подсистема управленческого учета доходов и расходов направлена на обобщение информации о доходах от образовательной деятельности, полученных за счет разных источников финансирования, о произведенных расходах в рамках образовательной деятельности и о достижении конкретных результатов. При этом в качестве конкретных результатов для образовательных учреждений рассматривается качественная подготовка специалистов (бакалавров, магистров). Вторая подсистема управленческого учета доходов и расходов направлена на обобщение информации о доходах от научной деятельности, полученных за счет разных источников финансирования, о произведенных расходах в рамках научной деятельности и о достижении конкретных результатов. Обеспечивающие бизнес-процессы в бюджетных образовательных учреждениях заключаются в оказании сопутствующих услуг и содержании имущества вуза. Управленческий учет доходов и расходов обеспечивающих бизнес-процессов направлен на обобщение информации о доходах от оказания сопутствующих услуг, о произведенных расходах при оказании сопутствующих услуг, о расходах на содержание имущества бюджетных образовательных учреждений. В рамках управленческих бизнес-процессов осуществляется деятельность по управлению вузом, а именно: стратегическое планирование, оперативное управление и координация, анализ принятых решений. В рамках управленческих бизнес-процессов управленческий учет доходов и расходов обобщение информации об управленческих расходах направлен на бюджетных образовательных учреждений. Таким образом, состав объектов управленческого учета доходов и расходов государственных образовательных учреждений рамках каждого бизнес-процесса приведены на рисунке 1.1. в 29 БИЗНЕС- ПРОЦЕССЫ ОСНОВНЫЕ Управленческая деятельность Доходы и расходы УПРАВЛЕНЧЕСКИЕ Содержание имущества Доходы и расходы Оказание сопутствующих услуг Научная деятельность Оказание образовательных услуг Доходы и расходы ОБЕСПЕЧИВАЮЩИЕ Расходы Расходы Объекты управленческого учета доходов и расходов Рисунок 1.1 – Объекты управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях в разрезе бизнес - процессов33 Рассмотрим более подробно содержание объектов управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях Ростовской области. В соответствии с Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н к доходам бюджетного образовательного относятся поступления в сумме полученных субсидий на выполнение государственного задания и субсидий на иные цели, собственные доходы вуза от реализации платных услуг. Доходами бюджетного образовательного учреждения также являются поступления в виде грантов, пожертвований и иные аналогичные поступления. Особенность доходов бюджетного образовательного учреждения заключается в их ограничении по направлениям расходования средств вуза. В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 02.09.2010 N 671 (ред. от 15.10.2014) «О порядке формирования государственного 33 Составлено автором. задания в отношении федеральных 30 государственных учреждений государственного задания» и финансового обеспечения выполнения бюджетные образовательные учреждения могут использовать субсидии только в целях оказания услуг (выполнения работ) в соответствии с требованиями определенными в государственном задании34. При этом вузы обязаны информировать учредителя об изменении условий оказания государственных услуг (выполнения работ), которые могут влиять на размер субсидий. В соответствии с законодательством РФ бюджетное образовательное учреждение вправе оказывать услуги, указанные в учредительных документах вуза. В этом случае полученные доходы учреждение может использовать на любые цели, если они соответствуют целям, ради которых учреждение создано. Согласно ФЗ от 01.12.2014 № 384 – ФЗ «О федеральном бюджете на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов» бюджетные образовательные учреждения не могут направлять средства на создание других организаций, на осуществление сделок с ценными бумагами, а также размещать на депозитах в кредитных организациях35. Таким образом, под доходом бюджетного образовательного учреждения следует понимать поступления, связанные осуществлением уставной деятельности учреждения, которые с являются источником финансирования и предназначены для покрытия расходов, связанных с обеспечением процесса его развития. Большое значение для учета доходов вуза имеет научно-обоснованная классификация, которая позволяет выявить объективно существующие группы доходов. Классификация доходов вуза должна учитывать их структуру, содержание и характер. В соответствии с Приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н «Об 34 Постановление Правительства РФ от 02.09.2010 N 671 (ред. от 15.10.2014) «О порядке формирования государственного задания в отношении федеральных государственных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочноправовая система «Консультант Плюс». 35 Федеральный закон «О федеральном бюджете на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов» [Электронный ресурс]: от 01.12.2014 N 384-ФЗ. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 31 утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации» в бюджетных государственных и муниципальных образовательных учреждениях доходы разделяются по экономическому содержанию36. К таким доходам относятся 120 - доходы от собственности, 130 доходы от оказания платных услуг, 140 - доходы от принудительного изъятия, 170 - доходы по операциям с активами и 180 - прочие доходы. В состав доходов от оказания платных услуг могут быть включены доходы от оказания образовательных услуг, доходы от оказания научно-исследовательских услуг, доходы от оказания сопутствующих услуг. Доходами от принудительного изъятия могут быть поступления, связанные с получение штрафов, пеней и других санкций предусмотренные государственными (муниципальными) договорами. К прочим доходам относятся поступление субсидий на выполнение государственного задания и субсидий на иные цели, прочие безвозмездные поступления. Одной из задач управленческого учета доходов и расходов является предоставление информации для прогнозирования будущих значений (для всех видов деятельности); предоставление информации для оперативных, тактических планов и бюджетов. Для реализации поставленной задачи доходы вуза необходимо разделять на фактические и плановые. Необходимым условием финансовой стабильности образовательного учреждения является формирование плана бюджетного финансово – хозяйственной деятельности по всем его видам деятельности, источникам финансирования. Для этого доходы вуза необходимо разделять на фактические и кассовые. Денежные поступления – кассовые доходы, принятые к учету доходы – фактические доходы. Таким образом, можно выделить следующие признаки классификации доходов бюджетного образовательного для каждого его вида деятельности: 36 Приказ Минфина России от 01.07.2013 N 65н (ред. от 21.11.2014) «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 32 источник финансирования, экономическое содержание, возможность планирования и метод начисления. Ведение раздельного учета доходов по источникам финансирования позволит вузу получить полную информацию его деятельности и скорректировать стратегию развития. Деление доходов по этому признаку позволит руководству вузов определить оптимальную структуру доходов и степень его самостоятельности. доходы бюджетного образовательного По источникам финансирования учреждения можно разделить на субсидии и доходы от оказания платных услуг. Классификации доходов бюджетного образовательного учреждения методу начисления доходов позволит по возможности планирования сравнивать плановые и показатели, фактические показатели и кассовые показатели. Такое сравнение позволяет организовать отклонений текущий контроль за доходами. В случае возникновения можно выяснить их причины и предложить меры, реализация которых повышает эффективность работы вуза. В экономической литературе и нормативных документах термин затраты отождествляется с термином расходы, поскольку их отличия и область применения строго не определены. Изучению категории «затрат» и «расходов» уделяют внимание многие российские ученые. Шильникова Т.Г37. и Ефремова А.А.38 под расходами понимают уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящих к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Организация может признать часть расходов, связанных с производством продукции лишь в момент ее реализации. И.А. Аврова определяет затраты как стоимостную оценку ресурсов, используемых организацией в процессе своей деятельности. Расходами, по ее мнению, являются только часть 37 Шильникова Т.Г. Основы управленческого учета в строительстве. – Иркутск: Издательство ИГЭА, 2001. с. 170 38 Ефремова, А.А. Различие понятий «расходы» и «затраты» в бухгалтерском учете / А.А. Ефремова // Бухгалтерский учет. – 2003. - № 16. с. 59. 33 затрат, связанная с получением доходов отчетного периода формирующих себестоимость продукции, работ или услуг 39. Поскольку для образовательных услуг процессы производства и потребления, неразрывны и совмещены, то есть потребляются в тот же момент, что и производятся, поэтому для процесса оказания образовательных услуг понятия «расходы» и «затраты» идентичны и взаимозаменяемы. Классификация расходов является важным элементом информационного поля управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. Расходы в бюджетном образовательном учреждении осуществляются за счет тех же источников финансирования Приказ Минфина России от 01.07.2013 N 65н «Об утверждении Указаний о порядке содержит применения бюджетной следующую классификации группировку операций Российской в Федерации» зависимости от их экономического содержания: 211 - заработная плата; 212 - прочие выплаты; 213 начисление на оплату труда; 221 -услуги связи; 222 - транспортные услуги; 223 – коммунальные услуги; 224 - арендная плата за пользованием имущества; 225 услуги на содержание имущества; 226 - прочие услуги; 290 - прочие расходы; 310 - увеличение стоимости основных средств; 340 - увеличение стоимости материальных запасов40. Применение на практике Приказа Минфина России от 16.12.2010 № 174н предполагает деление расходов бюджетного образовательного учреждения на прямые, накладные и общехозяйственные 41 . Такая классификация учитывает способ отнесения расходов на объект затрат - прямой или косвенный. Этот документ не содержит конкретного перечня этих затрат. Поэтому бюджетному 39 Аврова И.А. Управленческий учет.- М.:Бератор-Пресс, 2003.с.25. 40 Приказ Минфина России от 01.07.2013 N 65н (ред. от 21.11.2014) «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 41 Приказ Минфина РФ «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» [Электронный ресурс]: от 16.12.2010 N 174н. Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс». 34 образовательному учреждению в учетной политике целесообразно установить конкретный перечень данных расходов. К прямым расходам бюджетного образовательного учреждения относятся затраты на оплату труда по должностным окладам профессорско- преподавательского состава и выплаты по почасовой оплате труда профессорскопреподавательского состава; выплаты стимулирующего характера, установленные положением по оплате труда вузов; страховые взносы на заработную плату профессорско-преподавательского состава. Данные расходы можно отнести на структурное подразделение (факультет, кафедру). В то же время отнести их на конкретную специальность практически невозможно, поскольку их количество может превышать несколько десятков. Поэтому указанные расходы можно считать условно прямыми. Прямыми расходами являются также амортизацию основных средств, эксплуатируемых в аудиториях, лабораториях, кафедрах, деканатах. К прямым расходам бюджетного образовательного учреждения следует отнести затраты на приобретение расходных материалов используемых для оказания образовательных услуг. К накладным расходам бюджетного образовательного учреждения относятся затраты, которые нельзя отнести напрямую к конкретному виду услуг. К накладным расходам бюджетного образовательного учреждения относятся затраты на оплату труда по должностным окладам учебно-вспомогательного персонала; выплаты стимулирующего характера, установленные положением по оплате труда вузов; вспомогательного страховые взносы на заработную плату учебно- персонала. Накладными расходами являются также амортизация основных средств подразделений, участвующие в обслуживании учебного процесса. К накладным расходам бюджетного образовательного учреждения следует отнести затраты на командировочные расходы профессорско-преподавательского состава. Это обосновано тем, что служебное задание преподавателя может планироваться на разных факультетах. К общехозяйственным расходам бюджетного образовательного учреждения 35 относятся расходы на содержание имущества вуза и управленческие расходы. Такими расходами являются затраты на оплату труда по должностным окладам административно-управленческого и обслуживающего персонала; выплаты стимулирующего характера, установленные положением по оплате труда вузов; страховые взносы на заработную плату административно-управленческого и обслуживающего персонала. Общехозяйственными расходами являются также амортизация основных средств служб, не относящихся непосредственно к учебному процессу. В состав общехозяйственных расходов включаются затраты на командирование административно-управленческого персонала, затраты на коммунальные услуги и затраты, связанные с содержанием имущества бюджетного образовательного учреждения. Расходы бюджетного образовательного учреждения также следует разделять на кассовые, фактические и планируемые. Для оценки направлений деятельности необходимо расходы также вести в разрезе видов деятельности. Исследование показало, что обоснование объектов управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях целесообразно осуществлять исходя из их бизнес-процессов. В ходе исследования объекты управленческого учета были определены для каждого бизнес-процесса. В рамках основных бизнес-процессов к объектам управленческого учета доходов и расходов относятся доходы и расходы от оказания образовательных услуг и осуществления научной деятельности. Объектами управленческого учета доходов и расходов обеспечивающих бизнес-процессов являются доходы и расходы от оказания сопутствующих услуг, а также расходы на содержание имущества. К объектам управленческих бизнес-процессов относятся управленческие расходы. Исследование показало, что указанные объекты могут быть классифицированы по разным основаниям. Согласно рассмотренной классификации доходы и расходы вузов следует разделять на плановые, фактические и кассовые. Доходы и расходы бюджетных образовательных учреждений также делятся финансирования и экономическому содержанию. по источникам 36 1.3. Особенности системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях Создание эффективной системы управления бюджетным образовательным учреждением предопределяет необходимость разработки новых форм и методов контроля, подходов к пониманию его сущности. В соответствии с п. 1 ст. 19 Федерального Закона РФ от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» учреждения как экономические субъекты обязаны организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной деятельности42. Информацией Минфина России № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» даны рекомендации по организации и осуществлению экономическим субъектом внутреннего контроля. Согласно п. 2 этого документа он не распространяется на организации сектора государственного управления43. Таким образом, практических рекомендаций по формированию системы внутреннего контроля в бюджетных образовательных учреждениях, которые утверждены законодательно не существует. Исследование системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях следует начинать с определения сущности внутреннего контроля. Шеремет А.Д., Суйц В.П. внутренний контроль трактуют как «совокупность организационных мер, методик и процедур, принятых руководством экономического субъекта в качестве средств для 42 Федеральный закон «О бухгалтерском учете» [Электронный ресурс]: от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 04.11.2014). – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 43 Информация Минфина России № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 37 упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок искажений информации, а также своевременной подготовки достоверной бухгалтерской отчетности»44. Похожей точки зрения придерживаются Воропаев Ю.Н.45, Данилевский Ю.А.46, Сотникова Л.Н.47 Согласно Концепции COSO48 внутренний контроль – «это процесс, осуществляемый высшим органом предприятия, определяющим его политику (например, советом директоров, который представляет владельцев компании), его управленческим персоналом высшего уровня (менеджментом) и всеми остальными сотрудниками, в достаточной и оправданной мере обеспечивающими достижение предприятием следующих целей: целесообразность и финансовая эффективность деятельности (включая сохранность активов); достоверность финансовой отчетности; соблюдение действующего законодательства и требований регулирующих органов»49. Эту позицию поддерживают Бурцев В.В.50, Сонин А.М51. Внутренний контроль как систему рассматривают Додж Р.52, Юдина И.53 Анализ подходов к определению понятия внутреннего контроля в бюджетном образовательном 44 Шеремет А.Д. Аудит: Учебник. - 2-е изд., доп. и перераб. / А.Д. Шеремет, В.П. Суйц. – М.: ИНФРА-М, 2006.с. 158. 45 Воропаев Ю.Н. Система внутреннего контроля организации [Электронный ресурс] / Ю.Н. Воропаев // Бухгалтерский учет. - 2003. - №9. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 46 Данилевский Ю.А. Аудит / Ю.А. Данилевский, С.М, Шапигузов, Н.А. Ремизов, Е.В. Старовойтова / Учебное пособие. – 2-е изд., перераб. и доп. М.: ИДФБК-ПРЕСС, 2002. с. 288-289. 47 Сотникова Л. В. Внутренний контроль и аудит: Учебник. – М.: Финстатинформ, 2001. с. 135. 48 COSO (англ. The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission, Комитет организацийспонсоров Комиссии Тредвея) - добровольная частная организация, созданная в США и предназначенная для выработки рекомендаций для корпоративного руководства по важнейшим аспектам организационного управления, деловой этики, финансовой отчетности, внутреннего контроля, управления рисками компаний и противодействия мошенничеству. 49 Материалы COSO опубликованы на сайте организации www.coso.org. 50 Бурцев В. Внутренний контроль в бюджетной организации [Электронный ресурс] / В. Бурцев // Аудит и налогообложение. – 2005. - № 11. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 51 Сонин А. Внутренний контроль и внутренний аудит – необходимость для компании [Электронный ресурс]/А. Сонин URL: http://gaap.ru/articles/vnutrenniy_kontrol_i_vnutrenniy_audit_nbsp_ndash_nbsp_ neobkho dimost _dlya_kompanii/. 52 Додж Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита/Р.Додж/Пер. с англ. М.: Сирин, 2002.с. 80. 53 Юдина И. Внутренний контроль: проблемы, критерии эффективности и значение в управлении компанией [Электронный ресурс] / И. Юдина // Рынок ценных бумаг. - 2005. - № 4. – Режим доступа: http://www.iiaru.ru/inner_auditor/publication/russian_mass_media_articles/yudina/. 38 учреждении позволили сделать вывод, что Опальский А.Ю. рассматривает внутренний финансовый контроль «как систему знаний о методах и приемах финансового контроля, не подменяет ведомственного и государственного контроля, и как практика вид управленческой деятельности, сводящейся к контролю за ведением бухгалтерского учета и оценке финансовой (бухгалтерской) отчетности»54. Бабошкина Э.С. определяет «внутренний контроль бюджетных образовательных учреждений как регламентированную внутренними документами государственного образовательными учреждениями деятельность по контролю структурных подразделений и различных направлений деятельности, осуществляемую представителями контрольного органа с цель помощи топменеджеру»55. Можно сделать вывод, что единого мнения на трактовку понятия «внутренний контроль» среди ученых, занимающихся данной проблемой, не сложилось. На наш взгляд, наиболее полно внутренний контроль раскрыт в Концепции COSO. В описании внутреннего контроля более детально выделены его субъекты и объекты. Адаптируя данную концепцию для бюджетных образовательных учреждений необходимо учитывать специфику деятельности вузов, и тот факт, что система внутреннего контроля в бюджетном образовательном учреждении может быть организована для контроля за различными показателями деятельности вуза. Ключевыми показателями, формирующими результаты деятельности вузов, являются их доходы и расходы. Организация контроля за доходами и расходами бюджетного образовательного учреждения позволит корректировать его деятельность в целом и отдельных структурных подразделений. Контроль за доходами и расходами позволит создать условия для расширения финансовой самостоятельности вуза. Поэтому 54 Опальский А. Ю. Организация внутреннего финансового контроля в бюджетном учреждении / А. Ю. Опальский // Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях. - 2013. - № 12. - Режим доступа: http://www.panor.ru/upload/iblock/239/ 239043c3ca7bd0d25f86e0640802fafa.pdf. 55 Бабошина Э.С. Реализация внутреннего контроля системы управления государственными образовательными учреждениями / Э.С. Бабошина // Вектор науки ТГУ. Серия «Экономика и управление» . 2012. - № 1 (8).с.9. 39 предлагаем организовать систему внутреннего контроля за доходами и расходами бюджетного образовательного учреждения. При этом систему внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении следует рассматривать как процесс, осуществляемый высшим органом бюджетного образовательного учреждения, определяющим его политику, его управленческим персоналом высшего уровня и всеми остальными сотрудниками, в достаточной и оправданной мере обеспечивающими достижение вузом следующих целей: целесообразность и финансовая эффективность деятельности образовательного учреждения в разрезе структурных подразделений и направлений деятельности; достоверность управленческой отчетности о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения; соблюдение действующего законодательства и требований регулирующих органов в части учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Реализация этих целей позволит обеспечить рациональное, эффективное использование вузом государственных средств и обеспечить продуктивное использование других ресурсов бюджетного образовательного учреждения. При исследовании сущности системы внутреннего контроля доходов и расходов необходимо установить формы контроля. Общепринятыми формами системы внутреннего контроля является ее структурно-функциональная форма или контрольное подразделение, которое может быть организовано как служба внутреннего аудита, служба внутреннего контроля и контрольно-ревизионная служба. Сравнительные характеристики перечисленных служб представлены в таблице 1.2. Анализ данных таблицы 1.2. позволяет сделать вывод, что целесообразно организовать контрольное подразделение бюджетного образовательного учреждения как службу внутреннего контроля. Поскольку именно служба внутреннего контроля позволит анализировать бизнес-процессы бюджетного образовательного учреждения, что является необходимым условием для создания эффективной системы внутреннего контроля доходов и расходов. 40 Таблица 1.2. - Сравнительные характеристики служб внутреннего аудита, внутреннего контроля и контрольно-ревизионной службы56 Характеристика Служба внутреннего аудита Цель Повышение эффективности деятельности организации Основные заказчики (клиенты) Специфика Совет директоров и высшее исполнительное руководство Ориентация на перспективу, т.е. на анализ бизнеспроцессов и выявление рисков Служба внутреннего контроля Построение и поддержание эффективной службы контроля Линейное (операционное) руководство Анализ бизнес процессов в целях построения системы контроля Контрольно-ревизионная служба Недопущение неэффективного использования ресурсов, выявление и предотвращение злоупотреблений Высшее исполнительное руководство Ориентация на ретроспективу, т.е на уже произошедшие события и их последствия Для того, чтобы раскрыть специфику системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения необходимо исследовать ее основные функции. Кожуров И.Н. в статье «Место внутреннего контроля в системе управления предприятием» выделяет предупредительную, регулятивную и оценочно-аналитическую57. Предупредительная функция системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения проявляется при постановке задачи перед этой системой и планировании действий для решения указанной задачи. Контроль в реализации этой задачи позволит выявить на этапе прогнозирования и планирования дополнительные финансовые резервы вуза и пресечь попытки нерационального использования средств. Таким образом, контроль носит предупреждающий характер и способствует предупреждению ошибок в будущем. Регулятивная функция реализуется в ходе совершения хозяйственных операций. Контроль, опираясь на данные управленческого учета и первичных 56 Кабашкин В.А. Повышение роли внутреннего аудита и контроля в условиях рыночной экономики [Электронный ресурс] / В.А. Кабашкин , В.А. Мышов // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 13. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 57 Кожуров В.И. Место внутреннего контроля в системе управления предприятием» [Электронный ресурс] / Кожуров В.И// Интернет-журнал АТиСО. 2007. Режим доступа: http://www.erej.ru/Articles/2007/Kozhurov.pdf. 41 документов, позволит оперативно реагировать на любую ситуацию и корректировать принятые решения. Это позволить избежать дополнительных расходов. Оценочно-аналитическая функция проявляется при осуществлении анализа и оценки результатов деятельности вуза. По результатам такого анализа, можно сделать вывод, об адекватности системы внутреннего контроля и разработать рекомендации по ее совершенствованию. Содержание системы внутреннего контроля доходов и расходов определяется ее субъектами и объектами. «Внутренний контроль организации – это осуществление субъектами организации, наделенными соответствующими полномочиями, либо в автоматическом режиме, заданном указанными субъектами, и под их управлением, следующих действий: определение фактического состояния или действия управляемого звена системы управления организацией; сравнение фактических данных с требуемыми, то есть с базой для сравнения, принятой в организации, либо заданной извне, либо основанной на рациональности; оценка отклонений, превышающих предельно допустимый уровень на предмет степени их влияния на аспекты функционирования организации; выявление причин данных отклонений»58. В.В. Бурцев дает более точное понятие субъекта внутреннего контроля. Субъектом системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении можно рассматривать работника вуза, который совершает контрольные мероприятия при исполнении возложенных на него обязанностей либо только на основании соответствующих прав. У субъектов системы внутреннего контроля может быть разная степень участия в деятельности по осуществлению контроля. Поэтому предлагаем выделить следующие уровни субъектов системы внутреннего контроля. Субъекты первого уровня – руководители высшего звена вуза (ректор), который 58 Бурцев В.В. Управленческий контроль / В.В. Бурцев [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http:// www.upruchet.ru / artides / 2005/4/4341.htm.l 42 осуществляет контроль непосредственно или косвенно (с помощью руководителей служб). Субъекты второго уровня – сотрудники бюджетного образовательного учреждения, которые выполняют контрольные функции для реализации служебных обязанностей (служба бухгалтерского учета, плановоэкономические отделы). Субъекты третьего уровня – сотрудники отделов службы внутреннего контроля. В их прямые обязанности входит осуществление контроля. Объект направлены системы внутреннего контроля представляет собой то, на что контрольные действия. Исходя из задач системы внутреннего контроля доходов и расходов, ее объектами являются доходы и расходы бюджетного образовательного учреждения. Ключевым условием функционирования системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения является соблюдения принципов, то есть правил, охватывающих конкретную деятельность вуза. Бурцев В.В. выделяет 10 основных принципов: ответственности, сбалансированности, своевременности сообщения о выявленных отклонениях лицам, непосредственно принимающим решения, интеграции, соответствия, постоянства, одобрения, комплексности, согласование распределения пропускных обязанностей, способностей разрешения различных и звеньев внутреннего контроля59. Соколов Б.Н., Рукин В.В их дополняют следующими принципами: подконтрольности недопущения сосредоточения заинтересованности каждого прав руководства субъекта, контроля организации в в ущемления руках интересов, одного наиболее лица, эффективном функционировании СВК, неснижения эффективности работы контролируемых подразделений целесообразности, во время осуществления мероприятий контроля, расстановки приоритетов в соответствии с рисками, 59 Бурцев В.В. Управленческий контроль / В.В. Бурцев [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http:// www.upruchet.ru / artides / 2005/4/4341.html. 43 единичной ответственности, замещения60. Бабошина Э.С., Солдатов А.А. в статье «Процедуры и методы внутреннего контроля государственного образовательного учреждения» выделят также принцип законности, объективности61. Исходя из содержания перечисленных принципов, их можно разбить на три основные группы: общие эффективности принципы; деятельности принципы, направленные учреждения; принципы, на повышение связанные с распределением обязанностей. В приложении А приведены принципы системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении, соблюдение которых является основным критерием ее эффективности. Эффективное функционирование системы внутреннего контроля доходов и расходов возможно при условии соблюдения основных требований к организации системы внутреннего контроля. В экономической литературе выделяются различные требования к внутреннему контролю62. Учитывая общепринятые требования к системе внутреннего контроля, задачи системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения и основные принципы этой системы, а также особенности функционирования деятельности вуза сформулируем основные требования к системе внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Главным условием эффективного функционирования системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения являются заинтересованность высшего руководства бюджетного образовательного учреждения в надлежащем исполнении контрольных функций 60 Соколов Б.Н. Системы внутреннего контроля (организация, методики, практика) / Б.Н. Соколов, В.В. Рукин. - М.: ЗАО «Издательство «Экономика», 2007 . С. 16 - 19. 61 Бабошина Э.С. Процедуры и методы внутреннего контроля государственного образовательного учреждения / Э.С. Бабошина, А.А. Солдатов // Вектор науки Тольяттинского государственного университета. – 2010.– № 2(12). с.124 62 Бурцев В.В. Управленческий контроль / В.В. Бурцев [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http:// www.upruchet.ru / artides / 2005/4/4341.html 44 за доходами и расходами вуза. Эффективное функционирование системы внутреннего контроля достигается только, если выполнение одним субъектом системы контрольных функций подконтрольно на предмет качества другому субъекту системы внутреннего контроля. Таким образом, руководитель службы внутреннего контроля должен быть подконтролен высшему руководству. В тоже время начальник отдела службы контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения должен быть подконтролен руководителю службы внутреннего контроля. К сотрудникам, выполняющим функции контроля, следует предъявлять требования компетентности, добросовестности, честности, объективности, конфиденциальности, профессионального поведения. Если сотрудники, в служебные функции которых входит осуществление внутреннего контроля, не обладают вышеуказанными характеристиками, то даже идеально организованная система внутреннего контроля доходов и расходов не сможет работать эффективно63. Для эффективного функционирования системы внутреннего контроля доходов и расходов необходимо выявлять и ставить под независимый контроль сферы потенциальных конфликтов интересов. Недопустимо закрепление одной и той же контрольной функции за несколькими субъектами контроля, так как это неизбежно приведет к безответственности, затрате излишних сил и средств. Также необходимо обеспечить разделение несовместимых функций. В противном случае, учетные данные могут искажаться в пользу заинтересованных лиц. В бюджетном образовательном учреждении необходимо создавать специальные условия, при которых любые отрицательные отклонения ставят конкретного работника или структурное подразделение в экономически невыгодное положение, что стимулирует их к устранению этих отклонений и вызвавших их причин. 63 Попова А.Д. Внутренний контроль в бюджетном образовательном учреждении // Финансовые исследования – 2012. – №3. – №3 .с.32. 45 Некоторые субъекты системы внутреннего контроля могут временно выбывать. Причиной временного выбытия сотрудника, осуществляющего контроль за доходами и расходами, может быть его болезнь, ежегодный оплачиваемый отпуск и другие причины. Для эффективного функционирования системы внутреннего контроля доходов и расходов временное выбытие отдельных субъектов системы внутреннего контроля не должно прерывать контрольные процедуры или затруднять их выполнение. Внутренний контроль должен осуществляться на основе четкого взаимодействия всех подразделений и служб организации. Методики и программы, применяемые в работе системы внутреннего контроля доходов и расходов должны быть целесообразны и рациональны. В результате их применения не должна снижаться эффективность работы контролируемых объектов. Внутренний контроль в бюджетном образовательном учреждении должен быть построен таким образом, чтобы он мог быстро настраиваться на решение новых задач, возникающих перед системой управления в результате изменения внешних и внутренних условий ее функционирования64. Необходимым условием эффективного функционирования внутреннего контроля является тщательный отбор объектов внутреннего контроля. Управленческим контролем должны быть охвачены объекты различного типа. В тоже время тотальный контроль над текущими малозначительными операциями не рационален. Контроль также должен быть рационален и не вызывать излишних затрат труда и средств65. Эффективность системы внутреннего контроля доходов и расходов напрямую зависит, во-первых, от наличия, качества и уровня утвержденных регламентов, которыми руководствуется данная система, во-вторых, от точного выполнения субъектами системы внутреннего контроля доходов и расходов 64 Попова А.Д. Внутренний контроль в бюджетном образовательном учреждении // Финансовые исследования – 2012. – №3. – №3. с. 32 65 Попова А.Д. Внутренний контроль в бюджетном образовательном учреждении // Финансовые исследования – 2012. – №3. – №3. с. 32. 46 бюджетного образовательного учреждения этих регламентов. В качестве регламента может быть принятое и утвержденное бюджетным образовательным учреждением положение о системе внутреннего контроля доходов и расходов вуза. Исследование внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении показало, что он является процессом, осуществляемым Ученым советом, ректором, ректоратом и всеми остальными сотрудниками, в достаточной и оправданной мере обеспечивающим достижение вузом следующих целей: целесообразность и финансовая эффективность деятельности вуза в разрезе структурных подразделений и направлений деятельности; достоверность управленческой отчетности о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения; соблюдение действующего законодательства и требований регулирующих органов в части учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. В ходе исследования было установлено, что система внутреннего контроля доходов и расходов выполняет предупредительную, регулятивную и оценочно-аналитическую функции. Исследование системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении позволило определить ее объекты и субъекты, принципы, требования, выполнение которых является залогом успешного ее функционирования. Система внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения обеспечивает возможность принятия эффективных управленческих решений и их исполнение, а также помогает скорректировать деятельность бюджетных образовательных учреждений и отдельных структурных подразделений, дает возможность устанавливать какие именно службы и структурные подразделения или направления деятельности способствуют достижению намеченных целей и достижению результативности учреждений. работать Если система внутреннего контроля доходов и расходов будет эффективно, это во многом ограничит риски хозяйственной 47 деятельности. Для нужд системы внутреннего контроля доходов и расходов используют данные управленческого учета доходов и расходов. Исследование теоретических аспектов формирования управленческого учета и внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях определило необходимость в развитии методики управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. 48 ГЛАВА 2 МЕТОДИКА И ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БЮДЖЕТНЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ 2.1. Развитие методики управленческого учета доходов в бюджетных образовательных учреждениях Одной из основных задач управленческого учета доходов и расходов является подготовка информации о доходах вуза в разрезе видов деятельности и источников финансирования для должностных лиц бюджетного образовательного учреждения. В параграфе 1.2 настоящего исследования установлено, что доходы вуза являются объектом управленческого учета доходов и расходов, которые целесообразно учитывать в разрезе бизнес-процессов. Поэтому методика учета доходов отражает организацию учета в разрезе бизнеспроцессов бюджетных образовательных учреждений и объединяет три этапа: расчет показателей доходов, отражение их на счетах, формирование регистров учета. Первый этап включает расчет основных показателей доходов: доходы будущих периодов, фактические и кассовые доходы для каждого бизнес-процесса бюджетного образовательного учреждения. Основным видом деятельности бюджетного образовательного учреждения является оказание образовательных услуг. Поэтому рассмотрим методику расчета доходов от образовательной деятельности более подробно. будущих Размер доходов периодов за весь период обучения можно определить исходя из заключенных договоров, поскольку в них определена сумма за оказание полного объема образовательных услуг. Предлагаем следующую формулу расчета. 49 n ДБПП = ∑ Д i= 1 (2.1) где: ДБПП – доходы будущих периодов за весь период обучения, руб.; Д – сумма в договоре за оказание полного объема образовательных услуг, руб.; i – количество договоров, шт. Доходы будущих периодов за учебный год рассчитываются исходя из численности контингента и размера платы за обучение по следующей формуле расчета: m ДБП = ∑ ( П j∗ к) j= 1 (2.2) где: ДБП – доходы будущих периодов за учебный год, руб.; j - количество специальностей, шт.; Пj - плата за обучение по j специальности, руб.; к – контингент по по j специальности, чел. Доходы будущих периодов следует рассчитывать в разрезе каждого студента за весь период обучения и за учебный год. Этот процесс целесообразно осуществлять перед началом учебного года, когда уже известна численность контингента в новом учебном году для каждой специальности, формы обучения и курса в соответствии с приказами о зачислении и переводе на следующий курс и суммы платы за обучения. Поскольку контингент в бюджетном образовательном учреждении очень динамичен, то величину доходов будущих периодов необходимо уточнять. Для уточнения доходов будущих периодов необходимо сумму прогнозируемого дохода уменьшить на неполученные доходы по отчисленным студентам и добавить доходы по восстановленным и вновь зачисленным студентам. 50 Методики расчета фактических доходов от образовательной деятельности могут быть различны. Рассчитать доходы бюджетного образовательного учреждения можно в зависимости от момента реализации. Анализ учетной практики вузов Ростовской области, позволил сделать вывод, что в качестве момента реализации образовательных услуг рассматривается момент окончания курса обучения в конце учебного года или отчисление студента в рамках учебного года по каким-либо причинам. Основным периодом, в рамках которого оказываются образовательные услуги, является учебный год: с 1 сентября по 31 августа следующего отчетного года. Студенты переводятся на следующий учебный курс переводным распоряжением, а отчисляются приказом. На основании этих документов определяется время оказания образовательных услуг, и доходы рассчитываются исходя из времени обучения66. Доходы также могут начисляться равномерно за каждый месяц в течение всего учебного года в разрезе конкретного студента. На величину дохода оказывает влияние размер оплаты за обучение, календарный период освоения образовательной программы и фактическое время оказания образовательной услуги в месяце. Предлагаем следующую формулу расчѐта дохода для каждого студента: Д = ПО : НСО x ФВ (2.3) где: Д - доход от оказания образовательных услуг студенту, руб.; ПО – плата за обучение одного студента, руб.; Н – нормативный срок обучения, дней; Ф – фактическое время оказания услуг в месяце, дней. Рассмотрим более подробно, что означает каждый элемент этой формулы. 66 Ковалева О.В Обоснование объектов управленческого учета государственных образовательных учреждений /Ковалева О.В., Попова А.Д.// Проблемы учета, анализа и аудита в условиях рынка: ученые записки. Вып.15/ Рост. гос. эконом. ун-т (РИНХ). – Ростов н/Д, 2010.с.46. 51 Размер платы за обучения по основным образовательным программам устанавливаются Ученым Светом ежегодно, а затем утверждаются приказом ректора. Нормативный срок обучения представляют собой календарный период освоения образовательной программы. Для студентов, по которым не было движения контингента нормативный срок определяется учебным планом. Нормативный срок обучения может определяться в соответствии с индивидуальным графиком учебного процесса, в случае если студент в течение учебного года отчислялся, переводился из другого учебного заведения, с одной образовательной программы на другую, восстанавливался для продолжения обучения в вузе или для прохождения итоговой государственной аттестации, менял форму обучения. Кроме того, студенты могут осваивать образовательные программы в сроки, превышающие нормативные или осваивать образовательные программы в сокращенные сроки. Индивидуальный график – документ, отражающий учебный план, по которому осваивается образовательная программа на основе индивидуализации ее содержания с учетом особенностей и образовательных потребностей конкретного обучающегося. Фактическое время оказания образовательной услуги определяется числом календарных дней, когда оказывается образовательная услуга. После расчета доходов по каждому студенту целесообразно определить итоговую величину доходов за месяц по следующей формуле: n ДО= ∑ Д студ k= 1 (2.4) где: ДО – общий доход за месяц, руб.; Д_студ - доход от оказания образовательных услуг студенту, руб.; к – количество студентов, чел. 52 Поскольку цены за обучение и нормативные затраты для разных специальностей и форм обучения неодинаковы, то доходы следует детализировать по этим основаниям. Фактические доходы от образовательной деятельности, осуществляемой за счет субсидий на выполнение государственного задания, определяются по факту их поступления. Кассовые доходы от образовательной деятельности равны сумме поступлений на лицевой счет субсидий на выполнения государственного задания и платы за обучение студентов. Поскольку бюджетными образовательными учреждениями осуществляется несколько видов деятельности, то порядок расчета доходов необходимо определить в рамках каждой из них. В таблице 2.1 приведен алгоритм расчета доходов от научной деятельности и сопутствующих услуг. Таблица 2.1. – Алгоритм расчета показателей дохода от научной деятельности Источник финансирования Показатель Алгоритм расчета субсидий на выполнение государственного задания фундаментальных исследований и прикладных исследований Доходы будущих периодов Равны сумме поступлений на лицевой счет Бизнеспроцесс основной Научная деятельность Вид деятельности и сопутствующих услуг67. 67 Составлено автором. Фактические Равны сумме указанной в отчете о целевом доходы использовании средств Кассовые доходы Равны сумме поступлений на лицевой счет субсидий 53 Источник финансирования Показатель Алгоритм расчета Бизнеспроцесс Вид деятельности Продолжение таблицы 2.1. Деятельность Доходы приносящая доход будущих периодов Рассчитываются по формуле: n ДБПО н= ∑ ДБП н i= 1 (2.5) где: ДБПО н - доходы будущих периодов от Научная деятельность основной Оказание сопутствующих услуг обеспечивающий научной деятельности, руб.; ДБП н – размер дохода, указанного в договоре на выполнение научноисследовательских работ, руб.; i – количество договоров, шт. Фактические Рассчитываются по формуле: n доходы ДО н= ∑ Дн i=1 (2.6) где: ДО н доходы от научной деятельности, руб.; Дн – размер дохода, указанного в акте выполненных работ, руб.; i – количество договоров, шт. Кассовые Равны сумме поступлений на лицевой счет доходы по договорам на выполнение научноисследовательских работ. Деятельность Доходы Рассчитываются по формуле: n приносящая доход будущих ДБПО = с ∑ ДБП с периодов i= 1 (2.7) где: ДБПО с - доходы будущих периодов от оказания сопутствующих услуг, руб.; ДБП с – размер дохода, указанного в договоре на оказание сопутствующих услуг, руб.; i – количество договоров, шт. 54 Показатель Алгоритм расчета Бизнеспроцесс Источник финансирования обеспечивающий Оказание сопутствующих услуг Вид деятельности Продолжение таблицы 2.1. Деятельность Фактические Рассчитываются по формуле: n приносящая доход доходы ДО с = ∑ Дс i= 1 (2.8) где: ДО с - доходы от оказания сопутствующих услуг, руб.; Дс – размер дохода, указанного в акте выполненных работ, руб.; i – количество договоров, шт. Кассовые Равны сумме поступлений на лицевой счет доходы по договорам на оказание сопутствующих услуг. Второй этап методики учета доходов характеризует их отражение на счетах. Учет доходов в системе бухгалтерского учета образовательных бюджетных учреждений осуществляется в соответствии с Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению». Согласно этому документу для учета фактических доходов используется счет 040110000 «Доходы текущего финансового года», для учета доходов будущих периодов используется счет 040140000 «Доходы будущих периодов»68. Степень аналитичности информации на этих счетах определяется в учетной политике вуза. Учет доходов это та система, которая присутствует в системе финансового учета для формирования финансовых результатов и та система, которая выступает 68 Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 55 частью управленческого учета и обеспечивает информацией процесс управления. Это взаимодействие отражено на рисунке 2.1. Финансовый учет доходов бюджетного образовательного учреждения Система учета доходов Управленческий учет доходов бюджетного образовательного учреждения Рисунок 2.1 – Взаимодействие управленческого и финансового учета в бюджетном образовательном учреждении69 Разрабатываемая методика должна учитывать возможности синтетического учета финансовой системы и возможности формирования различных показателей доходов в управленческом учете. В соответствии с Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» счета доходов имеют следующую структуру70: 1-17 разряд - код классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов; 18 разряд – источник финансирования; 19-21 разряд - код синтетического счета плана счетов бюджетного учета; 22-23 разряд - код аналитического счета плана счетов бюджетного учета; 24-26 разряд - код классификации операций сектора государственного управления. 69 Составлено автором. 70 Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 56 В соответствии с п. 4 Приказа Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» бюджетные образовательные учреждения вправе вводить дополнительные аналитические коды счетов, обеспечивающие формирование дополнительной информации, необходимой внутренним и внешним пользователям71. Поскольку бюджетное образовательное учреждение осуществляет несколько видов деятельности, а информация в рамках каждого из них детализируется по разным основаниям, то предлагаем в счетах доходов выделить 27-28 разряд – код вида деятельности. Для образовательной деятельности код 01, для научной деятельности код 02, для сопутствующих услуг код 03. Детализацию счетов предлагаем осуществлять по средствам разработанных справочников, которые будут прикрепляться к счетам доходов. Для каждого вида деятельности свой набор справочников. Предлагаем следующий перечень справочников: справочник направлений деятельности (для всех видов деятельности); справочник специальностей (для образовательной деятельности); справочник договоров на выполнение научно-исследовательских работ (для научной деятельности); справочник прочих договоров (для прочей деятельности). В целях повышения эффективности работы вуза большое значение имеет выделение центров ответственности доходов. Центры ответственности доходов в бюджетном образовательном учреждении определяются организационной структурой вуза. Для образовательной деятельности центром ответственности доходов могут быть факультеты, филиалы вуза. К центрам ответственности доходов от научной деятельности могут относиться научно-исследовательские центры. Центрами ответственности доходов сопутствующих услуг могут являться типография, комбинат питания, общежитие, спортивно-оздоровительный лагерь. Для организации учета по центрам ответственности предлагаем разработать 71 Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 57 справочник структурных подразделений. Он будет отражаться в уровнях субконто72 организационной счетов доходов. Исследование структуры бюджетных образовательных учреждений Ростовской области, приведенной в приложении Б позволило выделить следующие элементы справочника: архив, библиотека, издательско-полиграфический комплекс, канцелярия, комбинат студенческого питания, научно-исследовательский институт, общежитие, правовое управление, управление бухгалтерского учета и планирования, учебнометодическое управление, управление кадров, управление компьютеризации учебной и административной деятельности, управление по молодежной политике и связям с общественностью, управление развития и эксплуатации имущественного комплекса, филиалы и факультеты. Для учета доходов, которые невозможно отнести на конкретное подразделение необходимо ввести элемент справочника – все подразделения. Учет доходов в разрезе структурных подразделений бюджетных образовательных учреждений позволит оценить эффективность работы каждого из них. Рассматриваемая система учета доходов позволит отражать информацию отдельно по видам деятельности, источнику финансирования, направлению деятельности, каждому структурному подразделению и по отдельной программе и мероприятию. Кроме того, это позволит легко делать выборки данных по определенному признаку, например по структурному подразделению, государственному заданию, программам, временным периодам и т.д. Для организации учета доходов будущих периодов необходимо разработать справочник уровней планирования, который будет соответствовать счету 04014013001 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг в образовательной деятельности». Таким образом, рассматриваемая методика учета доходов предполагает учет доходов будущих периодов в разрезе уровней 72 Субконто — аналитический признак счета бухгалтерского учѐта. Низший иерархический элемент в структуре счетов. Используется в бухгалтерских программах. 58 планирования: текущий учебный год, весь период обучения. Алгоритм учета доходов представлен на рисунке 2.2. При зачислении студента на счетах отражаются доходы будущих периодов за весь период обучения В начале учебного года начисляются доходы будущих периодов текущего учебного года в размере стоимости обучения за год; доходы будущих периодов за весь период обучения сторнируются в размере доходов будущих периодов текущего учебного года; доходы будущих периодов за весь период обучения корректируются в соответствии с уровнем инфляции. Ежемесячно начисляются фактические доходы; доходы будущих периодов за учебный год сторнируются в размере начисленных фактических доходов. Конец учебного года Рисунок 2.2 – Алгоритм учета доходов от образовательной деятельности в бюджетном образовательном учреждении73 При отчислении студента до окончания срока обучения алгоритм учета доходов меняется. Этот алгоритм проиллюстрирован рисунком 2.3. Таким образом, счет 04014013001 элемент: текущий учебный год будет закрываться в конце учебного года, счет 04014013001 элемент: весь период обучения будет закрываться в момент отчисления студента. 73 Составлено автором. 59 При зачислении студента на счетах отражаются доходы будущих периодов за весь период обучения В начале учебного года начисляются доходы будущих периодов текущего учебного года в размере стоимости обучения за год; доходы будущих периодов за весь период обучения сторнируются в размере доходов будущих периодов текущего учебного года; доходы будущих периодов за весь период обучения корректируются в соответствии с уровнем инфляции. Ежемесячно начисляются фактические доходы; доходы будущих периодов за учебный год сторнируются в размере начисленных фактических доходов. Отчисление студента начисляются фактические доходы; доходы будущих периодов за учебный год сторнируются в размере начисленных фактических доходов. доходы будущих периодов за весь период обучения сторнируются полностью Рисунок 2.3 – Алгоритм учета доходов от образовательной деятельности в бюджетном образовательном учреждении при отчислении студента до окончания срока обучения74 Корреспонденция счетов, отражающая рассматриваемую методику для образовательных услуг, а также начисление доходов в рамках других видов деятельности приведена в приложении В. Для организации учета доходов в рамках субсидий на выполнение государственного задания фундаментальных исследований и субсидий на выполнение государственного задания прикладных исследований необходимо определить момент начисления субсидий. Н. Курочкина в статье «Особенности планирования и 74 Составлено автором. учета субсидий на выполнение государственного 60 (муниципального) задания» считает, что субсидии могут начисляться по факту поступления денежных средств или по факту достижения цели75. На наш взгляд, целесообразно применять оба этих варианта. По факту поступления субсидий на выполнение государственного задания фундаментальных исследований и прикладных исследований начислить доходы будущих периодов, а по факту достижения цели начислить соответствующие фактические доходы. При этом доходы будущих периодов сторнируются на сумму фактических доходов. Основанием для отражения субсидий в составе фактических доходов Н. Курочкина рекомендует считать отчет о целевом использовании средств76. День утверждения этого отчета будет считаться датой признания субсидий в доходах учреждения. Такой вариант начисления доходов позволит контролировать перечисленные денежные средства учреждению. Учет доходов от научных исследований, осуществляемых путем выполнения хоздоговорных работ, рекомендуем вести в разрезе каждого договора. Момент начисления фактических доходов от выполнения хоздоговорных работ определяется актом выполнения работ, а момент начисления доходов будущих периодов – договором. Кассовые доходы от выполнения фундаментальных и прикладных исследований государственного задания учитываются в размере соответствующей субсидии в момент поступления их на лицевой счет бюджетного образовательного учреждения. Учет доходов от оказания сопутствующих услуг, осуществляемых путем выполнения хоздоговорных работ, рекомендуем вести в разрезе каждого договора. Момент начисления фактических доходов определяется актом 75 Курочкина Н. Особенности планирования и учета субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания [Электронный ресурс] / Н. Курочкина // Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение. - 2012. - N 9. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 76 Курочкина Н. Особенности планирования и учета субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания [Электронный ресурс] / Н. Курочкина // Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение. - 2012. - N 9. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 61 выполнения работ, а момент начисления доходов будущих периодов – договором. Кассовые доходы по таким видам услуг, учитываются в размере поступления денежных средств на лицевой счет бюджетного образовательного учреждения. Третий этап методики учета доходов включает в себя отражение показателей доходов в регистрах управленческого учета доходов и расходов. В приложении Г приведен регистр управленческого учета доходов и расходов, в котором доходы будущих периодов отражаются в разрезе текущего года и всего срока обучения по каждому студенту. Расчет фактических расходов от образовательной деятельности осуществляется в регистре управленческого учета доходов и расходов – Карточка начисления доходов от образовательной деятельности за (период), который приведен в приложении Д. Рассмотренная методика учета доходов от образовательной деятельности позволяет соотносить фактические доходы, доходы будущих периодов и кассовые доходы в разрезе каждой специальности, структурного подразделения и студента. Если сумма дохода будущего периода текущего года и дохода фактического по конкретному студенту будет больше кассового дохода по этому студенту, то значит образовалась текущая дебиторская задолженность. Если сумма дохода будущего периода текущего года и дохода фактического по конкретному студенту будет меньше кассового дохода по этому студенту, это означает, что образовалась текущая кредиторская задолженность. Дебиторская и кредиторская задолженность прошлых лет определяется для группы студентов, которые были отчислены или окончили обучения. Если сумма фактического дохода по отчисленному студенту будет больше кассового дохода по этому студенту, то это означает, что образовалась дебиторская задолженность прошлых лет. Если сумма фактического дохода по отчисленному студенту будет меньше кассового дохода по этому студенту, это свидетельствует об образовании кредиторской задолженности прошлых лет. Поскольку в рамках управленческого учета доходов и расходов выделены доходы будущих периодов за весь период обучения, то 62 можно рассчитать дебиторскую задолженность будущих периодов. Этот показатель определяется в соответствии со следующей формулой: ДЗ_буд пер = ДБД_пос – ДБД _туг – ДН – ДК, где (2.9) где: ДЗ_буд пер – дебиторская задолженность будущих периодов по студенту; ДБД_пос – доходы будущих периодов, начисленные за весь период обучения по студенту; ДБД _туг - доходы будущих периодов, начисленные за текущий учебный год по студенту; ДН – начисленные фактические доходы по студенту; ДК – поступившие кассовые доходы по студенту. Предлагаемая методика по учету доходов в бюджетных образовательных учреждениях позволяет формировать доходы вуза в разрезе видов деятельности, источников финансирования, структурных подразделений, отдельных образовательных программ и мероприятий. Такая система полностью отражает структуру доходов бюджетного образовательного учреждения. Ее данные можно использовать для принятия управленческих решений, для оценки экономической самостоятельности вуза и вклада каждого структурного подразделения в общий результат. Это позволит в случае необходимости повлиять на результаты работы подразделения сработавшего неэффективно. В отношении таких подразделений руководство бюджетного образовательного учреждения сможет принять меры, повышающие результативность работы. Предлагаемая методика предполагает сопоставление различных показателей доходов от образовательной, научной деятельности и оказания сопутствующих услуг. Сопоставляя, различные показатели доходов можно осуществлять контроль за дебиторской и кредиторской задолженностью в разрезе каждого источника финансирования и договора. 63 2.2. Обоснование оптимального метода управленческого учета расходов в бюджетных образовательных учреждениях В соответствии с Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» расходы в бюджетном образовательном учреждении делятся на прямые, накладные и общехозяйственные. Согласно этому документу для учета расходов используют следующие счета: 0 109 61 000 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг»; 0 109 71 000 «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг»; 0 109 81 000 «Общехозяйственные расходы»; 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года»77. Структура перечисленных счетов приведена на рисунке 2.4. Х ХХХ ХХ ХХХ ХХ Код вида деятельности Код КОСГУ Код вида расходов Код счета Код источника финансирования Рисунок 2.4 – Структура счетов, на которых учитываются расходы бюджетного образовательного учреждения78 Счетам расходов бюджетного образовательного учреждения соответствуют следующие справочники: справочник направлений деятельности, справочник специальностей, справочник договоров, справочник структурных подразделений. 77 Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 78 Составлено автором. 64 Ковалева О.В. в статье «Системный учет доходов и расходов по образовательным услугам в рамках управленческого учета вузов» рассматривает методику, в которой прямые расходы в течение отчетного месяца отражаются в разрезе направлений деятельности - высшее образование, на счете 2.109.61 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг». Это связано с тем, что данные расходы проблематично отнести на конкретную специальность, так как их количество может превышать несколько десятков. Преподаватели закрепляются за кафедрами, которые относятся к конкретному факультету. Одному преподавателю педагогическая нагрузка может планироваться на разных факультетах. Поэтому прямые расходы являются условно прямыми79. В качестве базы распределения расходов можно использовать доходы по специальности. По мнению автора, применение этой базы обосновано, поскольку этот показатель позволит наиболее достоверно соотнести прямые расходы вуза с доходами в разрезе специальностей. Ведомость распределения прямых расходов бюджетного образовательного учреждения приведена в таблице 2.2. Таблица 2.2. - Ведомость распределения прямых расходов образовательной деятельности бюджетного образовательного учреждения за (период) 80 Специальность КОСГУ 211 Сумма распределенных расходов, руб. Рп1 Общая сумма Доходы, расходов, руб. руб. Sобщ Д1 Специальность 1 Коэффициент распределения Специальность 2 211 Рп2 Sобщ Д2 К2 Специальность 3 211 Рп3 Sобщ Д3 К3 К1 79 Ковалева О.В. Системный учет доходов и расходов по образовательным услугам в рамках управленческого учета вузов [Электронный ресурс] / О.В. Ковалева // Бухгалтер и закон. - 2014. - N 2. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 80 Составлено автором. 65 Продолжение таблицы 2.2. Специальность КОСГУ 211 Сумма распределенных расходов, руб. Рп4 Общая сумма Доходы, расходов, руб. руб. Д4 Sобщ Специальность 4 Коэффициент распределения Специальность 5 211 Рп5 Sобщ Д5 К5 Специальность 6 211 Рп6 Sобщ Д6 К6 Специальность 7 211 Рп7 Sобщ Д7 К7 Специальность 8 211 Рп8 Sобщ Д8 К8 Специальность 9 211 Рп9 Sобщ Д9 К9 … … … … … … К4 Показатель в таблице 2.2. Sобщ соответствует общей сумме прямых расходов по коду 211, показатели Дi соответствуют доходам специальностей, показатели Кi и Рпi являются расчетными. Кi является коэффициентом распределения, который рассчитывается по формуле: Ki= Дi n ∑ Дi (11) 1 где: Ki – коэффициент распределение i специальности; Дi - доходы i специальности, руб.; n – количество специальностей, шт.; Показатель Рпi соответствует сумме распределенных прямых расходов и рассчитывается коэффициент как произведение распределения. общей Прямые суммы расходы прямых по расходов другим на КОСГУ рассчитываются по аналогичной методике. Пример заполненного регистра по данным ФГБОУ ВПО «РГЭУ (РИНХ)» «Ведомость распределения прямых 66 расходов образовательной деятельности бюджетного образовательного учреждения» приведен в Приложении Е. Накладные расходы бюджетного образовательного учреждения аккумулируются на счете 2.109.71 «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг» по подразделениям в течение месяца. Эти расходы в конце месяца могут относиться сразу на расходы текущего года или на прямые расходы. Отнесение накладных расходов на прямые приведет к неточности расчетов и усреднению показателей, поскольку прямые расходы подлежат дальнейшему распределению. Поэтому предлагаем накладные расходы сразу относить на расходы текущего финансового года, предварительно их, распределив, в соответствии с доходами каждой специальности. Пример заполненного регистра по данным ФГБОУ ВПО «РГЭУ (РИНХ)» «Ведомость распределения накладных расходов образовательной деятельности бюджетного образовательного учреждения» приведен в Приложении Ж. Расходы от научной деятельности предлагаем разделять на прямые, накладные и общехозяйственные. Прямые расходы будем относить прямо по договору. В конце месяца прямые расходы закрываются проводками на расходы текущего финансового года от научной деятельности. Накладные расходы будут аккумулироваться на счете 2.109.71«Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг» в разрезе подразделений. В конце месяца накладные расходы распределяются пропорционально доходам в регистре управленческого учета «Ведомость распределения накладных расходов научной деятельности бюджетного образовательного учреждения за (период)». Расходы сопутствующих услуг также будем делить на прямые, накладные и общехозяйственные. Прямые расходы будут накапливаться на счетах 2.109.61 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг» в разрезе договоров, а в конце месяца списываться на расходы текущего финансового года. Накладные расходы будут учитываться на счете 2.109.71 «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг» в разрезе подразделений. В конце месяца накладные 67 расходы распределяются пропорционально доходам. А затем относятся на расходы текущего финансового года. Современное бюджетное образовательное учреждение имеет сложную структуру, оказывает Общехозяйственные большое расходы количество бюджетного различных видов образовательного услуг. учреждения включают расходы на управление, обслуживание и организацию деятельности вуза. Такие расходы относятся ко всем видам деятельности, осуществляемые бюджетным образовательным учреждением. Универсальным показателем для всех видов деятельности является сумма начисленных доходов. Поэтому общехозяйственные расходы предлагаем распределять пропорционально этому показателю в регистре управленческого учета «Ведомость распределения общехозяйственных расходов бюджетного образовательного учреждения за (период)». Пример заполненного регистра по данным ФГБОУ ВПО «РГЭУ (РИНХ)» «Ведомость распределения общехозяйственных расходов бюджетного образовательного учреждения» приведен в Приложении З. Общехозяйственные расходы от приносящей доход деятельности в течение отчетного месяца аккумулируются на счете 2.109.81 «Общехозяйственные расходы» в разрезе подразделений. Общехозяйственные расходы в конце отчетного месяца необходимо распределить и списать на расходы текущего финансового года от деятельности приносящей доход. Предложенная система учета расходов позволит выделить постоянные (общехозяйственные) расходы, поскольку именно они наиболее эффективный представляет собой путь снижения себестоимости услуг, оказываемых бюджетным образовательным учреждением. Постоянные расходы определяются спецификой деятельности и структурными особенностями бюджетного образовательного учреждения. Рассмотренная методика учета фактических расходов рисунке 2.5. отражена на 68 Прямые расходы База распределения: Доходы по специальности Накладные расходы Прямые расходы Накладные расходы База распределения: База распределения: Доходы по договору Доходы по специальности Фактические расходы от образовательной деятельности Фактические расходы от научной деятельности Общехозяйственные расходы База распределения: фактические доходы Фактические расходы от оказания сопутствующих услуг Прямые расходы Накладные расходы База распределения: Доходы по договору Рисунок 2.5 – Общая схема учета фактических расходов в бюджетном образовательном учреждении81 81 Составлено автором. 69 Для контроля за движением денежных средств необходимо выделять кассовые расходы. Кассовыми расходами считаются все суммы, списанные с лицевого счета бюджетного образовательного учреждения. С целью обеспечения контроля за расходами бюджетного образовательного учреждения, следует кассовые расходы разделять на прямые, накладные и общехозяйственные. В качестве принципа разделения расходов можно использовать порядок их формирования по отношению к бизнес-процессам бюджетного образовательного учреждения. Прямые кассовые расходы возникают в рамках основных бизнеспроцессов, накладные кассовые расходы соответственно в рамках обеспечивающих бизнес-процессов, общехозяйственные - при осуществлении управленческих бизнес-процессов вуза. Для обеспечения правильного отнесения расходов на соответствующие счета рассмотрим более подробно содержание кассовых расходов. К прямым кассовым расходам бюджетного образовательного учреждения относятся выплаты по оплаты труда по должностным окладам профессорскопреподавательского состава; выплаты по почасовой оплате труда профессорскопреподавательского состава; выплаты стимулирующего характера, установленные положением по оплате труда профессорско-преподавательского состава; выплаты на страховые взносы на заработную плату профессорско-преподавательского состава, оплата основных средств стоимостью до 40 000, эксплуатируемых в аудиториях, лабораториях, кафедрах, деканатах. К прямым кассовым расходам бюджетного образовательного учреждения следует отнести оплату расходных материалов используемых для оказания образовательных услуг. К накладным учреждения расходам бюджетного образовательного относятся оплата труда по должностным окладам учебно- вспомогательного установленные персонала; кассовым персонала; положением выплаты по оплате стимулирующего труда характера, учебно-вспомогательного перечисление страховых взносов на заработную плату учебно- вспомогательного персонала. Накладными кассовыми расходами являются также 70 оплата основных средств стоимостью до 40 000 рублей структурных подразделений, обеспечивающих учебный процесс. К накладным кассовым расходам бюджетного образовательного учреждения следует отнести оплату командировочных расходов профессорско-преподавательского состава. К общехозяйственным кассовым расходам бюджетного образовательного учреждения оплаты труда по должностным окладам административно- управленческого и обслуживающего персонала; выплаты компенсационного характера административно-управленческого и обслуживающего персонала; выплаты стимулирующего характера, установленные труда административно-управленческого и положением по оплате обслуживающего персонала; перечисление страховых взносов на заработную плату административноуправленческого и обслуживающего персонала. Общехозяйственными расходами являются также оплата основных средств служб, не относящихся непосредственно к учебному процессу. В состав общехозяйственных кассовых расходов включаются оплата командировочных управленческого персонала, оплата связанная с использованием административно- коммунальных услуг и оплата счетов, имущества бюджетного образовательного учреждения. В соответствии с Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» учет кассовых расходов ведется на забалансовом счете 18 «Выбытие денежных средств со счетов учреждения». Предлагаем для учета кассовых расходов применять его, предусмотрев в структуре код источника финансирования, код забалансового счета плана счетов бюджетного учета; код вида расходов; код классификации операций сектора государственного управления и код вида деятельности. Структура счета кассовых расходов проиллюстрирована на рисунке 2.6. Коды к счету приведены в приложении И. 71 Х 18 ХХ ХХХ ХХ Код вида деятельности Код КОСГУ Код вида расходов Код забалансового счета Код источника финансирования Рисунок 2.6 – Структура счета «Кассовые расходы» 82 Такая структура счета позволит вести учет кассовых расходов в разрезе видов деятельности, источников финансирования, кода классификации операций сектора государственного управления. Кроме того, кассовые расходы будут делиться на прямые, накладные и общехозяйственные. Счетам по учету кассовых расходов будут соответствовать те же справочники, что и для фактических расходов. Это позволит обеспечить детализацию информации в рамках определенной программы, специальности, договора, структурного подразделения. Таким образом, забалансовые счета кассовых расходов будут иметь следующий общий вид: 0180000000 «Кассовые расходы». Соответственно счет прямых кассовых расходов, на котором будет учитываться выплаченная заработная плата за счет деятельности приносящей доход, будет выглядеть следующим образом: 2186121100 «Прямые кассовые расходы на заработную плату осуществляемые за счет средств деятельности приносящей доход». Корреспонденция счетов по учету расходов в бюджетном образовательном учреждении для каждого вида деятельности приведена в приложении Й. Согласно этой корреспонденции, на счете 04012000000 «Расходы текущего финансового года» будет аккумулироваться полная себестоимость услуг, а обороты счета 0180000000 «Кассовые расходы» представляют собой полные кассовые расходы. Предложенная методика позволяет также сопоставлять показатели расходов по их видам. Например, сопоставив обороты счета за месяц 82 Составлено автором. 72 счета 21096121101 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг от образовательной деятельности, осуществляемой от деятельности приносящей доход» и счета 2186121101 «Прямые кассовые расходы на заработную плату осуществляемые за счет средств деятельности приносящей доход», можно сравнить фактические расходы на оплату труда образовательной деятельности с кассовыми расходами. Сопоставляя различные счета можно выявить возможные отклонения. Это позволит осуществлять контроль за расходами бюджетного образовательного учреждения. В ходе исследования обоснован оптимальный метод управленческого учета расходов в бюджетном образовательном учреждении, который полностью отражает структуру расходов вуза и предусматривает дифференциацию расходов на прямые, накладные финансирования, подразделения и общехозяйственные направлений деятельности, в разрезе каждого источников структурного и по отдельной программе или мероприятию. Уровень детализации информации на счетах позволит легко делать выборки данных по определенному признаку, например по структурному подразделению, государственному заданию, программам, временным периодам и т.д. Такая система учета расходов позволит контролировать расходы вуза, осуществляемые за счет собственных средств и за счет субсидий на выполнение государственного задания. В рамках предлагаемой методики расходы бюджетных образовательных учреждений подразделяются на фактические и кассовые, которые в свою очередь делятся на прямые, накладные и общехозяйственные. Такая методика обеспечивает сопоставимость фактических и кассовых расходов, что позволяет эффективно регулировать расходы бюджетного образовательного учреждения. В ходе исследования были установлены базы распределения прямых, накладных и общехозяйственных расходов в разрезе видов деятельности. Так прямые и накладные расходы от образовательной деятельности распределяются в соответствии с доходами по специальности. Прямые расходы от научной 73 деятельности и от оказания сопутствующих услуг не подлежат распределению. Базой распределения накладных расходов является сумма договора. Общехозяйственные расходы распределяются в соответствии с начисленными доходами. Такая система учета расходов бюджетного образовательного учреждения позволит решать проблемы с выявлением наиболее точных показателей себестоимости услуг, формировать полную и достоверную информацию о расходах бюджетного образовательного учреждения, а также выявлять резервы снижения расходов бюджетного образовательного учреждения, определять факторы влияющие на изменения отдельных элементов расходов. 2.3. Особенности управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетных образовательных учреждениях Информация о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения, формируемая на основе данных управленческого учета доходов и расходов вуза отражается в управленческой отчетности. литературе В экономической понятие управленческой отчетности различно и многообразно. Управленческая отчетность, по мнению Г.А. Амучиевой, представляет собой «комплекс взаимосвязанных данных и расчетных показателей, отражающих функционирование организации как субъекта хозяйственной деятельности и сгруппированных в целом по организации и в разрезе структурных подразделений»83. Л.Н. Юндина расширяет это определение и считает, что «управленческая отчетность – система детальной конкретной информации об имуществе, капитале, обязательствах, доходах и расходах организации, 83 Амучиева Г.А. Формирование внутренней управленческой отчетности/ Г.А. Амучиева строительных организациях. – 2009. – № 12.с.18. // Бухучет в 74 хозяйственных процессах и их результатах, о внутренних и внешних факторах, оказывающих влияние на достигнутые результаты, необходимые управленческому персоналу для прогнозирования, планирования, организации, контроля и Зарубежные регулирования специалисты деятельности подходят к субъекта»84. хозяйствующего определению бухгалтерской управленческой отчетности с аналогичных позиций. К. Друри рассматривает управленческую отчетность как «комплекс взаимосвязанных данных и расчетных показателей, отражающих функционирование организации как субъекта хозяйственной деятельности, сгруппированных в целом по предприятию и структурным подразделениям»85. В приведенных определениях имеют место расхождения в используемых принципиальными. терминах. В основу всех определений Однако, они не являются управленческой отчетности положены единые подходы к ее содержанию и назначению. На основе анализа приведенных понятий «управленческой отчетности» выделим основные характеристики управленческой отчетности по расходам. Управленческая отчетность доходам и доходов и расходов направлена на формирование учетно-аналитической информации о доходах и расходах вуза с целью принятия управленческих решений. В состав управленческой отчетности по доходам расходам включаются учетные и расчетные показатели. «Учетный показатель - это объективно существующая величина, не зависящая от субъекта измерения показателя, определяемая произошедшими событиями и оцениваемая в соответствии с правилами внутренних регламентов организации»86. Расчетный показатель представляет собой соотношение нескольких учетных показателей. 84. Юдина Л.Н. Управленческая отчетность организации / Л.Н. Юдина // Экономический анализ. Теория и практика. – 2007. – № 15(96). – Режим доступа: http://www.lawmix.ru/bux/62410. 85 Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Учебное пособие для вузов/ К Друри, пер. с англ. под ред. Н.Д. Эриашвили; предисловие проф. П.С.Безруких. – 3-е изд., перераб. и доп. – М. Аудит, ЮНИТИ, 1998. с. 325. 86 Шапорова О. А. Бухгалтерская управленческая отчетность как система учетно-аналитической информации [Электронный ресурс]/ О.А. Шапорова, Е.А. Тюхова, Н.В. Куканова // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. - 2012. № 7– Режим доступа: http://www.uecs.ru/marketing/item/1460-2012-07-23-05-37-14 75 Управленческая отчетность по доходам и расходам составляется в целом по бюджетному образовательному учреждению, по видам деятельности, по отдельным структурным подразделениям, в разрезе специальностей, договоров, конкретных мероприятий. Это обстоятельство позволит оценить эффективность работы каждого структурного подразделения бюджетного образовательного учреждения и его видов деятельности. Таким образом, управленческая отчетность по доходам и расходам - это система учетных и расчетных показателей, которые сгруппированы в целом по вузу и в разрезе структурных подразделений, видов деятельности, специальностей, договоров, конкретных мероприятий, с целью формирования учетно-аналитической информации, необходимой руководству для эффективного управления деятельностью бюджетного образовательного учреждения. Управленческая отчетность по доходам и расходам является основным источником информации для принятия управленческих решений. Ее данные могут быть использованы для планирования различных показателей доходов и расходов вуза. Информация, содержащаяся в отчетности, всесторонне характеризует результаты деятельности вуза. По данным управленческой отчетности по доходам и расходам возможно провести комплексный внутренний экономический анализ деятельности вуза. Управленческая отчетность, отражающая доходы и расходы, позволяет отслеживать основные параметры функционирования бюджетного образовательного учреждения, а в случае возникновения отклонений от предполагаемых сценариев развития ситуации подавать о них сигнал пользователям информации. Поэтому управленческая отчетность по доходам и информационные потребности расходам должна оперативно удовлетворять всех ее пользователей. В таблице 2.3 представлены все пользователи управленческой отчетности доходов и расходов по уровням управления. Кроме того, определена потребность в информации для каждой группы пользователей. 76 Таблица 2.3.- Пользователи управленческой отчетности доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении87 Пользователи информации Потребность в информации Стратегическое руководство – уровень (ученый совет, ректорат) высший динамика показателей, характеризующих степень достижения стратегических целей вуза; динамика показателей функциональных направлений деятельности вуза; (руководители агрегированные показатели; Тактическое руководство служб, деканы) Оперативное руководство (заведующие показатели кафедр, отделов, лабораторий. кафедрами, старшие специалисты) Шапорова О.А., Тюхова О.А. Куканова Н.В. в статье «Бухгалтерская управленческая отчетность как система учетно-аналитической информации» выделяет следующие взаимосвязанные ключевые категории, которые характеризуют управленческую отчетность: форма управленческой отчетности, элемент управленческой отчетности, формат управленческой отчетности, раздел формы управленческой отчетности88. управленческой отчетности по В таблице 2.4. приведены категории доходам и расходам бюджетного образовательного учреждения. Таблица 2.4. - Категории управленческой отчетности по доходам и расходам бюджетного образовательного учреждения89 Наименование категории Форма управленческой доходам и расходам - отчетности по Характеристика категории данные, которые представлены в определенном формате в соответствии с внутренними регламентами вуза и характеризуют состояние соответствующего элемента управленческой отчетности. 87 Составлено автором. 88 Шапорова О. А. Бухгалтерская управленческая отчетность как система учетно-аналитической информации [Электронный ресурс]/ О.А. Шапорова, Е.А. Тюхова, Н.В. Куканова // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. - 2012. № 7– Режим доступа: http://www.uecs.ru/marketing/item/1460-2012-07-23-05-37-14. 89 Составлено на основе: Шапорова О. А. Бухгалтерская управленческая отчетность как система учетноаналитической информации [Электронный ресурс]/ О.А. Шапорова, Е.А. Тюхова, Н.В. Куканова // Управление экономическими системами: электронный научный журнал,2012. № 7– Режим доступа: http://www.uecs.ru/marketing/item/1460-2012-07-23-05-37-14. 77 Продолжение таблицы 2.4. Наименование категории Характеристика категории совокупность объектов (доходы и/или расходы Элемент управленческой отчетности по вуза), информация по которым отражается в доходам и расходам отчетности. Формат управленческой отчетности по способ расположения (представления) доходам и расходам – информации соответствующей формы отчетности, который обеспечивает удовлетворение информационных потребностей внутренних пользователей о состоянии элемента управленческой отчетности доходов и расходов. Раздел формы управленческой отчетности существенная часть формы управленческой доходов и расходов отчетности доходов и расходов, включающая в себя полный набор показателей, характеризующих какую-либо сторону элемента отчетности. С учетом этих категорий будем определять состав и содержание управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетном образовательном учреждении. Управленческая отчетность по доходам и расходам представляет собой совокупность форм и форматов, которые связаны между собой. Поэтому управленческая отчетность по доходам и расходам представляет собой некоторую целостность, которая имеет свою структуру. Управленческая отчетность по доходам и расходам представляет собой совокупность форм о каком-либо объекте (доходах или расходах) учета. В свою очередь каждая форма это несколько форматов, которые раскрывают объект (доходы или расходы) управленческой отчетности с какой – либо точки зрения, например, структуры или состояния. Формат содержит систему показателей, характеризующих объект управленческой отчетности. При формировании управленческой отчетности по доходам и расходам могут быть использованы следующие форматы: табличный, графический, текстовый и комбинированный. В табличном формате отчетности информация приводится в разработанных аналитических таблицах. Графический формат предполагает использование графиков и диаграмм. Текстовый формат представляет собой словестное описание показателей. Комбинированный формат 78 предполагает использование нескольких описанных форматов. Для выбора формата управленческой отчетности существуют некоторые общие рекомендации. Если в управленческой отчетности по доходам и расходам приводятся данные за небольшое количество периодов, то возможным является их табличная интерпретация. Отчетность, охватывающую продолжительный период времени целесообразно формировать в графической форме. При этом управленческая отчѐтность по доходам и расходам должна содержать словесное резюме, акцентирующая внимание пользователя информации на важные аспекты. Ю.А. Игошина в статье «Содержание управленческой отчетности и этапы ее постановки» приводит обзор требований к составлению управленческой отчетности, среди которых требование целесообразности, рентабельности, объективности, адресности, краткости, точности, оперативности и сопоставимости, надежности, достаточности, экономичности90. Выполнение этих требований обеспечит полезность и целесообразность информации о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения, что позволит формировать надежную информационную базу для обоснования управленческих решений. Согласно этим требованиям содержание формируемой информации о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения определяется целью ее подготовки. При этом затраты на ее подготовку не должны превышать полезность ее использования. Порядок подготовки и представления информации о доходах и расходах вузов должен препятствовать ее предвзятости, она должна быть доведена соответствующему центру ответственности с использованием адекватных средств коммуникации при соблюдении необходимого уровня конфиденциальности. В содержании управленческой отчетности не следует включать показатели, в которых нет необходимости, а степень погрешности представляемых 90 показателей отчетности не должна превышать уровня, Игошина Ю.А. Содержание управленческой отчетности и этапы ее постановки / Ю.А. Игошина // Вестник НГИЭИ. - 2012. - № 7. с. 18 -19. 79 влияющего на принимаемое на ее основе решение. Сроки представления управленческой отчетности о доходах и расходах должны соответствовать потребностям в управленческой информации для принятия решений. Информация, содержащаяся в управленческой отчетности, должна быть в большинстве случаев сопоставимой по времени, по подразделениям, программам и проектам вуза. Таким образом, принципы определяют теоретическую основу управленческой отчетности доходов и расходов, ее состав и структуру, а также порядок составления. Для того, чтобы установить особенности управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетном образовательном учреждении сравним ее с финансовой отчетностью. Показатели управленческой отчетности по доходам и расходам должны формироваться в развитие показателей финансовой отчетности. В соответствии с Приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н "Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений» определен состав бухгалтерской отчетности бюджетного учреждения91. В балансе государственного (муниципального) учреждения отражаются фактические показатели доходов и расходов в разрезе источников финансирования. В отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности показатели доходов и расходов содержаться плановые и кассовые вуза в разрезе источников финансового обеспечения и КОСГУ. В отчете о принятых учреждением обязательствах отражаются следующие показатели расходов: плановые расходы, фактические расходы, кассовые расходы в разрезе источников финансового обеспечения и КОСГУ. В отчет о финансовых результатах деятельности учреждения содержаться фактические показатели в разрезе источников финансового 91 Приказ Минфина России от 25.03.2011 N 33н (ред. от 26.10.2012) «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 80 обеспечения и КОСГУ. В состав пояснительной записки к балансу учреждения включены форме сведения по дебиторской и кредиторской задолженности. В этой содержатся расчетные показатели доходов и расходов, которые определяются как разница между фактическими и кассовыми доходами и расходами вуза. отчетности Практически все рассмотренные показатели в финансовой формируются в разрезе видов финансового обеспечения в соответствии с кодами сектора государственного управления. Бюджетные образовательные учреждения в целях реализации раздела V «Изменения в сфере высшего образования, направленные на повышение эффективности и качества услуг в сфере образования, соотнесенные с этапами перехода к эффективному контракту» Федерального закона от 29 декабря 2012 года N 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» обязаны заполнять формы мониторинга по основным направлениям деятельности бюджетного образовательного учреждении92.В этих формах содержаться показатели фактических доходов и расходов вуза в разрезе видов деятельности и источников финансового обеспечения. В соответствии с приказом Министерства образования и науки РФ от 14 июня 2013 г. № 462 «Об утверждении Порядка проведения самообследования образовательной организацией» бюджетные образовательные учреждения обязаны формировать отчеты по самообследованию93. Эти формы отчета вузы обязаны размещать на официальных сайтах. Исследование форм самообследования, размещенных на сайтах вузов Ростовской области, позволило установить, что требуется более детальная информации о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения. Детализация показателей доходов и расходов обеспечивается в управленческой отчетности. Управленческая отчетность доходов и расходов позволяет детализировать показатели в разрезе 92 Федеральный закон «Об образовании в Российской Федерации» [Электронный ресурс]: от 29.12.2012 N 273-ФЗ (ред. от 21.07.2014). – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 93 Приказ Минобрнауки России «Об утверждении Порядка проведения самообследования образовательной организацией» от 14.06.2013 N 462 [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 81 видов деятельности, структурных подразделений, конкретных программ, договоров и мероприятий. Кроме того, управленческая отчетность позволяет оценивать эффективность работы каждого структурного подразделения и их вклад в общие результаты. Структура и состав управленческой отчетности по доходам и расходам учитывает особенности бюджетного образовательного учреждения: многообразие видов деятельности, разные источники финансового обеспечения, коды сектора государственного управления. В состав управленческой отчетности включаются отчеты, которые отражают структуру доходов и расходов вуза, отчеты, в которых отражаются наиболее важные для успешного функционирования вуза факторы. В процессе осуществления вузом финансово-хозяйственной деятельности у пользователей управленческой отчетности возникает потребность в информации, отражающей более глубоко отдельные аспекты деятельности бюджетного образовательного учреждения. Поэтому в состав управленческой отчетности доходов и расходов могут включаться различные аналитические отчеты. В системе учета доходов и расходов возникает необходимость в различных вспомогательных расчетных формах. Их также необходимо включить в состав управленческой отчетности. Таким образом, всю управленческую отчетность доходов и расходов можно разделить на комплексные отчеты, отчеты по ключевым показателям, аналитические отчеты и вспомогательные расчетные формы. В комплексных отчетах отражается структура доходов и расходов по структурным подразделениям, отдельным программам, подпрограммам, заданиям. Отчеты по ключевым показателям - представляются на конкретную дату. В них отражаются наиболее важные для успешного функционирования вуза факторы: сравнение фактических доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения с запланированными; показатели дебиторской и кредиторской задолженности. Аналитические отчеты и записки готовятся по запросу руководства по мере возникновения потребности в них и более глубоко отражают отдельные аспекты деятельности. 82 Исходя из вышеизложенного, предлагаем структуру и состав управленческой отчетности доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении, приведенную в таблице 2.5. Таблица 2.5.- Структура управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетном образовательном учреждении94 Вид управленческой отчетности Комплексные отчеты Перечень управленческой отчетности Сводный регистр доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения; План финансово-хозяйственной деятельности бюджетного образовательного учреждения; Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения. Отчеты по Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного ключевым образовательного учреждения; показателям: Ведомость контроля за расходами бюджетного образовательного учреждения; Отчет по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам. Аналитические Отчет о начисленной заработной плате в разрезе категории персонала; отчеты и записки: Отчет о начисленной заработной плате руководителей служб; Отчет о командировочных расходах ППС в разрезе кодов сектора государственного управления. Вспомогате Ведомость распределения прямых расходов бюджетного образовательного льные отчеты: учреждения; Ведомость распределения накладных расходов научной деятельности бюджетного образовательного учреждения; Ведомость распределения общехозяйственных расходов от деятельности приносящей доход бюджетного образовательного учреждения. Анализ данных таблицы 2.5. позволил сделать вывод, что в комплексном отчете - сводный регистр доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения – отражаются показатели фактических доходов и расходов вуза. План финансово-хозяйственной учреждения содержит деятельности бюджетного образовательного плановые показатели доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. В комплексном отчете о кассовых доходах и 94 Составлено автором. 83 расходах бюджетного образовательного учреждения отражаются кассовые показатели доходов и расходов вуза. Для обеспечения полной информации о структуре доходов и расходов вуза предлагаем показатели доходов в рассматриваемых отчетах отражать в разрезе видов деятельности, источников финансирования, КОСГУ, структурного подразделения, специальности или договора. Расходы в этих отчетах будут отражаться по видам деятельности, источникам КОСГУ, финансирования, видам расходов, структурным подразделениям. Предлагаем комбинированный формат отчетов – данные о доходах и расходах вуза размещаются в таблицах и иллюстрируются диаграммами. Это обеспечит наглядность структуры доходов и расходов вуза. В состав отчета « Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения» и отчета «Ведомость контроля за расходами бюджетного образовательного учреждения» включим фактические и кассовые показатели доходов и расходов плановые, бюджетного образовательного учреждения. В процессе их сравнения в отчетах можно осуществлять контроль за деятельностью вуза. В «Отчете по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам» следует сравнивать фактические доходы с кассовыми доходами от оказанных образовательных услуг. Кроме того, необходимо учесть, что дебиторская задолженность имеет срок исковой давности (3 года), по истечении которого нет возможности предъявить иск к должнику. Учитывая этот факт, следует выделять показатели «текущая дебиторская задолженность» и «дебиторская задолженность прошлых лет». Необходимо учесть также, что в системе учета доходов они начисляются за весь период обучения как доходы будущих периодов. Оплата за обучение может производиться в рассрочку. Поэтому предлагаем отдельно отражать «дебиторскую задолженность будущих периодов». Для обеспечения контроля за дебиторской задолженностью управленческая отчетность должна содержать дату возникновения и мероприятия по ее погашению. Контроль за кредиторской задолженностью также осуществляется по данным управленческой 84 отчетности. Поскольку кредиторская задолженность подлежит списанию по истечению исковой давности, то необходимо в отчетности фиксировать дату ее возникновения и выделять показатели «текущая кредиторская задолженность» и «кредиторская задолженность прошлых лет». Управленческая отчетность, содержащая показатели дебиторской задолженности в государственном вузе, позволит ею управлять с целью минимизации ее объема. Процесс формирования управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетном образовательном законодательными и образовательному учреждении нормативными учреждению не актами. необходимо регламентируется Поэтому бюджетному самостоятельно разработать документ, регламентирующий управленческую отчетность доходов и расходов вуза. В процессе настоящего исследования разработан проект «Положение об управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетном образовательном учреждении» (Приложение К), который включает в себя 3 раздела: общие положения, порядок составления отчетности и заключительные положения. В первом разделе приводятся основные термины и определения, определяется область применения, устанавливаются требования к отчетности и ее состав. Понятийный аппарат раскрывается по основным категориям управленческой отчетности по доходам и расходам. Во втором разделе определяется порядок составления отчетности, сроки и периодичность управленческой предоставления. отчетности результативность всей Общим критерием – Сроки важный предоставления параметр, и периодичность который влияет на системы управленческого учета доходов и расходов. выбора периодов составления отчетности является своевременность принятия по данным отчетности управленческих решений, то есть когда управленческие решения способны предотвратить в начальной стадии развитие негативных тенденций или способствовать развитию позитивных тенденций. С некоторой степенью условности можно выделить три стандартных 85 временных периода, которые являются базовыми для организации учета и предоставления практически всей отчетности на предприятии: краткосрочная отчетность, среднесрочная отчетность, периодическая управленческая отчетность. Третий раздел содержит заключительные положения, которые касаются внесения изменений и дополнений в положение об управленческой отчетности о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения Приложения этого документа должны содержать все формы управленческой отчетности доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Исследование содержания управленческой отчетности по доходам и расходам позволило сделать вывод, что она является системой учетных и расчетных показателей, которые сгруппированы в целом по вузу и в разрезе структурных подразделений, конкретных мероприятий, информации, необходимой видов деятельности, специальностей, договоров, с целью формирования руководству для учетно-аналитической эффективного управления деятельностью бюджетного образовательного учреждения. В ходе исследования также были определены пользователи отчетности, ее структура и состав, а также разработано «Положение об управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетном образовательном учреждении». Использование «Положение об управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетном образовательном учреждении» позволит ее регламентировать. Внедрение управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетное образовательное учреждение позволяет скорректировать работу структурных подразделений и служб, быстро определять последствия отклонений от плана и принимать управленческие решения, улучшать финансовые показатели работы бюджетного образовательного учреждения за счет оперативного отслеживания отклонений фактических показателей своевременны решения. от плановых показателей и принимать 86 ГЛАВА 3. РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В БЮДЖЕТНЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ 3.1. Адаптация элементов системы внутреннего контроля доходов и расходов к специфике бюджетных образовательных учреждений В параграфе 1.3. установлено, что системы внутреннего контроля доходов и расходов определяются в соответствии с Концепцией COSO95. Согласно этой концепции система внутреннего контроля доходов и расходов содержит следующие элементы: контрольная среда, оценка риска, контрольные процедуры, информация и коммуникация, мониторинг. Большинство специалистов, исследующих организацию системы внутреннего контроля в государственном образовательном учреждении придерживаются такой же точки зрения. Э.С. Бабошина в статье «Реализация внутреннего контроля системы управления государственными образовательными учреждениями» выделяет следующие элементы системы внутреннего контроля: среда контроля, оценка рисков, контрольные процедуры, информация и коммуникация, мониторинг96. А. Гусев в статье «Об организации внутреннего контроля в учреждении» считает, что система внутреннего контроля может включать среду контроля, оценку рисков, контрольные процедуры, информацию и коммуникацию, мониторинг97. Поэтому обосновано установить следующие элементы системы внутреннего контроля 95 COSO (англ. The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission, Комитет организацийспонсоров Комиссии Тредвея) - добровольная частная организация, созданная в США и предназначенная для выработки рекомендаций для корпоративного руководства по важнейшим аспектам организационного управления, деловой этики, финансовой отчетности, внутреннего контроля, управления рисками компаний и противодействия мошенничеству. 96 Бабошина Э.С. Реализация внутреннего контроля системы управления государственными образовательными учреждениями / Э.С. Бабошина // Вектор науки ТГУ. Серия «Экономика и управление» . 2012. - № 1 (8). с. 10. 97 Гусев А. Об организации внутреннего контроля в учреждении [Электронный ресурс]/ А. Гусев // Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений. - 2013. - N 11. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 87 доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях: контрольная среда, оценка риска, контрольные процедуры, информация и коммуникация, мониторинг. Содержание элементов системы определяется особенностями деятельности бюджетных образовательных учреждений. Контрольная среда представляет собой совокупность процессов, операций, регламентов бюджетного образовательного бюджетных образовательных учреждений учреждения. относится К регламентам устав бюджетного образовательного учреждения, на основе которого описываются бизнес-процессы вуза, Положение о платных образовательных услугах и Положение о восстановлении, переводе и отчислении студентов. Эти документы являются ключевыми для определения величины доходов бюджетного образовательного учреждения. Основные расходы регламентируются Положением об оплате труда, Положением о командировании сотрудников, Учетной политикой управленческого учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Эти документы регулируют расходы вуза. Политика руководства и стиль управления системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении определяются отношением к ней ректора и проректоров по направлениям деятельности. Контрольная среда системы внутреннего контроля доходов и расходов содержит организационную структуру бюджетного образовательного учреждения. В ней могут быть выделены несколько уровней субъектов системы внутреннего контроля доходов и расходов. Исходя из которых, организационная структура бюджетных образовательных учреждений включает сотрудников учреждения; руководителей структурных подразделений учреждения; контрольные подразделения учреждения; ректора. Сотрудники учреждения осуществляют самоконтроль в соответствии с должностными обязанностями, установленными в их должностных регламентах. Руководители бюджетного образовательного учреждения структурных подразделений организуют и осуществляют внутренний контроль за процессами и операциями по формированию доходов и 88 расходов, которые осуществляют сотрудники их подразделений. Контрольные подразделения вуза организуют и осуществляют внутренний контроль за доходами и расходами бюджетного образовательного учреждения. Ректор определяет политику системы образовательных учреждений. внутреннего контроля бюджетных Взаимодействие контрольного подразделения (специалиста) доходов и расходов вуза в организационной структуре бюджетных образовательных учреждений Ростовской области проиллюстрировано в приложении Л. Такая структура позволит обеспечить независимость специалистов службы контроля от руководителей других структурных подразделений. Контроль за доходами и расходами будет осуществляться высококвалифицированными специалистами. Ректорат организует и осуществляет общую координацию работы структурных подразделений по организации и осуществлению внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. Контрольная среда бюджетного образовательного учреждения включает в себя характеристики служебных обязанностей сотрудников, ответственных за доходы и расходы бюджетного образовательного учреждения, и за их достоверный учет. На основе служебных обязанностей разрабатываются правила распределения обязанностей и полномочий сотрудников, ответственных за доходы и расходы вуза и их учет, которые предполагают установление иерархии подчиненности. Эффективность среды контроля может быть обеспечена соблюдением этических норм сотрудниками, осуществляющими управленческие и контрольные функции. Эти нормы определяются корпоративной культурой бюджетного образовательного учреждения и могут быть реализованы Кодексом этики бюджетного образовательного учреждения. Контрольная среда является фундаментом построения остальных компонентов системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. Неотъемлемой частью системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении является управления рисками. Риск 89 представляет собой сочетание вероятности и последствий наступления неблагоприятных событий. В рамках настоящего исследования исходим из того, что риски в бюджетном образовательном учреждении определяются его особенностями функционирования. Образовательное учреждение финансируется государством в пределах субсидий на выполнение государственного задания и осуществляется за счет средств от деятельности приносящей доход. Вузы самостоятельно определяют порядок использования субсидий и средств от приносящей доход деятельности. Таким образом, неблагоприятным событием в бюджетном образовательном учреждении будем считать неэффективное использование ресурсов. Важным фактором внешней среды вуза является рост конкуренции за ограниченные ресурсы между образовательными учреждениями. Причиной этого явления является демографическая проблема, которая привела к сокращению контингента выпускников школ. В этом аспекте неблагоприятным событием бюджетного образовательного учреждения будет недостаточное число студентов для покрытия постоянных расходов вуза. Развитие науки в бюджетном образовательном учреждении является одной из самых актуальных проблем в современном высшем образовании. Одним из показателей оценки научной деятельности бюджетного образовательного учреждения является доля доходов от НИОКР в общем объеме доходов бюджетного образовательного бюджетного образовательного учреждения. учреждения Неблагоприятным будет низкий событием уровень этого показателя. Для целей бухгалтерской (финансовой и управленческой) отчетности доходов и расходов важен вопрос формирования надежной информации о доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении. Неблагоприятным событием в бюджетном образовательном учреждении будет составление недостоверной отчетности. В связи с этими событиями выделим следующие риски бюджетного образовательного учреждения, которые подлежат 90 анализу и оценке: риск неэффективного использования ресурсов, риск невыполнения государственного задания, риск недостаточного набора студентов сверх задания, риск составления недостоверной отчетности доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. По мнению Э.С. Бабошиной, риски анализируются с учетом вероятности их возникновения, а также того факта, какие действия в отношении них нужно совершить, чтобы предотвратить негативные последствия98. Для оценки рисков важным является также показатель величины влияния риска на деятельность бюджетного образовательного учреждения. Для эффективного анализа рисков может быть составлена производственная карта рисков бюджетного образовательного учреждения. Карта рисков предусматривает определение величины влияния риска и вероятность его наступления. Величина влияния рисков показывает, какие последствия ожидают бюджетное образовательное учреждение в случае реализации обнаруженного риска. Вероятность наступления риска позволяет установить, с какой долей вероятности возможно наступления обнаруженного события в бюджетном образовательном учреждении. Карта рисков в бюджетном образовательном учреждении проиллюстрирована рисунком 3.1. Для оценки рисков с целью управления ими в системе внутреннего контроля доходов и расходов считаем необходимым заполнять типовую форму – паспорт риска, содержащую основные критерии риска: название риска, владелец риска, описания риска, шкала измерения риска, условия минимизации риска, мероприятия по мониторингу риска. Примеры паспортов риска бюджетного образовательного учреждения, составленные автором по материалам вузов Ростовской области приведены в приложении М «Паспорт риска неэффективного использования ресурсов бюджетного образовательного учреждения», в приложении Н «Паспорт риска невыполнения государственного задания и набора 98 Бабошина Э.С. Реализация внутреннего контроля системы управления государственными образовательными учреждениями / Э.С. Бабошина // Вектор науки ТГУ. Серия «Экономика и управление» . 2012. - № 1 (8). с.11. 91 студентов сверх задания», в приложении О «Паспорт риска составления недостоверной отчетности». Величена влияния Риск: риск неэффективного использования ресурсов Бизнес-процесс: Риск: риск невыполнение государственного задания Бизнес-процесс: Риск: риск недостаточного набора студентов сверх государственного задания Бизнес-процесс: Риск: риск низкого уровня доходов от НИОКР в общем объеме доходов вуза Бизнес-процесс: Риск: риск составления недостоверной отчетности Бизнес-процесс: Основной: все виды деятельности Основной: оказание образовательных услуг Основной: оказание образовательных услуг Основной: научная деятельность Основной: все виды деятельности Вероятность наступления Рисунок 3.1 - Производственная карта рисков бюджетного образовательного учреждения99 В системе внутреннего доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения могут быть применены процедуры контроля, которые приведены автором в таблице 3.1. 99 Составлено автором. 92 Таблица 3.1. - Направления применение процедур в системе внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении100 Наименование процедуры Документальное оформление. Подтверждение соответствия между объектами или их соответствия установленным требованиям Санкционирование (авторизация) сделок и операций. Сверка данных в системе внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. Разграничение полномочий и ротация обязанностей в системе внутреннего контроля доходов и расходов. Процедура контроля, которая обеспечивает оценку достижения поставленных целей. Процедуры контроля фактического наличия и состояния объектов, в том числе физическая охрана, ограничение доступа, инвентаризация. Применение процедуры Записи в регистрах управленческого учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения должны осуществляться на основе первичных учетных документов Заключается в проверки первичных учетных документов, на основе которых совершаются учетные операции по доходам и расходам вуза, на правильность оформления, то есть их соответствие установленным требованиям. Все операции и сделки, совершаемые в системе учета доходов и расходов должны быть правомочными. Выполнение операций должно быть подтверждено руководителем структурного подразделения или руководителем более высокого звена. Например, служебные записки на выплату заработной платы сотрудникам, авансовые отчеты сотрудников бюджетного образовательного учреждения подписываются начальником структурного подразделения, а затем утверждаются ректором; счета на оплату расходов вуза визируются управлением закупок вуза, а их оплату разрешает ректор. Может быть реализована в форме сверки расчетов с целью подтверждения дебиторской и кредиторской задолженности, сверка фактических доходов и расходов с кассовыми доходами и расходами для выявления отклонений с целью их дальнейшего анализа. Заключается в том, что составление первичных учетных документов по доходам и расходам вуза, санкционирование (авторизация) сделок и операций и отражение их результатов в системе учета доходов и расходов должно осуществляться разными лицами на ограниченный период времени для уменьшения рисков возникновения ошибок и злоупотреблений. В системе внутреннего контроля проверяется правильность осуществления операций по отражению доходов и расходов вуза, точность составления бюджетов доходов и расходов, соблюдения сроков составления отчетности. В системе внутреннего контроля доходов и расходов может проводиться инвентаризация материалов и расчетов для подтверждения достоверности определения расходов вуза в части материальных затрат. 100 Составлено на основе: Информация Минфина России № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 93 Продолжение таблицы 3.1 Наименование процедуры Процедуры, связанные с компьютерной обработкой информации и информационными системами. Применение процедуры Реализуются в системе внутреннего контроля доходов и расходов только в части процедур контроля, осуществляемых в отношении отдельных функциональных элементов системы. Эти процедуры включают логическую и арифметическую проверку данных в ходе обработки информации о доходах и расходах вуза. В ходе процедуры проверяется правильность оформления реквизитов документов, производится контроль введенных сумм и автоматическая сверка данных. На основе анализа содержания процедур контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении, можно сделать вывод, что они направлены, на предупреждение появления ошибок и выявление ошибок, нарушений. К первой группе процедур относится санкционирование сделок и операций, документальное оформление, разграничение полномочий и ротация обязанностей. Ко второй группе относятся подтверждение соответствия между объектами (документами) или их соответствия установленным требованиям, сверка данных, процедуры, связанные с компьютерной обработкой информации и информационными системами. Следует выделять процедуры по степени автоматизации. Согласно этому признаку выделяются автоматические, полуавтоматические, ручные процедуры системы внутреннего образовательном контроля доходов участия учреждении101. доходов и расходов Автоматические в бюджетном процедуры внутреннего и расходов выполняются информационной системой без сотрудников процедуры контроля внутреннего контрольного контроля подразделения. доходов и Полуавтоматические расходов выполняются информационной системой, но инициируются или завершаются вручную. Ручные процедуры внутреннего контроля выполняются персоналом контрольного 101 Информация Минфина России № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 94 подразделения вне информационных систем102. внутреннего контроля доходов и расходов Приоритетным в системе является использование автоматических и полуавтоматических процедур контроля. Применение этих процедур снизит трудоемкость персонала службы контроля доходов и расходов. Практика показывает, что наибольшее число ошибок совершается сотрудниками подразделений вуза при совершении ручных операций. Применение автоматических процедур контроля позволит повысить их эффективность, снизить количество ошибок, совершаемых сотрудниками подразделений бюджетных образовательных учреждений. Информационная система внутреннего контроля доходов и расходов обеспечивается техническими средствами, программным обеспечением, персоналом и процедурами системы внутреннего контроля доходов и расходов, базами данных. Залогом успешного ее функционирования является качественная и своевременная информация. Источником информации для принятия решений является система управленческого учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Качество хранимой и обрабатываемой информации может существенно влиять на управленческие решения бюджетного образовательного учреждения, эффективность внутреннего контроля. Поэтому очень важно, какие требования предъявляются к информации учетной системы. Наиболее полно и подробно раскрывает этот вопрос Вахрушина М.А. Она определяет следующие требования к информации: адресность, оперативность, аналитичность, гибкость и инициативность, полезность, достаточность и экономичность, конфиденциальность103. Выполнение этих требований обеспечит качество информации в системе управленческого учета доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении, которая, в свою очередь, является 102 Информация Минфина России № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 103 Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие./ М.А. Вахрушина - М.: Финстатинформ, 1999.с.16. 95 информационной базой для системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Составной частью информационной системы внутреннего контроля доходов и расходов является информирование персонала. Оно позволяет обеспечить понимание сотрудниками обязанностей и ответственности, связанной с организацией и применением системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Информирование персонала может осуществлять в форме разработки регламентов деятельности, которые определены контрольной средой системы внутреннего контроля доходов и расходов вуза. Доведение информации до сведения сотрудников может осуществляться устно, с использованием электронных средств связи, посредством распоряжений ректора и руководителей структурных подразделений. Сотрудники бюджетного образовательного учреждения должны быть осведомлены о рисках, относящихся к сфере их ответственности, задачах по осуществлению внутреннего контроля доходов и расходов вуза. Коммуникация также включает в себя информирование руководства о различных фактах. Элементом системы внутреннего контроля доходов и расходов по мнению Опальского А.Ю. является мониторинг. В статье «Организация внутреннего финансового контроля в бюджетном учреждении» он определяет мониторинг как «непрерывное или регулярное наблюдение за объектами контроля, анализ их хозяйственной деятельности как составной части управления на предмет определения ее эффективности (результативности) на основе утвержденных нормативными правовыми актами методик»104. В системе внутреннего контроля доходов и расходов мониторинг заключается в непрерывном и регулярном наблюдении за доходами и расходами вуза с целью определения эффективности деятельности вуза на основе регламентированных методик по их учету. Петров А.А. в статье «Внутренний контроль хозяйственной деятельности: основные 104 Опальский А. Ю. Организация внутреннего финансового контроля в бюджетном учреждении / А. Ю. Опальский // Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях. - 2013. - № 12. - Режим доступа: http://www.panor.ru/upload/iblock/239/ 239043c3ca7bd0d25f86e0640802fafa.pdf. 96 положения» определяет, что мониторинг может осуществляться руководством экономического субъекта: в форме регулярного анализа результатов деятельности экономического субъекта; хозяйственных операций; проверки результатов регулярной организационно-распорядительной оценки документации выполнения и уточнения и т. д.105 отдельных применимой Перечисленные формы могут быть применены в системе внутреннего контроля доходов и расходов. Например, для анализа результатов деятельности бюджетного образовательного учреждения в системе внутреннего контроля доходов и расходов формируется управленческая отчетность о доходах и расходах вуза, могут проводиться проверки правильности выполнения операций по учету доходов и расходов, списания дебиторской и кредиторской задолженности. В бюджетном образовательном учреждении в результате проводимой проверки могут быть вынесены рекомендации по совершенствованию существующих организационно - распорядительных документов. В приказах по личному составу пересмотрен круг лиц, ответственных за него. В приказы о заработной плате, о командировании сотрудников внесены дополнительные характеристики – источники средств, за счет которых начисляются и оплачиваются расходы бюджетного образовательного учреждения. В процессе адаптации элементов системы внутреннего контроля доходов и расходов к специфике деятельности бюджетных образовательных учреждений было определено их содержание с учетом особенностей функционирования вузов. Элементы системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения представлены на рисунке 3.2. Анализ содержания элементов системы внутреннего контроля доходов и расходов, позволили сделать вывод, что построение этой системы предполагает определение наиболее существенных рисков вуза, разработку регламентных 105 Петров А. А. Внутренний контроль хозяйственной деятельности: основные положения [Электронный ресурс] / А. А. Петров // Экономика, управление, финансы: материалы III междунар. науч. конф. (г. Пермь, февраль 2014 г.). — Пермь: Меркурий, 2014. Режим доступа: http://www.moluch.ru/conf/econ/archive/93/5020/. 97 процедур и мероприятий, которые позволят исправить ситуацию. Внедрение системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетные образовательные учреждения необходимо для повышения эффективности работы его подразделений. Мониторинг: Документальное оформление доходов и расходов вуза; Разграничение полномочий и ротация обязанностей между сотрудниками; ответственными за доходы и расходы вуза; Сверка данных по доходам и расходам; Процедуры, связанные с компьютерной обработкой доходов и расходов. Контрольная среда: Регламенты бюджетного образовательного учреждения: Устав бюджетного образовательного учреждения; Положение оплатных образовательных услугах; Положение об оплате труда; Положение о командировании сотрудников; Политика руководства вуза и стиль управления; Структура бюджетного образовательного учреждения; Распределение ответственности и полномочий между сотрудниками, ответственными за формирования доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения Система внутреннего контроля доходов и расходов Процедуры внутреннего контроля: Непрерывное и регулярное наблюдение за доходами и расходами; Проведение проверок отдельных хозяйственных операций по учету доходов и расходов. Информация и коммуникация: Технические средства и программное обеспечение, с помощью которого обрабатываются доходы и расходы вуза; Базы данных содержащих показатели доходов и расходов вуза; Информирование персонала. Оценка рисков: Определение рисков в отношении доходов и расходов вуза; Внедрение механизмов идентификации рисков отношении доходов и расходов Управление рисками доходов и расходов вуза. Рисунок 3.2 – Содержание элементов системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении106 Система внутреннего контроля доходов и расходов позволит обеспечить достоверность информации, эффективно использовать ресурсы вуза. Ее внедрение в бюджетные образовательные учреждения создаст условия формирования надежной финансовой информации, а также снизит риски принятия ошибочных решений. 106 Составлено автором. 98 3.2. Методические рекомендации по организации системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях Внедрение системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетные образовательные учреждения позволит укрепить финансовую дисциплину вузов, проверить правильность выполнения операций по доходам и расходам. В экономической литературе профессор Бурцев В.В.107, Соколов Б.Н. 108 предлагают порядок организации системы внутреннего контроля организаций, включающий несколько этапов. целей организации с коммерческих На первом этапе проводится критический анализ и сопоставление намеченных раннее тактических для достигнутыми стратегических и результатами. Далее разрабатывается концепция организации, комплекс мероприятий, которые позволяют обеспечить выполнение концепции. На третьем этапе анализируется эффективность существующей структуры управления, производится ее корректировка. Четвертый этап заключается в разработке формальных типовых процедур контроля конкретных финансовых и хозяйственных операций. На пятом этапе организуется специализированое контрольное подразделение. Последний этап заключается в определение путей совершенствования системы внутреннего контроля с учетом дальнейшего развития организации. Н.А. Одегова считает, что процесс организации внутреннего контроля состоит из четырех этапов: разработка, внедрение, реализация и оценка109. Построение системы внутреннего контроля начинается с разработки организационных и оценочных методик, мероприятий внутреннего контроля с 107 Бурцев В.В. Управленческий контроль / В.В. Бурцев [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http:// www.upruchet.ru / artides / 2005/4/4341.html. 108 Соколов Б.Н. Внутренний контроль в коммерческой организации (организация, методики, практика): Самост. разработка нормат. и метод. базы внутр. контроля / Б. Н. Соколов. – М.: ROFER : Альянс Пресс, 2006. – с.10. 109 Одегова Н.А. Общие принципы организации системы внутреннего контроля [Электронный ресурс]/ Н.А. Одегова // Аудитор. 2013. N 12. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 99 целью определения объектов контроля, порядка регламентирования процедур контроля, определения иерархия внутри контрольного подразделения. На этапе внедрения система внутреннего контроля доводится до сведения персонала, а затем внедряется в деятельность организации. Затем внутренний контроль непрерывно реализуется мониторинг системы происходит оценка всеми субъектами, внутреннего эффективности контроля. системы осуществляется На постоянный заключительном внутреннего этапе контроля за определенный период времени110. Опальский А.Ю. в статье «Организация внутреннего финансового контроля в бюджетном образовательном учреждении» выделяет следующие основные этапы организации системы внутреннего финансового контроля в учреждении: планирование контрольной деятельности; формирование контрольной группы для проведение рабочего мероприятия; планирование проверки; проведение проверки; подготовка актов (отчетов) по результатам проверки; подготовка рекомендаций по итогам проверки; проверка выполнения рекомендаций по результатам финансового контроля111. Перечисленные этапы отражают порядок организации контрольной деятельности в системе внутреннего контроля. Романова И.Б., Ермишина О.Ф. выделяют следующие организационно методические подходы к организации внутреннего контроля в вузе: цель внутреннего контроля, задачи внутреннего контроля, требования к системе внутреннего контроля, принципы организации системы внутреннего контроля, планирование последовательности работы отдела внутреннего контроля в вузе, алгоритм системы внутреннего контроля в вузе, этапы проведения системы внутреннего контроля в вузе, составление плана мероприятий по установлению 110 Одегова Н.А. Общие принципы организации системы внутреннего контроля [Электронный ресурс]/ Н.А. Одегова // Аудитор. 2013. N 12. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 111 Опальский А. Ю. Организация внутреннего финансового контроля в бюджетном учреждении [Электронный ресурс]/ А. Ю. Опальский // Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях. - 2013. - № 12. Режим доступа: http://www.panor.ru/upload/iblock/239/239043c3ca7bd0d25f86e0640802fafa.pdf. 100 выявленных нарушений в вузе, отчет о результатах мероприятий внутреннего контроля в вузе112. По нашему мнению, следует выделять следующие этапы организации системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях: анализа, проектирования и внедрения. В рамках первоначального этапа развития этой системы необходимо выделить объективные предпосылки ее внедрения. Предпосылкой внедрения внутреннего контроля доходов и расходов является необходимость исполнения Федерального Закона РФ от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также потребность бюджетных образовательных учреждений в контроле за их доходами и расходами, что способствует созданию условий для расширения финансово- хозяйственной самостоятельности. Это позволит рационально и эффективно использовать средства вуза, продуктивно использовать другие его ресурсы. На первоначальном этапе внедрения необходимо также предварительную решения этой оценку задачи провести эффективности внедрения этой системы. Для считаем целесообразным внутренний контроль доходов и расходов вуза. изучить существующий Его исследование может осуществляться посредством проведения опросов сотрудников, проведения анкетирования в ходе рабочих встреч и совещаний, изучения существующих регламентов, регулирующих доходы и расходы бюджетного образовательного учреждения, изучения должностных инструкций сотрудников, в обязанности которых включены контрольные функции, проведение тестирования служб вуза на предмет их взаимодействия. На основе проведенного анализа существующего в бюджетном образовательном учреждении внутреннего контроля следует разработать план мероприятий по внедрению системы внутреннего контроля доходов и расходов в 112 Романова И. Б. Организация системы внутреннего контроля в вузе [Электронный ресурс]/ И.Б. Романова, О.Ф. Ермишина // Управление экономическими системами: электронный научный журнал, 2013. № 8. Режим доступа: http://www.uecs.ru/marketing/item/2271-2013-08-05-06-55-08. 101 бюджетное образовательное учреждение. На предварительном этапе определяются цели задачи системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении, затем разрабатывается план по ее организации. Поскольку в бюджетном образовательном учреждении осуществляется несколько видов деятельности, то систему внутреннего контроля доходов и расходов целесообразно создавать в разрезе бизнес-процессов. Поэтому план мероприятий должен содержать описание бизнес-процессов бюджетного образовательного учреждения. При их выборе необходимо руководствоваться критерием существенности для деятельности бюджетного образовательного учреждения. Описание бизнес-процессов должно быть связано с отражением информации на счетах. А.В. Каштанова в статье «Теоретические аспекты разработки и внедрения системы внутреннего контроля, ее оценка через показатели экономической безопасности» определяет основную задачу, которую необходимо решить в процессе описания бизнес процессов – наглядное представление всех работ, выполняемых сотрудниками подразделений с целью дальнейшего определения участков, связанных с риском возникновения недостоверной информации или существенных финансовых потерь113. Поэтому необходимо для каждого бизнес-процесса определить сотрудника, ответственного за принятие решений, определить сроки выполнения каждой операции, описать порядок действий в нестандартных ситуациях. В отношении контрольной среды необходимо проанализировать и оценить организационную структуру бюджетного образовательного учреждения, распределение функциональных обязанностей и полномочий. Также должны быть проведены мероприятия по оценки уровня добросовестности и этических ценностей, состояния поддержания квалификации персонала. К мероприятиям по внедрению системы внутреннего контроля также относятся анализ и оценка качества существующих процедур внутреннего контроля, отношения руководства 113 Каштанова А.В. Теоретические аспекты разработки и внедрения системы внутреннего контроля, ее оценка через показатели экономической безопасности [Электронный ресурс] / А.В. Каштанова // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 43. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 102 и персонала к управлению рисками, границ допустимости принятия рисков для бюджетного образовательного учреждения. Для изучения контрольной среды доходов и расходов обследовать системы учета и отчетности, необходимо документооборота, а также информационную систему бюджетного образовательного учреждения. По результатам обследования могут быть разработаны предложения по оптимизации бизнес-процессов и документооборота, совершенствованию информационной системы. Для управления рисками в бюджетных образовательных учреждениях необходимо разработать методику по выявлению и оценке рисков. Она должна направлена на выявление области повышенного риска, содержать оценку уровня рисков, меры по предупреждению или снижению риска и меры по возмещению ущерба В рамках первого этапа такой методики необходимо определить наиболее существенные риски и разработать мероприятия по их минимизации. К ним относятся риск неэффективного использования ресурсов, риск невыполнение государственного задания, риск недостаточного набора студентов сверх государственного задания, риск составления недостоверной отчетности. Для минимизации этих рисков предлагаем составить перечень процедур, относящихся к рискам. А. Гусев в статье «Об организации внутреннего контроля в учреждении» сформировал требования к содержанию перечня процедур: описание риска, на минимизацию последствий которого направлен внутренний контроль; наименование процесса или области, который(ая) подвержен(а) риску; наименование и краткое описание процедуры внутреннего контроля, посредством осуществления которой минимизируются последствия риска; классификация процедуры внутреннего контроля; ссылка на регламент осуществления процедуры внутреннего контроля; исполнителя процедуры внутреннего контроля; частоту осуществления процедуры внутреннего контроля; входящие документы; исходящие документы; ожидаемый результат осуществления внутреннего 103 контроля114. Учитывая перечисленные требования, рекомендуем применять в бюджетных образовательных учреждений перечень процедур, относящийся к рискам в системе внутреннего контроля доходов и расходов, представленный в таблице 3.2 «Перечень процедур контроля, относящихся к существенным рискам в системе внутреннего контроля доходов и расходов». Данная таблица составлена автором по материалам бюджетных образовательных учреждений Ростовской области. Таблица 3.2.- Перечень процедур контроля, относящихся к существенным Исходящие документы Результат Минимизация риска Входящие документы Заключение о проведенной проверке ежеквартально контингента Отчет о движении студентов Процедура, которая обеспечивает оценку достижения поставленных результатов – проверяется правильность составления отчета о движении контингента, и производится его анализ ежемесячно Недостаточное число студентов для покрытия расходов вуза Проверяется правомочность операций в отношении расходов вуза. финансово-хозяйственной План деятельности осуществления Исполнители процедур Специалист отдела контроля доходов и расходов Частота процедур Документ, на основе которого процедура осуществляется контроля Регламент о системе внутреннего контроля Процедуры контроля Бизнес-процесс Процедура, которая обеспечивает оценку достижения поставленных результатов – проверяется правильность составления плана финансовохозяйственной деятельности и производится его анализ. основной Расходы от осуществляемог о бизнеспроцесса превышает доходы, не целевое использование ресурсов, выбор неэффективного направления расходования ресурсов основной невыполнение риск государственного задания и риск недостаточного набора студентов сверх государственного задания неэффективного риск использования ресурсов Описание риска Наименование риска рискам в системе внутреннего контроля доходов и расходов.115 114 Гусев А. Об организации внутреннего контроля в учреждении [Электронный ресурс]/ А. Гусев // Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений. 2013. N 11. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 115 Составлено автором. 104 Результат Минимизация риска Входящие документы Управленческая отчетность Исходящие документы Частота процедур ежеквартально Заключение о проведенной проверке Исполнители процедур отдела Специалист и доходов контроля расходов осуществления Документ, на основе которого процедура осуществляется контроля Процедуры контроля Бизнес-процесс Все процедуры системы внутреннего контроля доходов и расходов системе о Регламент внутреннего контроля составления риск недостоверной отчетности. Содержание существенных ошибок, отчетность содержит не достаточную информация для принятия управленческих решений управленческий Описание риска Наименование риска Продолжение таблицы 3.2 На этапе внедрения системы внутреннего контроля доходов и расходов риски могут обладать большой погрешностью. Для оценки рисков с высокой точностью необходимо выделить условия искажения рисков. К таким условиям можно отнести: высокую степень вмешательства руководства вуза в процесс учета доходов и расходов; высокую степень ручных операций в процессе сбора данных о доходах и расходах вуза и их обработке; характер нетипичных хозяйственных операций по учету доходов и расходов, который может осложнить порядок применения эффективных средств профессиональное суждение учетного персонала, контроля; субъективное которое требует оценки влияния на результат будущих неопределенных событий. Внедрение системы внутреннего контроля доходов и расходов предполагает описание процедур контроля. Описание контрольной процедуры должно содержать цель, последовательность действий, периодичность проведения, ответственного за контроль сотрудника и документ, в котором отражается факт проведения контроля. Для организации эффективной системы внутреннего контроля доходов и расходов необходимо, чтобы процедуры контроля соответствовали рискам бюджетного образовательного учреждения, которые 105 могут быть минимизированы. Процедуры контроля должны функционировать и взаимодействовать в соответствии с требованиями, предъявляемыми к системе внутреннего контроля доходов и расходов, а также должны иметь положительный результат. Каждому риску бюджетного образовательного учреждения должна соответствовать процедура или процедуры контроля, которые должны защищать вуз от наступления неблагоприятных событий. Л.В. Чижевская, В.В. Мирошник в статье «Проблемы организации внутреннего контроля в Украине с учетом передовой международной практике» выделяют следующие направляющий, стадии внутреннего обнаруживающий контроль направлен и контроля: предварительный, корректирующий. Предварительный на ограничение возможности возникновения риска. Направляющий контроль направлен на обеспечение достижения конкретного результата. Обнаруживающий контроль направлен на выявление негативных результатов после проведения операций или исполнения события. Корректирующий контроль предназначен для корректирования нежелательных последствий116. По нашему мнению, процедуры контроля должны быть реализованы на всех перечисленных стадиях. В рамках предварительного контроля могут быть реализованы санкционирование сделок и операций, документальное оформление, разграничение полномочий и ротация обязанностей. Процедуры направляющего контроля определяются в соответствии с его задачами. Например, для контроля за общехозяйственными расходами с целью их оптимизации необходимо провести анализ структуры общехозяйственных расходов, сопоставить общехозяйственных плановые, расходов. фактические Обнаруживающий и кассовые контроль показатели предполагает выполнение таких процедур как подтверждение соответствия между объектами (документами) или их соответствия установленным требованиям, сверка данных, процедуры, связанные с компьютерной обработкой информации и 116 Мирошник В.В. Проблемы организации системы внутреннего контроля в Украине с учетом передовой международной практики Электронный ресурс]/ Л.В. Чижевская, В.В. Мирошник // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 14.- Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 106 информационными системами. Примером процедур корректирующего контроля может быть подготовка отчетов и контроль руководства за проблемными ситуациями. Такая система внутреннего контроля доходов и расходов позволит создать предпосылки для эффективного управления бюджетным образовательным учреждения. К элементам системы внутреннего контроля доходов и расходов относится информация и коммуникация. Поэтому в плане мероприятий по внедрению системы внутреннего контроля разрабатываем схему документооборота и определяем необходимую информацию для принятия управленческих решений. В отношении элемента системы внутреннего контроля доходов и расходов – мониторинг - должны быть разработаны меры по обеспечению его эффективности. В процессе мониторинга осуществляется два вида деятельности: деятельность, которая выполняется постоянно, это стандартная процедура, которая является частью системы внутреннего контроля доходов и расходов и деятельность, которая осуществляется в ответ на ситуацию117. Оценка первой деятельности осуществляется тестированием системы внутреннего контроля доходов и расходов в течение определенного периода времени и выполнением определенного числа повторений процедур внутреннего контроля доходов и расходов. Для оценки деятельности, которая осуществляется на ситуацию может применяться опрос персонала, наблюдение за совершением операций по доходам и расходам, проверка доказательств осуществления внутреннего контроля и его результата. По окончанию анализа систему внутреннего контроля доходов и расходов следует спроектировать. Для этого исследуется состояние внешней и внутренней среды вуза, выявляются условия функционирования системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. 117 Мирошник В.В. Проблемы организации системы внутреннего контроля в Украине с учетом передовой международной практики Электронный ресурс]/ Л.В. Чижевская, В.В. Мирошник // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 14.- Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 107 Условия функционирования этой системы определяются требованиями, которые к ней предъявляются и принципами системы. Проектирование системы внутреннего контроля доходов и расходов предполагает разработку показателей функционирования. Они выделяются исходя из объектов контроля – доходов и расходов вуза. Поскольку в бюджетном образовательном учреждении существую разные виды доходов и расходов, показатели функционирования следует формировать, учитывая рассмотренную классификацию доходов и расходов в п 1.2. данного исследования. В таблице 3.3. приведены показатели, которые подлежат контролю в системе внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. Таблица 3.3. - Показатели, характеризующие объекты системы внутреннего контроля доходов и расходов118 Объект системы Примеры показателей функционирования вуза внутреннего контроля доходов и расходов доходы Фактические доходы от оказания образовательных услуг, оказываемых сверх государственного задания за учебный год (финансовый год, другой период времени); Фактические доходы от выполнения научно-исследовательских работ по хоздоговорам за финансовый год (другой период времени); Фактические доходы от оказания образовательных услуг в рамках государственного задания за учебный год (финансовый год, другой период времени); Плановые доходы от оказания образовательных услуг, оказываемых сверх государственного задания за учебный год (финансовый год, другой период времени); Плановые доходы от выполнения научно-исследовательских работ по хоздоговорам за финансовый год (другой период времени); Плановые доходы от оказания образовательных услуг в рамках государственного задания за учебный год (финансовый год, другой период времени); Кассовые доходы от оказания образовательных услуг, оказываемых сверх государственного задания за учебный год (финансовый год, другой период времени); Кассовые доходы от выполнения научно-исследовательских работ по хоздоговорам за финансовый год (другой период времени); 118 Составлено автором. 108 Продолжение таблицы 3.3. Объект системы Примеры показателей функционирования вуза внутреннего контроля доходов и расходов доходы Кассовые доходы от оказания образовательных услуг в рамках государственного задания за учебный год (финансовый год, другой период времени). … расходы Фактические прямые расходы от оказания образовательных услуг за период времени; Фактические накладные расходы за период времени; Фактические общехозяйственные расходы за период времени; Кассовые прямые расходы от оказания образовательных услуг за период времени; Кассовые накладные расходы за период времени; Кассовые общехозяйственные расходы; Плановые прямые расходы от оказания образовательных услуг за период времени Плановые накладные расходы за период времени Плановые общехозяйственные расходы за период времени … На этапе проектирования системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении выделяются направления ее развития. Поскольку дебиторская и кредиторская задолженность имеет срок исковой давности, в рамках управления ею целесообразно выделять контроль сроков возникновения дебиторской и кредиторской задолженности. Такой контроль позволяет выработать мероприятия по погашению задолженности. В рамках системы внутреннего контроля за доходами и расходами особое внимание заслуживает контроль за расходами вуза с цель обеспечения эффективного использования ресурсов бюджетного образовательного учреждения. В этом направлении может быть выделен контроль за исполнением плана финансовохозяйственной деятельности, контроль за общехозяйственными расходами вуза с целью их оптимизации, контроль за правильностью отнесения расходов вуза на КОСГУ, с целью обеспечения правильности формирования себестоимости услуг, оказываемых вузом. Направлением развития системы внутреннего контроля доходов и расходов также может быть контроль за доходами вуза с целью 109 управления ими. Заключительной процедурой этапа проектирования является проведение проектных работ и их тестирование. После окончания проектирования система внутреннего контроля доходов и расходов внедряется в бюджетное образовательное учреждения. В параграфе 1.3. было установлено, что контрольное подразделение следует организовать как службу внутреннего контроля. Внедрение системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетные образовательные учреждения предполагает разработку типового документа, который ее регламентирует. С этой целью в данном исследовании разработан «Проект типового положения о внутреннем контроле доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения». следующие разделы: положения; общие Этот цели, документ задачи содержит и принципы функционирования внутреннего контроля доходов и расходов; элементы системы внутреннего контроля доходов и расходов; порядок организации внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. «Проект типового положения о внутреннем контроле доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения» приведен в приложении П. Этот документ определяет цели и задачи системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. Он содержит основные термины и определения, принципы построения системы внутреннего контроля доходов и расходов, ее основные компоненты и архитектуру, что является основой функционирования этой системы. «Проект типового положения о внутреннем контроле доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения» предназначен для руководителей и специалистов всех уровней управления бюджетным образовательным учреждением. В ходе разработки методических рекомендаций по организации системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях установлено, что этот процесс представляет собой модель, 110 содержащую основные этапы ее внедрения. Она проиллюстрированная рисунком 3.3. Этап анализа: обоснование предпосылок внедрения внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетное образовательное учреждение; изучение существующей системы внутрихозяйственного контроля доходов и расходов; определение целей и задач системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении; разработка плана мероприятий по внедрению системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетное образовательное учреждение. Этап проектирование: исследование состояния внутренней и внешней среды бюджетного образовательного учреждения; условий функционирования системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения; разработки показателей функционирования бюджетного образовательного учреждения; выделенных объектов контроля – доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения; выделение направлений развития системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения; проведение проектных работ и их тестирование. Этап внедрение: организация контрольного подразделения в бюджетном образовательном учреждении; разработка положения о системе внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ Рисунок 3.3 – Модель внедрения системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении119 Согласно этой модели на этапе анализа изучается существующая система внутрихозяйственного контроля доходов и расходов в вузе, определяется цели и задачи системы внутреннего контроля доходов и расходов, разрабатывается план мероприятий по внедрению этой системы. Этап проектирования предполагает исследование состояния внутренней и внешней среды бюджетного образовательного учреждения, условий функционирования системы внутреннего контроля доходов и расходов, разработку показателей функционирования вузов, выделение объектов контроля и направлений развития системы внутреннего 119 Составлено автором. 111 контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения, проведение проектных работ и их тестирование. На этапе внедрения организуется контрольное подразделение учреждении и разрабатывается в бюджетном образовательном положение о системе внутреннего контроля доходов и расходов. Применение такой модели внедрения позволит реализовать систему внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. 3.3. Основные направления совершенствования системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях Развитие системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях управленческого учета вуза. следует начинать с оценки системы Традиционно для этой цели применяется тестирование. Тесты могут составляться по компонентам системы, по сферам экономики учреждения. По результатам тестирования каждого элемента производится подсчет количества отрицательных оценок к общему количеству ответов, затем оценки складываются. Для оценки системы управленческого учета доходов и расходов следует использовать тесты, которые позволяют оценить систему в целом и по ключевым показателям. В рамках рассматриваемой методики доходы и расходы целесообразно оценивать по бизнес-процессам. Таким образом, формулы оценки системы управленческого учета доходов и расходов будут следующими: УУ_др (тест 1-5 ОУУ_др) =n/N, (3.1) где: УУ_др – система управленческого учета доходов и расходов; ОУУ_др – оценка системы управленческого учета доходов расходов; 112 n – количество отрицательных ответов; N – общее количество ответов. Итоговая оценка системы управленческого учета доходов и расходов будем оценивать по следующей формуле: ОУУ_др = ОУУ_д1 + ОУУ_д2 + ОУУ_д3 + ОУУ_р1 + ОУУ_р2 + ОУУ_р3 (3.2) где: ОУУ_д1 – оценка системы управленческого учета за операциями по учету доходов основных бизнес-процессов; ОУУ_д2 – оценка системы управленческого учета за операциями по учету доходов обеспечивающих бизнес-процессов; ОУУ_р1 – оценка системы управленческого учета за операциями по учету расходов основных бизнес-процессов; ОУУ_р2 – оценка системы управленческого учета за операциями по учету расходов обеспечивающих бизнес-процессов; ОУУ_р3 – оценка системы управленческого учета за операциями по учету расходов управленческих бизнес-процессов. Максимальная оценка 6, минимальная оценка 0. Если количество отрицательных ответов от 6 до 4, то риск отражения в системе учета не достоверных данных оценивается как высокий. Если количество отрицательных ответов от 1 до 3,99, то риск оценивается как средний. Если количество отрицательных ответов меньше 1, то риск оценивается как низкий. Одной из важных обязанностей ректората бюджетного образовательного учреждения является создание и поддержание внутреннего контроля в режиме непрерывной работы. Для определения эффективности системы внутреннего контроля доходов и расходов, дальнейшего совершенствования этой системы необходимо ее оценить. Рахманкулов И.Ш. в статье «Тестирование эффективности системы внутреннего контроля» для оценки системы внутреннего контроля предлагает тестирование по пяти элементам системы внутреннего контроля (контрольная 113 среда, оценка рисков, контрольные процедуры, информация и коммуникация, мониторинг)120. Методика для оценки системы внутреннего контроля доходов и расходов может заключаться в следующем: проводится тестирование системы внутреннего контроля доходов и расходов по элементам: оценка контрольной среды системы внутреннего контроля доходов и расходов; оценка рисков системы внутреннего контроля доходов и расходов; оценка процедур системы внутреннего контроля доходов и расходов; оценка информации и коммуникации системы внутреннего контроля доходов и расходов; оценка мониторинга системы внутреннего контроля доходов и расходов;. По результатам тестирования каждого элемента производится подсчет количества отрицательных оценок к общему количеству ответов, затем оценки складываются. Формула будет следующей: СВК_др (тест 1-5 ОСВК_др) =n/N, (3.3) где: СВК_др – система внутреннего контроля доходов и расходов; ОСВК_др – оценка системы внутреннего контроля доходов расходов; n – количество отрицательных ответов; N – общее количество ответов. Итоговая оценка системы управленческого учета доходов и расходов будет производиться по следующей формуле: СВК_др = ОСВК_др1+ ОСВК_др2+ ОСВК_др3+ ОСВК_др4+ ОСВК_др5 (3.4) где: ОСВК_др1 – оценка контрольной среды системы внутреннего контроля доходов и расходов; ОСВК_др2 – оценка рисков системы внутреннего контроля доходов и расходов; ОСВК_др3– оценка процедур системы внутреннего контроля доходов и расходов; 120 Рахманкулов И.Ш. Тестирование эффективности системы внутреннего контроля / И. Ш. Рахманкулов // Вестник экономики права и социологии. 2007. № 1 с.37. 114 ОСВК_др4 – оценка информации и коммуникации системы внутреннего контроля доходов и расходов; ОСВК_др5– оценка мониторинга системы внутреннего контроля доходов и расходов; Максимальная оценка 5, минимальная оценка 0. По итогам тестирования эффективности системы предлагаем формировать отчет, содержащий оценку системы внутреннего контроля доходов и расходов – итоговый контрольный лист. В этом документе информация формируется в динамике за несколько лет. Контрольный лист системы внутреннего контроля доходов и расходов представлен в таблице 3.5. Таблица 3.5. - Контрольный лист системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении121 п/п 1 Направления оценки контрольная среда 2014 г 0…1 2013 г 0…1 2012 г 0…1 2 оценка рисков 0…1 0…1 0…1 3 контрольные процедуры 0…1 0…1 0…1 4 информация и коммуникация 0…1 0…1 0…1 5 мониторинг 0…1 0…1 0…1 6 Эффективность системы контроля доходов и расходов 0…5 0…5 0…5 внутреннего По нашему мнению, внутренний контроль доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении должен осуществляться постоянно, а оценка его эффективности - проводиться не реже 1 раза в год. Интерпретация оценок эффективности системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении представлена в таблице 3.6. 121 Составлено автором. 115 Таблица 3.6.- Интерпретация оценок эффективности системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения122 Диапазон оценок 3,51…5,00 2,00…3,50 1,01…1,99 0…1,00 Состояние системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении Внутренний контроль доходов и расходов находится на высоком уровне, деятельность всех исполнителей полностью соответствует утвержденным нормам, этики, задачам бизнес-процессов Выявлены не значительные нарушения в системе внутреннего контроля доходов и расходов, последствия которых не оказывает существенного влияния на достоверность информации о доходах и расходах, а также эффективность бизнес-процессов Выявлены нарушения в системе внутреннего контроля доходов и расходов, которые влияют на реализацию бизнес-процессов в бюджетном образовательном учреждении. Такие нарушения ведут к негативным последствиям. Можно сделать вывод, что внутренний контроль доходов и расходов осуществляется частично. Система внутреннего контроля не соответствует целям контроля, задачам бизнес-процессов. Имеются серьезные нарушения в входящей и исходящей информации. Наблюдается не соответствия данных данными первичных документов и системой учета доходов и расходов. С учетом полученных результатов разрабатываются рекомендации по совершенствованию системы внутреннего контроля доходов и расходов в разрезе элементов системы контроля. Анализ существующих регламентов в бюджетных образовательных учреждениях позволил установить отсутствие документа, содержащего правила поведения руководства и персонала при наступлении различных событий, процедуры рассмотрения жалоб. В целях совершенствования среды контроля предлагаем разработать документ – Корпоративная этика бюджетного образовательного учреждения. Еще одним направлением совершенствования системы внутреннего контроля доходов и расходов является совершенствование графика документооборота. Существующие графики содержат информацию о порядке и сроках составления документов, а также об ответственных лицах. На 122 Составлено автором. 116 наш взгляд, целесообразно составлять этот документ в разрезе конкретных бизнес-процессов. Развитие контрольной среды предполагает сотрудников к самоконтролю. Самоконтроль – также стимулирование самостоятельный контроль собственной работы каждым сотрудником. Система внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении должна осуществлять самоконтроль. Достоинством такой формы контроля является повышение ответственности за результаты работы, потому что самоконтроль предполагает контроль за собственными действиями каждым сотрудником. Лицо, на которое возложены служебные обязанности является субъектом контроля. Система самоконтроля является экономически рациональной, поскольку не требует дополнительных расходов на организацию и осуществление. Самоконтроль заключается в сознательном осуществлении поэтапной проверки собственных действий, их сверки с нормативно-правовыми актами, стандартами, показателями. следующие составляющие Л.В. Чижевская, самоконтроля: В.В. Мирошник способность выделяют контролировать собственные эмоции, открытость, умение адекватно оценивать совершенные действия, адаптивность, инициативность, волю к победе123. Самоконтроль может настроить других сотрудников на выполнение определенных задач, формирует необходимое отношение к работе осуществлять самопроверку результатов. Таким образом, с одной стороны, самоконтроль дает установку на координацию своих действий, с дрогой стороны, он способен позитивно влиять на действия других работников. Особенность самоконтроля заключается в том, психологическими и поведенческими характеристиками. что он обладает Психологические особенности самоконтроля говорят о том, что он осуществляется как внутренний сознательный самоконтроль. Субъект самоконтроля осмысливает, поставленные 123 Мирошник В.В. Проблемы организации системы внутреннего контроля в Украине с учетом передовой международной практики Электронный ресурс]/ Л.В. Чижевская, В.В. Мирошник // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 14.- Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 117 перед ним задачи, собирает и анализирует информацию о совершаемой хозяйственной операции, учитывает факторы, связанные со сложившейся ситуацией, выбирает оптимальный способ выполнения операции и отдает самоприказ на ее выполнение. Поведенческие особенности самоконтроля, свидетельствуют о том, что самоконтроль включает в себя процесс пошаговой проверки выполнения ряда задач: сверка совершаемых действий с законодательством, стандартами, различными показателями; регламентирования хозяйственных операций, предоставление необходимых отчетов в срок; при выявлении ошибок совершать действия по их устранению. Реализовать самоконтроль следует посредством внедрения карточек самоконтроля, которые координировали бы действия сотрудников, и позволяли бы оценить как деятельность каждого сотрудника и систему учета доходов и расходов в целом. Внедрение карточек самоконтроля следует начинать с изучения системы управленческого учета доходов и расходов бюджетных образовательных учреждений. На основании такого анализа необходимо определить направления, по которым будут составляться тесты. Затем для каждого выделенного направления разрабатываются вопросы. В приложении Р приведены примеры вопросов, которые могут быть использованы бюджетными образовательными учреждениями при составлении карточек самоконтроля. При этом следует учесть, что одним сотрудником могут выполнять операции нескольких сегментов учета или наоборот операции одного сегмента могут выполнять несколько сотрудников. В первом случае сотруднику необходимо будет заполнить несколько карточек самоконтроля, во втором случае содержание карточек будет одинаковым. По карточкам самоконтроля осуществляет тестирование сотрудников структурного подразделения ответственного за управленческий учет доходов и расходов вуза. По результатам тестов определяется общее количество ответов в абсолютном и относительном выражении. По итогам тестирования формируется отчет, содержащий оценку работы сотрудника. 118 Совершенствовать элемент системы - информация и коммуникация - можно с помощью создания более эффективного и безопасного канала информирования сотрудников бюджетного образовательного учреждения. Это обстоятельство предполагает введение сотрудников вуза в существующие политики и процедуры бюджетного образовательного учреждения, которые касаются их обязанностей и ответственности, периодической проверки безопасности информационных систем вуза. Для совершенствования процедур контроля предлагаем внедрение аналитических процедур. Анализ системы учета доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении позволит выявить недостоверность отчетности о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения, дать оценку финансового состояния вуза. Применение анализа системы доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении способствует выявлению резервов повышения эффективности деятельности вуза. Поэтому считаем, что внедрение аналитических процедур в систему внутреннего контроля доходов и расходов ее совершенствуют. В соответствии с Международным стандартом аудита (МСА) 520 «Аналитические процедуры» (ISA 520 Analytical Procedures) аналитические процедуры представляют собой анализ имеющих важное значение коэффициентов и тенденций, включая последующее изучение их колебаний и взаимосвязей, если те не согласуются с другой уместной информацией или отклоняются от предсказанных значений124. Для бюджетных образовательных учреждений важное значение имеет сравнение показателей доходов и расходов в разрезе источников финансирования и КОСГУ за текущий период с данными за предыдущие периоды, сравнение фактических показателей доходов и расходов с плановыми и кассовыми показателями за учебный год, анализ сроков возникновения дебиторской и кредиторской задолженности. 124 Международный стандарт аудита 520 «Аналитические процедуры». [Электронный ресурс]. доступа: http://online.zakon.kz/Document/?doc_id=30207904. Режим 119 Аналитические процедуры в системе внутреннего контроля доходов и расходов могут быть направлены на анализ структуры доходов и расходов. Эти процедуры позволят анализировать структуру доходов и расходов с целью наиболее существенных направлений развития вуза и оптимизации его расходов. Аналитические в процедуры в системе внутреннего контроля доходов и расходов могут применяться для анализа исполнения плана финансово-хозяйственной деятельности. Это позволит контролировать направления расходования средств и минимизировать риск неэффективного использования ресурсов бюджетного образовательного учреждения. Аналитические процедуры могут быть использованы для управления за дебиторской и кредиторской задолженностью. Аналитические процедуры могут применяться в отношении себестоимости образовательных услуг. Это позволит оценить расходы бюджетного образовательного учреждения в разрезе КОСГУ, определить правильность их отнесения в этом ключе. Применение аналитических процедур позволяет оценить показатели доходов и расходов вуза в разрезе бизнес-процессов, источников финансового обеспечения. Применение этих процедур способствует оценке абсолютных и относительных показателей доходов и расходов. Выполнение аналитических процедур осуществляется в несколько этапов. Аманжолова Б.А., Наумова А.В. в статье «Роль аналитических процедур в исследовании систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля» выделяют основные этапы выполнения аналитических процедур: определение общей цели; конкретизация цели; установление вида аналитических процедур; определение информационного массива; осуществление аналитических процедур; анализ результатов и формулирование выводов125. 125 Аманжолова Б.А. Роль аналитических процедур в исследовании систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля [Электронный ресурс] / Б.А. Аманжолова , А.В. Наумова //Аудиторские ведомости", 2005, N 12. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 120 Алгоритм выполнения аналитических процедур в системе внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении, с учетом предложенных этапов проиллюстрирован таблицей 3.7. Таблица 3.7.-Алгоритм реализации аналитических процедур в системе внутреннего контроля доходов и расходов126 Наименование этапов аналитической процедуры определение общей цели конкретизация цели Наименование этапов аналитической процедуры установление вида аналитических процедур определение информационного массива Реализация аналитической процедуры Реализация аналитической Реализация процедуры аналитической процедуры Провести анализ изменения структуры доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. сравнение показателей доходов и расходов в разрезе источников финансирования и КОСГУ за текущий период с данными за предыдущие периоды Реализация аналитической процедуры Провести анализ эффективности расходов в бюджетном образовательном учреждении сравнение фактических показателей доходов и расходов с плановыми и кассовыми показателями за учебный год Провести анализ дебиторской и кредиторской задолженности в бюджетном образовательном учреждении анализ сроков возникновения дебиторской и кредиторской задолженности. Реализация аналитической Реализация процедуры аналитической процедуры аналитические процедуры, основанные на общенаучных методах: анализ, синтез, дедукция, индукция, аналогия, моделирование, логический метод, сравнительный метод, абстрагирование, конкретизация и др.; Сводный регистр Сводный регистр доходов Отчет по доходов и расходов и расходов бюджетного дебиторской и бюджетного образовательного кредиторской образовательного учреждения; план задолженности по учреждения финансово-хозяйственной оказанным деятельности бюджетного образовательным образовательного услугам учреждения; комплексный отчет о кассовых доходах 126 Составлено автором. 121 Продолжение таблицы 3.7 Наименование этапов аналитической процедуры Реализация аналитической процедуры Реализация аналитической Реализация процедуры аналитической процедуры и расходах бюджетного образовательного учреждения; Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения; ведомость контроля за расходами бюджетного образовательного учреждения Проведение мероприятий по реализации аналитической процедуры осуществление аналитических процедур анализ Оценка результатов выполнения аналитических процедур, формулировка результатов и выводов. формулирование выводов. Направлением совершенствования системы внутреннего контроля доходов и расходов является автоматизация процедур, которая позволит снизится число ошибок в системе управленческого учета доходов и расходов вуза и в системе контроля посредством использования внутренних алгоритмов. Автоматизированная система внутреннего контроля доходов и расходов вуза способствует оптимизации информации, что повышает ее эффективность, а также облегчает возможность ее унификации и стандартизации. В тоже время полная автоматизация системы внутреннего контроля доходов и расходов невозможна. Могут быть автоматизированы только отдельные ее элементы. Контрольную среду бюджетных образовательных учреждений автоматизировать не возможно, поскольку ее содержание, проиллюстрированное рисунком 9, является интеллектуальным видом человеческой деятельности. Элемент системы внутреннего контроля – оценка рисков – следует автоматизировать частично. При этом расчет рисков может осуществляться 122 автоматически, например, в адаптированном офисном приложении Excel, а результаты компьютерной обработки должны оцениваться сотрудниками бюджетных образовательных учреждений. В настоящее время многие процедуры контроля уже автоматизированы. Например, в программных продуктах «1С» существует отчет «Технологический анализ бухгалтерского учета». В рамках этого документа осуществляется проверка корректности операций, в том числе по доходам и расходам бюджетного образовательного учреждения. Существующие программные продукты, как правило гибкие и открытые, поэтому их можно модифицировать под потребности конкретного учреждения. Поэтому в автоматизированной системе внутреннего контроля доходов и расходов можно предусмотреть дополнительные направления контроля за операциями по учету доходов и расходов вуза. Например, в рамках данного исследования рассматривалась возможность начисления доходов бюджетного образовательного учреждения ежемесячно. В связи с этим фактом, в автоматизированной системе внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения, можно предусмотреть, чтобы сумма начисленных доходов за период обучения не превышала сумму по договору. В бюджетном образовательно учреждении могут использоваться служебные программы для работы со средствами связи и Internet. Это позволит в вузах применять коммуникации более высокого уровня. Мониторинг системы внутреннего контроля заключается в непрерывном и регулярном наблюдении за доходами и расходами вузов, в проведении проверок отдельных хозяйственных операций по учету по учету доходов и расходов. Эти процедуры осуществляют сотрудники бюджетных образовательных учреждений, при выполнении которых может применять компьютерная обработка данных. Оценка результатов работы программ является интеллектуальным видом человеческой деятельности. В рамках проводимого исследования выработаны основные направления совершенствования системы внутреннего контроля доходов и расходов. К ним 123 относится развитие контрольной среды на базе стимулирования сотрудников по средствам внедрение карточек самоконтроля и регламента по корпоративной этики бюджетного образовательного учреждения, совершенствование графика документооборота, создание более эффективного и безопасного канала информирования сотрудников вуза, внедрения аналитических процедур и автоматизация элементов системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении. В автоматизированной системе доходов и расходов может предусмотрено расчет рисков бюджетных образовательных учреждений с применением компьютерной обработки данных, автоматизация некоторых процедур контроля, использование программ со средствами связи и Internet, и других программ, которые могут быть использованы при мониторинге системы внутреннего контроля. Это позволит за минимальное количество времени обрабатывать большие массивы информации. Внедрение представленных рекомендаций позволит обеспечить эффективное использование государственных средств и других ресурсов вуза, создать условия для расширения финансовой самостоятельности вуза, организовать эффективный контроль за деятельностью бюджетного образовательного учреждения в целом и его структурными подразделениями, обеспечить достоверность информации о доходах и расходах вуза, необходимой для принятия управленческих решений. 124 ЗАКЛЮЧЕНИЕ В результате изменения системы финансирования бюджетных образовательных учреждений перед ними ставится задача роста экономической самостоятельности. Решение этой задачи предполагает совершенствование системы управленческого учета и контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении, которая позволит сформировать информационноаналитическую базу для эффективного управления вузом. Исследование теоретических аспектов формирования системы управленческого учета и внутреннего контроля доходов и расходов позволило установить, что управленческий учет доходов и расходов является подсистемой бухгалтерского учета со специфической задачей обобщения информации о доходах и расходах вуза для эффективного управления деятельностью бюджетного структурными образовательного учреждения в целом и подразделениями. Такая точка зрения обоснована тем, что в организационной структуре образовательных учреждений управления бухгалтерского учета предоставляют информацию для принятия управленческих решений как внутри вуза, так и для учредителей в процессе мониторинга тех или иных показателей. Оба учета основаны на одном и том же массиве первичных документов. Применяются только разные методы их обработки, которые позволяют формировать данные для финансовой и управленческой отчетности. Финансовый учет в вузах осуществляется в компьютеризованной форме, применяемые программы можно модифицировать с целью обобщения данных в разрезе показателей внутренней отчетности. Исследование особенностей осуществления финансово-хозяйственной деятельности бюджетных образовательных учреждений позволило выделить задачи управленческого учета доходов и расходов, адаптированные к специфике 125 их деятельности. В ходе исследования задач управленческого учета доходов и расходов установлено, что набор задач управленческого учета доходов и расходов индивидуален и зависит от особенностей деятельности вуза. К ним относятся: обеспечение информацией руководства образовательных учреждений о доходах и расходах вуза в разрезе видов деятельности и источников финансирования; предоставление информации для прогнозирования их будущих значений в разрезе всех видов деятельности и обобщение информации для оперативных, тактических планов и бюджетов; формирование информационной базы о кассовых поступлениях и кассовых расходах вуза; обеспечение информацией структурных подразделений вуза для анализа его деятельности, с целью своевременного выявления и предупреждения нерационального расходование средств и определения предельных значений расходов, результатов и точки безубыточности; формирование информационной базы о движении контингента и «приведенного контингента»; разграничение сфер ответственности руководителей структурных подразделений за доходы и расходы вуза и разработке способов оценки эффективности работы структурных подразделений бюджетного образовательного учреждении; обоснование баз распределения расходов между подразделениями. Реализация этих задач в системе управленческого учета доходов и расходов позволит сформировать информационное поле с учетом потребностей управленцев в зависимости от выполняемых ими функций и уровней управления. В ходе исследования, рассматривая управленческий учет доходов и расходов в разрезе бизнес-процессов, нами были выделены его объекты. В рамках основных бизнес-процессов к объектам управленческого учета доходов и расходов относятся планируемые доходы, фактические доходы, кассовые доходы, планируемые расходы, фактические расходы и кассовые расходы от оказания образовательных услуг и осуществления научной деятельности. Объектами управленческого учета доходов и расходов обеспечивающих бизнес-процессов 126 являются планируемые доходы, фактические доходы, кассовые доходы, планируемые расходы, фактические расходы и кассовые расходы от оказания сопутствующих услуг и соответствующие расходы на содержание имущества. К объектам управленческих бизнес-процессов управленческого учета доходов и расходов относятся планируемые управленческие расходы, фактические управленческие расходы и кассовые управленческие расходы. Для того, чтобы выявить объективно существующие группы объектов управленческого учета доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении нами была проведена их классификация. В ходе исследования выявлены следующие классификационные признаки доходов вуза: источник финансирования, экономическое содержание, возможность планирования и метод начисления. Для расходов в бюджетном образовательном учреждении в рамках каждого вида деятельности выделены следующие признаки их классификации: источник финансирования, экономическое содержание, возможность планирования и метод начисления, способ отнесения расходов на объект затрат прямой или косвенный. Ведение раздельного учета доходов и расходов по источникам финансирования позволит вузу получить полную информацию его деятельности и скорректировать стратегию развития. Деление доходов и расходов по этому признаку позволит руководству вуза определить оптимальную структуру доходов и расходов и степень его самостоятельности. Классификации доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения по возможности планирования и методу начисления доходов позволит сравнивать плановые показатели, фактические показатели и кассовые показатели. Такое сравнение позволяет организовать текущий контроль за доходами и расходами вуза. В случае возникновения отклонений выяснить их причины, что повышает эффективность работы вуза. Деление расходов по способу отнесения расходов на объект затрат влияет на себестоимость оказываемых услуг. 127 Исследование сущности управленческого учета доходов и расходов, его задач и объектов определило необходимость в развитии методики управленческого учета доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. В ходе диссертационного исследования разработана методика по учету доходов, включающая алгоритмы расчета показателей доходов в разрезе бизнеспроцессов, систему учета на счетах и регистры управленческого учета. Предложенная автором методика учета доходов от образовательной деятельности позволяет соотносить фактические доходы, доходы будущих периодов и кассовые доходы в разрезе каждой специальности, структурного подразделения и студента. Это обстоятельство позволяет определить текущую дебиторскую и кредиторскую задолженности, дебиторскую и кредиторскую задолженности прошлых лет. Поскольку в рамках управленческого учета доходов и расходов выделены доходы будущих периодов за весь период обучения, что позволяет также выделить дебиторскую задолженность будущих периодов. Авторская методика учета доходов от научной деятельности предусматривает начисление доходов будущих периодов по факту поступления субсидий на выполнение государственного задания фундаментальных исследований и прикладных исследований, а начисление фактических доходов по факту достижения цели. Такая методика позволит эффективно регулировать расходы бюджетного образовательного учреждения от научной деятельности, осуществляемой за счет разных источников финансового обеспечения. В ходе исследования обоснована оптимальная методика управленческого учета расходов в бюджетном образовательном учреждении, которая полностью отражает структуру расходов вуза и предусматривает дифференциацию расходов на прямые, накладные финансирования, подразделения и общехозяйственные направления деятельности, в разрезе каждого источников структурного и по отдельной программе или мероприятию. Уровень детализации информации на счетах позволит легко делать выборки данных по 128 определенному признаку, например по структурному подразделению, государственному заданию, программам, временным периодам и т.д. Такая система учета расходов позволит контролировать расходы вуза, осуществляемые за счет собственных средств и за счет субсидий на выполнение государственного задания. Исследование методики расходов бюджетных образовательных учреждений позволило обосновать базу распределения расходов – доходы по специальности или договору – в разрезе видов деятельности. Так прямые и накладные расходы от образовательной деятельности распределяются в соответствии с доходами по специальности. Прямые расходы от научной деятельности и от оказания сопутствующих услуг не подлежат распределению. Базой распределения накладных расходов является сумма договора. Общехозяйственные расходы распределяются в соответствии с начисленными доходами. Такая система учета расходов бюджетного образовательного учреждения позволит эффективно регулировать расходы бюджетного образовательного учреждения, решать проблемы с выявлением наиболее точных показателей себестоимости услуг, осуществляемым бюджетным образовательным учреждением. В рамках предложенной методики становится возможным сопоставлять фактические и кассовые расходы по их видам. С этой целью в рамках настоящего исследования содержание кассовых расходов было обосновано с точки зрения их формирования по отношению к бизнес-процессам бюджетных образовательных учреждений. Сравнение фактических показателей с кассовыми позволит осуществлять контроль за расходами бюджетных образовательных учреждений. Для организации учета доходов и расходов на счетах в ходе исследования была обоснована их структура. Она содержит ведомственной, функциональной код классификации доходов, классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов; код источника 129 финансирования; код синтетического счета плана счетов бюджетного учета; код аналитического счета плана счетов бюджетного учета; код классификации операций сектора государственного управления; код вида деятельности. В целях повышения эффективности работы вуза в целом и его каждого структурного подразделения был разработан справочник структурных подразделений, соответствующий счетам, на которых учитываются доходы и расходы. Исследование основных характеристик управленческой отчетности позволило сделать вывод, что управленческая отчетность доходов и расходов это система учетных и расчетных показателей, которые сгруппированных в целом по вузу и в разрезе структурных подразделений, видов деятельности, специальностей, договоров, конкретных мероприятий, с целью формирования учетно-аналитической эффективного информации, управления необходимой деятельностью руководству бюджетного вуза для образовательного учреждения. В рамках проводимого исследования были определены пользователи управленческой отчетности доходов и расходов, ее учитывающая особенности бюджетного состав и структура, образовательного учреждения: многообразие видов деятельности, разные источники финансового обеспечения, коды сектора государственного управления. Рекомендована следующая структура управленческой отчетности по доходам и расходам: комплексные отчеты, отчеты по ключевым показателям, аналитические отчеты и вспомогательные расчетные формы. В комплексных отчетах отражается структура доходов и расходов по структурным подразделениям, отдельным программам, подпрограммам, заданиям. Отчеты по ключевым показателям - представляются на конкретную дату. В них отражаются наиболее важные для успешного функционирования вуза факторы: сравнение фактических доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения с запланированными; показатели дебиторской и кредиторской задолженности. Аналитические отчеты и записки - готовятся по запросу руководства по мере возникновения потребности в них и более глубоко отражают отдельные аспекты деятельности. Поскольку процесс формирования 130 управленческой отчетности доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении не регламентируется законодательными и нормативными актами, то нами разработано «Положение об управленческой отчетности о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения», которое включает в себя: общие положения; порядок составления отчетности, в разрезе предложенной четырехуровневой системы (комплексные отчеты, отчеты по ключевым показателям, аналитические отчеты, вспомогательные отчеты); заключительные положения. Использование внутреннего регламента «Положение об управленческой отчетности о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения» позволит создать информационную базу для управления бюджетными образовательными учреждениями в целях обеспечения его эффективности на основе показателей, позволяющих отслеживать основные параметры их функционирования. Исследование системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении показало, что она является процессом, осуществляемым Ученым советом, ректором, ректоратом и всеми остальными сотрудниками, в достаточной и оправданной мере обеспечивающим достижение вузом следующих целей: целесообразность и финансовая эффективность деятельности вуза в разрезе структурных подразделений и направлений деятельности; достоверность управленческой отчетности о доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения; соблюдение действующего законодательства и требований регулирующих органов в части учета доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. В ходе исследования также было установлено, что система внутреннего контроля доходов и расходов также выполняет предупредительную, регулятивную и оценочно-аналитическую функции. Предупредительная функция системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения проявляется при постановке задачи перед этой системой и планировании действий для решения указанной задачи. Контроль в реализации этой задачи позволит выявить на этапе 131 прогнозирования и планирования дополнительные финансовые резервы вуза и пресечь попытки нерационального использования средств. Таким образом, контроль носит предупреждающий характер и способствует предупреждению ошибок в будущем. Регулятивная функция реализуется в ходе совершения хозяйственных операций. Контроль, опираясь на данные управленческого учета и первичных документов, позволит оперативно реагировать на любую ситуацию и корректировать принятые решения. Это позволить избежать дополнительных расходов. Оценочно-аналитическая функция проявляется при осуществлении анализа и оценки результатов деятельности вуза. Анализ целей и функций системы внутреннего контроля доходов и расходов позволил сформулировать ее задачи. Основной из которых является обеспечение руководства вуза информацией и подготовка предложений по совершенствованию различных подразделений по результатам контроля. В ходе исследования системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении были определены ее объекты и субъекты, принципы, требования, выполнение которых является залогом успешного ее функционирования. В рамках диссертационного исследования нами была предложена система внутреннего контроля доходов и расходов в соответствии с моделью COSO, которая нами адаптирована к специфике деятельности бюджетных образовательных учреждений. Такая точка зрения обоснована тем, что указанная концепция отличается системным подходом. Ее достоинство заключается в ее риск – ориентированности, что позволит управлять рисками бюджетного образовательного учреждения. Это обстоятельство способствует созданию условий для защиты от рисков, их минимизации. Система внутреннего контроля доходов и расходов, построенная на системе COSO, содержит пять компонентов: контрольная среда, оценка рисков, процедуры контроля, информация и коммуникация, мониторинг системы внутреннего контроля. 132 Контрольная среда внутреннего контроля доходов и расходов содержит регламенты бюджетного образовательного учреждения - устав бюджетного образовательного учреждения, положение о платных образовательных услугах, положение об оплате труда; положение о командировании сотрудников; политику руководства вуза и стиль управления; структуру бюджетного образовательного учреждения; распределение ответственности и полномочий между сотрудниками, ответственными за формирования доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Оценка рисков реализуется в определении рисков доходов и расходов, внедрении механизма идентификации рисков доходов и расходов и управления ими. В рамках настоящего исследования была предложена карта производственных рисков доходов и расходов, разработаны паспорта рисков доходов и расходов. Процедуры подтверждение контроля соответствия включают между документальное объектами оформление, (документами) или их соответствия установленным требованиям, санкционирование (авторизация) сделок и операций, сверка данных, разграничение полномочий и ротация обязанностей, процедуры контроля фактического наличия и состояния объектов, в том числе физическая охрана, ограничение доступа, инвентаризация, процедуры, связанные с компьютерной обработкой информации и информационными системами. Информация и коммуникация содержит технические средства и программное обеспечение, с помощью которого обрабатываются доходы и расходы вуза; базы данных содержащих показатели доходов и расходов вуза; информирование персонала. Мониторинг системы внутреннего контроля доходов и расходов может осуществляться как непрерывное и регулярное наблюдение за доходами и расходами или проводиться проверка отдельных хозяйственных операций по учету доходов и расходов. 133 Элементы системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении являются основой для ее внедрения и совершенствования. В ходе исследования также была разработана логическая модель внедрения системы внутреннего контроля за доходами и расходами, содержащая следующие этапы: анализ, проектирование и внедрение. Реализовать ее следует согласно разработанному плану мероприятий по внедрению системы внутреннего контроля, составленному в разрезе элементов системы внутреннего контроля. Внедрение системы внутреннего контроля доходов и расходов бюджетные образовательные учреждения предполагает положения о внутреннем контроле доходов и в разработку «Типового расходов бюджетного образовательного учреждения», который содержит следующие разделы: общие положения; цели, задачи и принципы функционирования внутреннего контроля доходов и расходов; элементы системы внутреннего контроля доходов и расходов; порядок организации внутреннего контроля доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения. Внедрение «Типового положения о внутреннем контроле доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения» позволит регламентировать систему внутреннего контроля в бюджетных образовательных учреждениях. В ходе исследования было установлено, что развитие системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетных образовательных учреждениях следует начинать с оценки системы управленческого учета доходов и расходов вуза. Методика оценки заключатся в тестировании операций по учету доходов и расходов в разрезе бизнес-процессов. С целью создание и поддержание системы внутреннего контроля в режиме непрерывной работы определяется ее эффективность. Оценка системы внутреннего контроля предлагает тестирование по пяти элементам системы внутреннего контроля. С учетом полученных результатов разрабатываются рекомендации по совершенствованию системы внутреннего контроля доходов и 134 расходов в разрезе элементов системы контроля. К ним относится развитие контрольной среды на базе стимулирования сотрудников по средствам внедрение карточек самоконтроля и регламента по корпоративной этики бюджетного образовательного учреждения, совершенствование графика документооборота. Совершенствование элемента системы – информация и коммуникация – заключается в информирования создании более сотрудников эффективного вуза. и Процедуры безопасного канала контроля могут совершенствоваться посредствам внедрения аналитических процедур. Также направлением совершенствования системы внутреннего контроля является автоматизация ее элементов. Внедрение представленных рекомендаций позволит обеспечить эффективное использование государственных средств и других ресурсов вуза, создать условия для расширения финансовой самостоятельности вуза, организовать эффективный контроль за деятельностью бюджетного образовательного учреждения в целом и его структурными подразделениями, обеспечить достоверность информации о доходах и расходах вуза, необходимой для принятия управленческих решений. 135 СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 1. Бюджетный кодекс Российской Федерации [Электронный ресурс]: от 31.07.1998 № 145 –ФЗ принят ГД ФС РФ 17.07.1998 (ред. от 29.12.2014), (изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2015). – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая, вторая) [Электронный ресурс]: от 30.11.1994 № 51 – ФЗ принят ГД ФС РФ 21.10.1994 (ред. от 05.05.2014). – Режим доступа: справочно-правовая система 3. Федеральный закон «О некоммерческих организациях» [Электронный ресурс]: от 12.01.1996 № 7-ФЗ принят ГД ФС РФ 08.12.1995 (ред. от 22.12.2014) (изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2011). – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 4. Федеральный закон «Об образовании в Российской Федерации» [Электронный ресурс]: от 29.12.2012 N 273-ФЗ (ред. от 21.07.2014). – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 5. Федеральный закон «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения [Электронный ресурс]: государственных (муниципальных) учреждений» от 08.05.2010 N 83-ФЗ – Режим доступа: справочно- правовая система «Консультант Плюс». 6. Федеральный закон «О федеральном бюджете на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов» [Электронный ресурс]: от 01.12.2014 N 384ФЗ. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 7. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» [Электронный ресурс]: от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 04.11.2014). – Режим доступа: справочноправовая система «Консультант Плюс». 136 8. Концепция и принципы управленческого учета: Методические рекомендации. Проект Москва, 2001 // URL: http://www.cma.org.ru. 9. Постановление Правительства РФ от 02.09.2010 N 671 (ред. от 15.10.2014) «О порядке формирования государственного задания в отношении федеральных государственных учреждений и финансового обеспечения выполнения государственного задания» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс» 10. Постановление Правительства РФ от 28.10.2013 N 966 «О лицензировании образовательной деятельности» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 11. Приказ Минфина России от 25.03.2011 N 33н (ред. от 26.10.2012) «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 12. Приказ Минфина России от 01.07.2013 N 65н (ред. от 21.11.2014) «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочноправовая система «Консультант Плюс». 13. Приказ Минфина России от 28.07.2010 N 81н (ред. от 27.12.2013) «О требованиях к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 14. Приказ Минфина РФ N 137н, Минэкономразвития РФ N 527 от 29.10.2010 (ред. от 07.11.2011) «О методических рекомендациях по расчету нормативных затрат на оказание федеральными государственными учреждениями государственных услуг и нормативных затрат на содержание имущества федеральных государственных учреждений» [Электронный ресурс]. доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». – Режим 137 15. Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 16. Приказ Минобрнауки России «Об утверждении Порядка проведения самообследования [Электронный образовательной ресурс]. – Режим организацией» доступа: от 14.06.2013 справочно-правовая N 462 система «Консультант Плюс». 17. Международный стандарт аудита 520 «Аналитические процедуры». [Электронный ресурс] Режим доступа: http://online.zakon.kz/Document/?doc_id=30207904 18. Информацией Минфина России № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» [Электронный ресурс]. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 19. Аврова, И.А. Управленческий учет / И.А. Аврова - М.:Бератор-Пресс, 2003. – 176 с. 20. Адамов, Н. Бухгалтерская управленческая отчетность: принципы, виды и методы составления [Электронный ресурс] / Н .Адамов, Г. Адамова // Финансовая газета: регион. вып. – 2007. - № 30. – Режим доступа: справочноправовая система «Консультант Плюс». 21. Ананских, М.С. Критерии эффективности бюджетных расходов в процессе оказания бюджетных услуг/ М.С. Ананских // Финансы и кредит. – 2010. – № 1 (385). – с. 28–33. 22. Андерсен Бьерн. Бизнес-процессы. Инструменты совершенствования/ Андерсен Бьерн – М.: Стандарты и качество, 2003. – 272 с. 23. Андреев, В. Д. Практический аудит: Справочное пособие / В. Д. Андреев. – М.: Экономика, 1994. – 365 с. 138 24. Антаненкова, Е. Внутренний контроль в организации [Электронный ресурс] / Е. Антаненкова // Консультант. - 2014. - N 9. – Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 25. Аманжолова, Б.А. Роль аналитических процедур в исследовании систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля [Электронный ресурс] / Б.А. Аманжолова, А.В. Наумова //Аудиторские ведомости. – 2005. - N 12. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 26. Амучиева, Г.А. Формирование внутренней управленческой отчетности/ Г.А. Амучиева // Бухучет в строительных организациях. – 2009. – № 12. – С. 18–20. 27. Апчерч, А. Управленческий учет: принципы и практика / А. Апчерч; пер. с англ. под ред. Соколова Я.В., Смирновой И.А. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 952 с. 28. Афанасьев, В.Г. Человек в управлении обществом /В. Г. Афанасьев - М.: Политиздат, 1977. – 382 с. 29. Афанасьев, М.П. Модернизация государственных финансов /М.П. Афанасьев. – М.: изд. дом ГУВШЭ, 2007. – 439 с. 30. управления Бабошина, Э.С. Реализация внутреннего контроля системы государственными образовательными учреждениями / Э.С. Бабошина // Вектор науки ТГУ. Серия «Экономика и управление» . - 2012. - № 1 (8).- с. 7-12 31. Бабошина, Э.С. Процедуры и методы внутреннего контроля государственного образовательного учреждения / Э.С. Бабошина, А.А. Солдатов // Вектор науки Тольяттинского государственного университета. – 2010.– № 2(12). - с.122-125 32. Бабошина, контроля высшего Э.С. Теоретико-методическое образовательного учреждения: Эльмира Сергеевна. - Йошкар-Ола, 2011 г. – 175 с. развитие внутреннего дис… к.э.н./ Бабошина 139 33. Бакаев, А.С. Бухгалтерский учет: учебник / А. С. Бакаев, П. С. Безруких, Н. Д. Врублевский и др.; под ред. П. С. Безруких; - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2004. – 736 с. 34. Батова, В.Н. Обеспечение экономической безопасности бюджетных учреждений высшего профессионального образования в новых условиях финансирования [Электронный ресурс] / В.Н. Батова // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2013. - N 16. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 35. Батурина, М. В. Негосударственные некоммерческие организации: учет и контроль / М.В. Батурина - М.: Эксмо, 2008.- 160 с. 36. Баханькова, Е.Р. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие / Е.Р. Баханькова - М.: ИЦ РИОР, ИНФРА-М, 2011. - 255 c. 37. Безруких, П.С. Учет и калькулирование себестоимости продукции / П.С. Безруких - М.: Финансы, 1974. – 320 с. 38. Блэк, Д. Введение в бухгалтерский управленческий учет: Пер. с англ. / Д. Блэк. - М.: Весь Мир, ИНФРА-М, 2009. - 424 c. 39. Богатый Д.В. Развитие методики управленческого учета и контроля в коммерческих организациях: дис… к.э.н./ Богатый Дмитрий Витальевич. – п. Персиановский, 2014. – 287 с. 40. Богомолов, А. М. Внутренний аудит: Организация и методика проведения: Метод. пособие / А. М. Богомолов, Н. А. Голощапов. – М.: Экзамен, 1999. – 192с. 41. Булгакова, С.В. Аналитические инструменты управленческого учета/ С.В. Булгакова // Экономический анализ: теория и практика. – 2006. – № 24. – с. 39–44. 42. Булгакова, С.В. Внутренняя управленческая отчетность: структура видов и форм / С.В. Булгакова, Н.В. Подобедова// Современная экономика: проблемы и решения. - 2010. - № 6. - с. 138-151. 140 43. Бурцев, В. Внутренний контроль в бюджетной организации [Электронный ресурс] / В. Бурцев // Аудит и налогообложение. – 2005. - № 11. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 44. Бурцев, В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации/ В.В. Бурцев - М.: «Экзамен», 2000 – 319 с. 45. Бурцев, В.В. Управленческий контроль / В.В. Бурцев [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http:// www.upruchet.ru / artides / 2005/4/4341.html 46. Валиулова, А.Р. Управленческий учет в менеджменте/ А.Р. Валиулова. – Ульяновск: УлГТУ, 2011. – 183 с. 47. Васильева, Л.С. Бухгалтерский управленческий учет / Л.С. Васильева. - М.: Эксмо, 2009. – 544 с. 48. Вахрушина, М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие./ М.А. Вахрушина. М.: Финстатинформ, 1999. – 359 с. 49. Вахрушина, М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов обучающихся по экономическим специальностям / М.А. Вахрушина. 5-е изд., доп. и перераб. – М.: Омега-Л, 2006. – 576 с. 50. Вахрушева, О.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие / О.Б. Вахрушева. - М.: Дашков и К, 2012. - 252 c. 51. Волков, А.Г. Контроль и ревизия: учебное пособие /А.Г. Волков, Е.Н. Чернышева. – М.: Изд. Центр ЕАОИ, 2011. – 224 с. 52. Волкова, О.Н. Управленческий учет / О.Н. Волкова. - М.: Проспект, 2005. – 468 с. 53. Воронова, Е. Ю. Управленческий учет: Учебник для бакалавров/ Е. Ю. Воронова. – М.: Юрайт, 2013. – 551 с. 54. Воропаев, Ю.Н. Оценка внутреннего контроля/ Ю.Н. Воропаев // Бухгалтерский учет. – 2001. – № 8. – с.5-6 55. Воропаев Ю.Н. Система внутреннего контроля организации [Электронный ресурс] / Ю.Н. Воропаев // Бухгалтерский учет. - 2003. - №9. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 141 56. Врублевский, Н. Д. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник / Н. Д. Врублевский. – М.: Бухгалтерский учет, 2005. – 399 с. 57. Врублевский, Н.Д. Управленческий учет издержек производства и себестоимости продукции в отраслях экономики / Н.Д. Врублевский – М.: Бухгалтерский учет, 2004. – 376 с. 58. Врублевский, Н. Д. Управленческий учет издержек внутрипроизводственного оборота / Н. Д. Врублевский, А. М. Эйдинов. // Бухгалтерский учет . – 2011. – № 02. – с. 82-87. 59. Гаджиев, Н.Г. Проблемы внедрения управленческого учета в высших учебных заведениях [Электронный ресурс] / Н.Г. Гаджиев, А.З. Ахмедов, Т.Н. Гаджиев // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - № - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 60. Гарнов, И. Как государственные учреждения отражают расходы в бухгалтерском учете. Бюджетные субсидии на выполнение государственных заданий [Электронный ресурс] / И. Гарнов // Финансовая газета. - 2013. - N 29. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 61. Гарнов, И. Классификация операций сектора государственного управления: проблемы применения [Электронный ресурс] Бюджетные учреждения здравоохранения: / И. Гарнов // бухгалтерский учет и налогообложение. - 2010. - № 7. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 62. Гаррисон, Р. Управленческий учет / Р. Гаррисон., Э. Норин, П. Брюэр; пер. с англ. под ред. М.А. Карлика.-12-е изд. – СПб.: Питер, 2010. – 592 с. 63. Глушков, И.Е. Бухгалтерский (налоговый, финансовый, управленческий) учет на современном предприятии / И.Е. Глушков, Т.В. Киселева / Изд. 11.Эффективная настольная книга бухгалтера в 2-х т.т. Т.1. М.: «Кнорус», Новосибирск: «ЭКОР-книга», 2004.-1000 с. 64. Глущенко, А.В. Учетно-управленческие проблемы высшей школы и пути их решения [Электронный ресурс] / А.В. Глущенко, Е.М. Егорова // 142 Международный бухгалтерский учет. - 2013. - N 16. - Режим доступа: справочноправовая система «Консультант Плюс». 65. Глущенко, А.В. Методологический подход к организации управленческого учета в вузе с позиции процессного управления. / А.В. Глущенко, Е.М. Егорова // Вестник Волгоградского государственного университета. Серия 3: Экономика. Экология. - 2011. - № 2. с. 179 - 188 66. Головач, A.M. Внутренний контроль, ориентированный на риск / А.М. Головач // Бухгалтерский учет. - 2006. - № 22. - с.21-24. 67. Горюнова Н.Д. Организация бухгалтерского учета и контроля в автономных образовательных учреждениях: автореф на дис. …канд. эконом. наук: 08.00.12./ Горюнова Наталья Дмитриевна. – Москва, 2014 г. – 30 с. 68. Громова, Н.Н. Анализ подходов к оценке эффективности бюджетных расходов [Электронный ресурс]/ Н.Н. Громова // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. - 2012. № 7. – Режим доступа: http://www.uecs.ru/finansi-i-kredit/item/1215-2012-04-03-05-48-42 69. Гусарова, Л.В. Концепция бухгалтерского учета, аудита и анализа в некоммерческих организациях / Л.В. Гусарова. - Казань: Познание, 2009. - 264 с. 70. Гусев, А. Об организации внутреннего контроля в учреждении [Электронный ресурс]/ А. Гусев // Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений. - 2013. - N 11. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 71. Гусева, Е.Э. Управленческая отчетность и ее использование для принятия управленческих решений / Е. Э. Гусева // Современный бухучет. – 2005. – № 1. – С. 20–26. 72. Данилевский, Ю.А. Аудит / Ю.А. Данилевский, С.М, Шапигузов, Н.А. Ремизов, Е.В. Старовойтова / Учебное пособие. – 2-е изд., перераб. и доп. М.: ИДФБК-ПРЕСС, 2002. – 544 с. 73. Додж, Р. Краткое руководство по аудита/Р.Додж/Пер. с англ. М.: Сирин, 2002. – 224 с. стандартам и нормам 143 74. Друри, К. Введение в управленческий и производственный учет: Учебное пособие для вузов/ К Друри, пер. с англ. под ред. Н.Д. Эриашвили; предисловие проф. П.С.Безруких. – 3-е изд., перераб. и доп. – М. Аудит, ЮНИТИ, 1998.- 783 с. 75. Дульзон, А.А. Проблемы управленческого учета вузе / А.А. Дульзон // Известия Томского политехнического университета. - 2006. - №3 с. 185- 189 76. Егорова, Л.В. Учет и аудит в некоммерческих организациях: теория и методология. Институт открытого образования / Л.В. Егорова. - Новочеркасск: Оникс+, 2008. - 476 с. 77. Егорова Е.М. Методология и организация управленческого учета в вузах: дис… д.э.н../ Егорова Екатерина Михайловна. - Волгоград, 2012 г. – 398 с. 78. Ефремова, А.А. Различие понятий «расходы» и «затраты» в бухгалтерском учете / А.А. Ефремова // Бухгалтерский учет. – 2003. - № 16. с.55-67 79. Зайцев, Н.Н. Об управленческом учете в управлении вузом / Н.Н. Зайцев // Вестник Удмуртского гос. ун-та. - 2008. - N 2-1. - с. 25 - 28. 80. Залевский, В. Управленческий учет и контроль в высшем учебном заведении как элемент совершенствования управления высшим учебным заведением/ В. Залевский // РИСК: ресурсы, информация, снабжение, конкуренция – 2011. – №4. – с. 766 – 769. 81. Заревский, С.А. Управленческий учет и аудит инвестиционной деятельности коммерческих организаций: автореф на дис. …канд. эконом. наук : 08.00.12./ Заревский Сергей Александрович. - Ростов-на-Дону, 2008 г. – 25 с. 82. Иванов, В.В. Управленческий учет для эффективного менеджмента / В.В. Иванов, О.К. Хан. - М.: ИНФРА-М, 2013. - 208 c. 83. Ивашкевич, В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для вузов / Ивашкевич В.Б. – М.: Экономистъ, 2004.- 618 с. 84. Игошина, Ю.А. Содержание управленческой отчетности и этапы ее постановки / Ю.А. Игошина // Вестник НГИЭИ. - 2012. - № 7 - с. 13 - 27 144 85. Изместьева, О.А. Роль внутренней управленческого учета / О.А. Изместьева отчетности в системе // Вестник ИНЖЭКОНа. Серия: Экономика. - 2009. - № 2. - С. 363-365. 86. Кабашкин, В.А. Повышение роли внутреннего аудита и контроля в условиях рыночной экономики [Электронный ресурс] / В.А. Кабашкин , В.А. Мышов // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 13. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 87. Каверина, О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры / О. Д. Каверина. – М.: Финансы и статистика, 2004. – 352 с. 88. Карпова, Т.П. Управленческий учет / Т.П. Карпова. -М.: ЮНИТИ,1998. – 350 с. 89. Карпова, Т.П. Управленческий учет: учебник для вузов / Т.П. Карпова – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. – 351 с. 90. Касимова, А.И. Применение терминов «издержки», «расходы», «затраты» в различных системах учета финансовой информации /А.И. Касимова // Управленческий учет. – 2011. – № 3. – С. 38–46. 91. Каштанова, А.В. Теоретические аспекты разработки и внедрения системы внутреннего контроля, ее оценка через показатели экономической безопасности [Электронный ресурс] / А.В. Каштанова // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - N 43. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 92. Керимов, В.Э. Управленческий учет: Учебник. / В.Э. Керимов. – М.: Издательско-книготорговый центр «Маркетинг», 2001. – 268 с. 93. Керимов, В. Э. Управленческий учет - информационная база для формирования и реализации ключевых показателей деятельности / В. Э. Керимов // Вестник Российского экономического университета им. Г.В. Плеханова. – 2013. – № 01. – с. 61-68. 94. Керимов, В.Э. Управленческий учет и проблемы классификации затрат [Электронный ресурс] / В.Э. Керимов, С.И. Адумукас, Е.В Иванова.// 145 Менеджмент в России и за рубежом. – 2002. – № 1. – Режим доступа: справочноправовая система «Консультант Плюс». 95. Кизилов, А.Н. Бухгалтерский (управленческий) учет / А.Н. Кизилов, М.Н. Карасева. - М.: Эксмо, 2006. – 320 с. 96. Кизилов, А.Н. Нормативно-правовое регулирование управленческого учета в Российской Федерации [Электронный ресурс] / А.Н. Кизилов, Д.Б. Богатый // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - N 18. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 97. Кришталева, Т.И., Классификация доходов и расходов автономных образовательных учреждений и методики распределения косвенных затрат для исчисления себестоимости образовательной услуги [Электронный ресурс] / Т.И. Кришталева, Г.В. Неделько // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - N 39. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 98. Крылова А.Н.. Методическое обеспечение управленческого учета в высших учебных заведениях: дис. …к. э. н./ Крылова Альбина Николаевна. Иркутск, 2005 г. – 183 с. 99. Ковалева, О. В. Ценообразование в системе управленческого учета федеральных высшего бюджетных государственных профессионального образования/ образовательных О.В. Ковалева учреждений //Финансовые исследования.-2012.- №3 (36).- с. 18 – 26 100. Ковалева, О.В. Калькулирование себестоимости образовательных услуг сверх государственного задания в федеральных бюджетных образовательных учреждениях / О.В. Ковалева // Учет и статистика. - 2012. - № 2 (26). - с. 34-40 101. Ковалева, О.В. Системный учет доходов и расходов по образовательным услугам в рамках управленческого учета вузов [Электронный ресурс] / О.В. Ковалева // Бухгалтер и закон. - 2014. - N 2. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 146 102. Ковалева, О.В. Управленческий учет доходов и расходов по образовательным услугам в вузах вузов [Электронный ресурс] / О.В. Ковалева // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2014. - N 1. Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 103. Ковалева, О.В Обоснование объектов управленческого учета государственных образовательных учреждений /Ковалева О.В., Попова А.Д.// Проблемы учета, анализа и аудита в условиях рынка: ученые записки. Вып.15/ Рост. гос. эконом. ун-т (РИНХ). – Ростов н/Д, 2010. -120 с. 104. Кожуров, В.И. Место внутреннего контроля в системе управления предприятием» [Электронный ресурс] / Кожуров В.И// Интернет-журнал АТиСО. - 2007. - Режим доступа: http://www.e-rej.ru/Articles/2007/Kozhurov.pdf 105. Кондраков, Н. П. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. пособие : гриф МО РФ / Н. П. Кондраков, М. А. Иванова. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2012. – 352 с. 106. Контроль и ревизия: Учебное пособие / Ред. М. Ф. Овсийчук. – 4-е изд. – М.: КноРус, 2006. – 224 с. 107. Коростелкин, М.М. Методический потенциал современных информационных систем в управленческом учете на микро- и макроуровне / М.М. Коростелкин // Управленческий учет. – 2012. – № 2. – С. 3–9. 108. Кукина, И.Г. Управленческий учет: Учеб. Пособие. / И.Г.Кукина . – М.: Финансы и статистика, 2004. – 400 с. 109. Кулаго, О. А. Внутренний контроль в государственных высших учебных заведениях / О. А. Кулаго.// Аудиторские ведомости. – 2009. – № 05. – с. 27-31. 110. Курочкина, Н. Особенности планирования и учета субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания [Электронный ресурс] / Н. Курочкина // Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение. - 2012. - N 9. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 147 111. Кустова, Я.С. Особенности бухгалтерского учета доходов и расходов в некоммерческих организациях/ Я.С. Кустова // Учет и статистика. 2012. - № 2 (26). - с. 40-46 112. Лабынцев, Н. Т. Управленческий учет и внутренний контроль в коммерческой организации: состояние и перспектива развития: монография / Н. Т. Лабынцев [и др.]; под ред. Н. Т. Лабынцева. – М.: Финансы и статистика, 2011. – 304 с. 113. Лисович, Г.М. Бухгалтерский управленческий учет в сельском хозяйстве и на перерабатывающих предприятиях АПК/Г.М. Лисович, И.Ю. Ткаченко. – Ростов н/Д: Изд. центр «Март», 2000. – 354 с. 114. Лысенко, Д.В. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник / Д.В. Лысенко – М.: ИНФРА-М, 2010.- 478 с. 115. Макальская, А.К. Внутренний аудит / А.К. Макальская - М.: ДиС, 2005. – 112 с. 116. Макарова, Е.А. Управленческий учет в организациях, осуществляющих образовательную деятельность / Е.А. Макарова // Вестник Астраханского гос. техн. ун-та. - 2004. - N 3. - с. 150 - 156. 117. Мальцева, Г.И. Трансформация финансового механизма и системы управленческого учета вуза в условиях бюджетных реформ: дис… д.э.н../ Мальцева Галина Ивановна. - Томск, 2007 г. – 365 с. 118. Маняева, В.А. Управленческий учет доходов и расходов высшего учебного заведения [Электронный ресурс] / В.А Маняева, И.А. Светкина // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2013. -N 18. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 119. Мельник, М.В. Ревизия и контроль / М.В. Мельник, А.С. Пантелеев, А.Л. Звездин : Учебное пособие/Под ред. проф. Мельник М.В. – М.: ИД ФБКПресс, 2003. – 520 с. 120. Миддлтон, Д. Бухгалтерский учет и принятие финансовых решений /Пер. с англ.: Под ред. И.И. Елисеевой. - М.: Аудит ЮНИТИ, 1997. – 408 c. 148 121. Мизиковский, И.Е. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие / И.Е. Мизиковский, А.Н. Милосердова, В.Н. Ясенев. - М.: Магистр, НИЦ ИНФРА-М, 2012. – 112 с. 122. Миронова, О.А. Аудит: теория и методология: учеб. пособие для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» /О.А. Миронова, М.А. Азарская. – 3-е изд., испр. и доп. – М.: Омега-Л, 2007. – 248 с. 123. Мишин, Ю.А. Управленческий учет: управление затратами производственной деятельности: Монография./ Ю.А. Мишин – М.: Дело и сервис, 2002. – 176 с. 124. Наумова, Н.А. Управленческий учет в высшем учебном заведении: дис… к.э.н../ Наумова Наталия Арсентьевна. - Новосибирск, 2004 г. – 191 с. 125. Николаева, О.Е. Управленческий учет / О.Е. Николаева, Т.В. Шишкова / Изд. 4-е, дополн. – М.: Едиториал УРСС, 2003. – 320 с. 126. Николаева, С.А. Управленческий учет [Электронный ресурс]/ С.А. Николаева: информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2002. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 127. Никандрова, Л.К. Бухгалтерский управленческий учет / Л.К. Никандрова. - М.: Логос, 2008. - 184 с. 128. Ножкина, Т.В. Роль и значение внутреннего контроля в государственном вузе / Т.В. Ножкина // Вестник КГТУ. – 2010. – № 14. – с. 62–64. 129. Одегова, Н.А. Общие принципы организации системы внутреннего контроля [Электронный ресурс]/ Н.А. Одегова // Аудитор. - 2013. - N 12. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 130. Опальский, А. Ю. Организация внутреннего финансового контроля в бюджетном учреждении / А. Ю. Опальский // Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях. - 2013. - № 12. - Режим доступа: http://www.panor.ru/upload/iblock/239/ 239043c3ca7bd0d25f86e0640802fafa.pdf 149 131. Парасоцкая, Н.Н. Управленческий учет в высших учебных заведениях [Электронный ресурс]/ Н.Н. Парасоцкая // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2014. - N 21. - Режим доступа: справочно- правовая система «Консультант Плюс». 132. Палий, В.Ф. Основы калькулирования / В.Ф. Палий - М.: Финансы и статистика, 1987. – 288 с. 133. Палий, В.Ф. Организация управленческого учета / В.Ф. Палий. – М.: Бератор-Пресс, 2003.- 224 с. 134. Палий, В.Ф. Управленческий учет издержек и доходов с элементами финансового учета / В.Ф. Палий. – М.: ИНФРА-М, 2006. – 279 с. 135. Панчина, В. А. Перспективы и тенденции развития управленческого учета в России [Электронный ресурс]/ В.А.Панчина // Все для бухгалтера. - 2010. - №3. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 136. Пашигорева, Г.И. Отраслевые особенности учета в некоммерческих организациях / Г.И. Пашигорева. - СПб.: Питер, 2003.- 171 с. 137. Петров, А. А. Внутренний контроль хозяйственной деятельности: основные положения [Электронный ресурс] / А. А. Петров // Экономика, управление, финансы: материалы III междунар. науч. конф. (г. Пермь, февраль 2014 г.). — Пермь: Меркурий, 2014. Режим доступа: http://www.moluch.ru/conf/econ/archive/93/5020/ 138. Петров, А.С. Управление предприятием / А.С. Петров. — М.: Знание, 1972. - 98 с. 139. Попов, А.Н. Управленческая отчетность: критический анализ существующих подходов и определений / А.Н. Попов// Фундаментальные исследования. – 2012. – № 6 (часть 3). – с. 753-757 140. Попова, А.Д. Внутренний контроль в бюджетном образовательном учреждении // Финансовые исследования – 2012. – №3. – С. 27 – 33 141. Попова, А.Д. О целях и задачах управленческого учета бюджетных образовательных учреждений // Учет и статистика – 2011. - № 2 с.12-17 150 142. Попова, А.Д. Содержание элементов системы внутреннего контроля доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении// Управление экономическими системами: электронный научный [Электронный ресурс]. – журнал,2014. Режим № 7 доступа: http://uecs.ru/index.php?option=com_flexicontent&view=items&id=2999 - 0,86 п.л. 143. Попова, А.Д. Вопросы организации управленческого учета в учетной политике ВУЗов экономического, /Попова А.Д. политического // и Актуальные правового проблемы развития социальносовременной России/Ростовский государственный экономический университет (РИНХ). – Ростов н/Д, 2012. – 504 с. 144. Попова, А.Д. Развитие методики учета доходов от оказания образовательных услуг в управленческом учете вузов [Электронный ресурс] // Science Time. - 2014. - №10 (10). – Режим доступа: http://vsenauki.ru/journals 145. Попова, А.Д. Управленческий учет расходов в бюджетных образовательных учреждениях / А.Д. Попова // Экономика и управление: анализ тенденций и перспектив развития: сборник материалов XV Международной научно-практической конференции/ Под общ. Ред. С.С. Чернова. - Новосибирск: Издательство ЦРНС, 2014. – 174 с. 146. Попова, А.Д. Состав и содержание управленческой отчетности по доходам и расходам в бюджетных образовательных учреждениях/ А.Д. Попова // Современная наука: теоретический и практический взгляд: сборник статей Международной научно-практической конференции (15 октября 2014 г., Уфа). Уфа: Астерна, 2014. – 332 с. 147. Попова, Л.В. Бухгалтерский управленческий учет: нормативная база, тесты, понятийный аппарат / Л.В. Попова. – М.: Дело и Сервис. – 2008. – 352 с. 148. Попова, Л.В. Формирование учетно-аналитической системы затрат на промышленных предприятиях: учеб. пособие / Л.В. Попова, И.А. Маслова, М.М. Коростелкин, В.А. Константинов. – М.: Дело и Сервис, 2007. – 224 с. 151 149. Попова, Т.Д. Внутренний контроль и аудит издержек/ Т.Д. Попова, Л.А. Шмельцер, А.А. Черная. - Ростов-на-Дону: Феникс, 2005. – 224 с. 150. Пискунов, В.А. Политика по управленческому учету доходов и расходов высшего учебного заведения [Электронный ресурс]/ В.А. Пискунов, В.А. Маняева // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - N 31. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 151. Полунина, В.Ю. Система внутреннего контроля предприятия: существование и оценка эффективности [Электронный ресурс] / В.Ю. Полунина, П.А. Желтов. Режим доступа: http:// www.cfin.ru / press / afa/97_3_126-131.pdf 152. Проданова, Н.А. Внутренний аудит, контроль и ревизия / Н.А. Проданова. – М.: ООО ИИА «Налог Инфо», ООО «Статус-Кво 97», 2006. – 292 с. 153. Рахманкулов, И.Ш. Тестирование эффективности системы внутреннего контроля / И. Ш. Рахманкулов // Вестник экономики права и социологии. - 2007. - № 1. - с. 27-42 154. Робертсон, Д. К. Аудит / Д.К. Робертсон — М.: KPMG, Контакт, 1993. —496 с. 155. Романова, И. Б. Организация системы внутреннего контроля в вузе [Электронный ресурс]/ И.Б. Романова, О.Ф. Ермишина // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. - 2013. - № 8. Режим доступа: http://www.uecs.ru/marketing/item/2271-2013-08-05-06-55-08 156. Романова, Т.Ф. Управление финансами сферы учреждений, оказывающих общественные услуги / Т.Ф. Романова // Сборник научных трудов профессорско-преподавательского состава, молодых ученых и студентов, посвященный 80-летию РГЭУ «(РИНХ)» «Финансовая политика в условиях модернизации российской экономики» / РГЭУ, - Ростов-на-Дону, 2011. – 398 с. 157. Романова, Т.Ф. Управление финансами вузов в условиях реформы бюджетного процесса/ Т.Ф. Романова, С.Н. исследования.-2012.- №1(34) – с. 61 – 68 Меликсетян //Финансовые 152 158. Романова, Т.Ф. Реформа бюджетного процесса: изменения в финансовом обеспечении и организации бюджетного учета в государственных учреждениях / Т.Ф. Романова // Учет и статистика.- 2012. - № 1 (25). - с. 18 -20 159. Рыбакова, О. В. Бухгалтерский управленческий учет и бюджетирование: принципы и практика: Учеб. пособие / О. В. Рыбакова, Рос. акад. гос. службы при Президенте РФ. – М.: Изд-во РАГС, 2005. – 331 с. 160. Рябова, М. А. Контроль и ревизия: учебно-практическое пособие / М. А. Рябова. – Ульяновск: УлГТУ, 2011. – 148 с. 161. Семенова, Н.Н. Учетно-аналитическое обеспечение управления внебюджетной деятельностью бюджетной образовательной организации: автореф на дис. …канд. эконом. наук: 08.00.12./ Семенова Нина Николаевна. – ЙошкарОла, 2009 г. – 21 с. 162. Сигидов, Ю.И. Управленческая отчетность: теоретическое рассмотрение и методики формирования / Ю.И. Сигидов, М.С. Рыбянцева // Экономические и гуманитарные науки. - 2010. - № 9. - С. 64-72. 163. Слободняк, И.А. Методология формирования информации бухгалтерской управленческой отчетности / И.А. Слободняк // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - N 44. - с. 17 - 24. 164. Снегирева, Л. И. Внутренний контроль / Л. И. Снегирева // Бухгалтерский учет. – 2014. – № 04. – С. 79-84. 165. Соколов, А.Ю. Управленческая отчетность промышленных предприятий [Электронный ресурс]/ А.Ю. Соколов // Все для бухгалтера. – 2006. – № 19(187). - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 166. Соколов, Б.Н. Внутренний контроль в коммерческой организации (организация, методики, практика): Самост. разработка нормат. и метод. базы внутр. контроля / Б. Н. Соколов. – М.: ROFER: Альянс Пресс, 2006. – 248 с. 167. Соколов, Б.Н. Системы внутреннего контроля (организация, методики, практика) / Б.Н. Соколов, В.В. Рукин. — М.: ЗАО «Издательство «Экономика», 2007. – 442 с. 153 168. Соколов, Я.В. Управленческий учет: учеб. пособие (Бакалавриат)/ Я. В. Соколов. – М.: Магистр, 2010. – 428 с. 169. Сонин, А. Внутренний контроль и внутренний аудит – необходимость для компании [Электронный ресурс]/А. Сонин URL: http://gaap.ru/articles/vnutrenniy_kontrol_i_vnutrenniy_audit_nbsp_ndash_nbsp_neobk hodimost_dlya_kompanii/ 170. Сотникова, Л. В. Внутренний контроль и аудит: Учебник / Л. В. Сотникова. – М.: Финстатинформ, 2001. – 239с. 171. Струков, С.А. И все-таки производственный, а не «управленческий» учет / С.А. Струков// Бухгалтерский учет. – 1996. - №1. – с. 64-66. 172. Стуков, С.А. Система производственного учета и контроля/ С.А. Струков. - М.: Финансы и статистика, 1988. – 223 с. 173. Тажибов Т. Г. Бюджетирование и анализ расходов в бюджетных образовательных учреждениях в 2009 - 2010 годах [Электронный ресурс] / Тажибов Т. Г. // Советник в сфере образования, 2008. - № 2. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 174. Ткач, В. И. Управленческий учет: Международный опыт / В. И. Ткач, М. В. Ткач. – М.: Финансы и статистика, 1994. – 138 с. 175. Торхова, А.Н. Информационно-аналитическая система управленческого учета в вузе [Электронный ресурс] / А.Н. Торхова // Международный бухгалтерский учет. - 2012. - N 6. - Режим доступа: справочноправовая система «Консультант Плюс». 176. Ушаков, А. А. Совершенствование бюджетного учета государственных расходов/ А.А. Ушаков // Учет и статистика. - 2011. - № 1 (21).с.15-21 177. Ушаков, А.А. Эффективное функционирование системы внутреннего контроля в бюджетных организациях / А.А. Ушаков // Вестник ОГАУ. – 2010. – Т. 26. – № 5. – С. 14–18. 154 178. Федотова, С. В. Управленческий учет как элемент системы управления коммерческой организации / С. В. Федотова. // Бухгалтерский учет. – 2008. – № 16. – С. 62-64. 179. Федяйнова, Л.Н. Контроль и ревизия: Учебное пособие для студентов очной и заочной форм обучения / Л.Н. Федяйнова, Т.Е.Карпова, М.В.Федяйнов. – Тула: НОО ВПО НП «ТИЭИ», 2007 – 120 с. 180. Хмельницкий, В.А. Ревизия и аудит: Учебный комплекс/ В.А. Хмельницкий. – Мн.: Книжный дом, 2005. – 480 с. 181. Хорнгрен, Ч.Т. Бухгалтерский учет: управленческий аспект / Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Фостер. - М.: Финансы и статистика, 1995. - 416 с. 182. Чая, В.Т. Управленческий учет / В.Т. Чая. - М.: Эксмо, 2009. – 480 с. 183. Чижевская, Л.В. Проблемы организации системы внутреннего контроля в Украине с учетом передовой международной практики Электронный ресурс]/ Л.В. Чижевская, В.В. Мирошник // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - N 14. - Режим доступа: справочно-правовая система «Консультант Плюс». 184. Шапорова, О. А. система Бухгалтерская управленческая отчетность как учетно-аналитической информации [Электронный ресурс]/ О.А. Шапорова, Е.А. Тюхова, Н.В. Куканова // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. - 2012. - № 7– Режим доступа: http://www.uecs.ru/marketing/item/1460-2012-07-23-05-37-14 185. Шароватова, Е.А. Типология сущности управленческого учета / Е. А. Шароватова// Учет и статистика. - 2011. - № 1 (21) - с. 5-11 186. Шароватова, Е.А. Ключевые подходы к организации управленческого учета в коммерческой деятельности / Е. А. Шароватова // Учет и статистика. 2013. - № 4 (32). - с. 15-20 187. Шахрай, С.М. Взаимодействие органов внешнего и внутреннего финансового контроля – основа повышения эффективности управления 155 общественными ресурсами/ С.М. Шахрай // Государственный аудит. Право. Экономика. – 2011. – № 2. – С. 2–8. 188. Шильникова, Т.Г. Основы управленческого учета в строительстве / Т.Г. Шильникова. – Иркутск: Издательство ИГЭА, 2001.- 148 с. 189. Шильникова, Т.Г. Финансовый и управленческий учет в строительстве / Т.Г. Шильникова. – Иркутск: Издательство ИГЭА, 1997.- 232 с. 190. Шеремет, А.Д. Аудит: Учебник. - 2-е изд., доп. и перераб. / А.Д. Шеремет, В.П. Суйц. – М.: ИНФРА-М, 2006. – 448 с. 191. Шеремет, А.Д. Управленческий учет / Шеремет А.Д. - М.:ФБК-Пресс, 2009 – 427 с. 192. Этрилл, П. Финансовый менеджмент и управленческий учет для руководителей и бизнесменов / П. Этрилл, Э. МакЛейни; Пер. с англ. В. Ионов. М.: Альпина Пабл., 2012. - 648 c. 193. Юдина, А.В. Основы аудита. Учебное пособие./ А.В. Юдина. - М.: Кнорус, 2011. – 352 с. 194. Юдина, И. Внутренний контроль: проблемы, критерии эффективности и значение в управлении компанией [Электронный ресурс] / И. Юдина // Рынок ценных бумаг. - 2005. - № 4. – Режим доступа: http://www.iia- ru.ru/inner_auditor/publication/russian_mass_media_articles/yudina/ 195. Юдина, Л.Н. Управленческая отчетность организации / Л.Н. Юдина // Экономический анализ. Теория и практика. – 2007. – № 15(96). – Режим доступа: http://www.lawmix.ru/bux/62410 196. Юшкова, С.Д. Система внутреннего контроля - механизм для снижения рисков / С.Д. Юшкова // Аудиторские ведомости. - 2011. - N 2. - с. 36 43. 197. Янковский, К. П. Управленческий учет: для бакалавров : [гриф УМО] / К. П. Янковский, И. Ф. Мухарь. – СПб.: Питер, 2011. – 365 с. 198. http://www.uchet24.ru/vuotchetnost.htm 156 199. http://3ys.ru/informatsiya-dlya-prinyatiya-reshenij/trebovaniya-kupravlencheskoj-otchetnosti.html 200. http://www.bud-tech.ru/internal_reports.html 157 Приложение А. - Принципы системы внутреннего контроля доходов и расходов законности разрешения и одобрения распределения обязанностей ответственности замещения сбалансированности Общие принципы интеграции соответствия постоянства комплексности Принципы системы внутреннего контроля своевременности сообщения о выявленных отклонениях подконтрольности каждого субъекта единичной ответственности Принципы, связанные с распределением обязанностей объективности ущемления интересов недопущения сосредоточения прав контроля в руках одного лица целесообразности расстановки приоритетов в соответствии с рисками согласованности пропускных способностей различных звеньев внутреннего контроля организации неснижения эффективности работы контролируемых подразделений во время осуществления мероприятий контроля Принципы, направленные на повышение эффективности организации заинтересованности руководства 158 Приложение Б. - Типовая организационная структура бюджетных образовательных учреждений Ростовской области Ректор Ректорат Структурные подразделения основных бизнес-процессов: Структурные подразделения обеспечивающих и управленческих бизнес-процессов факультеты Библиотека, общежитие, структурное подразделение (управление, отдел) по оказанию издательско-полиграфических услуг, структурное подразделение (управление, отдел) по оказанию услуг общественного питания, учебно-методическое управление (отдел),структурное подразделение (управление, отдел) по оказанию спортивно-оздоровительных услуг студентам , отдел по трудоустройству выпускников, архив, канцелярия, правовое управление (отдел), управление бухгалтерского учета и планирования (аналогичные отделы), управление (отдел) кадров, управление компьютеризации учебной и административной деятельности (аналогичные отделы), управление (отдел) по молодежной политике и связям с общественностью, структурные подразделения ответственные за управление имуществом. филиалы структурные подразделения среднего профессионального образования структурные подразделения научной деятельности (научно-исследовательские институты, отделы аспирантуры и докторантуры) 159 Приложение В. - Корреспонденция счетов по учету доходов в бюджетном образовательном учреждении Содержание операции Корреспонденция счета Начислены доходы будущих периодов на весь период обучения за счет средств субсидий на выполнение государственного задания Дт 42058156000 Кт 44014013001 справочника: весь период Начислены доходы будущих периодов на текущий год за счет средств субсидий на выполнение государственного задания Дт 42058156000 Кт счета 44014013001 элемент справочника: текущий год Дт 42058156000 Кт 44014013001 элемент справочника: весь период 10 000 Начислены фактические доходы за счет средств субсидий на выполнение государственного задания Дт 42058156000 Кт 44011013001 Дт 42058156000 Кт 44014013001 справочника: текущий год. элемент 1 000 - 1000 Поступила оплата за обучение Начислены доходы будущих периодов на весь период обучения за счет средств приносящей доход деятельности Дт 42011151000 Кт 42058166000 Дт 22053156000 Кт 24014013001 справочника: весь период элемент 10 000 60 0000 Начислены доходы будущих периодов на текущий год за счет средств приносящей доход деятельности Дт 22053156000 Кт счета 24014013001 элемент справочника: текущий год Дт 42053156000 Кт 44014013001 элемент справочника: весь период 10 000 Начислены фактические доходы за счет средств приносящей доход деятельности Дт 22053156000 Кт 24011013001 Дт 22053156000 Кт 24014013001 справочника: текущий год. 1 000 - 1000 Поступила оплата за обучение. Дт 22011151000 Кт 22053166000 10 000 Выполнено 1-2 этапы НИОКР осуществляемых за счет субсидии на выполнение государственного задания фундаментальных и прикладных исследований Дт 42058156000 Кт 44011013002 50 000 Поступили на лицевой счет субсидии на выполнение государственного задания фундаментальных и прикладных исследований Дт 42011151000 Кт 42058166000 100 000 Выполнено 3-4 этапы НИОКР осуществляемых за счет субсидии на выполнение государственного задания фундаментальных и прикладных исследований Выполнено 1-2 этапы НИОКР осуществляемых за счет деятельности приносящей доход Дт 42058156000 Кт 44011013002 50 000 Дт 22053156000 Кт 24011013002 50 000 Поступили на лицевой денежные средства по хоздоговору на выполнение НИОКР Дт 22011151000 Кт 22053166000 100 000 элемент элемент Сумма, руб. 60 0000 - 10 000 - 10 000 160 Продолжение приложения В Содержание операции Корреспонденция счета Сумма, руб. этапы НИОКР счет деятельности Дт 22053156000 Кт 24011013002 50 000 Выполнены консультационные услуги по хоз. Договору Дт 22053156000 Кт 24011013003 100 000 Дт 22011151000 Кт 22053166000 100 000 Выполнено 3-4 осуществляемых за приносящей доход Поступили на лицевой денежные средства по хоздоговору за оказанные услуги 161 Приложение Г. - Карточка начисленных доходов будущих периодов Карточка начисления доходов будущих периодов за период с __________ по ______________ Факультет: _________________________________ № пп Ф.И.О студента, бакалавра, магистранта, аспиранта Стоимость Стоимость Курс, обучения на обучения за весь Специальность одном курсе, период руб. Итого по факультету Итого по специальности Итого по специальности 162 Приложение Д. - Карточка начисленных доходов от образовательной деятельности Карточка начисления дохода за период с __________ по ______________ Факультет: _________________________________ Стоимость Ф.И.О обучения студента, Начало Окончание Курс, (Нормативные Доход, № пп бакалавра, периода периода Специальность затраты вуза на руб. магистранта, обучения обучения одного аспиранта студента), руб. Итого по факультету Итого по специальности Итого по специальности 163 Приложение Е. - Пример ведомости распределения прямых расходов образовательной деятельности бюджетного образовательного учреждения Ведомость распределения прямых расходов Учетного факультета за декабрь 2014127 Специальность Магистратура Экономика - 080100.68, (Очное) Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Заочное) Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Очное) Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Заочное) Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Очное) Магистратура Экономика - 080100.68, (Очное) Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Заочное) Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Очное) Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Заочное) КОСГУ Сумма распределенных расходов, руб. Общая сумма расходов, руб. 25 179,10 1 218 800,90 369 950,36 0,020658914 569 633,04 1 218 800,90 8 369 477,80 0,467371693 394 927,92 1 218 800,90 5 802 578,62 0,324029893 83 142,02 1 218 800,90 1 221 585,23 0,068216246 145 918,81 1 218 800,90 2 143 949,08 0,119723253 18 835,92 911 757,54 369 950,36 0,020658914 426 129,67 911 757,54 8 369 477,80 0,467371693 295 436,70 911 757,54 5 802 578,62 0,324029893 62 196,68 911 757,54 1 221 585,23 0,068216246 Доходы, руб. Коэффициент распределения 211 211 211 211 211 212 212 212 212 127 Составлено по данным ФГБОУ ВПО «РГЭУ (РИНХ)» 164 Продолжение приложения Е Специальность Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Очное) Магистратура Экономика - 080100.68, (Очное) Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Заочное) Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Очное) КОСГУ Общая сумма расходов, руб. 109 158,58 911 757,54 2 143 949,08 0,119723253 6 798,36 329 076,24 369 950,36 0,020658914 153 800,92 329 076,24 8 369 477,80 0,467371693 106 630,54 329 076,24 5 802 578,62 0,324029893 22 448,35 329 076,24 1 221 585,23 0,068216246 39 398,08 329 076,24 2 143 949,08 0,119723253 … … Доходы, руб. Коэффициент распределения 212 213 213 213 Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Заочное) 213 Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Очное) 213 … Сумма распределенных расходов, руб. … … … 165 Приложение Ж. - Пример ведомости распределения накладных расходов образовательной деятельности бюджетного образовательного учреждения Ведомость распределения накладных расходов Учетного факультета за декабрь 2014128 Специальность КОСГУ Магистратура Экономика - 080100.68, (Очное) 226 Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Заочное) 226 Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Очное) 226 Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Заочное) 226 Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Очное) 226 Магистратура Экономика - 080100.68, (Очное) 272 Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Заочное) 272 Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Очное) 272 Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Заочное) 272 Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Очное) 272 Сумма распределенных расходов, руб. Общая сумма расходов, руб. 37,49 1 814,86 369 950,36 0,020658914 848,21 1 814,86 8 369 477,80 0,467371693 588,07 1 814,86 5 802 578,62 0,324029893 123,80 1 814,86 1 221 585,23 0,068216246 217,28 1 814,86 2 143 949,08 0,119723253 208,29 10 082,51 369 950,36 0,020658914 4 712,28 10 082,51 8 369 477,80 0,467371693 3 267,03 10 082,51 5 802 578,62 0,324029893 687,79 10 082,51 1 221 585,23 0,068216246 1 207,11 10 082,51 2 143 949,08 0,119723253 128 Составлено по данным ФГБОУ ВПО «РГЭУ (РИНХ)» Доходы, руб. Коэффициент распределения 166 Приложение З. - Пример ведомости распределения общехозяйственных расходов бюджетного образовательного учреждения Ведомость распределения общехозяйственных расходов за декабрь 2014129 Специальность Сумма распределенных расходов, руб. КОСГУ Общая сумма расходов, руб. Доходы, руб. Коэффициент распределения Факультет экономики и финансов: Бакалавриат экономика (Заочное) Бакалавриат экономика (Очное) Мировая 080100.62, 211 88 049,05 6 095 572,64 438 680,37 0,01444 211 413 632,18 6 095 572,64 2 060 809,41 0,06786 211 75 114,98 6 095 572,64 374 239,86 0,01232 211 51 272,36 6 095 572,64 255 450,54 0,00841 211 231 123,63 6 095 572,64 1 151 510,38 0,03792 211 42 726,97 6 095 572,64 212 875,45 0,00701 369 950,36 0,01218 Мировая 080100.62, Бакалавриат Региональная экономика - 080100.62, (Заочное) Магистратура Банки и банковская деятельность Магистратура Менеджмент - 080200.68, (Очное) Магистратура Финансовые рынки и финансовый инжиниринг Магистратура (Очное) Учетно-экономический факультет: Магистратура Экономика - 080100.68, (Очное) 211 74 254,02 129 Составлено по данным ФГБОУ ВПО «РГЭУ (РИНХ)» 6 095 572,64 167 Продолжение приложения З Специальность Сумма распределенных расходов, руб. КОСГУ Общая сумма расходов, руб. Доходы, руб. Коэффициент распределения Учетно-экономический факультет: Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Заочное) 211 1 679 866,81 6 095 572,64 8 369 477,80 0,27559 Специалитет Бухгалтерский учет, анализ и аудит 080109.65, (Очное) 211 1 164 655,61 6 095 572,64 5 802 578,62 0,19107 Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Заочное) 211 245 188,59 6 095 572,64 1 221 585,23 0,04022 Специалитет Налоги и налогообложение 080107.65, (Очное) 211 430 319,43 6 095 572,64 2 143 949,08 0,07060 Филиал в г. Волгодонск 211 335 489,67 6 095 572,64 1 671 485,68 0,05504 Филиал в г. Гуково 211 584 980,33 6 095 572,64 2 914 504,78 0,09597 Филиал в г. Миллерово 211 596 636,62 6 095 572,64 2 972 579,06 0,09788 Научно-исследовательские хоздоговорные работы (НИР) 1412/13 211 5 017,84 6 095 572,64 25 000,00 0,00082 1426/13 211 14 049,94 6 095 572,64 70 000,00 0,00230 1429/13 211 22 078,48 6 095 572,64 110 000,00 0,00362 1430/13 211 18 064,21 6 095 572,64 90 000,00 0,00296 Издательскополиграфический комплекс 211 23 051,94 6 095 572,64 114 850,00 0,00378 … … … … … … 168 Приложение И. - Аналитические коды к счету «Кассовые расходы» Наименование кода Содержание кода Код вида деятельности 01 – образовательная деятельность; 02 – научная деятельность; 03 – сопутствующие услуги. Код КОСГУ 211 - заработная плата; 212 - прочие выплаты; 213 - начисление на оплату труда; 221 услуги связи; 222 - транспортные услуги; 223 – коммунальные услуги; 224 - арендная плата за пользованием имущества; 225 - услуги на содержание имущества; 226 - прочие услуги; 290 - прочие расходы; 310 - увеличение стоимости основных средств; 340 - увеличение стоимости материальных запасов. Код вида расходов 61 – прямые расходы; 71 – накладные расходы; 81 – общехозяйственные расходы. Код источника финансирования 02 - приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения); 03 - средства во временном распоряжении; 04 - деятельность, осуществляемая за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания. 169 Приложение Й. - Корреспонденция счетов по учету расходов в бюджетном образовательном учреждении Содержание операции Прямые расходы от образовательной деятельности, осуществляемой за счет субсидий на выполнение ГЗ, отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Накладные расходы от образовательной деятельности, осуществляемой за счет субсидий на выполнение ГЗ, отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Корреспонденция счетов Дт 44012021101 Кт 41096121101 Дт 44012021201 Кт 41096121201 Дт 44012021301 Кт 41096121301 Дт 44012022101 Кт 41096122101 Дт 44012022201 Кт 41096122201 Дт 44012022301 Кт 41096122301 Дт 44012022401 Кт 41096122401 Дт 44012022501 Кт 41096122501 Дт 44012022601 Кт 41096122601 Дт 44012029001 Кт 41096129001 Дт 44012021101 Кт 41097121101 Дт 44012021201 Кт 41097121201 Дт 44012021301 Кт 41097121301 Дт 44012022101 Кт 41097122101 Дт 44012022201 Кт 41097122201 Дт 44012022301 Кт 41097122301 Дт 44012022401 Кт 41097122401 Дт 44012022501 Кт 41097122501 Дт 44012022601 Кт 41097122601 Дт 44012029001 Кт 41097129001 Общехозяйственные расходы отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Прямые расходы от образовательной деятельности, осуществляемой за счет деятельности приносящей доход, отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Дт 44012021101 Кт 41098121100 Дт 44012021201 Кт 41098121200 Дт 44012021301 Кт 41098121300 Дт 44012022101 Кт 41098122100 Дт 44012022201 Кт 41098122200 Дт 44012022301 Кт 41098122300 Дт 44012022401 Кт 41098122400 Дт 44012022501 Кт 41098122500 Дт 44012022601 Кт 41098122600 Дт 44012029001 Кт 41098129000 Дт 24012021101 Кт 21096121101 Дт 24012021201 Кт 21096121201 Дт 24012021301 Кт 21096121301 Дт 24012022101 Кт 21096122101 Дт 24012022201 Кт 21096122201 Дт 24012022301 Кт 21096122301 Дт 24012022401 Кт 21096122401 Дт 24012022501 Кт 21096122501 Дт 24012022601 Кт 21096122601 Дт 24012029001 Кт 21096129001 170 Продолжение приложения Й Содержание операции Корреспонденция счетов Накладные расходы от образовательной деятельности, осуществляемой за счет деятельности приносящей доход, отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Дт 24012021101 Кт 21097121101 Дт 24012021201 Кт 21097121201 Дт 24012021301 Кт 21097121301 Дт 24012022101 Кт 21097122101 Дт 24012022201 Кт 21097122201 Дт 24012022301 Кт 21097122301 Дт 24012022401 Кт 21097122401 Дт 24012022501 Кт 21097122501 Дт 24012022601 Кт 21097122601 Дт 24012029001 Кт 21097129001 Общехозяйственные расходы отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Дт 24012021101 Кт 21098121100 Дт 24012021201 Кт 21098121200 Дт 24012021301 Кт 21098121300 Дт 24012022101 Кт 21098122100 Дт 24012022201 Кт 21098122200 Дт 24012022301 Кт 21098122300 Дт 24012022401 Кт 21098122400 Дт 24012022501 Кт 21098122500 Дт 24012022601 Кт 21098122600 Дт 24012029001 Кт 21098129000 Прямые расходы от научной деятельности, осуществляемой за счет субсидий на выполнение ГЗ фундаментальных и прикладных исследований, отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Накладные расходы от научной деятельности, осуществляемой за счет субсидий на выполнение ГЗ фундаментальных и прикладных исследований, отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Дт 44012021102 Кт 41096121102 Дт 44012021202 Кт 41096121202 Дт 44012021302 Кт 41096121302 Дт 44012022102 Кт 41096122102 Дт 44012022202 Кт 41096122202 Дт 44012022302 Кт 41096122302 Дт 44012022402 Кт 41096122402 Дт 44012022502 Кт 41096122502 Дт 44012022602 Кт 41096122602 Дт 44012029002 Кт 41096129002 Дт 44012021102 Кт 41097121102 Дт 44012021202 Кт 41097121202 Дт 44012021302 Кт 41097121302 Дт 44012022102 Кт 41097122102 Дт 44012022202 Кт 41097122202 Дт 44012022302 Кт 41097122302 Дт 44012022402 Кт 41097122402 Дт 44012022502 Кт 41097122502 Дт 44012022602 Кт 41097122602 Дт 44012029002 Кт 41097129002 171 Продолжение приложения Й Содержание операции Корреспонденция счетов Общехозяйственные расходы отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Прямые расходы от научной деятельности, осуществляемой за счет деятельности приносящей доход, отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Дт 44012021102 Кт 41098121100 Дт 44012021202 Кт 41098121200 Дт 44012021302 Кт 41098121300 Дт 44012022102 Кт 41098122100 Дт 44012022202 Кт 41098122200 Дт 44012022302 Кт 41098122300 Дт 44012022402 Кт 41098122400 Дт 44012022502 Кт 41098122500 Дт 44012022602 Кт 41098122600 Дт 44012029002 Кт 41098129000 Дт 24012021102 Кт 21096121102 Дт 24012021202 Кт 21096121202 Дт 24012021302 Кт 21096121302 Дт 24012022102 Кт 21096122102 Дт 24012022202 Кт 21096122202 Дт 24012022302 Кт 21096122302 Дт 24012022402 Кт 21096122402 Дт 24012022502 Кт 21096122502 Дт 24012022602 Кт 21096122602 Дт 24012029002 Кт 21096129002 Накладные расходы от научной деятельности, осуществляемой за счет деятельности приносящей доход, отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Дт 24012021102 Кт 21097121102 Дт 24012021202 Кт 21097121202 Дт 24012021302 Кт 21097121302 Дт 24012022102 Кт 21097122102 Дт 24012022202 Кт 21097122202 Дт 24012022302 Кт 21097122302 Дт 24012022402 Кт 21097122402 Дт 24012022502 Кт 21097122502 Дт 24012022602 Кт 21097122602 Дт 24012029002 Кт 21097129002 Общехозяйственные расходы отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Дт 24012021102 Кт 21098121100 Дт 24012021202 Кт 21098121200 Дт 24012021302 Кт 21098121300 Дт 24012022102 Кт 21098122100 Дт 24012022202 Кт 21098122200 Дт 24012022302 Кт 21098122300 Дт 24012022402 Кт 21098122400 Дт 24012022502 Кт 21098122500 Дт 24012022602 Кт 21098122600 Дт 24012029002 Кт 21098129000 172 Продолжение приложения Й Содержание операции Прямые расходы от оказания сопутствующих услуг, осуществляемых за счет деятельности приносящей доход отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Накладные расходы от оказания сопутствующих услуг, осуществляемых за счет деятельности приносящей доход на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Корреспонденция счетов Дт 24012021103 Кт 21096121103 Дт 24012021203 Кт 21096121203 Дт 24012021303 Кт 21096121303 Дт 24012022103 Кт 21096122103 Дт 24012022203 Кт 21096122203 Дт 24012022303 Кт 21096122303 Дт 24012022403 Кт 21096122403 Дт 24012022503 Кт 21096122503 Дт 24012022603 Кт 21096122603 Дт 24012029003 Кт 21096129003 Дт 24012021103 Кт 21097121103 Дт 24012021203 Кт 21097121203 Дт 24012021303 Кт 21097121303 Дт 24012022103 Кт 21097122103 Дт 24012022203 Кт 21097122203 Дт 24012022303 Кт 21097122303 Дт 24012022403 Кт 21097122403 Дт 24012022503 Кт 21097122503 Дт 24012022603 Кт 21097122603 Дт 24012029003 Кт 21097129003 Общехозяйственные расходы отнесены на финансовый результат в разрезе следующих КОСГУ: 211 заработная плата 212 прочие выплаты 213 начисление на оплату труда 221 услуги связи 222 транспортные услуги 223 коммунальные услуги 224 арендная плата за пользованием имущества 225 услуги на содержание имущества 226 прочие услуги 290 прочие расходы Дт 24012021103 Кт 21098121100 Дт 24012021203 Кт 21098121200 Дт 24012021303 Кт 21098121300 Дт 24012022103 Кт 21098122100 Дт 24012022203 Кт 21098122200 Дт 24012022303 Кт 21098122300 Дт 24012022403 Кт 21098122400 Дт 24012022503 Кт 21098122500 Дт 24012022603 Кт 21098122600 Дт 24012029003 Кт 21098129000 173 Приложение К. - Проект положения об управленческой отчетности доходов и расходов УТВЕРЖДЕНО РЕКТОР __________________________ « »__________________20__ ПОЛОЖЕНИЕ ОБ УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ БЮДЖЕТНОГО ОБРАЗОВАТЕЛЬНОГО УЧРЕЖДЕНИЕ 174 1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ 1.1. Настоящее Положение «Об управленческой отчетности доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения» (далее - Положение) разработано в соответствии с законодательством Российской Федерации, Уставом Учреждения. 1.2. Настоящее Положение является внутренним документом ______________________________ (далее – Учреждение), определяет цели и порядок предоставления отчетной информации о доходах и расходах в Учреждении. 1.3. Управленческая отчетность доходов и расходов (далее – Отчетность) это система учетных и расчетных показателей, которые сгруппированных в целом по вузу и в разрезе структурных подразделений, видов деятельности, специальностей, договоров, конкретных мероприятий, с целью формирования учетно-аналитической информации, необходимой руководству вуза для эффективного управления деятельностью бюджетного образовательного учреждения. 1.4. Пользователями Отчетности являются - ученый совет, ректорат, руководители служб Учреждения, деканы, заведующие кафедрами, старшие специалисты. 1.5. Структура Отчетности включает форму управленческой отчетности, элемент управленческой отчетности, формат управленческой отчетности, раздел формы управленческой отчетности. 1.5.1. Форма Отчетности - данные, которые представлены в определенном формате в соответствии с внутренними регламентами вуза и характеризуют состояние соответствующего элемента управленческой отчетности. 1.5.2. Элемент Отчетности – это совокупность объектов (доходы и/или расходы вуза), информация по которым отражается в отчетности. 1.5.3. Формат Отчетности – это способ расположения (представления) информации соответствующей формы отчетности, который обеспечивает удовлетворение информационных потребностей внутренних пользователей о состоянии элемента управленческой отчетности доходов и расходов. 175 1.5.4. Раздел формы Отчетности – это существенная часть формы управленческой отчетности доходов и расходов, включающая в себя полный набор показателей, характеризующих какую-либо сторону элемента отчетности. 1.6. Требования к Отчетности: информация, обобщаемая в Отчетности, должна отвечать цели, ради которой она была подготовлена; издержки на составление Отчетности должны быть сопоставлены с выгодами от полученной управленческой информации; Отчетность не должна содержать субъективного мнения и предвзятых оценок, степень погрешности в отчетах не должна мешать принятию обоснованных решений. Оперативность, быстрота представления отчетности не может не влиять на точность информации, но следует стремиться к минимизации данного фактора; Отчетность должна попасть к ответственному руководителю и другим заинтересованным лицам, но при условии соблюдения степени конфиденциальности, установленной в организации; в Отчетности не должно быть излишней, избыточной информации. Чем отчет меньшего объема, тем более оперативно можно осмыслить его содержание и принять нужное решение; Отчетность должна представляться к сроку, когда она является необходимой для принятия решений; Отчетность должна быть сопоставима также с планами и сметами. 1.7. Состав управленческой отчетности доходов и расходов: 1. Комплексные отчеты: 1.1. Сводный регистр доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения 1.2. План финансово-хозяйственной деятельности бюджетного образовательного учреждения. 1.3. Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах бюджетного образовательного учреждения. 2. Отчеты по ключевым показателям: 2.1. Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения 176 2.2. Ведомость контроля за расходами бюджетного образовательного учреждения 2.3. Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам 3. Аналитические отчеты и записки: 3.1. Отчет о начисленной заработной плате в разрезе категории персонала 3.2. Отчет о начисленной заработной плате руководителей служб 3.3. Отчет о командировочных расходах ППС в разрезе кодов сектора государственного управления 3.4. Отчет по дебиторской и кредиторской задолженности (структурное подразделение) бюджетного образовательного учреждения 4. Вспомогательные отчеты: 4.1. Ведомость распределения прямых расходов бюджетного образовательного учреждения. 4.2. Ведомость распределения накладных расходов научной деятельности бюджетного образовательного учреждения 4.3. Ведомость распределения общехозяйственных расходов от деятельности приносящей доход бюджетного образовательного учреждения 1.8. Формы управленческой отчетности доходов предоставляется в двух формах табличной и графической. и расходов 2. ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ ОТЧЕТНОСТИ Сводный регистр доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения 2.1. Сводный регистр доходов и расходов формируется за квартал, финансовый год, учебный год, по запросу Ректора. 2.2.Показатели отражаются в разрезе: источников финансового обеспечения; видов деятельности; для образовательной деятельности по специальностям, для научной деятельности – по договорам, для прочей деятельности – по видам услуг; КОСГУ. 2.3. Первый раздел «Доходы» Сводного регистра доходов и расходов формируется на основе показателей по счету 040110000 «Доходы текущего финансового года» 177 2.4. Второй раздел «Расходы» Сводного регистра доходов и расходов формируется на основе показателей по счету 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года». 2.5. Строка 1 Сводного регистра доходов и расходов является итоговой и рассчитывается как сумма строк 1.1, 1.2 и 1.3. 2.6. Строки 1.1, 1.2 и 1.3. Сводного регистра доходов и расходов рассчитывается как сумма строк каждого подпункта. Количество строк в подпункте определяется количеством специальностей, договоров и видов услуг, оказываемых учреждением. 2.7. Строка 2 Сводного регистра доходов и расходов является итоговой и рассчитывается как сумма строк 2.1, 2.2 и 2.3. 2.8. Строки 2.1, 2.2 и 2.3. Сводного регистра доходов и расходов рассчитывается как сумма строк каждого подпункта. Количество строк в подпункте определяется количеством специальностей, договоров и видов услуг, оказываемых учреждением. 2.9. Сводный регистр доходов и расходов формируется в табличной форме и графической форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения. Графическая форма отчетности – гистограммы в разрезе вдов деятельности и источников финансирования. План финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении 2.10 План финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении формируется для каждого вида деятельности за квартал, финансовый год, учебный год, по запросу Ректора. 2.11.Показатели отражаются в разрезе: источников финансового обеспечения; КОСГУ. 2.12. Первый раздел «Доходы» План финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении формируется на основе показателей по счету 0 17 000 00 «Кассовые доходы» и бюджета доходов 178 2.13. Второй раздел «Расходы» Плана финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении формируется на основе показателей по счету 0 18 00 000 00 «Кассовые расходы» и бюджета расходов 2.14. Строка 1 Плана финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении является итоговой и рассчитывается как сумма строк 1.1, 1.2 и 1.3. 2.15. Строки 1.2, 1.3 и 1.4. Плана финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении рассчитывается как сумма строк каждого подпункта. Количество строк в подпункте зависит от количества КОСГУ, которые использовались Учреждением. 2.16. Строка 2 Плана финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении является итоговой и рассчитывается как сумма строк 2.1, 2.2 и 2.3. 2.17. Строки 2.1, 2.2 и 2.3. Плана финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении рассчитывается как сумма строк каждого подпункта. Количество строк в подпункте определяется количеством КОСГУ, которые использовались Учреждением. 2.18. План финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении формируется в табличной форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения. Сводный регистр доходов и расходов бюджетного образовательного учреждения 2.19. Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении формируется за квартал, финансовый год, учебный год, по запросу Ректора. 2.20.Показатели отражаются в разрезе: источников финансового обеспечения; видов деятельности; для образовательной деятельности по специальностям, для научной деятельности – по договорам, для прочей деятельности – по видам услуг; КОСГУ. 179 2.21. Первый раздел «Доходы» Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении формируется на основе показателей по счету 0 17 000 00 «Кассовые доходы». 2.22. Второй раздел «Расходы» Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении формируется на основе показателей по счету 0 18 00 000 00 «Кассовые расходы». 2.23. Строка 1 Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении является итоговой и рассчитывается как сумма строк 1.1, 1.2 и 1.3. 2.24. Строки 1.1, 1.2 и 1.3. Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении рассчитывается как сумма строк каждого подпункта. Количество строк в подпункте определяется количеством специальностей, договоров и видов услуг, оказываемых учреждением. 2.25. Строка 2 Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении является итоговой и рассчитывается как сумма строк 2.1, 2.2 и 2.3. 2.26. Строки 2.1, 2.2 и 2.3. Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении рассчитывается как сумма строк каждого подпункта. Количество строк в подпункте определяется количеством специальностей, договоров и видов услуг, оказываемых учреждением. 2.27. Комплексный отчет о кассовых доходах и расходах в бюджетном образовательном учреждении формируется в табличной форме и графической форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения. Графическая форма отчетности – гистограммы в разрезе видов деятельности и источников финансирования. Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения 2.28. Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения формируется за квартал, финансовый год, учебный год, по запросу Ректора. 2.29.Показатели отражаются в разрезе: 180 источников финансового обеспечения; видов деятельности; 2.30. Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения формируется на основе показателей по счету 0 18 00 000 00 «Кассовые расходы», счету 0 401 20 000 00 «Доходы текущего финансового года» и бюджета доходов. 2.31 Графа 5 Ведомости контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения рассчитывается как разница показателей графы 2 и графы 3. 2.32. Графа 6 Ведомости контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения рассчитывается как разница показателей графы 3 и графы 4 2.33. Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения формируется в табличной форме и графической форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения. Графическая форма отчетности – гистограммы в разрезе видов деятельности и источников финансирования по показателям отклонений. Ведомость контроля за поступившими расходами бюджетного образовательного учреждения 2.34. Ведомость контроля за поступившими расходами бюджетного образовательного учреждения формируется за квартал, финансовый год, учебный год, по запросу Ректора. 2.35.Показатели отражаются в разрезе: источников финансового обеспечения; видов деятельности; 2.36. Ведомость контроля за поступившими расходами бюджетного образовательного учреждения формируется на основе показателей по счету 0 17 000 00 «Кассовые доходы», счету 0 401 20 000 00 «Расходы текущего финансового года» и бюджета расходов. 2.37 Графа 5 Ведомости контроля за поступившими расходами бюджетного образовательного учреждения рассчитывается как разница показателей графы 2 и графы 3. 181 2.38. Графа 6 Ведомости контроля за поступившими расходами бюджетного образовательного учреждения рассчитывается как разница показателей графы 3 и графы 4. 2.39. Ведомость контроля за поступившими расходами бюджетного образовательного учреждения формируется в табличной форме и графической форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения. Графическая форма отчетности – гистограммы в разрезе видов деятельности и источников финансирования по показателям отклонений. Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам 2.40. Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам формируется за квартал 2.41. Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам формируется на основе Отчета по дебиторской и кредиторской задолженности (структурное подразделение) бюджетного образовательного учреждения. 2.42. Показатели Сведений по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам суммируются по столбцам и строкам формы. 2.43. Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам формируется в табличной форме и графической форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения. Графическая форма отчетности – диаграмма, отражающая долю задолженности конкретного подразделения по отношению к величине всей задолженности. Отчет о начисленной заработной плате в разрезе категории персонала 2.44. Отчет о начисленной заработной плате персонала формируется по запросу Ректора. в разрезе категории 2.45. Отчет о начисленной заработной плате в разрезе категории персонала формируется на основе данных управленческого учета доходов и расходов. Показатели формы отражаются по структурным подразделениям Учреждения 182 2.46. Показатели Отчета о начисленной заработной плате категории персонала суммируются по столбцам и строкам формы. в разрезе 2.47. Отчет о начисленной заработной плате в разрезе категории персонала формируется в табличной форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения. Отчет о начисленной заработной плате руководителей служб 2.48. Отчет о начисленной заработной плате формируется по запросу Ректора. руководителей служб 2.49. Отчет о начисленной заработной плате руководителей служб формируется на основе данных управленческого учета доходов и расходов. Показатели формы отражаются по сотрудникам Учреждения и источникам финансового обеспечения. 2.50. Показатели Отчета о начисленной заработной плате руководителей служб суммируются по столбцам и строкам формы. 2.51. Отчет о начисленной заработной плате руководителей служб формируется в табличной форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения. Отчет о командировочных расходах ППС в разрезе кодов сектора государственного управления 2.52. Отчет о командировочных расходах ППС в разрезе кодов сектора государственного управления формируется по запросу Ректора. 2.53. Отчет о командировочных расходах ППС в разрезе кодов сектора государственного управления формируется на основе данных управленческого учета доходов и расходов. Показатели формы отражаются по КОСГУ и источникам финансового обеспечения. 2.54. Показатели Отчета о командировочных расходах ППС в разрезе кодов сектора государственного управления служб суммируются по столбцам и строкам формы. 2.55. Отчет о командировочных расходах ППС в разрезе кодов сектора государственного управления. Табличная форма приведена в приложении данного Положения 183 Отчет по дебиторской и кредиторской задолженности (структурное подразделение) бюджетного образовательного учреждения 2.56. Отчет по дебиторской и кредиторской задолженности (структурное подразделение) бюджетного образовательного учреждения формируется за квартал. 2.57. Отчета по дебиторской и кредиторской задолженности (структурное подразделение) бюджетного образовательного учреждения формируется на основе показателей по счету 0 205 30 000 00 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг», 0 401 40 000 00 «Доходы будущих периодов» текущего года 0 401 40 000 00 «Доходы будущих периодов» всего срока обучения. Если сумма дохода будущего периода текущего года и дохода фактического по конкретному студенту будет больше кассового дохода по этому студенту, то значит, образовалась текущая дебиторская задолженность. Если сумма дохода будущего периода текущего года и дохода фактического по конкретному студенту будет меньше кассового дохода по этому студенту, то значит, образовалась текущая кредиторская задолженность. Дебиторская и кредиторская задолженность прошлых лет формируется по группе отчисленных студентов. Дебиторская задолженность будущих периодов рассчитывается как разница между доходами будущих периодов и доходами будущего периода текущего года и фактическими доходами по конкретному студенту. 2.58. Отчет по дебиторской и кредиторской задолженности (структурное подразделение) бюджетного образовательного учреждения формируется в табличной форме. Табличная форма приведена в приложении данного Положения 3. ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ 3.1. Настоящее Положение утверждается Ректором Учреждения. 3.2. Настоящее Положение может быть дополнено и изменено Ректором Учреждения. 3.3. Если в результате изменения законодательства Российской Федерации или Устава Учреждения отдельные статьи настоящего Положения вступают с ним в противоречие, Положение применяется в части, не противоречащей действующему законодательству и Уставу Учреждения. 184 Продолжение приложения К Сводный регистр доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении 1. Доходы Показатель Источники финансирования 1.1.2 … 1.2 научная деятельность 1.2.1 … 1.2.2 … 1.3 1.3.1 прочая деятельность, в том числе: Консультационные услуги 1.3.2 Типографские услуги 1.3.3 Спортивно-оздоровительные услуги …. 1.3.4 6 ИТОГО 1.1.1 образовательная деятельность: … 5 Приносящая доход деятельность 1.1 4 Субсидии на выполнение прикладных исследований Доходы от оказания услуг: 3 Субсидии на выполнение фундаментальных исследований 1 2 Субсидии на иные цели Субсидии от выполнения ГЗ 1 7 185 Продолжение приложения К 2. Расходы Показатель Источники финансирования … 2.1.1.1 2.1.1.2 Заработная плата Прочие выплаты Начисления на выплаты по оплате труда Услуги связи Транспортные услуги Коммунальные услуги Арендная плата за пользование имуществом Работы, услуги по содержанию Прочие работы, услуги Прочие расходы Увеличение стоимости основных средств Увеличение стоимости материальных запасов научная деятельность: 2.1.1.3 2.1.1.4 2.1.1.5 2.1.1.6 2.1.1.7 2.1.1.8 2.1.1.9 2.1.1.10 2.1.1.11 2.1.1.12 2.2 … 2.3 прочая деятельность: 6 ИТОГО 2.1.1 5 Приносящая доход деятельность образовательная деятельность: 4 Субсидии на выполнение прикладных исследований 2.1. 3 Субсидии на выполнение фундаментальных исследований Расходы от оказания услуг: 2 Субсидии на иные цели Субсидии от выполнения ГЗ 1 2 7 186 Продолжение приложения К План финансово-хозяйственной деятельности в бюджетном образовательном учреждении (вид деятельности) 1. Доходы 1 1 Образовательная деятельность 1.1 Доходы от услуг: 1.1. Субсидии от выполнения ГЗ … … 1.2. Субсидии на иные цели … … 1.3. Доходы от приносящий доход деятельности … … … Планируемые доходы Кассовое исполнение плана финансовохозяйственной деятельности 2 3 187 Продолжение приложения К 2. Расходы 1 2 Расходы 2.1 Расходы, осуществляемы за счет субсидий на выполнение ГЗ: Заработная плата Прочие выплаты 2.2 2.3 2 Начисления на выплаты по оплате труда Услуги связи Транспортные услуги Коммунальные услуги Арендная плата за пользование имуществом Работы, услуги по содержанию Прочие работы, услуги Прочие расходы Увеличение стоимости основных средств Увеличение стоимости материальных запасов Расходы, осуществляемы за счет субсидий на иные цели: … … … … … Расходы, осуществляемы за счет доходов приносящий доход деятельности … … … Планируемые доходы Кассовое исполнение плана финансовохозяйственной деятельности 3 4 188 Продолжение приложения К Комплексный отчет о кассовых образовательном учреждении доходах и расходах в бюджетном 1. Кассовые доходы Показатель Источники финансирования … 1.2 научная деятельность 1.2.1 … 1.2.2 … 1.3 1.3.1 прочая деятельность, в том числе: Консультационные услуги 1.3.2 Типографские услуги 1.3.3 Спортивно-оздоровительные услуги …. 1.3.4 6 ИТОГО 1.1.2 5 Приносящая доход деятельность 1.1.1 образовательная деятельность: … 1.1 4 Субсидии на выполнение прикладных исследований Кассовые доходы от оказания услуг: 3 Субсидии на выполнение фундаментальных исследований 1 2 Субсидии на иные цели Субсидии от выполнения ГЗ 1 7 189 Продолжение приложения К 2.Кассовые расходы Показатель Источники финансирования 2.1.1.8 2.1.1.9 2.1.1.10 2.1.1.11 2.1.1.12 2.2 … 2.3 прочая деятельность 6 ИТОГО 2.1.1.7 5 Приносящая доход деятельность 2.1.1.4 2.1.1.5 2.1.1.6 4 Субсидии на выполнение прикладных исследований 2.1.1.3 3 Субсидии на выполнение фундаментальных исследований 2.1. 2.1.1 2.1.1.1 2.1.1.2 2 Субсидии на иные цели Субсидии от выполнения ГЗ 2 1 Кассовые расходы от оказания услуг: образовательная деятельность: … Заработная плата Прочие выплаты Начисления на выплаты по оплате труда Услуги связи Транспортные услуги Коммунальные услуги Арендная плата за пользование имуществом Работы, услуги по содержанию Прочие работы, услуги Прочие расходы Увеличение стоимости основных средств Увеличение стоимости материальных запасов научная деятельность: 7 190 Продолжение приложения К Ведомость контроля за поступившими доходами бюджетного образовательного учреждения 1.1 образовательная деятельность: Субсидии на выполнение ГЗ 1.1.1 1.1.2 1.2 Деятельность приносящая доход научная деятельность 1.2.1 Субсидии на выполнение фундаментальных исследований 1.2.2 Субсидии на выполнение прикладных исследований 1.2.3 Деятельность приносящая доход 1.3 1.3.1 прочая деятельность, в том числе: Деятельность приносящая доход 4 5 Отклонения плановых показателей от фактических показателей Доходы от оказания услуг: 3 Отклонения плановых показателей от фактических показателей 1 2 Кассовые показатели 1 Фактические показатели Плановые показатели Показатели 6 191 Продолжение приложения К Ведомость контроля за поступившими расходами бюджетного образовательного учреждения 1.1 образовательная деятельность: Субсидии на выполнение ГЗ 1.1.1 1.1.2 1.2 Деятельность приносящая доход научная деятельность 1.2.1 Субсидии на выполнение фундаментальных исследований 1.2.2 Субсидии на выполнение прикладных исследований 1.2.3 Деятельность приносящая доход 1.3 1.3.1 прочая деятельность, в том числе: Деятельность приносящая доход 4 5 Отклонения плановых показателей от фактических показателей Расходы от оказания услуг: 3 Отклонения плановых показателей от фактических показателей 1 2 Кассовые показатели 1 Фактические показатели Плановые показатели Показатели 6 192 Продолжение приложения К Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности по оказанным образовательным услугам 1. Дебиторская задолженность Структурное Текущая Прошлых лет Будущих Итого подразделение задолженность задолженность периодов 1 … 2 … 2 … 4 … … Итого: 2. Кредиторская задолженность Структурное Текущая Прошлых лет Итого подразделение задолженность задолженность 1 … Итого: 2 … 2 … 4 … 5 193 Продолжение приложения К Отчет о начисленной заработной плате в разрезе категории персонала Итого Административнообслуживающий персонал Учебновспомогательный персонал Административно – ИТОГО Субсидии на выполнение прикладных исследований Приносящая доход деятельность Субсидии на выполнение фундаментальных исследований 2 3 4 5 6 7 … … … … … … … Субсидии на иные цели 1 Субсидии от выполнения ГЗ ИТОГО управленческий персонал Структурное подразделение Источники финансирования ФИО сотрудника … … … … … 5 4 2 2 1 Итого: Отчет о начисленной заработной плате руководителей служб 194 Продолжение приложения К Источники финансирования КОСГУ ИТОГО ИТОГО Субсидии на выполнение прикладных исследований 226 Приносящая доход деятельность Субсидии на выполнение фундаментальных исследований 2 3 4 5 6 7 211 … … … … … … Субсидии на иные цели 1 Субсидии от выполнения ГЗ 222 сектора кодов разрезе в ППС расходах командировочных о Отчет государственного управления 195 Продолжение приложения К Отчет по дебиторской и кредиторской задолженности (структурное подразделение) бюджетного образовательного учреждения 1. Дебиторская задолженность ФИО Сумма Дата Мероприятия задолженности возникновения погашению 1 2 2 4 Текущая дебиторская задолженность, в том числе: … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … Дебиторская задолженность прошлых лет, в том числе: Дебиторская задолженность будущих периодов, в том числе: по 196 Продолжение приложения К 2. Кредиторская задолженность ФИО Сумма задолженности 1 Текущая Дата возникновения 2 2 кредиторская задолженность, в том числе: … … … … … … … … … … … … … … … … … … Кредиторская задолженность прошлых лет, в том числе: 197 Приложение Л. - Взаимодействие контрольного подразделения доходов и расходов в организационной структуре бюджетных образовательных учреждений Ростовской области Ректор Руководители структурных подразделений Руководитель службы контроля доходов и расходов Руководитель структурного подразделения, ответственного за систему управленческого учета доходов и расходов Сотрудники Сотрудники Сотрудники контроль в рамках должностных обязанностей взаимодействие самоконтроль 198 Приложение М. - Паспорт риска неэффективности использования ресурсов бюджетного образовательного учреждения ПАСПОРТ РИСКА Название риска Дата составления риска неэффективности использования бюджетного образовательного учреждения ресурсов ОПИСАНИЕ РИСКА Владелец риска: Причины реализации риска: Руководители структурных подразделений Недостоверность информации на момент принятия решения, не верно выбранные направления расходования средств вуза, не исполнения плана финансовохозяйственной деятельности Последствия от реализации риска: Увеличение финансово экономической зависимости от субсидий, ухудшение финансовых результатов вуза ОЦЕНКА РИСКА Вероятность Уровень ущерба Уровень риска МИНИМИЗАЦИЯ РИСКА Мероприятия по снижению риска: Составление плана финансово хозяйственной деятельности. Ответственный Сроки Сотрудник учетного подразделения Сентябрь – Корректировка плана Ежеквартально МОНИТОРИНГ Идентификатор риска Отклонения от плана финансовохозяйственной деятельности Ответственный Сроки Сотрудник контрольного подразделения Ежеквартально 199 Приложение Н. - Паспорт риска невыполнение государственного задания ПАСПОРТ РИСКА Название риска Дата составления риска невыполнение государственного задания ОПИСАНИЕ РИСКА Владелец риска: Причины реализации риска: Руководители структурных подразделений Демографическая неэффективная политика, низкое оказываемых услуг. Последствия от реализации риска: ситуация, ценовая ухудшение финансовых качество, результатов вуза ОЦЕНКА РИСКА Уровень ущерба Вероятность Уровень риска МИНИМИЗАЦИЯ РИСКА Мероприятия по снижению риска: Составление отчета о движении контингента Ответственный Сроки Сотрудник учебнометодического подразделения Ежемесячно МОНИТОРИНГ Идентификатор риска Ответственный Отклонения текущих показателей отчета о Сотрудник контрольного движении контингента от показателей подразделения аналогичных прошлых периодов Сроки Ежеквартально 200 Приложение О. - Паспорт риска составления недостоверной отчетности ПАСПОРТ РИСКА Название риска Дата составления риска составления недостоверной отчетности ОПИСАНИЕ РИСКА Владелец риска: Причины реализации риска: Последствия от реализации риска: Руководитель подразделения ответственный за управленческий учет Низкий уровень квалификации сотрудников учетного отдела, Принятие не эффективных низкий уровень автоматизации управленческих решений отчета. ОЦЕНКА РИСКА Уровень ущерба Вероятность Уровень риска МИНИМИЗАЦИЯ РИСКА Мероприятия по снижению риска: Ответственный Сроки Пересмотр регламентов регулирующих управленческую отчетность доходов и расходов Главный бухгалтер Ежегодно Составление карточек самоконтроля Сотрудники подразделения, ответственного за ведение управленческого учета Ежемесячно МОНИТОРИНГ Идентификатор риска Ответственный Сроки Уровень существенности ошибок Сотрудник контрольного подразделения Ежеквартально 201 Приложение П. - Проект типового положения о системе внутреннего контроля доходов и расходов УТВЕРЖДЕНО РЕКТОР __________________________ « »__________________20__ ТИПОВОЕ ПОЛОЖЕНИЕ О СИСТЕМЕ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ 202 1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ 1.1. Настоящее Положение «О системе внутреннего контроля доходов и расходов» бюджетного образовательного учреждения (далее - Положение) разработано в соответствии с законодательством Российской Федерации, Уставом Учреждения,. 1.2. Настоящее Положение является внутренним документом бюджетного образовательного учреждения (далее – Учреждение), определяющим цели и основные принципы построения системы внутреннего контроля доходов и расходов в Учреждении. 1.3. Система внутреннего контроля доходов и расходов содержит систему знаний о приемах и методах внутреннего контроля доходов и расходов Учреждения, направленна на предотвращение, выявление и исправление существенных ошибок и искажений информации в бухгалтерской (финансовой и управленческой) отчетности и как практика – вид управленческой деятельности. 1.4. Система внутреннего контроля доходов и расходов (далее – СВК) является составной частью системы управления Учреждения, позволяющей принимать управленческие решения, направленные на повышение финансовоэкономической самостоятельности Учреждения, минимизацию рисков Учреждения. 1.5. СВК доходов и расходов регламентируется настоящим Положением, утверждаемым ректором Учреждения. 2. ЦЕЛИ И ЗАДАЧИ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ. 2.1. Целью СВК является контроль за доходами и расходами Учреждения, что позволит обеспечить рациональное, эффективное использование Учреждением государственных средств и обеспечить продуктивное использование других ресурсов Учреждения. 2.2. Основными задачами СВК доходов и расходов являются: установка целесообразности, достоверности и законности совершаемых операций по доходам и расходам Учреждения; определение фактического состояния доходов и расходов Учреждения; обеспечение достоверности отчетности по доходам и расходам Учреждения; 203 сравнение фактических данных по доходам и расходам с базовыми показателями; анализ выявленных отклонений и обоснования причин выявленных отклонений; обеспечение эффективного использования государственных средств и других ресурсов Учреждения; обеспечение руководства Учреждения информацией и подготовка предложений по совершенствованию различных подразделений по результатам контроля 2.3. СВК Учреждения включает в себя следующие процедуры: Документальное оформление. Все записи в регистрах управленческого учета доходов и расходов Учреждения осуществляются на основе первичных учетных документов. Подтверждение соответствия между объектами (документами) или их соответствия установленным требованиям, которое заключается в проверки первичных учетных документов, на основе которых совершаются учетные операции по доходам и расходам Учреждения, на правильность оформления, то есть их соответствие установленным требованиям. Санкционирование (авторизация) сделок и операций. Все операции и сделки, совершаемые в системе учета доходов и расходов должны быть правомочными. Выполнение операций подтверждается руководителем структурного подразделения или руководителем более высокого звена. Сверка данных в системе внутреннего контроля доходов и расходов в Учреждении реализуется в форме сверки расчетов с целью подтверждения дебиторской и кредиторской задолженности, сверки фактических доходов и расходов с кассовыми доходами и расходами для выявления отклонений с целью их дальнейшего анализа. Разграничение полномочий и ротация обязанностей в системе внутреннего контроля доходов и расходов заключается в том, что составление первичных учетных документов по доходам и расходам Учреждения, санкционирование (авторизация) сделок и операций и отражение их результатов в системе учета доходов и расходов осуществляется разными лицами на ограниченный период времени для уменьшения рисков возникновения ошибок и злоупотреблений. Процедура контроля, которая обеспечивает оценку достижения поставленных целей. В системе внутреннего контроля проверяется правильность осуществления операций по отражению доходов и расходов Учреждения, точность составления бюджетов доходов и расходов, соблюдения сроков составления отчетности. Процедуры контроля фактического наличия и состояния объектов, в том числе физическая охрана, ограничение доступа, инвентаризация. В системе 204 внутреннего контроля доходов и расходов проводится инвентаризация материалов и расчетов для подтверждения расходов Учреждения. Процедуры, связанные с компьютерной обработкой информации и информационными системами реализуются в системе внутреннего контроля доходов и расходов только в части процедур контроля, осуществляемых в отношении отдельных функциональных элементов системы. Эти процедуры включают логическую и арифметическую проверку данных в ходе обработки информации о доходах и расходах вуза. В ходе процедуры проверяется правильность оформления реквизитов документов, производится контроль введенных сумм и автоматическая сверка данных 3. ЭЛЕМЕНТЫ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ 3.1. СВК доходов и расходов представляет собой совокупность следующих взаимосвязанных элементов: объекты контроля, субъекты контроля, компоненты системы внутреннего контроля. 3.2. Объектами СВК доходов и расходов Учреждения являются: доходы и расходы Учреждения. 3.3. Субъекты СВК доходов и расходов – органы и должностные лица Учреждения, осуществляющие разработку, утверждение, применение и оценку эффективности процедур внутреннего контроля доходов и расходов. Субъекты СВК доходов и расходов: Субъекты первого уровня – руководители высшего звена Учреждения (ректор), который осуществляет контроль непосредственно или косвенно (с помощью руководителей служб). Субъекты второго уровня – сотрудники Учреждения, которые выполняют контрольные функции для реализации служебных обязанностей (служба бухгалтерского учета, планово-экономические отделы) Субъекты третьего уровня – сотрудники отделов службы внутреннего контроля. В их прямые обязанности входит осуществление контроля. 3.4. К основным компонентам, формируемым Учреждением при построении СВК, относятся: контрольная среда, информация и коммуникации (информационная среда), контрольные процедуры, оценка рисков, мониторинг. 3.5. Формирование контрольной среды осуществляется посредством: - разработки основных принципов управления Учреждением; - совершенствования организационной структуры; - распределения ответственности и полномочий между сотрудниками, ответственными за формирования доходов и расходов Учреждения; 205 - соблюдения порядка подготовки управленческой отчетности о доходах и расходах Учреждения; - обеспечения соответствия хозяйственной деятельности требованиям законодательства и внутренних нормативных документов; - внедрения системы управления рисками доходов и расходов; - функционирования подразделения по управлению рисками доходов и расходов и подразделения по внутреннего контролю доходов и расходов. 3.6. Информационная среда в рамках СВК доходов и расходов обеспечивается наличием и обновлением в Учреждении информации финансового и операционного характера о доходах и расходах, сведений об установленных нормативных требованиях к организации деятельности подразделений Учреждений, а также обеспечением взаимодействия подразделений Учреждения. 3.7. Контрольные процедуры, применяемые в рамках СВК, должны соответствовать целям и задачам организуемого контроля. Обеспечение непосредственного проведения внутреннего контроля осуществляется посредством организации системы сбора, обработки и передачи информации, в том числе формирование отчетов и сообщений, содержащих операционную, финансовую и другую информацию о доходах и расходах Учреждения. В СВК применяются предварительные, текущие и последующие виды контроля. 3.7.1. Предварительный контроль осуществляется до начала совершения хозяйственных операций и направлен на предупреждение незаконности и нецелесообразности проведения хозяйственных операций, осуществляется при разработке схем и оптимизации бизнес-процессов. 3.7.2. Текущий контроль производится непосредственно в процессе совершения хозяйственных операций и направлен на оперативное выявление и устранение недостатков, распространение положительного опыта. 3.7.3. Последующий контроль осуществляется после совершения хозяйственных операций, направлен на установление достоверности отчетных данных, выявление недостатков или положительного опыта, оценку соответствия результатов деятельности установленным целевым показателям. 3.8. Оценка рисков. Система внутреннего контроля должна гарантировать достижение поставленных целей в областях существенного риска. Процедуры контроля в Учреждении разрабатываются и реализуются, в первую очередь, по бизнес-процессам с наиболее высоким уровнем риска. 206 3.9. Мониторинг СВК – осуществление на постоянной основе наблюдения за функционированием СВК в целях выявления сбоев в ее работе, оценки степени ее соответствия целям Учреждения, разработка предложений и контроль за реализацией решений по ее совершенствованию. 4. ПРИНЦИПЫ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ 4.1. Общие принципы СВК 4.1.1. Принцип законности – точное следование нормам и правилам, установленным законодательством. 4.1.2.Принцип объективности – отсутствие предвзятости, беспристрастное отношение к процедуре внутреннего контроля. 4.1.3 Принцип ответственности — каждый контролѐр (субъект контроля) несѐт экономическую, административную и дисциплинарную ответственность за надлежащее выполнение контрольных функций. 4.1.4.Принцип сбалансированности — субъекту контроля нельзя поручать выполнение контрольных функций, не обеспечив соответствующими организационными (приказами, инструкциями) и техническими (программами, счѐтными устройствами) средствами. 4.1.5. Принцип своевременности сообщения о выявленных отклонениях лицам, непосредственно принимающим решения. 4.1.6. Принцип интеграции — СВК является частью системы управления и должна методами контроля способствовать оптимизации еѐ деятельности. 4.1.7. Принцип соответствия — степень сложности СВК организации должна соответствовать сложности бизнеса. 4.1.8. Принцип постоянства — все объекты контроля должны подлежать постоянному наблюдению, мероприятия контроля должны осуществляться последовательно и регулярно. 4.1.9. Принцип комплексности — при проведении контроля должны рассматриваться полностью все аспекты деятельности проверяемого подразделения или работника. 4.1.10. Принцип целесообразности — исключение излишних контрольных процедур с учѐтом уровня существенности выявляемых нарушений (стоимость мероприятий контроля не должна оказаться больше, чем ущерб от последствий нарушения). 4.1.11. Принцип расстановки приоритетов в соответствии с рисками. Тотальный контроль за стандартными текущими операциями нерационален, он только отвлекает силы специалистов от решения проблем, серьѐзно влияющих на финансовое положение организации. 4.1.12 Принцип согласованности пропускных способностей различных звеньев внутреннего контроля в различных сопряженных звеньях внутреннего контроля должно обеспечиваться согласование передачи данных. 207 4.2. Принципы СВК, связанные с распределением обязанностей 4.2.1.Принцип разрешения и одобрения должно быть обеспечено формальное разрешение и одобрение хозяйственных операций ответственными лицами в пределах полномочий. 4.2.2. Принцип распределения обязанностей — выполнение требований по формированию контрольной среды. 4.2.3. Принцип замещения — временное или окончательное выбытие отдельных контролѐров не должно прерывать контрольные процедуры или затруднять их совершение. Необходимо добиваться, чтобы каждый контролѐр владел рядом смежных функций. 4.2.4 Принцип подконтрольности каждого субъекта — выполнение контрольных функций одним субъектом контроля подконтрольно на предмет качества другому субъекту контроля (внутреннего либо внешнего). 4.2.5. Принцип единичной ответственности — недопустимо закрепление одной и той же контрольной функции за несколькими субъектами контроля, что приведѐт к безответственности, затрате излишних сил и средств. 4.2.6.Принцип ущемления интересов — необходимо с помощью нормативных актов создавать условия, при которых любые деструктивные отклонения ставят в экономически невыгодное положение структурное подразделение или конкретного работника. 4.2.7.Принцип недопущения сосредоточения прав контроля в руках одного лица. 4.3. Принципы СВК, направленные на повышение эффективности Учреждения 4.3.1.Принцип заинтересованности руководства организации в наиболее эффективном функционировании СВК. 4.3.2.Принцип неснижения эффективности работы контролируемых подразделений во время осуществления мероприятий контроля. 5. ОРГАНИЗАЦИЯ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ 5.1. Организация СВК основана на разграничении компетенции субъектов СВК, осуществляющих разработку, утверждение, применение и оценку эффективности процедур внутреннего контроля доходов и расходов. Руководители структурных подразделений бюджетного образовательного учреждения организуют и осуществляют внутренний контроль за процессами и операциями по формированию доходов и расходов, которые осуществляют сотрудники их подразделений. Контрольные подразделения вуза организуют и осуществляют внутренний контроль за доходами и расходами бюджетного образовательного учреждения. Взаимодействие контрольного подразделения 208 (специалиста) доходов и расходов вуза в организационной структуре бюджетного образовательного 5.2. Ректор: - утверждает документы, устанавливающие принципы построения системы внутреннего контроля доходов и расходов; - утверждает политику Учреждения в отношении управления рисками доходов и расходов, процедуры управления рисками доходов и расходов; - выдает поручение руководителю подразделения по внутреннему контролю доходов и расходов Учреждения о проведении проверки в рамках процедур внутреннего контроля; - рассматривает и принимает решения по представленным подразделением по внутреннему контролю доходов и расходов Учреждения рекомендациям по совершенствованию системы внутреннего контроля доходов и расходов и процедур по управлению рисками; - оценивает основные риски, принимаемые на себя Учреждением, и устанавливает приемлемые уровни таких рисков, осуществляет контроль за принятием мер, необходимых для измерения, отслеживания и контролирования таких рисков; - проводит оценку эффективности процедур внутреннего контроля доходов и расходов. 5.3. Подразделение по внутреннему контролю доходов и осуществляют: - независимую оценку и анализ данных о доходах и расходах Учреждения; - периодический контроль за достоверностью и законностью совершаемых операций по доходам и расходам Учреждения - выборочный контроль за совершенными в Учреждении, его филиалах и структурных подразделениях операций по доходам и расходам Учреждения 5.4. Руководители структурных подразделений Учреждения организуют: внутренний контроль за процессами и операциями по формированию доходов и расходов, которые осуществляют сотрудники их подразделений деятельность по выявлению рисков, присущих деятельности Учреждения. 5.5. Сотрудники Учреждения осуществляют: самоконтроль в соответствии с должностными обязанностями, установленными в их должностных регламентах. сбор, обработку, анализ, систематизацию и формирование реестра рисков; мониторинг управления рисками. 209 6. ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ 6.1. Настоящее Положение утверждается Ректором. 6.2. Настоящее Положение может быть дополнено и изменено Ректором Учреждения. 6.3. Если в результате изменения законодательства Российской Федерации или Устава Учреждения отдельные статьи настоящего Положения вступают с ним в противоречие, Положение применяется в части, не противоречащей действующему законодательству и Уставу Учреждения. 210 Приложение Р. - Перечень вопросов для карточек самоконтроля бюджетных образовательных учреждений Ростовской области 1. Сопоставляются ли фактические расходы с кассовыми расходами в разрезе КОСГУ ежемесячно? (Вопрос следует уточнить для каждого сегмента учета). 2. Отслеживают ли сроки списания дебиторской и кредиторской задолженности? (Вопрос следует уточнить для каждого сегмента учета) 3. Делается ли ежемесячно анализ счетов? (Вопрос следует уточнить для каждого сегмента учета) 4. Сверяются ли ежедневно данные «Выписки по лицевому счету» с оборотами по счету 0180000000 «Кассовые расходы» в разрезе КОСГУ? (Вопрос следует уточнить для каждого сегмента учета) 5. Сопоставляются ли фактические расходы с кассовыми по научной деятельности в разрезе источников финансового обеспечения и КОСГУ? 6. Ведомости депонентов с сальдо по счету 304.02 сверяются ежемесячно? 7. Сопоставляются ли табели рабочего времени с данными программы по учету заработной платы? 8. Сопоставляются ли сальдо по счету 040140000 «Доходы будущих периодов» с оборотами по счету 0205431А0 «Расчеты по доходам от оказания платных услуг» и по счету 04010000 «Доходы текущего финансового года»? 9. Сравнивается ли контингент с числом операций по начисленным доходам в разрезе структурных подразделений? 211 10. Сопоставляются ли данные по движению контингента в управленческом учете с данными соответствующего структурного подразделения?
