1. Основы налогообложения

1. Основы налогообложения
Экономическая сущность налогов
«В налогах воплощено экономическое выражение существования
государства», — констатировал Карл Маркс. Налогообложение дает
возможность принудительно изымать часть национального дохода
для образования государственных фондов денежных средств. В процессе развития государство требует все больше денежных средств
в казну для выполнения своих функций и обязательств перед обществом.
Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного
ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных
образований.
Налог собирают в бюджет на основе:
1) обязанности уплаты налога всеми лицами, определенными в качестве субъектов налогообложения;
2) индивидуальности определения величины налога в отношении
каждого налогоплательщика;
3) безвозмездности уплачиваемых сумм;
4) отчуждения доли денежных средств, принадлежащих организации
или физическому лицу.
Посредством налогов совокупный продукт общества распределяется
между реальными производителями и государством, перераспределяется валовой внутренний продукт. Цель указанного перераспределения — формирование доходной части бюджета государства.
С позиции государства налоги представляют собой денежные доходы
казны. С позиции налогоплательщика — это изъятие части его собственного дохода. Если государство заинтересованно в росте налоговых доходов, то налогоплательщик желает снижения налогового бремени.
1. Основы налогообложения
9
Налогообложение страны должно строиться на таких принципах,
как [5]:
• принцип публичности (введение налогов открыто и гласно);
• принцип приоритетности государственных интересов (получение
государством налогового дохода для последующего финансирования общественно необходимых затрат);
• принцип законности;
• принцип нейтральности (правовое равенство налогоплательщиков);
• принцип защищенности налогоплательщика (система защиты законных интересов налогоплательщика в налоговом законодательстве);
• принцип экономического равенства налогоплательщиков (для
субъектов с одинаковым экономическим потенциалом и организационно-правовым статусом устанавливают одинаковые налоги);
• принцип соразмерности налогового бремени (налоги должны иметь
экономическое основание и не могут быть произвольными);
• принцип единства налогообложения (недопустимо установление
налогов, нарушающих единое экономическое пространство РФ);
• принцип налогового федерализма (определение компетенции в налогообложении на федеральном, региональном и местном уровнях
управления).
Функции налогов и сборов
Фискальная функция означает использование части налоговых поступлений на содержание государственного аппарата управления, правоохранительных органов, на национальную оборону, обслуживание
государственного долга, осуществление природоохранных мероприятий.
Распределительная функция выражается в перераспределении налогов, аккумулированных в бюджете, на осуществление расходов государства, решение задач по развитию народного хозяйства.
Регулирующая функция проявляется в изменении ставок налогов
и сборов, установлении льгот для отдельных категорий налогоплательщиков, создании условий для оптимального развития предпринимательства в РФ, регулировании внешнеэкономической деятельности.
10
Часть 1. Общая характеристика налоговой системы Российской Федерации
Стимулирование налогоплательщиков проявляется во введении налоговых льгот, в дифференциации налоговых ставок, которые применяются государством при проведении налоговой политики.
Налоговая политика
Налоговая политика — это комплекс мероприятий в области налогов, направленный на достижение государственных целей. Она является частью финансовой политики государства. Главная цель налоговой
политики состоит из двух частей:
1) формирование доходной части бюджетов всех уровней;
2) стимулирование развития экономического потенциала страны.
Проявлениями налоговой политики служат налоговые льготы, объекты и ставки налогов.
Пример
В числе главных задач налоговой политики России — повышение собираемости основных налогов. Федеральная налоговая служба России — один из основных государственных органов, занятых решением
указанной задачи. С 2008 г. полномочия главного администратора доходов не только федерального, но и региональных и местных бюджетов
возлагаются на налоговую службу. В результате к 2010 г. планируется
снизить задолженность по налогам и сборам на 23,2 %.
Задача, которую ставит перед собой Министерство финансов РФ, —
обеспечить экономически обоснованную налоговую нагрузку путем ее
перераспределения между видами налогов и между налогоплательщиками. Налоговую нагрузку, которую сегодня несут добросовестные налогоплательщики, планируется распределить между всеми плательщиками. Больше внимания будет уделено отраслям с низкой нагрузкой.
Классификация налогов
В мировой практике по признаку переложимости налоги распределены как прямые и косвенные.
Прямые налоги — налоги, которые взимаются в виде определенного
процента от дохода или других объектов налогообложения. В свою очередь, прямые налоги делятся на реальные и личные.
Реальные налоги построены без учета личности плательщика и уровня доходности объекта обложения. Сам факт наличия имущества является основанием для обложения. Первыми видами реальных налогов
1. Основы налогообложения
11
были земельный и подомовой. К реальным налогам относятся промысловый налог и налог на ценные бумаги.
Личные налоги в практике налогообложения представлены такими
видами, как подоходный налог с населения, поимущественный налог,
подушный налог, налог с наследства и дарения, налог на прибыль с корпораций, налог на сверхприбыль, налог на прирост капитала.
Косвенные налоги — это налоги на товары и услуги, устанавливаемые в виде надбавки к цене и взимаемые в процессе потребления товаров и услуг. К косвенным налогам относятся акцизы и налог на добавленную стоимость.
Еще одним видом классификации налогов является их деление на
общие и специальные (целевые).
Общие налоги обезличиваются и поступают в единую кассу государства. Они предназначены для финансирования общегосударственных
мероприятий.
Специальные (целевые) налоги (взносы) имеют строго определенное
назначение и обычно формируют внебюджетные фонды (пенсионный,
социального страхования, обязательного медицинского страхования).
По уровням бюджетной системы в России различают федеральные,
региональные и местные налоги.
В ст. 13–15 НК РФ приведена следующая классификация налогов
(с 1 января 2005 г.).
К федеральным налогам и сборам относятся:
1) налог на добавленную стоимость (НДС);
2) акцизы;
3) налог на доходы физических лиц (НДФЛ);
4) единый социальный налог (ЕСН);
5) налог на прибыль организаций;
6) налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ);
7) утратил силу с 1 января 2006 г.;
8) водный налог;
9) сборы за право пользования объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов;
10) государственная пошлина.
К региональным налогам относятся:
1) налог на имущество организаций;
2) налог на игорный бизнес;
3) транспортный налог.
12
Часть 1. Общая характеристика налоговой системы Российской Федерации
К местным налогам относятся:
1) земельный налог;
2) налог на имущество физических лиц.
К специальным налоговым режимам относятся:
1) система налогообложения единым сельскохозяйственным налогом (ЕСХН);
2) упрощенная система налогообложения (УСН);
3) система налогообложения единым налогом на вмененный доход
для отдельных видов деятельности (ЕНВД);
4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе
продукции.
Существуют неналоговые платежи. Их уплата в бюджет контролируется наряду с Федеральной налоговой службой Министерства финансов РФ (ФНС) другими федеральными службами.
К платежам, контролируемым Федеральной таможенной службой РФ (ФТС), относятся таможенные пошлины и сборы, а также НДС
и акцизы, уплачиваемые налогоплательщиками при перемещении товаров через таможенную границу.
Платежи, контролируемые Федеральным агентством по недропользованию, включают платежи за пользование недрами.
К платежам, контролируемым Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору, относится плата за негативное воздействие на окружающую среду.
Платежи, контролируемые Федеральным агентством лесного хозяйства, включают плату за использование лесов.
Государственным органом, контролирующим плату за пользование
водными объектами, является Федеральное агентство водных ресурсов.
Налоговое законодательство
Законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов.
Налоговый кодекс устанавливает систему налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения в РФ:
1) виды налогов и сборов;
2) основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок
исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
1. Основы налогообложения
13
3) принципы установления ранее введенных налогов и сборов субъектов РФ и местных налогов и сборов;
4) права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов;
5) формы и методы налогового контроля;
6) ответственность за совершение налоговых правонарушений;
7) порядок обжалования актов налоговых органов.
Законодательство субъектов РФ о налогах и сборах состоит из законов о налогах субъектов РФ. Нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах принимаются представительными органами муниципальных образований.
Законодательство регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ, а также отношения,
возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового
правонарушения.
Правительство РФ, федеральные органы исполнительной власти,
органы исполнительной власти субъектов РФ, исполнительные органы
местного самоуправления в предусмотренных законодательством случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые
акты по вопросам, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.
Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по
истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не
ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему
налогу. Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем
по истечении одного месяца со дня их официального опубликования.
Федеральные законы, акты законодательства субъектов РФ и акты
представительных органов муниципальных образований, вводящие
налоги и сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за
годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального
опубликования.
Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые
налоги и сборы, повышающие налоговые ставки, отягчающие ответственность за нарушение законодательства, ухудшающие положение
налогоплательщиков, обратной силы не имеют.
Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав
14
Часть 1. Общая характеристика налоговой системы Российской Федерации
налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их
представителей, имеют обратную силу.
Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение,
могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Положения, предусмотренные НК, распространяются также на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ,
органов местного самоуправления.
Признание нормативного правового акта не соответствующим НК РФ
осуществляется в судебном порядке. Правительство РФ, а также иной
орган исполнительной власти или исполнительный орган местного самоуправления, принявшие указанный акт, либо их вышестоящие органы
вправе до судебного рассмотрения отменить этот акт или внести в него
необходимые изменения.
В отношении нормативных правовых актов, регулирующих порядок
взимания налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров
через таможенную границу РФ, применяются положения, установленные Таможенным кодексом РФ.
Течение срока начинается на следующий день после календарной
даты или наступления события, которым определено его начало.
Срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующий месяц и число последнего года срока. Годом (за исключением календарного года)
признается любой период времени, состоящий из 12 календарных месяцев, следующих подряд.
Срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока. Квартал считается равным трем месяцам, отсчет
кварталов ведется с начала года.
Срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующий месяц
и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на
месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца.
Срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок
не установлен в календарных днях.
Если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила
и нормы, нежели предусмотренные НК РФ и принятые в соответствии
с ним нормативными правовыми актами о налогах и сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.
1. Основы налогообложения
15
Элементы налогообложения
Совокупность налогов, сборов, пошлин, взимаемых в установленном
порядке, образует налоговую систему.
Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения:
1) объект налогообложения;
2) налоговая база;
3) налоговая ставка;
4) налоговый период;
5) порядок исчисления налога;
6) порядок и сроки уплаты.
Факультативным элементом налогообложения является льгота.
1. Объект налогообложения — реализация товаров (работ, услуг),
имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство,
имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности
по уплате налога.
2. Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую
или иную характеристику объекта налогообложения.
3. Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговые ставки
делятся на твердые и процентные (пропорциональные, прогрессивные и регрессивные).
4. Налоговый период — это календарный год или иной период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога.
5. Порядок исчисления налога установлен НК РФ. Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, ставки и льгот.
В случаях, предусмотренных законодательством РФ о налогах
и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть
возложена на налоговый орган или налогового агента. Налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление.
6. Порядок уплаты налогов определен НК РФ. Уплата налога производится в наличной или безналичной форме. разовым перечислением всей суммы налога либо в ином порядке. При отсутствии
16
Часть 1. Общая характеристика налоговой системы Российской Федерации
банка налогоплательщики (налоговые агенты), являющиеся физическими лицами, могут уплачивать налоги через кассу местной
администрации либо через организацию федеральной почтовой связи. Сроки уплаты налогов устанавливаются НК РФ. Изменение
установленного срока уплаты налога и сбора допускается только
в порядке, предусмотренном НК РФ. При уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени.
Налоговые льготы могут предусматриваться в необходимых случаях
в акте законодательства о налогах или сборах при установлении налога
или сбора.
Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимущества, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
При установлении сборов определяются их плательщики и элементы
обложения применительно к конкретным сборам.
Эволюция налоговой системы РФ
Становление налогообложения в России с периода существования
Древней Руси до момента распада СССР подробно описано во многих
учебниках, выпущенных в последние годы [1, 2, 4–6, 8–10]. Создание
и организация налоговой системы связаны с возникновением и развитием государства. Изменения в истории Российского государства оказывали влияние на формирование налоговой системы.
Эпоха перестройки в СССР и постепенного перехода на новые условия хозяйствования с середины 80-х гг. объективно вызвала возрождение отечественного налогообложения. Уже в конце 80-х гг. была предпринята серьезная попытка повысить налоговые ставки на прибыль
кооперативов.
14 июля 1990 г. был принят Закон СССР «О налогах с предприятий,
объединений и организаций» — первый унифицированный нормативный
акт, урегулировавший многие налоговые правоотношения в стране.
В этот же период налоги становятся инструментом политической
борьбы.
В результате конфликта между Президентом СССР М. Горбачевым
и Председателем Верховного Совета РСФСР Б. Ельциным на территории России вводится особый «суверенный» режим налогообложения.
Верховный Совет РСФСР принимает Закон «О порядке применения
Закона СССР “О налогах с предприятий, объединений и организаций”».
Согласно этому Закону для предприятий, находящихся под российской,
1. Основы налогообложения
17
а не союзной юрисдикцией, устанавливался более благоприятный налоговый режим в виде определенных налоговых льгот и снижения
налоговых ставок. Данное положение стимулировало процесс «переподчинения» предприятий и направление всех налоговых потоков
в российский, а не в союзный бюджет.
Августовские события 1991 г. ускорили процесс распада СССР и становления России как политически самостоятельного государства.
В этот период была осуществлена широкомасштабная комплексная
налоговая реформа, были подготовлены и приняты основополагающие
налоговые законы:
• Закон РФ от 6 декабря 1991 г. «О налоге на добавленную стоимость»;
• Закон РФ от 7 декабря 1991 г. «О подоходном налоге с физических лиц»;
• Закон РФ от 27 декабря 1991 г. «О налоге на прибыль предприятий и организаций»;
• Закон РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы
в РФ».
В декабре 1991 г. налоговая система России в основном была сформирована.
В данном учебном пособии преимущественно показаны изменения
в налоговой системе Российской Федерации с 1991 г.
Главная государственная налоговая инспекция в составе Министерства финансов СССР была образована в 1990 г. Государственная налоговая служба России учреждена в 1991 г. как независимый от Министерства финансов РФ орган исполнительной власти.
Закон РФ «Об основах налоговой системы в РФ» установил перечень налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей,
определил права, обязанности и ответственность налогоплательщиков
и налоговых органов, закрепил общие правила установления новых
налогов.
Пример
До вступления в силу Налогового кодекса РФ в соответствии с Законом РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в РФ» (документ утратил силу с 1 января 2005 г.) к федеральным
налогам относились:
• налог на добавленную стоимость;
• акцизы;
• налог на доходы физических лиц;
18
Часть 1. Общая характеристика налоговой системы Российской Федерации
• единый социальный налог;
• налог на операции с ценными бумагами;
• таможенная пошлина;
• платежи за пользование природными ресурсами;
• налог на прибыль организаций;
• государственная пошлина;
• налог с имущества, переходящего в порядке наследования и да-
рения;
• сбор за использование наименований «Россия», «Российская Феде-
рация» и образованных на их основе слов и словосочетаний;
• налог на игорный бизнес;
• плата за пользование водными объектами;
• сборы за выдачу лицензий и право на производство и оборот этило-
вого спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции;
• налог на добычу полезных ископаемых.
К региональным налогам относились:
• налог на имущество организаций;
• лесной доход;
• сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемый с юриди-
ческих лиц;
• налог с продаж;
• транспортный налог.
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
К местным налогам относились:
налог на имущество физических лиц;
земельный налог;
регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью;
налог на строительство объектов производственного назначения
в курортной зоне;
курортный сбор;
сбор за право торговли;
целевые сборы с граждан и предприятий, учреждений, организаций
на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды
образования и другие цели;
налог на рекламу;
налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров;
сбор с владельцев собак;
лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями;
лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей;
1. Основы налогообложения
19
• сбор за выдачу ордера на квартиру;
• сбор за парковку автотранспорта;
• сбор за право использования местной символики;
• сбор за участие в бегах на ипподромах;
• сбор за выигрыш на бегах;
• сбор с лиц, участвующих в игре на тотализаторе на ипподроме;
• сбор со сделок, совершаемых на биржах, за исключением сделок,
предусмотренных законодательными актами о налогообложении
операций с ценными бумагами;
• сбор за право проведения кино- и телесъемок;
• сбор за уборку территорий населенных пунктов;
• сбор за открытие игорного бизнеса.
Указанный закон утратил силу с 1 января 2005 г.
Формирование Налогового кодекса РФ (НК РФ) продолжается
с 1 января 1999 г.